CapiruLo III PRESENTACION DE LA CUENTA DE PERDIDAS Y GANANCIAS PRESENTACION DE LA CUENTA DE RESULTADOS El balance a 31 de diciembre del 2003 (Cuadro 7, p. 43) da una visi6n global sobre la posicién financiera de la empresa en una fecha determinada. En particular, informa de que el resultado contable de 2003 fue un beneficio de 1.860 €. Sin embargo la contabilidad considera que el resultado del ejerci- cio es una cifra suficientemente ilustrativa sobre la marcha econdmica de la empresa como para presentarla con mayor detalle. El Cuadro 8 es el mismo que el Cuadro 4 suplementado en los asientos que reflejan los ajustes por amortizacién de los inmovilizados que se identifican como (8) y (9). Con estos ajustes de amortizacién, la cuenta que en el Cuadro 4 se titulaba “operaciones” (y cuyo saldo se llam6 posteriormente recursos procedentes de las operaciones, RPO) pasa a denominarse cuenta de resultados 0 cuenta de pérdidas y ganancias de 2003 y cuyo saldo coincide, como era de esperar, con el beneficio de 1.860 €, al que se aludié en el primer parrafo, obtenido directamente del balance del Cuadro 7. (En el Cuadro 8 se ha identificado cada una de las columnas de las cuentas con los signos (a) y (b) por razones que se explicaran en el capitulo IV siguiente). Para determinar el beneficio, y como ya sucedia en su primera aproximaci6n (la de “operaciones” del Cuadro 4), éste se ha elabora- do de acuerdo con el principio del devengo. Las actividades contabili- zadas en la cuenta de resultados que aumentan su saldo se llaman in- gresos; las que lo disminuyen se llaman gastos. Por lo tanto: Ingresos — Gastos = Resultado del ejercicio contableFUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA 48 . rs ooor =F — @ ouanay, (@) 09s |00z- (6) o1oyrpe jap uoseznouy . “ Or (g)oueMgour fap uptoeznroury 6) ~—00Z- | 0OU'Z_— TS 008'1 - () SOLBUIPIO SOISEH sapeprun os ap eUaA —(£) 00S'S +] OOO'E~ (€) —_—_S@pEPIUN QOS OP A380], @ orouiPa sepepiun gce ap eiuea = (Z) OOS E+] OOT'Z~ (Z) _—SapepluNQcE apasod —_(8) or- | o0z ‘Ts @ €00Z Opernsey @ OneTTIqOWL () () 000€- | OOFS+ @ TS 000'F (@ oor'z- | 009 Ts @ So1s0§ 2) @ sepoualsixg, (2) rs 0011 | COOT- ©) (%) d0rr- | OOSS+ (€) @ opeourg owrerspig ®”) @ saquat[) () doc T (4) O08T- | OOrr+ (h) () — oor's (9) o001- | oose+ @ ‘TS 009 oos- (s) (S) oovs- | COST FS @ Jopaenoig ~~) @ sooueg £ efeD () ap Sajuapacosd sosinzay oalseg ua sopvzipin sosanzay oarpy (opozyraowus jap ugiov2zy4owD bavd sarsnfp So] OIPEND 1? Opuaipoun) COOT ap Sotuaisy K svjuanD g openPRESENTACION DE LA CUENTA DE PERDIDAS Y GANANCIAS 49 El] reconocimiento de los ingresos se realizaré normalmente en el momento en que se ha producido la entrega del producto o servicio al cliente y se ha cobrado 0 existe evidencia de que dicho cobro se efec- tuara. Respecto a los gastos, unos estén directamente relacionados con los ingresos: por ejemplo, el coste de mercancfas vendidas dependera del numero de unidades vendidas, las comisiones estan relacionadas con las ventas; por lo tanto estos gastos deberan aparecer en la cuenta de resul- tados en el mismo periodo en que se han generado los ingresos, dado que existe una correlaci6n entre ingresos y gastos. Por el contrario, existen otros gastos que no tiene una relacién directa con el volumen de ingre- SoS, pero que la empresa debe soportar por estar operando durante un pe- tiodo determinado de tiempo: a estos gastos se les denomina gastos del periodo y se reconocen en la cuenta de resultados en el momento que se producen. Por lo tanto, existen dos tipos de gastos, los directamente relacio- nados con los ingresos y aquellos que son gastos del periodo. Por ejemplo, en el Cuadro 8, las operaciones (2) y (3) estan directamente relacionadas con los ingresos y por el contrario la operacién (7) no, siendo un gasto del periodo Si en lugar del principio del devengo se hubiera utilizado el de ca- ja, se informaria sobre los aumentos de tesoreria (cobros) y disminu- ciones de tesoreria (pagos). Y obtendriamos el estado contable de