CSJN - Mera

M. 1328.
XLVII.
Mera, Miguel ngel
. \j.I.~
.4 q
Buenos Aires,
vistos
los
autos:
DGI.
AJ1i;; r 2.0 J...
2D { L.
Miguel
(TF
&J
"Mera,
el
(TF 27.870-I)
ngel
27.870-1)
c/
DGI".
\
\
Considerando:
1) Que
cos intim
del
la Administracin
al actor
impuesto
a abonar
Federal
ciertas
a las ganancias
de
Ingresos
sumas de dinero
(ejercicio
en concepto
2003) e IVA
(ejercicios
1 a 4/2003 6/2003 11 Y 12/2003 Y 2 a 4/2004), como

de
impugnar
tributos
gastos
y crditos
pugnaciones
algunas
fiscales
se fundaron
compras
previstos
efectuadas
en el arto
-aplicando
admiti
la ley
el
computados
en
el primero
de
en el segundo.
el accionante
sin ajustarse
la ley
consecuencia
abon
por
de
las
conocido
como
respectivas
im-
en efectivo
cifras
a los medios
25.345, por
tales
Tales
lo cual
supe-
de pago
la AFIP
en el arto 2 de ese ordenamiento
25.413),
cmputo
aqul
a sus proveedores,
1 de
lo dispuesto
por
por
en que
a $ 1.000; es decir,
riores
ficado
deducidos
Pbli-
(modi-
"ley antievasin"-
deducciones
ni
no
crditos
fiscales.
2 0)
aludidas
el
resoluciones
el sentido
indicado
incompetencia
existe
Que
Tribunal
del organismo
-tras
planteada
una colisin
rechazar
por
entre
la ley 25.345 y el texto

1998), en tanto
Fiscal
del arto
la Nacin
recaudador.
-1-
las
en
a fs. 119/122 la excepcin
de
a fs. 91/106- consider

por el citado
arto
34 de la ley 11.683
al contribuyente
realizadas
Para
revoc
decidir
lo dispuesto
ste permite
cidad de las operaciones
la AFIP
de
para poder
que
2 de
(t.o. en
demostrar
la vera-
computar
a su fa-
vor las deducciones

hayan
realizado
y crditos
en efectivo.
ba prevalecer
la norma
tributario
su carcter
por
del derecho
dite
de defensa
la veracidad
de las operaciones
empleados
consider
asimismo
arbitrariedad
jurdica
que
objetiva
representacin
realizadas
del arto
encima
para
presupone
la jurisprudencia
y puso
deducido
ante
Para
primer
lugar,
refut
los
119/122
para
objetando
ciones
rechazar
suscitar
dados
la sustancia
del
acto
y,
el
de
ideas,
la
a la
verdad
de autos
las
Nacional
la
operaciones
el
no
que haba
tribunal
destac
apelado
se hizo
opuesto
para
contra
del arto
de
ni
fs.
esa parte
entender
en
las intima14 de la ley
que lo determinante
Fiscal
en
cargo
no es la forma
y que, en el caso en examen,
-2-
con-
seal,
pronunciamiento
en los trminos
del Tribunal
consecuencia,
indicado
por el contribuyente
de ello,
el recurso
de la Nacin.
recaudador
en
de Apelacio-
rechaz
en
sentido
del referido
formuladas
la competencia
de
Federal
Fiscal
la excepcin
interpuesta
Sin perjuicio
en
organismo
fundamentos
de pago
11.683.
el
orden
que en el caso
alzada
por el Tribunal
la competencia
la apelacin
esa
pronunciarse
que
sustantiva
o los medios
consciente
la Sala V de la Cmara
la AFIP
ese
adems,
con sus proveedores.
Administrativo
firm lo decidido
En
la veracidad
nes en lo Contencioso
por
la realidad
acre-
de esta Corte relativa
de relieve
por la actora
ser tuitiva
Seal
formalidades
renuncia
no niega
y por
impugnadas.
de las
la
se
que de-
que el contribuyente
su cancelacin.
implica
entendi
"ley especial",
tributario
fiscal
3) Que
de
los pagos
34 de la ley de procedimiento
al posibilitar
por
aun cuando
En tal situacin,
de las operaciones
que el ordenamiento
de pago
fiscales,
para
sino
las
M. 1328. XLVII.
Mera, Miguel ngel
resoluciones
impugnadas
equivalentes
a actos
nancias
y al valor
4)
ante
ese
Que
en
lo referente
do "principio
de especialidad",
la resolucin
general
seal
151/98,
la decisin
Al respecto
al aspecto
eran
a las ga-
y lo dispuesto
no era
fundamento
en los arts.
por
simultnea,
lo cual,
corresponda
de
la
el denomina-
en el arto
del texto
y con el arto
280/97),
sustancial
que, en su criterio,
era incompatible
a las ganancias
su vigencia
jurisdiccional
lleg a la conclusin
11.683 y con lo dispuesto
por el decreto
DGI.
de los impuestos
de prescindir
cido por este artculo
puesto
el
agregado.
la cmara
ley 25.345.
organismo
de determinacin
controversia,
sustentar
(TF 27.870-I)
8 de
suficiente
del arto
para
2 de la
de que lo estable-
con el arto 34 de la ley

