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1701 NIC 12 JIP Impuesto A Las Ganancias
1701 NIC 12 JIP Impuesto A Las Ganancias
ESTRUCTURA DE LA PRESENTACIN
Parte I Anlisis de la Norma Internacional NIC 12 Parte II Aplicacin prctica de la norma en Chile
El texto de la NIC 12 base de sta presentacin, corresponde a la versin revisada el 31 de diciembre de 2004. Se consideran las dos interpretaciones SIC: SIC-21= Impuesto sobre las Ganancias Recuperacin de Activos no Depreciables Revaluados; SIC-25= Impuesto sobre las Ganancias Cambios en la Situacin Fiscal de la Empresa o de sus Accionistas.
OBJETIVO DE LA NIC 12
Contabilizar los impuestos a la renta y recomendar tratamientos contables para las consecuencias tributarias actuales y futuras de: La recuperacin (liquidacin) futura del valor de libros de los activos y/o pasivos que se reconocen en el balance general de una entidad (Impuestos Diferidos); y Las transacciones y otros hechos del perodo en curso que se reconocen en los estados financieros de una entidad. (Reconocimientos en resultados, patrimonio en la Plusvala o Fondo de Comercio)
Para NIC 12. el trmino Impuesto a las Ganancias incluye todos los impuestos, nacionales e internacionales, que se relacionen con las Ganancias afectas a Impuestos.
Definiciones:
Impuesto corriente Gasto (ingreso) por impuesto a las Ganancias. Resultado contable Resultado tributario. Pasivos por impuestos diferidos Activos por impuestos diferidos Diferencias temporarias
Segn la NIC 12, el impuesto corriente es la cantidad a pagar (o recuperar) por el impuesto sobre las ganancias relativo a la ganancia o prdida fiscal del perodo. En Chile, el impuesto corriente representa el impuesto a la renta que deben pagar o recuperar las empresas por aplicacin del Decreto Ley 824 (Impuesto Renta)
DEFINICIONES:
GASTO POR IMPUESTO A LAS GANANCIAS
Es el importe total que, por concepto de impuestos, se carga o abona a resultados del ejercicio, conteniendo tanto el impuesto corriente como los impuestos diferidos.
Ganancia Contable; corresponde segn la NIC 12 a la ganancia neta o prdida neta antes de deducir el impuesto a las ganancias y determinada de acuerdo a los PCGA. Ganancias Fiscal; corresponde a la ganancia de un perodo (prdida) calculada de acuerdo a las reglas establecidas por la autoridad fiscal sobre la cual se aplican los impuestos a las ganancias. En Chile representa la Renta Liquida Imponible determinada de acuerdo a la Ley de la renta.
Son las cantidades de impuestos sobre las ganancias a cobrar o recuperar en perodos futuros que pueden relacionarse con: Diferencias temporarias deducibles. Prdidas tributarias que puedan ser objeto de deduccin fiscal. Otros crditos que puedan compensarse y que sean de deduccin fiscal
Son las cantidades por concepto de impuestos a las Ganancias, corresponde pagar en ejercicios futuros, relacionados con las diferencias temporarias imponibles.
Ejemplo en Chile: Diferencia entre depreciacin normal y la Depreciacin Acelerada.
