UNIVERSIDAD

CHAMPAGNAT
Facultad de Ciencias
Econmicas.

La prestacin de
servicios del contador
pblico: contrato de
locacin de obra, de
servicios o contrato de

TESIS CONTADOR PBLICO NACIONAL de:

MARA DOLORES TROIANO

Mendoza Argentina
Noviembre de 2008

NDICE GENER AL

INTRODUCCIN.1

CAPTULO I: EL MBITO DE TRABAJO DEL CONTADOR PBLICO4

El Ejercicio Profesional4
Las funciones del contador pblico nacional...4
Segmentacin de la actividad profesional...6

CAPTULO II: EL CONTRATO DE TRABAJO EN LA LEY N 20744.8

Relacin de Dependencia y Trabajo Autnomo.8
Casos dudosos de relacin de dependencia.9
Diferencias y similitudes del contrato de trabajo (LCT) con otras formas
de contratacin.....9
Contrato de trabajo y locacin de obra...9
Contrato de trabajo y locacin de servicios.10
Contrato de Trabajo Eventual..11
Concepto y Caractersticas de contrato de trabajo eventual...11

CAPTULO III: EL CONTRATO DE TRABAJO EN EL CDIGO CIVIL...12

El contrato de trabajo en el Cdigo Civil de la Repblica Argentina.12
Concepto12
Terminologa.....12
Caracteres.13
Paralelo con otros contratos afines...13
a) Con la locacin de obra.13
b) Con los contratos de servicios..15

CAPTULO IV: LA CONTRATACIN DEL CONTADOR PBLICO CUANDO PRESTA

SERVICIOS EN FORMA INDEPENDIENTE17

La

contratacin

del

contador

pblico

cuando

presta

servicios

en forma

independiente..17
Tipificacin.17
Caracteres.17
Obligaciones de medios y de resultados..18
La responsabilidad profesional..19
El contrato de locacin de servicios profesionales..20
La Responsabilidad del Contador Pblico Nacional21
Implicancias de la Responsabilidad Civil.21
Implicancias de la Responsabilidad Penal...23
Implicancias de la Responsabilidad Profesional.27

CONCLUSIN...30

ANEXOS.31

BIBLIOGRAFA..33

INTRODUCCIN

El trabajo es la actividad creadora y productiva del hombre desarrollada a travs de

su esfuerzo fsico e intelectual, y tiene por fin transformar la realidad"1.
El contador pblico, desde su mbito profesional realiza un trabajo intelectual,
principalmente prestando servicios a sus clientes, de las ms varias formas.
El trabajo puede ser regulado de muchas maneras, pero las ms comunes son:
- En el mbito del Derecho Laboral: a travs de legislacin especial, como la
Contrato de Trabajo, Convenios Colectivos de Trabajo y los Contratos

Ley de

Individuales

entre el trabajador y el empleador.

- En el mbito del Derecho Civil: a travs del Cdigo Civil de la Nacin.
En virtud de lo expuesto, se afirma que el trabajo que realiza el contador pblico
puede ser encuadrado tanto en una locacin de servicios, una locacin de obra o en
un contrato de trabajo eventual, segn sea la actividad que realice dentro de sus
incumbencias.
Es un problema significativo el tema de la contratacin de los contadores en
Argentina, ya que realizan trabajos en donde generalmente el producto es un informe,
balance u otra documentacin; o un trabajo determinado.
La relevancia del problema es que si un contador trabaja con un contrato de locacin
de servicios u obras es probable, en realidad, que se trate de un contrato de trabajo
eventual (pero esta figura no se utiliza, con el objeto de, por ejemplo, evadir
obligaciones de la seguridad social). As, el contador se ve obligado a realizar aportes
en forma independiente, cuando en realidad est trabajando en relacin de
dependencia.
El problema propuesto ya se ha visto planteado pero se han encontrado trabajos en
donde se que hayan propuesto soluciones concretas.
Sin embargo, para analizar el tema se ha investigado diversa bibliografa que trata
los varios puntos del presente trabajo separadamente.

1 Julin Arturo, De Diego; Manual de Derecho del Trabajo y de la Seguridad Social; Bs. As.;
13

Lexis Nexis; 2004; Pg.

Existe una gran cantidad de bibliografa de doctrina de Derecho del Trabajo y la

Seguridad Social o de Derecho Laboral2, la cual es muy til para establecer conceptos
claros.
Ahora bien, la doctrina ms importante en cuanto a la actividad que realiza el
contador pblico y su encuadre jurdico, es la de diversos autores profesionales en
Ciencias Econmicas que han escrito revistas sobre el tema3.
En cuanto a la fundamentacin legal de este trabajo, existe diversa fuente de
contenido esencial, como las leyes de ejercicio profesional de los profesionales de
ciencias econmicas, tanto provinciales como nacionales; y fundamentalmente, la ley
de contrato de trabajo4.
En cuanto a la metodologa para la elaboracin del presente trabajo, se utiliz la
investigacin de tipo descriptiva.
Se us el mtodo de examen y lectura reflexiva a fin de completar los captulos y
profundizar los conocimientos sobre el tema en cuestin.
En principio se realiz una exhaustiva revisin bibliogrfica con el fin de elaborar un
marco conceptual claro y completo que ayude al correcto entendimiento de lo
expuesto en el trabajo.
Se indag tambin sobre la situacin jurdica de los contadores pblicos al
desarrollar su actividad profesional.
Se observ las formas de contratacin en caso del trabajo dependiente, y las formas
de regulacin del trabajo independiente.
A continuacin se revis informacin relativa a las incumbencias en que el contador
pblico desarrolla un trabajo o actividad no permanente, ya sea dependiente o
independiente.
Finalmente, se identific cual es la realidad prctica del tema en cuestin.
2 La doctrina utilizada en esta materia son los siguientes autores: Borda, Guillermo; De Diego, Julin; y Grisola, Julio.
3 La doctrina ms importante en cuanto a este tema es Trigo Represas y Lorenzzeti (Revista de Derecho de Daos 12004 Ed. Rubinzal Culzoni).

4 Ley N 20488; Ley N 5051; y Ley N 20744 y modificatorias.

El objetivo general del presente trabajo es determinar en qu medida se utiliza el

contrato de trabajo eventual, en lugar de la locacin de obra o de servicios, en la
actividad profesional del contador pblico.
En cuanto a los objetivos especficos, se pueden mencionar los siguientes: identificar
el mbito de trabajo del contador pblico; identificar los contratos laborales en general,
y especficamente el contrato de trabajo eventual; identificar los contratos civiles de
locacin de obras y de locacin de servicios; determinar el punto de conexin de estas
formas de contratacin con el trabajo del contador pblico; y por ltimo proponer la
utilizacin del contrato ms conveniente en cuanto a la realidad prctica de la vida
profesional.

C APTULO I: El m bito de Trabajo del Contador Pblico

I.1 El Ejercicio Profesional
El contador pblico nacional es un profesional, con ttulo habilitante, el cual debe
estar matriculado en el Consejo Profesional de Ciencias Econmicas de la provincia
donde ejerce sus funciones. Realiza un trabajo intelectual, y presta servicios tanto en
el sector privado como en el pblico. A su vez, puede ejercer su profesin en forma
independiente o dependiente; y su labor puede ser temporal, o permanente.
Se entiende por ejercicio profesional, [] todo acto que suponga, requiera o
comprometa la aplicacin de conocimientos propios de los graduados en Ciencias
Econmicas, ya sea:
A) En forma independiente.
B) En relacin de dependencia.
C) En desempeo de cargos pblicos.
D) En cumplimiento de funciones derivadas de nombramientos judiciales, de
oficio o a propuesta de parte.5
I.2 Las funciones del contador pblico nacional
Se requerir ttulo de Contador Pblico o equivalente:
a) En materia econmica y contable cuando los dictmenes sirvan a fines judiciales,
administrativos o estn destinados a hacer fe pblica en relacin con las cuestiones
siguientes:
1. Preparacin, anlisis y proyeccin de estados contables, presupuestarios, de
costos y de impuestos en empresas y otros entes.
2. Revisin de contabilidades y su documentacin.
3. Disposiciones del Captulo III, Ttulo II, Libro I del Cdigo de Comercio6.