17 y 80 de la ley del im-
12 de la ley del IVA

al no ser posible
examinar
(t.o.
sostener
su validez
consti-
tucional.
Desde
ia aplicacin
25.345 -con
das,
el
ponsable
mente
pudiera
dejara
de
de
que cuando
para
de pago
de guardar
se niega
gastos
o conservar
las
ganancias
tambin
modo,
de ese precepto
y pagado
admitidos-
exclusivamente
a los gastos
no
a su favor el crdito
a su proveedor,
relacin
-3-
grava-
ganancias
realizados
al IVA,
se admitiera
que
fiscal
el impuesto
con el mayor
al
efectiva-
sobre
con relacin
de
2 de la ley
los
alcanzar
computar
en el arto
por medio
descontar
recaer
Y del mismo
literal
facturado
exigido
deja
dichas
obtenerlas.
aplicacin
a los medios
para ,obtener
impuesto
afirm
de lo establecido
la posibilidad
realizados
propiamente
para
literal
relacin
contribuyente
mente
tal perspectiva,
valor
si por
el res-
efectivaque
le es
agregado
por
l en la etapa
que en ambos
respectiva.
casos
se alterara
las leyes que determinan

La
nismo
que
sala
recaudador
los gastos
realizados,
recibos
y,
permita
destac
de
cuya
vlidos
en
que
cual
las
gastos,
operaciones,
a pesar
portara
una exaccin
los
que crean
de una
de
un
en
con respecto
fueron
efectivamente
Puntualiz
ninguna
el orga-
que
por
existen
el Fisco
de los fon-
circunstancia
que
de las operaciones.
2 de
el a qua juzg
la ley 25.345
se acredite
computados
que
-segn
el
la veracidad
de
deducciones
ni
como
o responsables-,
com-
de base legal ya que so pretex-
"deber
mayor
formal",
se habilitara
de la permitida
respectivos.
lo contrario
objecin
la procedencia
contribuyentes
cantidad
los impuestos
que,
ser
que carece
incumplimiento
recaudacin
cluy
por
la especie
los requeridos
de que
no podran
definido
y su medida.
lo que antecede,
en el arto
fiscales
del
con
se presenta
sentado
crditos
to
y facturados.
en duda la veracidad
lo dispuesto
tales
no
en
se trata
que est justificada
5) Que,
aplicar
ninguna
deduccin
coincidentes
suma,
poner
que
la cmara-
imponible
imponible
asimismo
contabilizados
-puntualiz
el hecho
la materia
no ha formulado
los proveedores;
dos
Es decir
por
las leyes
En ese orden de ideas,
no respetara
el principio
la
con-
de razonabi-
lidad de la ley.
6) Que contra
ral de Ingresos
fs.
294/309
314/322),
Pblicos
vta.
que,
fue concedido
esa sentencia,
interpuso
tras
ser
la Administracin
el recurso
contestado
extraordinario
por
la
por el a qua en los trminos
lucin de fs. 324.
-4-
Fede-
actora
de
(fs.
de la reso-
M. 1328. XLVII.
Mera, Miguel ngel
