VOTO PARTICULAR QUE FORMULA EL MINISTRO JOSÉ

RAMÓN COSSÍO DÍAZ EN RELACIÓN CON EL AMPARO EN

REVISIÓN 721/2010.

La Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación,

en sesión celebrada el diez de noviembre de dos mil diez, resolvió el
Amparo en Revisión 721/2010. Por este medio el quejoso alegaba,
entre otras cuestiones, la inconstitucionalidad del artículo 111, fracción
III, del Código Fiscal de la Federación 1 por considerarlo violatorio de
los principios de reserva y exacta aplicación de las leyes penales,
consagrados en el artículo 14 de la Constitución Federal.

La Sala, en la sentencia, consideró que el precepto en cuestión

describe con claridad los elementos esenciales del tipo penal.
Además, la remisión que éste hace al Reglamento del Código Fiscal
de la Federación para definir que debe entenderse por los elementos
¨sistemas y registros fiscales¨, a través de delimitar los requisitos
mínimos necesarios para otorgarles tal carácter, solamente establece
la forma en que debe llevarse a cabo la conducta prohibida, mas no
prescribe cuál es ésta. Por lo tanto, al no constituir una “norma penal
en blanco”, el artículo impugnado no contradice a la norma suprema.
1
Artículo 111.- Se impondrá sanción de tres meses a tres años de prisión, a quien:
[...] III. Oculte, altere o destruya total o parcialmente los sistemas y registros contables, así
como la documentación relativa a los asientos respectivos, que conforme a las leyes fiscales esté
obligado a llevar. (Énfasis añadido).

1
AMPARO EN REVISIÓN 721/2010.

Así, la Sala, por mayoría de tres votos, declaró la validez de la

prescripción fiscal y negó el amparo al quejoso.

No puedo sino estar en desacuerdo tanto con las

consideraciones como con la conclusión a la que llegó la mayoría. En
el presente voto explicaré por qué creo que para determinar la validez
de la norma se debió haber utilizado —en lugar del adoptado—, el
método que ya había sido aceptado y aplicado por la Primera Sala en
asuntos similares2. Después, demostraré cómo, empleando éste, se
llega a la conclusión que el núcleo de la norma penal impugnada se
integra no sólo con leyes formales y materiales sino también con
normas reglamentarias, las cuales carecen del carácter formal. Así, en
este caso se viola el principio de reserva de ley penal y, por lo tanto, el
precepto debió haber sido declarado contrario a la Constitución.

Para facilitar su entendimiento, dividiré el voto en tres partes. En

la primera relataré los antecedentes del caso; en la segunda, expondré
los argumentos esgrimidos en la resolución para justificar la
conclusión; y, finalmente, argumentaré mi postura.

2
Ver el Amparo Directo en Revisión 886/2007, resuelto el veintiocho de noviembre de dos mil siete
y los Amparos en Revisión 51/2009, 74/2009, 1911/2009 y 2004/2009, fallados en sesiones de
once y dieciocho de marzo, veintitrés de septiembre y siete de octubre, todos de dos mil nueve.

2
 AMPARO EN REVISIÓN 721/2010

I. Antecedentes del caso.

El quejoso presentó su demanda de amparo el nueve de junio de

dos mil ocho en la Oficina de Correspondencia Común de los
Juzgados de Distrito del estado de Guanajuato con residencia en
Celaya.

En sus conceptos de violación señaló que el artículo 111,

fracción III, del Código Fiscal de la Federación, aplicado en el auto de
formal prisión del cual se dolía, es contrario al artículo 14
constitucional puesto que constituye una norma penal en blanco.

Lo anterior, porque para definir lo que debe entenderse por

“sistemas y registros contables”, y por lo tanto conocer cuál es la
conducta prohibida, es necesario acudir al artículo 28, fracción I, del
mismo ordenamiento3. A su juicio, el problema es que éste, a su vez,
remite al artículo 26 del Reglamento del Código Fiscal 4 —ahora
3
Artículo 28.- Las personas que de acuerdo con las disposiciones fiscales estén obligadas a llevar
contabilidad, deberán observar las siguientes reglas:
[…] I. Llevarán los sistemas y registros contables que señale el reglamento de este Código, los
que deberán reunir los requisitos que establezca dicho reglamento. (Énfasis añadido).
4
Artículo 26.- Los sistemas y registros contables a que se refiere la fracción I del artículo 28 del
Código, deberán llevarse por los contribuyentes mediante los instrumentos, recursos y sistemas de
registro o procesamiento que mejor convenga a las características particulares de su actividad,
pero en todo caso deberán satisfacer como mínimo los requisitos que permitan:

3
AMPARO EN REVISIÓN 721/2010.

derogado5— el cuál es el que, en realidad, define el contenido de los

términos que determinan las condiciones de aplicación de la norma
penal en cuestión. A partir de esta consideración, resulta claro que la
conducta ilícita necesita para su integración del Reglamento.

