CONTABILIDAD DE LA INDUSTRIA DE ALIMENTOS

Dr. Teófilo Lauracio Ticona1

Importancia de la agroindustria para el desarrollo económico
La agroindustria es la transformación de productos primarios de origen animal y vegetal en
otros que tienen mayor aceptación y valor para el consumo humano o como insumos para
otras actividades productivas. En la clasificación industrial CIIU corresponde a la industria
ligera. Para las sociedades agrícolas, el desarrollo de la agroindustria es un salto necesario que
sienta las bases de la industrialización (teoría de Rostow): mejora el aprovechamiento de la
agricultura y la ganadería porque es posible otorgar mayor valor a las cosechas y a las crianzas.
La industria de los alimentos, parte de la agroindustria, permite conservar más tiempo los
alimentos, procesar los productos agropecuarios que no son alimentos (lana, algodón, cueros,
etc.), ocupa más fuerza de trabajo agrícola, impulsa a calificar a la población rural, provoca
cambios importantes en la distribución, mejora los precios de los alimentos y demás
derivados agrarios, contribuye a modificar los hábitos de consumo de los habitantes rurales
y urbanos, etc.
La conservación de los alimentos es una necesidad desde siempre. La agricultura y la
ganadería se ajustan a los procesos reproductivos propios de la naturaleza, que por lo general
es estacionaria y cíclica: requieren determinados periodos de tiempo y estados de la naturaleza
para crecer, madurar y fructificar o estar aptos para consumo; pero el ser humano, necesita
alimentos incluso en esos periodos intermedios entre cosechas y cosecha. Por ello, desde la
antigüedad, las civilizaciones humanas han diseñado técnicas para conservar los alimentos: la
molienda de los granos, los derivados lácteos (p. e. queso), la deshidratación de hortalizas,
frutas, tubérculos, etc., incluso la elaboración de la cerveza no es sino un medio para
conservar los cereales. Tampoco las pasturas para los animales domésticos están disponibles
en todo momento, de ahí la necesidad de conservar los forrajes. Tampoco los otros
productos agrarios (algodón, lana, cueros, etc.) pueden emplearse en ese estado, por ejemplo,
para cubrirse.
Las evidencias empíricas demuestran, que incluso en su desarrollo más incipiente, la
agroindustria modifica la conducta de los habitantes rurales: modifican sus prácticas y líneas
productivas, ahora los orientan más al mercado; sus hábitos de consumo, emplean productos
más procesados; porque requieren procesar sus productos, disponen de más tiempo para
dedicarse a otras actividades, de capacitación, entre ellas.
La agroindustria permite cualificar la producción agrícola, de modo, que se hace más atractiva
para comercio internacional donde los precios son mucho más elevados que en el mercado
nacional; consecuentemente, este subsector puede convertirse en una fuente importante de
divisas, particularmente para financiar la industrialización. Nuestro vecino, Chile es un
ejemplo de la aplicación de esta estrategia.
La agroindustria desde la perspectiva social permite integrar a todos los habitantes de una
región o un país, sean rurales o urbanos; y desde la perspectiva de la cadena productiva,
integra verticalmente el sector agrario con los consumidores finales de los productos de

