AUDITORIA

GUBERNAMENTAL

NAGUS
1. Normas Generales
1.10 Entrenamiento Tcnico y Capacidad Profesional
1.20 Independencia
1.30 Cuidado y Esmero Profesional
1.40 Confidencialidad
1.50 Participacin de Profesionales y/o Especialistas
1.60 Control de Calidad
2. Normas Relativas A La Planificacin De La Auditora Gubernamental
2.10 Planificacin General
2.20 Planificacin Especfica
2.30 Programas de Auditora
2.40 Archivo Permanente
3. Normas Relativas A La Ejecucin De La Auditora Gubernamental
3.10 Estudio y Evaluacin del Control Interno
3.20 Evaluacin del Cumplimiento de Disposiciones Legales y Reglamentarias
3.30 Supervisin del Trabajo de Auditora
3.40 Evidencia Suficiente, Competente y Relevante
3.50 Papeles de Trabajo
3.60 Comunicacin de Observaciones
3.70 Carta de Representacin
4. Normas Relativas Al Informe De Auditoria Gubernamental
4.10 Forma Escrita
4.20 Oportunidad del Informe
4.30 Presentacin del Informe
4.40 Contenido del Informe
4.50 Informe Especial
Nota A La Edicin Bilingue
Creemos que la importancia de un documento de la naturaleza de las Normas de
Auditora Gubernamental hace necesaria su difusin en el mbito internacional, en el
afn de contribuir al desarrollo tcnico de la Auditora Profesional.
Para la edicin de este libro se ha combinado la experiencia, con la actualizacin y
modernizacin; habindose tomado la acertada decisin de editar las NAGU en una
versin bilinge (espaol-ingls), que permitir su difusin ms all de los lmites de
Amrica Latina.
Si nos hemos nutrido y seguimos compartiendo las diversas fuentes de informacin
tcnica, consideramos pertinente y oportuno que todos los profesionales del mundo,
vinculados con la Auditora Gubernamental, accedan a este aporte de la Contralora
General de la Repblica del Per, siempre atenta a compartir documentos que
incrementen la calidad y excelencia profesional, como el que en esta ocasin
ponemos al alcance de Ustedes.
Presentacin

La modernizacin del Estado en el mbito del control gubernamental requiere del

cabal cumplimiento de la Ley del Sistema Nacional de Control, en su proyeccin
moderna orientada al ejercicio de la auditora de gestin, en todas y cada una de las
entidades conformantes del Sistema.
El mandato de nuestro desarrollo es concordar la accin de control efectiva con la
toma de decisiones oportuna, as como proporcionar informacin til y confiable para
el manejo gerencial del Estado.
La auditora moderna evala y proporciona informacin a los Poderes del Estado y a
la opinin pblica, sobre las limitaciones, oportunidades y posibilidades de la
Administracin Pblica; y los resultados de su gestin en relacin con los planes,
programas y presupuestos establecidos. Determina los niveles de economa, eficacia
y eficiencia que permitirn a la Administracin Gubernamental tomar las
correspondientes decisiones.
La auditora gubernamental, por tanto, se orienta a contribuir al establecimiento de
una organizacin adecuada y de los recursos necesarios para cumplir con los
objetivos y metas.
En el aspecto tcnico, la auditora gubernamental cuenta con un enfoque
procedimental concordante con los nuevos tiempos de cambio y modernizacin.
Desde 1972 a 1988, se cont con las "Normas Tcnicas de Auditora", sustituidas por
el "Reglamento de las Acciones de Control", hasta el 27 de setiembre del presente
ao, fecha a partir de la cual entran en vigencia las nuevas "Normas de Auditora
Gubernamental" (NAGU), que viabilizarn el desarrollo profesional de la auditora
gubernamental, acorde con la modernizacin del Estado.
Las NAGU se orientan a reforzar y actualizar el desarrollo de la auditora
gubernamental, propiciando la prestacin de un oportuno y efectivo servicio de la
gestin pblica. Permiten al auditor gubernamental contar con un instrumento tcnico
que posibilite el desarrollo de sus actividades profesionales, acordes con los cambios
de diverso orden acontecidos en el mbito gubernamental, tanto a nivel nacional como
mundial.
Los tiempos modernos, han convertido a la auditora en un elemento integral del
proceso de Respondabilidad en el sector pblico. Por esta razn, el auditor
gubernamental requiere contar con normas giles y modernas que lo orienten y
permitan que la administracin gubernamental se apoye en su labor y busque la
transparencia en su gestin. En este contexto, las NAGU se orientan a uniformar el
trabajo de la auditora gubernamental y a obtener resultados de calidad.
Para la Contralora General de la Repblica del Per, las Normas de Auditora
Gubernamental, que han sido elaboradas por un equipo tcnico de este Organismo,
con el aporte de diversas instancias del Sector Pblico Nacional, se proyectan como
uno de los propsitos de modernizar los procedimientos de auditora que faciliten la
auditora gubernamental, acordes con nuestra realidad nacional y las nuevas
tendencias de la auditora gubernamental a nivel internacional, as como agilizar los
procedimientos de auditora aplicables en las entidades del Sistema Nacional de
Control, vale decir los Organos de Auditora Interna.
Estamos seguros que el esfuerzo efectuado por la Contralora General de la
Repblica del Per y la aplicacin de las Normas de Auditora Gubernamental
contribuirn a una mejor gestin del Sector Pblico y por ende al desarrollo del pas.
Vctor Enrique Caso Lay
Contralor General De La Repblica De Per

