DERECHO TRIBUTARIO. Temario. Examen Técnico Profesional. Area Sustantiva.

DERECHO TRIBUTARIO
(Temario)

I. LAS FINANZAS PÚBLICAS

Las finanzas públicas tienen por objeto examinar cómo el Estado (E.) obtiene
sus ingresos y efectúa sus gastos.
A la ciencia de las finanzas (o finanzas públicas), suele también denominársela
ciencia de la hacienda (o de la hacienda pública). En consecuencia, se tomarán los
términos y expresiones mencionados (finanzas, finanzas públicas, hacienda, hacienda
pública), como sinónimos y les asignaremos idéntico significado.
A su vez la debida comprensión del significado conceptual de las finanzas
públicas requiere recurrir a cuatro nociones fundamentales íntimamente vinculadas
entre sí:
1) Necesidad Pública
2) Servicio Público
3) Gasto Público
4) Recurso Público
Estos constituyen el presupuesto existencial de esta ciencia.

NECESIDADES PÚBLICAS:
Son aquellas que nacen de la vida colectiva y se satisfacen mediante la actuación
del Estado.
El hombre, desde tiempos pretéritos, tiende a vivir en sociedad, y esta vida
colectiva engendra necesidades distintas de las que tiene el individuo en su
consideración aislada. Vemos, así, que cuando el ser humano resuelve integrarse en una
colectividad, esa reunión de individualidad supone diversos ideales comunes que
primariamente son el de defenderse recíprocamente, crear normas de convivencia que
regulen una interdependencia armoniosa y velar por su acatamiento, así como buscar el
medio de resolver las controversias y castigar las infracciones con el mayor grado de
justicia. Estos ideales dan lugar a las necesidades públicas.
Así, al congregarse el individuo en colectividad, advierte, por de pronto, la
necesidad común de resguardar el grupo constituido contra las agresiones de otros
grupos.
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Asimismo, y desde el inicio de la vida social, surge la necesidad de orden

interno. Para que la congregación conviva pacíficamente y en forma tal que la reunión
de individualidades traiga un real beneficio a los miembros integrantes, es
imprescindible el reconocimiento de derechos mínimos que deben ser mutuamente
respetados, y por consiguiente, un ordenamiento normativo interno que regule la
conducta recíproca de los individuos agrupados. Tal regulación da lugar a preceptos
cuyo cumplimiento debe ser exigido por el Estado con coactividad que no derive en
arbitrariedad.
Otra necesidad emergente de la vida comunitaria es el allanamiento de las
disputas y el castigo a quienes violan la normatividad impuesta. Ello se hace mediante
la administración de justicia, única forma de evitar que las contiendas se resuelvan por
la fuerza y que la sanción por trasgresión a las normas de convivencia sea objeto de la
venganza privada.
Es, por último, también el Estado quien organiza la administración e justicia para
que resuelva las contiendas y aplique las penalidades que son as consecuencias a las
violaciones a las reglas de convivencia.
Las necesidades descritas reúnen, por tanto, estas características:
a) Son de ineludible satisfacción, porque de lo contrario no se concibe la
comunidad organizada;
b) Son de imposible satisfacción por los individuos aisladamente considerados;
c) Son, en consecuencia, las que dan nacimiento al organismo superior llamado
E. y las que justifican su nacimiento.

Ellas reciben el nombre de Necesidades Públicas absolutas y constituyen la

razón de ser del E. mismo, por lo cual éste desaparecería como tal si dejase de cumplir
esos cometidos esenciales (defensa exterior, orden interno, administración de justicia)
Pero en la actualidad se estima que esas no son las únicas necesidades que nacen
de la comunidad organizada y por ello se habla de las Necesidades Públicas Relativas.
Para buscar la razón de ser del encuadre de estas Necesidades como “Públicas”
debe indagarse en los fines económicos-sociales del E. moderno: estabilidad económica,
incremento de la renta nacional, máximo empleo, mejor distribución de la renta y de la
producción de bienes y servicios, justicia social, etc.
Necesidades Públicas Absolutas: Son esenciales, constantes, vinculadas
existencialmente al Estado y de satisfacción exclusiva por él.
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Necesidades Públicas Relativas: Son contingentes, mudables y no vinculadas a

la existencia misma del E.

SERVICIOS PÚBLICOS:
Son las actividades que el Estado (representado por el gobierno) realiza en
procura de la satisfacción de las necesidades públicas.
Los Servicios Públicos Esenciales son inherentes a la soberanía del E., puesto
que sólo pueden ser prestados por él en forma exclusiva e indelegable, haciendo uso de
todas las prerrogativas emanadas de su poder de imperio, o sea, del poder de mando que
como suprema autoridad pública se ejerce sobre quienes están sometidos a su
jurisdicción soberanas.
Los Servicios Públicos No Esenciales tienden a satisfacer necesidades públicas
vinculadas al progreso y bienestar social, no se consideran inherentes a la soberanía, por
cuanto para su prestación no es ineludible la utilización de las prerrogativas emanas del
poder de imperio.
Tanto él uno como el otro son prestados por el E., pero mientras los inherentes a
la soberanía sólo pueden ser suministrados por él en forma directa, los restantes
servicios públicos pueden ser atendidos, en principio, en forma indirecta y mediante la
intervención de particulares intermediarios o concesionarios bajo control estatal. Sin
embargo, en todos los casos y en esencia, siempre se trata de una actividad estatal.
Los Servicios Públicos suelen dividirse en:
A) Divisibles: Aquellos servicios que aun siendo útiles a toda la colectividad, se
conciben de tal forma que las actividades pueden ser determinadas y
concretadas en relación a los particulares a quienes el servicio atañe.
B) Indivisibles: Son los servicios cuya nat. es tal que favoreciendo a numerosos
componentes de la comunidad, existe la imposibilidad práctica de efectuar su
particularización con respecto a personas determinadas (Ej: defensa exterior)

GASTO PÚBLICO. RECURSO PÚBLICO:

