CARLOS E. WEFFE H.
(OO TRIBUTARIOS
E aruilbea\ BURIDICA CARLOS E. WEFFE H.
EL ILICITO TRIBUTARIO:
NATURALEZA JURIDICA
Q
edicones
CARACAS - VENEZUELA, © Carlos €. Weffe H., 2008
© Paredes Libros Juridices, C.A. 2004
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CARACAS - VENEZUELA
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VEREDICTO
En el dia de hoy, diecinueve (19) de mayo de 2003, siendo las
6:00 pm, se reunieron en la Sala de Conferencias del Centro de
Estudios de Postgrado de la Facultad de Ciencias Juridicas y
Politicas de la Universidad Central de Venezuela los profesores
Oswaldo Anzola Pérez (Tutor-Coordinador), César Hernandez. B.,
y Celia Poleo, Jurado Examinador designado para evaluar el Trabajo
Especial de Grado titulado: “Naturaleza Juridica del Ifeito
Tributario”, presentado por el cursante Carlos Enrique Weffe
Hernandez, titular de la Cédula de Identidad N° V-12.389.691,
aspirante al titulo de Especialista en Derecho Tributario.
Reunido el Jurado, el cursante procedié a realizar una
exposicién durante cuarenta y cinco (45) minutos, tiempo durante
el cual hizo un resumen del contenido de la misma y posteriormente
respondié satisfactoriamente a las observaciones y preguntas
formuladas por el Jurado, todo ello conforme a lo dispuesto en los
articulos 44, 48, 50, 51 y 52 del Reglamento de Estudios de Postgrado
vigente. Finalizado el examen piiblico del trabajo, el Jurado decidis
aprobarlo, por cuanto constituye un obra meritoria y valiosa sobre
un tema de actualidad.
Por lo expuesto anteriormente, y sin que ello signifique que el
Jurado Examinador comparta todos los planteamientos expuestos
por el autor, se procede a la aprobacién mencionada.
CESAR HERNANDEZ CELIA POLEO
OSWALDO ANZOLA
TUTOR-COORDINADOR. A.N.S. del Valle,
por darme la fuerza para
luchar cada dia.
A Betty,
compariera de agut al infinito,
ida y vuelta, siempre.
Gracias.
A Carlos y Lysbeth,
por formar mi corazén para la libertad,
para la justicia, para lo grande, para lo hermoso.
Yo he seguido el sendero
que ustedes me senalaron.
In memoriam
al General en Jefe (Ej) Simén Bouivar,
como ofrenda de gratitud; y en desagravio por las ofensas
~de ayer y de hoy-
a su obra y a su pensamiento INDICE
Veredicto
Dedicatorias . 9
Indice wn un
Introduccién 13,
Cariruto I
PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA
1. Antecedentes histéricos 23
2. Rechazo a la tributacién vs, represion del fraud fiscal 35
Cavireto I
Ex, Proptraa ex 1 Docrnana
1. Principales teorfas doctrinales: 6
Ll. Teoria Tributaria ..... A
12. Teoria Administrativista. 52
1.3, Teorfa Penalista 66
14. Teoria Mixta... 0
2. Las Jornadas Latinoamericanas y Luso-Hispano-Americanas de
Derecho THDUEATIO smn 88
2.1. Las Jornadas Latinoamericanas 88
2.2. Las Jornadas Luso-Hispano-Americanas ... 92
Carirvto TIT
Et. Prosiema ex 14 Lecrstacion Comparapa.