PRLOGO

Al aproximarse el trmino del Siglo XX ste podra ser denominado el Siglo de la

Bsqueda de la Respondabilidad1 en el mundo de los negocios y en el mbito
gubernamental, esferas de la actividad humana que se han vuelto ms apreciables,
importantes y complejas. El desarrollo de los requisitos formales para el
gerenciamiento financiero, contabilizacin y preparacin de los respectivos informes,
as como para emitir opinin sobre la razonabilidad y credibilidad de tales actividades,
a travs de la auditora profesional e independiente, ha sido un logro significativo
durante este Siglo, que ha contribuido para la Bsqueda de la Respondabilidad.
El hecho ms importante durante el Siglo XX que ha contribuido a elevar la calidad
profesional de la auditora, ha sido el reconocimiento de la necesidad y el desarrollo
de las normas profesionales de auditora que rigen y guan el trabajo de la profesin
contable cuando emite opinin sobre las representaciones de la gerencia, efectuadas
a travs de los estados financieros u otros tipos de informes.
La Normas de Auditora Generalmente Aceptadas (NAGA) fueron desarrolladas hacia
mediados del Siglo, exclusivamente para la auditora de los estados financieros,
efectuada por firmas de Contadores Independientes. Originalmente se emitieron bajo
la forma de diez declaraciones especficas de requisitos para el ejercicio de la
auditora profesional, y sirvieron para proporcionar los primeros criterios profesionales
definitivos relativos a las cualidades personales definitivos relativos a las cualidades
personales esperadas de un auditor, para el trabajo de campo realizado con el fin de
desarrollar y documentar la evidencia de auditora, y para el contenido formal del
dictamen. Posteriormente, normas ms detalladas y elaboradas, que explican las
NAGA, fueron publicadas por organismos profesionales de contabilidad, culminando
con la promulgacin de las Normas Internacionales de Auditora (NIA) efectuada por el
Comit de Prcticas de Auditora de la Federacin Internacional de Contadores
(IFAC). Las NIA proporcionan la estructura bsica de referencia para el ejercicio
profesional de la auditora en el sector privado por parte del Contador Pblico.
Un desarrollo paralelo en el campo de la auditora interna se dio en 1977 a travs de
la promulgacin de las Normas para el Ejercicio Profesional de la Auditora Interna por
parte del Instituto de Auditores Internos. Estas normas, que fueron posteriormente
ampliadas en Declaraciones sobre las Normas de Auditora Interna (DNAI), son
aplicables para el ejercicio de la auditora interna, tanto en el sector pblico como en
el privado.
Mientras tanto, durante el ltimo tercio del Siglo XX, el sector pblico, que ha estado
caracterizado por sus esfuerzos fragmentados e ineficaces para proporcionar algn
tipo de medida que permita comprobar la confiabilidad de sus operaciones financieras,
inici finalmente su propia Bsqueda de la Respondabilidad. Al trmino del Siglo
XX, la disminucin de nuevas fuentes de ingresos y el incremento de la demanda por
los servicios pblicos, estn propiciando que los gobiernos tomen muy seriamente el
apropiado uso de los recursos financieros, as como a su respondabilidad y auditora.
Dos Instituciones Superiores de Auditora fueron pioneras en el desarrollo de las
normas profesionales de auditora para el sector pblico: en Amrica Latina, la
Contralora General de la Repblica del Per, bajo el liderazgo del Contralor General
Oscar Vargas Prieto; y en Norteamrica, la Contralora General de los Estados
Unidos, bajo el liderazgo del Contralor Elmer B. Staats. Durante 1971 ambas
contraloras promulgaron normas profesionales de auditora gubernamental basadas
en las NAGA del sector privado, adaptadas al sector pblico de cada pas, lo cual
signific un gran paso adelante en la Bsqueda de la Respondabilidad por parte de
ambos pases y de las Amricas. Las normas estadounidenses introdujeron la
auditora de alcance ampliado llevando a los auditores gubernamentales hacia las
reas de economa, eficiencia y efectividad, luego denominado auditora de
desempeo. Desde 1971 otros pases a travs del mundo, han promulgado normas
de auditora gubernamental adaptadas a sus necesidades, por lo general basadas en
las NAGA y en las normas ya emitidas por otros pases. Lgicamente, tanto Per
como los Estados Unidos de Norteamrica tambin han necesitado actualizar sus
normas con el paso de los aos.
Finalmente, en la ltima parte del Siglo, la Organizacin Internacional de Instituciones
Superiores de Auditora (INTOSAI), promulg normas profesionales de auditora
aplicables al sector pblico. La presente revisin de las Normas de Auditora
Gubernamental (NAGU) del Gobierno Peruano ha sido actualizada en base a las
normas mencionadas anteriormente, y su promulgacin reitera la dedicacin a la
Bsqueda de la Respondabilidad por parte de la Contralora General de la
Repblica de Per, pionera en este campo en Amrica Latina.
CPA James P. Wesberry Jr.
I. INTRODUCCION
Las Normas de Auditora Gubernamental - NAGU, son los criterios que determinan los
requisitos de orden personal y profesional del auditor, orientados a uniformar el trabajo
de la auditora gubernamental y obtener resultados de calidad.
Constituyen un medio tcnico para fortalecer y uniformar el ejercicio profesional del
auditor gubernamental y permiten la evaluacin del desarrollo y resultados de su
trabajo, promoviendo el grado de economa, eficiencia y eficacia en la gestin de la
entidad auditada.
Se fundamentan en la Ley del Sistema Nacional de Control, su Reglamento y en las
Normas de Auditora Generalmente Aceptadas. Las NAGA son aplicables en su
totalidad cuando se trata de una auditora financiera, y en lo aplicable, en una
auditora de asuntos financieros en particular y otros exmenes especiales. La
auditora de gestin requiere, sin embargo, normas complementarias y especficas
para satisfacer las necesidades propias de los citados exmenes.
Los auditores deben seleccionar y aplicar las pruebas y dems procedimientos de
auditora que, segn su criterio profesional, sean apropiadas en las circunstancias
para cumplir los objetivos de cada auditora. Esas pruebas y procedimientos deben
planearse de tal modo que permitan obtener evidencia suficiente, competente y
relevante para fundamentar razonablemente las opiniones y conclusiones que se
formulen en relacin con los objetivos de la auditora.
Las Normas de Auditora Gubernamental son de cumplimiento obligatorio, bajo
responsabilidad, por los auditores de la Contralora General de la Repblica, de los
Organos de Auditora Interna de las entidades sujetas al Sistema y de las Sociedades
de Auditora designadas por el organismo superior de control. Asimismo, son de
observancia, por los profesionales y/o especialistas de otras disciplinas que participen
en el proceso de la auditora gubernamental.
Se caracterizan por ser flexibles, permitiendo su adaptabilidad y actualizacin, de ser
necesario; as como servir de estndares para ponderar la eficiencia y efectividad de
la auditora. Su estructura es la siguiente:
a) Cdigo, son los numerales que referencian al grupo de las normas y el orden que
tienen dentro de cada grupo.
b) Ttulo, es la denominacin de la norma.
c) Enunciado, es la exposicin breve de la norma.
d) Detalle del enunciado, es la parte de la norma que facilita su interpretacin y
correcta aplicacin.
e) Limitacin al alcance, es la parte de la norma que precisa las excepciones a su
cumplimiento.
II. MARCO CONCEPTUAL

1. AUDITORIA GUBERNAMENTAL
La Auditora Gubernamental es el examen objetivo, sistemtico y profesional de las
operaciones financieras y/o administrativas, efectuado con posterioridad a su
ejecucin, en las entidades sujetas al Sistema Nacional de Control, elaborando el
correspondiente informe.
Se debe efectuar de acuerdo a las Normas de Auditora Gubernamental y
disposiciones especializadas emitidas por la Contralora General, aplicando las
tcnicas, mtodos y procedimientos establecidos por la profesin del contador pblico.
Tiene por objetivos:

a. Evaluar la correcta utilizacin de los recursos pblicos, verificando el cumplimiento

de las disposiciones legales y reglamentarias.
b. Determinar la razonabilidad de la informacin financiera.
c. Determinar el grado en que se han alcanzado los objetivos previstos y los
resultados obtenidos en relacin a los recursos asignados y al cumplimiento de los
planes y programas aprobados de la entidad examinada.
d. Recomendar medidas para promover mejoras en la gestin pblica.
e. Fortalecer el sistema de control interno de la entidad auditada.

Corresponde ejercer la Auditora Gubernamental a los auditores de la Contralora

General de la Repblica, de los Organos de Auditora Interna - OAI de las entidades
sujetas al Sistema Nacional de Control y de las Sociedades de Auditora designadas.
El auditor gubernamental es el profesional que rene los requisitos necesarios para el
ejercicio del trabajo de auditora en las entidades sujetas al Sistema Nacional de
Control, aplicando las Normas de Auditora Generalmente Aceptadas - NAGA, las
Normas Internacionales de Auditora - NIA y las presentes Normas de Auditora
Gubernamental - NAGU.
La auditora gubernamental es externa cuando es realizada directamente por la
Contralora General; por los Organos de Auditora Interna en otras entidades del
Sistema y por las Sociedades de Auditora, debidamente autorizados y designadas,
respectivamente.
Es interna cuando es ejercida por los Organos de Auditora Interna de las propias
entidades sujetas al Sistema Nacional de Control.
El proceso de la auditora gubernamental comprende las etapas de: i) planificacin, ii)
ejecucin y iii) elaboracin del informe. Se inicia con la formulacin del respectivo plan
y culmina con la remisin del Informe al Titular de la entidad examinada y, un ejemplar
a la Contralora General de la Repblica.
La elaboracin y presentacin del informe de auditora o examen especial es de
responsabilidad conjunta del auditor encargado y del supervisor.

2. TIPOS DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

La auditora gubernamental, cuyo tipo se define por sus objetivos, se clasifica en

auditora financiera y auditora de gestin o de desempeo.

a. AUDITORIA FINANCIERA
La auditora financiera, a su vez, comprende a la auditora de estados financieros y la
auditora de asuntos financieros en particular.
La auditora de estados financieros tiene por objetivo determinar si los estados
financieros del ente auditado presentan razonablemente su situacin financiera, los
resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo de acuerdo con principios de
contabilidad generalmente aceptados. Este tipo de auditora es efectuada usualmente
en las entidades sujetas al Sistema Nacional de Control por Sociedades de Auditora
designadas por la Contralora General de la Repblica.
La auditora de asuntos financieros en particular se aplica a programas, actividades,
funciones o segmentos, con el propsito de determinar si stos se presentan de
acuerdo con criterios establecidos o declarados expresamente.
Las Normas de Auditora Generalmente Aceptadas y las Normas Internacionales de
Auditora que rigen a la profesin contable en el pas son aplicables a todos los
aspectos de la auditora financiera.

b. AUDITORIA DE GESTION
Su objetivo es evaluar el grado de economa, eficiencia y eficacia en el manejo de los
recursos pblicos, as como el desempeo de los servidores y funcionarios del
Estado, respecto al cumplimiento de las metas programadas y el grado con que se
estn logrando los resultados o beneficios previstos por la legislacin presupuestal o
por la entidad que haya aprobado el programa o la inversin correspondiente.
La auditora de gestin puede tener, entre otros, los siguientes propsitos:

1) Determinar si la entidad adquiere, protege y emplea sus recursos de manera

econmica y eficiente.
2) Establecer las causas de ineficiencias o prcticas antieconmicas.
3) Evaluar si los objetivos de un programa son apropiados, suficientes o pertinentes y
el grado en que produce los resultados deseados.
Generalmente, al trmino de una auditora de gestin el auditor no expresa una
opinin sobre el nivel integral de dicha gestin o el desempeo de los funcionarios.
Por tanto, estas normas no prevn que se exija al auditor una opinin de esa
naturaleza. Sin embargo, el auditor deber presentar en su informe, hallazgos y
conclusiones respecto a la magnitud y calidad de la gestin o desempeo, as como
en relacin con los procesos, mtodos y controles internos especficos, cuya eficiencia
o eficacia considere susceptible de mejorarse. Si estima que existen posibilidades de
mejora, el auditor deber recomendar las medidas correctivas apropiadas.

