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Bolilla 10 ILICITOS TRIBUTARIOS

I.

Ubicacin cientfica de la norma penal tributaria

1. Distintas Teoras
Hubieron bsicamente cuatro posturas sobre dnde est ubicado, si estamos dentro del
1) Derecho Penal,
2) Derecho Tributario
3) Derecho Administrativo ms el derecho penal o si estamos dentro de una
4) Es una Disciplina Autnoma.
Por qu creen que es importante que est dentro o fuera del Dcho. Penal?
Las penas no tanto porque estn reguladas, est la infraccin y la sancin, entonces no va
a variar la sancin si es de derecho tributario o penal; Por las garantas y principios
constitucionales y legales del derecho penal (punto bsico) van a depender de que sea
Dcho. Penal o no. Con lo cual, como contribuyentes, nos interesa que sea derecho penal; a
pesar de que sea un proceso penal, pero en definitiva tengo ms garantas, pero la pena va
a ser la misma, pero es mejor estar dentro de las garantas de un proceso penal, con sus
presunciones y principios.
Los que dicen que es Dcho. Tributario tenemos a Giulani Fomrouge, Jarach.
Fomrouge dice que ac estamos infringiendo un deber social, consiste en no contribuir con
las arcas del estado, que sirven para el mantenimiento y sostenimiento del estado.
Entonces, el estado no se puede mantener ni sostener porque yo incumplo con ese deber
social. Dicen que estas infracciones y sanciones provienen de la potestad tributaria y no de
la potestad represiva. Entonces, es una derivacin de diferentes potestades, como deriva
de la potestad tributaria del estado porque est relacionado con contribuir a las arcas del
Estado y el deber de contribuir, entonces se separa del D. Penal y queda dentro del D.
Tributario. Como consecuencia de ello, no se aplicara los principios del D. Penal sino que se
aplican los principios del DT. Propio que sean mencionados para cuestiones de sanciones e
infracciones.
Jarach tambin lo involucra dentro del derecho tributario. Textualmente: la idea de lo
penal est presente en todo el ordenamiento jurdico, todo el ordenamiento jurdico
nosotros tenemos presente esa idea de lo penal o esa idea de lo represivo. Y el DP. Ha sido
una rama en la cual se aglutina gran parte, de esa idea de lo penal; pero quedo parte de
cuestiones penales que no est dentro penal sino que siguen dentro de cada rama del
Dcho. Que no se han independizado para formar parte del DP. Sino que quedaron dentro de
cada rea del dcho. Segn ese criterio, l entendera lo que est en el Cod. Penal es que
se ha independizado para formar parte del DP. Y el resto de lo penal que no se independiz
al Cod. Penal forma parte de la disciplina en la cual est metida. Entonces como tenemos
delitos tributarios que no estn en el cod. Penal sino en una ley especial, todo est
relacionado con el derecho tributario, esto no es penal sino tributario porque la idea de lo
penal est en todo el ordenamiento jurdico pero prevalece la rama del D. a la cual est
metida lo penal. En este caso prevalece el DT. Por eso l habla de DT penal GENERAL y
DT penal ADMINISTRATIVO (segn sean delitos, en el primer caso, o contravenciones, en el
segundo caso)

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Entonces, si yo lo llamo derecho PENAL tributario, me enrolo en una teora; que si lo llamo
derecho TRIBUTARIO penal, que me enrolo en otra teora. ((Incluso podemos llegar a decirlo
por error pero EL PROFE LO TIENE EN CUENTA A LA HORA DE RENDIR EL EXAMEN))
Garca Belsunce, Bielsa. (Esta dice que SI es DP). Bielsa: Derecho Penal es uno solo,
pero se diferencia de lo que dice Jarach es que ese DP es el que se emancip no existen
partes emancipadas, y la disciplina del DP, por ms que despus la veamos distribuidas en
otras reas sigue siendo uno solo, y no que se encuentra disperso en todos los
ordenamientos jurdicos, sino que el DP es uno solo que toca diferentes reas del Dcho.
Pero son DP siempre. El fundamento represivo de los Delitos tributarios es el mismo que
cualquier delito, el fundamento es el mismo, es la misma rea del D pero toca diferentes
reas del D. en ste caso la Tributaria.
Garca Belsunce, dice, criticando a lo que deca Jarach, no porque no est en el Cdigo
penal vamos a decir que no es DP, porque sera demasiado efmero para darle naturaleza
penal o no a una norma. Hay que ir ms a lo ontolgico, a la finalidad de la norma.
Entonces, dejando eso de lado, vamos a decir que hay normas del DP que no estn en el
Cdigo penal, en ste caso la Ley Penal Tributaria. l dice que toda sancin requiere
primero una infraccin, y toda infraccin est relacionado con un acto jurdico de algn
rea del D. esto significa si yo estoy violentando una casa para entrar a un domicilio, estoy
violando el D. de propiedad de una persona, ese D. de prop. Forma parte del D.Privado y no
por eso vamos a decir que violentar un domicilio forma parte del D. Privado y no del DP.
Con el DT. Pasa lo mismo tenemos un acto previo, tenemos una OT. Un HI despus tengo
infracciones derivadas de ese HI, entonces que la infraccin este ligada con cuestiones
tributarias no implica que no siga siendo DP que es un paso siguiente que deriva de la
misma finalidad represiva que deca Bielsa con ese criterio casi que no tendramos
derecho penal porque todo se ligara al rea del D del cual proviene el Bien Jurdico (BJ)
protegido. Si es propiedad es privado, si es con el deber de contribuir, Tributario, entonces
prcticamente no nos quedara DP, pero todo lo contrario, el DP es uno solo, es muy amplio
y toca todas las otras reas del D en lo que haga solamente a la cuestin represiva.
ENTONCES AC SI SE APLICARAN LOS PRINCIPIOS DEL DP.
Los que dicen que es derecho + administrativo, Goldschmidtes parecido a lo de Jarach
pero invirtiendo todo, porque l dice: si forma parte del DP lo que son los delitos, pero hay
que distinguir entre DP comn y DP administrativo en realidad, esta con la teora anterior
pero hace la diferencia entre Delitos y Contravenciones.
Y la ltima no la entiendo, yo creo que haba muchas teoras y dijo una forma de innovar
decir que es derecho autnomo Dematteis. El derecho penal es una disciplina que
protege derechos individuales y derechos sociales. En cambio, El Derecho Tributario
sancionatorio protege un inters pblico. (Profesor: me queda la duda de cul es la
diferencia entre un derecho colectivo y el inters pblico. Adems, que vemos cuestiones
muy similares en el cdigo penal con el mismo fundamento de lo que sera derechos
individuales y colectivos y un inters pblico que seran los mismos fundamentos del DT)
Profe mi postura sera la de Bielsa y Garca Bensulce me parece la ms fundamentada, me
parece que es la que mejor se condice con las garantas constitucionales. Adems insisto
en el fundamento que es muy interesante de Garca B. que si no nos quedaramos sin DP.
Un autor espaol Prez Rollo dice textualmente- se trata de una cuestin que hoy por hoy
puede considerarse resuelta en la doctrina, tomando como criterio decisivo la ndole de la
relacin prevista en el ordenamiento jurdico que para cada tipo de ilcito aparece

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claramente que el correspondiente a las infracciones administrativas tiene un carcter
plenamente represivo o punitivo que hace a estas instituciones sustancialmente idnticas a
las del DP estricto. l dice no veo la diferencia entre la finalidad el delito de evasin fiscal
y el de violentar la propiedad, tienen el mismo fundamento. E internacionalmente esta
acercado a ste tema.
La Corte Suprema da la razn a esta teora, tenemos varias causas:
Se acuerdan las de la clase pasada? Les di dos: Parafina del Plata. (1968) y
Uzandizaga, Errone y Juliarena (1981). Esas dos son la clave, que hablan de los
principios del DP son aplicados al DT sancionatorio porque tiene la misma entidad de
naturaleza represiva y punitiva. En estos fallos la corte resaltaba el Principio de
Culpabilidad (elemento objetivo y subjetivo). Muchas veces el Fisco quera solamente
aplicar una Sancin a la conducta y no quera ponerse a indagar la negligencia o si hubo
dolo. Entonces en estos fallos se hizo referencia a que era necesario probar el elemento
subjetivo sino no existira contravencin o delito tributario. Y as fue llevando todos los
Principios de derecho penal al mbito tributario .Principios que se derivan de estos
fallos: Art. 18 C.N. Ningn habitante puede ser penado sin juicio previo y fundado en ley
anterior del proceso(Seguridad Jurdica), Defensa en Juicio, Ley Penal ms gravosa no
puede tener efectos retroactivos (la ms benigna s, pero la ms gravosa no), culpabilidad
(conducta reprochable, intencionalidad), personalidad de la pena, presuncin de inocencia,
in dubio pro reo (tendr que ser el Fisco el que logre demostrar que hubo conducta
reprochable), prohibicin de analoga y Non bis in dem. Esto dijo el ao pasado.

