DIFERENCIAS ENTRE

INFRACCIN Y DELITO TRIBUTARIO

Daniel Yacolca Estares, Dr , Mg.

Catedrtico de Derecho Tributario de la UNMSM
Director de AIDET
 AGENDA
1. Lnea del tiempo de la tributacin
2. Ciudadana, tributacin y Estado
3. Cumplimiento del pago del tributo
4. Formas de prestacin tributaria como conducta formal
5. Concepto de Actitud
6. Concepto de Conducta Formal
7. Conductas anti-sociales
8. Medios de control social
9. Poltica criminal del Estado
10. Delitos econmicos y bienes jurdicos macro sociales
 AGENDA
11. Mecanismos para reducir el pago del tributo

12. La evasin tributaria y sus causas

13. Concepto de evasin tributaria

14. Casos de evasin tributaria - conductas anti-sociales

15. Bien jurdico tutelado la Hacienda Pblica

16. Concepto de ilcito tributario

17. Diferencia desde los sujetos en la infraccin y delito t.

18. Diferencia desde el contenido de la voluntad

 AGENDA
19. Teora ontolgica

20. Teora no ontolgica

21. Teora de las sanciones

22. Teora desde la perspectiva formal cuanta

23. Diferencia desde el tributo y la sancin

24. Diferencia procedimental

25. Conclusiones
1. LINEA DEL TIEMPO DE LA
TRIBUTACIN
Tributo = Tribu
= Participacin en la
comunidad

Tributo = Cupo
= Signo de dominacin
Roma y reinos

Tributo = Aporte
= Contrato Social
Estado de Derecho
Derechos fundamentales

4000 aos aC Siglo I aC Siglo XVIII dC

2. CIUDADANA, TRIBUTACIN Y ESTADO

Derechos
Garantiza

Ciudadano Estado

Sostiene
Obligaciones
3. CUMPLIMIENTO DEL PAGO DEL TRIBUTO

TRIBUTO = RELACIN DEBER DE CONTRIBUIR

Directo - RENTA
TRIBUTO NO
LEY RELACIN IMPUESTO
HIPTESIS VINCULADO:
Indirecto IGV - ISC
TRIBUTARIA OBLIGACIN
- TASAS TRIBUTOS
- CONTRIBUCIONES VINCULADOS :
ELEMENTOS ESPECIFICOS

MATERIAL : - HECHO GEN-IMPONIBLE

OBLIGACIONES
- MATERIA IMPONIBLE

- ACREEDOR
PERSONAL : - DEUDOR
PAGO

- INMEDIATO
TEMPORAL : SUSTANCIALES
- PERIODICO FORMALES DEUDA EXTINCION
(Econmica))
- HACER - DAR
MONTO, BASE IMPONIBLE
CUANTIA : - NO HACER FUNCIONALES:
ALICUOTA O PORCENTAJE OTROS
-CONSENTIR -RETENER
- ESPACIAL Y JURISDICCIONAL - PERCIBIR
4. FORMAS DE PRESTACIN TRIBUTARIA
COMO CONDUCTA FORMAL
-Pago de tributo
De dar -Retencin o percepcin Obligacin
-Pago de multas e intereses Sustancial
-Pago de gastos y costas
De -Entregar comprobantes de pago Obligacin
hacer -Presentar declaraciones juradas Formal
PRESTACIN -Llevar libros y registros

De no -No registrar operaciones en Obligacin

hacer moneda e idioma extranjeros Formal

De -Permitir las inspecciones Obligacin

tolerar -Acceder a las fiscalizaciones Formal
5. CONCEPTO DE ACTITUD

La actitud es la forma de actuar de una persona,

el comportamiento que emplea un individuo para
hacer las cosas.(*) en su hogar , trabajo, lugares
pblicos, lugares privados.

(**) http://es.wikipedia.org/wiki/Actitud (17/05/2011)

6. CONCEPTO DE CONDUCTA FORMAL

Una conducta humana se considera formal cuando

en el comportamiento se cumplen una serie de reglas
reconocidas como valiosas en una comunidad o
sociedad. En las sociedades occidentales, por
ejemplo, se considera formal ser explcito,
determinado, preciso, serio, puntual. Esta palabra
tiene su base en la aplicacin principalmente en la
conducta que tienen las personas con respecto a sus
valores o bienes valiosos.