EXAMEN ESPECIAL

Se denomina examen especial a la auditora que puede comprender o combinar la

auditora financiera -de un alcance menor al requerido para la emisin de un dictamen
de acuerdo con normas de auditora generalmente aceptadas- con la auditora de
gestin -destinada, sea en forma genrica o especfica, a la verificacin del manejo de
los recursos presupuestarios de un perodo dado-, as como al cumplimiento de los
dispositivos legales aplicables.
Tambin tiene como objetivos especficos, entre otros, determinar si la programacin y
formulacin presupuestaria se ha efectuado en funcin de las metas establecidas en
los planes de trabajo de la entidad, evaluar el grado de cumplimiento y eficiencia de la
ejecucin del presupuesto, en relacin a las disposiciones que lo regulan y al
cumplimiento de las metas y objetivos establecidos, as como determinar la eficiencia,
confiabilidad y la oportunidad con que se evala el presupuesto de las entidades.
Asimismo, se efectan exmenes especiales para investigar denuncias de diversa
ndole y ejercer el control de las donaciones recibidas, as como de los procesos
licitarios, del endeudamiento pblico y cumplimiento de contratos de gestin
gubernamental, entre otros.
El examen especial es efectuado por la Contralora General de la Repblica y por los
Organos de Auditora Interna del Sistema, como parte del alcance del trabajo
necesario para emitir el informe anual sobre la Cuenta General de la Repblica
preparada por la Contadura Pblica de la Nacin.

III. NORMAS DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

Las Normas de Auditora Gubernamental se presentan clasificadas en cuatro grupos:

1. Normas Generales: Entrenamiento tcnico y capacidad profesional, independencia,
cuidado y esmero profesional, confidencialidad, participacin de profesionales y/o
especialistas, y control de calidad.
2. Normas relativas a la Planificacin de la Auditora Gubernamental: Planificacin
general, planificacin especfica, programas de auditora y archivo permanente.
3. Normas relativas a la Ejecucin de la Auditora Gubernamental: Estudio y
evaluacin del control interno, evaluacin del cumplimiento de disposiciones legales y
reglamentarias, supervisin del trabajo de auditora, evidencia suficiente, competente
y relevante, papeles de trabajo, comunicacin de observaciones y carta de
representacin.
4. Normas relativas al Informe de Auditora Gubernamental: Forma escrita,
oportunidad del informe, presentacin del informe, contenido del informe e informe
especial.

NAGU. 1. NORMAS GENERALES

La normas que conforman este grupo se relacionan con las cualidades y calificaciones
del auditor y la calidad de su trabajo.
Estas normas que se aplican tambin para la ejecucin del trabajo y la preparacin del
informe, se refieren al entrenamiento tcnico y capacidad profesional, independencia,
cuidado y esmero profesional, confidencialidad, participacin de profesionales y/o
especialistas, y control de calidad.

NAGU. 1.10 ENTRENAMIENTO TECNICO Y CAPACIDAD PROFESIONAL(*)

El auditor gubernamental debe poseer un adecuado entrenamiento tcnico, la

experiencia y competencia profesional necesarios para la ejecucin de su trabajo.
El entrenamiento tcnico constituye la preparacin en las tcnicas de auditora y la
constante actualizacin profesional, as como el desarrollo de habilidades necesarias
para asegurar la calidad del trabajo de auditora.
A fin de lograr el cumplimiento de esta Norma, los Organos conformantes del Sistema
Nacional de Control, deben promover y realizar programas de capacitacin en
tcnicas necesarias para garantizar la capacidad e idoneidad profesional del personal
que participa en el proceso de la auditora gubernamental.
La competencia profesional es la cualidad que caracteriza al auditor por el nivel de
idoneidad y habilidad profesional que ostenta para efectuar su labor acorde con los
requerimientos y exigencias que demanda el trabajo de auditora.

NAGU. 1.20 INDEPENDENCIA (*)

El auditor debe adoptar una actitud de independencia de criterio respecto de la

entidad examinada y se mantendr libre de cualquier situacin que pudiera sealarse
como incompatible con su integridad y objetividad.
La independencia de criterio es la cualidad que permite apreciar que los juicios
formulados por el auditor estn fundados en elementos objetivos de los aspectos
examinados.
El auditor deber considerar no solamente si es independiente y si sus actitudes y
actividades le permiten proceder de acuerdo a ello, sino tambin si existe motivo que
pudiera dar lugar a que otros cuestionaran su independencia.
Deber abstenerse de participar en la realizacin de una auditora en caso de
incompatibilidad o conflictos de inters manifiestos.
El auditor estar libre de impedimentos personales y profesionales para garantizar una
labor imparcial y objetiva en la entidad examinada. Se halla impedido de participar en
la ejecucin de acciones de control en la entidad donde haya laborado anteriormente y
que comprendan reas y/o aspectos en los cuales intervino o particip directa o
indirectamente.
El auditor gubernamental se encuentra impedido de recibir beneficios en cualquier
forma, para s o para otro, proveniente de personas naturales o jurdicas vinculadas a
la entidad en la cual se efecta la accin de control.
Tampoco deber realizar actividad poltica partidaria durante el ejercicio funcional del
cargo ni emitir opinin, intervenir o participar en actos de decisin, gestin o
administracin de la entidad donde realice su examen.
En los rganos conformantes del Sistema Nacional de Control se establecern los
mecanismos adecuados que cautelen debidamente la independencia del auditor, que
incluyan la presentacin de una manifestacin personal de independencia.

NAGU. 1.30 CUIDADO Y ESMERO PROFESIONAL (*)

El auditor debe actuar con el debido cuidado profesional a efectos de cumplir con las
normas de auditora durante la ejecucin de su trabajo y en la elaboracin del informe.
El debido cuidado y esmero profesional significa emplear correctamente el criterio
para determinar el alcance de la auditora y para seleccionar los mtodos, tcnicas y
procedimientos de auditora que habrn de aplicarse en ella.
Implica tambin que basndose en su buen juicio, aplique correctamente las pruebas
y dems procedimientos de auditora y evale los resultados para la preparacin del
informe correspondiente.
El auditor adquiere la capacidad, madurez de juicio y habilidad necesaria a base de la
prctica constante, bajo supervisin adecuada y entrenamiento permanente.
Los niveles jerrquicos superiores cautelarn que el personal a su cargo mantenga un
desempeo y conducta funcional acorde con las normas que rigen el Sistema
Nacional de Control. En caso de apreciar un incumplimiento o transgresin debern
informar a los funcionarios competentes sobre dichos actos a fin que se apliquen las
correspondientes medidas correctivas.

NAGU. 1.40 CONFIDENCIALIDAD

El auditor gubernamental debe mantener absoluta reserva respecto a la informacin
que conozca en el transcurso de su trabajo.
La confidencialidad conlleva mantener estricta reserva respecto al proceso y los
resultados de la auditora, no revelando los hechos, datos y situaciones que sean de
conocimiento del auditor por el ejercicio de su actividad profesional.
Slo podr acceder a la informacin relacionada con el examen, el personal vinculado
directamente con la direccin y ejecucin del trabajo de auditora.
En los rganos conformantes del Sistema Nacional de Control se establecern
polticas orientadas a asegurar la debida confidencialidad. Esta obligacin subsistir
an despus de cesar en sus funciones.
El auditor gubernamental debe desarrollar sus actividades profesionales de acuerdo a
los correspondientes Cdigos de Etica Profesional.

NAGU. 1.50 PARTICIPACION DE PROFESIONALES Y/O ESPECIALISTAS

Integrarn el equipo de auditora, en calidad de apoyo, los profesionales y/o

especialistas que ejercen sus actividades en campos diferentes a la auditora
gubernamental, cuando sus servicios se consideren necesarios para el desarrollo del
examen. De ser pertinente, los resultados de sus labores se incluirn en el Informe o
como anexos al mismo.
Los profesionales y/o especialistas, son personas naturales o jurdicas, que poseen
idoneidad, conocimiento y experiencia en determinado campo tcnico distinto al
ejercicio de la auditora gubernamental, cuyos servicios podrn ser utilizados de
acuerdo a los objetivos y alcance del examen.
Cuando se requiera el trabajo del indicado personal de apoyo especializado, el
auditor, previamente a su incorporacin, debe cerciorarse de su competencia y
habilidad en sus respectivas especialidades.
Ejercern su labor bajo la direccin del auditor encargado, estando obligados, bajo
responsabilidad, a sujetar su accionar a las normas de auditora gubernamental en lo
que resulte aplicable.
Peridicamente presentarn avances de su trabajo, debiendo al trmino del mismo
alcanzar un Informe documentado, que incluya las respectivas conclusiones,
observaciones y recomendaciones, en concordancia con los objetivos del examen y la
normativa vigente.

NAGU. 1.60 CONTROL DE CALIDAD

La Contralora General de la Repblica, los Organos de Auditora Interna

conformantes del Sistema Nacional de Control y las Sociedades de Auditora
designadas, deben establecer y mantener un adecuado sistema interno de control de
calidad que permita ofrecer seguridad razonable de que la auditora se ejecuta en
concordancia con los objetivos, polticas, normas y procedimientos de auditora
gubernamental.