El Tribunal Unitario que conoció el asunto determinó sobreseer

por lo que respecta al artículo de nuestro interés. Esto debido a que la
resolución combatida no fue el primer acto de aplicación del mismo
—consideró que debió plantearse el reclamo de la disposición punitiva
contra la orden de aprehensión—.

Inconforme con esta decisión, el quejoso interpuso recurso de

revisión. El Tribunal Colegiado en Materia Penal del Decimosexto

I. Identificar cada operación, acto o actividad y sus características, relacionándolas con la

documentación comprobatoria, de tal forma que aquéllos puedan identificarse con las
distintas contribuciones y tasas, incluyendo las actividades liberadas de pago por la
Ley.
II. Identificar las inversiones realizadas relacionándolas con la documentación
comprobatoria, de tal forma que pueda precisarse la fecha de adquisición del bien o de
efectuada la inversión, su descripción, el monto original de la inversión y el importe de
la deducción anual.
III. Relacionar cada operación, acto o actividad con los saldos que den como resultado las
cifras finales de las cuentas.
IV. Formular los estados de posición financiera con las cuentas de cada operación.
[…] (Énfasis añadido).
5
En virtud de las modificaciones realizadas al Reglamento del Código Fiscal de la Federación,
publicadas el 7 de diciembre de 2009. Ahora es el artículo 29. Cabe mencionar que estas
modificaciones en nada afectan el acercamiento normativo que se realiza en este voto. Esto debido
a que la remisión reglamentaria continúa siendo la misma.

4
 AMPARO EN REVISIÓN 721/2010

Circuito estimó como fundados los agravios formulados, por lo cual

determinó revocar el sobreseimiento decretado y reservar jurisdicción
a esta Suprema Corte para determinar la constitucionalidad del
artículo en cuestión.

II. Consideraciones de la mayoría.

En la sentencia se determinó infundado el mencionado concepto

de violación puesto que, a juicio de la mayoría, el artículo en cuestión
no prevé una norma penal en blanco. Así, se determinó que este
precepto describe con claridad los elementos esenciales del tipo penal
sin necesidad de acudir al Reglamento para su total integración. La
Sala desprendió esta conclusión de las siguientes premisas.

En primer lugar, el artículo del Reglamento del Código Fiscal

únicamente se limita a establecer la forma o el cómo deben llevarse
los sistemas y registros contables. En ningún momento establece
cuáles son los sistemas y registros en específico, ni qué documentos
integran a los mismos. Actuando dentro de los límites de la facultad
reglamentaria, sólo exige requisitos mínimos para llevarlos.

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AMPARO EN REVISIÓN 721/2010.

En segundo lugar, es propio de los reglamentos limitarse a

desenvolver la obligatoriedad de un principio ya definido por la ley, y
no extenderla a supuestos distintos ni mucho menos contradecirla,
sólo indicar los medios para cumplirla.

Por último, no es necesario que la ley defina cada vocablo o

locución que utiliza ya que las leyes no son diccionarios. Es el
juzgador quien debe desentrañar sus alcances y aplicar la hipótesis
normativa únicamente en las situaciones de hecho que coincidan con
éstos.

III. Razones del disenso en cuanto a la procedencia.

Como se puede ver, el razonamiento que utilizó la mayoría para

llegar a la conclusión es: las normas reglamentarias se limitan a
responder a la pregunta ¿cómo llevo a cabo la conducta prevista en la
ley? Entonces, si un artículo reglamentario solamente responde a esta
interrogante, su validez queda probada al estar cumpliendo con sus
límites y finalidad.

A mi parecer, esta aserción—que los reglamentos serán válidos

siempre que respondan al cómo—puede ser válida para otras materias

6
 AMPARO EN REVISIÓN 721/2010

pero no para la penal. Me explico. Como se sabe, las prescripciones

legales se componen por varios elementos entre los cuales se
encuentra el núcleo normativo. Éste se estructura por tres de ellos: el
carácter, el contenido y la condición de aplicación 6.

El contenido es la conducta normada. El carácter es la

calificación deóntica que el ordenamiento le otorga a dicha conducta,
ésta puede estar permitida, prohibida o ser obligatoria. Las
condiciones de aplicación son todo aquello que debe darse para que la
conducta sea prohibida, obligatoria o permitida 7. Así, bajo ciertas
circunstancias una conducta tendrá un carácter, o calificación
deóntica, determinado8.