([1]) http://es.wikipedia.org/wiki/Actitud (17/05/2011)

7. CONDUCTAS ANTI SOCIALES

Leves = presentar una declaracin fuera de plazo

Graves = omitir ingresos

Muy graves = defraudar evadiendo tributos con

engao al fisco.
8. MEDIOS DE CONTROL SOCIAL

DERECHO como medio formal de control social, que

se desarrollan a travs de estatutos, leyes y
regulaciones contra las conductas no deseadas.

Dichas medidas son respaldadas por el gobierno y

otras instituciones por medios explcitamente
coactivos, que van desde las sanciones
administrativas o hasta el encarcelamiento como
sanciones penales.
9. POLTICA CRIMINAL DEL ESTADO

Al respecto, CLAUSS ROXIN dice:

Para criminalizar una conducta, debe determinarse

si es necesario que la defensa del bien jurdico sea
a nivel del sistema penal para lograr resultados
positivos. Resulta as, que los otros mecanismos de
control social son insuficientes para combatir
determinadas conductas, y que se requiere del medio
ms drstico con que cuenta nuestro ordenamiento
jurdico, tal cual es, el sistema penal, en virtud de la
dureza de las sanciones.
ROXIN, Claus, Limites y sentido de la Pena Estatal, En: Problemas bsicos del derecho penal,
Madrid, Reus SA, 1976, pp. 20-26.
10. DELITOS ECONOMICOS Y BIENES
JURIDICOS MACROSOCIALES

La Tarea del Derecho Penal

Proteger Bienes jurdicos
Restablecer la vigencia de la norma

Origen de los Bienes Jurdicos

La Constitucin
Vinculacin directa con el ser humano

Naturaleza de los Bienes Jurdicos

Individuales o microsociales: la vida, la salud, la
integridad etc.
Supraindiviuales o macrosociales: el medio
ambiente, la hacienda pblica, etc.
11. MECANISMOS DE REDUCIR EL PAGO
DE TRIBUTOS MECANISMOS

Economa de opcin Elusin Evasin

Escoger el Utilizar
Transgredir
sistema con deficiencia de
la norma
ms beneficio la norma para
reducir impuesto

Legales Ilegales
Irregulares

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12. LA EVASIN TRIBUTARIA Y SUS
CAUSAS

Ideolgicas o polticas = se para los tributos y no se ve

que el Estado hace obras y hay corrupcin.

Econmicas = alcuotas muy altas o beneficios

tributarios que no funcionan por falta de control.

La tcnica jurdica de la Imposicin = normas

confusas

La creacin de riesgo = prevencin general y especial

mnimo
13. CONCEPTO DE EVASIN TIRBUTARIA

Evadir proviene del latn evadere que significa

sustraerse, irse o marcharse de algo donde se esta
incluido. Aplicando este razonamiento al campo
tributario evadir va a tener el significado de
sustraerse al pago (dolosamente o no) de un
tributo que se adeuda. En consecuencia la evasin
tributaria es un concepto genrico que engloba tanto al
ilcito tributario (Infraccin Tributaria) ilcito tributario
penal (Delito Tributario).

SANABRIA ORTIZ, Rubn D., Cdigo Tributario y los Ilcitos Tributarios, Editorial San Marcos, Lima, 1997, p. 526.
14. CASOS DE EVASIN TRIBUTARIA
COMO CONDUCTAS ANTISOCIALES
No declarar ventas
No entregar comprobante de pago
No anotar ingresos en los libros y registros contables
Subvaluacin o sobrevaluacin
Gastos falsos o facturas de favor
Prstamos ficticios para generar intereses a la vinculada
Deduccin de gastos sin comprobantes de pago.

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15. BIEN JURIDICO TUTELADO HACIENDA
PBLICA - MACROSOCIAL

El proceso recaudatorio en cada tributo y la

correlativa redistribucin de lo recaudado
= Hacienda Pblica
16. CONCEPTO DE ILICITO TRIBUTARIO

El trmino "ilcito" engloba todas las conductas anti-

jurdicas en el mbito tributario, con lo cual se evita, de
inicio, su desdoblamiento en delitos, figura propia del
mbito penal, e infracciones o contravenciones
administrativas.