1. Europa. 95
2. América. 102
Caviroto IV
EL PROBLEMA EN LA JURISPRUDENCIA DEL. TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA
1. Sentencia de la Sala Constitucional del ‘Tribunal Supremo de
Justicia N° 307/2001, de 6 de marzo, con ponencia del Magistrado CARLOS E. WEFFE H
Satonio Garcia Gancla, caso CERVECERIA POLAR DEL CENTRO,
(EA. Semeest0s Hemsz, C.A.y CanTeras Cura, C.A. vs. ORDENANZA
Parente De INDUSTRIAY COMERCIO DEL MUNICIPIO Say JoaguiNn
107
1
127
131
EL ILICITO TRIBUTARIO- NATURALEZA JURIDICA 3
PROLOGO
Casi es un lugar comin comenzar el prélogo de una obra, sefialando la
dificil tarea encomendada y agradeciendo al autor por la distinei6n hecha
al prologuista, Este prélogo no sera la excepcién, pues CARLOS E.
WEFFE me ha honrado al confiarme la delicada labor de introducir al
lector en una obra que para él tiene un significado doblemente especial;
de una parte, porque se trata del Trabajo Especial de Grado con el cual
obtuvo el titulo de Hspecialista en Derecho ‘Tributario otorgado por la
Universidad Central de Venezuola, trabajo éste que fue ealificado por el
jurado examinador como una “obra meritoria y valiosa sobre un tema de
actualidad”; y de otra, porque es su primer libro y sin la menor duda el
inicio de una larga y fructifera produceién de obras similares que
enriquecerin la doctrina tributaria nacional.
Al aceptar tan importante encomienda no puedo mis que reiterar mi
infnita gratitud por el inmerecido honor que se me ha hecho, debiendo
advertir que lo hago siguiendo el consejo que un dia me dio el distinguido
profesor HUMBERTO ROMERO-MUCT, para quien el prélogo no debe
aspirar competir con la obra de la cual forma parte, ni mucho menos
criticarla, Sabias palabras que me atrevo a complementar seiialando que
aquél a quien se otorga el privilegio de prologar una obra intelectual, debe
hacerlo con modestia y ponderaci6n, sin abusar jams de dicho privilegio
para exponer tesis propias o para opacar o restar méritos a la obra
prologada.
El trabajo de CARLOS KE. WEFFE sobre la “Naturaleza Juridica del
Micito Tributario”, es una obra magnificamente bien escrita y profundamente
pensada, basada en la exhaustiva y extensa investigacién realizada por el
autor, bajo la exigente tutela del distinguido profesor OSWALDO ANZOLA,
que viene a Tlenar un importante vacio en la doctrina tributaria nacional
Sabido es que el Derecho Tributario venezolano ha tenido un desarrollo
inusitado en los diltimos afios, impulsado sin duda por una mayor actividad
de los entes dotados de potestades tributarias, a los cuales se exige paliar,
a través de una mayor y mejor recaudacién, el erénico déficit fiscal del
Estado. En este contexto, la doctrina tributaria venezolana ha comenzado
desde hace unos afios ha explorar ambitos que van mas allé del mero 4 CARLOS FE. WEFFE Ht
escrutinio de las leyes tributarias especiales, y que se refieren a los
conceptos fundamentales de nuestra disciplina. De estos espactos propicios
para la investigaci6n cfentfica, el Derecho Penal Tributario es sin la menor
Sada uno de los mis fecundos; en primer lugar, por la ausencia de obras
como la que nos complace prologar y en segundo término, porque nuestro
pafs atraviesa en la, actualidad una tendencia muy marcada hacia la
eriminalizacién de las infracciones tributarias, por To que el estudio de Ia
naturaleza jurfdica de las conductas disvaliosas que atentan contra el
‘fective cumplimiento de las obligaciones tributarias y Tos deberes formales
es sin duda un aporte remareable y de inconmensurable valor.
En el mundo en general y desde tiempos inmemoriales, la tributacién
ha sido como lo telata el autor en la introduccién de su obra, una fuente
muy importante de ingresos para todas las formas de agrupacién social en
fas que ¢ han constituido los seres humanos para atender sus necesidades
colectivas, pero como bien afirma WEFFE, nunca ha sido una actividad
tolerada de buengrado, sino mas bien, sufridamente soportada y en algunos
‘casos abiertamente rechazada. De alli que la mera exigencia de los tributos
por el ente titular de la potestad tributaria, no haya tenido éxito aljguno
Pino cuando ha sido acompaiada de un instrumento muy eficaz de
persuasién: La sancién.