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Docente del curso
origen vegetal o animal. Esta integración puede permitir a los gobernantes impulsar el
proceso de industrialización y mejoras derivadas de ésta, mediante las políticas de estado, por
ejemplo: la transferencia tecnológica, los créditos agrarios, la infraestructura productiva, etc.
Si el agricultor percibe que tiene asegurado el mercado, los precios, etc., para cualquiera de
sus cosechas, aumentará y mejorará la calidad de ese cultivo.
Desde la perspectiva empresarial, también es posible integrar las actividades agrícolas o
pecuarias con la agroindustria, incluso hasta su distribución final. Esta estrategia facilita
controlar los costos de producción, reducir los costos de acopio o aprovisionamiento de los
insumos, de distribución, entre otras. En el país, debido a los regímenes de tenencia de la
tierra (minifundio, comunidades campesinas, fuerte percepción de intangibilidad de la
propiedad rural entre los campesinos, etc.) no es fácil implementar esas estrategias de
integración, salvo las conducidas por asociaciones de los mismos productores; ejemplo: los
FONGALES.
Actividades de la industria de los alimentos
Las empresas clases de actividades a las que se dedican las empresas del sector agroindustrial
están contempladas en la Codificación Industrial Internacional Unificada (CIIU) publicado
por (INEI, 2010), cuya división son las siguientes:
10 Elaboración de productos alimenticios
11 Elaboración de bebidas
12 Elaboración de productos de tabaco
Es decir, se consideran actividades agroindustriales aquellas actividades dedicadas a la
transformación de las materiales primas que provienen de las actividades agrícolas y pecuarias
en productos terminados aptos por lo general para consumo humano.
Marco legal tributario y laboral
El Art. 1º del D. S. 065-2002-AG precisa que las actividades agroindustriales mencionadas
en el Anexo del D. S. 007-2002-AG se encuentran comprendidas dentro de los alcances de
la Ley 27360. Esas actividades agroindustriales son producción, procesamiento y
conservación de carnes y productos cárnicos (incluye matanza, refinación de manteca y otra
actividades de toda clase de animales); la elaboración y conservación de frutas, legumbres y
hortalizas (incluye elaboración de harinas, mermeladas, jaleas, etc.), y la elaboración de azúcar
(incluye producción de melazas).
La ley 27360 establece los siguientes beneficios tributarios y laborales:
a) Reducción al 15% de la tasa del impuesto a la renta y depreciación acelerada hasta
del 20% de las inversiones en obras hidráulicas.
b) Recuperación anticipada del IGV por las inversiones pre-operativas.
c) Contrato de personal por campañas y reducción de vacaciones a 15 días por año,
inclusión de CTS en el jornal, indemnización de solo 15 días por año por despido
intempestivo, jornal equivalente al mínimo vital, aporte a ESSALUD: 4%, entre otras
(véase la Ley 27360 o su modificatoria, si hubiere).
Proceso típico de producción agroalimentario
El proceso de producción agroindustrial es una cadena de actividades y procesos, en los
cuales los materiales de origen animal y vegetal son objeto de transformaciones, que a la
postre los hacen aptos para consumo humano. Un sistema íntegro de producción
agroindustrial involucra todos o parte de los productores que confluyen en dicha cadena
productiva: desde el agricultor, pescador, etc., hasta el empresario que hace llegar el producto
al cliente. Se dice que hay una integración vertical cuando una misma entidad controla todos
los elementos o niveles de esa cadena; ejemplo: si el fabricante de la leche evaporada tiene
también sus propios criaderos de ganado. Esa integración es horizontal cuando todos los
productores de un mismo producto se asocian; ejemplo: la asociación de los criadores de
ganado lechero de una cuenca. Ambas integraciones tienen ventaja, particularmente cuando
se trata de establecer los precios de venta.
Las empresas agroindustriales, por lo general, seleccionan con esmero los materiales que
emplean en sus procesos productivos, los cual implica el control de los procesos productivos
primarios, ejemplo: el control de los campos de cultivos, de los hatos de crianza de los
animales, etc. Si dicha empresa no está integrada verticalmente, suele contar con personal
que supervisa y brinda asesoría a los procesos productivos antes mencionados.