Corresponde a las diferencias o divergencias entre el importe en libros de un Activo o un Pasivo y el valor que constituye la base fiscal del mismo. Estas diferencias pueden ser: Imponibles. Deducibles
El impuesto a las Ganancias, implica desde el punto de vista de la Contabilidad, el reconocimiento y medicin de tres conceptos:
Impuestos Diferidos
Impuesto Corriente
En presencia de diferencias temporarias entre la base fiscal y la utilidad de acuerdo a PCGA el gasto por impuestos se hace de acuerdo a PCGA y los impuestos diferidos, representan el ajuste al pago financiero de impuestos de acuerdo a la ley de la Renta
DIFERENCIAS PERMANENTES
Una diferencias permanente corresponde a discrepancias entre la base imponible y el resultado econmico antes de impuestos, que no se revierten en prximos ejercicios y en consecuencia, no dan lugar a impuestos diferidos. En el mtodo del balance que sigue la NIC-12, las diferencias permanentes, metodolgicamente, deberan dar lugar a un pasivo o activo por impuesto diferido inexistente. An cuando no las define, la NIC 12 para evitar que se reconozca un impuesto diferido cuando produce una diferencia permanente, considera en este caso, que la base fiscal de un elemento es igual a su valor contable (importe en libros), con lo que se elimina la terica diferencia temporaria y, por tanto, en este supuesto no existirn pasivos ni activos por impuesto diferido. El IASC se pronuncia en este sentido diciendo: Si tales beneficios econmicos no tributan, la base fiscal ser igual a su valor contable. Ejemplos de diferencias Permanentes en Chile. Gastos no deducibles Multas y recargos Ajuste inflacionario Utilidades recibidas de empresas filiales
DIFERENCIAS TEMPORARIAS
Diferencias temporarias imponibles. Que son aquellas diferencias temporarias que dan lugar a cantidades imponibles al determinar la ganancia (prdida) fiscal correspondiente a ejercicios futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado. Ejemplo: depreciaciones aceleradas, leasing financieros, provisiones con cargo a gastos a mayor valor que el aceptado para la provisin tributaria. Diferencias temporarias deducibles. Que son aquellas diferencias temporarias que dan lugar a cantidades que son deducibles al determinar la ganancia (prdida) fiscal correspondiente a ejercicios futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado. Ejemplo: estimacin incobrables, ingresos por servicios productos facturados y no entregados, deterioro de los activos, etc.
Se reconocer un activo o un pasivo por impuestos diferidos por todas las Diferencias temporarias tributables. Incluso, se reconocern activos y pasivos por impuestos diferidos en el primer ao de aplicacin de IFRS
No se reconocern activos o pasivos por impuestos diferidos en: El reconocimiento inicial del GOODWILL; o Plusvala proveniente de una combinacin de negocios. Sin embargo, se reconocer un pasivo por impuestos diferidos de por las diferencias temporarias tributables relacionadas con inversiones en filiales, sucursales, coligadas y participaciones en negocios conjuntos.
REFLEJAR LOS AJUSTES A LOS VALORES EN LIBROS DE LOS ACTIVOS / PASIVOS DEBIDO A LA ADOPCIN DE LAS IFRS PARA RECONOCER LOS IMPUESTOS DIFERIDOS DE ACUERDO CON LOS REQUISITOS DE LA NIC 12 EN EL CASO DE CHILE: ELIMINAR LAS CUENTAS COMPLEMENTARIAS CONTRA PATRIMONIO.
Los activos y pasivos por impuestos diferidos se miden por la tasa fiscal que se espera sean de aplicacin en el perodo en el que el activo se realice o el pasivo se cancele.
El importe en libros de un activo por impuestos diferidos debe someterse a revisin en la fecha de cada balance. Los saldo de los impuestos diferidos se deben ajustar en la medida que estime probable que no dispondr de suficiente ganancia fiscal, en el futuro, como para permitir cargar contra la misma la totalidad o una parte, de los beneficios que comporta el activo por impuestos diferidos. Esta reduccin deber ser objeto de reversin, siempre que la entidad recupere la expectativa de suficiente ganancia fiscal futura, como para poder utilizar los saldos dados de baja.
Activo
Circulante Maquinaria (-) Depreciacin $ 300 200 ( 40)
Pasivo
Circulante $ 200
Patrimonio:
Capital y Reservas Utilidad Ejercicio 160 100 $ 460
Total Activo
$ 460
Total Pasivos
Datos:
Mquina al costo $ 200. Depreciacin $ 40 Para fines fiscales, se deduce una depreciacin de $95.
Base Fiscal.