Ley N 5051/85 Ley de Ejercicio Profesional de Ciencias Econmicas de la Provincia de Mendoza

6 De los Libros de Comercio.

4. Organizacin contable de todo tipo de entes.

5. Elaboracin e implantacin de polticas, sistemas, mtodos y procedimientos
de trabajo administrativo-contable.
6. Aplicacin e implantacin de sistemas de procesamiento de datos y otros
mtodos en los aspectos contables y financieros del proceso de informacin gerencial.
7. Liquidacin de averas.
8. Direccin del relevamiento de inventarios que sirvan de base para la
transferencia de negocios, para la constitucin, fusin, escisin, disolucin y
liquidacin de cualquier clase de entes y cesiones de cuotas sociales.
9. Intervencin en las operaciones de transferencia de fondos de comercio, de
acuerdo con las disposiciones de la Ley 11.8677, a cuyo fin debern realizar todas las
gestiones que fueren menester para su objeto, inclusive hacer publicar los edictos
pertinentes en el Boletn Oficial, sin perjuicio de las funciones y facultades reservadas
a otros profesionales en la mencionada norma legal.
10. Intervencin juntamente con letrados en los contratos y estatutos de toda clase de
sociedades civiles y comerciales cuando se planteen cuestiones de carcter
financiero, econmico, impositivo y contable.
11. Presentacin con su firma de estados contables de bancos nacionales,
provinciales, municipales, mixtos y particulares, de toda empresa, sociedad o
institucin pblica, mixta o privada y de todo tipo de ente con patrimonio diferenciado.
En especial para las entidades financieras comprendidas en la Ley 18.061 8, cada
Contador Pblico no podr suscribir el balance de ms de una entidad
cumplimentndose asimismo el requisito expresado en el Art. 17 de esta Ley9.

Ley Nacional de Transferencia de Fondo de Comercio.

Derogada por la Ley 21526 Ley de Entidades Financieras (vigente)

Art. 17 Ley 20488 - El ejercicio de las profesiones regladas por la presente ley, en lo que respecta a las actuaciones
en materia judicial, queda sujeto al requisito de que el profesional sea independiente respecto de la o las partes
involucradas. Lo mismo ocurrir cuando en cuestiones extrajudiciales haya situaciones conflictivas entre las partes.

12. Toda otra cuestin en materia econmica, financiera y contable con referencia a
las funciones que le son propias de acuerdo con el presente artculo.

b) En materia judicial para la produccin y firma de dictmenes relacionados con las

siguientes cuestiones:
1. En los concursos de la Ley 19.55110 para las funciones de sndico.
2. En las liquidaciones de averas y siniestros y en las cuestiones relacionadas con los
transportes en general para realizar los clculos y distribucin correspondientes.
3. Para los estados de cuenta en las disoluciones, liquidaciones y todas las
cuestiones patrimoniales de sociedades civiles y comerciales y las rendiciones de
cuenta de administracin de bienes.
4. En las compulsas o peritajes sobre libros, documentos y dems elementos
concurrentes a la dilucidacin de cuestiones de contabilidad y relacionadas con el
comercio en general, sus prcticas, usos y costumbres.
5. Para dictmenes e informes contables en las administraciones e
intervenciones judiciales.
6. En los juicios sucesorios para realizar y suscribir las cuentas particionarias
juntamente con el letrado que intervenga.
7. Como perito en su materia en todos los fueros.
En la emisin de dictmenes, se debern aplicar las normas de auditora aprobadas
por los organismos profesionales cuando ello sea pertinente11.
I.3 Segmentacin de la actividad profesional
Si bien existen los clsicos contadores como personas fsicas que prestan servicios
a sus clientes, tambin han proliferado las grandes organizaciones de profesionales y

10
11

Derogada por la Ley 24522 (vigente)

Ley N 20488/73 - Normas referentes al ejercicio de las profesiones relacionadas con las Ciencias Econmicas
(Nacional)

las empresas multinacionales de auditora, que han transformado el panorama de la

profesin.

Actualmente, se puede decir que existen:

- Grandes firmas multinacionales y nacionales que actan como empresas;
- Los pequeos y medianos estudios contables;
- Los contadores que ejercen individualmente;
- Los que prestan servicios en relacin de dependencia directa o indirecta.
Esta segmentacin debe ser tenida en cuenta a la hora de calificar el vnculo
profesional12; lo que se expondr en los captulos siguientes.

12

Ricardo Luis, Lorenzetti, Responsabilidad Civil de Contadores y Auditores, Segunda Parte Contrato del
Profesional con su cliente; pg. 46.

C APTULO II: El Contrato de Trabajo en la Ley N 20744

I.1- Relacin de Dependencia y Trabajo Autnomo
El trabajo que regula la LCT 13 no es todo trabajo humano; queda fuera de su alcance
el trabajo benvolo, el familiar y el autnomo, que no incluye la nota de dependencia;
el autnomo trabaja por su cuenta y riesgo, no est sometido a una organizacin
ajena, sino que lo hace en su propia organizacin o trabaja solo. Es un trabajador
independiente; trabaja bajo su propio riesgo14.
El trabajador protegido por la LCT y el derecho individual del trabajo es el que
trabaja en relacin de dependencia. El trabajador tiene para con su empleador una
subordinacin:
- tcnica lo cual no ocurre en el caso del contador pblico, por su idoneidad
profesional -,
- econmica lo cual se da solo a veces en el caso del contador pblico, ya
que, normalmente, ejerce diferentes incumbencias de su profesin al mismo
tiempo - y
- jurdica se debe dar siempre, ya que es el contrato que supone la prestacin
de servicio, y por lo tanto obligaciones de medio, o de resultados, segn el
caso
El autnomo es titular del CUIT y debe cumplir obligaciones tributarias y
previsionales, emite facturas por el servicio prestado, percibiendo una retribucin
(precio u honorario). Adems, organiza su propio trabajo (puede tener trabajadores
dependientes), establece las condiciones y tiempo de trabajo y asume los riesgos de la
actividad.
13
14

LCT: Ley N 20744 y modificatorias Ley de Contrato de Trabajo.

Julio Armando, Grisola; Derecho del Trabajo y de la Seguridad Social; Bs. As.; Lexis Nexis; 2004 - Captulo VII
Relacin de Dependencia: Pg. 235

Se ha distinguido precisamente la relacin de dependencia y el trabajo autnomo en

el Anexo I del presente trabajo.