II.
Aspectos de la normal penal tributaria
1. Delitos y Contravenciones
Vieron que siempre hubo dos teoras: las que afirman que hay una distincin y las que no.
SOLER dice que no hay una distincin ontolgica sino que es meramente cuantitativa
(solamente por el monto de la sancin, nada me impedira llevar una contravencin a delito
solamente aumentando la sancin o viceversa) por la cual no hay distincin en definitiva.
NUEZ si hay una diferencia cualitativa, ms all de la cuantitativa; la cuantitativa sera
una consecuencia de que hay una diferencia cualitativa primero, como es diferente el
fundamento voy a poner diferente sanciones. En realidad proviene de los PENALISTAS
SUSTANCIALISTAS antes de Nez, de la Escuela Toscana: Carrara y Carignani. Ellos
hablaban que los delitos afectaban a la seguridad, en cambio las contravenciones a la
actividad administrativa. Estas son las dos diferencias ontolgicas que despus recoge
Nez, dice bsicamente lo mismo, pero en vez de seguridad en los delitos, violentar un
derecho inmediato, cuando se trata de delitos; y cuando se trata de contravenciones sera
un derecho mediato o tambin habla de la actividad administrativa.
2. Principio Aplicables
En lo que es principios penales no voy a detenerme mucho, vamos a mencionarlo, a groso
modo:

Legalidad o reserva de ley; principio compartido con el DT

Juicio previo; tener en cuenta para las defensas
Principio de inocencia (art. 47 o 48 )
Non bis in dem, en sus tres identidades objeto, sujeto y causa

Una ley no efectos retroactivo salvo que sea ms benigna;

Defensa en juicio
Nulla poena sine culpa (personalidad de la pena: no expresamente en el 18 pero si
en el art. 75 inc. 22 Convencin Americana de los Derechos Humano art. 5.3)

3. Bien Jurdico Protegido

La doctrina dice que no sera solo la Renta del Estado porque le faltara algo. Entonces
dicen que es la Hacienda Pblica, la hacienda pblica involucra los ingresos pero tambin
los gastos, es decir toda la actividad financiera; pero tambin vimos que el objeto de
estudio del derecho tributario son los tributos, y si colocamos a los gastos estaramos
metindonos en el derecho financiero, salvo que metamos como finalidad extra fiscal el
tema de los gastos (algo muy agarrado de los pelos porque la extra fiscalidad sigue estando
dentro de los ingresos, que son los que desalientan para que yo despus gaste menos, la
base est en los ingresos incluso en el desaliento de conductas)
Si hablamos de Hacienda Pblica, tcnicamente deberamos hablar de derecho penal
Financiero ms que tributario, porque el objeto de estudio del DT son solamente los
tributos, los ingresos de D pblico.
Y es claro que es la Hace. Pb. Cuando vemos los delitos, porque no solo tenemos la
Evasin, por poner un ejemplo, en el cual yo omito ingresar dinero al E. en concepto de
tributo, voy afectar los ingresos. Pero hay delitos como el art. 3 de la LPeT (24769) que se
refieren a los gastos del E. porque es un delito cuando yo obtengo indebidamente ciertos
subsidios, se trata de un desprendimiento que el E me da m una suma de dinero en este
caso indebido, yo falsifiqu ciertos requisitos para poder yo recibir un subsidio del E que no
me hubiera correspondido, y que no tiene nada que ver con el DT sino con el derecho
Financiero con los gastos del Estado.
Entonces, el BJP es la Hacienda Pblica, ingresos y gastos, porque tenemos ejemplo de
delitos que protegen los ingresos tributarios y otros que no.
Y vamos a ver tambin delitos de resultados y de peligro; vamos a ver despus los
ejemplos: la evasin es un delito de resultado cuando yo estoy dejando de ingresar; y de
peligro cuando yo modifico los registros de Afip entonces en esos casos no estoy
concretando todava un resultado porque puede que no termine pagando menos, despus
veremos los art. Porque hay un riesgo de lesionar el BJP no hay una lesin real y concreta.
En lo que respecta al BJP vamos a ver una evolucin en 3 etapas:
1. 1990 ley 23771, no vigente, esta ley protega la Hac. Pub. Nacional, Pcial. Y Municipal
(los 3 niveles de gobierno, en esa poca todava no exista CABA);
2. 1997 ley 24769, vigente actual, solamente protege la HP nacional, es decir deja de
lado los delitos que se puedan cometer en cuanto a la PCia. Y municipio. Y como
solamente el Congreso puede dictar cuestiones delictuales, deja sin tipificar;
3. 2011 ley 26735 importante que modifica la anterior;
Hace penalmente responsable a las personas jurdicas;
Incorpora nuevamente los otros niveles de gobierno: fisco nacional, pcial y CABA;
faltan los municipios porque los tributos municipales son tan escasos los montos
anuales que no ameritan a tipificarlos porque no llegan a la condicin objetiva de
punibilidad de los montos; por una cuestin practica no van haber delitos

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municipales porque necesitamos montos ms elevados. Incluir a CABA porque los
tributos y recaudacin se asemejan ms a la de una provincia.

3. Evasin, Defraudacin, Elusin y Economa de Opcin

-

DIFERENCIA
PROCESAL:

ENTRE

EVASION,

DEFRAUDACIN,

ELUSIN

ECONOMA

EVASIN es el gnero amplio que aglutina tanto a la defraudacin y elusin.

Aquella actividad por medio del cual se sustrae un tributo debido, total o parcialmente, o se
aprovecha indebidamente algn beneficio fiscal. Ac la palabra indebido esta en los dos
casos, el primer caso en sentido inverso es un tributo que yo debo y no pago o pago menos
de lo que debera pagar; y en el otro caso el benef. Fiscal que no debo tener, el cual no
debo beneficiarme, y as y todo me beneficio en las distintas maniobras que yo realice.
Esas dos actividades que pueden realizarse tanto por accin como por omisin.
Tiene 2 elementos o requisitos son:
1) pagar menos de lo que debo o aprovecharme de algo que no me corresponde
(Sustraccin o aprovechamiento indebido)
2) es haber transgredido la ley, es decir yo realizo una conducta antijurdica (Violacin
de la norma tributaria)
Esos son los dos elementos bsicos y despus cuando veamos los otros tipos vamos a ver
que se agregan otras cuestiones.
DEFRAUDACIN: es una especie del gnero grande de la Evasin con sus requisitos
-1) y 2)-, pero se le agrega

3) El dolo elemento subjetivo (es decir, maniobras en intentar engaar

conscientemente al fisco) y
4) Nexo Causal (hay que anexar lo que deje de ingresar o lo que me apropie
indebidamente con es decir mi accin dolosa tiene que ser eficaz para generar
ste resultado, porque puede ser que yo termine sustrayendo o aprovechando pero
que no haya tenido incidencia en mi intento doloso porque Afip haba descubierto mi
accin dolosa, pero termine logrando por otro lado pero no era mi plan) entonces
tiene que haber un nexo causal entre mi plan doloso y que gracias a ese plan doloso,
yo haba podido sustraer o aprovechar.
ELUSIN: Es aprovechar figuras del D. Privado lcitas y posibles pero con una finalidad
distinta. Entonces, si yo veo cual es la realidad que subyace atrs quitando el velo. (Se
relaciona con la Teora de la Realidad Econmica art. 2 Ley 11.683). En realidad la Elusin
viene a ser una variante de la defraudacin pero ese engao o ese dolo se perpeta con la
utilizacin inadecuada de las formas jurdicas o instituciones jurdicas. Es una
defraudacin a travs de un dolo especfico que es la utilizacin incorrecta en cuanto a la
finalidad de determinada figura del D. Privado. (Formas adecuadas pero con una
finalidad inadecuada).
Hasta ac estaramos dentro del terreno de lo ilcito, de lo ilegal.
Hay que hacer una salvedad, esto es lo que vemos en la doctrina, pero despus vamos a
ver en la normativa nuestra se llama de diferente formas. Yo le digo la Evasin en forma