Para satisfacer las Necesidades Públicas mediante la prestación de los servicios
correspondientes, es menester (necesidad, falta de 1 cosa) realizar erogaciones
(distribuir, repartir) que suponen los previos ingresos. Ello nos introduce en el campor
de las Finanzas Públicas en virtud de sus dos típicos fenómenos: gastos y recursos
públicos. Observamos, por lo pronto, la necesidad de que el E. efectúe gastos.
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Si el E. necesita gastar, es evidente que de debe contar con los medios

pecuniarios necesarios para afrontar tales erogaciones. El E. debe, pues, tener ingresos,
los cuales derivan de sus recursos públicos.
Esos ingresos a veces se originan en el propio patrimonio del E.. Sucede tal cosa
cuando el ente público explota, arrienda o vende sus propiedades, o si obtiene ganancias
por medio de sus empresas y por el ejercicio de actividades industriales y comerciales
productivas, no descartándose la posibilidad de que la explotación de algún servicio
público por parte del E., le arroje beneficios, aunque ello es generalmente improbable
(sobre recursos de las empresas estatales)
Pero la mayor parte de los ingresos son obtenidos recurriendo al patrimonio de
los particulares en forma coactiva y mediante los tributos. Puede, asimismo, recurrir al
crédito público obteniendo bienes en calidad de préstamo.
Tanto cuanto el E. efectúa gastos públicos como cuando por distintos
procedimiento obtiene ingresos públicos provenientes de sus recursos, desarrolla un tipo
especial de actividad que se denomina “ACTIVIDAD FINANCIERA”.

A. LA ACTIVIDAD FINANCIERA DEL ESTADO: FUNDAMENTOS Y

OBJETIVOS
La Actividad Financiera se traduce en una serie de entradas y salidas de dinero
en la Caja del Estado. Las entradas de dinero constituyen los ingresos públicos, que son
transferencias monetarias (coactivas o voluntarias) realizadas a favor de los organismos
públicos. Merced a estas transferencias, las entidades estatales pueden disponer de los
medios de pago necesarios para realizar las funciones encomendadas.
A su vez, la ejecución de estas funciones trae como consecuencia una serie de
transferencias monetarias de signo inverso, ya que suponen salidas de dinero de las
cajas públicas que constituyen los gastos públicos.
Una Característica Fundamental de la act. financiera es su
INSTRUMENTALIDAD.
La Actividad Financiera se distingue de todas las otras que ejecuta el E. en que
no constituye un fin en su misma, o sea que no atiende directamente a la satisfacción de
una necesidad de la colectividad, sino que cumple una función instrumental porque su
normal desenvolvimiento es condición indispensable para el desarrollo de las otras
actividades. Esto es así, porque ninguna actuación del E. sería posible, si no hubiese
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obtenido previamente los fondos necesarios para solventar su act. en procura de

satisfacer necesidades públicas.
El Estado es el único y exclusivo sujeto de la act. financiera. El E. dirige esta
Act. hacia la provisión de los recursos necesarios para el logro de los fines propios, que
son los fines de los individuos constituidos en unidad y considerados en la serie de
generaciones. Tanto los intereses individuales como los colectivos se coordinan para la
obtención de los fines superiores, unitarios y duraderos del E. diferentes de los fines
efímeros y perecederos de los individuos que lo componen.
Así como el E. es el sujeto de la Act. Financiera, se hallan sometidas a su
autoridad las personas y entidades naciones y extranjeras vinculadas por razones de
pertenencia política, económica y social y que por diferentes medios contribuyen a
proporcionar ingresos al E.
La Actividad Financiera está integrada por 3 Act´s Parciales Diferenciadas:
a) La Previsión de gastos e ingresos futuros materializada generalmente en el
presupuesto financiero;
b) La Obtención de los ingresos públicos necesarios para hacer frente a las
erogaciones presupuestariamente calculadas; y
c) La Aplicación de esos ingresos a los destinos prefijados, o sea, los gastos
públicos.
Para el ejercicio de sus funciones, el Estado requiere de los medios económicos
necesarios para llevarlas a cabo adecuadamente. La idea del “bien común” no se puede
alcanzar sin los fondos necesarios para la realización de sus actividades. Por lo tanto,
estamos ante la idea de necesidades y satisfactores: obtención de recursos, manejo de
medios, y finalmente, el pago que representará la realización de esas actividades. Es
aquí donde aparecen las Finanzas Públicas y que en términos generales nos dan la idea
de dinero.
La palabra finanzas se deriva de la voz latina finer, que significa “terminar,
pagar”. Así el concepto de finanzas hace referencia a todo lo relativo a pagar, y
relaciona no sólo el acto de terminar con un adeudo, de pagar, sino también la forma de
manejar aquello con que se paga y la forma en que se obtuvo a fin de estar en
posibilidad de pagar. Es aquí que por Finanzas debemos entender la materia relativa a
los recursos económicos.
Finanzas Públicas constituyen la materia que comprende todo el aspecto
económico del ente público y que se traduce en la actividad tendiente a la obtención,
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manejo y aplicación de los recursos con que cuenta el Estado para la realización de sus
actividades y que efectúa para la consecución de sus fines.
El Estado obtiene sus recursos por muy diversos medios, principalmente por la
explotación de sus propios bienes y por el manejo de sus empresas, así como por el
ejercicio de su poder de imperio con base en el cual establece las contribuciones que los
particulares deberán aportar para los gastos públicos. Finalmente, su presupuesto se
complementará con otros mecanismos financieros, que en calidad de empréstitos vía
crédito interno o externo, obtendrá de otros entes.
El manejo de los recursos que obtiene el Estado se efectúa mediante los
diferentes órganos que integran la Administración Pública, siempre sujetos a las
disposiciones que regulan la legalidad de su actuación.
Sin embargo, la Concepción clásica que considera como único objeto de la act.
financiera del Estado la obtención de los recursos necesarios para cubrir su presupuesto,
ha sido superada por la Concepción Moderna, para la cual las Finanzas Públicas no
constituyen solamente un medio de asegurar la cobertura de sus gastos de
administración, sino también, y sobre todo, un medio de intervenir en la vida social, de
ejercer una presión sobre los ciudadanos para asegurar el conjunto de la nación. Las
medidas financieras constituyen así una forma de intervensionismo especial. Esto se
logra mediante el manejo adecuado de la tributación, estimulando sectores de la
producción y áreas geográficas, limitando o promoviendo exportaciones, gravando
utilidades excedentes o el consumo de artículos superfluos, etc. Esta intervención del
Estado busca regular la producción y el comercio, la igualdad en la distribución de la
riqueza y la protección contra los riesgos sociales.
Esta amplia materia también es objeto de estudio de diversas disciplinas
que aportan sus principios para el manejo adecuado de los recursos. Así tenemos que las
Finanzas Públicas pueden ser analizadas por la Economía, Sociología, Psicología,
Política, Derecho, etc, que vistas en particular se denominan, por comodidad técnica,
Economía Financiera, Sociología Financiera, etc.
Las Finanzas Públicas como materia de estudio, han dado lugar a una
serie de conceptos, principios e instituciones relativos a los fenómenos de la obtención,
manejo y aplicación de los recursos económicos con que cuenta el Estado para la
realización de sus fines. Estos conocimiento se estructuran sistemáticamente en una
ciencia, la cual se denomina Ciencia de las Finanzas o Ciencia de la Hacienda.
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En cuanto a su Naturaleza, algunos tratadistas, partiendo de su contenido