I.1.1 - Casos dudosos de relacin de dependencia15

Profesiones libres: En el caso de las profesiones liberales es una actividad que
puede ser ejercida tanto en forma autnoma como en relacin de dependencia.
Como principio general cabe establecer que hay contrato de trabajo si presta
servicios bajo dependencia de un empresario y dentro de una organizacin ajena; y
que hay locacin de servicios si lo hace por su cuenta, tiene su clientela y organizacin
propia.
El profesional universitario y, en general, toda persona que posee una habilitacin
especial para el desempeo de alguna actividad sujeta a reglamentacin,
matriculacin, licencia u otra restriccin posee, fuera de su persona, un medio
inmaterial el ttulo, la habilitacin, la matrcula o la licencia, definitorios de una aptitud
cuasi-monoplica que, en los trminos del art. 5 de la LCT, es elemento constitutivo
de una empresa.
En los supuestos de contadores, es ms posible que se trate de un trabajo
autnomo que en relacin de dependencia.
Lo determinante para establecer si existe vnculo laboral no es la tarea
encomendada, sino cmo y en qu condiciones se la efecta; es decir, la nota
excluyente es la existencia de subordinacin efectiva de una parte respecto de la otra.
I.2 - Diferencias y similitudes del contrato de trabajo (LCT) con otras
formas de contratacin.
I.2.1 Contrato de trabajo y locacin de obra

15

Julio Armando, Grisola; obra cit.: Pags. 244 y 245

La locacin de obra es una de las figuras con las que tiene similitud el contrato de
trabajo. Tambin aqu se da la contraposicin entre dependencia y autonoma segn
se trate del contrato laboral o del contrato de locacin de obra16.
En este contrato, una parte se compromete a realizar una obra locatario y la otra
locador a pagar por ella una contraprestacin en dinero. En apariencia, se asemeja
al contrato de trabajo, pero se diferencia por el carcter autnomo de la prestacin y
por su objeto, que consiste en el resultado (la ejecucin de la obra prometida); en el
contrato de trabajo existe relacin de dependencia, y el objeto es la prestacin misma
de la tarea.
Si bien el contrato de trabajo puede tener como objeto la ejecucin de una obra, el
trabajador dependiente slo se obliga a efectuar la tarea pero sin asegurar su
resultado, lo que s ocurre en la locacin de obra y servicios. La locacin de obra
implica para el empresario la asuncin de riesgos econmicos, ya que se compromete
a alcanzar el resultado a su costa17.
I.2.2 - Contrato de trabajo y locacin de servicios
Nadie duda de que el precedente inmediato ms aproximado y similar del contrato
de trabajo es el de locacin de servicios. Sin embargo, hoy son dos contratos
diferenciados aplicables a situaciones diversas.
La contraposicin entre dependencia (contrato de trabajo) y autonoma (locacin de
servicios) es una realidad incontrastable que consolida esta clara divisin formal y
material18.
La locacin de servicios es un contrato civil por el cual una parte se compromete a
prestar el servicio y la otra a pagar una suma determinada de dinero; sin perjuicio del
carcter autnomo de la prestacin y de que su objeto consiste en el resultado, el

16

Julin Arturo, De Diego, Manual de Derecho del Trabajo y de la Seguridad Social, Bs As, Lexis Nexis, 2004 Captulo V El Contrato y la Relacin de Trabajo, pg. 149

17

Julio Armando, Grisola; obra cit.: Pg. 257

18

Julin Arturo, De Diego, obra cit., ibdem.

locador acepta ejecutar el servicio que le contratan bajo las instrucciones del
locatario19.

I.3 Contrato de Trabajo Eventual

I.3.1 - Concepto y Caractersticas de contrato de trabajo eventual
Es el contrato previsto para cubrir un puesto de trabajo en circunstancias
excepcionales, cuando las mismas no se puedan establecer con un plazo cierto de
antemano, aun cuando el plazo sea finalmente determinable20.
El contrato de trabajo eventual apunta a la obtencin de resultados concretos y
temporales. Puede efectuarse cuando no se puede determinar el plazo.
Casos comunes: para la realizacin de una obra determinada, relacionada con
servicios extraordinarios preestablecidos y ajenos al giro de la empresa. Un ejemplo
de ello sera la realizacin de una Auditora Operativa.
Lo que caracteriza al contrato eventual es la ausencia de un plazo predeterminado
de duracin; se sabe cuando comienza pero no se saber con certeza cundo finaliza;
el plazo se determina por el desarrollo y duracin de la obra, ya que empieza y termina
con la obra para la cual se contrat al trabajador.
Si bien en principio es un contrato no formal y puede efectuarse verbalmente, es
aconsejable realizarlo por escrito.

19

Julio Armando, Grisola; obra cit.: Pgs. 236 y 237

20Julin Arturo, De Diego, Manual de Derecho del Trabajo y de la Seguridad Social, Bs As, Lexis Nexis, 2004 Captulo VIII La duracin del Contrato de Trabajo. Contrato de tiempo indeterminado y modalidades a plazo., pag.
251 y 252

La caracterstica es que el vnculo comienza y termina con la realizacin de la obra

porque el trabajo es eventual, y no al revs21.
Se ha esquematizado este contrato en el Anexo II del presente trabajo.

C APTULO III: El Contrato de Trabajo en el Cdigo Civil

I.1 El contrato de trabajo en el Cdigo Civil de la Repblica Argentina22
I.1.1 - Concepto
Hay contrato de trabajo cuando una persona se obliga a prestar a otra, bajo su
direccin y dependencia, un servicio personal y la otra a pagarle por ese servicio un
precio en dinero. [] rasgos fundamentales del contrato: una de las partes se obliga a
prestar un trabajo personal y se obliga a prestarlo bajo la dependencia de la otra. []
estos caracteres permiten distinguirlo de la locacin de obra.
La retribucin se llama salario (que ordinariamente se fija por da de trabajo) o
sueldo (que generalmente se fija por mes).
I.1.2 - Terminologa

21

22

Julio Armando, Grisola; obra cit.: Captulo XII Modalidades del Contrato, pag. 522, 523 y 527

Borda, Guillermo A., Tratado de Derecho Civil Contratos Tomo II, Bs. As., Abeledo-Perrot, 1999 - Contrato de
Trabajo y Otras Figuras Afines - Captulo XVIII Contrato de Trabajo; puntos 973, 974, 976, 977, 978, 979, 1028 y
1029

Nuestro Cdigo llama a este contrato locacin de servicios, locatario, arrendatario o

inquilino al que contrata el servicio y paga su precio y locador o arrendador al que lo
presta (art. 1493).
En el derecho romano primitivo era natural que se denominase locacin al contrato
por el cual se arrendaba una cosa o se prometa un servicio. Porque el servicio lo
prestaba un esclavo; ste era una propiedad de su dueo, quien lo alquilaba como
quien alquila una cosa. Pero aplicado al hombre libre, esa denominacin carece ya de
sentido. Nada hay tan impropio y equvoco como aplicar el mismo nombre a dos
contratos tan diferentes como aquel por el cual se entrega en arrendamiento una cosa
y aquel por el cual una persona se compromete a trabajar para otra. Nuestro Cdigo
envuelve ambos contratos no ya en una terminologa comn sino hasta en una
definicin comn, definicin en la que la nica distincin consiste en la sustitucin de
la palabra cosa por servicio (art. 1493).

I.1.3 Caracteres
El contrato de trabajo tiene los siguientes caracteres:
a) Es consensual, queda concluido por el simple consentimiento y no est
sujeto a ninguna formalidad. Y se mantiene esta caracterstica aun en el caso de que
el servicio deba ser prestado en la cosa que una de las partes debe entregar, como
ocurrira si los servicios fueran de cuidado y conservacin de una cosa.
b) Es oneroso, es verdad que nada se opone a que una persona preste
servicios gratuitos a un tercero y ms an, esta gratuidad est presumida por la ley en
ciertos casos; pero esto no sera ya un contrato de trabajo sino una liberalidad.
c) Es conmutativo, porque las contraprestaciones recprocas se presumen
equivalentes.
I.1.4 - Paralelo con otros contratos afines