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amplia pero vamos a ver que solamente en la LPeT la llama evasin. (LPeT = ley penal
tributaria). Entonces quiero que sepan diferenciar dos cosas: el esquema de la doctrina
internacionalmente aceptada y otra cosa es como la ley termina llamndolo. Una evasin
en nuestra ley seria el art. 45 que es dejar de ingresar dinero al fisco por CULPA. La
defraudacin seria el art. 46 ley 11683 y toda la LPeT porque exige DOLO.
El tema es ver dnde est castigada la Elusin para decir que es ilcito porque hay pases
como Espaa por ejemplo no lo toman como hecho ilcito simplemente lo reconfiguran, lo
adecuan a la verdadera realidad pero no lo castigan. Efectivamente lo est en el art. 47 de
la ley 11.683 Se presume, salvo prueba en contrario, que existe la voluntad de producir
declaraciones engaosas o de incurrir en ocultaciones maliciosas cuando: INC. E) Cuando
se declaren o hagan valer tributariamente formas o estructuras jurdicas inadecuadas o
impropias de las prcticas de comercio, siempre que ello oculte o tergiverse la realidad o
finalidad econmica de los actos, relaciones o situaciones con incidencia directa sobre la
determinacin de los impuestos. Ira en contra del principio de inocencia porque invierte la
carga de la prueba, est haciendo pesar sobre m la culpabilidad, a menos que demuestre
lo contrario. Pero ms all de esto, se presume que existe dolo cuando yo acto con
elusin.
ECONOMA DE OPCIN:
La nica Lcita de todas las que vimos. (En las otras tres nos movamos en el mbito de la
ilicitud) Estamos dentro del mbito de la planificacin fiscal, es decir es un camino lcito
para tratar de pagar la menor cantidad de un tributo posible, cmo puedo utilizar las
opciones del sistema tributario para pagar menos. No solamente no defraudar al fisco ni
engaarlo sino Utilizar las figuras que me da el derecho con la finalidad con la cual
fueron creadas. Con la finalidad adecuada, y con eso diferencio de la elusin. (Hacemos
una SRL y pagamos el 35% -en principio todas las personas jcas pagan lo mismo- o
hacemos una sociedad de hecho para el DT no tienen personalidad jca. Cada socio tributa
individualemnte- de dos socios y cada uno paga el 9%, vemos que la presin fiscal en un
caso ser 35% y en el otro 18%)
Fallo de la Corte Suprema, dice que no es reprensible el esfuerzo honesto del
contribuyente para limitar sus impuestos al mnimo legal. (Industria Comercial Argentina
1958 - avala la Economa de Opcin). Es decir, no puede ser penado ni castigado el
esfuerzo honesto y licito del contribuyente para tratar pagar el mnimo legal posible.
4. Ilcito y Personas de Existencia Ideal
Tenemos consecuencia que nos trae el hecho de que realicemos negocios a travs de
personas no humanas. Cul es la duda? Muchos autores consideran que no es justo que
solamente sean responsables penalmente hablando el directo o el gerente, el que la
representa, sino que tambin debera ser responsable penalmente la propia persona
jurdica y su sancin directamente a ella, y no solamente quienes toman decisiones en
representacin de ella.
El problema que la Teora del Delito se plane inicialmente en la conducta humana que
no necesita representacin como una persona jurdica
En nuestra Constitucin Nacional tenemos el Principio de Personalidad de la Pena
solamente puede ser penado aquel que realiza el delito. Sera la primera dificultad
constitucional para imputar penalmente a una Persona Jurdica. A partir de 1994 con la

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incorporacin de los Tratados en el Art. 75 inc. 22C.N., tenemos la Convencin
Americana de Derechos Humanos donde tambin se reconoce el Principio de
Personalidad de la Pena (Art. 5.3 dice: La pena no puede trascender de la persona del
delincuente), entonces quien no delinque no puede ser penado. O para delinquir hace falta
una voluntad humana.
La complejidad que trae determinar, a veces, quienes son los responsables, personas
fsicas, dentro de toda una trama de cadenas dentro de la persona jca. Porque es difcil
encontrar a las personas fsicas que estuvieron atrs.
Messi procesado penalmente hablando, debe al fisco espaol 8millones de euros por no
haber pagado el rendimiento del imp. A las ganancias por la explotacin a sus derechos de
imagen en los aos 2007-2009.
Espaa en el 2005 padre constituye
sociedad en Belice cediendo todos los derechos de imagen para
que lo
explote esa sociedad a cambio de 5mil dlares x el plazo de 10 aos prorrogables y la
madre es la nica socia.
Esa empresa cede la explotacin comercial de los derechos de imagen a otra sociedad
establecida en Reino Unido. Y esta persona jurdica a su vez est compuesta por dos
personas jurdicas erradicadas en Suiza. Y una de esas personas jurdicas est compuesto
por personas fsicas que estn en Uruguay (el Padre y un amigo de la familia). Y la otra
persona jca forma parte de 30 sociedades fiduciarias del mundo.
Esto fue en el ao 2005 porque Messi era menor de edad y lo hizo el padre, pero el
problema es que en el ao 2007, ya con 18 aos, Messi ratifica todo lo que hizo el padre y
se entiende como si lo hubiera hecho l.
La teora son bsicamente dos: Aceptar o no Aceptar la responsabilidad de las personas
jurdicas. (Ojo chicas que el profe dio distinto en cada ao, yo pongo en rojo y en chiquito lo
que dio el ao pasado)
ADMISIN: Aceptan la Responsabilidad de las Personas Jurdicas. (Escuela
Argentina de Filosofa del Derecho encabezados por Cossio y Chichizola).En este caso aplica
la Teora de la Realidad.
Chichizola, dice que si la persona jurdica tiene voluntad para contratar, por qu no puede
tener voluntad para delinquir. Si tiene voluntad para contratar no se viola el principio de la
personalidad de la pena, porque realmente fue esa persona jurdica, a travs de sus
representantes, pero es una voluntad ficticia, pero fue esta persona jurdica y no otra, es
decir que se puede identificar quien delinqui. Si la persona jurdica tiene voluntad para
poder contratar, tambin deberan tener voluntad para poder delinquir.
Cossio, dice que sera discriminatorio que si tenga imputacin penal una persona fsica y
no tenga una persona jurdica. Si le estamos dando personalidad jurdica, en ambos casos
debe existir responsabilidad penal.
RECHAZO: Niegan la Responsabilidad de las Personas Jurdicas. (Son seguidores de
Savigny son Juristas Penalistas como Soler y Nez)Aplican Teora de la personalidad de
la Pena

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Soler, dice que basado en lo que era el art. 43 del Cdigo Civil antes de la Ref. de la ley
17.771 hablaba de la persona jurdica como centro de imputacin de derechos y
obligaciones que no tiene sustrato psquico (voluntad). Entonces si no tiene voluntad, no
puede ser capaz de cometer un delito.
Eusebio Gonzlez, tributarista espaol, desde un punto ms prctico se cuestiona cul
sera la finalidad de sancionar a las personas jurdicas? no vea cual era el objetivo de
establecer la responsabilidad penal a la Persona Jurdica, de qu manera poda ayudar la
sancin a una entidad que no procede sino por aparente voluntad propia, ya que esa
voluntad no es sino la de las personas fsicas que la forman.
POSTURA INTERMEDIA: -Nuez- no dice que no existe ningn tipo de
responsabilidad sino que aplican medidas de seguridad por haber violado un deber social
de garanta que tiene la sociedad que es obrar lcitamente. Pareceran ser sanciones pero
en realidad no son sanciones porque no se le atribuyen responsabilidad jurdica penal a las
personas jurdicas pero si son medidas de seguridad por haber violado un deber de garanta
pero la responsabilidad es para los representantes o personas fsicas.
Zaffaroni, tambin estara en esta postura intermedia, porque en un fallo de la Corte
Suprema (Fly Machine SRL -Ao 2006- ), donde por mayora la Corte dice que no procede
un recurso extraordinario, pero Zaffaroni (siguiendo la postura de Nez) en disidencia dijo
que si bien avalaba la responsabilidad penal no estaba reconociendo que en realidad haba
actuado y delinquido la propia sociedad. Procedente el recurso extraordinario, diciendo que
cuando hablamos de responsabilidad penal de la persona jurdica, no se est diciendo que
la persona jurdica cometi el acto de la misma manera que lo hubiera hecho una persona
fsica. Tambin diferencia la jurisdiccin, porque dice que no es lo mismo una pena en sede
administrativa que una pena en sede penal, una contravencin sera mucho ms simple de
entender esta responsabilidad penal que en un delito.Las Posturas de la Corte: solamente se refiere al D Penal en materia ADUANERA

1894 ENTRE RIOS marc una regla y su excepcin: la sociedad no puede delinquir
salvo que se trate de materia aduanera;
1944 DIEBEL la excepcin que era materia aduanera no se aplica cuando se tratan
de sociedades del Estado, es decir que no tienen responsabilidad penal si es estatal;
1993 YPF como se trataba de una sociedad del estado dijo que SI tena
responsabilidad en materia aduanera.

En limpio: a partir de 1993 no hay responsabilidad penal a las personas

jurdicas salvo que sea en materia aduanera.
Conclusin del Profesor: adopta la teora de Nez, yo entiendo que es un centro de
imputacin de D y O sin sustrato psquico entiendo que no tiene muchos objetivos cuando
habla de responsabilidad penal, pero si entiendo que se pueden aplicar medidas de
seguridad, ciertas medidas que pareceran ser sanciones. Quedara en el plano
Administrativo y cree que Zaffaroni hace esa salvedad.
-LA NORMATIVA ARGENTINA RECEPTA LA RESPONSABILIDAD PENAL DE LA P. JURIDICA EN:
Ley Penal Tributaria 24.769/1997- Art. 14. (Recepta Responsabilidad
Penal de la Persona Jurdica)

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ARTICULO 14. Cuando alguno de los hechos previstos en esta ley hubiere sido
ejecutado en nombre, con la ayuda o en beneficio de una persona de
existencia ideal, una mera asociacin de hecho o un ente que a pesar de
no tener calidad de sujeto de derecho las normas le atribuyan condicin de
obligado, la pena de prisin se aplicar a los directores, gerentes, sndicos,
miembros del consejo de vigilancia, administradores, mandatarios,
representantes o autorizados que hubiesen intervenido en el hecho punible
inclusive cuando el acto que hubiera servido de fundamento a la
representacin sea ineficaz.(En este prrafo hace referencia a la
responsabilidad de los representantes)
Cuando los hechos delictivos previstos en esta ley hubieren sido
realizados en nombre o con la intervencin, o en beneficio de una
persona de existencia ideal, se impondrn a la entidad las
siguientes sanciones conjunta o alternativamente:
1. Multa de dos (2) a diez (10) veces de la deuda verificada.
2.