El control de calidad es el conjunto de polticas y procedimientos, as como los

recursos tcnicos especializados para cerciorarse que las auditoras se realizan de
acuerdo con las normas de auditora gubernamental.
Un apropiado sistema interno de control de calidad debe permitir obtener una
razonable seguridad de que: i) se cumplen las normas de auditora gubernamental, ii)
se han establecido polticas y procedimientos de auditora adecuados, iii) se cumplen
con requisitos de calidad profesional y, iv) se lleva a cabo una capacitacin y
supervisin documentada.
Un sistema interno de control de calidad comprende el establecimiento de polticas y
procedimientos respecto a:

a) Controles generales de calidad, relativos al desarrollo de instrumentos tcnicos

normativos bsicos para la ejecucin de la auditora gubernamental; seleccin,
capacitacin y entrenamiento de los auditores; y cualidades personales.
b) Controles durante el desarrollo de la auditora, relativos a la supervisin sobre el
trabajo delegado en personal idneo; direccin sobre el equipo de trabajo, con
instrucciones adecuadas; e inspeccin respecto al grado de aplicacin de los
procedimientos diseados para mantener la calidad de los trabajos de auditora.
c) Controles despus de culminada la auditora, relativos al establecimiento de
polticas y procedimientos para confirmar que los procedimientos de control de calidad
han funcionado en forma satisfactoria y asegurar la calidad de los informes.

NAGU. 2. NORMAS RELATIVAS A LA PLANIFICACION DE LA AUDITORIA

GUBERNAMENTAL

Este grupo de normas tiene por objeto establecer los criterios tcnicos generales que
permitan una apropiada planificacin de la auditora en entidades sujetas al Sistema
Nacional de Control, a fin de alcanzar los objetivos propuestos.
Las normas que se presentan en los acpites siguientes, se refieren a : Planificacin
general, planificacin especfica, programas de auditora y archivo permanente.

NAGU. 2.10 PLANIFICACION GENERAL

La Contralora General de la Repblica y los Organos de Auditora Interna
conformantes del Sistema Nacional de Control, planificarn sus actividades de
auditora a travs de sus Planes Anuales, aplicando criterios de materialidad,
economa, objetividad y oportunidad, y evaluarn peridicamente la ejecucin de sus
planes.

El Plan Anual de Auditora Gubernamental, es el documento que contiene el conjunto

de actividades de auditora y el universo de entidades y/o reas, segn corresponda, a
examinar durante el perodo de un ao y ser elaborado en concordancia con las
polticas y disposiciones establecidas por la Contralora General de la Repblica.
El citado Plan es de naturaleza reservada, para cuyo efecto los niveles pertinentes
adoptarn medidas cautelatorias siendo obligacin del personal vinculado con las
acciones de auditora, mantener una absoluta confidencialidad de su contenido.
El Contralor General, en uso de las atribuciones conferidas por la Ley del Sistema
Nacional de Control, dicta los lineamientos de poltica que rigen la planificacin de la
Auditora Gubernamental en armona con los Planes y Programas de Desarrollo
Nacional y aprueba los Planes Anuales de Auditora de las entidades sujetas al
Sistema.
En la Contralora General cada unidad orgnica de lnea planificar anualmente sus
acciones. En el caso de las entidades sujetas al Sistema lo efectuar el Jefe del
Organo de Auditora Interna, de acuerdo a las prioridades establecidas para el logro
de los objetivos y metas institucionales o sectoriales segn sea el caso.
Los Planes Anuales de Auditora sern flexibles a fin de permitir cambios que previa
autorizacin se considere necesario efectuar de acuerdo a las circunstancias.
Los citados planes sern objeto de consolidacin en el denominado Plan Nacional
Anual de Auditora Gubernamental y sern elaborados de conformidad con los
Objetivos y Lineamientos de Poltica Institucional aprobados por la Contralora
General.
La estructura del contenido de los planes, guardar armona con los objetivos y
lineamientos de Poltica Institucional del Plan Nacional que apruebe la Contralora
General de la Repblica.
La Contralora General y los Organos de Auditora Interna conformantes del Sistema
evaluarn peridicamente la ejecucin de los Planes Anuales de Auditora, formulando
el correspondiente Informe.

LIMITACIONES AL ALCANCE
Las Sociedades de Auditora estn exceptuadas del cumplimiento de la presente
norma debido a la naturaleza de su designacin por la Contralora General de la
Repblica.
NAGU. 2.2O PLANIFICACION ESPECIFICA (*)

El trabajo del auditor debe ser adecuadamente planificado a fin de asegurar la

realizacin de una auditora de alta calidad y debe estar basado tanto en el
conocimiento de la actividad que desarrolla la entidad a examinar como de las
disposiciones legales que la afectan.
La planificacin de una auditora implica desarrollar una estrategia general para su
conduccin a fin de asegurar que el auditor tenga un cabal conocimiento y
comprensin de las actividades, sistemas de control e informacin y disposiciones
legales aplicables a la entidad; que le permitan evaluar el nivel de riesgo de auditora
as como determinar y programar la naturaleza, oportunidad y alcance de los
procedimientos a aplicar.
La planificacin de la auditora debe incluir la evaluacin de los resultados de la
gestin de la entidad a examinar, en relacin a los objetivos, metas y programas
previstos.
La informacin que necesita el auditor para planificar la auditora vara de acuerdo con
los objetivos de la misma y con la entidad sujeta a examen. En determinados casos se
puede realizar un estudio preliminar de la entidad antes de preparar el plan para
ejecutar el trabajo de campo. El estudio preliminar constituye un mtodo de apoyo
eficaz para seleccionar las reas especficas donde se va a practicar la auditora y
para obtener informacin que habr de utilizarse en la planificacin. Es un proceso
que permite conseguir rpidamente informacin sobre la organizacin, programas,
actividades y funciones de la entidad, aunque sin someterla a una verificacin
detallada.

Al concluir la recoleccin y estudio de informacin el auditor documentar su trabajo

mediante:
a. Descripcin de las actividades de la entidad, resumidas en los papeles de trabajo,
sustentadas con la documentacin obtenida de la entidad, como flujogramas sobre los
procedimientos de las reas ms significativas, etc.
b. Emisin de un Memorndum de Planificacin cuya estructura bsica contendr:
Objetivos del examen, son los resultados que se espera alcanzar.
Alcance del examen, grado de extensin de las labores de auditora que incluye
reas, aspectos y perodos a examinar.

Descripcin de las actividades de la entidad.

Normativa aplicable a la entidad, especialmente relacionadas con las reas materia de
evaluacin.
Informes a emitir y fechas de entrega.
Identificacin de reas crticas definiendo el tipo de pruebas a aplicar. Se efecta en
los casos de objetivos predeterminados.
Puntos de atencin, situaciones importantes a tener en cuenta durante la conduccin
del examen, incluyendo denuncias que se hubieran recibido.
Personal, nombre y categora de los auditores que conforman el equipo de auditora.
Asimismo, las tareas asignadas a cada uno, de acuerdo a su capacidad y experiencia.
Funcionarios de la entidad a examinar.
Presupuesto de tiempo, por categoras, reas y visitas.
Participacin de otros profesionales y/o especialistas, de acuerdo a las reas materia
de evaluacin.
Aspectos denunciados, referidos a hechos de importancia relacionados con la entidad
a examinar.
La responsabilidad por la preparacin del Memorndum de Planificacin corresponde
al auditor encargado y al supervisor; la revisin y aprobacin a los niveles gerenciales
competentes.
En el caso de las entidades sujetas al Sistema, el Jefe del Organo de Auditora Interna
aprobar el Memorndum de Planificacin.

NAGU. 2.30. PROGRAMAS DE AUDITORIA

Para cada auditora gubernamental deben prepararse programas especficos que

incluyan objetivos, alcance de la muestra, procedimientos detallados y oportunidad de
su aplicacin; as como el personal encargado de su desarrollo.
Los programas de auditora comprenden una relacin ordenada de procedimientos a
ser aplicados en el proceso de la auditora, que permitan obtener las evidencias
competentes y suficientes para alcanzar el logro de los objetivos establecidos.
Se desarrollan a partir del conocimiento de la entidad y sus sistemas. El auditor se
apoya en este conocimiento para establecer la naturaleza, oportunidad y alcance de
los procedimientos a aplicar.
Su flexibilidad debe permitir modificaciones, mejoras y ajustes que a juicio del auditor
encargado y supervisor se consideren pertinentes durante el curso de la auditora.
Los programas de auditora guan la accin del auditor y sirven como elemento para el
control de la labor realizada. Deben tambin permitir la evaluacin del avance del
examen y la correcta aplicacin de los procedimientos, cautelando que la consecucin
de los resultados est de acuerdo con los objetivos propuestos.
El programa de auditora debe ser lo suficientemente detallado de manera que sirva
de gua y como medio para controlar la adecuada ejecucin del trabajo.
La responsabilidad de la elaboracin de los respectivos programas corresponde al
auditor encargado y supervisor.
NAGU. 2.40 ARCHIVO PERMANENTE

Para cada entidad sujeta a control se debe implantar, organizar y mantener

actualizado el archivo permanente.
El Archivo Permanente est conformado por un conjunto orgnico de documentos que
contienen copias y/o extractos de informacin de inters, de utilizacin contina o
necesaria para futuros exmenes, bsicamente relacionada con:
* Ley orgnica de la entidad y normas legales que regulan su funcionamiento
* Organigrama aprobado
* Reglamento de Organizacin y Funciones - ROF aprobado
* Manual de Organizacin y Funciones - MOF aprobado
* Manual de Procedimientos aprobado
* Flujogramas de las principales actividades de la entidad
* Plan Operativo Institucional
* Presupuesto institucional, incluyendo modificaciones y evaluaciones
* Estados financieros
* Informes de auditora
* Denuncias
* Plan Anual de Control, incluyendo reprogramaciones
* Informe de evaluacin del Plan Anual
* Resumen de las decisiones ms importantes adoptadas por la Alta Direccin
* Resoluciones y Directivas emitidas por la entidad
* Convenios y Contratos trascendentes.
Se actualizar peridicamente a fin de permitir su fcil utilizacin, especialmente en la
fase de planificacin de las auditoras.

