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PAF 575 Enajenacion de Bienes Inmuebles
PAF 575 Enajenacion de Bienes Inmuebles
575
Núm.
2a. quincena, septiembre 2013
Personas físicas
con actividad
empresarial
Práctica integral de pagos
de IETU, ISR, IVA e IDE
TALLER
Registro de
contadores y
COMPROBANTES despachos
¿Qué se necesita para
FISCALES poder registrarse como
dictaminador ante el SAT?
CAUSALES POR LAS QUE
QUEDAN SIN EFECTOS ARTÍCULOS
Artículos
Seguro de salud
Enajenación de bienes de personas físicas para la familia
Tasa de ISR aplicable a la ganancia no acumulable LABORAL Y
DE SEGURIDAD SOCIAL
ARTÍCULOS
$ 125.00
U.S.D. 10.00 ISSN 0187-7925 Visite nuestro portal
00575
11-octubre-13
Introducción
La Ley del impuesto sobre la Renta (LiSR) obliga a las personas físicas
a efectuar el pago de impuesto sobre la renta (iSR) por los ingresos
que obtengan derivados de la enajenación de bienes aun cuando no
se trate de su actividad empresarial. El tema de la obtención de ingre-
sos está regulado en los artículos 146 al 154-Bis de la LiSR; en ese
orden de ideas, la LiSR establece una serie de lineamientos para
efectuar el cálculo del iSR que las personas físicas deben pagar.
En este artículo nos enfocaremos a analizar el cálculo del iSR anual
por la enajenación de bienes a los que se refiere el artículo 147 de la
LISR, específicamente analizando la viabilidad de aplicar el estímulo
fiscal que señala el artículo 218, así como las deducciones personales
del artículo 176 de dicha ley, haciendo peculiar distinción en la señala-
da en la fracción Vi de dicho artículo, en la determinación de la tasa
prevista en el artículo 146, es decir, analizaremos el efecto fiscal que
conlleva la aplicación de dicho estímulo fiscal y de las deducciones
personales en el cálculo de la tasa para la determinación del iSR a
pagar por los ingresos no acumulables a que hace mención el inciso
a) de la fracción iii del artículo 147 de la LiSR, que se aplica a la ga-
nancia no acumulable.
integrante de la Comisión de desarrollo Fiscal 3-Bosques del Colegio de Contadores Públicos de México y socio de “Martínez
iturbe Arévalo y Asociados, S.C”.
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Artículos
Artículo 147. Las personas que obtengan ingresos Artículo 147. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
por enajenación de bienes, podrán efectuar las
deducciones a que se refiere el artículo 148 de esta I. La ganancia se dividirá entre el número de
Ley; con la ganancia así determinada se calculará el años transcurridos entre la fecha de adquisición y
impuesto anual como sigue: la de enajenación, sin exceder de 20 años .
II. El resultado que se obtenga conforme a la
(El uso de negrillas dentro del texto es nuestro .) fracción anterior, será la parte de la ganancia que
se sumará a los demás ingresos acumulables del
año de calendario de que se trate y se calculará, en los
términos de este Título, el impuesto correspondiente a
Determinación de la ganancia los ingresos acumulables .
ingresos por enajenación de bienes inmuebles
(El uso de negrillas dentro del texto es nuestro .)
(–) ingresos exentos*
(artículo 109 de la LiSR, fracción XV)
(–) deducciones (artículo 148 de la LiSR)
(=) Ganancia por enajenación de bienes Ganancia por enajenación de bienes
inmuebles inmuebles
(÷) Número de años transcurridos desde
* Es importante mencionar que conforme al artículo 109, la fecha de adquisición y la enajenación*
fracción XV, de la LiSR, las personas físicas no paga- (=) Ganancia acumulable
rán el iSR por la enajenación de su casa habitación,
siempre que el monto de la contraprestación obtenida * Los años transcurridos desde la fecha de adquisición
no sea superior a 1’500,000 unidades de inversión hasta la fecha de enajenación no deberán exceder de
(Udi’s). No obstante lo anterior, en caso de que el 20 años.
