ENCUENTRO NACIONAL

DE JÓVENES PROFESIONALES

EN CIENCIAS ECONOMICOAS

ROSARIO 2005

PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO

TEMA: JUICIO DE EJECUCIÓN FISCAL

AUTOR:
CANTERO, SERGIO DANIEL

Fecha de presentación: 16/09/2005

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INDICE

Introducción............................................................. ....3
Características del Proceso........................................ .....4
Presupuestos del Juicio o Presupuestos Procesales....... ......5
Requisitos formales de la boleta de deuda.................. ......6
Etapas del procedimiento:....................................... .......8
Presentación dela demanda............................... .......8
Poderes del agente Fiscal................................. ........9
Interposición de excepciones ..................................10
Excepciones previstas en la ley 11.683........... .........11
Excepciones aplicables en forma supletoria................12
Sentencia-Apelaciones............................................13
Honorarios............................................................15
Responsabilidad del Agente Fiscal..................................18
Responsabilidad de las entidades financieras...................20
Deuda firme y garantizada.................................... .......21
Acción de repetición.....................................................22
Cobro de los impuestos por ejecución fiscal.....................23
Notificación del mandamiento de ejecución y embargo......24
Conclusión .................................................................25
Bibliografía.......................................................... .......26

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INTRODUCCIÓN

Los procesos ejecutivos son aquellos que prevé la legislación para

ejecutar sentencias de condena que no han sido cumplidas o, para
ejecutar títulos extrajudiciales, como pueden ser las boletas de deudas
o certificados de deudas de la D.G.I., es decir, que el proceso de
ejecución tiene por finalidad el hacer efectiva la sanción impuesta por
una anterior sentencia de condena que, como tal impone al vencido la
realización u omisión de un acto, cuando éste no es voluntariamente
realizado u omitido por aquél.
Básicamente se trata de un juicio sumario, en el cual no existe
revisión judicial acerca de la procedencia del reclamo efectuado por el
fisco.
Antiguamente era conocido por su celeridad como juicio o
procedimiento de apremio. La Argentina adoptó este proceso teniendo
como antecedente directo a la legislación española. Si bien en el orden
nacional no hay procesos de mera ejecución, se admiten, aunque
limitadamente, excepciones al mismo.
En un proceso ejecutivo ortodoxo sería aquel en el cual ninguna
defensa pueda plantearse, por cuanto al mandamiento de pago y
embargo, seguiría el remate y cobro de la deuda y el único modo de
evitarlo consistiría en pagar la deuda.
En la legislación Argentina, el juicio de ejecución fiscal o el mero
cobro ejecutivo, o juicio ejecutivo como se lo denominó después de la
reforma introducida por el artículo 18, Título XV de la Ley 25.239, que
fuera publicada en el Boletín Oficial el 31/12/1999, y que por el Decreto
2102 del 20/10/1993 rige también para los recursos de la seguridad
social definidos en el artículo 3° del Decreto 507/93.

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CARACTERÍSTICAS DEL PROCESO

Como lo señala el actual artículo 92 de la ley 11683, que consta

de 16 párrafos (último párrafo agregado por la ley 26.044, publicada
en el Boletín Oficial el 6 de Julio de 2005, con vigencia a partir del
06/07/2005), legisla el cobro judicial, o juicio de ejecución fiscal, de los
tributos, pagos a cuenta, anticipos, accesorios, actualizaciones, multas
ejecutoriadas, intereses u otras cargas cuya aplicación, percepción y
fiscalización esté a cargo de la AFIP, se hará por la vía de la ejecución
fiscal conforme las disposiciones previstas en la Ley N° 11683, siendo
de aplicación supletoria las disposiciones previstas del Código Civil y
Comercial de la Nación.

El proceso ejecutivo se caracteriza por la existencia de un

estrecho margen de conocimiento por parte del juez interviniente, a
diferencia de los juicios de conocimiento donde el juez tiene amplias
facultades para conocer el objeto del litigio.

En el proceso de ejecución, en principio, no es atinente a la

función del juez indagar acerca de la causa de la obligación, en razón de
la existencia de un título que hace verosímil el derecho del acreedor,
sino que solo debe limitarse a:
*el análisis del título y,
*la sustanciación de las excepciones
opuestas por el deudor, como paso previo a la sentencia que se dicte
para hacer cumplir la obligación debida.

Se trata de un juicio sumario, en el cual no existe revisión judicial

acerca de la procedencia del reclamo efectuado por el fisco.

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 5

PRESUPUESTOS DEL JUICIO O PRESUPUESTOS PROCESALES :

Los presupuestos del juicio1 o procesales, inherente de todo juicio

ejecutivo, son tres:

1) la existencia de un título jurídicamente hábil para habilitar la

ejecución
2) una acción o vía que permita llevar adelante la ejecución
3) un patrimonio ejecutable.-

Pasamos a determinar las características que debe reunir el título

que habilita la procedencia de la ejecución fiscal.

