DERECHO TRIBUTARIO- CATEDRA “A”- PROF.: DR.

EDUARDO ARROYO

UNIDAD 7- SUJETOS DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA

Introducción:

La obligación tributaria es formalmente similar a la del derecho privado pero

jurídicamente distinta.

Sujeto Activo, tiene derecho a una pretensión de carácter pecuniario.

Sujeto Pasivo, quien toma a su cargo la prestación debida..

Dos cuestiones a tener en cuenta:

1- Indisponibilidad de las posiciones tributarias: tanto el sujeto activo como el

sujeto pasivo no pueden ceder sus posiciones por convenio, por ejemplo la
clausula de los contratos de alquiler donde el inquilino sé hacer cargo de los
impuestos de la propiedad, esto al fisco no le interesa.
2- Ausencia de discrecionalidad administrativa (atañe al sujeto activo): cuando la
administración pública utiliza criterios de oportunidad o conveniencia, esto no
depende de una ley sino la prudencia de quien gobierna. La administración
pública debe tomar sus decisiones por una actividad que es regularmente
reglada, la función administrativa no se puede basar en criterios de
oportunidad o conveniencia, por ejemplo que la administración diga recaudo o
no recaudo.

Sujeto activo o titular de la prestación tributaria:

No olvidar que nos interesa el Estado como persona jurídica. El tema del sujeto activo
de derecho tributario trae problemas:

a- Se planteo que el sujeto activo tributario era el poder legislativo, pero este es
activo en cuanto realiza las leyes tributarias pero no es titular de una
pretensión.
b- El sujeto activo se identifica con la administración pública, ¿entre quien se
traba la relación? Se traba entre la Administración Pública y el Contribuyente.
¿Es suficiente decir la Administración Pública? No es suficiente o no es válido
decir la administración pública.

La pregunta es ¿Cuál es el organismo administrativo competente para recibir el pago?

¿Quien recibe el pago en Argentina? La AFIP porque es el órgano competente y como
órgano competente es sujeto activo de la relación tributaria.

Este sujeto activo cumple una función fiduciaria ósea recauda o recibe la prestación
tributaria pero la recibe para otro y este otro es la tesorería de la Nación art. 74 ley
24156, el tesoro de la Nación es donde se concentran los fondos públicos.

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Sujetos Pasivos de la obligación tributaria:

Surgen las preguntas ¿Qué son sujetos pasivos? ¿Cuántos son los sujetos activos? ¿Se
puede no ser sujeto pasivo pero deudor de la obligación? Hay problemas también con
el tema de la capacidad de derecho, el tema sujetos pasivos tiene muchas
complicaciones.

Vamos a tener en cuenta para tratar el tema de los sujetos pasivos la ley 11683 y la ley
general tributaria española.

Una primera aproximación de sujeto pasivo se entiende como la persona física o

jurídica que es deudor de una obligación tributaria como consecuencia de la
realización del hecho imponible.

Sujeto pasivo y deudor de la obligación tributaria: lo es conceptualmente porque ha

sido seleccionado por el legislador en función de la realización de una conducta que
exterioriza capacidad contributiva, y esa conducta está representada en el hecho
generador o imponible. El hecho imponible manifiesta el principio de capacidad
contributiva objetivo, este hecho titulariza al sujeto pasivo de la obligación tributaria.

Dos cuestiones por lo cual este esquema presenta problemas:

1- El problema de la traslación tributaria, traslación supone un desplazamiento de

la carga tributaria por parte del deudor a un tercero. Se rompe el concepto de
sujeto pasivo, por ejemplo el impuesto al expendio donde el vendedor es el
titular del pago y se traslada al consumidor final. Para salvar este problema
aparece el recurso casi retorico quien realiza el hecho imponible se denomina
contribuyente de iure y quien realiza el pago o sufre un menoscabo patrimonial
se denomina contribuyente de facto –fenómeno de la repercusión tributaria-
ósea quien realiza el pago es el repercutido tributario (contribuyente de facto)
que en algunos ordenamientos podría tener acción de repetición.
2- Problema menor pero que no deja de molestar, ¿Qué ocurre con aquellos entes
que carecen de personalidad jurídica de acuerdo al derecho común pero las
normas tributarias le asignan el recurso técnico de personalidad jurídica?
¿Cómo puede ser que el mismo ordenamiento para algunos actos otorgue
capacidad jurídica y para otros no? Esto se produce por un afán de
recaudación. El derecho tributario debería salirse lo menos posible del derecho
común.

Entonces, hay un gran debate doctrinal que de algún modo y dicho con
reduccionismo, ¿Qué se termina diciendo cuando el derecho tributario asigna
personalidad jurídica a quien no la tiene, por ejemplo la unión transitoria de empresas,
lo que se asigna es una obligación tributaria a los integrantes de esos entes pero a

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través de los entes, utiliza eso como un medio para gravar a los integrantes del entes
que son los titulares del pago.

Como vimos, generalmente el sujeto pasivo de la obligación tributaria recibe el

nombre de contribuyente. Este término aparece en el art. 5 de la ley 11683, y también
se hace referencia que es contribuyente quien realiza el hecho imponible.

Posiciones Pasivas:

1- Contribuyente.
2- Sustituto del contribuyente.
3- Responsables.

Conceptualmente es este el esquema que hay que tener en cuenta, también se

denominan “obligados tributarios”.

Desde el lado pasivo de la obligación tributaria, podemos dar un paso más aún en
sentido estricto es el contribuyente.

Obligados tributarios porque todos en alguna medida van a pagar la deuda tributaria.
Dentro de los obligados tributarios le damos el nombre de sujeto pasivo a quien realiza
el hecho imponible y que es el contribuyente.

El artículo 5 de la Ley 11683 utiliza una terminología distinta, no habla de sujetos

pasivos sino que utiliza la palabra responsables y dice que hay dos tipos de
responsables:

a- Por cuenta propia.

b- Por cuenta ajena.

El termino responsables es derivado de la doctrina alemana donde la deuda

comprendía la calidad de deudor y además una posición de garantía que implicaba
cancelar esa deuda y la responsabilidad consistía exclusivamente en una garantía de
cumplimiento de la obligación (sumaba otro patrimonio a la deuda). Ósea que hay una
duplicación de la garantía tributaria y se lo llamaba responsables en función de creer
que se aumenta la garantía del crédito tributario.

El contribuyente es deudor principal y el responsable es accesorio. ¿Cómo hago para

encajarlo como contribuyente? A través de la responsabilidad por cuenta propia, así lo
llama la Ley 11683 para encajarlo.

Artículo 5 de la ley 11683, me interesa: (…) “son contribuyentes, en tanto se verifique a

su respecto el hecho imponible que les atribuyen las respectivas leyes tributarias, en la
medida y condiciones necesarias que estas prevén para que surja la obligación
tributaria” (…).

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El precitado art. 5 menciona:

1- “las personas de existencia visible, capaces o incapaces según el derecho

común”. Se refiere a las personas definidas en el art. 51 del Cód. Civil, capaces
o incapaces para el derecho civil.
2- “las personas jurídicas del Código Civil y las sociedades, asociaciones y
entidades a las que el derecho privado reconoce la calidad de sujetos de
derecho”.
3- “las sociedades, asociaciones, entidades y empresas que no tengan las
calidades previstas en el inciso anterior, y aun los patrimonios destinados a un
fin determinado, cuando unas y otros sean considerados por las leyes
tributarias como unidades económicas para la atribución del hecho imponible”.
Se trata por ejemplo, de agrupamientos de colaboración como los
agrupamientos de colaboración empresaria y las uniones transitorias de
empresas previstas en los artículos 367 a 383 de la ley 19550. Además quedan
comprendidos los conjuntos económicos o conglomerado de empresas o
sociedades de naturaleza nacional o internacional que tienen vinculaciones
económicas, financieras y administrativas.
4- “las sucesiones indivisas, cuando las leyes tributarias las consideren como
sujetos para la atribución del hecho imponible, en las condiciones previstas en
la ley respectiva”.