eminentemente económico, pretenden enfocarla como una ciencia netamente económica
y aplican los principios de esta disciplina para explicar su existencia. Otros autores
pretenden enfocarla desde el punto de vista político en virtud de que los criterios de
obtención, manejo y aplicación de los recursos del Estado se encuentran a cargo de un
ente de esta naturaleza, además de que su objetivo se debe dirigir hacia la satisfacción
de los grupos sociales que integran la población. En este mismo sentido, pero dando
mayor importancia a las necesidades de los habitantes, la escuela sociológica considera
como base primordial el aspecto social.
Las FINANZAS PÚBLICAS tienen un contenido eminentemente económico,
con un sujeto político que se encarga del manejo de los recursos para la determinación
de las prioridades y medios para la satisfacción de las necesidades el cual requiere
además, de un instrumento para la aplicación de dichos recursos a través de la emisión
de normas que regulan su actuación. De acuerdo con lo anterior, podemos concluir que
existen disciplinas que si bien aún no logran un desarrollo pleno, si tienen principios
que podemos identificar para su estudio. Estas disciplinas son: Economía Financiera,
Política Financiera y Derecho Financiero.

B. DERECHO FINANCIERO
B.1 NACIMIENTO.
El desarrollo que las Finanzas Públicas alcanzaron en el siglo XIX, así como la
variedad de los ingresos que contribuyeron a formar las rentas fiscales, unido al hecho
que los pueblos han incorporado al ejercicio de su soberanía todo lo relacionado con las
cargas que el Estado impone a los ciudadanos, han determinado la formación de una
nueva disciplina jurídica, que se ocupa de los problemas científicos y legales a que la
organización financiera del Estado y el impuesto dan origen: El DERECHO
FINANCIERO1
En el dominio de las ciencias jurídicas como en todos los dominios científicos,
se verifica también el fenómeno de la formación progresiva de nuevas disciplinas, las
cuales se separan del tronco original, cuando los instrumentos de la investigación
científica se han afinando y la materia sometida a esas investigaciones se acrecienta. El
D. Financiero alcanzó rango de disciplina jurídica autónoma por motivos de orden

1
También se designa Derecho Fiscal: D. Tributario y D. Económico.
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puramente científicos y por lo tanto el estudio autónomo del D. Financiero no responde

solamente a una utilidad práctica evidente, sino también y particularmente a necesidades
científicas. El D. Financiero, hoy con autonomía de disciplina jurídica no discutida,
comprende desde las normas financieras básicas de un Estado, consagradas en la
Constitución hasta las leyes propiamente tributarias, en sus aspectos substantivos,
procesales y administrativos.

C. LOS INSTRUMENTOS DE LA ACTIVIDAD FINANCIERA DEL ESTADO

D. LA POLÍTICA FISCAL DEL ESTADO: ANÁLISIS DOCTRINARIO
Los estudios específicos sobre Política Financiera se ocupan de determinar la
elección de los gastos públicos a realizarse y de los recursos públicos a obtenerse para
sufragar a aquellos, en circunstancias de tiempo y lugar determinados.
El estudio de la elección de gastos y recursos se hace en función de una
orientación política determinada y variable según los objetivos perseguidos por la
acción estatal.

II. EL DERECHO TRIBUTARIO

A. CONCEPTO.
Rama del D. Público interno que regula la actividad del Estado en cuanto a los
órganos encargados de la recaudación y aplicación de impuestos, presupuesto, crédito
público y, en general, de todo lo relacionado directamente con el patrimonio del Estado
y su utilización.

B. DEFINICIÓN.
Es la disciplina que tiene por objeto el estudio sistemático del conjunto de las
normas que reglamentan la recaudación, la gestión y la erogación de los medios
económicos que necesitan el Estado y los otros órganos públicos para el desarrollo de
sus actividades y el estudio de las relaciones jurídicas entre los poderes y los órganos
del Estado, entre los ciudadanos y el Estado y entre los mismos ciudadanos que derivan
de la aplicación de estas normas.

C. UBICACIÓN.
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El Derecho Financiero, Tributario o Fiscal es una rama del Derecho Público, y

en consecuencia, comunica este carácter a todas las relaciones jurídicas que quedan bajo
su imperio.
Desde el nacimiento del Estado de Derecho todas las Constituciones del mundo
establecen las normas financieras bases, tanto en lo que se refiere al poder coercitivo del
Estado para exigir impuestos, cuanto en lo que dice relación con la organización
financiera del Estado en materia de presupuesto, de administración y empleo de los
recursos públicos y de órganos de fiscalización.
Estas normas constituyen el marco constitucional conforme al cual debe dictarse
toda la legislación financiera y la propiamente tributaria, al grado que una ley que
violara los preceptos constitucionales podría ser atacada de inconstitucionalidad.
Ante la norma tributaria, ni los particulares ni las autoridades públicas tienen
otros derecho que los que expresamente se consagran en ella y en el campo de
relaciones jurídicas regidas por el D.Financiero los particulares no pueden hacer uso del
principio de la autonomía de la voluntad. Así no podrían establecer por vía contractual
un pago de los impuestos diferente del que la ley contempla, ni alterar el sujeto pasivo
de un tributo.