Todo ello sin desconocer que en el derecho positivo, ya

se trate de legislacin nacional o comparada, se los
ubica en una u otra categora. O aun sin encuadrar
metodolgicamente el antijurdico, se utiliza
indistintamente dichos vocablos (delitos, infracciones,
contravenciones) como sinnimos.
17. DIFERENCIA DESDE LOS SUJETOS EN
LA INFRACCIN Y EL DELITO
TRIBUTARIO
Presupone siempre la presencia de una relacin
jurdico-tributaria. En virtud de ella, un ente pblico
acreedor (sujeto activo) puede exigir el pago de una
determinada cantidad en concepto de tributo a un
deudor (sujeto pasivo). Los sujetos de la relacin
jurdico-tributaria invierten sus papeles en la relacin
jurdico-penal, pues el sujeto activo de aqulla (la
Hacienda Pblica) pasa a ser convertirse en el sujeto
pasivo de sta, y viceversa (*).
(*) Cfr. MARTINEZ PEREZ, Carlos, El delito de defraudacin tributaria, Comentarios a la Legislacin Penal, Tomo VII, dirigidos por M. Cobo
del Rosal, Madrid, 1986, pg. 276, pg. 276; BERDUGO GOMEZ DE LA TORRE/FERRE OLIVE, Todo sobre el fraude tributario, pg. 38;
MORALES PRATS, Fermin, en Comentarios al nuevo Cdigo Penal, Gonzalo Quintero Olivares (Director), Jos Manuel Valle Muiz
(coordinador), Pamplona, 1996, pg. 1368; APARICIO PEREZ, Jos, El Delito Fiscal a travs de la Jurisprudencia, Pamplona, 1997, pg. 61;
DE JUAN I CASADEVALL, Jorge/GARCIA LLAMAS, Mara del Camino, en Delitos societarios, de la receptacin y contra la Hacienda Pblica.
Artculos 290 a 310 del Cdigo Penal, Barcelona, 1998, pg. 281.
18. DIFERENCIA DESDE L CONTENIDO
DE LA VOLUNTAD

DELITO TRIBUTARIO
Comportamiento:
Actos fraudulentos que generen como resultado
que se deje de pagar en todo o en parte el tributo o
se obtenga beneficios fiscales indebidos.

Contenido de Voluntad:
Dolo y,
Mvil destinado a obtener ventaja o beneficio
econmico en el agente.
18. DIFERENCIA DESDE L CONTENIDO
DE LA VOLUNTAD

INFRACCIONES TRIBUTARIAS
Comportamiento:
Actos fraudulentos que generen como resultado
que se deje de pagar en todo o en parte el tributo o
se obtenga beneficios fiscales indebidos.

Contenido de Voluntad: SOLO LO OBJETIVO en el

Cdigo Tributario Peruano
Otros pases si se aplica:
Dolo y,
Mvil destinado a obtener ventaja o beneficio
econmico en el agente.
18. DIFERENCIA DESDE L CONTENIDO
DE LA VOLUNTAD

Artculo 164.- CONCEPTO DE INFRACCIN

TRIBUTARIA
Es infraccin tributaria, toda accin u omisin que
importe la violacin de normas tributarias,
siempre que se encuentre tipificada como tal en el
presente Ttulo o en otras leyes o decretos
legislativos.
18. DIFERENCIA DESDE L CONTENIDO
DE LA VOLUNTAD

Artculo 165 del C.T.

La infraccin ser determinada en forma
objetiva y sancionada administrativamente con
penas pecuniarias, comiso de bienes,
internamiento temporal de vehculos, cierre
temporal de establecimiento u oficina de
profesionales independientes y suspensin de
licencias, permisos, concesiones o
autorizaciones vigentes otorgadas por entidades
del Estado para el desempeo de actividades o
servicios pblicos.
19. TEORIA ONTOLGICA

1) Desde el punto de vista ontolgico, sealan que los

ilcitos penales y administrativos son ontolgicamente
iguales. No se puede diferenciar ontolgicamente ambos
conceptos, lo que implica que la criminalizacin o
descriminalizacin de esas conductas puede
convertirse en un problema de eleccin legislativa,
esto es, una cuestin poltico criminal basada en
criterios de oportunidad con amplia libertad para el
legislador.
19. TEORIA ONTOLGICA

Por la primera posicin apoya la doctrina mayoritaria,

que no encuentra diferencias cualitativas o materiales
entre los ilcitos y sostiene la identidad ontolgica
basando la distincin en el mbito cuantitativo. As,
dejan al ilcito penal los hechos antijurdicos ms
graves, mientras el ilcito administrativo acoge a los
menos graves.

CEREZO MIR Jos: Limites entre derecho penal y administrativo, Anuario de Derecho Penal y Ciencias Penales, Madrid, 1975, p. 159.
19.1. EJEMPLO DE TEORIA ONTOLGICA

Art. 175 del C.T. Art. 5 de la L.P.T.