monto de la contraprestación exceda del monto antes
señalado, también se considerará exento el ingreso,
siempre que el contribuyente demuestre haber residido Así pues, a la ganancia acumulable para la deter-
en su casa habitación durante los cinco años anteriores minación del iSR en el cálculo anual del mismo, se
a la fecha de la enajenación de dicha casa habitación. dividirá entre el número de años transcurridos desde
Tampoco se pagará el iSR por los demás bienes mue- la fecha de adquisición y la enajenación, sin exceder
bles que se enajenen cuya utilidad no exceda tres
de 20 años. El resultado se sumará a los demás
veces el salario mínimo general del área geográfica
del contribuyente (SMGAGC) elevado al año. ingresos acumulables del año y se calculará el iSR
correspondiente a los ingresos acumulables.
Ganancia no acumulable
Ahora bien, para efectos del cálculo de iSR anual
por enajenación de bienes, las personas físicas de- Por otro lado, el diferencial que se determina entre
berán dividir la ganancia obtenida en acumulable y la ganancia por enajenación de bienes inmuebles
en no acumulable para determinar el iSR que deben y la ganancia acumulable, es la “ganancia no acumu-
pagar en el ejercicio en el que enajenen los bienes. lable” y la determinación de la ganancia no acumula-
El procedimiento para efectuar dicha separación se ble se efectúa de la siguiente manera:
encuentra previsto en las fracciones i, ii, iii y iV del
artículo 147 de la LiSR, el cual se esquematiza de la
siguiente manera: Artículo 147. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
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III. La parte de la ganancia no acumulable se Determinación de isr sobre la ganancia no
multiplicará por la tasa de impuesto que se obtenga acumulable
conforme al siguiente párrafo. El impuesto que resul- Ganancia por enajenación de bienes inmuebles
te se sumará al calculado conforme a la fracción que (–) Ganancia acumulable
antecede . (=) Ganancia no acumulable
(El uso de negrillas dentro del texto es nuestro .) (×) Tasa (inciso a), fracción iii, artículo 147
de la LiSR)
(=) impuesto sobre ingresos no acumulables (B)
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Artículos
retiro realizadas directamente en la para las personas físicas, a las que
a) Se aplicará la tarifa que subcuenta de aportaciones comple- se les denomina deducciones per-
resulte conforme al artículo mentarias de retiro, en los términos sonales; dentro de éstas se encuen-
177 de esta Ley a la totalidad de la Ley de los Sistemas de Ahorro tra la señalada en la fracción V del
de los ingresos acumulables para el Retiro (LSAR) o a las cuentas artículo 176 de LiSR, la cual permi-
obtenidos en el año en que se de planes personales de retiro, así te la deducción de las siguientes
realizó la enajenación, dismi- como las aportaciones voluntarias aportaciones de conformidad con:
nuidos por las deducciones realizadas a la subcuenta de aporta-
autorizadas por la propia Ley, ciones voluntarias), ello en virtud de
excepto las establecidas en que el contribuyente puede aplicar Artículo 176. Las personas
las fracciones I, II y III del todas aquellas deducciones autori- físicas residentes en el país que
artículo 176 de la misma. zadas por la LiSR con excepción de obtengan ingresos de los señalados
El resultado así obtenido se las señaladas en las fracciones i, ii, en este Título, para calcular su
dividirá entre la cantidad a la iii del artículo 176 de esta ley. impuesto anual, podrán hacer,
que se le aplicó la tarifa y el Así pues, hay elementos para además de las deducciones
cociente será la tasa . considerar que a dicha base se le autorizadas en cada Capítulo de
puede efectuar la disminución del esta Ley que les correspondan,
(El uso de negrillas dentro del estímulo fiscal señalado en el ar- las siguientes deducciones
texto es nuestro .) tículo 218 de la LiSR y la deducción personales:
señalada en el artículo 176, frac-
ción V, de dicha ley. En el caso de . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