D. AUTONOMÍA DEL DERECHO TRIBUTARIO.

El D. Financiero o Tributario, al igual que las otras ramas del D., ha elaborado
una teoría general aplicable al campo de relaciones jurídicas que rige y conceptos
propios y distintos de los que tienen otras disciplinas jurídicas y por ello se dice que
constituye una disciplina autónoma.
Cuando se afirma que una rama del D. es autónoma, no se quiere decir que
carezca de toda vinculación con las otras o que no utilice alguno de sus conceptos, pues
en este sentido ninguna rama del D. sería propiamente autónoma. Lo que se desea
destacar es el hecho que, como disciplina jurídica, rige una parte específica de
relaciones legales y que posee principios especiales, conceptos bien definidos, y que
obedece a una concepción legal y filosófica que inspira la dictación de sus leyes e
influye en la aplicación e interpretación de ellas.

E. FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO

Como fuente única de la obligación tributaria se encuentra la ley.
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| Junto a la ley que, técnicamente sólo puede emanar de la voluntad de El

Congreso, en condiciones excepcionales en la vida política de un país el Decreto-Ley o
el Decreto con Fuerza de Ley pueden ser también fuentes de la obligación tributaria.
La fuente tributaria actúa en unión con ciertos hechos o actos jurídicos que,
sumados, son los que dan nacimiento a la obligación tributaria.
Si embargo, en nuestra legislación tributaria, contenida en el Código Tributario
decreto No. 6-91 de El Congreso de la República de Guatemala, en su artículo 2
establece como fuentes del ordenamiento jurídico tributario y en orden de jerarquía:
1) Las Disposiciones constitucionales;
2) Las Leyes, los Tratados y las Convenciones internacionales que tengan fuerza de
ley; y
3) Los reglamentos que por Acuerdo Gubernativo dicte el Organismo Ejecutivo.

F. INTERPRETACIÓN DE LAS NORMAS JURÍDICO TRIBUTARIAS

Nuestra legislación y específicamente el Código Tributario (Dto. 6-91 de El
Congreso), en su artículo 4 establece que: “La aplicación, interpretación e integración
de las normas tributarias, se hará conforme a los principios siguientes:
1) Los contenidos en la Constitución Política de la República de Guatemala (Art.
239-243)
2) Los contenidos en el Código Tributario
3) En las leyes tributarias específicas
4) En La Ley del Organismo Judicial.

G. PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DEL D. TRIBUTARIO.

Son 2:
1) Principio de legalidad: Art. 239 de la Constitución Política de la República
de Guatemala.
2) Principio de Capacidad de Pago: Art. 243 de la Constitución Política de la
República de Guatemala.

III. PODER TRIBUTARIO

El poder de imperio en cuya virtud se ejerce la actividad financiera puede denominarse

“poder financiero”. Su mayo y más típica manifestación se encuentra en la autoridad
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que tiene el Estado para exigir contribuciones coactivas a los particulares que se hallan
bajo su jurisdicción (potestad tributaria), pero ésa no es su única manifestaciín.
En Efecto, cuando el Estado planifica su actuación financiera diciendo qué
gastos van a efectuarse, cómo se repartirán en el espacio y en el tiempo, mediante cuáles
fuentes se lograrán ingresos, qué medidas financieras son por sí mismas capaces de
producir resultados directos, así como cuando concretamente procede a obtener ingresos
y a emplearlos en sus destinos prefijados, está también ejerciendo su poder financiero.
Es decir, está utilizando el poder de mando que le ha sido conferido por la comunidad
para atender debidamente las necesidades, que según la concepción del Estado moderno
son consideradas como públicas
Desde este aspecto, es indudable que sólo puede llevar a cabo tan importantes
acciones aquel órgano que tenga un grado tal de supremacía que le permita dirigir la
política económico-social del país y exigir a los particulares determinados
comportamiento y prestaciones. Este órgano es el Estado, cuyo poder financiero
consagran las constituciones de los Estados de derecho, aun cuando estableciendo los
correspondientes límites para que no se torne omnímodo.