La base fiscal de la mquina es: El valor en libro Menos: Depr. Tributaria $ 200 95
Base contable:
$ 160
Base fiscal
= 105
MEDICIN DEL IMPUESTO RENTA E IMPUESTO DIFERIDO. Medicin: Tasa del Impuesto Renta 17%
Base Contable: Utilidad antes depreciacin $ 140 Menos: Depreciacin ( 40) Base gravable $ 100 17% impuesto $ 17,00
Base Fiscal: Utilidad antes impuestos $ 140 Menos: Depreciacin tributaria ( 95) Base Fiscal $ 45 17% impuesto $ 7,65
PATRIMONIO
PATRIMONIO
Instrumentos financieros compuestos (NIC 39) Diferencias de moneda extranjera en la conversin de una entidad extranjera (NIC 21)
El mtodo que establece la NIC 12 para determinar los impuestos diferidos, es el mtodo del Pasivo del Balance (Mtodo Activo/Pasivo del BT 60 Chileno), y bsicamente consiste en:
Establecer la base contable de los Activos y Pasivo (Saldos de Balance de acuerdo a PCGS). Establecer la base de los Activos y Pasivos de acuerdo a la Base Fiscal ( Ley de la Renta ) La diferencia entre las bases contables y la base legal corresponde a la base de los impuestos diferidos (Tasa de Impuestos vigentes)
ACTIVO
Diferencia Temporaria Imponible Pasivo por Impuesto Diferido
PASIVO
Diferencia Temporaria Deducible Activo por Impuesto Diferido
Ingresos anticipados. (Cuando son conceptuados como ingresos para la base fiscal)
CUENTAS Activos Caja Banco Clientes ( Neto) Inventarios Activo Fijo ( Neto) Inversin empresa Relacionada Total Activo Prdida Tributaria Pasivos Proveedores Bancos crditos Ingresos Anticipados Provisin Vacaciones Provisin Indemnizaciones Capital, reservas y Utilidad Total Pasivos
EFECTO
RESULTADO
0,0 8.699,92
Variacin saldos
8.699,92
6.274,19
3.425,73
Nota: Los valores de la fila Saldo inicial son los saldos de balance inicial ( Cuentas mayor) y los valores: Saldo final, corresponden a los saldos de las columnas impuestos diferidos de la Hoja de trabajo de impuestos. ( Nuevos saldos de las cuentas de impuestos diferidos del mayor.)
Los activos o pasivos por impuestos diferidos No deben clasificarse como activos o pasivos Corrientes o circulantes. Otros activos Otros pasivos
BASE FISCAL Activar (Cargo diferido) los costos de investigacin Activo = $ 100
La normativa internacional contempla la posibilidad de compensar activos y pasivos por impuestos diferidos en determinadas circunstancias. Ejemplo: Leasing financiero
SIC 21
INTERPRETACIONES: SIC-21 IMPUESTO SOBRE LAS GANANCIAS.
SIC 21
INTERPRETACIONES: SIC-21 IMPUESTO SOBRE LAS GANANCIAS.
El pasivo o activo por impuestos diferidos que se origina de la revalorizacin de un activo no sujeto a depreciacin , se medir en base a las consecuencias tributarias que derivaran de la recuperacin del valor de libros de ese activo por medio de la venta, independiente de la base de medicin para el valor de libros de ese activo. Costo o revalo)
Por lo tanto, si en la ley tributaria se especifica una tasa de impuestos para el monto tributable producto de la venta de un activo que difiere de la tasa de impuestos aplicable al monto tributable generado al utilizar un activo, la tasa anterior se aplica para medir el pasivo o activo por impuestos diferidos relacionado con un activo no sujeto a depreciacin.
El saldo de mayor de la cuenta Terrenos es El Fair Value (Tasacin) del activo es de Se opciona por el revalo del activo (NIC 16), reconociendo impuesto diferido Se vende el terreno en un monto de Resultado: Venta terreno Costo terreno Utilidad 17% Impuesto Renta Base Contable Base Fiscal $ 1.500 $ 1.500 ( 1.200) ( 1.000.) 300 500 51 85
Contabilizaciones: ______________ _____________ TERRENO RESERVA REVALORIZACION IMPUESTO DIFERIDO POR PAGAR ______________ ______________ CUENTAS POR COBRAR TERRENO UTILIDAD VENTA TERRENO ______________ _____________ IMPUESTO RENTA IMPUESTO DIFERIDO POR PAGAR PROVISION IMPUESTO RENTA _______________ _____________
200 166 34
1.500
1.200 300 51 34 85
Cambios en la situacin fiscal de una empresa o de sus accionistas. En algunos sistemas fiscales se produce una tributacin diferente segn sean las circunstancias de una empresa o de sus accionistas (tamao, forma legal, objeto social, nmero de accionistas, vinculaciones entre ellos, etc.)La SIC-25 indica que si se produce un cambio en la situacin fiscal, el efecto de las consecuencias fiscales corrientes y diferidas de dicho cambio ha de llevarse al resultado neto del perodo. No obstante, si un evento resulta en un cargo o abono directo a fondos propios, las consecuencias relacionadas con l tambin se llevarn directamente a fondos propios
PRDIDAS TRIBUTARIAS: Se reconocer como activo (diferencia temporaria deducible) el beneficio relacionado con una prdida tributaria que puede ser absorbida para recuperar un impuesto corriente de un perodo anterior.
