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DELITOS TRIBUTARIOS
Por ello, el presente artículo tiene como objetivo analizar todos los delitos tributarios vigentes, ya
que ante las constantes modificatorias y actualizaciones las tipificaciones a analizar se han
vuelto vacías, ineficientes hasta inaplicables.
Base legal: Decreto Legislativo Nº 813 – Ley Penal Tributaria, Código Tributario y Decreto
Legislativo Nº 815 – Ley de Exclusión y Reducción de Pena, Denuncias y Recompensas en los
casos de Delito e Infracción tributaria; y Decreto Legislativo Nº 1114.
Previo a analizar los conceptos y los tipos penales relacionados a los delitos tributarios, es
necesario conocer un poco de la evolución en el transcurso de la historia de estas normas
penales (Generales o especiales), para que de dicha manera conozcamos de manera acertada
cuales son las normas actualmente vigentes:
es una actividad ilícita que comete personas o empresas cuando ocultan bienes o ingresos ante
la SUNAT o sobrevaloran los conceptos deducibles, con el fin de pagar menos impuestos.
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el enriquecimiento ilícito
LA INFRACCIÓN TRIBUTARIA
Se entiende como infracción tributaria toda acción voluntaria e intencionada que esté tipificada y
sancionada en las leyes. Para que la conducta de un contribuyente se pueda calificar de
infracción y recibir la sanción correspondiente deben de darse los siguientes hechos:
– Que haya una norma que tipifique y describa esa conducta como sancionable.
– Que esté prevista la sanción a aplicar cuando se produzcan los hechos que determinen esa
infracción.
– Que exista culpabilidad manifiesta por parte del infractor. Esa culpabilidad puede venir
determinada por la intencionalidad o la negligencia en el acto.
Las infracciones tributarias pueden clasificarse como leves, graves o muy graves. La norma que
describe la infracción también debe clasificarla en el grupo que le corresponda siguiendo el
criterio de la existencia de ocultación o de medios fraudulentos.
2.- Cuando se presenten declaraciones en las que se incluyan operaciones inexistentes o con
importes falsos;
3.- Cuando se presenten declaraciones en las que se omitan total o parcialmente operaciones,
ingresos, productos, bienes, rentas o cualquier otro dato que altere la deuda tributaria.
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1.- Existan anomalías en la contabilidad o en los libros establecidos por la normativa contable;
2.-Cuando se empleen facturas, justificantes u otros documentos falsos o falseados;
3.- Cuando se utilicen personas o entidades interpuestas para ocultar la identidad del infractor.
Los delitos de defraudación tributaria en el Perú están regulados por el Decreto legislativo 813,
promulgado en Abril de 1996, el cual ha sufrido varias modificaciones desde entonces. Con el
Decreto Legislativo 1114 se han incorporado nuevos delitos tributarios de incorporaron nuevos
delitos tributarios de información falsa, factura falsa y almacenamiento no declarado.
Con estas modificaciones los tipos penales del delito de defraudación tributaria quedan de la
siguiente manera:
Artículo 2: Son modalidades de defraudación tributaria con la pena del artículo anterior:
Ocultar, total o parcialmente, bienes, ingresos, rentas, o consignar pasivos total o parcialmente
falsos para anular o reducir el tributo a pagar.
Artículo 4: La defraudación tributaria será reprimida con pena privativa de libertad no menor de 8
ni mayor de 12 años y con 730 a 1460 días multa cuando:
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Artículo 5: Será reprimido con pena privativa de libertad no menor de dos ni mayor de cinco años
y con 180 a 365 días multa, el que estando obligado por las normas tributarias a llevar libros y
registros contables:
Incumpla totalmente dicha obligación. No hubiera anotado actos, operaciones, ingresos en los
libros y registros contables. Realice anotaciones de cuentas, asientos, cantidades, nombres y
datos falsos en los libros y registros contables. Destruya u oculte total o parcialmente los libros
y/o registros contables o los documentos relacionados con la tributación.
Artículo 5-A: Será reprimido con pena privativa de la libertad no menor de 2 ni mayor de 5 años y
con 180 a 365 días multa, el que ha sabiendas proporcione información falsa con ocasión de la
inscripción o modificación de datos en el Registro Único de Contribuyentes, y así obtenga
autorización de impresión de comprobantes de Pago, Guías de remisión, Notas de Crédito o
Notas de Débito.