El artículo 92 de la Ley 11.683 establece que el título hábil para

iniciar acción ejecutiva es la boleta de deuda expedida por la AFIP, que
es la certificación del Organismo Fiscal donde se deja constancia de la
obligación exigible al deudor.
Calificada doctrina2 señala que “la boleta de deuda no es, ni podría
ser, el título necesario y suficiente para la procedencia de la ejecución
fiscal... el verdadero título ejecutivo viene constituido por el momento
que precede al libramiento de la boleta de deuda”.
Por lo expuesto cabría concluir que la boleta de deuda, que es
expedida por el propio Estado acreedor, reviste el carácter de un acto
administrativo (en los términos del art. 7° de la ley 19.549) y en
consecuencia debe ser el resultado de una decisión fundada conforme a
las disposiciones procesales administrativas pertinentes 3.

___________________
(1) Cfme. Diaz Sieiro, Veljanovich y Bergroth: “Procedimiento Tributario. Ley 11.683”.
Ed.Macchi – 1993-pág.527
(2) Martinez, F. “El título de la Ejecución Fiscal” Imp.T°XXIX.Bpág.1710
(3) Cfme. E.Grun y R. Gutman. “Ejecuciones Fiscales”.Ed.Macchi pág.22

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Así la deuda reclamada puede surgir de distintos instrumentos,

por ejemplo:
 Impugnación de DD.JJ. por computo de conceptos o importes
improcedentes (art. 14 LPT);
 DD.JJ. presentadas o liquidaciones administrativas consentidas,
impagas;
 Resolución determinativa de oficio firme (por silencio del
administrado),
 Resoluciones denegatorias a recursos de Reconsideración
interpuestos contra Resoluciones Determinativas de Oficio;
 Resoluciones denegatorias firmes frente Recursos de Apelación
ante el TFN o la Justicia Nacional;
 Pago Provisorio de impuestos vencidos (art. 31 LPT);
 Liquidaciones de anticipos, pagos a cuenta, intereses
resarcitorios, etc.
 Denegatorias a solicitudes de devolución o compensación de
impuestos.

REQUISITOS FORMALES DE LA BOLETA DE DEUDA

Como señalan Fonrouge y Navarrine 4 inexplicablemente nuestra

legislación no ha señalado específicamente los recaudos que debe
contener la boleta de deuda.

La doctrina5 considera que los requisitos que deben contener estos

instrumentos son los siguientes:
___________________
(4) Giulinani Fonrouge y Susana Navarrine. “Procedimiento Tributario”.Ed.Depalma.
1989.
(5) Cfme. Diaz Sieiro, Veljanovich y Bergroth: “Procedimiento Tributario. Ley 11.683”.
Ed.Macchi – 1993-pág.529

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1) Que instrumente una deuda liquida, con discriminación de los

rubros que integran esa suma (impuesto, intereses, multa, etc.)
indicando el período fiscal a que corresponda.
2) Que la deuda que se reclama sea existente y exigible. Tal como
mencionamos en el párrafo anterior estas condiciones resultan de
DD.JJ., determinaciones de oficio firmes, etc.
3) Nombre del deudor, razón social o denominación en el caso de
tratarse de personas jurídicas.
4) El domicilio fiscal de los deudores, que de acuerdo a lo previsto en
el articulo 3° de la Ley N° 11.683 adquiere el carácter de
domicilio constituido y mantiene sus efectos en el ámbito judicial.
5) Lugar y fecha en que se expide la boleta de deuda y firma y sello
del funcionario autorizado, que debe revestir el carácter de juez
administrativo.

Otros autores6 consideran que el título ejecutivo denominado boleta de

deuda deben cumplir, además de los anteriores requisitos, con las
siguientes formalidades:
6) CUIT del demandado
7) Certificación de la personería el Agente Fiscal representante del
Fisco.
En tal sentido el artículo 3° del Decreto Reglamentario (N°1397/1979 y
modificaciones) de la Ley N° 11.683 establece que los funcionarios
autorizados para librar boletas de deudas serán, además del Director y
Subdirectores Generales de la Dirección General Impositiva, los
directores, jefes de departamento, subzona y región, los jefes de
división y de agencia y los jefes de distritos.
____________________
(6) Cfme.Elizabeth R.Lobera “Procedieminto Tributario ante la AFIP”. Colección
Práctica Errepar. Enero 2004. pág. 149.