a) Con la locacin de obra La mayor dificultad se presenta en su

comparacin con la locacin de obra. En ambos casos, en efecto, una de las partes
promete un trabajo a cambio de una remuneracin en dinero. Cul es entonces el
criterio que permite distinguir estos contratos? Digamos desde ya que el problema
tiene la mayor importancia prctica, porque el rgimen legal de ambos difiere
fundamentalmente:
1) En caso de ruptura del contrato por quien lo retribuye, el patrn slo debe
pagar el trabajo realizado (ms una indemnizacin por preaviso y despido), en tanto
que el que encarg la obra debe pagar toda la utilidad que el empresario deba
obtener de la obra completa (art. 1638).
2) Los riesgos de la cosa estn a cargo del empresario y si ella se destruye por
caso fortuito, el empresario no tiene derecho a reclamar la retribucin, a no ser que
haya mora en recibirla o que la destruccin haya provenido de la mala calidad de los
materiales (art. 1630); en el contrato de trabajo los riesgos estn a cargo del patrn o
empleador.
3) El patrn o empleador responde frente a terceros por el hecho de sus
obreros o empleados (art. 1113), en tanto que el dador de la obra no responde por los
hechos del empresario.
4) En caso de concurso o quiebra, los obreros o empleados tienen un privilegio
general para el pago de los ltimos 6 meses de sueldo, de las indemnizaciones por
preaviso, despido y accidentes del trabajo, y fondo de desempleo (art. 268, ley 20744).
5) La accin para reclamar el pago del precio en la locacin de obra se
prescribe por diez aos (art. 4023), dado que no hay plazos especiales; en cambio, la
derivada del contrato de trabajo prescribe a los dos aos (art. 256, ley 20744); tambin
tienen plazos de dos aos las acciones de los abogados, escribanos, mdicos y
agentes de negocios (art. 4032).
- Cules son los criterios sostenidos en doctrina para fundar la distincin entre
ambos contratos?
1) De acuerdo con un primer criterio, la distincin entre ambos contratos debe
fincarse en el modo de retribucin; si la remuneracin se paga en relacin al tiempo de
duracin del trabajo, hay contrato de trabajo; si se paga en relacin a la obra, por
pieza o a destajo, hay locacin de obra. En el primer caso, la obligacin del trabajador

sera divisible; en el segundo, indivisible. A poco que se examine el problema, se

advierte la falsedad de este criterio. La forma de la remuneracin es un elemento
accesorio del contrato, incapaz por s solo de modificar su naturaleza.
2) De acuerdo a un segundo punto de vista, la distincin debe fincarse en la
finalidad perseguida al contratar. Si las partes tienen en vista el trabajo en s y no su
resultado u obra, hay contrato de trabajo; si lo que se tiene en mira es el resultado de
dicho trabajo, hay locacin de obra. En el primer caso habra una obligacin de
medios; en el segundo de resultado. Este criterio es acertado como principio general;
pero llevado a la prctica, es por lo comn insuficiente para resolver los problemas que
se presentan en esa zona gris en la que estos contratos se aproximan y tocan.
3) Finalmente, de conformidad con un tercer criterio, al que por nuestra parte
adherimos, la distincin debe fincarse en esta circunstancia esencial: habr contrato
de trabajo cuando existe relacin de dependencia del trabajador respecto del patrn o
empleador; habr locacin de obra si el que presta sus servicios lo hace
independientemente, por su propia cuenta. Racionalmente parece lgico basar la
distincin en el elemento que mejor tipifica el contrato de trabajo cuando el problema
se examina desde el ngulo econmico-social. Pues precisamente es la situacin de
subordinacin del trabajador al empleador la que justifica la proteccin legal de quien
se encuentra en un estado de inferioridad.
Al hablarse de dependencia debe entenderse la de carcter jurdico, no econmico.
Es la que se expresa en el derecho del patrn de dirigir a su empleado y en la
obligacin de ste de obedecerle. No es indispensable que exista una vigilancia y
direccin efectivas; basta que el trabajador est sometido a la autoridad del patrn y
que ste pueda darle rdenes.
b) Con los contratos de servicios
Naturaleza jurdica de los servicios prestados por los profesionales liberales,
opiniones:
a) Para algunos autores, la relacin que vincula al profesional con su cliente, es
de mandato. El mandato supone siempre representacin para la celebracin de un
acto jurdico; los mdicos, arquitectos e ingenieros no representan a su cliente ni
realizan actos jurdicos sino materiales. En cambio, no parece desacertada cuando se
la aplica a

los procuradores y hasta podra verse una forma de mandato en el

abogado que sin poder de su cliente, lo patrocina y defiende. Pero aun en este caso,
esta teora resulta insatisfactoria, porque pone el acento sobre la representacin,
cuando en verdad, lo ms relevante de la relacin jurdica es el trabajo.
b) Para otros, es una locacin de servicios. Se tratara simplemente de una
forma de trabajo y como tal incluido en aquella figura. Nos parece una doctrina
inaceptable; el contrato de trabajo implica la subordinacin del trabajador al empleador
y las profesiones liberales se caracterizan precisamente por su independencia; las
leyes laborales no se aplican sino en contados aspectos a los profesionales liberales.
c) Otros autores sostienen que es una locacin de obra. Pero los profesionales
nunca o casi nunca prometen un resultado; adems, el rgimen legal de ambos
contratos acusa marcadas diferencias: el que contrata un profesional puede prescindir
de sus servicios sin tener que pagarle todo lo que hubiera podido ganar de terminar su
cometido (pleito, tratamiento mdico, etc.), obligacin que en cambio pesa sobre quien
encarga a otro una obra; los plazos de prescripcin de las acciones nacidas de ambos
contratos son distintos, pues mientras la derivada de cobro de honorarios mdicos y
de abogados prescribe a los dos aos (art. 4032) en la locacin de obra rige la
prescripcin comn de diez aos (art. 4023).
d) Una importante corriente doctrinaria (entre ellos, SPOTA y TRIGO
REPRESAS), sostiene que se trata de un contrato multiforme23, que asume a veces
el carcter de locacin de servicios, otras de locacin de obra, otras, en fin, de
mandato. As, el servicio prestado por un abogado, mdico, arquitecto o ingeniero a
sueldo, ser contrato de trabajo porque existe subordinacin al principal cuyas
instrucciones debe acatar; no se tiene en cuenta el resultado de su trabajo, sino el
trabajo en s mismo; y finalmente, la remuneracin se paga en relacin al tiempo de
trabajo y no a la tarea efectuada. En cambio, los servicios que presta un abogado al
cliente que le encarga un pleito, el mdico que trata u opera a un enfermo particular, el
arquitecto o ingeniero a quien se encargan los planos de un edificio, configurarn una
locacin de obra. Finalmente, cuando el profesional asume la representacin de su
cliente, como lo hace el procurador judicial, habr mandato.
e) Opinin de Borda: carece de sentido llamar contrato de trabajo o de locacin de
obra o de mandato al que vincula al profesional con su cliente, porque no se aplican
las reglas de dichos contratos. As, por ejemplo, al abogado, mdico o arquitecto a
23

Esta es la opinin que se comparte, cuyos motivos se expresarn en las conclusiones de este trabajo.

sueldo, no se le aplica la legislacin laboral sino en reducida medida; su

responsabilidad profesional es muy distinta a la del obrero; tampoco se aplican las
reglas de la locacin de obra a los profesionales que trabajan por su propia cuenta (el
cliente tiene derecho a cambiar de abogado o de mdico, sin deberle otra retribucin
que la correspondiente a los servicios prestados hasta ese momento y no la que le
hubiera correspondido en caso de terminar el pleito o el tratamiento); los plazos de
prescripcin son distintos; tampoco se aplican al procurador todas las reglas del
mandato (distinta regulacin legal de la remuneracin, de la prescripcin, etc.). Qu
sentido tiene por lo tanto, afirmar que en tal circunstancia es contrato de trabajo o de
obra o mandato, si en definitiva no se le aplicar su rgimen legal? En suma, el
contrato de que tratamos no configura ninguno de los nominados en nuestro Cdigo;
es un contrato sui generis, con una regulacin jurdica propia.
Hay que agregar, sin embargo, que la tendencia contempornea de proteger el
trabajo en todas sus formas, tiende al acercamiento de este contrato con el de trabajo,
particularmente cuando el profesional est a sueldo. [] numerosos fallos han
declarado que los profesionales liberales que prestan sus servicios a sueldo, estn
amparados por dicha ley; las leyes jubilatorias tambin los protegen, sea que estn a
sueldo o ejerzan sus actividades por su propia cuenta.