te- soreria de 2003, representado en el Cuadro 8 por la cuenta de caja y bancos, cuyo saldo final a 31 de diciembre de 2003 es de 1.200 €, que no coincide con el de la cuenta de resultados del 2003, 1.860 €. Y no coinciden (aunque puedan hacerlo) porque ingresos y gastos no equi- valen (necesariamente) a cobros y pagos. Por ejemplo, la operacién (7) gastos ordinarios pagados, 1.800 €, es simulténeamente gasto y pago; la (2) venta al contado, 3.500 €, in- greso y cobro; en cambio la (3), venta a crédito, 5.500 €, ingreso pero no cobro; la (8) amortizacion, 40 € gasto pero no pago; la (6), devolu- cién.del préstamo, 1.000 €, pago pero no gasto; (inversamente, cuan- do el aiio anterior se concerté el préstamo, los 1.000 € fueron un co- bro, pero no un ingreso). Asi pues, y aunque la cuenta de resultados no es sino una cuenta mas del balance (como se puede comprobar en el Cuadro 8), la conta- bilidad no se limita a presentar su saldo, + 1.860 €, sino que informa, en un estado aparte, sobre cémo se ha Ilegado a él en términos de in- gresos y gastos. Por lo tanto la cuenta de resultados puede ayudar a analizar cémo, a través de las operaciones, la empresa ha utilizado sus activos duran- te un periodo de tiempo determinado. E] beneficio pretende ser una50 FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA medida de la riqueza creada durante el mismo. Comparando el resul- tado de un periodo con otro y analizando los cambios en los compo- nentes que lo han determinado, los inversores y otros decisores pueden evaluar la gestién de las operaciones. DETERMINACION DEL COSTE DE MERCANCIAS VENDIDAS De cara a detallar cémo se ha determinado el resultado contable el Cuadro 9 presenta dos formatos de cuentas de resultados. Su saldo es, por supuesto, el mismo: son dos maneras distintas de informar so- bre cémo se ha llegado a él. * La primera se deduce directamente del Cuadro 8, que supone que las ventas de existencias se registran contablemente a me- dida que tienen lugar (asientos (2) y (3)). En este caso, la con- tabilidad lleva un inventario permanente, ya que reconoce los movimientos de las existencias en el momento en que se pro- ducen. La segunda sustituye el coste de mercancfas (0 existencias) ven- didas (CMV) por la ecuaci6n implicita en la cuenta de existen- clas: CMV = Existencias iniciales + Compras existencias — Existencias finales En nuestro caso, por ejemplo, se irfan contabilizando las compras, 5.400 €, en una cuenta auxiliar, y se valoraria la exis- tencia final al cierre del ejercicio, 900 €. Es decir: 5.100 = 600 + 5.400 - 900 En este caso en lugar de llevar un inventario permanente, este es periddico, ya que solamente se determina el saldo final en el momento en que se debe determinar el resultado, y por tanto el CMV. En lo que se refiere a la informaci6n sobre el resultado, puede uti- lizarse un formato horizontal (cuenta) o vertical (estado). Por otra par- te, cabe clasificar los gastos de explotacién por su naturaleza' (consu- mos, personal, amortizaciones, etc.) o bien por la funcidn que cumplen dentro del proceso de la explotacién (coste de las mercancfas vendidas, 1. BI PGC determina que los gastos deben estar clasificados por naturaleza.PRESENTACION DE LA CUENTA DE PERDIDAS Y GANANCIAS 51 gastos de distribucién, gastos de administracién, etc.) si bien en este caso se debe informar por separado de los importes de gastos de per- sonal y amortizacién. Este tema se desarrollar4 con mas detalle en el capitulo XXII (Modelos de presentacién de los estados contables). Cuadro 9 Cuenta de resultados (0 de pérdidas y ganancias) de 2003 Primera presentaci6n Ventas + 9.000 Costes mercancias vendidas —5.100 Margen bruto + 3.900 Gastos ordinarios (*) — 2.040 Resultado + 1.860 € Segunda presentacién Existencia inicial 600} 900 Existencia final Compras existencias 5.400 | 9.000 Ventas Gastos ordinarios (*) 2.040 1.860 € Resultado * Incluyen las dotaciones a amortizaci6n: 1.800 + 40 + 200 LA APLICACION DEL RESULTADO Asi pues, la contabilidad ha