ETAPAS DEL PROCEDIMIENTO

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Básicamente7 , al juicio de ejecución fiscal la desglosamos en tres

grandes etapas:

a) Presentación de la demanda con la boleta de deuda,

mandamiento de intimación de pago y eventualmente
embargo, y citación para la defensa;
b) Oposición de excepciones, tramite de las mismas,
sentencia, costas, honorarios y recursos procedentes;
c) Cumplimiento de la sentencia

PRESENTACIÓN DE LA DEMANDA:

La demanda de ejecución se iniciará con la presentación del agente

fiscal ante el juzgado competente, acompañado la boleta de deuda en la
cual constará:
1.nombre del demandado
2.domicilio (fiscal y/o legal)
3.concepto y monto reclamado
4.nombre de los oficiales de justicia ad-hoc y personas
autorizadas para intervenir en los diligenciamientos (requerimientos de
pago, embargos, secuestros y notificaciones) los cuales serán
designados por la AFIP.
5.informar de existir las medidas precautorias a trabarse.

_______________________
(7) Cfme. Carlos María Folco. “La Reforma Tributaria Nacional. Moratoria”.Periodico
Economico Tributario N° 203 y 205- 25/04/2000 y 25/05/2000

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A partir de ese trámite, el agente fiscal estará facultado a librar,

bajo su firma, mandamiento de intimación de pago y eventualmente,
embargo u otra medida cautelar, por la suma reclamada con más el
15% para responder a intereses y costas. A partir de este acto el
demandado quedará citado de venta para oponer, dentro de los 5 días,
las excepciones pertinentes. Además, se le debe hacer conocer la
medida precautoria dispuesta, el juez y el juzgado interviniente.

PODERES DEL AGENTE FISCAL

La expresión agentes fiscales engloba a todos los agentes de

planta permanente o transitoria y a los letrados contratados sin relación
de dependencia como servicio de asistencia del Cuerpo de Abogados del
Estado, a los cuales se les delegue o encomiende, por acto expreso del
Administrador Federal, la representación judicial del organismo.

La designación de agentes fiscales con la facultades previstas en

el articulo 92 de la ley 11.683 deberán recaer en abogados que
acrediten un mínimo de tres años de antigüedad en la matricula
respectiva.

Los agentes fiscales en representación de la AFIP, podrán:

a) decretar embargos de cuentas bancarias, fondos y valores
depositados en entidades financieras,
b) decretar el embargo de bienes de cualquier tipo o naturaleza,
c) decretar inhibiciones generales de bienes,
d) adoptar otras medidas cautelares tendientes a garantizar el
recupero de la deuda en ejecución,
e) controlar el diligenciamiento y efectiva traba de las medidas
cautelares decretadas,

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f) expedir el oficio -tendrá el mismo valor que una requisitoria y

orden judicial- para la anotación de las medidas cautelares que
recayeran sobre bienes registrables o sobre cuentas bancarias del
deudor.

La jurisprudencia8 tiene dicho que “es inconstitucional la facultad

que posee el agente fiscal para trabar las medidas precautorias
correspondientes, en tanto viola el principio de la división de poderes,
de defensa en juicio y debido proceso, pues son funciones y tareas que
competen a los jueces y que no pueden ser ejercidas por un organismo
dependiente del poder ejecutivo”

INTERPOSICIÓN DE EXCEPCIONES

El aspecto defensivo del demandado se verifica a través de la

interposición de excepciones, ante el juez competente, manifestando
bajo juramento la fecha de recepción de la intimación cumplida, y
acompañando copia de la boleta de deuda y el mandamiento.

Debemos tener en cuenta que en toda tramitación de oposición

de excepciones hay que plantear en el mismo escrito todas las que se
estimen procedentes y plantear, también, la “Reserva del Caso Federal”
para ocurrir ante la Corte de Justicia de la Nación por la vía del Recurso
Extraordinario si lo que se cuestiona es la interpretación y/o aplicación
de una ley nacional o se entienden violadas garantías constitucionales 9.
El juez ordenará el traslado de las excepciones por 5 días a la AFIP. El
auto deberá ser notificado personalmente o por cédula, al agente fiscal
interviniente.
___________________
(8) AFIP DIG c/Maoroni, Juan Carlos- C.Fed.Cordoba, Sala A, 26/09/2001
(9) Sergio A. Simesen de Bielke “La ejecución fiscal en la nueva ley 11.683. La
defensa del contribuyente” Periódico Económico Tributario N° 213- año 2000.

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LAS EXCEPCIONES PREVISTAS ENLA LEY 11.683

1) Pago total documentado: la interposición del escrito de excepción

debe ser acompañado con la boletas de depósitos que acrediten
fehacientemente la realización del pago alegado. Debe ser
comunicado conforme lo establece el articulo 38 DR LPT. Debe
tratarse de un pago comprobable y total. La jurisprudencia de la
C.S.J.N.10 ha sido contundente al negar que la compensación
pueda ser equiparada al pago total documentado. Con respecto al
pago parcial la mayoría de la doctrina la considera procedente.