Ast, al plantear el problema teérico que inspira su obra, WEFFE
explica, con una sorprendente profusién de datos y referencias historicas,
como es casi atavico el rechazo que ha sentido desde siempre el ciudadano
hacia el pago de los tributos, siendo ello el caldo de cultivo propicio para
que se produzca el fenémeno del ilicito tributario en general y el de la
vasion de las obligaciones tributarias en particular WEFFE relata como
la tributacién ha sido histéricamente no s6lo una fuente indispensable de
ingresos para todos los Estados, sino, desgraciadamente, un instrument
de dominacién y opresién que ha provocado algunas de las revoluciones
politicas y sociales mas importantes de la historia de la bumanidad, Tan
profundo y exacerbado es el rechazo del cual da events el autor, que la
ereiedad en general ve con cierta indulgencia el hecho evasor, lo cual,
desde luego, es inaceptable.
Paralelamente, el autor refiere como el Estado -0 sus formas equivalentes-
ha hecho desde siempre esfuuerzos denodados, bien mediante el mero uso
de la fuerza, bien invocando un derecho divino o bie bajo el imperio de la
Tey, para garantizar el cumplimiento de las cargas Sseales que a todos
EL ILICITO TRIBUTARIO. NATURALEZA JURIDICA 6
corresponden, en el entendido de que ese es el camino mas adecuado para
ograr la satisfacci6n plena de las necesidades colectivas, y ademas explica
como el combate de los ilicitos tributarios ha ido desde la aplicacién de
simples amonestaciones hasta la imposicién de la pena capital
Llegado este punto, WEFFE se pregunta si el fendmeno evasor debe
ser combatido por el Poder Administrador o si, por el contrario, solo el
Poder Judicial debe juzgarlo; interrogante ésta que sélo puede resolverse,
segin WEFPE, descubriendo la verdadera naturaleza juridica de Ia
conducta evasora, lo cual ciertamente no sdlo.tiene interés académico,
sino verdaderamente prictico, pues de ello depende, entre otras cosas, la
competencia para la creacién misma del hecho tipico y de Ia sancién
aplicable y la aplicacién directa 0 atenuada de los principios generales
que presiden el Derecho Penal o Sancionador.
En el Capitulo Segundo de su obra, WEFFE realiza un detenido y
enjundioso anilisis de todas las teorfas que ha formulado la doctrina, tanto
extranjera como patria, sobre la naturaleza juridica de la evasién tributaria
y explica magistralmente como el Derecho Tributario, el Derecho
Administrativo y el Derecho Penal, se han disputado, individual o
colectivamente, la primacfa respecto a la regulacién del hecho evasor de
la obligacién tributaria; el primero, al entender que las normas represivas
fiscales son sélo el apéndice sancionatorio del Derecho Tributario; el segundo,
al partir de la summa divisio entre ilicitos penales ¢ ilicitos administrativos
y asumir que dentro de éstos se encuentran los ilfcitos tributarios como
formas de incumplimiento de los deberes de los particulares con la
Administracién; y el dtimo, basado en el axioma de que toda manifestacién
volitiva individnal, violadora del ordenamiento jurfdico de una sociedad
determinada, es objeto de estudio del Derecho Penal, independientemente
de la filiacién del objeto de tutela con una u otra rama de la ciencia juridiea
Este extraordinario recorrido por la doctrina mas conspicua que se ha
‘ocupado del tema, termina con el anslisis de lo que nunca falta en Derecho:
La tesis ecléetica 0 mixta, segtin Ia cual, el ilicito tributario tiene una
naturaleza dual, pues puede ser a la ver (i) penal y administrative o (i)
penal y tributari, segiin comesponda, de acnerdo con la naturaleza y gravedad
de las sanciones impuestas por el legislador
En un segundo acépite dentro del Capitulo Segundo, WEKFE realiza
cl examen de las respuestas que al tema en cuestién han dado hecho las
Jornadas Latinoamericanas e Hispano-Luso-Americanas de Derecho CARLOS E. WEFFE