C APTULO IV: La contratacin del contador pblico cuando

presta servicios en forma independiente.
I.1 La contratacin del contador pblico cuando presta servicios en
forma independiente.
Hay contrato cuando varias personas se ponen de acuerdo sobre una declaracin
de voluntad comn, destinada a reglar sus derechos24.
I.1.1 - Tipificacin
La doctrina nacional25, tipifica el contrato del contador pblico con su cliente, de la
siguiente manera:

24

Art. 1137 Cdigo Civil de la Repblica Argentina

25

Ricardo Luis, Lorenzetti, entre otros.

- Como regla general, es un contrato de servicios autnomos, porque causa una

obligacin de hacer.
- Puede ser una locacin de obra cuando se promete un hacer tangible
susceptible de entrega, como, por ejemplo, un informe de auditora.
- Puede ser un contrato de servicios dependiente cuando se desempea dentro
de una empresa, con subordinacin jurdica, tcnica o econmica.
- Muchos autores (entre ellos Trigo Represas) sostienen que estamos ante un
contrato multiforme, porque dada la heterogeneidad de las relaciones que existen, no
puede pensarse en una sola figura jurdica que sea omnicomprensiva. Para Lorenzetti,
esta ltima no es una buena teora, porque no soluciona el problema, no explica.
I.1.2- Caracteres
De acuerdo a la misma doctrina26, en este contrato resaltan los caracteres
habituales de la locacin de servicios: consensual, bilateral, oneroso y no formal.
Interesa destacar el elemento fiduciario o de confianza de este contrato o tambin
denominado carcter intuitu personae de este contrato.

El carcter intuitu personae de la obligacin existe cuando la persona del deudor

hubiese sido elegida para hacer el pago por su industria, arte o cualidades personales
(art. 629, Cd. Civil), pactndose una prestacin infungible. Se trata de una modalidad
de las obligaciones de hacer infungibles y por lo tanto intransmisibles. En los contratos
en los que existe una confianza especial hay, normalmente, obligaciones intuitu
personae, pero es un concepto ms amplio que incluye la posibilidad de
transmisibilidad obligacional.
Todo contrato supone una confianza entre las partes porque stas esperan que se
cumpla en los trminos estipulados. Por efecto de esta regla se requiere que cuando
uno contrata se asegure de la identidad del otro contratante, y si hay error, es esencial
(art. 925, Cd. Civil), anulndose el acto. Si en cambio uno se equivoca sobre las
cualidades del sujeto, no hay nulidad. Ello se justifica porque, normalmente, las

26 Ricardo Luis, Lorenzetti, entre otros.

condiciones personales especiales no son relevantes para la ejecucin de la

prestacin debida.
Por sobre el nivel que establece esta confianza mnima, hay una confianza especial
(art. 909, Cd. Civil). Esta ltima es una situacin en virtud de la cual, el acreedor
delega una mayor cantidad de facultades en el deudor que la que resulta frecuente
realizar, en razn de la condicin especial de este ltimo (art. 909, Cd. Civil).
Esta situacin es muy frecuente en los contratos con los contadores, en los que el
cliente deja en manos de ellos una gran cantidad de decisiones por su complejidad
tcnica.
La confianza objetiva se desprende de la causa tpica del negocio cuando el contrato
no se puede desarrollar sino en base a ese elemento: es inherente a los contratos de
servicios la expectativa en la competencia especial del prestador, y el contrato no
puede ser desarrollado si ambas partes no confan.
I.1.3- Obligaciones de medios y de resultados
Por lo expuesto, es necesario hacer referencia a las obligaciones de medios y de
resultados, como consecuencia de la labor que se compromete a realizar en contador
en los casos en que su actuacin es independiente:

Obligacin de medios es la que slo impone empeo y dedicacin, como asimismo

aptitud o idoneidad para adoptar y cumplimentar aquellas diligencias o medidas que
habitualmente conducen a un resultado, pero sin asegurar la obtencin del mismo; en
tanto que obligaciones de fines es la que compromete concretamente un resultado
determinado27.
En conclusin, en las obligaciones de resultado, el deudor (contador) promete un
resultado y en las obligaciones de medios o fines el deudor (contador) est obligado
a tomar ciertas medidas que normalmente son capaces de llevar a cierto resultado.
Son ejemplos de obligaciones de resultado, una auditora externa de estados
contables que realice el contador pblico; en este caso el resultado, es el informe del
27

Tesis de Demogue, Ren visto en Felix A., Trigo Represas, Responsabilidad Civil de los Contadores, Punto VII.
Prestaciones y deberes a cargo de los contadores: asesoramiento y dictmenes; pag. 26.

auditor. Tambin, la actuacin del contador pblico como sndico en concursos y

quiebras, en este caso el resultado, son los informes que debe emitir (informes
individuales, informe general, informes sobre pasivos laborales, informe final y
proyecto de distribucin, entre otros). Otro, por ejemplo, es la preparacin, anlisis y
proyeccin de estados contables; en este caso el resultado, es el estado contable
(como informe por escrito) firmado por el contador pblico.
Son ejemplos de obligaciones de medios, una auditora operativa de estados
contables; en este caso el contador realiza actividades que lo llevan a cierto resultado,
pero nunca se puede prometer un determinado resultado, ya que del trabajo realizado
pueden surgir recomendaciones a veces no esperadas por el cliente.
Finalmente, se puede decir que en la mayor parte de sus incumbencias el contador
pblico asume obligaciones de resultado.
I.1.4- La responsabilidad profesional.
La responsabilidad del Contador Pblico es contractual para determinados
destinatarios como son el Directorio, la Asamblea de Accionistas, los Clientes, etc. y,
por otra parte, extracontractual y legal respecto de acreedores, deudores,
proveedores, clientes, etc. y sin excluir a los organismos estatales de control.

I.2- El contrato de locacin de servicios profesionales.

El contrato de locacin de servicios profesionales, es un contrato privado entre el
contador pblico y su cliente, por el cual el profesional se compromete a realizar su
labor de acuerdo con las clusulas pactadas en el mismo.
Las partes integrantes de este contrato son: el locador, que en este caso es el
profesional contador pblico; y el locatario, que es su cliente.
Bsicamente, el contrato contiene reglas generales, tales como las tareas que se
compromete a realizar el profesional, en forma no taxativa; la duracin del contrato, en
este caso puede colocarse la fecha de inicio de la relacin, sin determinar el tiempo de
terminacin del trabajo (este es el punto de coincidencia entre el contrato de trabajo

eventual laboral - y el contrato de locacin de servicios civil -); y las normas

generales en materia judicial y tica a que se someten las partes contratantes.
Tambin contiene las obligaciones del cliente, entre ellas, proveerle al profesional la
documentacin necesaria para realizar su labor, y el precio a pagar por las tareas
realizadas por el profesional (que en casos excepcionales pueden ser gratuitas,
aunque esta prctica viola los requisitos de publicidad de la labor profesional28).
La FACPCE29, y en particular, la Secretara Tcnica, a travs de diversos
memorandos ha recomendado la formalizacin de este contrato; y ha expresado que
el contrato de locacin de servicios profesionales (tambin denominado Carta de
Contratacin), es un medio particularmente apto para definir de manera objetiva las
tareas que toma a cargo el profesional con su respectivo alcance -, que trae como
consecuencia directa delimitar las responsabilidades asumidas por las partes. La
elaboracin de este documento tiene como propsitos adicionales ilustrar con mayor
detalle al cliente sobre la actividad a realizar por el profesional, la programacin de las
tareas y las fechas lmites para la recepcin de la documentacin necesaria para
poder cumplir en tiempo y forma la tarea requerida, la determinacin de los honorarios
profesionales y, si fuera necesario, la nmina de colaboradores asignados a la
prestacin del servicio.
Esta forma de instrumentacin de la relacin laboral independiente, tambin es
aconsejada por los Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas de las distintas
provincias30, con el objetivo de delimitar la responsabilidad de estos profesionales,
tanto civil, penal, y profesional.
I.3- La Responsabilidad del Contador Pblico Nacional
En los puntos I.1.3 y I.1.4, se ha hablado de la responsabilidad del contador pblico;
por ello se hace necesario, como cierre de este trabajo, expresar la importancia de

28

Conforme al art. 27 del Cdigo de tica Unificado.