En la disposición transcrita ante- la deducción contenida en la frac-
riormente se establece que se ción V del artículo 176, debido a V. Las aportaciones comple-
aplicará la tarifa que resulte confor- que no es de aquellas que estén mentarias de retiro realizadas
me al artículo 177 de esta ley a la expresamente prohibidas de acuer- directamente en la subcuenta
totalidad de los ingresos acumula- do con la LiSR y en el caso del de aportaciones complementa-
bles obtenidos en el año en que se estímulo contenido en el artículo rias de retiro, en los términos
realizó la enajenación, disminuidos 218, si bien es cierto que por de- de la Ley de los Sistemas de
por las deducciones autorizadas por finición no se trata de una deduc- Ahorro para el Retiro o a las
la propia ley, excepto las estableci- ción autorizada, en su aplicación cuentas de planes personales
das en las fracciones i, ii y iii del se permite una disminución de los de retiro, así como las aporta-
artículo 176 de la misma. El resul- ingresos acumulables a los que se ciones voluntarias realizadas a
tado así obtenido se dividirá entre aplicará la tarifa contenida en el la subcuenta de aportaciones
la cantidad a la que se le aplicó la artículo 177 de la LiSR. A conti- voluntarias, siempre que en este
tarifa y el cociente será la tasa que, nuación describiré brevemente último caso dichas aportaciones
como ya comentamos, se multipli- algunas de las características de cumplan con los requisitos de
cará a la ganancia no acumulable. la deducción personal contenida permanencia establecidos para los
Es precisamente en el cálculo de en la fracción V del artículo 176 y planes de retiro conforme al se-
la tasa que se determina con base del estímulo contenido en el ar- gundo párrafo de esta fracción . El
en los ingresos acumulables en la tículo 218, ambos de la LiSR. monto de la deducción a que se
que el enajenante puede realizar la refiere esta fracción será de
aplicación del estímulo fiscal señala-
do en el artículo 218 de la LiSR Planes personales hasta el 10% de los ingresos
acumulables del contribuyente
(depósitos en cuentas especiales
para el ahorro y pago de primas de
para el retiro en el ejercicio, sin que dichas
aportaciones excedan del equi-
contratos de seguro que tengan (fracción V del valente a cinco salarios mínimos
como base planes de pensiones
relacionados con la edad, jubilación artículo 176 de la generales del área geográfica del
contribuyente elevados al año.
o retiro), así como la aplicación de la
deducción personal marcada en la
LISR) (El uso de negrillas dentro del
fracción V del artículo 176 de la LiSR La LiSR en su artículo 176 esta- texto es nuestro .)
(aportaciones complementarias de blece una serie de deducciones
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El límite de esta deducción para las personas fí-
sicas será 10% de los ingresos acumulables del realicen pagos de primas de contratos de seguro
contribuyente en el ejercicio, con la condición de que que tengan como base planes de pensiones relacio-
las aportaciones no excedan de cinco salarios míni- nados con la edad, jubilación o retiro que al efecto
mos generales del área geográfica del contribuyente autorice el Servicio de Administración Tributaria
(SMGAGC), elevados al año. mediante disposiciones de carácter general, o bien,
adquieran acciones de las sociedades de inversión
Comentario: El tope establecido de que sean identificables en los términos que también
cinco SMGAGC, elevados al año, de acuer- señale el referido órgano desconcentrado mediante
do con lo que indica el artículo 176, disposiciones de carácter general, podrán restar el
fracción V, de la LiSR para el ejercicio importe de dichos depósitos, pagos o adquisiciones,
de 2013, es el siguiente: de la cantidad a la que se le aplicaría la tarifa del
artículo 177 de esta Ley de no haber efectuado las
operaciones mencionadas, correspondiente al ejercicio
Área Cinco sMG en el que éstos se efectuaron o al ejercicio inmediato
Año geográfica sMG elevado al año anterior, cuando se efectúen antes de que se presente
la declaración respectiva .