Tributario, importantes encuentros de reflexién cientifica, a los que
concurre buena parte de lo més granado de la doctrina tributaria occidental
Enseiia Wefle que las conclusiones del Instituto Latinoamericano de
Derecho ‘ributario (ILADT) se han inclinado por la teoria mixta, aunque
con matices de la teorfa penalista, mientras que las primeras Jornadas
Hispano-Luso-Amerieanas y las subsiguientes, han tomadlo resuelto partido
la tesis penalista,
Seguidamente, WEFFE dedica el Capitulo Tercero de su obra al
del tratamiento que la legislacién comparada ha dado al ilicito
o, tanto en Europa como en América Latina, Dando un nuevo
nio de la profndidad de su estudio, el autor nos obsequia con un
osisimo anilisis de Derecho Comparado, el cual inieia por Europa,
concentrando su ateneién en Alemania, Espafia, Portugal y Francia y
conch
do que la Tegislacion de todos estos pafses comulga con la tesis
mixta sobre la naturaleza juridica del ilicito tributari. En cuanto a
América Latina, y como era de esperarse, el autor nos confirma que no
hay concierto en la legislaci6n. Todas las teorfas existentes-tributaria,
administrativa, penal o mixta- tienen eco en el Derecho Positive de la
regin, pues mientras las legislaciones argentina, costarricense y
mejicana se decantan por la tesis mixta, la chilena y Ia ecuatoriana lo
hacen por la penal y Ia venezolana por la tributaria.
Com no pod faltar en un estudio bien fundamentado sobre cualquier
‘pico del Devecho, WEFFE incluye un Capitulo (el Cuarto) que dedica
enteramente al estudio de lo que la jurisprudeneia patria ha dicho sobre el
tema de la naturaleza juridica del ilicito tributario. El autor comenta Ia
decisién de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, de
fecha6 de marzo de 2001 (sentencia No.307), adoptada en el caso Cervecerfa
Polar del Centro, C.A., Alimentos Heinz, C.A. y Canteras Cura, C.A.,
contra la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio
San Joaquin del Estado Carabobo, de la cual deduce que el miximo Tribu-
nal del pafs adopta la tesis administrativa, en tanto considera que los ilieitos
tributarios son parte de los ilicitos administrativos a los cuales distingue
de los penales
En el Capitulo Quinto de su obra y como clara muestra de honestidad
intelectual, el autor nos ofrece, finalmente, su posicién sobre el asunto.
Sefiala, en primer lugar, que todas las tesis antes estudiadas tienen puntos
coincidentes: a saber, que el Derecho Penal Tiibutario es una rama del
EL ILICITO TRIBUTARIO: NATURALEZA JURIDICA
Derecho Penal; que los bienes juridicos tutelados por el derecho Penal
Tributario son, por una parte, el derecho patrimonial del Estado a la
percepcién del tributo y, por la otra, Ia facultad de recaudacién de los
tributos; y, que los principios generales del Derecho Penal Comin son
aplicables supletoriamente al Derecho Penal Tributario.
Mis adelante y partiendo de la definicién del Derecho Penal Subjetivo
como el derecho del Hstado a dictar normas tipifieadoras de hechos ilfcitos,
establecer las penas y aplicarlas, WEFFE coneluye que el Derecho Penal
‘Tributario es Derecho Penal y que las tesis construidas para separar ambas
disciplinas pierden sentido, pues mientras todas las tesis, menos la
tributaria, reconocen que el Derecho Penal Tributario es parte del ius
puniendi del Estado, por lo que seria parte del Derecho Penal, la tributaria
admite sin ambages que el ilicito tributario tiene naturaleza penal. Destaca
WEFFE que segiin los propios sostenedores de la tesis tributaria, la
sanci6n tributaria tiene una finalidad preventivo-represiva y no reparadora
del daiio causado por el ilicito, lo cual es tipico de la pena en el derechd
Penal y, por otra parte, que el ilicito y la saneién no son accesorios de la
obligacién tributaria principal, pues los fines y las regulaciones de ambos
son distintos, de modo que el ilicito tributario no tiene naturaleza fiscal
sino penal.