Sujetos responsables tributarios: la finalidad de la constitución por las normas

tributarias de responsables es la de garantizar el cobro de la deuda tributaria y ese
cobro de la deuda tributaria se realiza para agregar al patrimonio del deudor el
patrimonio del responsable tributario.

En el artículo 6 de la ley 11683 se nomina quienes son responsables, ósea que solo son
responsables aquellos nominados en la ley.

“Están obligados a pagar el tributo al fisco, con los recursos que administran, perciben
o que disponen, como responsables del cumplimiento de la deuda tributaria de sus
representados, mandantes, acreedores, titulares de los bienes administrados o en
liquidación, etc., en la forma y oportunidad que rijan para aquellos o que
especialmente se fijen para tales responsables bajo pena de las sanciones de esta ley”:

1- El cónyuge que percibe y dispone de todos los réditos propios del otro;
2- Los padres, tutores y curadores de los incapaces;
3- Los síndicos y liquidadores de las quiebras, representantes de las sociedades en
liquidación, los administradores legales o judiciales de las sucesiones y, a falta
de estos, el cónyuge supérstite y los herederos;

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4- Los directores, gerentes y demás representantes de las personas jurídicas,

sociedades, asociaciones, entidades, empresas y patrimonios a que se refiere el
artículo 5 en sus incisos b) y c);
5- Los administradores de patrimonios, empresas o bienes que en ejercicio de sus
funciones puedan determinar íntegramente la materia imponible que gravan
las respectivas leyes tributarias con relación a los titulares de aquellos y pagar
el gravamen correspondiente; y , en las mismas condiciones, los mandatarios
con facultad de percibir dinero;
6- Los agentes de retención y los de percepción de los impuestos.

“Asimismo, están obligados a pagar el tributo al Fisco los responsables sustitutos, en la

forma y oportunidad en que para cada caso, se estipule en las respectivas normas de
aplicación”.

Entonces, solo interesan dos grandes grupos de responsables pero esto es solo
DIDACTICO. Todos los responsables tienen un régimen especial para hacer efectiva la
deuda tributaria excepto los agentes de retención. Esto es por:

- La idea central de responsabilidad es la de representaciones inc. a, b, c, d, e

excepto los agentes de retención pero esto es solo didáctico.

El artículo 8 de la ley 11683 habla del funcionamiento de la responsabilidad, dos

regímenes:

1- Responsabilidad de aquellos responsables representantes o que en alguna

medida ejercen algún tipo de representación.
2- Agentes de retención.

Aclaración: en la doctrina se suele hablar de estos como de una responsabilidad

solidaria y subsidiaria. Sería mejor hablar de responsables de primer grado y de
segundo grado.

Responsable de primer grado: solo el agente de retención.

Responsable de segundo grado: todos los demás de la ley 11683

Caracterización Jurídica del responsable tributario:

Aquella persona física o jurídica responsable o que puede ser un obligado tributario
que la ley COLOCA AL LADO del contribuyente como titular de una obligación
accesoria.

Es decir: el contribuyente responde en la medida que realiza el hecho imponible y el

responsable tributario es un obligado más en la medida en que este designado por la
ley y en la medida que se cumpla con los requisitos exigidos por la ley.

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El responsable:

- Debe estar fijado por la ley.

- Son deudores por una deuda propia pero en una posición de accesoriedad, es
decir, “junto al contribuyente”.

Se podría hacer una comparación de la responsabilidad tributaria con la fianza pero no

se puede porque como sabemos el régimen del fiador es voluntario, por esto no puede
aplicarse al régimen tributario.