La responsabilidad de organizar el Archivo Permanente corresponde :

a) A las Gerencias de Lnea de la Contralora General.

b) A las Jefaturas de los Organos de Auditora Interna de las entidades sujetas al
Sistema Nacional de Control
Limitaciones al Alcance
El cumplimiento de esta norma no es de aplicacin a las Sociedades de Auditora
debido a que sus exmenes se supeditan a la designacin de la Contralora General,
debiendo limitarse a mantener el archivo correspondiente a las auditoras que hayan
realizado en armona con la normativa vigente.
NAGU. 3. NORMAS RELATIVAS A LA EJECUCION DE LA AUDITORIA
GUBERNAMENTAL

Este grupo est integrado esencialmente por normas utilizadas en la realizacin de la

auditora, tienen el propsito que las pruebas y dems procedimientos que se
seleccionen, segn el criterio profesional del auditor, sean apropiados en las
circunstancias para cumplir los objetivos de cada auditora.
Las normas que se establecen a continuacin, estn referidas a: Estudio y evaluacin
del control interno, evaluacin del cumplimiento de disposiciones legales y
reglamentarias, supervisin del trabajo de auditora, evidencia suficiente, competente
y relevante, papeles de trabajo, comunicacin de observaciones y carta de
representacin.

NAGU. 3.10 ESTUDIO Y EVALUACION DEL CONTROL INTERNO (*)

Se debe efectuar un apropiado estudio y evaluacin del control interno para identificar
las reas crticas que requieren un examen profundo, determinar su grado de
confiabilidad a fin de establecer la naturaleza, alcance, oportunidad y selectividad de
la aplicacin de procedimientos de auditora.
El sistema de control interno comprende el plan de organizacin, los mtodos,
procedimientos y la funcin de auditora interna establecidos dentro de una entidad
pblica, para salvaguardar su patrimonio contra el malgasto, prdida y uso indebido,
verificar la exactitud y veracidad de la informacin financiera y administrativa,
promover la eficiencia en las operaciones y, comprobar el cumplimiento de los
objetivos y polticas institucionales, as como de la normativa aplicable. Un apropiado
sistema de control interno, tambin permite detectar posibles deficiencias y aquellos
aspectos relacionados con la existencia de delitos, de ser el caso.

La administracin de la entidad es responsable de implantar y mantener un

sistema eficaz de control interno, cuya estructura comprende:

a) Ambiente de control, que se refiere a la disposicin general, actitud vigilante y

acciones adoptadas por parte de la administracin con respecto al control y su
importancia para la entidad.
b) Sistemas de informacin y registro, consiste en los mtodos y registros
establecidos para identificar, reunir, analizar, clasificar, registrar e informar las
transacciones de una entidad.
c) Procedimientos de control, consisten en las polticas y procedimientos adicionales
establecidos por la administracin para lograr una razonable seguridad de que los
objetivos especficos de la entidad sern alcanzados.
El estudio y evaluacin del sistema de control interno tiene por objeto conocer con
mayor precisin aquellos aspectos de importancia de la organizacin y funcionamiento
de la entidad, as como, efectuar los ajustes de los programas y la aplicacin detallada
de procedimientos de auditora, especialmente en las reas crticas, que servirn
como base para el establecimiento de los objetivos y alcance de la auditora, la
formulacin de recomendaciones a considerarse en el informe y la determinacin del
grado de confianza de los controles implantados por la entidad.
El estudio y evaluacin del sistema de control interno debe ser llevado a cabo de
acuerdo al tipo de auditora que se ejecute, sea financiera, de gestin o se trate de
exmenes especiales.
Los auditores podrn evaluar, hasta donde sea necesario para cumplir los objetivos de
la auditora, aquellas polticas, procedimientos, prcticas y controles que sean
aplicables a los programas, funciones y actividades que sean materia de la auditora.

El relevamiento de informacin del sistema de control interno debe

documentarse adecuadamente, teniendo en cuenta la forma en que se presente
la informacin y, el criterio del auditor.

La evaluacin del sistema de control interno comprende dos etapas:

1. Obtencin de informacin acerca de su funcionamiento.
2. Comprobacin de que los controles identificados funcionan efectivamente y logran
sus objetivos.
En caso de encontrarse computarizados los sistemas de informacin y registro, el
auditor debe establecer si los controles internos estn funcionando apropiadamente, a
fin de brindarle confianza respecto a la integridad de los datos procesados mediante
medios informticos.
Al trmino de sta evaluacin el auditor emitir el documento denominado
Memorndum de Control Interno, el cual estar dirigido al titular de la entidad.

NAGU. 3.20 EVALUACION DEL CUMPLIMIENTO DE DISPOSICIONES LEGALES Y

REGLAMENTARIAS

En la ejecucin de la auditora gubernamental debe evaluarse el cumplimiento de las

leyes y reglamentos aplicables cuando sea necesario para los objetivos de la
auditora.
En el desarrollo de la auditora gubernamental, la evaluacin del cumplimiento de las
leyes y reglamentos es tambin importante debido a que los organismos, programas,
servicios, actividades y funciones gubernamentales se crean generalmente por ley y
estn sujetos a disposiciones legales y reglamentarias ms especficas que las que
rigen en el sector privado. Dicha normativa establece, entre otros aspectos, qu debe
hacerse, quin debe hacerlo, las metas y objetivos por alcanzar, la poblacin que se
va a beneficiar, cunto y en qu deber gastarse.
Las fuentes de informacin sobre las disposiciones legales son diversas. Una
adecuada fuente primaria constituye la entidad auditada, dado que conoce la
legislacin aplicable. Cuando la citada entidad reciba financiamiento de otro nivel
gubernamental y se conozca su fuente, los auditores podrn recurrir a la organizacin
que suministre los fondos para obtener y/o verificar informacin relacionada con las
normas pertinentes.
Cuando sea necesario evaluar el cumplimiento de las leyes y reglamentos aplicables,
el auditor debe planificar la auditora en tal forma que tenga una razonable seguridad
de que se descubrirn posibles abusos o actos ilcitos que puedan influir
significativamente en los resultados de la auditora.
El auditor no necesariamente est capacitado para investigar actos ilcitos de ciertos
tipos que por su especializacin o complejidad competen a las autoridades
responsables de investigar esa clase de hechos o de aplicar las leyes
correspondientes. No obstante, est obligado a conocer las caractersticas y tipos de
los riesgos potenciales del rea auditada y de los actos ilcitos que puedan ocurrir en
ella, para que est en posibilidad de identificar los indicios de que esos actos puedan
haber ocurrido.
La ejecucin de una auditora de conformidad con las normas de auditora
gubernamental no ser garanta que habrn de descubrirse todos los abusos o actos
ilcitos. El descubrimiento posterior de tales actos ocurridos durante el perodo que
haya sido objeto de la auditora, tampoco significar, necesariamente, que el
desempeo del auditor fue inadecuado, a condicin de que la auditora se haya
efectuado de acuerdo con las normas de auditora gubernamental establecidas.

NAGU. 3.30 SUPERVISION DEL TRABAJO DE AUDITORIA (*)

El trabajo de auditora debe ser apropiadamente supervisado para mejorar su calidad

y cumplir los objetivos propuestos.
La supervisin es un proceso tcnico que consiste en dirigir y controlar la auditora
desde su inicio hasta la aprobacin del informe por el nivel competente.
En la auditora gubernamental, la supervisin ser ejercida por el auditor encargado,
el supervisor y los niveles inmediatos superiores vinculados directamente con el
proceso del examen.
La supervisin se aplicar al planificar, ejecutar y elaborar el correspondiente informe
de auditora.
Se debe dejar evidencia de la labor de supervisin que permita establecer la
oportunidad y el aporte tcnico al trabajo de auditora.
La cantidad de trabajos de auditora a supervisar depender de los objetivos y alcance
de la auditora, complejidad del trabajo, y condiciones externas, como la distancia de
las entidades a examinar.

NAGU. 3.40 EVIDENCIA SUFICIENTE, COMPETENTE Y RELEVANTE (*)

El auditor debe obtener evidencia suficiente, competente y relevante mediante la

aplicacin de pruebas de control y procedimientos sustantivos que le permitan
fundamentar razonablemente los juicios y conclusiones que formule respecto al
organismo, programa, actividad o funcin que sea objeto de la auditora.
La evidencia deber someterse a prueba para asegurarse que cumpla los requisitos
bsicos de suficiencia, competencia y relevancia. Los papeles de trabajo debern
mostrar los detalles de la evidencia y revelar la forma en que se obtuvo.