6
Cfr., von Wright, Georg H., Norm and Action, London, Routledge & Kegan Paul, 1963.
7
Éstas pueden ser hipotéticas o categóricas. Serán las segundas si la norma exige como requisito
para calificar deónticamente a una conducta únicamente lo necesario para que se dé esa conducta,
sin ninguna circunstancia más. Por ejemplo, si la norma es “prohibido correr”, entonces correr está
prohibido en todos los lugares donde se aplique la norma y su condición de aplicación son las
circunstancias que se tienen que dar para que puedas efectuar la conducta misma, el correr. Serán
las primeras si la norma exige algo más que la propia conducta, como en el caso “prohibido correr
sin zapatos”, como se puede ver aquí la conducta sólo está prohibida si se realiza de cierta forma,
a saber, sin zapatos.
Para leer una explicación mas extensa ver: Mendonca, Daniel, Introducción al análisis normativo,
Madrid, Centro de Estudios Constitucionales.
8
Esto se puede ejemplificar fácilmente con la norma “prohibido entrar con perros al parque”. La
conducta es entrar. Su carácter es prohibido. Ahora, uno se tiene que preguntar, ¿siempre está
prohibida la entrada a cualquier lugar, o sólo cuando acontecen ciertas circunstancias? Esta
interrogante es respondida por la condición de aplicación, que es el que haya un parque y que
vayas con un perro. Como se puede ver la conducta entrar solamente tendrá la calificación de
prohibida cuando se esté con un perro en un parque.

7
AMPARO EN REVISIÓN 721/2010.

Además del núcleo, las prescripciones tienen otros elementos:

autoridad, sujeto, ocasión, promulgación y sanción.

La autoridad es aquella que emite la norma. El sujeto es el

destinatario de ésta9. La ocasión es la localización espacio-temporal en
que debe cumplirse el contenido de la norma 10. La promulgación es el
medio por el cual se da a conocer la norma y la sanción son las
consecuencias normativas que deben seguirse en caso de que se
actualice el contenido de la norma11.

Como expresé al principio, la Primera Sala ha aceptado en

asuntos anteriores que para no violar el principio de reserva de ley, las
normas penales deben mantener su núcleo normativo dentro de leyes
formales y materiales. El resto de los elementos de la norma pueden
estar contenidos en cualquier parte del sistema sin que su ubicación
afecte la constitucionalidad de la prescripción.

9
Según el sujeto normativo, las normas pueden ser generales, si se dirigen a una clase de
personas —esto es, a aquellos individuos que comparten determinadas características o que están
en la misma situación—; o particulares, si se dirigen a una persona o personas determinadas (por
ejemplo, las sentencias).
10
La ocasión espacial es el territorio en el que es aplicable la norma, y la ocasión temporal el
tiempo durante el cual es aplicable. Como se ve son lo que se conoce como ámbito de validez
temporal y ámbito de validez espacial.
11
Para leer más sobre el tema ver las obras citadas arriba.

8
 AMPARO EN REVISIÓN 721/2010

En efecto, al dividir la norma en una estructura lógica, se

encuentra que lo relevante para el estudio de constitucionalidad de los
preceptos penales es la localización de los tres elementos del núcleo.
Así, lo importante no es que la norma penal defina alguno de sus
componentes en reglamentos, tampoco si éstos responden a tal o cual
pregunta; lo importante es que ninguna parte del núcleo normativo se
ubique en un reglamento, a fin de salvaguardar la garantía
constitucional de reserva de ley.

Contrario a este método, el utilizado en la sentencia tiene el

siguiente defecto. Al dar por sentada la constitucionalidad de la
remisión reglamentaria —cuando ésta sólo responde a la forma en que
se debe llevar a cabo la conducta— se pierde de vista que en algunas
ocasiones la forma es la que define a la conducta. En ciertos casos, es
la pregunta “cómo” la que establece las características definitorias de
algún elemento del núcleo normativo y, por lo tanto, configura una
parte del mismo. Eso es lo que sucede en el presente asunto.

Veamos más a detalle la normativa impugnada utilizando el

método explicado arriba. Tenemos que el artículo 111 del Código
Fiscal prescribe que ciertas conductas —ocultar, alterar, destruir—
tienen consecuencias penales siempre que se realicen sobre los

9
AMPARO EN REVISIÓN 721/2010.

sistemas, registros o asientos que las leyes fiscales obligan a llevar.