Proceso de producción
agroindustrial
Almacén
Productos
Terminados
Envasado
etiquetado

Pasteurizado

Molienda o cocción
o extracción u otra

Selección y
Limpieza Mano de obra
y otros factores o insumos
Acopio

La materia prima, antes de ingresar a la planta de tratamiento agroindustrial, se somete a una

prueba de aseguramiento de la calidad. Luego puede ser seleccionada y clasificada, si no lo
está; cuando pasaron por estas actividades, si es un producto alimenticio, pasa por las de
lavado y desinfectado para mejorar sus características higiénicas, luego al de triturado o
molido o embutido u actividad similar; en esta etapa, el producto todavía en proceso se
vuelve a someter al control de calidad para verificar si corresponden a las especificaciones
técnicas que prefiere el cliente: las características microbiológicas y físicas, por ejemplo. Las
siguientes actividades son las de esterilización, secado, enfriado, tamizado, envasado,
etiquetado y empaquetado.
Sistemas de contabilidad de costos
Los sistemas de costos aplicables a los proceso de producción agroalimentario son el sistema
de costos por procesos y el costos ABC. Los costos pueden ser históricos si se obtiene al
término del proceso productivo o predeterminado, por ejemplo en su versión de costos
estándar, si se calcula antes del proceso productivo. Otro sistema de costos usual en este tipo
de procesos productivos es el sistema de costos conjuntos, pues de un mismo proceso
productivo suele obtenerse varios productos, por ejemplo en industria láctea, del mismo
proceso suele obtenerse queso, mantequilla, requesón y suero; incluso varias variedades de
queso; igual en la elaboración vitivinícola o conservas de frutas o en la tejeduría o confección
de ropa. En algunos de esos procesos, al menos, los desechos o subproductos suelen ser
relevantes en cuanto a su valor económico.
A continuación se describen dos de esos sistemas, las más usuales.
Sistema de costos ABC. Este sistema facilita analizar si un proceso es eficiente y se emplean
productivamente los insumos. Los costos de producción se acumulan por actividades, luego
por los procesos; los cuales a su vez se asignan a los productos que se obtienen de ese
proceso. El procedimiento es el siguiente:
a. Identificación de las actividades que conforman el proceso productivo. Por ejemplo en un
molino de cereales, podrían realizarse las siguientes actividades: acopio, limpieza, molienda,
cernido y envasado.
b. Identificación de las unidades de trabajo, los transmisores de costos (inductores) y los
factores de conversión que permitan trasladar racionalmente los costos de los insumos
(materiales, mano de obra, etc.), a las actividades, luego a los procesos y a los productos.
c. El costo de cada actividad (Aj) se obtiene sumando los costos de los insumos (In) que se
emplearon para realizar cada una de las actividades.
Aj=I1+I2+⋯+In
d. Identificación de las cadenas de las actividades que conforman los procesos productivos,
sea de bienes o servicios. Por ejemplo: primero se acopian los granos, luego se limpian de
impurezas los granos, se muelen, se cierne la harina que sale del molino, finalmente se envasa.
e. El costo de los procesos (Si) se obtiene sumando el costo de las actividades que se
realizaron para llevar a cabo el proceso productivo.
Si = A1+A2+⋯+An
f. Los costos acumulados en el centro de costos del proceso productivo se asigna al costo de
producto. En el ejemplo, al costo de la harina envasada. Con ese dato y el del volumen de
producción se determina el costo unitario.
Este sistema puede combinarse conjuntamente con el de costos conjuntos.
Sistema de costos conjuntos. La siguiente gráfica muestra el uso indiscriminado de los
materiales, la mano de obra y otros insumos en la etapa del PROCESO CONJUNTO hasta
el punto de separación (vea siguiente figura). Más allá de ese punto, cada producto acumula
sus propios costos. La asignación del costo de las distintas clases de productos que se
obtienen ese proceso puede llevarse a cabo bajo diversos criterios, por ejemplo sobre el
volumen de producción, el precio relativo, el valor ponderado de la producción (precio por
cantidad de productos), valor ponderado menos los gastos de venta o valor realizable; ahora
con la aparición de las NIIF, puede añadirse otro método, el de precio razonable.
 Almacén
Productos
Terminados
ALMACEN DE
MATERIALES
Producto Proceso
Producto A
conjunto A adicional A