2) Espera documentada: constituye el acto a través del cual el

acreedor ya sea en forma unilateral o de común acuerdo con el
deudor, prorroga o difiere el plazo de vencimiento de la deuda, no
siendo exigible la obligación hasta entonces 11. Debe estar
documentado y puede ser aplicable sólo con relación a parte de la
deuda intimada. La C.S.J.N.12, ha aceptado la procedencia de esta
excepción en aquellos casos en que el contribuyente se ha
acogido a un plan de regularización impositiva, por cuanto el
nuevo plazo acordado por el acreedor impide toda acción antes de
que éste haya vencido.

___________________
(10) D.G.I. c/Enercon S.R.L. 25/04/2000- AFIP c/Plavinil Argentina 17/04/2001- AFIP
D.G.I. c/Signus Electrónica S.A. 25/04/2000.
(11) Díaz Sieiro, Veljanovich y Bergroth “ProcedimientoTributario. Ley 11.683” Ed.
Macchi-1993 pág.533.
(12) Fisco Nacional (DGI) c/ Torres, Ivo 29/03/1977.-

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3) Prescripción: En caso de encontrarse prescripto el derecho del

Fisco de reclamar el cumplimiento del total o parte de las
obligaciones intimadas, puede invocarse la prescripción. La misma
debe ser probada. Esta excepción encuentra su fundamento en
razones de seguridad, orden y paz social. El art. 56 de la ley
11.683 establece los plazos de prescripción, a los cuales debemos
adicionarles la suspensión, por el término de un año el curso de la
prescripción de las acciones y poderes fiscales, establecida por el
artículo 10 de la ley 24.587.

4) Inhabilidad del título: Debe fundarse exclusivamente en vicios

relativos a la forma extrínseca de la boleta de deuda. También se
reconocerá la inhabilidad de titulo cuando se cuestione su
idoneidad jurídica, sea porque no figura entre los mencionados
por la ley, porque no reúne los requisitos a que ésta condiciona su
fuerza ejecutiva o porque el ejecutante o el ejecutado carecen de
legitimación procesal en razón de no ser las personas que figuran
en el documento como acreedor o deudor.

EXCEPCIONES APLICABLES EN FORMA SUPLETORIA (PRIMER

PARRAFO, ART. 605, CPCCN13
5) Incompetencia: es oponible cuando el juez interviniente es
incompetente para juzgar la validez o interpretación de las
normas aplicables en el juicio.
6) Litispendencia: se verifica cuando existen dos procesos con
identidad de partes, causa y objeto. Su finalidad es evitar el
escándalo jurídico.

__________________________________

(13)
Díaz Sieiro, Veljanovich y Bergroth “ProcedimientoTributario. Ley 11.683” Ed.
Macchi-1993 pág.533.

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7) Falta de legitimidad pasiva: Se presenta cuando el demandado no

es el titular de la relación jurídica, por lo cual no está habilitado
para actuar en el juicio.
8) Falta de personería: es interpuesta cuando hay ausencia de
capacidad civil o insuficiencia de la representación para estar en
juicio.
9) Compensación: es una forma de extinción de la deuda. Solo es
aceptable cuando el contribuyente la solicita y el fisco la acepto
expresamente. Observación: destacados juristas han aceptado la
procedencia de la compensación (previo al inicio del juicio de
ejecución fiscal) sin que el fisco se haya expedido sobre el
particular.
10) Inconstitucionalidad: este supuesto por las características del
juicio, sólo es aplicable cuando la deuda es inexistente o inexigible,
pudiendo encuadrarse en la figura de inhabilidad de título.
SENTENCIA- APELACIONES
Si bien la sentencia de ejecución será inapelable, quedará a salvo
el derecho de la AFIP de librar nuevo titulo de deuda, y del ejecutado de
repetir por la vía establecida en el artículo 81 de la ley 11.683 en tanto,
tal cual se desprende del articulo 553 del CPCCN, haya interpuesto
excepciones.
Si el ejecutado, luego de realizado el pago, plantease la acción de
repetición, ésta solo podrá contener lo abonado por impuestos y sus
accesorios, es decir recargos, intereses, etc. y no por gastos causídicos,
ya que no forman parte ni son accesorios de la obligación tributaria,
14
propiamente dicha .

___________________
(14) Massey, Ferguson SRL- 01/04/1963-CNFed. SALA Contencioso adminitraiva.

La condena al pago de las costas, y la regulación de honorarios en

el proceso de ejecución fiscal integran la sentencia, quedando

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 14

alcanzados por la inapelabilidad. Al respecto fue dictado el plenario de

la CNACAF en la cual quedo fijada como doctrina jurisprudencial que “la
condena al pago de las costas y la regulación de honorarios integran la
sentencia y quedan alcanzadas por la inapelabilidad de la decisiones
judiciales en los procesos de ejecución fiscal regidos por el art. 92 de la
ley 11.683.