CARACTERISTICAS DE LA EVIDENCIA

a. Suficiencia

Es suficiente la evidencia objetiva y convincente que basta para sustentar los

hallazgos, conclusiones y recomendaciones del auditor. La evidencia ser suficiente
cuando por los resultados de la aplicacin de una o varias pruebas, el auditor podr
adquirir certeza razonable que los hechos revelados se encuentran satisfactoriamente
comprobados. Para determinar si la evidencia es suficiente se requiere aplicar el
criterio profesional. Cuando sea conveniente, se podr emplear mtodos estadsticos
con ese propsito.

b. Competencia

Para que sea competente, la evidencia debe ser vlida y confiable. A fin de evaluar la
competencia de la evidencia, el auditor deber considerar cuidadosamente si existen
razones para dudar de su validez o de su integridad. De ser as, deber obtener
evidencia adicional o revelar esa situacin en su informe.
Los siguientes supuestos constituyen criterios tiles para juzgar si la evidencia es
competente, si bien no debern considerarse suficientes para determinar la
competencia.
La evidencia que se obtiene de fuentes independientes es ms confiable que la
obtenida del propio organismo auditado.
La evidencia que se obtiene cuando se ha establecido un sistema de control interno
apropiado es ms confiable que aqulla que se obtiene cuando el sistema de control
interno es deficiente, no es satisfactorio o no se ha establecido.
La evidencia que se obtiene fsicamente mediante un examen, observacin, clculo o
inspeccin es ms confiable que la que se obtiene en forma indirecta.
Los documentos originales son ms confiables que sus copias.
La evidencia testimonial que se obtiene en circunstancias que permite a los
informantes expresarse libremente merece ms crdito que aqulla que se obtiene en
circunstancias comprometedoras (por ejemplo, cuando los informantes pueden
sentirse intimidados).

c. Relevancia

Se refiere a la relacin que existe entre la evidencia y su uso. La informacin que se

utilice para demostrar o refutar un hecho ser relevante si guarda una relacin lgica y
patente con ese hecho. Si no lo hace, ser irrelevante y, por consiguiente, no deber
incluirse como evidencia.
Cuando lo estimen conveniente, el auditor deber obtener de los funcionarios de la
entidad auditada declaraciones por escrito respecto a la relevancia y competencia de
la evidencia que haya obtenido.

CLASIFICACION DE LA EVIDENCIA

a. Evidencia fsica

Se obtiene mediante inspeccin u observacin directa de actividades, bienes o

sucesos.
La evidencia de esta naturaleza puede presentarse en forma de memorndum (donde
se resumen los resultados de la inspeccin o de la observacin), fotografas, grficos,
mapas o muestras materiales.

b. Evidencia documental

Consiste en informacin elaborada, como la contenida en cartas, contratos, registros

de contabilidad, facturas y documentos de la administracin relacionados con su
desempeo.

c. Evidencia testimonial

Se obtiene de otras personas en forma de declaraciones hechas en el curso de

investigaciones o entrevistas. Las declaraciones que sean importantes para la
auditora debern corroborarse, siempre que sea posible, mediante evidencia
adicional. Tambin ser necesario evaluar la evidencia testimonial para cerciorarse
que los informantes no hayan estado influidos por prejuicios o tuvieran slo un
conocimiento parcial del rea auditada.

d. Evidencia analtica

Comprende clculos, comparaciones, razonamiento y separacin de la informacin en

sus componentes.

CONFIABILIDAD DE LA EVIDENCIA PROVENIENTE DE SISTEMAS

COMPUTARIZADOS

Cuando la informacin procesada por medios electrnicos constituya una parte

importante o integral de la auditora y su confiabilidad sea esencial para cumplir los
objetivos del examen, el auditor deber cerciorarse de la relevancia y de la
confiabilidad de esa informacin.
Para determinar la confiabilidad de la informacin, el auditor:

a) Podr efectuar una revisin de los controles generales de los sistemas

computarizados y de los relacionados especficamente con sus aplicaciones, que
incluya todas las pruebas que sean permitidas; o
b) Si no revisa los controles generales y los relacionados con las aplicaciones o
comprueba que esos controles no son confiables, podr practicar pruebas adicionales
o emplear otros procedimientos.

Cuando el auditor utilice datos procesados por medios electrnicos o los incluya en su
informe a manera de antecedentes o con fines informativos, por no ser significativos
para los resultados de la auditora, bastar generalmente que en el informe se cite la
fuente de esos datos para cumplir las normas relacionadas con la exactitud e
integridad de su informe.

NAGU. 3.50 PAPELES DE TRABAJO

El auditor gubernamental debe organizar un registro completo y detallado de la labor

efectuada y las conclusiones alcanzadas, en forma de papeles de trabajo.
Los papeles de trabajo constituyen el vnculo entre el trabajo de planeamiento y
ejecucin, y el informe de auditora. Por tanto, debern contener la evidencia
necesaria para fundamentar los hallazgos, opiniones y conclusiones que se presenten
en el informe. Podrn incluir cintas, fotos, pelculas y discos.
No hay nada que sustituya a una comprensin adecuada de los objetivos de la
auditora, las razones por las cuales se emprender determinada tarea y la forma en
que esa tarea contribuir al cumplimiento de los objetivos. Esa comprensin se logra
cuando el auditor dispone de papeles de trabajo debidamente planificados y
organizados y, reciben instrucciones idneas de sus supervisores. La prctica de
indicar claramente en los papeles de trabajo los fines que se persigan ser muy til
para asegurarse que la informacin obtenida estar relacionada directamente con los
objetivos de la auditora y del informe correspondiente.

PROPOSITO

a. Contribuir a la planificacin y realizacin de la auditora.

b. Proporcionar el principal sustento del informe del auditor.
c. Permitir una adecuada ejecucin, revisin y supervisin del trabajo de auditora.
d. Constituir la evidencia del trabajo realizado y el soporte de las conclusiones,
comentarios y recomendaciones incluidas en el informe.
e. Permitir las revisiones de calidad de la auditora.

REQUISITOS

a. Ser completos y exactos, con objeto de que permitan sustentar debidamente los
hallazgos, opiniones y conclusiones y demostrar la naturaleza y el alcance del trabajo
realizado. La concisin es importante, pero no deber sacrificarse la claridad y la
integridad con el nico fin de ahorrar tiempo o papel.
b. Deben ser lo suficientemente claros, comprensibles y detallados para que un
auditor experimentado, que no haya mantenido una relacin directa con la auditora,
est en capacidad de fundamentar las conclusiones y recomendaciones, mediante su
revisin. No deben requerir de explicaciones orales.
c. Ser legibles y ordenados, pues de lo contrario podran perder su valor como
evidencia.
d. Deben contener informacin relevante, esto es, limitarse a los asuntos que sean
pertinentes e importantes para cumplir los objetivos del trabajo encomendado.

CONTENIDO

La forma y contenido de los papeles de trabajo se ven afectados por factores tales
como:
a. La naturaleza de la auditora.
b. El tipo de informe a emitir.
c. La naturaleza y complejidad de la actividad de la entidad.
Como regla general, los papeles de trabajo deben contener:
a. El Memorndum de Planificacin y los Programas de Auditora, que deben estar
debidamente referenciados a los papeles de trabajo.
b. Objetivos, alcance y metodologa, incluyendo los criterios usados para la seleccin
de las muestras.
c. Indicacin de la manera como se ha obtenido la informacin, con referencia a los
documentos base y las personas que la facilitaron (fuentes).
d. Documentacin del trabajo que sustente las conclusiones y juicios significativos.
e. Indices, referencias, cdulas y resmenes adecuados.
f. Conclusiones sobre cada uno de los componentes en que se divida el examen.
g. Fecha y firma de la persona que los prepar.
h. Evidencia de las revisiones efectuadas al supervisar el trabajo realizado.

PROPIEDAD Y CUSTODIA DE LOS PAPELES DE TRABAJO

Los papeles de trabajo son propiedad de los rganos conformantes del Sistema
Nacional de Control, y de las Sociedades de Auditora cuyos exmenes practicados
contaron con la autorizacin de la Contralora General.
El auditor cautelar la integridad de los papeles de trabajo, debiendo asegurar en todo
momento y bajo cualquier circunstancia, el carcter secreto de la informacin
contenida en los mismos.

NAGU. 3.60 COMUNICACION DE OBSERVACIONES

Durante el proceso de la auditora, el auditor encargado debe comunicar

oportunamente las observaciones a los funcionarios y servidores de la entidad
examinada comprendidos en los hechos observados, a fin que en un plazo perentorio
establecido, presenten sus descargos sustentados documentariamente, para su
oportuna evaluacin y consideracin en el informe correspondiente.
Las observaciones se refieren a los hallazgos determinados como resultado de la
aplicacin de los procedimientos de auditora en armona con los objetivos
establecidos, y constituyen las deficiencias o irregularidades evidenciadas
tcnicamente en la entidad auditada.

Las observaciones fundamentan las conclusiones y recomendaciones del

informe, y deben cumplir los siguientes requisitos:

a. Estar basadas en hechos y respaldadas con evidencias.

b. Ser objetivas.
c. Estar fundamentadas en una labor suficiente que sirva de soporte para las
conclusiones y recomendaciones.