Con gran acierto, el autor seftala que el ilicito es una categoria tinica y
general, comtin a todo el ordenamiento juridico, porque toda norma jurdica
ees susceptible de infraccién, sin importar la rama del Derecho encargada
de estudiar el bien jurfdico tutelado. Lo importante para el autor es que
hay un hecho objetivo que rompe la paz. social y que ese hecho debe ser
sancionado, de modo que para WEFFE resultan artificiales todas las tesis
«que intentan distinguir entre un ilcito tributario penal y un ilfeito tributario
administrativo, pues en ambos casos se trata de institutos que comparten
Jas mismas notas definidoras y la misma naturaleza;a saber, hechos previstos
en la ley que de ocurrir en la realidad desencadenan la aplicacién de una
consecuencia jurfdica: La aplicacién de la pena.
No tienen sentido tampoco las distinciones que se basan en un criterio
cuantitativo, 0 sea, aquellas de acuerdo con las cuales seriin administrativos
los ilicitos sanefonados con penas pecuniarias de menor cuantfa y penales
los sancionados con penas pecuniarias de mayor cuantia 0 con penas
as de la libertad. Para WEFFE, las infraceiones al Derecho 1 CARLOS E. WEFFE H.
‘Tributario Formal son de menor entidad y valia que las infracciones al
Derecho Tiibutario Material, lo cual explica la diferencia entre Ia clase y
la entidad de las penas aplicables en cada caso, pero en realidad no existe
diferencia ontolégica alguna pues en ambos casos se trata de
manifestaciones del ius puniendi del Estado.
As{, WEFFE logra cortar por la raiz, eon la precisién de un cirujano,
todas las teorfas que pretenden desgajar del Derecho Penal el fenémeno
Gel ilicito tributario, para construir una nueva visién del asunto, esta vez
fandada en una sélida base teérica y argumentativa. En definitiva, el autor
concluye sefialando que el iicit tributario es objeto de estudio del Derecho
Penal Tributario, como rama especial del Derecho Penal.
Lo anterior trae consigo las dos conclusiones fundamentales a las que
arriba la obra de WEFFE, esto es: (i) que la prohibicién de que el Poder
Administrador aplique penas privativas de la libertad, no encuentra asidero
en Ia naturaleza juridica del ilicito tributario, sino en el principio
demoeritica de separacién de poderes; y (i) que los prineipios generales
del Derecho Penal, en particular los relativos al bien juridico, Ia
culpabilidad, la pena, la tipicidad, la proporcionalidad y la reserva legal,
entre otros, se aplican en toda su extensién al Derecho Penal Tributario
con las limitaciones que constitucionalmente impongan las leyes especiales
penales tributarias,
Para concluir, no me resta otra cosa que recomendar muy efusivamente
la lectura provechosa del trabajo de CARLOS E. WEFFE, el cual pasara
2 constituirse en un texto de obligada consulta para todo aquél que aspire
asumir alguna posicién cientffica relevante sobre la naturaleza juridica
del ilfeito tributario y sus consecuencias.