Por último, son inapelables las resoluciones que se dictaren

durante el trámite de cumplimiento de la sentencia de remate, salvo las
que se refieran a cuestiones que:
1) no puedan ser objeto del juicio ordinario posterior
2) o, que debiendo ser objeto del juicio ordinario posterior, han sido
debatidas en la etapa de cumplimiento de la sentencia por haber
asentido el ejecutante;
3) cuando se relacionen con el reconocimiento del carácter de parte;
4) cuando versaren sobre puntos ajenos al ámbito natural del
proceso, o causare gravamen irreparable en el juicio ordinario
posterior.

Si se hubieran producido pruebas, cerrado el período probatorio,

el magistrado interviniente dictará resolución dentro de 10 días
hábiles judiciales a fin que se efectivice la ejecución fiscal, si no
prosperaron las medidas defensivas, o que no se practique, cuando
las excepciones fueron aceptadas. Esta sentencia es inapelable.

Si no se interpusieran excepciones, el agente fiscal- provisto de

una constancia judicial de esa circunstancia, tendrá expedita la vía
ejecutiva. Procederá entonces, a realizar liquidación notificando de la
misma, por el termino de 5 días, al ejecutado. Durante ese plazo el
ejecutado estará en condiciones de impugnarla ante el juez
interviniente quien la sustanciara conforme a lo reglado por el CPCN.

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HONORARIOS

El artículo 92 de la ley 11683 establece que si el ejecutado no

aceptará la estimación administrativa podrá requerir la regulación
judicial de los honorarios.

Estimación administrativa de honorarios en juicios de ejecución fiscal

La Disposición 651, publicada en el Boletín Oficial el 07/15/2001,
define el método para fijar las costas por honorarios en los juicios de
ejecución fiscal.

En las ejecuciones fiscales iniciadas con fundamento en el artículo

31 de la ley 11683 (Pago provisorio de impuestos vencidos), las costas
serán siempre a cargo del demandado. Si durante el juicio éste
presentara la correspondiente DD.JJ., la estimación administrativa de
honorarios se efectuará aplicando los siguientes parámetros:

A) Declaración Jurada sin saldo a favor del Fisco: se liquidará el

mínimo legal de $150 o $ 300, según se trate de la primera etapa
o de todo el juicio, respectivamente.

B) Declaración Jurada con saldo a favor de Fisco: el honorario se

calculará utilizando los porcentaje fijados en el articulo 3° de la
Disposición N°85/00 AFIP sobre el monto por el cual en definitiva
se continué el juicio.

En ambos casos los honorarios resultarán exigibles siempre que la

declaración jurada se presente después de la radicación del juicio,
aún cuando no se hubiera cumplido la intimación de pago judicial al
deudor.

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 16

La norma faculta a los agentes fiscales y abogados patrocinantes

a celebrar convenios para el pago de los honorarios generados por su
actuación en las ejecuciones fiscales, atendiendo a las siguientes
pautas:

a) el importe del crédito fiscal reclamado (capital más intereses)

deberá hallarse cancelado.
b) los acuerdos de pago deberán documentarse y contar con la
conformidad de las jefaturas competentes.
c) rige respecto de honorarios que no posean planes específicos
previstos en normas que establezcan moratorias, facilidades de
pagos o regímenes especiales para al cancelación de la deuda
principal.
d) si existen más de un tipo de honorario regulado o estimado
administrativamente se otorgará idéntico tratamiento a ambos.
e) las cuotas no podrán exceder de diez, serán mensuales, iguales y
consecutivas y devengaran un interés del seis (6%) porciento
anual sobre saldo.
f) el importe de cada cuota no podrá ser inferior a pesos trescientos
($300).
g) la entrega de las boletas de depósitos F.125 Y F.126 debidamente
firmadas implica el otorgamiento del plan y su recepción por el
contribuyente o deudor, la aceptación del mismo y su
conformidad con el número y monto de las cuotas acordadas.
h) el pago de la primera cuota se realizará dentro de los cinco días
contados a partir del otorgamiento del plan. Las restantes
vencerán el mismo día de los meses inmediato siguientes.
i) el ingreso de cada cuota se realiza mediante la utilización del
F.125 y F. 126.

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j) el acuerdo de pago caducará, cuando el deudor acumule treinta

días corridos de mora en el pago total o parcial de una o más
cuotas.
k) las cautelares trabadas se mantendrán hasta el integro
cumplimiento del plan. A solicitud del deudor podrán sustituirse
los embargos bancarios por otras medidas o garantías suficientes
a satisfacción de la AFIP.

Los parámetros por lo que debe guiarse, con carácter general, la

AFIP, son los establecidos por la Ley de Aranceles y Honorarios de
Abogados y Procuradores N° 21839.