Artículo 5-B: Será reprimido con pena privativa de libertad no menor de 2 ni mayor de 5 años y
con 180 a 365 días multa, el que estando inscrito o no ante el órgano administrador del tributo
almacena bienes para su distribución, comercialización, transferencia u otra forma de
disposición, cuyo valor total supere las 50 Unidades Impositivas tributarias (UIT), en lugares no
declarados como domicilio fiscal o establecimiento anexo, dentro del plazo que para hacerlo fijen
las leyes y reglamentos pertinentes, para dejar de pagar en todo o en parte los tributos que
establecen las leyes.
Como valor de los bienes, a aquel consignado en el los comprobantes de pago. Cuando por
cualquier causa el valor no sea fehaciente, no este determinado o no exista comprobante de
pago, la valorización de realizará teniendo en cuenta el valor de mercado a la fecha de la
inspección realizada por la SUNAT, el cual serpa determinado conforme a las normas que
regulan el impuesto a la renta.
La unidad impositiva Tributaria (UIT) vigente a la fecha de la inspección a que se refiere el literal
anterior.
Artículo 5-C: será reprimido con pena privativa de libertad no menor de 5 ni mayor de 8 años y
con 365 a 730 días multa, el que confeccione, obtenga, venda o facilite, a cualquier título,
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comprobantes de pago, guías de remisión, notas de crédito o notas de débito, con el objeto de
cometer o posibilitar la comisión de delitos tipificados en la ley penal tributaria.
Artículo 5-D: la pena privativa de Libertad serpa no menor de 8 ni mayor de 12 años y con 730 a
1460 días multa, si en las conductas tipificadas en los artículo 1 y 2 del presente Decreto
Legislativo concurren cualquiera de las siguientes circunstancias agravantes:
La utilización de una o más personas naturales o jurídicas interpuestas para ocultar la identidad
del verdadero deudor tributario.
Cuando el monto del tributo o los tributos dejados de pagar superen las 100 Unidades
Impositivas Tributarias (UIT) en un período de doce meses o en un ejercicio gravable, según
corresponda.
El responsable penalmente por la comisión del delito de defraudación tributaria es siempre una
persona natural, pues sólo en una persona natural puede concebirse el concepto de dolo, de
engaño e intencionalidad de cometer el delito, a diferencia de las infracciones tributarias que son
cometidas por el contribuyente o responsable tributario, el mismo que puede ser una persona
natural o jurídica. Cuando una empresa, comete una infracción tributaria la sanción
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administrativa se impone a la misma empresa, en cambio cuando se producen hechos que
califiquen como defraudación tributaria en el desempeño de las actividades comerciales o en el
manejo contable de una empresa, los denunciados penalmente serán los funcionarios,
representantes legales, directores o contadores de la misma, no la empresa debido a que no es
posible imputarle responsabilidad penal. Sin embargo, la empresa como tal si puede ser afectada
en un proceso penal con las consecuencias accesorias de la pena, que podrían ir desde el cierre
temporal hasta la liquidación de la empresa.
No hay diferencias sustanciales entre el delito fiscal y las infracciones tributarias. Ambos se
diferencian, básicamente, en el grado de gravedad que alcanzan, según la cuantía del resultado.
Para que exista delito y no infracción administrativa no es suficiente con dejar de ingresar la
cantidad mínima fijada por la Ley, sino que es necesario que, de forma añadida, exista también
una actuación del sujeto tendente a evitar el pago.
Las penas se aplicarán en su grado máximo si se demuestra que se han utilizado personas
interpuestas para ocultar la identidad del defraudador o cuando la defraudación se considere
extremadamente grave por el importe de lo defraudado o por la existencia de una organización
estructurada para la comisión del delito.