Suspensin total o parcial de actividades, que en ningn caso podr

exceder los cinco (5) aos.

3.

Suspensin para participar en concursos o licitaciones estatales de

obras o servicios pblicos o en cualquier otra actividad vinculada con el
Estado, que en ningn caso podr exceder los cinco (5) aos.

4. Cancelacin de la personera, cuando hubiese sido creada al solo

efecto de la comisin del delito, o esos actos constituyan la principal
actividad de la entidad.
5. Prdida o suspensin de los beneficios estatales que tuviere.
6.

Publicacin de un extracto de la sentencia condenatoria a costa de la

persona de existencia ideal. (Prrafo incorporado por art. 13 de
la Ley N 26.735 B.O. 28/12/2011)- Se incorpor en el 2011
todo este segundo prrafo-.
Para graduar estas sanciones, los jueces tendrn en cuenta el
incumplimiento de reglas y procedimientos internos, la omisin de
vigilancia sobre la actividad de los autores y partcipes, la extensin del
dao causado, el monto de dinero involucrado en la comisin del
delito, el tamao, la naturaleza y la capacidad econmica de la
persona jurdica. (Prrafo incorporado por art. 13 de la Ley N
26.735 B.O. 28/12/2011)

Cuando fuere indispensable mantener la continuidad operativa de la entidad o de una obra

o de un servicio en particular, no sern aplicables las sanciones previstas por el inciso 2 y el
inciso 4. (Prrafo incorporado por art. 13 de la Ley N 26.735 B.O. 28/12/2011)
Reconoce o no la responsabilidad penal?

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Algunos autores van a decir que no y otros van a decir el giro que le da por ejemplo Nez
hay aplicacin de medidas especficas de seguridad
pero no implica reconocerle
responsabilidad penal. Entonces, el propio art. Podra llegar a tener este giro: no se aplica
pero si hay algunas sanciones que se aplican ms all de sus representantes.
Y los que estn a favor podran decir que sera injusto que una persona jurdica que ha
delinquido siga gozando de beneficios fiscales y sigue la persona jurdica como si nada.
Otros diran lo contrario, imagnense este tipo de medidas en un directorio habra alguno
que se opusieron y no haban participado, y la persona jurdica donde ste trabajaba no
puede seguir sus actividades, tampoco gana dinero porque hace dos aos no funciona.
Hay que hacer dos distinciones: yo puedo constituir una sociedad solamente para delinquir,
y la verdad que me va a importar muy poco que le apliquen todo esto. Pero cuando una
sociedad no fue pensada con estos fines despus comete algn delito trae consecuencias
muy grave para la sociedad.
Cuando es realizado en nombre es fcil, al igual que en beneficio acreditar que recibi
un beneficio. Lo ms complicado es con la intervencin, siempre se puede intervenir de
alguna forma en alguna persona jurdica, el tema es hasta dnde llega ese instituto de la
intervencin. De los tres supuestos que pone en el art. es el ms difcil de poder determinar
cundo hay intervencin que amerita la imposicin de este tipo de medidas.

III.

Contravenciones Tributarias

Es importante tener en cuenta el esquema que va hacer ahora.

Tenemos delitos y contravenciones, yo creo que es una distincin ontolgica como
deca Nez, no es solamente por la sancin que impongamos sino que la sancin obedece
a que tiene una entidad propia ontolgica que hace que cualitativamente la consideremos
ms grave por eso viene la sancin, la sancin no me dice cul va a ser sino que gracias a
su entidad utilizamos a la sancin ya como una consecuencia.
Ahora nos vamos a enfocar en las contravenciones violacin de un derecho mediato o
administrativo, los delitos inmediatos.
Se encuentra regulado en la ley 11683
Contravenciones
Regulado en la ley 11683 LPrT.
LPeT.

Delitos
Regulado en la ley 24769

Ninguna contravencin esta legislada en la LPeT y ningn delito estn regulados en la ley
de procedimiento 11683. Nosotros tenemos dos tipos de contravenciones segn el deber
que estemos violando

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DEBERES FORMALES
(colaborar con la facultad de
verificacin y fiscalizacin del Fisco)
Art. 38 y ss. 11683
(ACA NO HAY DISTNCION ENTRE CULPA
Y DOLO)

DEBERES SUSTANCIALES
(Ppal. Hace a la recaudacin)
Art. 45 y ss.
CULPA
Art. 45

DOLO
Art. 46 y ss.

Ac vamos a tener todo un tema que es ver cuando pasamos al lado de los Delitos, porque
hay una barrera que la diferencia $400.000 que separa el art. 46 LPrT del art. 1
LPeT.
Ahora vamos a pararnos en las contravenciones que implican violar los deberes formales
(art. 38 y ss. LPrT)

SUJETOS RESPONSABLES:
1. Que se refiere a la posibilidad de atribuirle responsabilidad penal a las personas
jurdicas (vimos antes). Es ver si pueden ser o no una persona jurdica la que cometa
una contravencin formal o no.
2. Dnde pueden haber terceros participando? Solamente vamos a encontrar
terceros que pueden llegar a cometer contravenciones tributarias justamente cuando
violan deberes formales, colaborar con el Fisco; porque no pueden haber terceros
cuando el deber es de ingresar dinero.
Entonces qu pasa con el Escribano en el art. 8 inc E? Los terceros que, aun cuando no
tuvieran deberes tributarios a su cargo, faciliten por su culpa o dolo la evasin del tributo
para empezar es responsable solidario y deja de ser tercero para ser SP de la OT, lo sac de
los deberes formales y lo coloco en la otra. Adems, nos habla de evasin el problema se
presentara cuando vamos a la LPeT y no en la contravencional.
1: CONTRAVENCIONES A DEBERES FORMALES:
Art. 38 Ley 11.683 Este Art. lo vimos cuando veamos las alternativas de declaracin
jurada(No presenta declaracin jurada pero Paga Bien)
Infracciones formales - Sanciones
ARTICULO 38 Cuando existiere la obligacin de presentar declaraciones
juradas(es el deber de presentar declaracin jurada, yo no la presento
pero PAGO, no estoy violando un deber sustancial sino formal, no est
detallando lo que debera pagar), la omisin de hacerlo dentro de los plazos
generales que establezca la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS
PUBLICOS, ser sancionada, sin necesidad de requerimiento previo,(esto llevo
a que un sector de la doctrina la llame multa automtica como si no
habra ningn procedimiento, y en realidad no es as, sino que hace
referencia que no le va a pedir que presente la declaracin jurada,
porque la debi haber presentado en el plazo que venci, entonces lo

12
que va a hacer es directamente iniciar este procedimiento que figura
en el ult. Prrafo)con una multa de DOSCIENTOS PESOS ($ 200), la que se
elevar a CUATROCIENTOS PESOS ($ 400) si se tratare de sociedades,
asociaciones o entidades de cualquier clase constituidas en el pas o de
establecimientos organizados en forma de empresas estables de cualquier
naturaleza u objeto pertenecientes apersonas de existencia fsica o ideal
domiciliadas, constituidas o radicadas en el exterior.(Vemos que la agrava en
este caso por la mayor dificultad que implicar a AFIP en el ejercicio de
su tarea de verificacin y fiscalizacin)Las mismas sanciones se aplicarn
cuando se omitiere proporcionar los datos a que se refiere el ltimo prrafo del
artculo 11. (Expresin "UN CENTAVO DE PESO ($ 0,01)", sustituida por la
expresin "DOSCIENTOS PESOS ($ 200)" y la expresin "DOS CENTAVOS DE
PESO ($ 0,02)" sustituida por la expresin "CUATROCIENTOS PESOS ($ 400)",
por art. 2, inciso a) de la Ley N 25.795 B.O. 17/11/2003. Vigencia: a partir del
da de su publicacin en el Boletn Oficial.)
El procedimiento podr iniciarse, a opcin de la ADMINISTRACION FEDERAL DE
INGRESOS PUBLICOS, con una notificacin emitida por el sistema de computacin de
datos que renalos requisitos establecidos en el artculo 71. Si dentro del plazo de
QUINCE (15) das a partir de la notificacin el infractor pagare voluntariamente la
multa y presentare la declaracin jurada omitida, los importes sealados en el
prrafo primero de este artculo, se reducirn de pleno derecho a la mitad y la
infraccin no se considerar como un antecedente en su contra(para que pague
voluntariamente una de aplicacin de esta multa y presente DDJJ, ya habla
directamente de pagar la multa, y no de presentar la DDJJ).El mismo efecto
se producir si ambos requisitos se cumplimentaren desde el vencimiento general de
la obligacin hasta los QUINCE (15) das posteriores a la notificacin mencionada. En
caso de no pagarse la multa o de no presentarse la declaracin jurada, deber
sustanciarse el sumario a que se refieren los artculos 70 y siguientes, sirviendo
como cabeza del mismo la notificacin indicada precedentemente.
El art. 38.1 habla de lo mismo pero son DDJJ informativa especial. Por eso la multa va
a ser mayor, el resto es igual, vamos a dejarlo de lado.
DIJO QUE NO LE INTERESA EN ESTE ART. QUE ENTREMOS MUCHO EN DETALLE
SINO SABER QUE ES UNA SITUACIN AGRAVADA PARA ESTE TIPO DE
DECLARACIONES JURADAS, LA ESTRUCTURA ES SIMILAR Y VEMOS QUE LOS
MONTOS CAMBIAN.
Artculo...: La omisin de presentar las declaraciones juradas
informativas previstas en los regmenes de informacin propia del
contribuyente o responsable, o de informacin de terceros, establecidos
mediante resolucin general de la Administracin Federal de Ingresos
Pblicos, dentro de los plazos establecidos al efecto, ser sancionada
sin necesidad de requerimiento previo con una multa de hasta PESOS
CINCO MIL ($ 5.000), la que se elevar hasta PESOS DIEZ MIL ($
10.000) si se tratare de sociedades, empresas, fideicomisos, asociaciones o
entidades de cualquier clase constituidas en el pas, o de establecimientos
organizados en forma de empresas estables de cualquier naturaleza u objeto
pertenecientes a personas de existencia fsica o ideal domiciliadas,