Si bien este tema, honorarios, es tratado en el artículo 98 de la

ley 11.683, destacamos lo siguiente: que en la regulación de
honorarios de los representantes del Fisco es de aplicación la R.G.
3887 del 01/11/1994, así como la reciente Disposición N° 651 que
modifico a la Disposición N° 85/2000.

Asimismo, el organismo fiscal emitió la Instrucción General AFIP

15/1999 en la cual se estableció que en los juicios contenciosos de
carácter no tributario, ni previsional, en los cuales la AFIP sea parte,
ya sea en calidad de actora o demandada, los abogados que ejerzan
la representación del Fisco, deberán exigir, en los autos respectivos,
el pago de los honorarios y demás gastos causídicos, cuando la
sentencia favorable al Fisco imponga las costas a la contraparte
vencida.

Finalmente, en relación con los honorarios generados en

ejecuciones fiscales, manifestamos que la Disposición AFIP
N°240/2003 (B.O. 22/05/2003) ha sustituido el articulo 2° de la
Disposición AFIP N°85/00 (B.O. 04/02/2000), dejando establecido

17
 18

que no podrán percibirse honorarios sin que antes se haya satisfecho

totalmente el crédito fiscal con excepción de los casos en que los
deudores soliciten facilidades de pago, asistencia financiera u otros
regímenes similares y las mismas le hayan sido otorgadas por la
jefatura competente de AFIP.

Además, dicha norma expresa que en ningún caso la falta de pago

de los honorarios obstara al ingreso de los importes reclamados en el
juicio de ejecución fiscal.

A parte el actual articulo 4° de la Disposición AFIP N°651/01

faculta a los agentes fiscales y abogados patrocinantes a celebrar
convenios para el pago de los honorarios generados por su actuación
en las ejecuciones fiscales que hemos tratado en los párrafos
anteriores.

RESPONSABILIDAD DEL AGENTE FISCAL

El agente fiscal es un funcionario especial, un abogado de la

matricula que está sometido a las responsabilidades funcionales por
vía del artículo 79 del Código Penal y a las responsabilidades
profesionales frente a la entidad de matriculación.

En la redacción del 12do. párrafo del artículo 92 de la ley 11.683

se prescribe lo siguiente: “La responsabilidad por la procedencia,
razonabilidad y alcance de las medidas adoptadas por el agente fiscal
quedarán sometidas a las disposiciones del artículo 1.112, sin
perjuicio de la responsabilidad profesional pertinente ante su entidad
de matriculación”.

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El Código Civil, en su articulo 1.112, manifiesta que los hechos y

las omisiones de los funcionarios públicos en el ejercicio de sus
funciones, por no cumplir sino de una manera irregular las
obligaciones legales que les están impuestas, son comprendidos en
las obligaciones que nacen de los hechos ilícitos que no son delitos.
Siendo su columna vertebral el articulo 1.109 en cuanto establece
que: “Todo el que ejecuta un hecho, que por su culpa o negligencia
ocasiona un daño a otro, está obligado a la reparación del perjuicio.
Esta obligación es regida por las mismas disposiciones relativas a los
delitos del derecho civil”
La responsabilidad del funcionario público es una cuestión
inherente a la moral pública, que constituye el pilar en que se
asienta todo el edificio de la República porque dicha responsabilidad
hace a la esencia del régimen republicano que ha adoptado nuestra
Constitución en cuya forma de gobierno cobra un verdadero sentido.
La Corte Suprema de Justicia tiene resuelto que “La Nación es
responsables de daños y perjuicios por la morosidad de la actuación
administrativa y alteración irrazonable de sus propios actos
administrativos...No puede eludirse la responsabilidad del Estado por
daños y perjuicios, incluido el lucro cesante” 15.
La responsabilidad está en el deber incumplido, por lo que para
hablar de la misma es indispensable saber cual es la obligación
impuesta así como sus límites en el caso. Hay que analizar la
conducta en concreto, tomando en cuenta la naturaleza de la
obligación la calidad de los sujetos comprometidos, las circunstancias

_____________________
(15) CSJN “Metalmecánica SA c/Gobierno Nacional-23/12/1976.

19
 20

de tiempo y lugar, como la prudencia y el conocimiento de las

cosas16.
Para que el funcionario público incurra en responsabilidad no es
suficiente cualquier hecho que ocasione perjuicio, sino que es
menester por disposición legal que ello importe el cumplimiento
irregular de sus obligaciones. Hay que determinar cual es el deber
jurídico que ha violado dicho funcionario para que se le atribuya la
culpa17.
RESPONSABILIDAD DE LAS ENTIDADES FINANCIERAS

La ley 11683 en su artículo 92bis, incorporado por ley 25.795 (B.O.