37
30
Impuesto. 17%
6,29
5.1
AO 2
IMPUESTO A LA RENTA PROVISIN IMPUESTO RENTA IMPUESTO DIFERIDO POR COBRAR 10,20 6.29 3,91
AO 3
IMPUESTO A LA RENTA PROVISIN IMPUESTO A LA RENTA 5..10 5.10
OBSERVACIONES: La prdida tributaria genera una suerte de crdito equivalente al 17% de ella a los pagos de futuros impuestos y en consecuencia, es correcto representarla como un activo con abono a beneficios ( Podra ser Impuesto a la Renta) Las Utilidades y bases imponible acumulada al ao 3 suman la cantidad de $ 67 y el 17% es de $ 11,37. La suma de los impuestos provisionados y pagados durante los 3 aos totalizan $11.37 De acuerdo a lo anterior, es correcto registrar impuestos diferidos por cobrar cuando estamos en presencia de prdidas tributarias.
60
(105)
(45)
TRATAMIENTO DE LA PLUSVALA
En algunos pases, las normas tributarias no permiten reconocer la plusvala o Goodwill proveniente de una combinacin de negocios, como un gasto deducible al determinar la renta lquida imponible. Incluso el costo del Goodwill no es deducible cuando una filial enajena su negocio subyacente. En tal situacin la Plusvala tiene una base tributaria de cero y debera determinarse una diferencia temporal. Cualquier diferencia entre el valor de libros del goodwill y su base tributaria de cero, corresponde a una diferencia temporaria tributable. Sin embargo, NIC 12 no permite el reconocimiento del pasivo por impuestos diferidos resultante, porque el goodwill se mide como un valor residual y el reconocimiento del pasivo por impuestos diferidos aumentara el valor de libros de la plusvalia.
Sin embargo, los pasivos por impuestos diferidos por diferencias temporarias con la Plusvala se reconocen en la medida que no se originen del reconocimiento inicial de la plusvala y la base legal permita su reconocimiento tributario. Por ejemplo, si el goodwill adquirido en una combinacin de negocios tiene un costo de 100 que es deducible para efectos tributarios a una tasa del 20% anual a partir del ao de adquisicin, la base tributaria del goodwill es 100 en el reconocimiento inicial y 80 al cierre del ao de adquisicin. Si el valor de libros del goodwill al cierre del ao de adquisicin permanece invariable en 100, se origina una diferencia temporaria tributable de 20 al cierre de ese ao. Ya que esa diferencia no se relaciona con el reconocimiento inicial del goodwill, se reconoce el pasivo por impuestos diferidos resultante.
DETERIORO DE LA PLUSVALA
Las reducciones posteriores, como el caso del deterioro de un pasivo por impuestos diferidos, que no fue reconocido por tratarse del reconocimiento inicial del goodwill, no se reconocen posteriormente como diferencias transitorias. La NIC 12, considera que esa disminucin del valor del pasivo por impuestos diferidos, al estar relacionada con el reconocimiento inicial del goodwill sigue la misma suerte y prohbe reconocerla.
Respecto al Goodwill, de haberse amortizado en aos anteriores a la fecha se originaria un impuesto diferido. As mismo de contabilizarse a futuro una provisin por deterioro a ste goodwill.
Se comenta adems que en el caso de tener un activo que genera impuesto diferido, pero la intencin de enajenarlo es a muy largo plazo, se puede asumir como una diferencia permanente y suspender o no contabilizar efectos de impuestos diferidos.