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constituidas o radicadas en el exterior.(Prrafo incorporado por art. 1 pto.
XIV de la Ley N 26.044 B.O. 6/7/2005. Vigencia: a partir del da de su
publicacin en el Boletn Oficial)
(Nota Infoleg: por art. 1 pto. XIV de la Ley N 26.044 B.O. 6/7/2005 se
disponia la incorporacin de dos prrafos, pero el segundo fue observada su
incorporacin por Decreto N 777/2005. Vigencia: a partir del da de su
publicacin en el Boletn Oficial.)
Cuando existiere la obligacin de presentar declaracin jurada informativa
sobre la incidencia en la determinacin del impuesto a las ganancias derivada
de las operaciones de importacin y exportacin entre partes independientes,
la omisin de hacerlo dentro de los plazos generales que establezca la
Administracin Federal de Ingresos Pblicos, ser sancionada, sin necesidad de
requerimiento previo, con una multa de PESOS UN MIL QUINIENTOS ($ 1.500), la
que se elevar a PESOS NUEVE MIL ($ 9.000) si se tratare de sociedades,
empresas, fideicomisos, asociaciones o entidades de cualquier clase
constituidas en el pas, o de establecimientos organizados en forma de
empresas estables de cualquier naturaleza u objeto pertenecientes a
personas de existencia fsica o ideal domiciliadas, constituidas o radicadas en el
exterior.
En los supuestos en que la obligacin de presentar declaraciones juradas se
refiera al detalle de las transacciones excepto en el caso de importacin y
exportacin entre partes independientes celebradas entre personas fsicas,
empresas o explotaciones unipersonales, sociedades locales, fideicomisos o
establecimientos estables ubicados en el pas con personas fsicas, jurdicas o
cualquier otro tipo de entidad domiciliada, constituida o ubicada en el exterior,
la omisin de hacerlo dentro de los plazos generales que establezca la
Administracin Federal de Ingresos Pblicos, ser sancionada, sin necesidad de
requerimiento previo, con una multa de PESOS DIEZ MIL ($ 10.000), la que se
elevar a PESOS VEINTE MIL ($ 20.000) si se tratare de sociedades,
fideicomisos, asociaciones o entidades de cualquier clase constituidas en el pas
o de establecimientos organizados en forma de empresas estables de
cualquier naturaleza u objeto pertenecientes a personas de existencia fsica o
ideal domiciliadas, constituidas o radicadas en el exterior.
La aplicacin de estas multas, se regir por el procedimiento previsto en los
artculos 70 y siguientes.
El art. 39 es el artculo bsico, significa que cualquier deber formal que yo haya
violado ser sancionado con una multa, si encontramos algn deber formal que se
est violando y no est regulado en otro art. Este sera el general donde caera la
infraccin y sancin:
ARTICULO 39 Sern sancionadas con multas de PESOS CIENTO CINCUENTA ($ 150)
a PESOS DOS MIL QUINIENTOS ($ 2.500) las violaciones a las disposiciones de esta
ley, de las respectivas leyes tributarias, de los decretos reglamentarios y de toda otra
norma de cumplimiento obligatorio, que establezcan o requieran el cumplimiento de

14
deberes formales tendientes a determinar la obligacin tributaria(ven que es muy
amplio), a verificar y fiscalizar el cumplimiento que de ella hagan los responsables.
En los casos de los incumplimientos que en adelante se indican, la multa prevista en
el primer prrafo del presente artculo se graduar entre el menor all previsto y hasta
un mximo de PESOS CUARENTA Y CINCO MIL ($ 45.000)(ac agrava la figura en
estos 4 puntos, pero son demasiado leves los fundamentos o amplios para
el agravamiento cuantitativo de la pena):
1. Las infracciones a las normas referidas al domicilio fiscal previstas en el artculo 3
de esta ley, en el decreto reglamentario, o en las normas complementarias que dicte
la Administracin Federal de Ingresos Pblicos con relacin al mismo.
2. La resistencia a la fiscalizacin, por parte del contribuyente o responsable,
consistente en el incumplimiento reiterado a los requerimientos de los funcionarios
actuantes(es un poco vago y la multa no es vaga), slo en la medida en que los
mismos no sean excesivos o desmesurados respecto de la informacin y la forma
exigidas, y siempre que se haya otorgado al contribuyente el plazo previsto por la Ley
de Procedimientos Administrativos para su contestacin.
3. La omisin de proporcionar datos requeridos por la Administracin Federal de
Ingresos Pblicos para el control de las operaciones internacionales.
4. La falta de conservacin de los comprobantes y elementos justificativos de los
precios pactados en operaciones internacionales.(Conservar 10 aos los
comprobantes, sino caigo adentro de esta violacin).

Entonces para defender un caso, para que me apliquen una sancin a un deber
formal, primero tiene que estar legislado ese deber formal bien detallado, cul es el
deber que yo viol, si es culpa ma, si tuve el elemento objetivo y subjetivo, con todos
los principios penales (de inocencia) recin ah me podrn aplicar la sancin
Las multas previstas en este artculo, en su caso, son acumulables con las
establecidas en el artculo 38 de la presente ley. (En un principio si pareceran
acumulables, claro en el anterior no presente DDJJ est expresamente dicho,
ac con un requerimiento de afip, entonces se subsume, y se va a subsumir
en cualquier deber formal porque este es un art. Subsidiario y abarca
cualquier deber formal. Pero si aplicamos ppio. DP non bis in dem, ac
debera haber un concurso ideal y listo, el ms especfico con el ms grave).
En todos los casos de incumplimiento mencionados en el presente artculo la multa a
aplicarse se graduar conforme a la condicin del contribuyente y a la
gravedad de la infraccin(graduacin del juez).
Art. 39.1 Ley 11.683. (Multa por incumplimiento de los requerimientos de
Afip, Incremento de las sanciones para contribuyentes que superen
determinado monto de ingresos). Es como el espejo del art 38.1, INTERESA
SOLO SABER QUE ES UNA SITUACIN AGRAVADA! Ser sancionado con multas

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de PESOS QUINIENTOS ($ 500) a PESOS CUARENTA Y CINCO MIL ($ 45.000) el
incumplimiento a los requerimientos dispuestos por la Administracin
Federal de Ingresos Pblicos a presentar las declaraciones juradas
informativas originales o rectificativas previstas en el artculo agregado
a continuacin del artculo 38 y las previstas en los regmenes de informacin
propia del contribuyente o responsable, o de informacin de terceros, establecidos
mediante Resolucin General de la Administracin Federal de Ingresos Pblicos.
Las multas previstas en este artculo, en su caso, son acumulables con las
del artculo agregado a continuacin del artculo 38 de la presente ley, y al
igual que aqullas, debern atender a la condicin del contribuyente y a la
gravedad de la infraccin.
Si existiera resolucin condenatoria respecto del incumplimiento a un requerimiento
de la Administracin Federal de Ingresos Pblicos, las sucesivas reiteraciones que se
formulen a partir de ese momento y que tuvieren por objeto el mismo deber formal,
sern pasibles en su caso de la aplicacin de multas independientes, aun cuando las
anteriores no hubieran quedado firmes o estuvieran en curso de discusin
administrativa o judicial.
Sin perjuicio de lo establecido precedentemente, a los contribuyentes o responsables
cuyos ingresos brutos anuales sean iguales o superiores a la suma de PESOS DIEZ
MILLONES ($ 10.000.000), que incumplan el tercero de los requerimientos indicados
en el primer prrafo, se les aplicar una multa de DOS (2) a DIEZ (10) veces del
importe mximo previsto en el citado prrafo, la que se acumular a las restantes
sanciones previstas en el presente artculo.
Hay un fallo que avala aplicar sanciones penales por comisiones especiales, violara el
ppio. Constitucional del art. 18, se trata de tribunales especiales y el hecho es que ni
siquiera tienen naturaleza jurisdiccional, es juez administrativo en definitiva, y llego a
la Corte y es lgico plantearlo viola el 18 de garanta penal, y 1944 la corte lo
convalida y la corte a pesar de haber cambiado sus miembros sigue con este mismo
criterio. Causa Barbieri y Sajn del mismo ao, CSJN aplicar penas por un juez
administrativo no implica violar el art. 18 CN. Es contradictorio porque es la Corte
quien dice que se aplican los ppios penales, en la causa Parafina del Plata.
Art. 40 Ley 11.683. (Este art. Habla de la clausura, una pena especial, ya no
solamente con la multa sino que se agrega una pena especial; con la multa nosotros
tenemos que entregar dinero al fisco, un ingreso no tributario que el fisco, estamos de
lado de los ingresos. En cambio, la clausura significa que yo dejo de ingresar dinero,
ya no es un beneficio para el fisco sino un castigo para m, una contravencin y al
mismo tiempo de modo ejemplificador, la sociedad vea el castigo extra que tengo,
que me impide que tenga actividad de mi negocio porque queda clausurado por unos
das)IMPORTANTE
ARTICULO 40 Sern sancionados con multa(Vemos que adems de la clausura
hay multa o sea que es una pena doble, ac no es un bis in dem, es una
pena conjunta, dos tipos de penas que se aplican) de TRESCIENTOS PESOS ($
300) a TREINTA MIL PESOS ($ 30.000) y (por la y vemos que son ambas que se
aplican)clausura de TRES (3) a DIEZ (10) das(limite, no puede ser ms de diez