7) Que
sin
de la competencia
recurso
planteado
cuestin
una
los agravios
por
ley
federal
en el arto
306:1855
procesal
resulta,
310:2937),
Ello
que, a pesar
(Fallos:
mxime
ridos
agravios
tancia
(confr.
de
de una
regida
por
a la va
prevista
297:301
298:510
300:293;
el recurso
de todos
doctrina
al examen
en el
ajena
un supuesto
modos
Fallos:
de fs. 324,
parcial,
inatendibles
322:2559
de ar-
a los alcan-
en el auto
de queja por su denegacin
seran
entender
de que en atencin
ceS con los que fue concedido
DGI.
de la admi-
de estar
al no presentarse
sin perjuicio
y ante la ausencia
para
remiten
en principio,
el
respecto
Fiscal
el contribuyente
14 de la ley 48
bitrariedad.
formulados
del Tribunal
estrictamente
(TF 27.870-I)
los refe-
en esta
323:385,
insentre
otros) .
8) Que en lo concerniente
recurso
xtraordinario
resulta
a la cuestin
formalmente
que se encuentra
en disputa
la aplicacin
nal
de
25.345,
del
arto
tribunal
rrente
la
de' la causa
sustenta
ley
ha sido
en esa norma
llados
por
para
el
lugar
la decisin
Fisco
contraria
procedente,
y validez
que desplace,
vez
constitucio-
la decisin
del
superior
al derecho
que
el recu-
Nacional
cabe
del pleito
con
el
sealar
que resultan
los argumentos
obj eto
de
por ese motivo
como
la aplicacin
in-
desarro-
sostener
arto 34 de la ley 11.683 no debe ser considerado

cial"
toda
el
(art. 14, inc. 1, de la ley 48).
9) Que en_primer
conducentes
de fondo,
que
el
"ley espe-
del arto
2 de
la ley 25.345.
En efecto,
considerandos
como
que anteceden,
surge
de
la resea
efectuada
en
el a quo juzg que el referido
-5-
los
arto
2 de la llamada
que resultaba
"ley antievasin"
irrazonable
-desde
era inaplicable
una perspectiva
constitucional~
y no porque
el arto 34 de la ley de procedimiento
viese mayor
especificidad
dinero
pesos
por
el arto
1 de esa
cieras,
giros
alguno
ley -depsitos
computar
el efecto
realizadas,
por
o transferencias
etc.-
asignar
efectuado
de los medios
en cuentas
mediante
aqullos
corresponda
"acreditaren
en
finan-
tarjetas
crditos
de
a mil
previstos
de entidades
deducciones,
que
de sumas
luego reducido
bancarias,
como
tributario
aun cuando
tu-
al contribuyen-
los pagos
a diez mil pesos -importe
la ley 25.413-
crdito,
arto 2 prohbe
que no hubiera
superiores
tributario
que aqul.
10) Que el mencionado

te o responsable
al caso por-
de
fiscales
a las erogaciones
la veracidad
de las
operaciones".
11) Que la objecin
constitucional
qua se funda en que la aplicacin