PROCESO CONJUNTO Punto

de Producto Proceso
Producto B
Actividad 1 Actividad 2 Actividad n separa- conjunto B adicional B
ción

Producto Proceso
conjunto Z Producto Z
adicional Z
Mano de obra y
otros insumos

SISTEMA PRODUCTIVO CONJUNTO

La asignación del costo conjunto bajo el criterio del volumen de producción es válido si los
precios de los productos conjuntos son similares, el de precio relativo si los volúmenes de
producción son similares. Es de aplicación más amplia el de valor ponderado de producción.
El método consiste en acumular los costos conjuntos (CC) en una sola cuenta y distribuir
entre los productos conjuntos (CCn) al término del proceso productivo, utilizando un factor
(f). El valor ponderado se obtiene multiplicando precio (Pi) por cantidad (Qn).
𝐶𝐶
𝑓=
𝑄1 𝑃1 + 𝑄2 𝑃2 + ⋯ + 𝑄𝑛 𝑃𝑛

𝐶𝐶𝑛 = 𝑓 ∗ 𝑄𝑛 𝑃𝑛
El valor realizable de cada producto conjunto se obtiene restando al valor de mercado de
cada producto conjunto 𝑄𝑛 𝑃 los gastos para venderlo. El valor razonable tiene su referencia
en la negociación del precio entre personas interesadas y bien informadas, algo difícil en los
mercados poco desarrollados, aún más si se trata de viene en proceso de producción, como
es el caso de los productos conjuntos.
Ejercicio: Una fábrica de lácteos elabora dos clases de quesos: holandés y paria. Los costos
conjuntos acumulados del mes de enero fueron S/ 280,000. En el mes elaboró 20,000 Kg de
queso holandés y 35,000 Kg de queso paria, cuyos precios en el mercado son S/ 20 el Kg de
queso holandés y S/ 15 el Kg de queso paria. Distribuir los costos conjuntos acumulados del
mes.
 Costo Conjunto Acumulado 280000
Tipo de Producto Q. Holandes Q. Paria Total
Cantidad (Kg) 20,000 35,000
Precio (S/.) 20.00 15.00
Valor Ponderado (S/.) 400,000.00 525,000.00 925,000.00
Factor (S/.) 0.303
Costo conjunto por clase de
producto (S/.) 121,081.08 158,918.92
Costo conjunto unitario (S/
por Kg) 6.05 4.54