El auditor gubernamental debe desarrollar sus hallazgos y constarn en los papeles

de trabajo, debidamente referenciados y documentados.
Para revelar completa y claramente los hallazgos, stos contarn necesariamente con
los atributos de: Condicin, Criterio, Causa y Efecto
La comunicacin de observaciones es el proceso mediante el cual el auditor, una vez
evidenciados los hallazgos, cumple en forma inmediata con darlos a conocer a los
funcionarios y servidores de la entidad examinada comprendidos en los hechos, para
que presenten sus respectivos descargos documentados.
El auditor encargado debe comunicar las observaciones a fin de otorgar el ejercicio
del derecho de defensa de las personas comprendidas en las mismas, en observancia
a las disposiciones legales vigentes.
La comunicacin se efecta por escrito en forma reservada y directa, debiendo
acreditarse su recepcin.
La referida accin permite al auditor contar con los elementos de juicio que sustenten
de manera suficiente y competente los comentarios, conclusiones y recomendaciones
del Informe de Auditora.
La alusin a los funcionarios y servidores a que se refiere la norma, se extiende
tambin a las personas que ya no se encuentren laborando en la entidad examinada.
El auditor encargado y supervisor son responsables de elaborar la comunicacin de
observaciones.
La observacin a ser comunicada estar referida a hechos que revistan materialidad
de acuerdo a lo previsto en el Memorndum de Planificacin.
El plazo para la entrega de los descargos es perentorio y ser establecido a criterio
del auditor encargado, de acuerdo a las disposiciones legales vigentes.
En caso de no ser ubicados los funcionarios y servidores comprendidos en los hechos
observados sern notificados en el diario oficial u otro de mayor circulacin en la que
se encuentre la entidad auditada.
La no presentacin de los descargos por parte del servidor o funcionario pblico
dentro del plazo previsto debe revelarse en el informe, as como los hechos materia
de la observacin.
El auditor encargado y el supervisor son responsables de la oportuna evaluacin de
los descargos recepcionados, los cuales sern archivados en los papeles de trabajo y
referenciados adecuadamente.
Se consignar un prrafo sobre el cumplimiento de la comunicacin de observaciones
en la Introduccin del Informe.
NAGU. 3.70 CARTA DE REPRESENTACION

El auditor debe obtener una carta de representacin del titular y/o del nivel gerencial
competente de la entidad auditada.
La carta de representacin es el documento por el cual el titular y/o nivel gerencial
competente de la entidad auditada reconoce haber puesto a disposicin del auditor la
informacin requerida, as como cualquier hecho significativo ocurrido durante el
perodo bajo examen y hasta la fecha de terminacin del trabajo de campo.
Si el titular y/o niveles gerenciales se rehusaran a proporcionar al auditor el citado
requerimiento, dicha situacin se revelar en el informe de auditora.

NAGU. 4. NORMAS RELATIVAS AL INFORME DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

Este grupo de normas establecen los criterios tcnicos para el contenido, elaboracin
y presentacin del Informe de Auditora Gubernamental relacionado con la auditora
de gestin y exmenes especiales. Las Normas de Auditora Generalmente Aceptadas
- NAGA y las Normas Internacionales de Auditora - NIA, que rigen a la profesin
contable en el pas, son aplicables a todos los aspectos de contenido, elaboracin y
presentacin del Informe de Auditora Financiera Gubernamental.
Las normas agrupadas en el presente acpite tambin pueden ser aplicables a
algunas auditoras financieras.
Las normas que se mencionan a continuacin regulan la formulacin del informe,
estableciendo la forma escrita, la oportunidad, presentacin y contenido del informe; y
el informe especial.

NAGU 4.10 FORMA ESCRITA

Los auditores deben preparar informes de auditora por escrito para comunicar los
resultados de cada examen.
No es propsito de esta norma limitar o evitar la discusin de los hallazgos, juicios,
conclusiones y recomendaciones con personas responsables de la entidad o del rea
auditada.
Por el contrario, se recomienda ampliamente las discusiones de esa naturaleza. Sin
embargo, deber prepararse un informe por escrito independientemente de que se
hayan llevado a cabo esas discusiones.
Los informes por escrito son necesarios para:
a. Comunicar los resultados de las auditora a funcionarios de los niveles apropiados
de gobierno.
b. Reducir el riesgo de los resultados sean errneamente interpretados.
c. Poner a disposicin de las autoridades pertinentes los resultados del examen.
d. Facilitar el seguimiento de los hallazgos y recomendaciones para verificar que se
hayan adoptado las medidas correctivas apropiadas.

NAGU. 4.20 OPORTUNIDAD DEL INFORME

Los informes de auditora deben emitirse lo ms pronto posible a fin que su

informacin pueda ser utilizada oportunamente por el titular de la entidad examinada
y/o funcionarios de los niveles apropiados del gobierno.
A fin de que sea de la mayor utilidad posible, el informe debe ser oportuno para lo cual
es importante el cumplimiento de las fechas programadas para las distintas fases de
la auditora. Un informe preparado cuidadosamente puede ser de escaso valor para
quienes se encarguen de tomar las decisiones si se recibe demasiado tarde. El auditor
debe prever la emisin oportuna del informe y tener presente ese propsito al ejecutar
la auditora.

NAGU. 4.30 PRESENTACION DEL INFORME

El informe debe ser preparado en lenguaje sencillo y fcilmente entendible, tratando

los asuntos en forma concreta y concisa, los que deben coincidir de manera exacta y
objetiva con los hechos observados.
El auditor no debe suponer que el usuario del informe posee conocimientos detallados
sobre los temas incluidos en el mismo.

Para que un informe sea conciso no debe ser ms extenso de lo necesario para
transmitir su mensaje, por tanto requiere:

a. Un adecuado uso de las palabras, segn su significado, excluyendo las

innecesarias;
b. La inclusin de detalles especficos cuando fuere necesario a juicio del auditor.
En el informe no deben omitirse asuntos importantes, ni utilizarse palabras ni
conceptos superfluos que lleven a interpretaciones erradas. Es importante que el
auditor tenga en cuenta que un exceso de detalles puede confundir al usuario e
incluso ocultar el objetivo principal del informe.
La exactitud requiere que la evidencia presentada sea verdadera y que los hallazgos
sean correctamente expuestos. Se basa en la necesidad de asegurarse que la
informacin que se presente sea confiable a fin de evitar errores que podran restar
credibilidad y generar el cuestionamiento y validez sustancial del informe.
Los hechos deben ser presentados de manera objetiva y ponderada, es decir, con la
suficiente informacin que permita al usuario una adecuada interpretacin de los
asuntos mencionados.

NAGU. 4.40 CONTENIDO DEL INFORME

Al finalizar el trabajo, el auditor debe elaborar un informe en el cual expondr

apropiadamente los resultados del examen, sealando que se realiz de acuerdo a las
normas de auditora gubernamental.
Esta norma tiene por finalidad regular el contenido de los informes de auditora
financiera (informe largo), de gestin y de otros tipos que se deriven de las mismas,
tales como exmenes especiales, asegurando la uniformidad en su denominacin y
estructura, as como una exposicin clara y precisa de los resultados del examen.
Adicionalmente, se emitir una Sntesis Gerencial del Informe.

CONTENIDO DEL INFORME

El informe deber presentar la siguiente estructura:

I. INTRODUCCION

Comprender la informacin general concerniente al examen y a la entidad

examinada.

A. INFORMACION RELATIVA AL EXAMEN

1. Motivo del examen

Estar referido a las causas que originan la accin de control, as como la referencia
al documento de acreditacin. Debern exponerse las razones por las cuales se llev
a cabo la auditora.

2. Naturaleza y Objetivos

En este rubro se precisar la naturaleza o tipo de examen a efectuar, ya sea que se

trate de una Auditora de Gestin, Financiera o Examen Especial.
Los objetivos estn referidos a lo que espera lograrse como resultado del examen. Al
exponerlos se darn a conocer los lmites de la auditora, a fin de evitar
interpretaciones errneas en los casos en que los objetivos hayan sido
particularmente limitados o puntuales sobre determinados aspectos de la gestin.
3. Alcance
Se dejar constancia que el trabajo se realiz de acuerdo con las Normas de Auditora
Generalmente Aceptadas y las Normas de Auditora Gubernamental.
Deber indicarse claramente la cobertura y profundidad del trabajo que se haya
realizado para cumplir los objetivos de la auditora, precisndose el perodo
examinado, el mbito geogrfico donde se haya practicado la auditora y las reas
materia de examen.
De ser el caso, el auditor revelar las limitaciones al alcance que se presenten en el
proceso del trabajo. Si se emplean datos que no hayan sido verificados, ese hecho
deber manifestarse. Tambin debern revelarse las modificaciones efectuadas al
enfoque de la auditora, como consecuencia de las limitaciones de la informacin o del
alcance de la auditora.

4. Comunicacin de Observaciones

Se dar a conocer el cumplimiento de la comunicacin de observaciones efectuada a

los funcionarios de la entidad comprendidos en las mismas.

B. INFORMACION RELATIVA A LA ENTIDAD EXAMINADA

1. Antecedentes y Base Legal

Se deber hacer una breve referencia en torno a la creacin de la entidad, su
estructura organizativa, las principales actividades que desarrolla y al rea examinada.
En la base legal se precisar la referencia a las disposiciones legales que la regulan.