29

Federacin Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas.

30

Por ejemplo, por el CPCE de la Ciudad Autnoma de Bs. As., entre otros.

dicho aspecto debido a la relacin estrecha que, como se ha visto, tiene con la forma
de contratacin del contador pblico.
Segn el Diccionario de la Real Academia Espaola31, la responsabilidad es:
1. f. Cualidad de responsable.
2. f. Deuda, obligacin de reparar y satisfacer, por s o por otra persona, a
consecuencia de un delito, de una culpa o de otra causa legal.
3. f. Cargo u obligacin moral que resulta para alguien del posible yerro en
cosa o asunto determinado.
4. f. Der. Capacidad existente en todo sujeto activo de derecho para reconocer
y aceptar las consecuencias de un hecho realizado libremente.
Las ltimas tres definiciones son las ms apropiadas para el tema en cuestin.
Los tipos de responsabilidades por las que se puede ver afectado el contador pblico
son: Responsabilidad Civil, Responsabilidad Penal y Responsabilidad Profesional.
Las definiciones de estas responsabilidades se encuentran en el Anexo III del
presente trabajo.
I.2.1- Implicancias de la Responsabilidad Civil
La responsabilidad civil, definida en su oportunidad, implica que el contador pblico,
debe responder por los daos ocasionados al ejecutar actos o incurrir en omisiones
perjudiciales para quienes requirieron sus servicios o para terceros.
De acuerdo con el art. 1109 del Cdigo Civil: Todo el que ejecuta un hecho, que por
su culpa o negligencia ocasiona un dao a otro, est obligado a la reparacin del
perjuicio. Es decir, la responsabilidad civil se caracteriza por ser reparatoria (o
resarcitoria). La indemnizacin de daos y perjuicios incluye: el dao emergente, el
lucro cesante y prdida de chance; y el dao moral. Es asegurable.
El fundamento de esta responsabilidad se encuentra contemplado en la Constitucin
Nacional, en los arts. 17: La propiedad es inviolable, y ningn habitante de la Nacin
puede ser privado de ella, sino en virtud de sentencia fundada en ley [], y 19: Las
acciones privadas de los hombres que de ningn modo ofendan al orden y a la moral
31

Vigsima Segunda Edicin

pblica, ni perjudiquen a un tercero, estn slo reservadas a Dios, y exentas de la

autoridad de los magistrados. Ningn habitante de la Nacin ser obligado a hacer lo
que no manda la ley, ni privado de lo que ella no prohbe.
El mbito de la responsabilidad civil puede ser: contractual, se refiere a los daos
ocasionados en el ejercicio de su profesin, directamente a su cliente; o
extracontractual, que son los daos ocasionados a terceros, por el mismo motivo.
La responsabilidad civil del Contador presupone las siguientes condiciones:
1) Que exista una obligacin de hacer; por ejemplo, confeccionar un balance,
calcular los tributos del cliente, etc.
2) Que sea realizada por un Contador Pblico con ttulo habilitante.
3) Que el Contador est habilitado para realizar la obligacin, que rena los
requisitos de matriculacin correspondientes.
4) Que se relacione con informacin econmica, ya que si no es as, no ser
de la actividad del Contador.
Los presupuestos de responsabilidad por Mala Praxis32 del contador pblico son:
- DAO: Por accin u omisin. Su eximente es el NO dao.
- VIOLACIN DE LA LEY: Conducta antijurdica en sentido amplio por
incumplimiento de un deber legal o contractual. Sus eximentes son el ejercicio de un
derecho propio, el cumplimiento de un deber, el estado de necesidad y el
consentimiento de la vctima.
- RELACIN DE CAUSALIDAD: Es la unin del contador con el dao, por una
serie ininterrumpida de efectos de valor legal. Sus eximentes son: el caso fortuito y
fuerza mayor, la culpa de la vctima y el hecho de un tercero.
- IMPUTABILIDAD: Es el factor de atribucin de la responsabilidad; que puede
ser el dolo o la culpa. Sus eximentes son: la inimputabilidad, el error, el dolo, y la
violencia.
I.2.2 Implicancias de la Responsabilidad Penal
Cuando se habla de responsabilidad penal del Contador, se refiere a una
responsabilidad en la que el Profesional de Ciencias Econmicas, en este caso el
32

Mala praxis: prctica profesional defectuosa.

Contador Pblico, debe responder ante otra persona, en el caso particular, la sociedad
representada por el Estado.
Ya no se habla de pagar una indemnizacin, sino que el Contador ante su
responsabilidad penal debe cumplir con una pena, la cual puede ser de prisin o
reclusin, multa e inhabilitacin. Esta es la caracterstica sancionatoria (represiva) de
este tipo de responsabilidad.
El fundamento de esta

responsabilidad se encuentra contemplado en la

Constitucin Nacional, el los arts. 18: Ningn habitante de la Nacin puede ser
penado sin juicio previo fundado en ley anterior al hecho del proceso, ni juzgado por
comisiones especiales, o sacado de los jueces designados por la ley antes del hecho
de la causa. Nadie puede ser obligado a declarar contra s mismo; ni arrestado sino en
virtud de orden escrita de autoridad competente. Es inviolable la defensa en juicio de
la persona y de los derechos [], y 19: Las acciones privadas de los hombres que
de ningn modo ofendan al orden y a la moral pblica, ni perjudiquen a un tercero,
estn slo reservadas a Dios, y exentas de la autoridad de los magistrados. Ningn
habitante de la Nacin ser obligado a hacer lo que no manda la ley, ni privado de lo
que ella no prohbe.
Para que exista responsabilidad penal el contador pblico debe haber cometido un
delito, tipificado como tal en el Cdigo Penal o en las leyes penales respectivas.
Son presupuestos de esta responsabilidad: debe tratarse de una accin (Comisin u
Omisin. Autora y Participacin) tpica (principio de legalidad), antijurdica
(violacin de un deber), culpable (culpa o dolo) y punible (imputabilidad).
De la accin sus eximentes son el acto reflejo o la fuerza fsica irresistible; de la
tipicidad su eximente es el caso en que la actividad del contador no pueda ser
encuadrada como delito; de la antijuridicidad sus eximentes son el cumplimiento de un
deber jurdico, el ejercicio regular de un derecho, autoridad o cargo, el estado de
necesidad o la legtima defensa; de la culpabilidad sus eximentes son el error o
ignorancia de hecho no imputable, la coaccin o la obediencia debida; de la punibilidad
su nico eximente, sera que el contador fuera inimputable (por ejemplo, por tener
incapacidad psquica; en este caso solo se puede aplicar una medida de seguridad).

