Casos prcticos de NIF: Problemas

de aplicacin en la realidad
colombiana
Cesar Augusto Salazar Baquero
Edgar Emilio Salazar Baquero
2016
 Objetivos
Aportar reflexiones sobre una correcta
interpretacin y aplicacin de las NIF.

Aportar al proceso de modernizacin de la

regulacin colombiana, mediante una crtica
reflexiva sobre los problemas de la aplicacin
de las NIF.
 Agenda
Combinaciones de Negocios
Mtodo de Participacin
Impuesto diferido
Deterioro de valor de activos no corrientes
Agricultura
Conclusiones
 Combinaciones de negocios
La NIIF 3 (y la seccin 19 de la NIIF para las
PYMES) requiere la medicin de los activos y
pasivos adquiridos por sus valores razonables en
la fecha de la combinacin.

- Muchas veces estos importes difieren de sus

valores en libros.
- Normalmente la contabilidad (libros contables)
de la adquirida no cambia.
 Combinaciones de negocios
Componentes comunes de la plusvala (antes de la NIIF 3): FC 313
Componente 1El exceso de los valores razonables sobre los
valores en libros de los activos netos de la adquirida en la fecha de
adquisicin.

Componente 2Los valores razonables de otros activos netos que la

adquirida no haba reconocido previamente.

Componente 3El valor razonable del elemento negocio en

marcha del negocio existente de la adquirida.

Componente 4El valor razonable de las sinergias esperadas y

otros beneficios de combinar los activos netos y negocios de la
adquirente y la adquirida.
()
 Combinaciones de negocios
En el momento de la combinacin:
Importes en la
contabilidad de la Importes en los EF
Momento de la combinacin adquirida consolidados
Bancos 100.000 100.000
Cuentas por cobrar 200.000 200.000
Propiedades, planta y equipo 400.000 1.000.000
Intangibles - 2.000.000
Plusvala 3.000.000
Pasivos 400.000 600.000
Pasivo Impuesto diferido - 816.000
Total Patrimonio 300.000 4.884.000
 Combinaciones de negocios
Al cierre del periodo de reporte:
Importes en la
contabilidad de la Importes en los EF
Cierre del perodo adquirida consolidados
Bancos 100.000 100.000
Cuentas por cobrar 200.000 200.000
Propiedades, planta y equipo 300.000 800.000
Intangibles - 1.500.000
Plusvala 3.000.000
Pasivos 400.000 600.000
Pasivo Impuesto diferido - 612.000
Total Patrimonio 200.000 4.388.000
Mtodo de participacin patrimonial
El mtodo de participacin patrimonial requerido
por las NIF, difiere del que se utilizaba bajo los PCGA
colombianos:

- Valoracin inicial de activos y pasivos en la

adquirida, de la misma forma que en una
combinacin de negocios (ajustes en los
resultados de perodos siguientes).

- Determinacin y contabilizacin de la plusvala

(Goodwill) implcita.
 Mtodo de participacin patrimonial
NIC 28 (p32)
En el momento de la adquisicin de la inversin,
cualquier diferencia entre el costo de la inversin y
la parte de la entidad en el valor razonable neto de
los activos y pasivos identificables de la
participada se contabilizar de la forma siguiente:
(a) La plusvala relacionada con una asociada o
negocio conjunto se incluir en el importe en
libros de la inversin.

Ver tambin NIIF PYMES 14.8c

 Mtodo de participacin patrimonial
NIC 28 (p32)
Se realizarn los ajustes adecuados en la parte
de la entidad en el resultado del periodo de la
asociada o negocio conjunto despus de la
adquisicin para contabilizar, por ejemplo, la
depreciacin de los activos depreciables
basados en sus valores razonables en la fecha
de adquisicin

Ver tambin NIIF PYMES 14.8c

Mtodo de participacin patrimonial
Ejemplo:
Adquisicin de una asociada por medio de la
compra del 30% de la participacin patrimonial
por 300.000.
El valor en libros del patrimonio de la asociada
es de 220.000.
El valor razonable de los activos netos (menos
los pasivos asumidos) de la asociada es de
470.000.
Mtodo de participacin patrimonial
Adquisicin de la inversin
Libros Razonable
Bancos 120.000 120.000
Propiedades, planta y equipo 200.000 450.000
Pasivos 100.000 100.000
Capital 220.000 470.000

Invertido 300.000
Participacin en el VR neto (470.000 x30%) 141.000
Plusvala (residual) 159.000