17/11/2003) y sustituido por la ley 26044 (Publicado en el Boletín
Oficial el 6/07/2005, Paquete Antievasión II), agrega como
responsables solidarios, a las entidades financieras o sus dependientes
que, con conocimiento previo, obstaculicen o impidan el embargo a
través de:

a) ocultar bienes, fondos, valores o derechos del contribuyente

ejecutado.
b) Incumplir las ordenes de embargo u otras medidas cautelares.

Si se dan estas hipótesis la entidad financiera resulta responsable

por la comisión de un delito, es decir de la realización de un acto
ejecutado a sabiendas y con intención de dañar (articulo 1072 C.C.).

Surgiendo de ella la obligación de reparar el perjuicio cometido, pero

fuera del ámbito del juicio ejecutivo, es decir recurriendo al juicio por
daños y perjuicios.

_____________________
(16) CS, 23/12/1997.-Méndez Raúl H.F. c/Tribunal de Cuentas”. LLBA, 1998-613.
(17) C7a.CC, Córdoba, 10/04/1996-“Provincia de Córdoba c/B.M.T.”-LLC,1996-838

20
 21

El fisco deberá demostrar el conocimiento previo al que refiere la

norma y en su caso el carácter de; causante en forma directa... con la
finalidad de impedir la traba del embargo, o bien el incumplimiento de
los dependientes de las ordenes del embargo.

El acto por el cual el agente fiscal “...deberá acompañar todas

constancias que así lo acrediten...” resulta violatorio del debido proceso,
porque la acreditación se realiza sin intervención del interesado en
contra de su derecho de defensa.

En síntesis constituye una desnaturalización del juicio de ejecución

fiscal, sumando una nueva característica de inconstitucionalidad, una
vez más en pos de una pretendida eficacia recaudatoria.

DEUDA FIRME Y GARANTIZADA

Según el artículo 92ter de la ley 11.683, incorporado por Ley

25.795 (B.O. 17/11/2003), establece que si la deuda firme, líquida y
exigible estuviera garantizada mediante aval, fianza personal, prenda,
hipoteca o cualquier otra garantía, se procederá en primer lugar a
ejecutarla, siguiendo para ello el procedieminto previsto en el articulo
92; una vez ejecutada la garantía, si la misma no fuese suficiente para
cubrir la deuda, se podrá seguir la ejecución contra cualquier otro bien
o valor del ejecutado.

Teniendo en cuenta que en el Código Procesal Civil y Comercial se

regula en su artículo 597 las formalidades del juicio de Ejecución
Hipotecaria, y en el artículo 600 la Ejecución Prendaria.

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Por otra parte, el aval (garantía especial de la obligación

cambiaria) y la fianza, son de carácter civil o comercial, por lo cual
deberían ser ejecutadas de acuerdo a su propia naturaleza y no
integrando el juicio de ejecución fiscal previsto por el articulo 92 de la
ley 11.683.

ACCIÓN DE REPETICIÓN

La ley analizada, 11.683, en su artículo 93, describe la aplicación

del criterio del “solve et repete”. El contribuyente ejecutado debe pagar
el impuesto adeudado, las costas y los accesorios, para poder,
judicialmente, convertir la legitimidad del pago en un juicio de
repetición.

La expresión “accesorios” contenida en dicho artículo, debería

contener a los intereses y no a las multas, dada la naturaleza
absolutamente penal de estas últimas; Giuliani Fonrouge y Navarrine
advierten sobre la posibilidad de su inclusión porque el sentido es
condicionar la acción de repetición al pago total de lo reclamado en la
ejecución.

La sentencia del cobro ejecutivo tiene el carácter de cosa juzgada

formal, ya que con previo pago, el ejecutado podrá solicitar su revisión
a través de un ordinario, en el que se podrán interponer todas las
defensas o excepciones que por la ley no fueron admitidas en el juicio
ejecutivo (articulo 553 CPCCN).

La Corte Suprema de Justicia de la Nación estableció dos

presupuestos básicos para intentar la acción de repetición. No estando
incluido el recaudo de la protesta previa. Ellos son:

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1) la prueba del efectivo pago del impuesto; recaudo este

insoslayable que deviene del principio “solve et repete”.
2) La causa de la obligación tributaria.

Por último, cuando los recurrentes hayan abonado la suma que se

intenta repetir sin efectuar reserva ni observación de ningún tipo, no
puede suponerse la renuncia a la repetición. El Código Civil a pesar de
admitir la renuncia tacitas en el art. 873, en su articulo 874 dispone que
la intención de renunciar no se presume y la interpretación de los actos
que induzcan a probarla debe ser restrictiva.

COBRO DE LOS IMPUESTOS POR EJECUCIÓN FISCAL

En el artículo 94 de la ley 11.683, se consagra el principio de la

independencia del sumario, al establecer que “El cobro de los impuestos
por vía de ejecución fiscal se tramitará independientemente del curso
del sumario a que pueda dar origen la falta de pago de los mismo”.