sub examine
dad
de
efectu
respectivas
pagos
situacin
del contribuyente
le efectuaron
impediran
ganancias
con
proporcionada
con
cotejo
entre
que
el
gastos
lo cual
a,sus
en
el
frente
dbitos
necesarios
frente
y crditos
stos ltimos.
incumplimiento
deberes
-6-
el
al
para
distorsionara
la
de
obtencin
ficticia
se le
de
la cmara
ha querido
carcter
la posibilidad
juzg
formal
las
y des-
se desnaturalizara
al excluirse
la
en los que se
el legislador
IVA
accionante
a las ganancias
una utilidad
En sntesis,
de
que
a los impuestos
en el tributo
se gravara
tributo
las
de duda la veraci-
proveedores-
con la que verdaderamente
gravar
computar
los ajustes:
deducir
sin margen
operaciones
en efectivo
por el a
de esa norma -en casos como el
en que est acreditada
las
formulada
el
de
irrazonable
-como
los
M. 1328. XLVII.
Mera, Miguel ngel
establecidos
en el arto
rrear tales
consecuencias.
12) Que
esta Corte
nario,
consecuencias.
Fiscal
las
puntualizando
alguno;
inexistencia
gastos
esa
se trata
los
las
sido
fiscales
ante
13)
la
ley
como
como
disposicin.
nabilidad
correcta
de ese precepto
la decisin
que se niegan
cos u operaciones
deduccin
de validez:
prohbe
extraordi-
(fs.
301),
a que
su in-
crdito
fiscal
prohbe
del
fiscal
del
ha pasa-
la veracidad
aun
el
ni
computar
art.
los
10.
seala
la
En
que no
o que no lo estn
si fueran
cmputo
del
ciertos
beneficio
(fs. 301 vta.).

esa
aporta
frente
cuya existencia
da.
-7-
argumental
que
del
inclusive
contenido
que pueda
a las
de la cmara;
o desconozcan
lnea
impugnada
explicacin
nada
estn probadas
se observa,
sin embargo,
que se sustenta
guardar
una
en cuanto
que
de
de un vocal
incumplimiento
en una exgesis de la norma
aceptarse
la razonabilidad
impuestos"
la representacin
a la norma"
Que,
de
sino
por
un tema
o compras,
por contravencin
ante
no presume
operaciones,
de que las operaciones
"estamos
no ha expresado
"...
la ley 25.345
clara
efectuar
impugnada
de argumentos,
gastos
siste
ley ha
la norma
de
aca-
en el recurso
que
DGI.
puedan
en disidencia
respectivas
permitir
crditos
lnea
porque
no
y que
En efecto,
el voto
leyes
que esa
cumplimiento
recaudador
en el que se seala
integrar
ley 25.345-
de peso que demuestren
se trae a colacin
Tribunal
do
el organismo
argumentos
las referidas
10 de la citada
el
(TF 27.870-I)
avalar
concretas
y validez
puede
de
esa
la razo-
objeciones
ni la lgica
los efectos
con-
en
que pueda
de actos
se encuentra
jurdiproba-
14) Que
ha establecido
te, concreto
aquellos
y racional"
casos
hizo notar
no haba
dir la prueba
ganancia
obtenido
presumida
nalmente
invlidas
coincidir
Fallos:
impuesto
la
Que
impugnada
las normas
ese
mismo
en cuanto
pagos
mxime
de
cuando
imponible
pretende
relevantes
y cuya
que el contriexamina-
para
impe-
para
existencia
la
14), y concluy
para
en
la realizacin
de razonabilidad
de
son constitucio-
(considerando
16) .
lleva
en el caso en examen
el cmputo
sido efectuados
que
mnima
a la inconstitucionalidad
en ese ordenamiento,
legal
decla-
ganancia
consideraciones
lisa y llanamente
hayan
-para
razones
impugnadas
al caso"
orden
que
no se ha obtenido
el principio
en su aplicacin
ficcin
hacientemente
el
no respeta
a operaciones
de la base
"fundadas
legislador
prohbe
de los mencionados
una
dado
"a
consideran-
en el perodo
por
con el a quo
cuyos
alguna
Corte
limitarse
333:993,
(considerando
arto 2 de la ley 25.345,
lo que equivale
la correcta
y veracidad
del
la
de las ope-
por medios
desconocer
distintos
a esta-
o privar
de
determinacin
ha sido
fe-
comprobada.
16) Que, por otra parte,