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TIPOS DE DELITO TRIBUTARIOS
CONDUCTA DEFRAUDATORIA
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DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA (TIPO BASE)
“El que, en provecho propio o de un tercero, valiéndose de cualquier artificio, engaño, astucia,
ardid u otra forma fraudulenta, deja de pagar en todo o en parte los tributos que establecen las
leyes, será reprimiendo con pena privativa de libertad no menor de 5 ni mayor de 8 años y con
365 a 730 días multa”
Para el presente delito penal, el bien jurídico a protegerse es el Patrimonio del Estado
SUJETOS:
TIPICIDAD SUBJETIVA
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CONSUMACIÓN
PENALIDAD
“Son modalidades de defraudación tributaria reprimidas con la pena del artículo anterior:
MODALIDADES:
“La defraudación tributaria será reprimida con pena privativa de libertad no menor de 8 ni mayor
de 12 años y con 730 a 1460 días multa cuando:
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Se obtenga exoneraciones o inafectaciones, reintegros, saldos a favor, crédito fiscal,
compensaciones, devoluciones, beneficios incentivos tributarios, simulando la existencia
de hecho que permitan gozar de los mismos.
Se simule o provoque estados financieros de insolvencia patrimonial que imposibiliten el
cobro de tributos”.
TIPO AGRAVADO
PENALIDAD
DELITO CONTABLE
“Sera reprimido con pena privativa de libertad no menor de 2 ni mayor de 5 años y con 180 a 365
días multa, el que estando obligado por las normas tributarias a llevar libros y registros
contables:
BIEN JURÍDICO
El bien jurídico protegido es: Los procesos de ingreso y egresos del estado.
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SUJETOS:
TIPICIDAD SUBJETIVA
Requiere Dolo
CONSUMACIÓN
“Sera reprimido con pena privativa de libertad no menor de 2 ni mayor de 5 años y con 180 a 365
días – multa, el que a sabiendas proporcione información falsa con ocasión de la inscripción o
modificación de datos en el Registro único de Contribuyentes, y así obtenga autorización de
impresión de Comprobantes de Pago, Guías de Remisión, Notas de Créditos o Notas de Debito”
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ACTOS MATERIALES
“Sera reprimido con pena privativa de libertad no menor de 2 ni mayor de 5 años y con 180 a 365
días –multa, el que estando inscrito o no ante el órgano administrador del tributo almacena
bienes para su distribución, comercialización, transferencia y otra forma de disposición, cuyo
valor total supere las 50 UIT, en lugares no declarados como domicilio fiscal o establecimiento
anexo, dentro del plazo que para hacerlo fijen las leyes y reglamentos pertinentes, para dejar de
pagar en todo o en parte los tributos que establecen las leyes.
Como valor de los bienes, a aquél consignado en el comprobante de pago. Cuando por
cualquier causa el valor no sea fehaciente, no esté determinado o no exista comprobante
de pago, la valorización se realizará teniendo en cuenta el valor de mercado a la fecha de
la inspección realizada por la SUNAT, el cual será determinado conforme a las normas
que regulan el Impuesto a la Renta.
La UIT vigente a la fecha de la inspección a que se refiere el literal anterior.»
Actos Materiales
“Será reprimido con pena privativa de libertad no menor de 5 ni mayor de 8 años y con 365 a 730
días-multa, el que confeccione, obtenga, venda o facilite, a cualquier título, Comprobantes de
Pago, Guías de Remisión, Notas de Crédito o Notas de Débito, con el objeto de cometer o
posibilitar la comisión de delitos tipificados en la Ley Penal Tributaria.»
Actos Materiales:
Ejemplo:
En caso de facturas clonadas, cuando esta es emitida por una empresa informal (no
registrada en SUNAT) que suplanta a una empresa formal y realiza una venta o
servicio con dicha factura, genera un aumento del débito fiscal a la empresa formal y
una supuesta omisión de ingresos para esta ocasionándole así contingencias
tributarias.
De esta forma, la empresa informal obtiene ingresos por ventas sin carga tributaria, a
costa de perjudicar directamente a la empresa formal que suplanta; violando el deber
de contribuir a los gastos públicos mediante un sistema tributario justo, de igualdad,
positiva progresividad y de acuerdo a nuestra capacidad económica.
“La pena privativa de libertad será no menor de 8 ni mayor de 12 años y con 730 a 1460 (mil
cuatrocientos sesenta) días-multa, si en las conductas tipificadas en los artículos 1º y 2º del
presente Decreto Legislativo concurren cualquiera de las siguientes circunstancias agravantes:
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La utilización de una o más personas naturales o jurídicas interpuestas para ocultar la
identidad del verdadero deudor tributario.