A. CONCEPTO

B. FUNDAMENTO
C. LIMITACIONES
D. FACULTAD DE LIBERAR DE OBLIGACIONES Y SANCIONES
TRIBUTARIAS

IV. LA RELACIÓN JURÍDICO-TRIBUTARIA

A. CONCEPTO
Es un vínculo que une a diferentes sujetos respecto de la generación de
consecuencias jurídicas consistentes en el nacimiento, modificación, transmisión o
extinción de derecho y obligaciones en materia tributaria.
Este concepto permite identificar a la relación jurídico tributaria y diferenciarla
de la obligación tributaria, pues resulta claro que la relación jurídica, como vínculo
entre diversos sujetos, comprende tanto a los derechos como a las obligaciones, de
donde se deriva que aquélla (obligación tributaria) es el todo y ésta (relación jurídico
tributario) sólo una de sus partes.
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B. LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
Tratándose de la Obligación Tributaria, existen varias opiniones al respecto.
Algunos consideran que la obligación solamente se refiere a un dar, mientras que otros
la identifican además con un hacer, un no hacer y otros, hasta con un tolerar.
En términos generales se ha considerado como obligación a la necesidad jurídica
que tiene una persona de cumplir una prestación de diverso contenido, o como la
conducta debida en virtud de la sujeción de una persona a un mandato legal. Al
realizarse el supuesto previsto por la norma surgen consecuencias jurídicas que se
manifiestan en derechos y obligaciones, y que la teoría considera que pueden ser de dar,
hacer, no hacer y tolerar.
Aplicando estas ideas, se concluye necesariamente que el contenido de la
obligación tributaria no puede ser diferente de la obligación en general, de donde resulta
que la Obligación Tributaria es la conducta consistente en un dar, hacer, no hacer o
tolerar, que un sujeto debe cumplir por haber realizado el supuesto previsto en la norma
tributaria.
Eminentes tratadistas manifiestan que la Obligación Tributaria se circunscribe a
la conducta de dar y dejan a las obligaciones secundarias o accesorias. Esta corriente
explica que la limitación de su contenido se debe a que el objeto y fin esencial de los
tributos o contribuciones es el recaudar los recursos que necesita el E. por lo que
materia sustancial del D. Tributario es la relativa a la recaudación, dejado de lado otros
aspectos tan importantes como las obligaciones formales, que van junto con la de
contribución.
La realidad es que al limitar al D. Tributario exclusivamente a la act. de
recaudación ignorando los aspectos constitucionales, administrativos, procesales y
penales, se reduce a tal grado la materia que de tan pura se inutiliza, ya que el fenómeno
jurídico tributario no puede concebirse sin los otros aspectos antes referidos.
De lo anterior se deriva que el D. Tributario comprende todos los aspectos
relativos al fenómeno jurídico de la imposición, los cuales se encuentran sistematizados
en una rama autónoma del Derecho, lo que trae como consecuencia que la obligación,
como parte fundamental de esta disciplina, se debe considerar como una conducta
consistente en dar, hacer, no hacer o tolerar.
Independientemente de los expuesto, cabe señalar que algunos autores
denominan obligación principal a la obligación tributaria de dar y a las otras
obligaciones accesorias o secundarias. Debe aclararse que esta diferenciación carece de
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base, toda vez que lo accesorio implica dependencia y por lo tanto, sólo podría existir si
existe aquella de la que se supone se deriva, lo cual, no se da en el caso de las
obligaciones tributarias, ya que las obligaciones de hacer o no hacer son independientes
de las de dar, y es más, aquéllas pueden existir aun sin que existan éstas, o subsisten aun
después de que se haya extinguido la obligación principal.
De acuerdo con lo expuesto, se pronuncia a favor de la denominación de
Obligación Tributaria para toda conducta que el sujeto debe realizar cuando se coloca en
el supuesto que establece la norma tributaria, independientemente de que dicha
conducta sea de dar, de hacer o de no hacer. De esta manera, se identifica a la conducta
de dar como obligación tributaria sustantiva y a las demás como obligaciones
tributarias formales.

V. EL TRIBUTO
A. CONCEPTO
“Son las prestaciones en dinero que es lE. Exige en ejercicio de su poder de
imperio en virtud de una ley y para cubrir los gastos que le demanda el cumplimiento de
sus fines”2
Son las prestaciones comúnmente en dinero que el E. exige en ejercicio de su
poder tributario, con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines
(Art. 9 Código Tributario).

B. CLASIFICACIONES
Doctrinariamente los Tributos se dividen en:
A) Impuesto: La prestación exigida al obligado es independiente de toda
actividad estatal relativa a él;
B) Tasa: Existe una especial act. del E. materializada en la prestación de un
servicios individualizado en el obligado;
C) Contribución especial: Existe también una act. estatal que es generadora de
un especial beneficio para el llamado a contribuir

El Profesor Brasileño Geraldo Ataliba propine una nueva clasificación de los

tributos, dividiéndolos en:
2
Villegas Héctor B. Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. Buenos Aires, Argentina,
Editorial Ediciones Depalma, 1999, Tomo Único, pag 67.
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A) Tributos vinculados: La obligación depende de que ocurra un hecho

generador, que es siempre el desempeño de una actuación estatal referida al
obligado. Conforme a esta clasificación, serían tributos vinculados la tasa y
la contribución especial.
B) Tributos no vinculados: En cambio, el hecho generador está totalmente
desvinculado de cualquier tipo de actuación estatal. El impuesto sería por lo
tanto un tributo no vinculado.
Esta clasificación del jurista brasileño mencionado, concuerda con las
definiciones de los diferentes tributos que proporciona el Modelo de Código Tributario
para América Latina. Según este Modelo:
A) Impuesto: Es el tribuyo cuya obligación tiene como hecho generador una
situación independiente de toda act. relativa al contribuyente;
B) Tasa: Es caracterizada por el Modelo como el tributo cuya obligación tiene
como hecho generador la prestación efectiva o potencial de un servicio
público individualizado en el contribuyente; y
C) Contribución especial: es el tributo cuya obligación tiene como hecho
generador beneficios derivados de actividades estatales.
D)
C. CLASIFICACIÓN DEL CÓDIGO TRIBUTARIO.
El Código Tributario Decreto No. 6-91de El Congreso de la República de
Guatemala, en su artículo diez (10) establece 3 CLASES DE TRIBUTOS, a saber:
A) Impuesto: Es el tributo que tiene como hecho generador, una act. estatal
general no relacionada concretamente con el contribuyente.
B) Arbitrio: Es el impuesto decretado por ley a favor de una o varios
municipalidades.
C) Contribución especial: es el tributo que tiene como determinante del hecho
generador, beneficios directos para el contribuyente, derivados de la
realización de obras públicas o de servicios estatales.
D) Contribución especial por mejoras: Es la establecida para costear la obra
pública que produce una plusvalía inmobiliaria y tiene como límite para su
recaudación, el gasto total realizado y como límite individual para el
contribuyente, el incremento de valor del inmueble beneficiado.

VI. LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA

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A. NATURALEZA JURÍDICA.
La Obligación Tributaria es una obligación ex lege, ya que ésta nace, se crea, se
instaura por fuerza de ley; en la ley radican todos sus factores germinales.

B. CONCEPTO
La Obligación Tributaria constituye un vínculo jurídico de carácter personal,
entre la Administración Tributaria y otros entes públicos acreedores del tributo y los
sujetos pasivos de ella. (Art. 14 Código Tributario Dto 6-91 de El Congreso de la
República de Guatemala)

C. EL HECHO GENERADOR O HECHO IMPONIBLE (Art. 31-34 C. Trib)

La Obligación Tributaria como obligación ex lege, nace por disposición de la ley.
Sin embargo, para su nacimiento es menester que surja concretamente el hecho o
presupuesto que el legislador señala como apto para servir de fundamento a la
ocurrencia de la relación jurídico tributaria.
En la doctrina se encuentra diferentes tendencias respecto de la identificación de
la conducta que denominamos hecho generador y que en muchas ocasiones se confunde
con el hecho imponible, por lo que resulta necesario, de una vez, concretar que se trata
de dos aspectos de un mismo fenómeno de la tributación:
* HECHO IMPONIBLE: Es la situación jurídica o de hecho que el legislador
seleccionó y estableció en la ley para que al ser realizada por un sujeto, genere la
obligación tributaria; por lo tanto concluimos que se trata de un hecho o situación de
contenido económico, que debe estar previsto en la ley formal y materialmente
considerada, con sus elementos esenciales: objeto, sujeto, base, tasa o tarifa.
El Hecho Imponible es una previsión concreta que el legislador
selecciona para que nazca la carga tributaria; y
* HECHO GENERADOR: Es la realización del supuesto previsto en la norma
que dará lugar a la obligación tributaria en general, ya sea de dar, hacer o no hacer.
El Hecho Generador Es una conducta que al adecuarse al supuesto
genérico de la norma, origina la obligación tributaria en general.