Al cometer un delito, el contador puede ser: autor, instigador, o cmplice (primario o

secundario).
Los delitos ms comunes que implican responsabilidad penal para el contador
pblico son:
Contemplados en el Cdigo Penal:
- Defraudacin genrica: est tipificado en el Art. 172 del Cdigo Penal, que
dice: Ser reprimido con prisin de un mes a seis aos, el que defraudare a otro con
nombre supuesto, calidad simulada, falsos ttulos, influencia mentida, abuso de
confianza o aparentando bienes, crdito, comisin, empresa o negociacin o
valindose de cualquier otro ardid o engao.
- Defraudaciones especficas: son las contempladas en el Art. 173, incs. 1, 3,
7, 8, 9, 11 y 12, del Cdigo Penal, a saber: [] se considerarn casos especiales de
defraudacin y sufrirn la pena que l establece:
1. El que defraudare a otro en la substancia, calidad o cantidad de las cosas que le
entregue en virtud de contrato o de un ttulo obligatorio;
3. El que defraudare, haciendo suscribir con engao algn documento;
7. El que, por disposicin de la ley, de la autoridad o por un acto jurdico, tuviera a su
cargo el manejo, la administracin o el cuidado de bienes o intereses pecuniarios
ajenos, y con el fin de procurar para s o para un tercero un lucro indebido o para
causar dao, violando sus deberes perjudicare los intereses confiados u obligare
abusivamente al titular de stos,
8. El que cometiere defraudacin, substituyendo, ocultando o mutilando algn
proceso, expediente, documento u otro papel importante;
9. El que vendiere o gravare como bienes libres, los que fueren litigiosos o estuvieren
embargados o gravados; y el que vendiere, gravare o arrendare como propios, bienes
ajenos;
11. El que tornare imposible, incierto o litigioso el derecho sobre un bien o el
cumplimiento, en las condiciones pactadas, de una obligacin referente al mismo, sea
mediante cualquier acto jurdico relativo al mismo bien, aunque no importe

enajenacin, sea removindolo, retenindolo, ocultndolo o dandolo, siempre que el

derecho o la obligacin hubieran sido acordados a otro por un precio o como garanta;
12. El titular fiduciario, el administrador de fondos comunes de inversin o el dador de
un contrato de leasing, que en beneficio propio o de un tercero dispusiere, gravare o
perjudicare los bienes y de esta manera defraudare los derechos de los
cocontratantes.
- Quiebra fraudulenta: es un delito tipificado por el art. 178 del Cdigo Penal,
que dispone: Cuando se tratare de la quiebra de una sociedad comercial o de una
persona jurdica que ejerza el comercio, o se hubiere abierto el procedimiento de
liquidacin sin quiebra de un banco u otra entidad financiera, todo director,
sndico, administrador, miembro de la comisin fiscalizadora o gerente de la sociedad
o establecimiento fallido o del banco o entidad financiera en liquidacin sin quiebra, o
contador o tenedor de libros de los mismos, que hubiere cooperado a la ejecucin
de alguno de los actos a que se refieren los artculos anteriores, ser reprimido con la
pena de la quiebra fraudulenta o culpable, en su caso. Con la misma pena ser
reprimido el miembro del consejo de administracin o directivo, sndico, miembro de la
junta fiscalizadora o de vigilancia, o gerente, tratndose de una sociedad cooperativa
o mutual.
- Fraude al comercio o la industria: est contemplado en el art. 300 del
Cdigo Penal, que dice: Sern reprimidos con prisin de seis meses a dos aos:
1. El que hiciere alzar o bajar el precio de las mercaderas, fondos pblicos o valores,
por medio de noticias falsas, negociaciones fingidas o por reunin o coalicin entre los
principales tenedores de una mercanca o gnero, con el fin de no venderla o de no
venderla sino a un precio determinado;
2. El que ofreciere fondos pblicos o acciones u obligaciones de alguna sociedad o
persona jurdica, disimulando u ocultando hechos o circunstancias verdaderas o
afirmando o haciendo entrever hechos o circunstancias falsas;
3. El fundador, director, administrador, liquidador o sndico de una sociedad annima
o cooperativa o de otra persona colectiva, que a sabiendas publicare, certificare o
autorizare un inventario, un balance, una cuenta de ganancias y prdidas o los
correspondientes informes, actas o memorias, falsos o incompletos o informare a la
asamblea o reunin de socios, con falsedad o reticencia, sobre hechos importantes

para apreciar la situacin econmica de la empresa, cualquiera que hubiere sido el

propsito perseguido al verificarlo.
El inc. 3 precedente se refiere al delito de Balance Falso.
- Consentir actos contrarios al estatuto societario o la ley: el art. 301 del
Cdigo Penal dice: Ser reprimido con prisin de seis meses a dos aos, el director,
gerente, administrador o liquidador de una sociedad annima, o cooperativa o de otra
persona colectiva que a sabiendas prestare su concurso o consentimiento a actos
contrarios a la ley o a los estatutos, de los cuales pueda derivar algn perjuicio. Si el
acto importare emisin de acciones o de cuotas de capital, el mximo de la pena se
elevar a tres aos de prisin, siempre que el hecho no importare un delito ms
gravemente penado.
Contemplados en la Ley Penal Tributaria:
La Ley 24.769, establece los Delitos Tributarios (evasin simple, evasin agravada,
aprovechamiento indebido de subsidios, obtencin fraudulenta de beneficios fiscales y
apropiacin indebida de tributos), los Delitos relativos a los Recursos de la Seguridad
Social (evasin simple, evasin agravada y aprovechamiento indebido de recursos de
la seguridad social), los Delitos Fiscales Comunes (insolvencia fiscal fraudulenta,
simulacin dolosa de pagos, alteracin dolosa de registros) y los Procedimientos
Administrativos y Penal respectivos.
Para cada delito establece el sujeto pasivo, la conducta, la condicin objetiva de
punibilidad (monto), y la pena respectiva.
El delito ms comn que puede cometer el contador pblico en esta labor es:
- Como autor: por ejemplo; evadiendo sus propios impuestos.
- Como instigador o cmplice, segn el caso: Ayudando a cometer los delitos
de la Ley 24769 a sus clientes.
Con respecto a los Procedimientos Administrativos y Penal, la ley establece la
INHABILITACIN ESPECIAL POR AYUDAR A COMETER DELITOS DE ESTA LEY
(Art. 15):

Pena: PRISIN por el delito cometido ms inhabilitacin especial por el

doble de tiempo de la condena.
Sujeto Pasivo: Contadores, Abogados, Escribanos, apoderados o
mandatarios de sujetos obligados.
Conducta: el que A SABIENDAS dictaminare, diere fe, informare,
certificare,

autorizares

actos

jurdicos,

balances,

estados

contables,

documentacin para facilitar la comisin de los delitos de esta ley.

I.2.3- Implicancias de la Responsabilidad Profesional
Qu es la responsabilidad profesional?: el CEU33 habla de libertad y
responsabilidad, y dice, entre otras cosas: El ejercicio de la libertad es personal e
indelegable (nadie puede ser libre por uno) y el esfuerzo de tomar una decisin tiene
que hacerlo cada uno. El problema tico encuentra su centro en los procesos de
decisin de las personas, las decisiones colocan al actuar humano dentro del campo
de la responsabilidad. Entre la persona y su accin existe una relacin experimental;
causal que hace que la persona reconozca que su actuacin es el resultado concreto
de su eficacia. En este sentido debe aceptar sus acciones como algo que le pertenece
y tambin, fundamentalmente, como consecuencia de su naturaleza moral, como
mbito de su responsabilidad.