Atento a ello debemos tener presente lo dispuesto en dos artículos

de dicha ley. En primer lugar el articulo 70 en el cual se dispones la
realización de un sumario para los hecho reprimidos por los artículos
38, 38bis, 39, 39 bis, 45, 46, 46bis. En segundo lugar lo establecido en
el articulo 74 donde se establece que cuando las infracciones surgieran
con motivo de impugnaciones u observaciones vinculadas a la
determinación de tributos, las sanciones deberán aplicarse en la misma
resolución que determina el gravamen. Si así no ocurriera se entenderá
que el Fisco no ha encontrado merito para imponerlas, con la
consiguiente indemnidad del contribuyente.

Lo establecido por el articulo 94 es una consecuencia de viejas

normas que hoy tienen valor relativo, ya que las sanciones son

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consecuencias de aspectos que se advierten en el proceso de

determinación de oficio18.

NOTIFICACIÓN DEL MANDAMIENTO DE EJECUCIÓN Y EMBARGO

Luego de la reforma introducida por la ley 25.239 el articulo 95 de

la ley 11.683 queda redactada de la siguiente manera: “El
diligenciamiento de los mandamientos de ejecución y embargo y las
notificaciones podrán estar a cargo de los empleados de la AFIP,
designados como oficiales de justicia ad-hoc. El costo que demande la
realización de las diligencias fuera del radio de notificaciones del
juzgado será soportado por la parte a cargo de las costas.
La AFIP, podrá una vez expedita la ejecución, designar martillero para
efectuar la subasta....”

En primer lugar el diligenciamiento de los mandamientos de

ejecución y embargo, así como las notificaciones, podrán estar a cargo
de la propia AFIP. Esta facultad genera preocupación ya que en
oportunidad de diligenciar el mandamiento de intimación de pago y
citación para oponer excepciones se puede consignar un domicilio
erróneo y con la consecuencia de privar a la demandada la posibilidad
de hacerse oír en tiempo oportuno, afectando el derecho de defensa.

Con respecto a la designación de martillero ahora no se necesita

la designación judicial para actuar como martillero en el remate de los
bienes del contribuyente, es una facultad de la AFIP cuando se
encuentra expedita la ejecución fiscal, obviándose la intervención de la
Justicia.

________________
(18) Conf.Fonrouge Giuliani, y Navarrine, ob citada pág. 513

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CONCLUSIÓN

Advertimos, que el actual artículo 92 de la ley 11.683, legisla el

juicio de ejecución fiscal que: es una de las situaciones tributarias
más inquietantes por la que puede atravesar un contribuyente.

Es reprochable que se otorguen al Poder Administrador funciones

de naturaleza judicial, se vulnera el derecho de propiedad de los
contribuyentes; ya no interviene el juez en el procedimiento de
otorgamiento y alcance de las medidas cautelares. Se afecta así
directamente la garantía del debido proceso y del juez natural.

Por ley 25.239 se desplazo a la justicia y se otorgó a la AFIP

poderes excesivos, esta situación determinó que la mayoría de la
doctrina denuncien las serias violaciones constitucionales que la
nueva norma establece.

El procedimiento fiscal previsto por el articulo 92 afecta el

principio republicano de división de poderes, desde que se la ha
asignado al Poder Administrador claras facultades Jurisdiccionales. A
tal punto que resulta difícil y complejo determinar quien resulta ser
el titular del ejerció jurisdiccional. Asimismo implica un agravio a la
garantía constitucional de la defensa en juicio y debido proceso. Esto
es así porque la administración de justicia la ejercen los órganos
judiciales y NO el Poder Administrador. De esta manera el Poder
Judicial en sí mismo estaría abdicando en el cumplimiento de su
función primigenia, cual es la de administrar justicia.

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BIBLIOGRAFÍA:

1) “Procedimiento Tributario. Ley 11.683” Teresa Gómez y Carlos

Maria Folco. 2da.Edición. La Ley. Año 2004
2) “Procedimiento Tributario ante la AFIP”. Elizabeth R. Lobera.
Colección Práctica Errepar. Año 2004.
3) “Procedimiento Tributario”. Giuliani Fonrouge y Susana Navarrine.
Ed. Depalma. Año 1989.
4) “Procedimiento Tributario. Ley 11.683”. Díaz Sieiro, Veljanovich
y Bergroth. Ed. Macchi. Año 1993
5) “El título dela Ejecución fiscal”. Martínez, F. Imp. T°XXIX.B.
6) “Ejecuciones Fiscales” E. Grun y R. Gutman. Ed. Macchi.
7) Jurisprudencia Varias.
8) Ley Nº 26.044, (Paquete Antievasión II) con vigencia a partir del
06/07/2005, Publicada en el Boletín Oficial el 6 de Julio de 2005.-

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