2. Relacin de las personas comprendidas en las observaciones

Est referido al personal de la entidad auditada comprendido en las observaciones, el
cual se consignar en un anexo del informe, con indicacin de nombres y apellidos,
cargo, perodo de gestin, condicin laboral y direccin domiciliaria.

3. Posicin financiera, econmica y presupuestaria

Teniendo en cuenta el tipo de examen que se realice, a criterio del auditor, se incluirn
el balance general, estado de prdidas y ganancias, balance de ejecucin
presupuestal u otros, segn corresponda.
II. CONCLUSIONES
En este rubro el auditor deber expresar sus conclusiones, que son juicios de carcter
profesional basados en las observaciones resultantes del examen efectuado. Las
conclusiones estarn referidas a la evaluacin de los resultados de gestin de la
entidad examinada, en cuanto al logro de los objetivos, metas y programas, as como
a la utilizacin de los recursos pblicos, en trminos de economa, eficiencia y
eficacia.
Asimismo, en las conclusiones se deber indicar la determinacin de la naturaleza de
la responsabilidad en la que incurran los funcionarios o servidores pblicos, sea
administrativa, civil o penal. De acuerdo a la competencia funcional de los rganos
conformantes del Sistema Nacional de Control, cuando la responsabilidad es de
carcter penal, sta debe ser revelada en trminos de presuncin de delito.
Al final de cada conclusin se har referencia al nmero correspondiente a la
observacin en la cual se expone el hecho con todos los detalles.

III. OBSERVACIONES

En esta parte del informe, se debe revelar:

Toda aquella informacin que a juicio del auditor, permita conocer hechos o
circunstancias que incidan significativamente en la gestin de la entidad auditada,
tales como el reconocimiento de las dificultades o circunstancias en las que se
desenvolvieron los responsables de dicha gestin, en los supuestos en que esto
suceda, sin perjuicio de la observancia de los requisitos de objetividad e imparcialidad
que deben guiar al auditor en la elaboracin de su informe.
Las observaciones derivadas del examen.

Los aspectos principales que deben tenerse en cuenta al redactar las

observaciones sern:

1. Las observaciones estarn referidas a asuntos significativos e incluirn informacin

suficiente y competente relacionada con los resultados de la evaluacin efectuada a la
gestin de la entidad examinada, as como el uso de los recursos pblicos, en
trminos de economa, eficiencia y eficacia.
2. Igualmente deber incluir la informacin necesaria respecto a los antecedentes a fin
de facilitar la comprensin de las observaciones.
3. El trmino observacin est referido a cualquier situacin deficiente y relevante que
se determine de la aplicacin de procedimientos de auditora y estar estructurada de
acuerdo con los atributos (condicin, criterio, causa y efecto) que se considere de
inters para la entidad examinada.
Cada observacin deber redactarse en forma narrativa, teniendo en cuenta para su
presentacin los aspectos siguientes:

a. Sumilla
Se refiere al ttulo que utiliza el hecho observado.

b. Condicin
Este trmino se refiere a la descripcin de la situacin irregular o deficiencia hallada,
cuyo grado de desviacin debe ser demostrada.

c. Criterio
Son las normas transgredidas de carcter legal, operativo o de control que regulan el
accionar de la entidad examinada. El desarrollo del criterio en la presentacin de la
observacin debe citar especficamente la normativa pertinente y el texto aplicable de
la misma.

d. Causa
Es la razn fundamental por la cual ocurri la condicin, o el motivo por el que no se
cumpli el criterio o norma. Su identificacin requiere de la habilidad y juicio
profesional del auditor y es necesaria para el desarrollo de una recomendacin
constructiva que prevenga la recurrencia de la condicin.

e. Efecto
Es la consecuencia real o potencial, cuantitativa o cualitativa, que ocasiona el
hallazgo, indispensable para establecer su importancia y recomendar a la
Administracin que tome las acciones requeridas para corregir la condicin. Siempre y
cuando sea posible, el auditor debe revelar en su informe la cuantificacin del efecto.
Al trmino del desarrollo de cada observacin, se indicarn de modo sucinto los
descargos que presenten las personas comprendidas en la misma, as como la
opinin del auditor despus de evaluar los hechos observados y los descargos
recibidos.
Si durante el examen el auditor aprecia logros notables en la entidad auditada y que
tengan relacin con el alcance y objetivos de la auditora, a su juicio podr decidir su
inclusin en los comentarios del informe.
Tratndose de la existencia de posibles delitos el auditor debe deslindar y determinar
el tipo de responsabilidad que corresponda a los presuntos implicados, contando para
ello con una adecuada coordinacin con la asesora legal.

IV. RECOMENDACIONES
Las recomendaciones constituyen las medidas sugeridas a la Administracin de la
entidad examinada, orientadas a promover la superacin de las observaciones o
hallazgos emergentes de la evaluacin de la gestin. Sern dirigidas a los
funcionarios pblicos que tengan competencia para disponer su aplicacin.
El informe debe contener recomendaciones constructivas que, fundamentadas en los
hallazgos y conclusiones correspondientes, propicien la adopcin de correctivos que
posibiliten mejorar significativamente la gestin y/o el desempeo de los funcionarios y
servidores pblicos, con nfasis en el logro de los objetivos, metas y programas de la
entidad auditada dentro de parmetros de economa, eficiencia y eficacia.
Las recomendaciones deben estar encaminadas a superar las causas de los
problemas observados, se referirn a acciones especficas y estarn dirigidas a
quienes corresponde emprender esas acciones. Adems, es necesario que las
medidas que se recomienden sean factibles de implantar y que su costo corresponda
a los beneficios esperados.
Las recomendaciones debern contener la descripcin de cursos de accin para
optimizar el cumplimiento de metas y objetivos institucionales, sectoriales y
nacionales.
Al formular las recomendaciones se enfatizar en precisar las medidas necesarias
para la accin correctiva, aplicando criterios de oportunidad, de acuerdo a la
naturaleza de las observaciones.
Se incluirn recomendaciones para que se cumplan las leyes y reglamentos aplicables
y se mejoren los controles internos cuando sean significativos los casos de
incumplimiento y las deficiencias de control observadas.
Tambin se debern incluir en este rubro las recomendaciones significativas
determinadas en auditoras anteriores que no se hayan corregido y estn relacionadas
con los objetivos del examen.

ANEXOS
A fin de lograr el mximo de concisin y claridad en el informe, se utilizarn los anexos
indispensables que complementen o amplen la informacin de importancia contenida
en el mismo.
Pueden estar referidos, entre otros aspectos, a los fundamentos de los descargos
presentados por las personas comprendidas en los hechos observados, a los informes
tcnicos y legales, segn la naturaleza de los hallazgos, y a los estados financieros
consolidados, en caso de no haber sido auditados.

FIRMA
El informe deber ser firmado por el auditor encargado, el supervisor y el nivel
gerencial correspondiente de la Contralora General de la Repblica. En el caso de los
rganos de auditora interna del Sistema Nacional de Control, por el auditor
encargado, el supervisor y el jefe del respectivo rgano.
De ameritarlo, el informe tambin ser suscrito por el asesor legal u otro profesional
y/o especialista.
NAGU. 4.50 INFORME ESPECIAL

Cuando en la ejecucin del trabajo de auditora, se evidencien indicios razonables de

comisin de delito, en cautela de los intereses del Estado, el auditor, sin perjuicio de la
continuidad del respectivo examen, debe emitir con la celeridad del caso, un Informe
Especial con el respectivo sustento tcnico y legal, para que se efecten las acciones
pertinentes en forma inmediata en las instancias correspondientes.

La aplicacin de esta norma permitir al auditor que con base en su juicio profesional
y en observancia de las normas legales aplicables, ejerza su labor en los casos de
evidenciarse indicios razonables de comisin de delito durante el desarrollo de su
trabajo en la entidad auditada.
La instancia correspondiente ser la Procuradura, en el caso que la auditora sea
realizada por la Contralora General de la Repblica; las Fiscalas, y/o Procuradura
adscrita al sector respectivo, cuando los exmenes sean efectuados por los rganos
de auditora interna conformantes del Sistema y Sociedades de Auditora designadas.
En la misma fecha de iniciados los trmites en la Procuradura y/o Fiscala, segn
corresponda, los citados rganos de auditora y las Sociedades de Auditora, remitirn
un ejemplar del informe especial a la Contralora General y, a juicio del auditor, al
titular de la entidad, siempre que ste ltimo no se encuentre comprendido en los
indicios razonables de comisin de delito.
La emisin del informe especial, no exime al auditor de su obligacin de recomendar
medidas inmediatas, en cautela de la recuperacin del patrimonio del Estado.
En la preparacin del informe especial se tendr en cuenta bsicamente la estructura
que tiene el informe de auditora gubernamental.
Notas a pie de pgina

1 RESPONDABILIDAD
El deber de responder ante una autoridad ms elevada por una cantidad de
dinero u otro recurso o por un deber de actuar o desempear una funcin o
cargo. (De la palabra "accountability" en ingls)
(*) Norma de Auditora Generalmente Aceptada