La RESPONSABILIDAD es el reverso inevitable de la LIBERTAD. El hombre

responsable es consciente de lo real de su libertad, y en consecuencia toma
decisiones sin que nadie por encima de l le d rdenes. Ser RESPONSABLE
significa estar siempre dispuesto a DAR RESPUESTA y a medir las consecuencias
prcticas de nuestras acciones.
Todo proyecto tico que concede la debida importancia a la LIBERTAD insistir
tambin en la RESPONSABLILDAD social de las acciones u omisiones de cada
uno.
Por lo tanto,

dentro de los objetivos de la profesin, el CEU dice que: la

responsabilidad tica se refiere a la capacidad del ser humano de responder de los

33

Cdigo de tica Unificado para Profesionales de Ciencias Econmicas de la Repblica Argentina

actos que realiza y de las consecuencias previsibles de esos actos en su contenido

tico. La responsabilidad implica que quien acta sea dueo de sus actos, y esto
exige que sepa que va a hacer y decida hacerlo.
Las normas esenciales que contiene el CEU son:
- Normas generales: Establecen, entre otras cosas, que el profesional debe cumplir
las normas legales; debe respetar principios fundamentales como la dignidad, la
veracidad, la prudencia, la humildad y la buena fe;

debe ser competente,

capacitndose continuamente; debe actuar con decoro y buena reputacin; debe

respetar fielmente los compromisos asumidos y los contratos verbales o escritos; debe
actuar con responsabilidad personal e indelegable, incluso en el manejo de dinero de
los clientes; no debe retener documentos o libros pertenecientes a sus clientes; no
debe permitir que otro profesional ejerza por l su profesin; y no debe utilizar los
ttulos de cargos en entidades profesionales en beneficio propio.
- Normas especiales: Se deben respetar los principios tcnicos; se debe
respetar la clientela (en cuanto a no interrumpir intempestivamente los servicios, y en
cuanto a no utilizar gestores para conseguir clientes o captar clientes de colegas);
cuidar las relaciones interprofesionales (con otros contadores, u otros profesionales;
del pas o del exterior); cumplir con el deber de solidaridad; respetar las normativas
sobre publicidad; guardar fielmente secreto profesional; y cobrar honorarios
razonables con relacin a la tarea realizada.
- Incompatibilidades e independencia: el contador debe respetar estos
principios.
Los presupuestos de esta responsabilidad son:
- Accin (Comisin u Omisin)
- Tpica (Descripta con prohibida o no tica por el CEU),
- Antijurdica (violacin de un deber en este caso el CEU es ley),
- Culpable (culpa o dolo) y
- Sancionable.

La responsabilidad profesional, anteriormente definida, es denominada tambin

responsabilidad disciplinaria, ya que es sancionatoria (represiva) y regulatoria
(matrcula habilitante).
De acuerdo con el Art. 44 del CEU: Los profesionales que transgredan las
disposiciones del presente Cdigo o los principios y normas ticas definidas en el
Prlogo y Prembulo integrantes del mismo, se harn pasibles de cualquiera de las
sanciones disciplinarias previstas en la ley de ejercicio profesional, las que se
graduarn para su aplicacin segn la gravedad de la falta cometida y los
antecedentes disciplinarios del imputado.
Las sanciones disciplinarias son:
A) Advertencia.
B) Amonestacin Privada.
C) Apercibimiento Pblico.
D) Suspensin en el ejercicio de la profesin de un mes a un ao.
E) Cancelacin de la matrcula34.
Esta responsabilidad est Auto-regulada: Los Consejos o Colegios Profesionales
tienen el poder de polica de la matrcula delegado por el Estado (Tribunal de
Disciplina). El fundamento de ello es ejercer el contralor de la habilitacin otorgada
por el Estado para el ejercicio de determinadas actividades o profesiones (poder de
polica).

CONCLUSIN
A la finalizacin del presente trabajo se ha llegado a las siguientes conclusiones:
En primer lugar, la utilizacin del contrato de trabajo eventual en la profesin de
contador pblico es mnima, debido principalmente a la intencin de los clientes de
evitar la obligacin de responder por las obligaciones previsionales de su contador.
En segundo lugar, el contrato de locacin de obra, se utiliza solamente en algunos
casos donde la obligacin del contador es presentar un informe, como en el caso de
34 Art. 62 Ley, Ley N 5051 de Ejercicio Profesional de Ciencias Econmicas.

una auditora externa de estados contables. En el resto de las situaciones es frecuente

otro tipo de contratacin.
En tercer lugar, la forma de contratacin ms habitual en la prctica profesional es la
de contrato de locacin de servicios profesionales; ya que siendo un contrato civil,
permite crear una relacin laboral, en la cual estn bien delimitadas las
responsabilidades de cada parte.
No obstante lo expuesto, es ms apropiado afirmar que el contrato de servicios
profesionales es un contrato multiforme, ya que, segn cul sea la incumbencia que
desarrolle el contador publico, se transformar en un contrato de locacin de servicios
o de obra, o en otro tipo de contrato, como un mandato, o incluso un contrato de
trabajo eventual. Esto es as, porque el cliente puede requerir la realizacin de ms de
una actividad al profesional y que requieran distinta regulacin, todo ello en un mismo
contrato (que en lo posible debe ser escrito).
En virtud del trabajo realizado, se puede decir que dada la diversidad laboral que
existe en la profesin del contador pblico, es importante delimitar bien qu servicio se
ofrece, a quin y en qu condiciones; a la hora de formalizar un contrato de servicios
profesionales. Esto ltimo es vital en el momento de evaluar la responsabilidad que
tiene el profesional por el incumplimiento del contrato, y a su vez, este contrato le sirve
como medio de prueba de su relacin laboral con el cliente.

AN EXOS

Anexo I: Distincin
autnomo

entre

relacin

de

dependencia

trabajo

Anexo II: Contrato de trabajo eventual 3 5

35

Cuadro extrado de Julin Arturo, De Diego, Manual de Derecho del Trabajo y de la Seguridad Social, Bs As, Lexis
Nexis, 2004 - Captulo V El Contrato y la Relacin de Trabajo, pg. 252

Anexo III: Responsabilidad del Contador Pblico

RESPONSABILIDAD DEL CONTADOR PBLICO
RESPONSABILIDAD
RESPONSABILIDAD
RESPONSABILIDAD
CIVIL
Es la responsabilidad que

PENAL
Es la responsabilidad que

PROFESIONAL
Es la responsabilidad que

tiene el contador pblico

tiene el contador pblico

tiene el contador pblico

por el dao ocasionado a

por

por

su cliente (contractual) o a

complicidad en la comisin

contrario a las normas de

terceros (extracontractual)

de un delito tipificado por

tica

por

el Cdigo Penal de la

establecidas en el Cdigo

Nacin o por sus leyes

de tica Unificado.

negligencia

en

ejercicio de la profesin.

el

la

participacin

el
de

desempeo
la

profesin

complementarias (Ej: Ley

Penal Tributaria).

BIBLIOGR AF A
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Bs. As., Abeledo- Perrot, 1999.
- Cdigo Civil de la Repblica Argentina , Bs. As., AZ, 2005.

- Cdigo de tica Unificado para Profesionales en Ciencias Econmicas

de la Repblica Argentina,
Versin On-line, (Direccin web:
www.cpba.com.ar/Consejo/Tribunal_ Etica /Codigo _Etica_Unificado .pdf)
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- De Diego, Julin Arturo, Manual del Derecho del Trabajo y de la
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- Grisola, Julio Armando, Derecho del Trabajo y de la Seguridad Social,
Tomo I, Bs. As., Lexis Nexis, 2004.
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As., Ed. Rubinzal Culzoni, 2004.
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- LEY N 20488: Normas referentes al ejercicio de las profesiones
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- Ley de Contrato de Trabajo , Bs. As., Editorial Estudio, 2007.