D. ELEMENTOS DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA

Son los siguientes:
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I) Sujeto Activo: Necesariamente será es el E. quien, a través de sus

órganos, exigirá el cumplimiento de las obligaciones que se generen. Es
el Estado (Art. 17 CT)
II) Sujeto Pasivo: Es el obligado al cumplimiento de las prestaciones
tributarias, sea en calidad de contribuyente o de responsable
i. Contribuyente: Son las personas individuales, prescindiendo
de su capacidad legal, según el derecho privado y las personas
jurídicas, que realicen o respecto de las cuales se verifica el
hecho generador de la obligación tributaria
ii. Responsable: Es la persona que sin tener el carácter de
contribuyente, debe, por disposición expresa de la ley,
cumplir las obligaciones atribuidas a este. Es responsable
asimismo, toda persona sujeta por la ley al cumplimiento de
obligaciones formales ajenas aun cuando de las mismas no
resulte la obligación de pagar tributos.

E. DETERMINACIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA

Es cierto que el individuo es quien realiza las situaciones jurídicas o de hecho
que el legislador ha previsto en la norma, pero esta obligación no nacerá siempre que el
individuo actúe, sino sólo en caso de que su situación coincida con el supuesto
normativo, de donde se deriva que fue la voluntad del legislador la que hizo posible que
naciera la obligación. El individuo seguirá realizando sus actividades, pero será la
disposición legal la que haga surgir la obligación. La voluntad del particular pretenderá
adquirir o vender un bien, obtener un ingreso, realizar una operación, y la voluntad de la
ley será generar la obligación.
La realización del supuesto normativo da lugar a las obligaciones. Este es un
principio fundamental del Derecho, ya que a partir de ese momento se puede determinar
la exigibilidad de las conductas comprendidas en la obligación. En especial, el momento
del nacimiento de la obligación tributaria representa un punto de gran importancia
debido a que nos permite determinar cuál disposición legal es la aplicable a esa
situación, es decir, a partir de qué momento será exigible, así como el momento en que
se extinguirán las facultades de las autoridades fiscales para su cuantificación.
La obligación fiscal nace cuando se realiza las situaciones jurídicas o de hecho
previstas en las leyes fiscales., es decir, con la realización del hecho generador, por lo
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que le serán aplicables las disposiciones legales vigentes en el momento de su

nacimiento. Sin embargo, en materia fiscal,, el momento del nacimiento de una
obligación no coincide con el de su exigibilidad, ya que por su nat. especial, requiere del
transcurso de un cierto plazo para que sea exigible. Así se tiene, que el establecimiento
de una empresa, la realización de una operación, o la obtención de un ingreso, pueden
haber sido considerados objeto de gravamen por el legislador y, por tanto, establecidos
como hecho hechos imponibles; sin embargo, la realización del hecho generador que da
lugar al nacimiento de la obligación de registrarse, de presentar una declaración o de
pagar un impuesto, quedará sujeta a un cierto plazo para su cumplimiento, el cual es
fijado en las leyes impositivas respectivas.

F. LAS BASES DE LA RECAUDACIÓN (Art. 239 Const)

Constitucionalmente las Bases de Recaudación, son las siguientes:
A) El Hecho Generador de la Relación Tributaria;
B) Las Exenciones;
C) El Sujeto Pasivo del Tributo y la Responsabilidad Solidaria
D) La Base Imponible y el Tipo Impositivo
E) Las Deducciones, los descuentos, reducciones y recargos; y
F) Las infracciones y sanciones tributarias

Es de establecer además que serán nulas ipso jure las disposiciones,

jerárquicamente inferiores a la ley, que contradigan o tergiversen las normas
legales reguladoras de las bases de recaudación del tributo. Las disposiciones
reglamentarias no podrán modificar dichas bases y se concretarán a normar lo
relativo al cobro administrativo del tributo y establecer los procedimiento que
faciliten su recaudación. (Art. 239 CONST)

VII. EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA

A. CONCEPTO
Existen diversos modos de poner fin a la obligación sustancial tributaria. Es
indudable que tratándose de una obligación de dar, el medio general de extinción es el
Pago. Este es el medio que puede considerarse normal, pues toda obligación, por su
propia naturaleza, tiene como finalidad procurar al acreedor la satisfacción de su
pretensión, la cual debe ser cumplida por el deudor.
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Existen, además, otros modos de extinguir la obligación según la ley civil,

algunos de los cuales son aplicables en materia tributaria.
La Extinción de las Obligaciones son todos aquellos acontecimientos que ponen
fin a la vida de la relación obligatoria tributaria.