Dr - Inversin asociadas 141.000

Dr - Inversin asociadas - Plusvala 159.000
Cr - Bancos 300.000
Mtodo de participacin patrimonial
Cierre del perodo reconocimiento del resultado
Libros Razonable
Bancos 320.000 320.000
Propiedades, planta y equipo 180.000 409.500
Pasivos 100.000 100.000
Capital 220.000 470.000
Resultado 180.000 159.500

Ingresos 200.000 200.000

Depreciacin 20.000 40.500
Resultado 180.000 159.500

Resultado para el mtodo de participacin 159.500

Proporcin a reconocer (159.500 x 30%) 47.850

Dr - Inversin asociadas 47.850

Cr -Resultado - Participacin asociadas 47.850
 Impuesto diferido
Medicin del impuesto diferido

Se calculan utilizando las tasas fiscales que se espera sean de

aplicacin en el perodo en el que el activo se realice o el
pasivo se cancele.

Si la tasa vara dependiendo del nivel de ganancia fiscal, se

utilizarn las tasas promedio que se espere aplicar, a la
ganancia o a la prdida fiscal, en los periodos en los que se
espere que vayan a revertir las correspondientes diferencias.

Se considerar la forma en que la entidad espera recuperar o

liquidar el importe en libros de sus activos y pasivos.
 Impuesto diferido
Medicin del impuesto diferido

1. Considerar la sobretasa del CREE, para los aos

2015 a 2018.

2. Considerar el nivel de ganancias fiscales futuras

para determinar la tasa promedio aplicable.

3. Considerar la forma en que la entidad espera

realizar sus activos (tarifa de rentas ordinarias
y/o ganancias ocasionales)
 Impuesto diferido
Ejemplo:
Diferencias temporarias deducibles por
$189.000.000 (cargos diferidos deducibles
fiscalmente mediante amortizacin lineal en tres
perodos).

La entidad espera obtener rentas fiscales

(despus de la amortizacin fiscal de los cargos
diferidos) de $2.000.000.000, durante los
siguientes tres periodos.
 Impuesto diferido
Ao 2016 Ao 2017 Ao 2018
Renta lquida 2.063.000.000 2.063.000.000 2.063.000.000
Deduccin 63.000.000 63.000.000 63.000.000
Renta lquida 2.000.000.000 2.000.000.000 2.000.000.000
Impuesto Renta 25% 500.000.000 500.000.000 500.000.000
CREE 9% 180.000.000 180.000.000 180.000.000
Sobretasa (6%, 8%, 9%) 72.000.000 96.000.000 108.000.000
Total impuesto 752.000.000 776.000.000 788.000.000
Tarifa impuesto 37,60% 38,80% 39,40%
Menor impuesto pagado 23.688.000 24.444.000 24.822.000
Total ahorro impuesto 72.954.000

Clculo utilizando tarifa promedio

Diferencia temporaria 189.000.000
Tarifa promedio 38,60%
Activo impuesto diferido 72.954.000
 Impuesto diferido
Ejemplo (en millones de pesos colombianos):
Una mquina productiva adquirida 6 aos atrs,
tiene un costo contable (y fiscal) de 1.000. Su
valor en libros es de 1.500. Su valor fiscal es de
400 (la depreciacin acumulada fiscal es de
600). La entidad espera recuperar el valor en
libros del activo a travs de la venta.
 Impuesto diferido
La regulacin fiscal colombiana requiere incluir
la recuperacin de la depreciacin como una
renta gravable. El exceso sobre el costo original
se considera una ganancia ocasional:
Pasivo
Valor Diferencia
Base fiscal Tarifa Impuesto
contable temporaria
diferido
600 34% 204
Maquinaria 1.500 400
500 10% 50
254
 Deterioro de valor de activos no
corrientes
NIC 36 59 El importe en libros de un activo se reducir hasta que
alcance su importe recuperable si, y slo si, este importe recuperable
es inferior al importe en libros. Esa reduccin es una prdida por
deterioro del valor.

NIIF PYMES 27.5 La entidad reducira el importe en libros del activo

hasta su importe recuperable si, y solo si, el importe recuperable es
inferior al importe en libros.

NIC 36.6 y NIIF PYMES 27.11 () Importe recuperable de un activo o

de una unidad generadora de efectivo es el mayor entre su valor
razonable menos los costos de disposicin y su valor en uso.
 Deterioro de valor de activos no
corrientes
Cuando los activos no generan flujos de efectivos de manera
independiente de otros activos, la unidad de cuenta para la
medicin del deterioro es la U.G.E.