medido en el afio 2003 un beneficio de + 1.860 €. Este beneficio se puede retener en la empresa (aumen- tando entonces los fondos propios), 0 se puede repartir (en forma de dividendos, por ejemplo). Si la cuenta de resultados hubiera medido una pérdida, ésta disminuirfa los fondos propios existentes al cierre del ejercicio 2003. En nuestro caso, los socios decidieron retirar 1.000 € en concep- to de dividendos (que supondremos ya pagados el 31 de diciembre de 2003) y retener, por tanto, en la empresa los 860 € restantes. La aplicacién del resultado seria por consiguiente: Beneficio de 2003: 1.860 € A dividendos: 1,000 € A reservas: 860 €52 FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA El término reservas se aplica genéricamente a fondos propios (otros que el capital social) generados de diversas formas. Una de ellas (nuestro caso) es la retencién de beneficios; mas adelante estudiare- mos otras. {Cémo se contabilizara en nuestro balance la decisién preceden- te? El Cuadro 10 reproduce el Cuadro 7 en la columna titulada “antes” (de la aplicacién del resultado) con alguna simplificacién para facili- tar su consulta. Cuadro 10 Balance a 31 de diciembre de 2003 Activo “Antes” A dividendos A reservas “Después” Inmovilizado Terreno (coste) 1,000 1.000 Edificio (coste) 2.000 2.000 Amott. ac. edificio +200 -200 Mobiliario (coste) 200 200 Amort. ac. mobiliario -40 -40 2.960 2.960 Circulante Existencias 900 900 Clientes 1.100 1.100 Tesorerfa 1.200 - 1.000 (a) 200 3.200 2.200 Total activo 6.160 5.160 Pasivo Fondos propios Capital social 4.000 4.000 Reservas +860 (b) 860 Beneficio 2003 1860 - 1.000 (a) - 860 (b) —— 5.860 4.860 Acreedores a corto plazo 300 300 Total pasivo 6.160 5.160 Los asientos (a) y (b) corresponden a la contabilizacién de la apli- cacion del resultado de 2003. Los fondos propios “después” (de [a aplicacién del resultado) estaran entonces constituidos por el capital social, 4.000 €, y las reservas, 860 €, procedentes en este caso de la retencién de beneficios. (Evidentemente, al examinar un balance, sa-PRESENTACION DE LA CUENTA DE PERDIDAS Y GANANCIAS 53 bremos si se presenta antes o después de la aplicacién del resultado, segtin aparezca o no en los fondos propios el saldo, positivo o negati- vo, del resultado del ejercicio). Recordemos finalmente que al aplicar el resultado, la cuenta de resultados se salda a cero. De aqui el nombre de temporales que a ve- ces se da a las cuentas de ingresos y de gastos cuya sintesis es el re- sultado, porque necesariamente saldan a cero al cerrar cada ejercici y, por el contrario, se llaman permanentes las restantes cuentas del ba- lance, cuyo saldo puede ser cero (como en nuestro caso la del présta- mo bancario, pero no necesariamente). Resumiendo en nuestro caso el Cuadro 8, y sefialando con (c) los asientos de cierre de ejercicio a la cuenta de resultados de 2003: Cuentas temporales Cuenta de resultados 2003 Ventas Gastos Ingresos (cl) 9.000 | 9.000 (c2) 5.100 | 9.000 (cl) — (c3) 1.800 Coste existencias vendidas (c4) 240 (c5) 1.860 5.100 | 5.100 (c2) 9.000 | 9.000 Gastos ordinarios 1.860 (c5)= (excepto amortizacién) = Beneficio 1.800 | 1.800 (3) Dotaciones a amortizacién 240 | 240 (cA) Vemos, pues, que las cuentas temporales se saldan a cero al ce- rrarlas a la cuenta de resultados. Los (c5) recuerdan la atencién que la contabilidad presta a que sus anotaciones siempre “cuadren”. Recordemos finalmente que las dos columnas anteriores pueden contemplarse de dos formas. Pasar de la primera a la segunda lleva a medir el resultado, que debe “cuadrar” con la correspondiente del ba- lance. Y pasar de la segunda a la primera significa que la contabilidad No se contenta con medir el resultado, sino que pide ademés su expli- caci6n (que puede ser mas o menos detallada, por supuesto) en térmi- nos de ingresos y gastos. En nuestro ejemplo:54 FUNDAMENTOS DE CONTABILIDAD FINANCIERA Resultado (+ 1.860) = + Ventas (+ 9.000) — Coste de ventas (- 5.100) —Gastos ordinarios _(- 1.800) — Amortizaciones (- 240)