ADAPTACIN DE LA DEFINICIONES UTILIDAD NETA Y BASE IMPONIBLE. LA UTILIDAD NETA corresponde a la utilidad contable determinada en conformidad a principios de Contabilidad Generalmente Aceptados. LA BASE IMPONIBLE es un concepto eminentemente tributario y se conforma por los Ingresos Brutos (Artculo 29 de la Ley) menos los Costos Directos (ART. 30), que determina el Margen Bruto, menos los Gastos Necesarios para producir la Renta (ART. 31) para establecer la Renta Lquida y finalmente, las deducciones o agregados de los Arts. 32 y 33 para determinar la RENTA LIQUIDA IMPONIBLE.
= RENTA LIQUIDA
Mas : Agregados segn Art. 33 ( + ) Remuneraciones de los cnyuges, hijos etc. ( N 1 letra b) ( + ) Retiros de los socios ( dinero o especies) (N 1 letra c) ( + ) Pagos por activos fijos de mejoras cargado a gastos (N 1 letra d) ( + ) Costos y gastos no reputados rentas o rentas exentas (N 1 letra e) ( + ) Gastos por beneficios a accionistas, socios, dueos (N 1 letra f) ( + ) Gastos no necesarios. ( N 1 letra g) Menos: Deducciones Art. 33 ( - ) Dividendos o utilidades percibidas (N 2 letra a) ( - ) Rentas exentas ( N 2 letra b)
DIFERENCIAS PERMANENTES. Corresponden a operaciones que de acuerdo a la tcnica contable son registrada en los estados financieros de un ejercicio pero que de acuerdo a las normas del Impuesto a la Renta, no se incluirn en la determinacin de la base del tributo por impuesto a la renta. En consecuencia, las diferencias permanentes no dan origen a Impuestos Diferidos. EJEMPLOS: INVERSIONES EN EMPRESAS RELACIONADAS GASTOS RECHAZADOS POR LA LEY DE LA RENTA. GASTOS NO NECESARIOS PARA PRODUCIR LA RENTA.
DIFERENCIAS TEMPORARIAS
Son las generadas por partidas que afectan en distintos perodos los resultados contables y los resultados tributarios y en consecuencia, dan origen a impuestos diferidos por pagar e impuestos diferidos por cobrar. EJEMPLOS: Depreciaciones Aceleradas. Ingresos por servicios facturados y no prestados Provisin garanta productos vendidos cargada a gastos Estimacin Deudas Incobrables. Provisin Indemnizacin aos de servicios registrada a valor corriente tributariamente y a valor actual (valor presente) Ingresos Anticipados que constituyen Ingresos Provisin Contable de Vacaciones Provisin obsolescencia inventarios y activos fijos Leasing Financiero cuando el servicio deuda es diferente al periodo de depreciaciones (vida til)
1) 2) 3) 4) 5) 6) 7) 8) 9) 10) 11)
Propiedad Planta y Equipos NIC 16 Existencias NIC 2 y Activos y Productos Biolgicos NIC 41 Arrendamientos ( Leasing) NIC 17 Ingresos por ventas productos y servicios NIC 18 Beneficios de los empleados NIC 19 Correccin Monetaria NIC 29 Hiperinflacin. Instrumentos Financieros NIC 32-39 IFRS 9 Prdida de Valor de los Activos (Deterioro) NIC 36 Provisiones NIC 37 Activos Intangibles (Amortizacin o Deterioro) NIC 38/36 Inversiones en Sociedades NIC 27 28 31 IFRS 3
Efectos en el calculo del resultado Tributario. Se debe agregar los castigos no autorizados. Al aplicarse precios netos de mercado, se debe ajustar la base imponible al costo corregido.
INGRESOS ANTICIPADOS
Base Legal Ley Renta NORMA TRIBUTARIA. ART. 29 INC. 2 y ART 30 INC. 3. La norma de la Ley en el Art. 29 seala El monto a que asciende la suma de los ingresos mencionados (ingresos Brutos), ser incluido en los ingresos brutos del ao en que ellos sean devengados o, en su defecto, del ao en que sean percibidos..... Por otra parte el Art. 30 establece: Tratndose de bienes enajenados o prometidos enajenar a la fecha del balance respectivo que no hubieren sido adquiridos, producidos o fabricados o construidos totalmente por el enajenante, se estimar su costo directo de acuerdo al que el contribuyente haya tenido presente para celebrar el respectivo contrato.....
Marco conceptual del IASB define los pasivos y la NIC 18 trata los ingresos.