NIC 36.6
Una unidad generadora de efectivo es el grupo identificable de
activos mas pequeno, que genera entradas de efectivo a favor de
la entidad que son, en buena medida, independientes de los
flujos de efectivo derivados de otros activos o grupos de activos.
 Deterioro de valor de activos no
corrientes
ACTIVOS VALOR EN LIBROS

EDIFICIOS 100
VEHICULOS 50
OTROS ACTIVOS CORRIENTES 2.400
TOTAL U.G.E. 2.550

En muchas compaas colombianas (especialmente medianas y

pequeas) se observan las siguientes problemticas:

- La U.G.E. mas pequea es la entidad en su conjunto. Esto supone la

evaluacin del valor razonable de toda la entidad y el valor en uso
de toda la entidad.
 Deterioro de valor de activos no
corrientes

- Determinacin de flujos de efectivo futuros basndose en las

previsiones financieras (presupuestos) de la entidad: Generalmente
inexistentes

- Distribucin de plusvala en las U.G.E.

- Distribucin de los activos comunes en las U.G.E.

 Deterioro de valor de activos no
corrientes
Adicionalmente, consideramos que no es adecuada la estimacin
del valor en uso por referencia a los ahorros en costos derivados
del uso del activo:

Material de Formacin de la NIIF PYMES IFRS Foundation:

EI20 M es una empresa de manufactura. Es propietaria del
edificio sede de la empresa, el cual utiliza, pero no ocupa
totalmente. Tras una reduccion de tamano, la mitad del edificio
esta ahora ocupado por la empresa y la otra mitad ha sido
alquilado a un tercero. El contrato de alquiler con el arrendatario es
por cinco anos.
Cual es la unidad generadora de efectivo para el edificio?
 Deterioro de valor de activos no
corrientes
EI21 El objetivo fundamental del edificio es servir como un activo
de la empresa, dando cobertura a las actividades de manufactura.
Por tanto, no puede considerarse que el edificio, en su conjunto,
genere flujos de entrada de efectivo que sean, en buena medida,
independientes de los que corresponden a la totalidad de la
entidad. Por tanto, es probable que la unidad generadora de
efectivo para el edificio sea la empresa M, considerada
globalmente.

EI22 El edificio no se mantiene como una propiedad de inversion.

Por tanto, podria no ser apropiado determinar el valor en uso del
mismo a partir de proyecciones de los alquileres a recibir en el
futuro.
 Agricultura
NIC 41
12. Un activo biologico se medira, tanto en el momento de
su reconocimiento inicial como al final del periodo sobre el
que se informa, a su valor razonable menos los costos de
venta, excepto en el caso, descrito en el parrafo 30, de que
el valor razonable no pueda ser medido con fiabilidad
(subrayado fuera del texto).
 Agricultura
FUNDAMENTOS DE CONCLUSIONES NIC 41

B14 Aquellos que apoyan la medicin a valor razonable argumentan

que los efectos de los cambios causados por la transformacin
biolgica quedan mejor reflejados tomando como referencia los
cambios en el valor razonable de los activos biolgicos.

B15 () En una entidad dedicada a la plantacin forestal, y siguiendo

un modelo de costo histrico basado en las transacciones, no debera
reconocerse ningn ingreso hasta la primera cosecha y venta (quizs
30 aos). En el lado opuesto, si el modelo contable seguido para el
reconocimiento y medicin del crecimiento biolgico se basara en los
valores razonables corrientes, el ingreso sera medido y reconocido a lo
largo del periodo que media hasta la cosecha inicial.
 Agricultura
En algunas empresas colombianas se observan problematicas en
la medicin del valor razonable menos costos de venta de los
activos biolgicos.

Ej.: Flores y otros cultivos. Dada la naturaleza de estos activos se

ha utilizado la metodologa del descuento de las proyecciones de
flujos de efectivos futuros.