Cuando el monto del tributo o los tributos dejado de pagar supere las 100 UIT en un
periodo de 12 meses o 1 ejercicio gravable. Para este efecto, la UIT a considerar será la
vigente al inicio del periodo de doce meses o del ejercicio gravable, según corresponda.
Cuando el agente forme parte de una organización delictiva.”
En el 2016 cuando vivíamos el gobierno del ex Presidente Pedro Pablo Kuczzynski se promulgo
el Decreto Legislativo Nº 1264 que establecía un régimen temporal y sustitutorio del impuesto a
la renta para la declaración, repatriación e inversión de rentas no declaradas; el siguiente análisis
es el claro ejemplo de que en determinados momentos el gobierno peruano puede promulgar
normas especiales con la finalidad de regular obligación tributaria adeudadas por los
contribuyentes.
Su objetivo era establecer un régimen temporal y sustitutorio del impuesto a la renta que permita
a los contribuyentes domiciliados en el país declarar y repatrias e invertir en el Perú sus rentas
no declaradas, a efectos de regularizar sus obligaciones tributarias respecto de dicho impuesto.
Son para contribuyentes que al año de la promulgación del decreto legislativo cuentes con rentas
no declaradas generadas hasta el ejercicio gravable 2015. Este régimen es aplicable a las rentas
gravadas con el impuesto a la renta y que no hubieran sido declaradas o cuyo impuesto
correspondiente no hubiera sido objeto de retención o pago.
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Son las rentas gravadas que se encuentran dentro del ámbito de aplicación del impuesto a la
renta y que a la fecha del acogimiento al régimen no hayan sido declaradas o cuyo impuesto
correspondiente no hubiera sido objeto de retención o pago.
La base imponible estaba constituida por los ingresos netos percibidos hasta el 31 de diciembre
de 2015, que califique como renta no declarada, que estén representados en dinero, bienes y
derechos; situados dentro o fuera del país.
1. Se presentaba una declaración jurada donde se señalaba los ingresos netos que
constituyen la base imponible; así como la fecha y el valor de adquisición de los bienes o
derecho; y el importe del dinero, identificando la entidad bancaria o financiero en la que se
encuentra depositado.
2. Efectuar el pago del íntegro del impuesto declarado hasta el día de la presentación de la
declaración.
EXCLUSIÓN AL RÉGIMEN:
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¿Cuáles eran los efectos del acogimiento?
No procederá el ejercicio de la acción penal por parte del Ministerio Publico, ni la comunicación
de indicios por parte de la SUNAT, con relación a las rentas no declaradas.
OJO: El presente régimen temporal tenía como finalidad que los contribuyentes cumplan con
todas sus obligaciones tributarias del impuesto a la renta, sin que se le inicie proceso penal
alguno por algún delito que puedan haber cometido. Por ello, dicho Decreto legislativo fue un
eximente de responsabilidad tributaria con la excepción de que no aplica en caso de lavado de
activos, finan cimiento del terrorismo o crimen organizado.
Cuando la SUNAT, en medio de su función fiscalizadora, detecte hechos que constituyan indicios
de la comisión de delito tributario, elaboraran el correspondiente informe de indicios.
En caso de que la SUNAT tome conocimiento de actos o hechos ilícitos tributarios, sea por
denuncia de terceros o por información personal en el ejercicio de sus funciones, procederá a la
fiscalización y formulara el respectivo informe de indicios de Delito Tributario.
Procederá que se formule el informe de delito tributario cuando se estuviera ante una tentativa
de comisión, debiéndose acreditar que no ha existido un desistimiento voluntario del agente.
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¿Cuáles son las acciones de fiscalización que no requieren autorización judicial?
Los nuevos tipos penales se han creado en virtud de algunas modalidades ya existentes
en el artículo 269 del Código Penal a fin de otorgarle una mayor claridad al delito de
defraudación tributaria, o en otros casos debido a la necesidad de crear una figura atenuada del
tipo base.