cmputo
debe
en el citado precedente
del
esta
especialsimas
la ley"
lo tanto,
15)
efectos
su utilizacin
ganancia
utilizado
la ley, y por
blecer
que
un uso inteligen-
circunstancias
no haba
por
del fin que procura,
raciones
"requieren
de que, en un caso concreto,
"el medio
norma
recodar
en un caso en el que se haba demostrado
do- que el legislador
que
cabe
(conf. "Hermitage",
inconstitucionalidad
presunta
buyente
y que
en que existan
do 12). Asimismo
la
contexto
que las presunciones
lo justifiquert"
rar
en ese
de determinadas
erogaciones
-8-
es indudable
efectivamente
que prohibir
el
realizadas
-y
~t\"'\
que constituyen
y crditos
les
gastos
fiscales
importa
tributiva,
deducibles
de
tiene
requisito
indispensable
314:1293,
considerando
desde
Por
relativo
oda
admisible
al punto
la sentencia
se concluye
forma-
capacidad
con-
todo
gravamen
como
en
de
(confr.
4, y sus citas);
la
el
tratado
apelada
so. Con costas

la Nacin).
verificarse
a las ganancias
Fallos:
de manera
312:2467;
que tambin,
en la falta de razonabilidad
impugnada.
ello,
formalmente
que
DG1.
estrictamente
existencia
de su validez
esta perspectiva,
de la norma
en el impuesto
la real
el
(TF 27.870-1)
en el IVA- por motivos
prescindir
la que
M. 1328.
XLVII.
Mera, Miguel ngel
seora
Procuradora
recurso
pudo
(art. 68 del Cdigo
Notif
extraordinario
en el considerando
en cuanto
Fiscal,
-excepto
de dicho
CARLOS S. FAYT
"
E. RAUL ZAFFARONI
-9-
en
lo
recur-
Civil y Comercial
uese y devulvase.
JUAN CARLOS MAQUEDA
declara
7- y se confirma
ser materia
Procesal
se
de
Recurso extraordinario interpuesto por el Fisco Nacional (AFIP - DGI) representado por la Dra. Beatriz Lovotrico, con el patrocinio letrado de la Dra.
Silvia
Josefina
Pepe.
Traslado contestado por Miguel

Dra. Maria Beln Muri110.
ngel
Mera,
Tribunal de origen: Sala V de la Cmara

cioso Administrativo
con el patrocinio letrado de la
Nacional
de Apelaciones
en 10 Conten-
Federal.
Tribunal que intervino con anterioridad: Tribunal
-10-
Fiscal
de la Nacin.

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M. 1328.

AJ1i;; r 2.0 J...

1 a 4/2003 6/2003 11 Y 12/2003 Y 2 a 4/2004), como

en el arto 2 de ese ordenamiento

la ley 25.345 y el texto

a fs. 119/122 la excepcin

a fs. 91/106- consider

cidad de las operaciones

vor las deducciones

las intima14 de la ley

y que, en el caso en examen,

con sus proveedores.

de esta Corte relativa

11.683 y con lo dispuesto

cido por este artculo

con el arto 34 de la ley

12 de la ley del IVA

las leyes que determinan

de base legal ya que so pretex-

que est justificada

En ese orden de ideas,

por el a qua en los trminos

lucin de fs. 324.

de queja por su denegacin

ceS con los que fue concedido

por ese motivo

arto 34 de la ley 11.683 no debe ser considerado

(art. 14, inc. 1, de la ley 48).

el a quo juzg que el referido

el arto 34 de la ley de procedimiento

a diez mil pesos -importe

10) Que el mencionado

qua se funda en que la aplicacin

con la que verdaderamente

de esa norma -en casos como el

en que est acreditada

(fs. 301 vta.).

en una exgesis de la norma

de que las operaciones

de peso que demuestren

arto 2 de la ley 25.345,

16) Que, por otra parte,

del fin que procura,

de que, en un caso concreto,

en un caso en el que se haba demostrado

do- que el legislador

que las presunciones

so. Con costas

en el IVA- por motivos

(art. 68 del Cdigo

JUAN CARLOS MAQUEDA

Traslado contestado por Miguel

Tribunal de origen: Sala V de la Cmara

con el patrocinio letrado de la

Tribunal que intervino con anterioridad: Tribunal

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