Manual IRPF Román - 1-57

MANUAL TEÓRICO DEL
IMPUESTO SOBRE LA
RENTA DE LAS
PERSONAS FÍSICAS
ISABEL MARÍA ROMÁN SÁNCHEZ

JUAN FRANCISCO VELASCO MUÑOZ
BELEN LÓPEZ FELICES
LETICIA GALLEGO VALERO
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
ÍNDICE
ÍNDICE DE TABLAS ________________________________________ 7
ABREVIATURAS ___________________________________________ 8
1. NATURALEZA DEL IMPUESTO. ________________________ 14
2. HECHO IMPONIBLE. __________________________________ 15

2.1 Definición de Hecho imponible. _______________________________15
2.2 Rentas Estimadas. __________________________________________15
2.3 Clases de renta: renta general y del ahorro. _____________________16
2.4 Supuestos de no sujeción. ____________________________________16
2.5 Rentas exentas. ____________________________________________17
3. EL CONTRIBUYENTE (ARTS. 8 A10 LIRPF). _____________ 26

3.1 Concepto. _________________________________________________26
3.2 Residencia habitual. ________________________________________26
3.3 Atribución de rentas. _______________________________________27
4. ASPECTOS TEMPORALES: PERÍODO IMPOSITIVO,

DEVENGO E IMPUTACIÓN TEMPORAL. ________________ 28
4.1 Período impositivo y devengo del impuesto. _____________________28
4.2 Imputación temporal. _______________________________________28
5. BASE IMPONIBLE. ____________________________________ 31

5.1 El proceso de determinación de la base imponible. _______________31
6. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO. _______________________ 33

6.1 Concepto de rendimientos del íntegro del trabajo. _______________33
6.2 Enumeración de los supuestos de rendimientos del trabajo. _______33

6.2.1 Rendimientos del trabajo típicos, relación abierta de supuestos (art.
17.1 LIRPF). ________________________________________________33
3
6.2.2 Rendimientos del trabajo atípicos, relación cerrada de supuestos (art.

17.2 LIRPF). ________________________________________________35
6.3 Rendimientos del Trabajo en Especie (arts. 42 y 43 LIRPF). _______37

6.3.1 Concepto y requisitos. ___________________________________37
6.3.2 Supuestos que no constituyen rendimientos del trabajo en especie. 38
6.3.3 Supuestos de exención. __________________________________38
6.3.4 Valoración de los rendimientos del trabajo en especie. _________39
6.4 Cómputo de los Rendimientos Íntegros del Trabajo. _____________41

6.4.1 Reducciones para el cálculo del rendimiento íntegro (art. 18 LIRPF).
_____________________________________________________41
6.5 Gastos deducibles (art. 19 LIRPF). ____________________________42
6.6 Reducción sobre el Rendimiento Neto del Trabajo (art. 20). _______43
7. LOS RENDIMIENTOS DEL CAPITAL. ___________________ 46

7.1 Concepto de Rendimientos íntegros del capital y clasificación (art. 21
LIRPF). __________________________________________________46
7.2 Rendimientos del Capital Inmobiliario (arts. 22 al 24 LIRPF). _____47

7.2.1 Concepto. _____________________________________________47
7.2.2 Rendimientos íntegros (art. 22.2 LIRPF). ____________________48
7.2.3 Gastos deducibles (arts. 23.1 LIRPF y 13 y 14 RIRPF)._________51
7.2.4 Reducciones sobre el rendimiento neto del capital inmobiliario (arts.
23.2 y 3 LIRPF y 15 y 16 RIRPF). _______________________________54
7.2.5 Régimen especial de tributación: imputación de rentas inmobiliarias
(art. 85 LIRPF). _____________________ ¡Error! Marcador no definido.
7.3 Régimen Especial de Tributación: Imputación de Rentas

Inmobiliarias (art. 85 LIRPF). ________________________________55
7.4 Rendimientos del Capital Mobiliario (arts. 25 y 26 LIRPF y 17 a 21

RIRPF). __________________________________________________57
7.4.1 Concepto y clasificación. ________________________________57
7.4.2 Rendimientos netos del capital mobiliario: gastos deducibles. ____66
7.4.3 Reducciones sobre el rendimiento neto del capital mobiliario (art.
26.2 LIRPF). ________________________________________________67
8. GANANCIAS Y PÉRDIDAS PATRIMONIALES. ___________ 68

8.1 Concepto (art. 33.1 LIRPF).__________________________________68
8.2 Supuestos de no sujeción (art. 33.2 y 3 LIRPF). _________________71
8.3 Supuestos de exención de ganancias de patrimonio y de no cómputo de

pérdidas patrimoniales (art.33.4 y 5 LIRPF). ___________________72
4
8.4 Importe de las Ganancias y Pérdidas patrimoniales (art.34 a 37

LIRPF, art. 40 RIRPF y D.T. 9ª LIRPF). _______________________74
8.5 Ganancias excluidas de gravamen en supuestos de reinversión (arts.