1. Omitir llevar los libros a) Incumpla totalmente

de contabilidad, u otros dicha obligacin.
libros y/o registros

3. Omitir registrar
ingresos, rentas, b) No hubiera anotado
patrimonio, bienes, actos, operaciones,
ventas, remuneraciones ingresos en los libros y
o actos gravados, o registros contables.
registrarlos por montos
inferiores.
19.1. EJEMPLO DE TEORIA ONTOLGICA

Art. 175 del C.T. Art. 5 de la L.P.T.

4. Usar comprobantes o c) Realice anotaciones

documentos falsos, de cuentas, asientos,
simulados o adulterados, cantidades, nombres y
para respaldar las datos falsos en los
anotaciones en los libros y registros
libros de contabilidad u contables.
otros libros o registros
20. TEORIA NO ONTOLGICA

Quienes apoyan esta concepcin indican que s existen

diferencias ontolgicas, porque los delitos lesionan
derechos subjetivos.

Mientras que los ilcitos administrativos no son en

s antijurdicos e inmorales, sino simples creaciones
del Estado que amenaza con penalidad ciertos
comportamientos peligrosos para la seguridad y el orden
pblico.
20.1. EJEMPLO DE TEORIA NO-ONTOLGICA

Art. 177 del C.T. L.P.T.

7. No comparecer ante la No existe como tipo

Administracin Tributaria penal.
o comparecer fuera del
plazo establecido para
ello.
().
21. TEORIA DESDE LAS SANCIONES

Tiedemann sostiene la diferencia cualitativa entre

delitos y contravenciones desde las sanciones, asiendo
el siguiente razonamiento. Por una parte, si se
considera el injusto en sentido estricto, desligado de la
consecuencia jurdica, podra afirmarse la identidad
material entre ilcitos penales y administrativos. Esto
sera as porque ambos protegen bienes jurdicos. Pero
al considerar la consecuencia jurdica (sanciones),
esto es, la multa, entiende que la multa penal es
diferente que la multa administrativa.
Del mismo modo, con las dems sanciones.

TIEDEMANN Klaus, Delitos contra el Orden Econmico, Edicin Barbero Santos, Madrid, 1982, p. 166.
21.1. EJEMPLO DE TEORIA DE LAS
SANCIONES

C.T. L.P.T.

1. Multas. 1. Pena Privativa de

2. Comiso de bienes. Libertad
3. Internamiento temporal 2. Das Multa
de vehculos. 3. Inhabilitacin
4. Cierre temporal de
establecimientos.
5. Suspensin de
licencias, permisos o
autorizaciones
21.2. EJEMPLO DE TEORIA DE LAS
SANCIONES

Art. 168 C.T. Art. 6 CODIGO PENAL

() se aplicar la ms
Las normas tributarias favorable al reo, en caso de
que supriman o reduzcan conflicto en el tiempo de
sanciones por leyes penales.
infracciones tributarias, Si durante la ejecucin de
no extinguirn ni la sancin se dictare una
reducirn las que se ley ms favorable al
encuentren en trmite condenado, el Juez
o en ejecucin. sustituir la sancin
impuesta por la que
corresponda, conforme a
la nueva ley.
21.2. EJEMPLO DE TEORIA DE LAS
SANCIONES

No existe la Art. 7 CODIGO PENAL

retroactividad benigna
en el C.T. Retroactividad benigna
Si, segn la nueva ley, el
hecho sancionado en una
norma anterior deja de ser
punible, la pena impuesta
y sus efectos se extinguen
de pleno derecho.
22. TEORIA DESDE PERSPECTIVA
FORMAL - CUANTA
La diferencia formal por excelencia es la cuanta como
una condicin objetiva de punibilidad, puesto como
referimos, al igual que la doctrina dominante, tanto el
delito como la infraccin tributaria son sustancialmente
lo mismo.