Sistema de contabilidad financiera

La contabilidad de las industrias alimentarias es la aplicación de la doctrina contable
(principios, normas (NIC, NIIF, etc.), métodos, etc., para identificar, valuar, registrar,
procesar e informar acerca de los resultados de las actividades y los recursos que gestionan
las entidades que se dedican a la transformación de los bienes de origen animal o vegetal.
Llevar a cabo dichas actividades, requiere el conocimiento y la aplicación de las NIC, las
NIIF, el PCGE, el Reglamento de la SMV para formular los EE FF; las leyes tributarias,
laborales y comerciales; así como los procedimientos y métodos habituales que emplean los
contadores para ejercer su profesión.
La NIC Nº 41, en su párrafo 3, establece que regula las actividades agrarias solo hasta el
punto de que terminan su proceso de cultivo o crianza. Por ejemplo, la NIC Nº 41 rige el
cultivo de la uva solo hasta la cosecha de las uvas, la contabilización de la producción de vino
debe regirse por la NIC Nº 2.
En términos generales, la contabilidad agroindustrial sigue el mismo proceso contable de las
empresas de los demás sectores productivos. El importe, es decir el valor de las operaciones
que realizan las empresas agroindustriales, los cuales deben constar en los comprobantes de
pago (según SUNAT) u otros documentos contables (planillas de remuneraciones,
presupuesto de producción, cédulas de costos, etc.) se registran en los registros contables; en
la actualidad se procesan empleando un software contable, hasta obtener el balance de
comprobación.
Si bien es cierto que tales software contable suelen reportar los estados financieros a partir
del balance de comprobación, pero los saldos de cada una de las cuentas de éste balance es
necesario confrontarlas con sus valores y evidencias reales, para que los estados financieros,
en efecto revelen la real situación financiera de la entidad, así como el real resultados de sus
operaciones y flujo de efectivo.
Por lo dicho, la formulación de los EE FF inicia con comprobación de la igualdad de las
sumas del debe y el haber de las distintas cuentas que se han empleado en el proceso contable.
Esta es una verificación de la aplicación de la partida doble, pero no garantiza que dichas
cuentas reflejen razonablemente el valor de los elementos (cuentas) de los estados
financieros. Los saldos de cada cuenta se confrontan con sus evidencias reales, por ejemplo:
el saldo de la cuenta efectivo y equivalentes de efectivo con el recuento de efectivo, con las
conciliaciones de las cuentas bancarias, con el recuento y valuación de los instrumentos
financieros; el saldo de cuentas por cobrar comerciales, con el detalle de las facturas por
cobrar e instrumentos que respaldan esas deudas; el saldo de la cuenta mercaderías con el
inventario físico valorado de las mercaderías, etc., hasta concluir con todas las cuentas que
conforman los EE FF.
Varias de los elementos, es decir las cuentas, que conforman los EE FF requieren valuación,
por ejemplo: algunas las cuentas por cobrar pueden resultar incobrables o al menos hay duda
para cobrarlos, algunas existencias pueden haberse deteriorado o mermado o haberse
reducido su precio en el mercado; es importante verificar el cálculo de la depreciación o
amortización de los activos inmovilizados; los pasivos pueden haber incrementado por los
intereses u otros gastos que devengaron, etc.; en síntesis, es importante verificar la
consistencia de todas las cuentas o elementos de los EE FF. Las variaciones que se detecten
entre los saldos del balance de comprobación y sus evidencias reales se corrigen mediante
los asientos de diario que correspondan, de modo que los nuevos saldos de las cuentas
reflejen sus evidencias reales. A esos asientos, suele llamarse de ajuste.
Luego los saldos de las cuentas debidamente ajustadas se clasifican entre los EE FF a los que
corresponden. Las cuentas del activo, pasivo y patrimonio al estado de situación financiera,
los costos, gastos e ingresos al estado de resultados integral. Como se ha mencionado
anteriormente, el estado de cambios en el patrimonio neto es un detalle de cada una de las
cuentas patrimoniales, que suele obtenerse del mayor de esas cuentas. Para formular el estado
de flujo de efectivo, previamente se elabora una hoja de trabajo que permita determinar los
ingresos y los egresos de efectivo, a partir de la combinación de las cuentas o rubros del
estado de situación financiera y el estado de resultados integral.
Una de las tareas que debe cumplir el contador público para formular los estados financieros,
incluidas los de las empresas agroindustriales, es la valuación de los rubros o partidas de los
EE FF. Recuerde que las cuentas pueden agruparse para conformar una partida o
desagregarse para el mismo fin; por ejemplo, las cuentas del elemento 2 del PCGE
(mercaderías, productos terminados, etc.) conforman la partida existencias o la partida
obligaciones financieras puede dar origen a dos partidas con el mismo nombre, una a corto