B. FORMAS DE EXTINCIÓN TRIBUTARIA

C. PAGO.
El Pago es el cumplimiento de la prestación que constituye el objeto de la
relación jurídica tributaria principal, lo que presupone la existencia de un crédito por
suma líquida y exigible en favor del fisco.
Cabe decir que son aplicables al pago, en principio, las normas del derecho civil,
aunque con carácter supletorio de las normas tributarias y para el caso de que estas
últimas no contemplasen expresamente algún supuesto.
Los sujetos pasivos de la obligación tributaria, son los que deben realizar el
pago, pero también pueden realizarlo otros terceros. Nada obsta a que un tercero efectúe
el pago liberando al deudor. En tal caso, el fisco se desinteresa de la deuda y el tercero
pagador ocupa su lugar con sus derechos, garantías, preferencias y privilegios
sustanciales. Se niega al tercero el ejercicio de la vía de ejecución fiscal, por entenderse
que es un procedimiento de excepción instituido a favor del fisco exclusivamente. Debe
destacarse que los pactos particulares respecto de la carga de la obligación tributaria
pueden ser válidos entre ellas, pero no tienen efecto alguno en relación al fisco.
Según el Código Tributario Guatemalteco en su artículo 36 establece: “El pago
de los tributos por los contribuyentes o responsables, extingue la obligación”.
Dentro del mismo cuerpo legal se establecen distintos tipos o clases de pagos, a
saber:
A) Pago por Tercero (Art. 37)
B) Pago bajo protesta y consignación (Art. 38)
C) Pago a cuenta (39)

D. CONFUSIÓN
Se opera la extinción por confusión cuando el sujeto activo de la obligación
tributaria (el Estado), como consecuencia de la transmisión de los bienes o derechos
sujetos a tributo, queda colocado en la situación del deudor. Esta situación se produce
muy raramente en derecho tributario; por ejemplo, en el caso de que el Estado recibe
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una herencia en cuyo pasivo figuran deudas tributarias. En tal caso, es evidente que
estas deudas se extinguen por confusión.
No se esta de acuerdo con la tesis de Giuliani Fonrouge según la cual también
puede darse la confusión cuando el Estado pasa a ser sucesor a título singular de bienes
cuya propiedad sea circunstancia determinante del tributo (ejemplo: impuestos
inmobiliarios adeudados con relación a inmuebles que el E. expropia). Ello porque,
como se ha dicho oportunamente, el impuesto no es una carga real que siga a la cosa,
sino el objeto de una relación jurídica personal. En el ejemplo anterior al producirse la
transmisión de dominio el dueño del inmueble seguirá obligado por los impuestos
adeudados hasta ese momento y no habrá nuevas deudas posteriores a la expropiación
por haber dejado de estar encuadrado en el hecho imponible. El E. que adquirió el bien,
por su parte, tampoco pagará el impuesto a partir de la expropiación, pero no por
confusión, sino por estar exento. No se trata de una confusión.
Esta figura esta regulada en el artículo 45 del Código Tributario.

E. CONDONACIÓN
Otra de las formas de extinción de las obligaciones es la Condonación, la cual
consiste en la remisión o perdón de la deuda. Esta institución tiene como base la
autonomía de la voluntad y el respeto a los derecho de las personas que, en tanto no
lesiones otros intereses protegidos por el derecho, los individuos pueden renunciar al
ejercicio de sus derechos particulares.
Esta figura de perdón es reconocida y regulada por el Derecho Fiscal, sin
embargo, por la nat. de nuestra materia y de los derechos y obligaciones que regula, los
cuales se establecen en razón del interés público, la Condonación se encuentra sujeta a
una regulación especial ya que, como se indicó al estudiar las obligaciones tributarias, el
derecho del sujeto activo como un derecho de carácter público, constituye a la vez una
obligación a la que no puede renunciar el órgano encargado de su cobro; cuando menos
no lo puede hacer a su arbitrio, puesto que sólo se puede realizar cuando la ley
expresamente lo autoriza.
Es indudable que en ocasiones se producen circunstancias que hacen demasiado
severa la ley al aplicarse a situaciones concretas. No hay discusión en el sentido de
aquel principio romano Dura lex sed lex, que a pesar de lo fuerte se debe aplicar,
aunque en ocasiones pretendiendo alcanzar la justicia, se establezcan posibilidades de
atemperar los efectos de las disposiciones legales.
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Esta figura esta regulada en el Art. 46 del Código Tributario.

F. PRESCRIPCIÓN
La Prescripción es la extinción del crédito fiscal por el transcurso del tiempo. En
este caso estamos frente a una obligación fiscal que fue determinada en cantidad líquida.
Esta figura esta regulada en los Art´s del 47 al 53 del Código Tributario.

G. COMPENSACIÓN.
La compensación es un medio por el cual dos sujetos que recíprocamente reúnen
la calidad de deudores y acreedores, extinguen sus obligaciones hasta el límite del
adeudo inferior. El principio básico que regula este procedimiento es el fin práctico de
liquidar dos adeudos que directamente se neutralizan.
Se admite que los créditos líquidos y exigibles se compensen, y esta
compensación no será el resultado de una decisión discrecional de la administración,
sino de un derecho que pertenece al sujeto pasivo
El efecto de la compensación es la extinción de ambas deudas hasta el importe
de la menor, quedando subsistente la mayor por el saldo restante.
La compensación la encontramos regulada en nuestro Código Tributario en los
artículos 43 y 44.

VIII. LA INTERPRETACIÓN DE LA LEY TRIBUTARIA

Interpretar una ley es descubrir su sentido y alcance. Al intérprete corresponde
determinar qué quiso decir la norma y en qué caso es aplicable. Para ello, se ha
preconizado la utilización de métodos diversos. Nunca se ha podido elegir un solo
método como correcto repudiando a los demás.
De esto se desprende que el intérprete puede y debe utilizar todos lo métodos a
su alcance: debe examinar la letra de la ley, necesita analizar cuál ha sido la intención
del legislador, y tiene que adecuar ese pensamiento a la realidad circundante; debe
coordinar la norma con todo el sistema jurídico, así como contemplar la calidad
económica que se ha querido reglar y la finalidad perseguida.
Determinar en tales casos “el sentido y alcance” de las palabras que utilizó la
ley, es quizá la parte más dificultosa en la tarea del intérprete.
Lo cierto s que este complejo y delicado trabajo de interpretación, debe llevarse
a cabo con los criterios propios de la lógica jurídica.
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A. LA SUPREMACÍA CONSTITUCIONAL
La Supremacía o Superlegalidad Constitucional significa que en la cúspide del
ordenamiento jurídico está la Constitución y ésta, como ley suprema, es vinculante para
gobernantes y gobernados a efecto de lograr la consolidación del Estado Constitucional
de Derecho. Esta Superlegalidad constitucional se reconoce, con absoluta precisión en
tres artículos de la Constitución Política de la República de Guatemala: 44, 175, 204.
(VER ART´S: 239 AL 243 CONST)