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Las modalidades contenidas en los numerales 3 y 5, además de otras conductas han
pasado a formar parte del artículo 5 del proyecto, que contiene el delito contable. Asimismo, las
modalidades contenidas en los numerales 8 y 9 han pasado a formar parte del artículo 4 del
Proyecto, el cual contiene conductas con presupuestos distintos al señalado en el tipo base y
que revisten mayor gravedad.
TIPO ATENUADO
El artículo 3 del proyecto ha creado, en virtud de la intensidad de daño al bien jurídico,
un delito de defraudación tributaria con los mismos elementos del tipo base pero atenuado en lo
que corresponde a la pena. La atenuación responde a la naturaleza del bien jurídico, por cuanto
al ser éste de carácter económico es imprescindible señalar diferencias en las consecuencias
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jurídico penales (pena) en virtud de la magnitud del daño causado por el comportamiento del
sujeto activo.
PENALIDAD
El Proyecto, al proponer en su parte sustantiva 5 artículos independientes requiere
establecer las penas de acuerdo a la intensidad del daño al bien jurídico que ofrezcan los
diversos artículos.
El artículo 1 del proyecto contiene el tipo base, el artículo 2 las modalidades del tipo
base, el artículo 3 el tipo atenuado, el artículo 4 un tipo autónomo agravado y el artículo 5 un tipo
autónomo referido a las obligaciones contables. En función de esta sistemática se proponen las
siguientes penas:
En cuanto a la magnitud de la pena, el Proyecto propone homologar las penas del delito
tributario de defraudación tributaria con las penas establecidas para los delitos tributarios de
contrabando y defraudación de rentas de aduanas
establecidos en la ley Nº 26461. Esta homologación supone el aumento de penas para el delito
de defraudación tributaria en su tipo base (artículo 1 del Proyecto) atendiendo a que la magnitud
del injusto o del daño al bien jurídico en todos los delitos tributarios es igual, este sentido, resulta
necesario homologar las penas en los delitos de defraudación tributaria, con las antes señaladas,
lo cual implica un incremento en la penalidad tanto en sus tipos bases como en los agravados
por lo cual la consecuencia jurídica de la comisión de los citados delitos debe ser la misma.
Las modalidades mantienen las penas señaladas para el delito base dado que, sólo
constituyen aclaraciones y/o especificaciones del mismo.
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En cuanto al tipo autónomo agravado la pena se incrementa en relación al tipo base,
conservando los parámetros establecidos para los delitos tributarios de contrabando y
defraudación de rentas de aduanas.
De otro lado, el Proyecto elimina la pena de multa, por cuanto de mantenerse se estaría
sancionando doblemente con pena pecuniaria por el mismo hecho. Esta duplicidad se daría
dado que, el código Tributario sanciona con multa a las conductas que pueden configurar delitos
en base a que constituyen infracciones tributarias. Esta modificación afirma el principio jurídico
que sólo se puede sancionar una vez por un mismo hecho.
CUANTÍA
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PROCESO PENAL
En primer lugar, debemos decir que el encargado de la investigación es el Ministerio Publico, por
lo que el desarrollara las respectivas Diligencias Preliminares y de la Investigación Preparatoria,
en búsqueda de los medios probatorios que el permitan obtener los elementos de convicción
necesario a fin de formular o no acusación.
El plazo que tiene el Fiscal para las diligencias preliminares son de 20 días, el que podrá ser
ampliado atendiendo las características, complejidad y circunstancias de los hechos objeto de
investigación.
Ejemplo:
El fiscal realizara una serie de diligencias preliminares como evaluación previa de las
denuncias por delito tributario que se le planteen, y si llega al convencimiento de estar
ante la probable existencia de indicios de la comisión de delito tributario dispondrá que
copias de lo actuado se remita a al SUNAT para que ejerza la función fiscalizadora y
procesa a expedir el informe motivado, luego de lo cual es Fiscal dispondrá lo
conveniente.
En caso de que la SUNAT, en curso de sus actuaciones administrativas, considere que
existen indicios reveladores de la comisión de delitos tributarios, procederá a comunicar
estos indicios al Ministerio Publico cuando determine el perjuicio fiscal por ser este un
elemento de tipo penal.