Entonces, la conducta normada es ocultar, alterar o destruir. El
carácter es prohibido. Para conocer las condiciones de aplicación
debemos preguntarnos ¿siempre está prohibido realizar las conductas
normadas, o solamente en ciertas circunstancias? Es claro que la
norma no es categórica puesto que prevé los supuestos en los cuales
la prohibición va a recaer sobre esas conductas: cuando éstas se
realicen sobre los sistemas, o los registros, o los asientos que el sujeto
está obligado a llevar12.

Una vez que hemos encontrado los elementos constitutivos del

núcleo debemos preguntarnos ¿conocemos el contenido de todos
estos elementos o es necesario definirlos a partir de otras normas del
propio sistema? Hay que decir que esta pregunta no es ociosa, como
ya ha dicho la Sala, las leyes no son diccionarios y no tienen por qué
estar definiendo todos vocablos que en ella se utilizan. Entonces, al no
tener el legislador la obligación de definir qué debe entenderse por
ciertos conceptos —que, cabe decir, no son ni ambiguos ni vagos—,
12
Una vez encontrado el núcleo normativo, es irrelevante para el estudio de constitucionalidad que
nos atañe la ubicación del resto de los elementos de la norma. Sin embargo, terminaré de hacer el
análisis estructural. La sanción, que es la consecuencia normativa ante el incumplimiento de la
norma, es tres meses a tres años de prisión. El sujeto son todos los que de acuerdo a las
disposiciones fiscales están obligados a llevar contabilidad. La autoridad—quien emite la norma—
es el Congreso de la Unión. La ocasión—ámbito de validez espacio-temporal—es desde que
empezó a tener vigencia la norma hasta que se derogó.

10
 AMPARO EN REVISIÓN 721/2010

cuando lo hace es para acotar el significado que normalmente la

comunidad lingüística les da, la definición léxica.

En este caso, el legislador decidió definir parte del núcleo —los

conceptos “sistemas y registros contables”— en otra norma. Así, el
artículo 28 del mismo Código establece que los obligados deben llevar
los sistemas y registros contables que señale el Reglamento del
Código Fiscal, y bajo los requisitos que el mismo establezca. Esta
remisión lo que nos dice es que no cualquier sistema y registro
contable tendrá efectos normativos en caso de que sea destruido,
ocultado o alterado sino solamente aquel que llene los requisitos que
el Reglamento determine. Así, se da una delimitación del significado
de los conceptos en cuestión.

Ahora, el Reglamento disponía en su artículo 26 que los

contribuyentes podían llevar los sistemas y registros que mejor
convinieran a las características de sus actividades, pero en todo caso
éstos debían satisfacer ciertos requisitos. Tenemos que preguntarnos
si estos requisitos afectan de alguna manera el significado de los
conceptos en cuestión. La respuesta claramente es afirmativa.

11
AMPARO EN REVISIÓN 721/2010.

Al establecer los requisitos mínimos que los sistemas y registros

contables deben llevar, lo que se está haciendo es determinar las
características definitorias de los mismos. ¿Por qué digo que son
definitorias y no simplemente accesorias? Porque en caso de que
alguna de ellas no estuviera presente, no podríamos decir que ese
documento es un sistema o un registro para efectos jurídicos sino
simplemente un documento contable. Así, en caso de que el
Reglamento cambiara alguno de estos requisitos, modificaría
inmediatamente lo que fiscalmente debemos entender por “sistemas y
registros contables”.

Entonces, si estos conceptos se definen a partir de lo que

establece el reglamento, es claro que éste está teniendo una
injerencia directa en la prescripción normativa penal. Por lo tanto,
como aducía el agraviado, la conducta ilícita se está constituyendo no
sólo a partir de lo establecido en leyes formales y materiales sino
también con normas reglamentarias. Después de considerar lo
anterior, no queda otra conclusión más que afirmar que la norma en
cuestión efectivamente viola la garantía constitucional de reserva de
ley penal.

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 AMPARO EN REVISIÓN 721/2010

Es por las consideraciones aludidas que estimo que la

constitucionalidad de las normas penales que remiten a otros
preceptos, que no cuentan con el carácter de leyes formales y
materiales, debe ser examinada con el método expuesto. Lo anterior, a
fin de evitar que con la ponderación de circunstancias casuísticas,
como la determinación de la forma o el cómo debe cumplirse con una
determinada obligación legal, puedan llegarse a soslayar los
componentes estructurales y especiales de la norma penal —como en
el presente caso— y, por tanto, a declarar una norma como apegada a
la Constitución cuando en realidad no lo es.

_____________________________________
Ministro José Ramón Cossío Díaz

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Lic. Heriberto Pérez Reyes
Secretario de Acuerdos de la Primera Sala

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