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das)del establecimiento, local, oficina, recinto comercial, industrial, agropecuario o
de prestacin de servicios, siempre que el valor de los bienes y/o servicios de que se
trate exceda de DIEZ PESOS ($ 10)(no dice si esos $10 incluyen o no el IVA,
como la ley no dice uno podra decir que ese monto no incluye el IVA, son
montos tan nfimos que no vale la pena, estos montos son de los 90 donde
10 pesos eran 10 dlares), quienes:
a) No entregaren o no emitieren facturas o comprobantes equivalentes por una o ms
operaciones comerciales, industriales, agropecuarias o de prestacin de servicios que
realicen en las formas, requisitos y condiciones que establezca la ADMINISTRACION
FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS. (Facturas tenemos A, B, C, la ultima las dan
los monotributistas, yo tengo que entregar un documento vlido segn las
disposiciones del Afip y son obligatorias, y las facturas digitales dar un
ticket; hay cdigos que nos indican cuando un ticket es vlido fiscalmente
hablando o no, est en cursiva y tiene que estar abajo a la izquierda; o es
una factura y arriba dice factura con un nro. de factura y a su vez abajo
tiene un cdigo de autorizacin de impresin que se llama C.A.E. que tiene
que estar vigente para que sea vlido; si es un ticket tiene que tener
CFDGI significa Controlador Fiscal Direccin General de Inspeccin porque
esto lo emiten los controladores fiscales, son mquinas homologadas que
pueden dar ticket vlidos)
b) No llevaren registraciones o anotaciones de sus adquisiciones de bienes o servicios
o de sus ventas, o de las prestaciones de servicios de industrializacin, o, si las
llevaren, fueren incompletas o defectuosas, incumpliendo con las formas, requisitos y
condiciones exigidos por la Administracin Federal de Ingresos Pblicos(todos los
libros que se exigen con todos los requisitos formales) (Inciso sustituido por
art. 1 pto. XV de la Ley N 26.044 B.O. 6/7/2005. Vigencia: a partir del da de su
publicacin en el Boletn Oficial.)
c) Encarguen o transporten comercialmente mercaderas, aunque no sean de su
propiedad, sin el respaldo documental que exige la ADMINISTRACION FEDERAL DE
INGRESOS PUBLICOS.(Cualquier mercadera comercial que se transporte,
vemos los camiones en la ruta, por eso se dice que hay inspectores en las
rutas parando camiones para ver qu transportan y si tienen el respaldo de
eso que transportan Por ejemplo la carta de porte en los camiones)
d) No se encontraren inscriptos como contribuyentes o responsables ante la
ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS cuando estuvieren obligados a
hacerlo.(En este caso era 10 aos para la prescripcin de la Accin cuando
debiendo estar inscriptos no lo estan)
e) No poseyeren o no conservaren las facturas o comprobantes equivalentes que
acreditaren la adquisicin o tenencia de los bienes y/o servicios destinados o
necesarios para el desarrollo de la actividad de que se trate.(Si yo estoy inscripto
necesito tener las facturas tambin para ver las compras que yo hice y
tengo que conservar esos documentos) (Inciso incorporado por art. 1, punto XIII
de la Ley N 25.795 B.O. 17/11/2003. Vigencia: a partir del da de su publicacin en el
Boletn Oficial.)

17
f) No poseyeren, o no mantuvieren en condiciones de operatividad o no utilizaren los
instrumentos de medicin y control ( yo estoy obligado a tener esos
controladores fiscales para emitir un ticket, salvo que no me ande, ah tengo
que enviar una nota a Afip diciendo que no me anda porque si justo llega a
venir un controlador fiscal y a m no me andaba hace dos semanas no puedo
alegar sin haber avisado afip; hay que ver que pasada con la factura
electrnica)de la produccin dispuestos por leyes, decretos reglamentarios dictados
por el Poder Ejecutivo nacional y toda otra norma de cumplimiento obligatorio,
tendientes a posibilitar la verificacin y fiscalizacin de los tributos a cargo de la
Administracin Federal de Ingresos Pblicos. (Inciso incorporado por art. 1, punto XIII
de la Ley N 25.795 B.O. 17/11/2003. Vigencia: a partir del da de su publicacin en el
Boletn Oficial.)
El mnimo y el mximo de las sanciones de multa y clausura se duplicarancuando se
cometaotra infraccin de las previstas en este artculo dentro de los 2 (dos) aos
desde que se detect la anterior (por eso es importante no reconocer nunca las
infracciones porque fijan antecedes, y los antecedentes tienen muchas
consecuencias).
Sin perjuicio de las sanciones de multa y clausura, y cuando sea pertinente, tambin
se podr aplicar la suspensin en el uso de la matrcula, licencia o inscripcin registral
que las disposiciones exigen para el ejercicio de determinadas actividades, cuando su
otorgamiento sea competencia del Poder Ejecutivo Nacional.(Son sanciones
alternativas, acumulativas y discrecionales estas ltimas, porque multa y
clausura est obligado a aplicaren cambio ac dice podr entonces es
discrecional).
La pregunta es la siguiente qu pasa si yo arranco la faja de clausura? Nada. Veamos
el art. 44
Quien quebrantare una clausura o violare los sellos, precintos o
instrumentos que hubieran sido utilizados para hacerla efectiva, ser sancionado con
arresto de DIEZ (10) a TREINTA (30) das y con una nueva clausura por el doble de
tiempo de aqulla.Que en la prctica no pase nada pero puede pasar que me la
sacaron, pero adems hay que acreditar que la saqu yo.
Art. 45 omisin de impuestos - sanciones El que omitiere el pago de impuestos
mediante la falta de presentacin de declaraciones juradas o por ser inexactas las
presentadas, ser sancionado con una multa graduable entre el cincuenta por ciento
(50%) y el ciento por ciento (100%) del gravamen dejado de pagar, retener o percibir
oportunamente, siempre que no corresponda la aplicacin del artculo 46 y en tanto
no exista error excusable. La misma sancin se aplicar a los agentes de retencin o
percepcin que omitieran actuar como tales.
Entonces, el primer prrafo habla de omisin de impuestos, omisin de pagar, de la
clasificacin doctrinaria que vimos primero, ac sera evasin; pero para no hacernos
lo ac con la normativa (tenemos dos mbitos: de legislacin y doctrinario) es
omisin de pago; el nico que coincide es el de defraudacin, la normativa con la
doctrina.
2: CONTRAVENCIONES A DEBERES SUSTANCIALES:

18
Omitir el pago de impuestos mediante falta de presentacin de declaracin jurada (DDJJ) o
la presente y son inferiores. Ac no es el caso que no las present o no presente mal y
pagar lo que corresponde (ah directamente solo se aplica el art. 38) ac se trata de no
pagar o pagar de menos, en la ley incumplo los dos deberes, el formal y el sustancial, lo
que pasa es que ac esta subsumido.
ARTICULO 45 El que omitiere(cualquier SP que tuviere deberes sustanciales y
no un tercero; puede ser contribuyente o responsable por deuda ajena hasta
agentes de retencin y percepcin)el pago de impuestos mediante la falta de
presentacin de declaraciones juradas o por ser inexactas(no debemos confundir
esto de la inexactitud CULPOSA, con el engao del art. 46. Y si es a travs
de una boleta de depsito, vemos el art. 15 Las boletas de depsito y las
comunicaciones de pago confeccionadas por el responsable con datos que l
mismo aporte, tienen el carcter de declaracin jurada) las
presentadas(recordemos que veamos el caso de que no se presentaba o
presentaba mal y por ende pagaba mal, entonces pese al incumplimiento al
deber formal, quedaba subsumido en este art. por el incumplimiento al
deber sustancial, entonces no se aplican el Art. 38 y 39), ser sancionado con
una multa(habla solamente de multa)graduable entre el cincuenta por ciento
(50%) y el ciento por ciento (100%) del gravamen dejado de pagar (no todo sino
solamente lo que dej de pagar, si es todo ser el doble, si es la mitad ser
el doble de la mitad), retener(agente de retencin) o percibir oportunamente,
siempre queno corresponda la aplicacin del artculo 46(en este caso se
agravar,con este estamos hasta las manos porque tiene dolo) y en tanto no
exista error excusable(en este caso nos liberamos, se sobresee, al error
excusable lo define la Instruccin General (acto interno le dice a los jueces
administrativos qu tiene que valorar y como) 6 del 2007 punto 3.4.2.1, 3
Prrafo: Se considerar error excusable, cuando la norma aplicable al
caso por su complejidad, oscuridad o novedad-, admitiera diversas
interpretaciones que hubieran impedido al responsable, aun actuando con la
debida diligencia, comprender el verdadero significado del precepto legal de
que se tratenos da datos que son un poco vagos, podemos meter todo o
nada, cualquier art. De la ley tiene esas caractersticas, y qu es la
diligencia? Ir por este lado, demostrar que era sumamente complicado, o
novedoso; sera muy til usar la novedad para configurar el error excusable,
pero Afip no lo reconocer dice el profe, por lo menos en el mbito
administrativo jams dieron la razn. TFN normas que sean de difcil
interpretacin o interpretacin dudosa preocuparnos por demostrar eso la
poca claridad de la norma). La misma sancin se aplicar a los agentes de
retencin o percepcin que omitieran actuar como tales.
Ser sancionado con la misma multa quien mediante la falta de presentacin de
declaraciones juradas, liquidaciones u otros instrumentos que cumplan su finalidad, o
por ser inexactas las presentadas, omitiera la declaracin y/o pago de ingresos a
cuenta o anticipos de impuestos.(Referidos exclusivamente a los anticipos)
(Operacionesrelacionadas con D internacional Tributario x eso se agrava)La
omisin a que se refiere el primer prrafo del presente artculo ser sancionada con
una multa de UNA (1) hasta CUATRO (4) veces el impuesto dejado de pagar o retener
cuando ste se origine en transacciones celebradas entre sociedades locales,

19
empresas, fideicomisos o establecimientos estables ubicados en el pas con personas
fsicas, jurdicas o cualquier otro tipo de entidad domiciliada, constituida o ubicada en
el exterior. Se evaluar para la graduacin de la sancin el cumplimiento, por parte
del contribuyente, de los deberes formales establecidos por la Administracin Federal
de Ingresos Pblicos para el control del cumplimiento de las obligaciones tributarias
derivadas de las transacciones internacionales.
Vamos al art. 54 principio de personalidad de la penaNo estn sujetos a las
sanciones previstas en los artculos 39, 40, 45, 46 y 48 las sucesiones indivisas.
Asimismo, no sern imputables el cnyuge cuyos rditos propios perciba o disponga
en su totalidad el otro, los incapaces, los penados a que se refiere el artculo 12 del
Cdigo Pena habla de la personalidad de la pena, legalmente lo reconoce afip, la
normativa.

Contravenciones a deberes sustanciales que incluyen DOLO

ARTICULO 46 El que mediante (amplio espectro de sujetos, SP de la OT. Con la
aclaracin de antes, Fomrouge dice que los terceros ajenos tambin pueden
ser, por el art. 8 inc. E, pero en ese mismo acto por ponerlo en ese inciso
deja de ser tercero y pasa a ser sujeto pasivo de la OT. Pueden ser terceros
pero que la ley los haya convertido en SP de la OT) declaraciones engaosas u
ocultacin maliciosa(elemento objetivo, dolo especficamente, diferencia con
la declaracin meramente inexacta del art. 45. TFN distingue tiene que
haber maniobras o ardides para ocultar la verdad al fisco. La mayor pena
que tiene esta dada porque es un engao deliberado y consciente al fisco,
forma de distinguir ontolgicamente, que no es lo mismo que haberme
equivocado; va a ser ms difcil al fisco detectar errores cuando fueron
deliberado, porque va a tratar de ser ms sofisticado que cuando fue un
error en general), sea por accin u omisin(elemento objetivo, en el 45
tambin), defraudare al Fisco, ser reprimido con multa de DOS (2) hasta DIEZ (10)
veces el importe del tributo evadido. (Del doscientos % al mil %, es ms severa.
Ac es importante que no llegue por impuesto y por ao a $400.000, porque
all vamos a la Evasin Penal de la ley 24.769). TFN, tambin habla de
ciertas presunciones cuando hay una manifiesta disconformidad con las
normas legales, cuando hay datos falsos, no respeto a la verdad o cuando
utilizan formas extraas todos estos puntos son del ao 68/70 fueron
tomados en los incisos del art. 47, fueron tomados por el inciso E de la
Elusin: Se presume, salvo prueba en contrario: grave contradiccin entre
los libros qu es una grave contradiccin? Un poco peligroso porque ya
se presume dolo. Inc B datos inexactos que pongan una grave incidencia
sobre la determinacin de la materia imponible qu son datos inexactos,
hasta donde grave incidencia inciso D en caso de no llevarse o exhibirse
libros... esto estaba penado en el art.39 de no llevar los libros, ac
pasamos al dolo directamente, algo que era una infraccin a un deber
formal; encima tengo que probar lo contrario. Manifiestamente
inconstitucional)

20
Alguno podra decir que este art. 46 est penado en el Cd. Penal en el art. 174 Pto. 6
que habla de cometer un fraude en perjuicio de alguna administracin pblica. La
Adm. Pb. Esta que es Afip, y que se comete un fraude; la diferencia est que una es
una contravencin o un deber sustancial que exige dolo, entonces tiene
automticamente otra esencia. El gran problema es distinguirlo de la evasin, delito
de la LPeT, ver como lo compatibiliza. Pero lo dejamos para los delitos.
Art. 46.1 Ley 11.683. (Fue agregado en el ao 2003, es bsicamente lo mismo pero no
es no pagar un tributo que debo, sino exteriorizar quebrantos total o parcialmente
superiores a los procedentes, EL QUEBRANTO, es cuando supuestamente tuve
perdidas el ao anterior, entonces lo utilizo para este ejercicio, en caso de ganancias
por ejemplo para poder achicar ganancias de este ejercicio con las prdidas que me
sobraron del ejercicio anterior, pero si esas prdidas fueran obtenidas de manera
fraudulenta solamente para pagar menos en este ejercicio tambin se comete
evasin, hay dolo)
Artculo...: El que mediante declaraciones engaosas u ocultaciones maliciosas,
perjudique al Fisco exteriorizando quebrantos total o parcialmente superiores a los
procedentes utilizando esos importes superiores para compensar utilidades sujetas a
impuestos, ya sea en el corriente y/o siguientes ejercicios, ser reprimido con multa
de DOS (2) hasta DIEZ (10) veces del importe que surja de aplicar la tasa mxima del
impuesto a las ganancias sobre el quebranto impugnado por la Administracin Federal
de Ingresos Pblicos. Tipo especfico que tiene la misma sancin.
El art. 48 hace el mismo paralelismo pero tambin especificidad, ac la multa es igual,
el elemento objetivo es igual, pero habla de otros sujetos especficos que son los
agentes de retencin y percepcin. Entonces si el profesor pregunta Cules son los
sujetos que pueden cometer el art. 46? Todos los SP de la OT, EXCEPTO los agentes de
retencin y percepcin que tienen su art. Propio el 48. Entonces no estn incluidos los
terceros, que no son esos sujetos, y dentro de los SP de la OT no estn incluidos los de
percepcin y retencin, que estn en un art. Aparte del 46. El segundo prrafo habla
de una particularidad propia que no se va admitir como causal de excusacin ((ac
habla tan cerrado que no escucho, pero dice que no parece necesario este prrafo))
ARTICULO 48 Sern reprimidos con multa de DOS (2) hasta DIEZ (10) veces el
tributo retenido o percibido, los agentes de retencin o percepcin que los mantengan
en su poder, despus de vencidos los plazos en que debieran ingresarlo.
No se admitir excusacin basada en la falta de existencia de la retencin o
percepcin, cuando stas se encuentren documentadas, registradas, contabilizadas,
comprobadas o formalizadas de cualquier modo.
En el art. 49 cada prrafo es un supuesto diferente, hay que tener en cuenta cual es el
temporal de quiebre para esta reduccin.Eximicin y reduccin de sanciones
ARTICULO 49 Si un contribuyente rectificare sus declaraciones juradas antes de
corrrsele las vistas del artculo 17 y no fuere reincidente (no tener antecedentes y
tengo que haber rectificado antes de la vista del art. 17)en las infracciones del
artculo 46 ni en la del artculo agregado a su continuacin, las multas de estos
ltimos artculos y la del artculo 45 se reducirn a UN TERCIO (1/3) de su mnimo
legal.(El mnimo legal del 45 es el 50%, ese % se reducira a un tercio) (Prrafo