2013 “A” $64.76 $118,187.00
2013 “B” $61.38 $112,018.50 (El uso de negrillas dentro del texto es nuestro .)
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Artículos
y del precedente señalado anteriormente de los que podemos concluir
Respecto al objetivo de carác- la posibilidad de efectuar la disminución del estímulo fiscal contenido
ter parafiscal que persiguen los en el artículo 218 en el cálculo de la base para determinar la tasa apli-
estímulos fiscales, la Suprema cable a los ingresos no acumulables; toda vez que dicho artículo nos
Corte de Justicia de la Nación establece que a la totalidad de los ingresos acumulables del ejercicio
(SCJN), a través de la Jurispru- se les deberá disminuir las deducciones autorizadas por la propia ley,
dencia número 2a./J. 26/2010, vi- señalado como única excepción a las deducciones previstas en las
sible a foja 1032, del Tomo XXXI fracciones i, ii y iii del artículo 176 de la ley en comento. No así a la
del Semanario Judicial de la Fe- deducción derivada de la aplicación del estímulo fiscal señalado en el
deración y su Gaceta, del mes de artículo 218 de LiSR.
marzo de 2010, aprobada en sesión
privada de la Segunda Sala de la Caso práctico
SCJN el 24 de febrero de 2010,
señaló lo siguiente: A manera de ejemplo y para mostrar la viabilidad de la aplicación del
estímulo fiscal del artículo 218 y de la deducción personal contenida
ESTÍMULOS FISCALES. DEBEN en la fracción V del artículo 176 de la LiSR, en el cálculo de la base
RESPETAR LOS PRINCIPIOS DE para determinar la tasa para aplicar a los ingresos no acumulables en
JUSTICIA FISCAL QUE LES enajenación de bienes, manejaremos dos escenarios:
SEAN APLICABLES, CUANDO
INCIDAN EN LOS ELEMENTOS • El escenario A sin considerar la aplicación del estímulo fiscal del
ESENCIALES DE LA CONTRI- artículo 218 y fracción V del artículo 176 de la LiSR en el cálculo de
BUCIÓN.- Los estímulos fiscales, la base para determinar la tasa para aplicar a los ingresos no acumu-
además de ser benéficos para el lables.
sujeto pasivo, se emplean como • El escenario B considerando la aplicación del estímulo fiscal del
instrumentos de política financiera, artículo 218 y fracción V del artículo 176 de la LiSR en el cálculo de
económica y social en aras de que la base para determinar la tasa para aplicar a los ingresos no acumu-
el Estado, como rector en el de- lables.
sarrollo nacional, impulse, oriente,
encauce, aliente o desaliente al-
gunas actividades o usos sociales, Escenario A Escenario B
con la condición de que la finalidad
perseguida con ellos sea objetiva Precio de venta $3’800,000.00 $3’800,000.00
y no arbitraria ni caprichosa, res- (–) Costo comprobado de adquisición 190,000.00 190,000.00
petando los principios de justicia (=) Ganancia por enajenación de
fiscal que les sean aplicables bienes $3’610,000.00 $3’610,000.00
cuando incidan en los elementos
esenciales de la contribución, como Ganancia por enajenación
sucede en el impuesto sobre la de bienes $3’610,000.00 $3’610,000.00
renta en el que el estímulo pue- (÷) Años de tenencia del bien 20 20
de revestir la forma de deducción (=) Ganancia acumulable $180,500.00 $180,500.00
que el contribuyente podrá efec-
tuar sobre sus ingresos gravables Ganancia por enajenación
una vez cumplidos los requisitos de bienes $3’610,000.00 $3’610,000.00
previstos para tal efecto. (–) Ganancia acumulable 180,500.00 180,500.00
(=) Ganancia no acumulable $3’429,500.00 $3’429,500.00
(El uso de negrillas dentro del
texto es nuestro .) ingresos acumulables $0.00 $0.00
(+) Ganancia acumulable en enajena-
ción de bienes 180,500.00 180,500.00
Es precisamente, derivado de
la lectura del inciso a), de la frac- (=) Total de ingresos a los que se le apli-
ción iii del artículo 147 de la LiSR, ca la tarifa del artículo 177 de la LiSR $180,500.00 $180,500.00
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por enajenación de bienes ob-
Escenario A Escenario B
tenidos por personas físicas.