Esto ha generado incrementos patrimoniales sustanciales. Sin

embargo, la industria se esta preguntando si el modelo de valor
razonable con cambios en resultados es un modelo adecuado
para reflejar la situacin financiera y los resultados de estas
entidades.
 Agricultura
FUNDAMIENTOS DE CONCLUSIONES NIC 41

B17 Aqullos que se oponen a la medicin de activos biolgicos al

valor razonable, creen que existe una fiabilidad superior en la
medicin al costo, porque el costo histrico es el resultado de
transacciones normales y, en consecuencia, suministran evidencia
de un valor de mercado abierto en ese instante del tiempo,
verificable de forma independiente. Y lo que es ms importante,
creen que el valor razonable no es, en ocasiones, una medida
fiable, y que los usuarios de los estados financieros pueden verse
confundidos por la presentacin de nmeros que pretenden
representarlo pero, en realidad, estn basados en suposiciones
subjetivas que no se pueden verificar. La informacin sobre el valor
razonable observado puede suministrarse de otro modo distinto a
un simple nmero en los estados financieros.
 Agricultura
Para estas empresas parece mas razonable el modelo de Pymes
en donde se usa una excepcin de costo cuando el valor
razonable no es medible fiablemente sin costo o esfuerzo
desproporcionado.

Sin embargo, dado que estas empresas requieren un alto nivel

de personal quedaron clasificadas dentro del grupo 1 (antiguo
numeral c) 3. IV. del Decreto 2784 de 2012, ahora numeral 3.4
del Decreto 2420 de 2015).
 Agricultura
A partir de enero de 2017 (en Colombia*) se hace obligatoria la
modificacin de la NIC 41 respecto de las plantas productoras:

Productos que se desarrollan en plantas productoras

modificaciones de 2014

FC4A () el Consejo observ que existe una clase de activos

biolgicos, las plantas productoras, que se mantienen por una
entidad solo para que los productos se desarrollen a lo largo de su
vida econmicamente til. Y no para su venta.
Por consiguiente, el Consejo decidi contabilizar las plantas
productoras como propiedades, planta y equipo de acuerdo con los
requerimientos de la NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo.
 Agricultura
Productos que se desarrollan en plantas productoras
modificaciones de 2014

FC4B. No obstante, el Consejo destac que el mismo argumento no

es cierto para los productos que se desarrollan en las plantas
productoras que estn sujetos a transformacin biolgica hasta
que se cosechan (por ejemplo, las uvas que se desarrollan en un
viedo). El Consejo observ que el producto es un activo biolgico
consumible que se desarrolla en una planta productora y el
crecimiento del producto incrementa directamente los ingresos de
actividades ordinarias esperados por su venta. Por consiguiente, la
medicin a valor razonable de los productos que se desarrollan
proporciona informacin til a los usuarios de los estados
financieros sobre los flujos de efectivo futuros que se espera que
realice una entidad.
 Agricultura
Productos que se desarrollan en plantas productoras
modificaciones de 2014

FC4B. () El Consejo reconoci que la medicin de los productos

que se desarrollan en las plantas productoras a valor razonable
menos los costos de venta puede ser difcil de aplicar en la prctica,
en algunas ocasiones. El Consejo observ que si los preparadores
encuentran dificultades prcticas significativas en la medicin
inicial de los productos, deberan considerar si cumplen los
requerimientos de las exenciones de los prrafos 10(c) y 30 de la
NIC 41
 Agricultura
Productos que se desarrollan en plantas productoras
modificaciones de 2014
FC4D Por consiguiente, el Consejo decidi reafirmar que los
productos son un activo biolgico dentro del alcance de la NIC 41 y
deben medirse a valor razonable menos los costos de venta con
cambios reconocidos en el resultado del periodo a medida que los
productos se desarrollan.

Consideramos que para nuestras empresas esto representa una

mejora con respecto a la versin previa, sin embargo, aun queda
pendiente por resolver la medicin del activo biolgico que crece
dentro de la planta productora. Se sugiere la aplicacin de la
exencin relativa a la imposibilidad de la medicin fiable del valor
razonable.
 Conclusiones
An se observan diferencias importantes entre los
requerimientos de las NIF y los procedimientos utilizados por las
entidades en Colombia.
Es necesario repensar el antiguo numeral c) 3. IV. del decreto
2784 de 2012 (ahora 3.4 del Decreto 2420 de 2015).
Creemos que nuestra regulacin contable no debe limitarse a la
transcripcin de las normas propuestas por IASB. Ej.:
Revaluacin de activos, Costos por prstamos, gastos de
investigacin y desarrollo.
En la prctica se vuelve importante revisar los fundamentos de
conclusiones y la otra informacin que acompaa a las normas.
 Conclusiones
Consideramos que un modelo aceptable de medicin del
deterioro de valor, por lo menos para pequeas y medianas
entidades, podra ser la contrastacin entre el valor en libros y el
valor razonable menos costos de venta tal como se hace en el
modelo de microempresas.
Preguntas o comentarios
adicionales.
Muchas gracias por su
atencin!!!!