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sustituido por art. 1 pto. XVIII de la Ley N 26.044 B.O. 6/7/2005. Vigencia: a partir
del da de su publicacin en el Boletn Oficial.)En la Ins. Gral. 6 en el punto 3.4.2.2
omisin de impuestos por falta de presentacin de DDJJ. Art. 45. No
corresponder aplicar la sancin prevista en el art. 45 cuando los
responsables presente la DDJJ con anterioridad a la notificacin de la vista
referida en el art. 17 debe ser espontanea. Es lo mismo, pero ac dice
que no pago, y otro dice un tercio: pero va a depender de cmo fue mi
rectificacin, si fue voluntaria y espontanea o fue a requerimiento; porque
antes de la vista del art. 17 hay una PREVISTA y toda una investigacin
anterior, esa prevista dice que detectamos esto podes presentar
rectificativa y no te corremos la vista, presenta la rectificativa y vamos al
1/3 porque yo la presente a requerimiento y el plazo es el mismo antes de la
vista del 17; pero si yo lo presento sin que los agentes fiscales requieran
con esa prevista, yo no tengo ninguna sancin. Es el mismo momento pero
con actitudes diferentes. El nico tema que no me dice que eso no va a ser
tomado como antecedente, es un antecedente porque reconozco con ese
requerimiento, del art. 45.
Cuando la pretensin fiscal fuese aceptada una vez corrida la vista (del art. 17, ya
perd una primera oportunidad en el prrafo anterior, ahora tengo una
nueva oportunidad pero porcentaje menor ac 2/3)pero antes de operarse el
vencimiento del primer plazo de QUINCE (15) das acordado para contestarla, la multa
de los artculos 45, 46 y de corresponder, la del artculo agregado a su continuacin,
excepto reincidencia en la comisin de las infracciones previstas en los dos ltimos
artculos(los dos prrafos dice de no tener antecedentes pero con
infracciones dolosas nos habla del 46, y 47, segn estos art. Yo puedo tener
antecedentes con respecto al art. 45), se reducir a DOS TERCIOS (2/3) de su
mnimo legal.
En caso de que la determinacin de oficio practicada por la Administracin Federal de
Ingresos Pblicos, entidad autrquica en el mbito del Ministerio de Economa y
Produccin, fuese consentida por el interesado, la multa que le hubiere sido aplicada a
base de los artculos 45, 46 y, de corresponder, la del artculo agregado a su
continuacin, no mediando la reincidencia a que se refieren los prrafos anteriores,
quedar reducida de pleno derecho al mnimo legal(ya no es un porcentaje pero
esto es porque YA HUBO DETERMINACION DE OFICIO, ya paso la segunda
oportunidad; esta es la tercera, reconozco esa determinacin no apelo, no
sigo el procedimiento, la determinacin del fisco, la multa me reducen al
mnimo legal)
Cuando fueran de aplicacin los artculos 45 y 46 y el saldo total de los gravmenes
adeudados, previamente actualizados, no excediera de PESOS UN MIL ($ 1.000) no se
aplicar sancin si el mismo se ingresara voluntariamente, o antes de vencer el plazo
indicado en el segundo prrafo. (Es decir, antes de los 15 das para contestar
despus de la vista, y los gravmenes ACTUALIZADOS no excedieran mil
pesos; esos mil pesos no fueron actualizados, cada vez es ms difcil no
superar esos mil pesos de gravamen; y si yo pagara VOLUNTARIAMENTE no
se aplicar sancin)

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En los supuestos de los artculos 38, agregado a su continuacin, 39, agregado a su
continuacin, 40 y agregado a su continuacin, el Juez administrativo podr eximir de
sancin al responsable cuando a su juicio la infraccin no revistiera gravedad. En el
caso de los artculos 40 y el agregado a su continuacin, la eximicin podr ser
parcial, limitndose a una de las sanciones previstas por dicha norma, conforme a la
condicin del contribuyente y a la gravedad de la infraccin.(Habla de la
evaluacin que puede hacer el juez administrativo porque podr eximir de
sancin a su juicio no revistiera gravedad, art 40 de clausura podr
eximicin parcial, es decir solo multa o solo la clausura; no es un supuesto
de reduccin sino de atribucin)
ARTCULO 50 Si en la primera oportunidad de defensa en la sustanciacin de un
sumario por infraccin al artculo 39 o en la audiencia que marca el artculo 41, el
titular o representante legal reconociere la materialidad de la infraccin cometida, las
sanciones se reducirn, por nica vez, al mnimo legal.
Ac ya no habla de determinacin de oficio sino que tengo un sumario por incumplir
los deberes del 39 o por haber cometido una sancin pasible de clausura, es un
procedimiento que es un sumario que vamos a entender en la bolilla 11. En la primera
oportunidad de defenderme, yo reconozco la materialidad de la infraccin, ac habla
de infraccin y no de determinar la deuda, la sancin se reducir al mnimo legal. Ac
para reducir la sancin, pero se trata que yo comet una infraccin a diferencia de las
otras.
La Ins. Gral da una lista de agravantes y atenuantes as detallada, punto 3.5 pautas
generales que complementa a los art. 49 y 50 3.5. Reduccin y eximicin de
sanciones 3.5.1. Pautas generales 3.5.1.1. La reduccin y la eximicin de sanciones se
ajustarn a las previsiones de los artculos 38, 49 y 50 de la ley, segn el caso,
debiendo aplicarse las multas correspondientes con arreglo a las mismas. 3.5.1.2. La
eximicin de multa prevista en el cuarto prrafo del artculo 49 de la ley, proceder
tambin cuando el contribuyente regularice el saldo del gravamen adeudado -que no
supere los UN MIL PESOS ($ 1.000)- por medio de alguno de los planes de facilidades
de pago vigentes, siempre que: a) El acogimiento se formalice espontneamente y/o
antes de operarse el vencimiento del primer plazo de QUINCE (15) das acordados
para contestar la vista, y b) se cancele la totalidad de cuotas del plan de que se trate
y no se opere la caducidad del mismo. 3.5.1.3. En las infracciones al artculo 48 de la
ley, cuando el gravamen retenido o percibido se ingresare, con ms los accesorios
correspondientes, dentro de los CINCO (5) das hbiles posteriores al respectivo
vencimiento y el agente de retencin o percepcin acreditare debidamente las
razones de la omisin de ingreso en tiempo oportuno, de modo tal que surgiere de la
prueba colectada en el respectivo sumario administrativo que no se verific el
elemento subjetivo requerido por la presente figura contravencional, el juez
administrativo interviniente -valorando el breve lapso de la demora y/u otras
constancias de la causa- podr eximir de sancin al responsable. La resolucin
administrativa que as lo disponga, deber contener, ineludiblemente, un detalle de
las circunstancias que ameritan el sobreseimiento dictado. 3.5.1.4. Lo dispuesto en el
artculo 50 de la ley, no obsta a la aplicacin de los mnimos legales en otros casos
distintos cuando concurrieren circunstancias atenuantes que as lo ameriten, las
cuales debern hallarse debidamente fundadas en la resolucin administrativa que se
dicte. 3.5.2. Procedimiento para la reduccin de sanciones por infracciones a las

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normas del rgimen de la seguridad social Cuando el artculo 49 de la ley 11683, texto
ordenado en 1998 y sus modificaciones, se refiere a la vista del artculo 17 de la
misma ley, a los fines de las infracciones de este punto corresponder asimilar dicho
trmite a la notificacin del acta de inspeccin o intimacin de la deuda. Asimismo,
cuando el primer prrafo del artculo 49 indicado consigna ...antes de corrrsele las
vistas del artculo 17..., corresponder entender: antes de la notificacin del acta de
inspeccin o intimacin de la deuda. Y cuando se refiere al plazo acordado para
contestar la vista, corresponder considerar dicho trmino como el plazo concedido
para la impugnacin del acta de inspeccin o intimacin de la deuda. En el mismo
sentido, cuando el segundo prrafo del citado artculo consigna Cuando la pretensin
fiscal fuese aceptada una vez corrida la vista pero antes de operarse el vencimiento
del primer plazo de QUINCE (15) das acordado para contestarla..., deber
entenderse: Cuando la pretensin fiscal fuese aceptada expresamente por los
agentes de retencin o percepcin que omitieron actuar como tales, una vez
notificada el acta de inspeccin o intimacin de la deuda pero antes de operarse el
vencimiento para su impugnacin.... Cuando en el tercer prrafo del tratado artculo
49, se hace referencia al caso en que la determinacin de oficio practicada por esta
Administracin Federal fuese consentida por el interesado, corresponder considerar
equivalente dicha circunstancia al supuesto en que el acta de inspeccin o intimacin
de la deuda notificada no fuese objeto de impugnacin. Cuando el responsable sea
reincidente en los trminos dispuestos por el mencionado artculo 49, no
correspondern las reducciones previstas por su primer, segundo y tercer prrafos a
las sanciones que deban aplicarse en funcin del artculo 10 de la ley 26063.
Conforme lo dispuesto en el ltimo prrafo del artculo 49, en el marco del
procedimiento impugnatorio, el juez administrativo interviniente podr reducir a su
mnimo legal o eximir de sancin al responsable de la infraccin a la que se refiere el
artculo 9 de la ley 26063, cuando a juicio de aqul la infraccin no revistiera
gravedad.
VER FALLOS: -PARAFINA DEL PLATA.
-LABORATORIOS RAFFO