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En conclusión:
Uno de los dos supuestos mencionados en la parte superior dispondrá que el Fiscal, a efectos de
disponer la formalización de la investigación preparatorio o la formalización de la denuncia,
deberá esperar que la SUNAT remita un informe motivado
LA EXCUSA ABSOLUTORIA
La excusa absolutoria es cuando no procede el ejercicio de la acción penal por parte del
Ministerio Publico ni la formulación de denuncia penal por delito tributario por parte de la SUNAR
cuando se den de manera continua los siguientes requisitos:
Por ejemplo:
En el aspecto material “nadie puede ser castigado dos veces por un mismo hecho”
En el aspecto procesal “nadie puede ser juzgado dos veces por los mismos hechos”
Que se necesita para que se configure el ne bis in ídem se debe recurrir los siguientes requisitos:
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LA REPARACIÓN CIVIL EN EL DELITO DE DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA
La reparación civil es el resarcimiento económico a la víctima del delito (estado peruano), por los
daños y perjuicios causados. Es un resarcimiento obligatorio que debe acompañar a la sentencia
bajo sanción de nulidad
La reparación comprende:
OJO: Para el caso de pedido de reparación civil es necesario constituir un actor civil en el
proceso penal; además, se debe considerar que el monto de la reparación civil es independiente
al perjuicio fiscal defraudado al estado.
CASO PRACTICO
La cadena RUSTICA, cuya propiedad es de Mauricio Diez Canseco, fue declarada como la
mayor empresa peruana que evadía impuestos, ya que la SUNAT detecto unas 30,000 facturas
bamba, que suman unos 67 millones de nuevos soles, giradas por una proveedora, que no
proveyó los productos alimenticios que en ellas se consignan, que al ser contabilizadas han
producido un forado tributario millonario, es decir, enormes impuestos que no se pagaron con
ayuda del artificio, engaño, astucia, ardid u otras formas fraudulentas de evasión, que
configurarían el delito de defraudación tributaria descrito en el Decreto Legislativo Nº 813, de
1996, que aprobó la Ley Penal Tributaria, por delegación de facultades del Poder Legislativo
mediante la Ley Nº 26557.
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I. Delito: DEFRAUDACION TRIBUTARIA
“El que, en provecho propio o de un tercero, valiéndose de cualquier artificio, engaño, astucia,
ardid u otra forma fraudulenta, deja de pagar en todo o en parte los tributos que establecen las
leyes, será reprimiendo con pena privativa de libertad no menor de 5 ni mayor de 8 años y con
365 a 730 días multa”
II. Sujetos:
Denuncia:
En el presente caso la Denuncia ante el Ministerio Publico es realizada por la SUNAT mediante
su Procurador Publico, ya que fue la institución que descubrió la Defraudación Tributaria que se
estaba ocasionando. Es opcional, solicitar la reparación civil junto a la constitución del actor civil
para dicho fin.
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Investigación Preparatoria (A cargo del Fiscal)
En esta etapa el Fiscal decidirá si dictara Acusación por el Delito de Defraudación Tributaria o
dictará sobreseimiento de la causa (Archiva la denuncia). Aquí se fundamentan los elementos de
convicción del delito cometido.
En esta etapa se puede desarrollar la Incautación, Embargo, entre otras medidas patrimoniales.
En esta etapa se pueden dictar las medidas restrictivas como la Detención Preliminar, Prisión
preventiva, entre otros. Además, del auto de enjuiciamiento.
En esta etapa se realizará el Juicio Oral y la respectiva Sentencia; dependerá de los alegatos de
las partes y la actuación probatoria si será sancionado por el Delito de Defraudación Fiscal al
Grupo Rustica.
OJO: Posterior a la Sentencia se puede presentar el recurso de apelación para que el órgano
superior pueda confirmar o anular la decisión dependiendo el caso.
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CONCLUSIONES
• Concluido el presente artículo considero que queda en evidencia la complejidad que tiene los
delitos tributarios, dada su naturaleza y multidisciplinar edad para la resolución de los casos. La
complejidad se desarrollar debido al tiempo de investigación y al personal capacitado que debe
contar el Poder Judicial junto al Ministerio Publico. Además, debemos tomar en cuenta que en el
caso de los delitos tributarios se desarrollan en dos ámbitos: administrativo y penal, por lo que es
necesario tener un conocimiento amplio sobre las dos ramas del derecho en mención.
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