(–) deducción personal fracción V del • Que en el caso del estímulo fis-
artículo 176 de la LiSR 18,050.00 cal contenido en el artículo 218,
(–) Estímulo fiscal artículo 218 LISR 152,000.00 si bien es cierto que por defi-
nición no se trata de una de-
(=) Base para aplicar la tarifa
ducción autorizada, en su
artículo 177 de la lisr $180,500.00 $10,450.00
aplica ción se permite una
isr de ingresos acumulables $25,246.00 $402.00 disminución de los ingresos
acumulables a los que se apli-
Determinación de la tasa cará la tarifa contenida en el
iSR de ingresos acumulables $25,246.00 $402.00 artículo 177 de la LiSR. Además
de que la propia SCJN se ha
(÷) Base para aplicar la tarifa artículo
pronunciado respecto a que un
177 de la LiSR 180,500.00 10,450.00
estímulo fiscal en ISR puede
(=) tasa 0.1398 0.0384 revestir el carácter de deduc-
ción.
Ganancia no acumulable $3’429,500.00 $3’429,500.00
(×) Tasa 0.1398 0.0384 No obstante, es importante
(=) isr de ingresos no acumulables $479,444.10 $131,692.80 siempre tener presente que las
autoridades fiscales podrían cues-
isr total anual tionar la aplicación del estímulo
iSR de ingresos acumulables $25,246.00 $402.00 fiscal contenido en el artículo 218,
(+) iSR de ingresos no acumulables 479,444.10 131,692.80 debido a que no se trata de una
deducción autorizada por defini-
(=) isr total $504,690.10 $132,094.80 ción; sin embargo, existirían ele-
mentos suficientes para sustentar
su aplicación.
derivado de los cálculos anteriores, podemos observar que sin la
aplicación del estímulo del artículo 218 de la LiSR y de la deducción
personal de la fracción V del artículo 176, en el escenario A tendríamos
“
un iSR anual a cargo de $504,690.10, mayor al iSR determinado en el
escenario B considerando la aplicación del estímulo del artículo 218 de La aplicación de la
la LiSR y de la deducción personal de la fracción V del artículo 176 que
asciende a $132,094.80; por lo que con la aplicación tanto del estímu-
deducción contenida en
lo fiscal del artículo 218 de la LISR y de la deducción personal de la la fracción V del
fracción V del artículo 176, el beneficio económico para la persona fí-
sica que lo aplique podría ascender a la cantidad de $372,595.30, en
artículo 176 de la LiSR
nuestro ejemplo. es viable para disminuir
Asimismo, en la tasa para el cálculo del iSR de los ingresos no
acumulables, tenemos una diferencia de 10.14%; comparando el esce-
el impacto fiscal que
nario A cuya tasa es de 13.98% contra el escenario B cuya tasa resul- origina la tasa que se
ta en 3.84%.
aplica a la ganancia
acumulable en ingresos
Conclusión
por enajenación de
Con base en lo anteriormente expuesto es posible concluir: bienes obtenidos por
”
• Que la aplicación de la deducción contenida en la fracción V del
personas físicas
artículo 176 de la LISR es viable para disminuir el impacto fiscal que
origina la tasa que se aplica a la ganancia acumulable en ingresos
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