La nica excepcin est en aquellas infracciones donde

no existe detrs de estas un bien jurdico protegido sino
simples incumplimientos administrativos en la gestin de
los tributos. En las cuales no se necesita la cuanta.
22.1. EJEMPLO DE TEORIA FORMAL-CUANTA

Art. 1 L.P.T. Art. 305 CODIGO PENAL

ESPAOL
1. El que, en provecho
propio o de un tercero, 1. El que, por accin u
valindose de cualquier omisin, defraude a la
artificio, engao, Hacienda Pblica (),
astucia, ardid u otra siempre que la cuanta
forma fraudulenta, deja de la cuota defraudada,
de pagar en todo o en exceda de 120.000
parte los tributos que euros, ser castigado con
establecen las leyes, ser
la pena de prisin de uno
reprimido con pena
privativa de libertad () y a cuatro aos y multa ().
con 365 a 730 das-multa
23. DIFERENCIA DESDE EL TRIBUTO Y LA
SANCIN

Tributo = JUS TRIBUTUM

Elemento Principal
Multa = JUS PUNIENDI

Inters
Elemento Accesorio moratorio

BASE LEGAL: Artculo 28 del Cdigo Tributario: DEUDA TRIBUTARIA

24. DIFERENCIA PROCEDIMENTAL

AUTODETERMINACIN REALIZADA POR

EL DEUDOR
TRIBUTARIO

LA DEUDA
TRIBUTARIA

DETERMINACIN POR LA
1. PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIN
ADMINISTRACIN 2. PROCEDIMEINTO SANCIONADOR
TRIBUTARIA

BASE LEGAL: Artculo 59 del Cdigo Tributario

 24. DIFERENCIA PROCEDIMENTAL

REALIZADA POR
AUTODETERMINACIN EL DEUDOR
TRIBUTARIO

LA DEUDA
TRIBUTARIA

PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIN

DETERMINACIN POR LA
ADMINISTRACIN
TRIBUTARIA

BASE LEGAL: Artculo 59 del Cdigo Tributario

PROCEDIMIENTO SANCIONADOR
25. CONCLUSIONES
Falta de eficiencia del delito de defraudacin tributaria y
del delito contable por:

a) Imposibilidad de distinguir entre infraccin y delito

tributario, por falta de una cuanta.
b) Facultad discrecional de la Administracin Tributaria
para denunciar delitos o infraccin tributaria.
c) Procedimiento administrativo y penal deben ser
paralelos y no juntos. Tambin la fiscalizacin y el
procedimiento sancionador. Salvo que el
contribuyente renuncie voluntariamente.
d) Mecanismos de control social ineficientes: Falta de
una educacin tributaria.
 FUENTES
BRAMONT-ARIAS TORRES, Luis Felipe. El delito tributario: criminalizacin y tipificacin.
DAZ, Vicente O. Tratado de Tributacin. Tomo II. Poltica y Economa Tributaria. Volumen 2.
Editorial ASTREA.
ESCRIBANO, Francisco. Configuracin Jurdica del deber de contribuir: aspectos
constitucionales, Academia Internacional de Derecho Tributario y Editorial Grijley, 2010.
GLVEZ ROSASCO, Jos. Fiscalizacin Tributaria. Contadores y Empresa. 1era Edicin.
2005
FLORES POLO, Pedro. Delitos econmicos y delitos tributarios.
LUNA-VICTORIA LEN. El delito tributario. Instituto Peruano de Derecho Tributario.
PREZ ROYO, Fernando. Curso de Derecho Financiero. Derecho Tributario (Parte General).
2007. CIVITAS
PREZ DE AYALA, Jos Lus y Jerez de Ayala, Miguel. Fundamentos de Derecho Tributario.
4ta. Edicin. EDERSA.
RANCAO MARTN, Mara Asuncin. El delito de defraudacin tributaria. Editorial Marcial
Pons, 1997.
ROBLES MORENO, Carmen del Pilar; Ruiz de Castilla Ponce de Len, Francisco Javier;
Villanueva Gutirrez, Walker; Bravo Cucci, Jorge Antonio. Cdigo Tributario. Doctrina y
Comentarios. Instituto de Investigacin El Pacifico. 1era Edicin. 2005.
SANABRIA ORTIZ, Rubn D., Cdigo Tributario y los Ilcitos Tributarios, Editorial San
Marcos, Lima, 1997,
YACOLCA ESTARES, Daniel. Derecho tributario. El bien jurdico tutelado en los delitos
tributarios. Academia Internacional de Derecho tributario y Editorial Grijley. 2009. Lima.
YACOLCA ESTARES, Daniel. Dir, Manual de Procedimientos y Procesos Tributarios.
Aproximacin al derecho procesal y procedimental tributario. Ara Editores. 2007.
 DIFERENCIAS ENTRE
INFRACCIN Y DELITO TRIBUTARIO
dyacolca@pucp.edu.pe
GRACIAS

Daniel Yacolca Estares, Dr , Mg.

Catedrtico de Derecho Tributario de la UNMSM
Director de AIDET