Caracas, 19 de abril de 2004
Luis Fraga Pittaluga
Profesor de Derecho Financiero y Tributario
Universidad Montedvila
INTRODUCCION
Parafraseando a los sabios juristas de la antigua Roma, es posible afirmar
que, asi como donde hay sociedad hay derecho -ubi societas, ibi ius,
donde hay sociedad hay tributos, ¢ igualmente evasores fiscales, Esa doble
realidad —Ia obligaci6n tributaria y su incumplimiiento—ha generado, desde
siempre, roces importantes entre el érgano ductor de la sociedad y ésta,
cen donde la una ha querido reprimir severamente la omisién de la otra, y
el grupo social ha buscado ~y sigue buscando, con insistencia~ formas
cefectivas de burlar el pago del tributo, por el rechazo que, naturalmente,
produce la exigencia tributaria.
Desde que el Estado es tal -e incluso antes, ya que el Estado es
solamente la diltima fase de una evolucién que comprende, entre otros
estadios, ala aldea, al clan, ete.—los gobernantes se han visto en la necesidad
de exigir del conglomerado social toda clase de contribuciones, sea en
dinero 0 en especie, para subvencionar las necesidades del grupo; desde
el producto de la caza para alimentar a los mas débiles hasta la fuerza de
trabajo para el labrado de las tierras comunes!.
No obstante, esa colaboracién mumca ha sido dada de buen grado. I
la antigiiedad, el cumplimiento de la obligacién tributaria significs
dominacién y servilismo, al punto que, naturalmente, las naciones
sometidas vefan eon profundo desprecio a quienes realizaban las funciones
de inspeceién y recaudacién tributaria, considerdndolos individuos de la
‘mis baja ralea y parte del sector mis aborrecible de la sociedad?, Por si
parte, las naciones dominantes ~desde luego reprimian el hecho punible
Yuen épocas tn ejanas come el ano 300a.C. se report la existencia de varios tabutos en
In India, sein lo expone Amst, ct. en ANzo1A Pent, Oswaldo La ley tributaria:
interpretacién y las medio legales¢ egales para evtar 0 reducir sus efectos, en “Libro
Homenaje a José Andrés Octavio" Rdiiones de la Asoeiaeién Venezolana de Derecho
‘Tiibutario, Caracas, 190, p5.
Ese es el sentido que se le dé en la Palestina de ls tiempos de Jess de Nivane, en
ddonde la ocupaein militar como facto de legtimacién del poder imperial romano, en
consecuoncia, tastocado el fendmeno tributaro en contrbucién als areas del principe
eatranjero~ produ el natural rechazo, de manera que pueden verse en el propio texto
‘igrido austones directa y profuandamente despectvas hacia las actividades de inpeceiin
de os tributos romsanos. = CARLOS E. WEFFE
Best com Les penas mis crueles y severas, que podfan entraiiar incluso la
echos ciudadanos, o la temible muerte civiP.
na de relaciones entre el seiior y sus stibditos se prolongs a
Se ee & & Ecad Media, EI seftor feudal otorgaba a disereci6n la tierra
seme & be aleba, con la Gnica condicién de que éste cumpliera con una
SS & acs personales como agricultor y como soldado; siendo estos
Srmas de las que se sirvi6, como tributacién rudimentaria, el
fee Hf Gedo para establecer su dominio y para también, conformados
ee Estas Nacionales y reeonocida la soberanfa del Rey por la gracia de
‘Dix center con la talla ~principal tributo del absolutismo— a las arcas
$2 Meme Obviamente, ni los sefiores feudales frente al Rey ni los siervos
Ge Hehe Gente a aquellos obraban de buen grado en el cumplimiento de
Sk sbeciones, por lo que mas de una vez debié recurrirse a la fuerza,
‘esate = mcecibles torturas, para lograr de los deudores el cumplimiento
Se mee metimcntarias obligaciones tributarias
Pens tem severas, ademas de un irrefrenable despilfirro en el manejo
See Sees piblicos por el costoso mantenimiento de las Cortes y de su
Seqeebess vida, produjeron en las corrientes de pensamiento de la
Temes bs profunda conviccién de que el tributo era un elemento
sects <= el desarrollo social, y que por tanto su evasién, lejos de delito
s=eeeebile
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