plazo, otra a largo plazo.
El reconocimiento de cualquier elemento o cuenta o concepto (estos representan los recursos
de la entidad y las actividades que ha realizado) se reconoce siempre que sea probable que
genere beneficios económicos o motive una salida de recursos de la entidad, y que además
tenga un costo o valor que pueda ser medido con fiabilidad. Toda partida que cumpla este
requisito exige automática y paralelamente el reconocimiento de otro elemento relacionado
con ella (partida doble).
Medición o valuación: en los estados financieros se utilizan diferentes bases de medición o
valuación, con grados distintos y en combinaciones entre ellas. Entre ellas, el PCGE
menciona:
Costo histórico: el activo se registra por el importe de efectivo y otras partidas que representan
obligaciones, o por el valor razonable de la contrapartida entregada a cambio en el momento
de la adquisición. El pasivo, por el valor del producto recibido a cambio de incurrir en una
deuda, o, en otras circunstancias, por la cantidad de efectivo y otras partidas equivalentes que
se espera pagar para satisfacer la correspondiente deuda, en el curso normal de la operación.
Costo corriente: el activo se lleva contablemente por el importe de efectivo y otras partidas
equivalentes al efectivo, que debería pagarse si se adquiriese en la actualidad el mismo activo
u otro equivalente. El pasivo, por el importe sin descontar de efectivo u otras partidas
equivalentes al efectivo que se precisaría para liquidar el pasivo en el momento presente.
Valor realizable (de liquidación): el activo se lleva contablemente por el importe de efectivo y
otras partidas equivalentes al efectivo que podrían ser obtenidos, en el momento presente
por la venta no forzada del mismo. El pasivo se lleva por sus valores de liquidación, es decir,
por los importes sin descontar de efectivo u otros equivalentes al efectivo que se espera
puedan cancelar las deudas, en el curso normal de operaciones.
Valor presente: el activo se lleva contablemente a valor presente, descontando las entradas
netas de efectivo que se espera genere la partida en el curso norma de la operación. El pasivo,
al valor presente, descontando las salidas netas de efectivo que se espera necesitar para pagar
tales deudas, en el curso normal de operaciones.
Valor razonable: En una serie de normas contables se cita esta forma de medición. El valor
razonable es el precio por el que puede ser adquirido un activo o liquidado un pasivo, entre
partes interesadas, debidamente informadas en una transacción en condiciones de
independencia mutua. El valor razonable es calculado por referencia a un valor de mercado
fiable. En consecuencia, el precio de cotización en un mercado activo es la mejor referencia
de valor razonable, entendiendo por mercado activo el que cumple las siguientes condiciones:
los bienes intercambiados son homogéneos; concurren permanentemente compradores y
vendedores; y los precios son conocidos y de fácil acceso al público. Además, estos precios
reflejan transacciones de mercado reales, actuales y producidas con regularidad.
Según la revisión reciente de la NIC Nº 1, adoptada en el Perú por el órgano competente
(Consejo Normativo de Contabilidad) en agosto de 2010, deben presentarse, al menos
anualmente, la siguiente información financiera básica:
Estado de Situación Financiera (ESF): revela la situación financiera de la entidad a una fecha
dada.
Estado de Resultados Integral (ERI): revela la gestión o desempeño de la entidad en un periodo
dado.
Estado de cambios en el patrimonio neto (ECPN): constituye un detalle de las cuentas patrimoniales
del balance en un periodo dado.
Estado de flujo de efectivo (EFE): revela los conceptos y los montos de entradas de dinero de la
entidad en un periodo dado. Un estado de cambios en la situación financiera (puede ser
presentado de varias maneras, por ejemplo, como un estado de flujos de efectivo o un cuadro
de financiación).
Estado de Situación Financiera al principio del primer periodo comparativo.
Notas a los estados financieros, en las que se incluirá un resumen de las políticas contables más
significativas y otras notas explicativas. En las notas se suministran descripciones narrativas
o desagregaciones de tales estados y contienen información sobre las partidas que no
cumplen las condiciones para ser reconocidas en los estados financieros; además puede
incluirse estados complementarios y otro material explicativo que forma parte de los estados
financieros. Esta información se acompaña con la idea de cubrir las necesidades de los
usuarios, particularmente referida a determinadas partidas del balance y del estado de
resultados. Entre ellos tenemos, información de riesgos e incertidumbres que afectan a la
empresa, recursos u obligaciones no reconocidas en los EE FF (por ejemplo las reservas
gasíferas o de minerales); además, información sobre segmentos de negocio o geográficos,
efectos en la empresa sobre cambios en los precios, entre otros