Efectos en el calculo del resultado Tributario. Ajustes a la renta imponible de acuerdo al procedimiento de la NIC 18
Provisiones NIC 37
Bajo normas IFRS
Una provisin es un pasivo sobre el que existe incertidumbre acerca de su monto o vencimiento. Una provisin debe ser reconocida solamente cuando: - La entidad tiene una obligacin presente (sea legal o constructiva), que proviene de eventos pasados, - Es probable que la entidad tenga que desprenderse de recursos que incorporan beneficios econmicos para liquidar la obligacin, y - Puede hacerse una estimacin fiable del monto de la obligacin. Las provisiones deben ser registradas al valor actual de los pagos futuros, si el efecto de descuento es significativo.
Bajo normas IFRS NORMA CONTABLE. NIC 19 BENEFICOS DEL PERSONAL NIC 37 PROVISIONES.
Hacen referencia a provisionar los costos del personal a la fecha del balance con base en valores actuariales sin exceden de un perodo razonable entre el devengo y el uso efectivo del beneficio.
La empresa "CHILEAN MANUFACTURING PRODUCTS FOR EXPORT LTDA.", inicio sus actividades operativas el 2 de enero del ao 2009. Al 31 de diciembre de 2009 la empresa no ha aplicado las normas sobre impuesto a la renta e impuestos diferidos.
La depreciacin del activo fijo se realiz con base en la vida til estimada en 10 aos con consideracin de $ 1.000.000 de valor residual estimado.
La empresa realiz una prueba de deterioro a las cuentas de clientes y se contabiliz una prdida por deterioro por a $56.000 La maquinaria fue, una parte de ellas, aportada por los socios en la constitucin de la empresa ($ 4.000.000) y la otra, con crditos bancarios ($ 5.900.000) a pagar en el plazo de 3 aos, todo realizado con fecha enero de 2009. La depreciacin del activo fijo se realiz con base en la vida til estimada en 10 aos con consideracin de $ 1.000.000 de valor residual estimado. La empresa tom el beneficio tributario, de aplicar depreciaciones aceleradas.
Los inventarios de productos terminados incorporan gastos de produccin por $480.500.que para fines tributarios son considerados como gastos necesarios para producir la renta.
El cargo por las provisiones de vacaciones corresponde a vacaciones devengadas al 31.12.09 no tomadas por los trabajadores. El valor corriente de las indemnizaciones que se encuentran pactadas a todo evento es de $ 48.110.
AO 2009
AO 2009
200.000 4.108.600 145.235 3.198.000 2.224.765 100.000 5.976.600 9.900.000 890.000 9.010.000 18.986.600
Proveedores Prstamos Bancos C.P. Provisin vacaciones Provisin Indemnizaciones Total Pasivo Circulante Pasivo Largo Plazo Crditos bancos L. P. Total Pasivo Largo plazo Capital y Reservas Capital Reservas Utilidad Ejercicio Total igual Activo
3.089.315 4.947.640 86.500 52.360 8.175.815 4.000.000 4.000.000 5.162.745 516.275 1.131.765 18.986.600
Estado de Prdidas y Ganancias Comprendido entre 01.01.09 - 31.12.09 Conceptos Ventas Costo Ventas Utilidad Bruta Menos: Depreciaciones Deterioro Clientes Provisin vacaciones Provisin aos servicios $ Pesos 15.784.681 13.568.056 2.216.625 890.000 56.000 86.500 52.360
1.131.765
Utilidad Neta
1.131.765
HOJA DE TRABAJO METODO DEL PASIVO DEL BALANCE NIC 12 Impuesto Diferidos al 17% Cuentas Saldos Saldos Diferencias IFRS Caja Bancos Depsitos a la vista Moneda extranjera Clientes Existencias Cuentas varias por cobrar Maquinarias y Equipos Total Activo Prdidas Tributarias Proveedores Prstamos Bancos C.P. Provisin vacaciones Provisin Indemnizaciones Crditos bancos L. P. Capital y Reservas Total igual Activo 200.000 4.108.600 145.235 3.198.000 2.224.765 100.000 9.010.000 18.986.600 Tributarios Activos Pasivos
Se pide: Contabilizar el impuesto a la Renta e Impuestos Diferidos en conformidad a NIC 12 (Completar Hoja de Trabajo y determinar Renta Lquida Imponible).