B. PRINCIPIO DE LEGALIDAD Y SU INCIDENCIA EN LA

INTERPRETACIÓN DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS
El Principio de legalidad, dentro del régimen financiero, y específicamente con
respecto a las normas tributarias la Constitución Política de la República de Guatemala
establece en su artículo doscientos treinta y nueve (239), que corresponde con
exclusividad al Congreso de la República, decretar impuestos ordinarios y
extraordinarios, arbitrios y contribuciones especiales, conforme a las necesidades del
Estado y de acuerdo a la equidad y justicia tributaria, así como determinar las bases de
recaudación, especialmente las siguientes:
Constitucionalmente las Bases de Recaudación, son las siguientes:
G) El Hecho Generador de la Relación Tributaria;
H) Las Exenciones;
I) El Sujeto Pasivo del Tributo y la Responsabilidad Solidaria
J) La Base Imponible y el Tipo Impositivo
K) Las Deducciones, los descuentos, reducciones y recargos; y
L) Las infracciones y sanciones tributarias

Es de establecer además que serán nulas ipso jure las disposiciones,

jerárquicamente inferiores a la ley, que contradigan o tergiversen las normas legales
reguladoras de las bases de recaudación del tributo. Las disposiciones reglamentarias no
podrán modificar dichas bases y se concretarán a normar lo relativo al cobro
administrativo del tributo y establecer los procedimiento que faciliten su recaudación.
(Art. 239 CONST)
El artículo antes indicado tiene íntimamente relación con el artículo doscientos
cuarenta y tres (243) del mismo cuerpo legal constitucional al establecer que el sistema
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tributario debe ser justo y equitativo. Que las leyes tributarias serán estructuradas
conforme al principio de capacidad de pago y que se prohibe los tributos confiscatorios
y la doble o múltiple tributación interna, habiendo doble o múltiple tributación cuando
un mismo hecho generador atribuible al mismo sujeto pasivo, es gravado dos o más
veces, por uno o más sujetos con poder tributario y por el mismo evento o período de
imposición.
Además, y por último, existe otra norma constitucional relacionada con las dos
normas de mérito, siendo está el artículo doscientos sesenta y uno (261) de cuerpo legal
constitucional antes aludido, el cual establece que ningún organismo del Estado está
facultado para eximir de tasas o arbitrios municipales a personas individuales o
jurídicas, salvo las propias municipalidades y lo que al respecto establece esta
Constitución.

IX. EL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO DE DETERMINACIÓN DE

OBLIGACIONES TRIBUTARIAS (Art. 103 al 111; 145 al 150 C.Trib)
A. GARANTIAS PROCESALES
B. ANÁLISIS DEL PROCESO ADMINISTRATIVO DE DETERMINACIÓN DE
OBLIGACIONES TRIBUTARIAS
C. MEDIOS DE IMPUGNACIÓN DENTRO DEL ÁMBITO ADMINISTRATIVO
(Art. 154 al 160 C. Trib)

X. EL PRESUPUESTO GENERAL DE INGRESOS Y EGRESOS DEL ESTADO

COMO INSTRUMENTO DE TRIBUTACIÓN (ART. 237, 238 CONST) (
A. DEFINICIÓN
B. ELABORACIÓN Y PRESENTACIÓN DEL PRESUPUESTO
C. NORMAS PRESUPUESTARIAS: CONSTITUCIONALES Y ORDINARIAS
Constitucionales: Art. 237, 238 Const
Ordinarias:
D. CONTENIDO DEL PRESUPUESTO
El Presupuesto General de Ingresos y Egresos del Estado, aprobado para cada
ejercicio fiscal, de conformidad con lo establecido en esta Constitución, incluirá la
estimación de todos los ingresos a obtener y el detalle de los gastos e inversiones por
realizar. (Art. 237 primer párrafo Const.)
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No podrán incluirse en el Presupuesto General de Ingresos y Egresos del Estado

gastos confidenciales o gasto alguno que no deba ser comprobado o que no esté sujeto a
fiscalización. Esta disposición es aplicable a los presupuestos de cualquier organismo,
institución, empresa o entidad descentralizada o autónoma (Art. 237 4º párrafo Const)
Además: Ver ART. 10 Ley Orgánica del Presupuesto.

E. LA EJECUCIÓN PRESUPUESTARIA
(Ver ART´S: 16, 25-34 de la Ley Orgánica del Presupuesto; 19-22 del Reglamento
de la Ley Orgánica del Presupuesto)

XI. EL DERECHO SANCIONATORIO O PUNITIVO TRIBUTARIO

A. NATURALEZA JURÍDICA
B. LAS INFRACCIONES TRIBUTARIAS
(Ver Art´s. 66, 67, 68, 69 Código Tributario)

C. LA RELACIÓN ENTRE LAS INFRACCIONES TRIBUTARIAS Y LOS

ILÍCITOS DE CARÁCTER PENAL.
El Art. 70 del Código Tributario establece que cuando se cometan delitos
tipificados como tales en la ley penal, relacionados con la materia tributaria, el
conocimiento de los mismos corresponderá a los tribunales competentes del ramo penal.
Cuando se presuma la existencia de un delito, la Administración Tributaria
deberá denunciar inmediatamente el hecho a la autoridad judicial penal competente, sin
perjuicio del cobro de los tributos adeudados al fisco.
El Juez Contralor de la investigación en los procesos en que se discutan
obligaciones tributarias deberá permitir que, los abogados designados por la
Administración Tributaria se impongan de las actuaciones judiciales y coadyuven con el
Ministerio Público en la persecución penal.
D. LOS TIPOS DE INFRACCIONES TRIBUTARIAS
Según el Art. 71 del Código Tributario son las siguientes:
A) Pago extemporáneo de las retenciones
B) La mora
C) La omisión el pago de tributos
D) La resistencia a la acción fiscalizadora de la Administración Tributaria
E) El incumplimiento de las obligaciones formales
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F) Las demás que se establezcan expresamente en este Código y en las leyes

tributarias expecíficas.
E. PROCEDIMIENTO PARA LA DETERMINACIÓN Y SANCIÓN DE LAS
INFRACCIONES TRIBUTARIAS
(Ver Art´s 98-101, 103-111, 121-144, 145-150, 154-160 Código Tributario)