38 LIRPF y 41 RIRPF). _____________________________________78
8.5.1 Exención por reinversión en vivienda habitual. _______________78
8.5.2 Exención por reinversión en empresas de nueva o reciente creación.
_____________________________________________________79
8.5.3 Exención para mayores de 65 años por reinversión en una renta
vitalicia. ____________________________________________________79
9. RENDIMIENTO DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS. ______ 80

9.1 Concepto y delimitación en entre actividades económicas y otras
rentas. ____________________________________________________80
9.2 Reglas generales para calcular el rendimiento neto. (art.28.1, 2 y 4

LIRPF y art. 24 RIRPF). ____________________________________82
9.3 Elementos patrimoniales afectos (arts. 29 LIRPF y 22 RIRPF). ____83
9.4 Regímenes para la determinación del rendimiento neto de las

actividades económicas. _____________________________________86
9.5 Estimación Directa (art. 30 LIRPF). ___________________________87

9.5.1 Estimación Directa Normal. ______________________________89
9.5.2 La Estimación Directa Simplificada.________________________91
9.6 Estimación Objetiva (art. 31 LIRPF y arts. 32 a 39 RIRPF). _______95

9.6.1 Ámbito de aplicación. ___________________________________95
9.6.2 Cálculo del rendimiento neto. _____________________________97
9.7 Reducciones del Rendimiento Neto (arts. 32 LIRPF y 25 y 26 RIRPF).

_________________________________________________________102
10. LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO. _______________________ 105

10.1 Bases imponibles general y del ahorro. ________________________105
10.2 Base imponible general: Integración y compensación de rentas (art. 48

LIRPF). _________________________________________________106
10.3 Base imponible del ahorro: Integración y compensación de rentas (art.

49 LIRPF). _______________________________________________108
10.4 Base liquidable general y base liquidable del ahorro. ____________110
10.5 Reducciones en la base imponible. ___________________________111

10.5.1 Reducciones por dependencia y envejecimiento. ____________111
10.5.2 Reducciones por pensiones compensatorias y alimentos. ______112
5
10.6 El mínimo personal y familiar. ______________________________114
10.7 Liquidación del impuesto: La cuota íntegra. ___________________118

10.7.1 Regla general para la determinación de la cuota íntegra estatal y
autonómica. ________________________________________________118
10.7.2 Determinación de la cuota íntegra, estatal y autonómica, cuando la
base liquidable general sea inferior al importe del mínimo personal y
familiar. ___________________________________________________120
10.8 Liquidación del impuesto: la cuota líquida y la cuota diferencial. __121
10.9 La cuota diferencial. _______________________________________123
10.10 Tributación conjunta (arts. 82 a 84 LIRPF). ___________________125
BIBLIOGRAFÍA __________________________________________ 128
6
ÍNDICE DE TABLAS
Tabla 1. Retribuciones en especie. _________________________________________40

Tabla 2. Cálculo de las ganancias y pérdidas patrimoniales. _____________________76
Tabla 3. Amortización del inmovilizado material. _____________________________92
Tabla 4. Cálculo de Estimación objetiva. ____________________________________98
Tabla 5. Escala general del impuesto. _____________ ¡Error! Marcador no definido.
Tabla 6. Escala estatal del ahorro. ________________ ¡Error! Marcador no definido.
7
ABREVIATURAS Comentado [Office1]:
Adic. Adicional
art. Artículo
Arts. Artículos
BLA Base Liquidable del Ahorro
BLG Base Liquidable General
BOE Boletín Oficial del Estado
CCAA Comunidades Autónomas
CIALP Cuentas Individuales de Ahorro a Largo Plazo
D.A. Disposición Adicional
D.T. Disposición Transitoria
DGT Dirección General de Tributos
Disps. / Disp. Disposiciones / Disposición
Etc. Etcétera
HAP Hacienda y Administraciones Públicas
IAE Impuesto Sobre Actividades Económicas
IPREM Indicador Público de Renta de Efectos Múltiples
IRPF Impuesto sobre la Renta de Personas Físicas
IS Impuesto sobre Sociedades
ISD Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones
IVA Impuesto del Valor Añadido
IBI Impuesto de Bienes Inmuebles
LAU Ley de Arrendamientos Urbanos
LIRPF Ley de Impuesto sobre la Renta de Personas Física
MPF Mínimo Personal y Familiar
OCDE Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos
OM Orden Ministerial
PIAS Planes Individuales de Ahorro Sistemático
RDL Real Decreto Ley
RDLeg Real Decreto Legislativo
Res. Resolución
RETA Régimen Especial de Trabajadores Autónomos
RIRPF Reglamento del Impuesto sobre la Renta de Personas Físicas
8
RNT Rendimientos Netos del Trabajo

SIALP Seguros Individuales de Vida a Largo Plazo
VIH Virus de Inmunodeficiencia Humana
9
10
IMPUESTO SOBRE LA
RENTA DE LAS
PERSONAS FÍSICAS
(Actualizado para la presentación del IRPF del año 2022)
11
12
13
1. NATURALEZA DEL IMPUESTO.
Conforme al art.1 de su Ley reguladora, Ley 35/2006, de 28 de noviembre del

IRPF, es “un tributo de carácter personal y directo que grava, según los principios de
igualdad, generalidad y progresividad, la renta de las personas físicas de acuerdo con su
naturaleza y sus circunstancias personales y familiares”.
Por tanto, las características básicas del IRPF son:
ü Es un impuesto directo. Su gravamen recae sobre un índice directo de

capacidad económica, como es la renta del contribuyente, apto para desvelar
de manera fiel la auténtica riqueza o capacidad económica de su titular.
ü Es un impuesto personal y subjetivo. Grava la renta de las personas físicas

residentes, teniendo en cuenta sus circunstancias personales y familiares. La
carga tributaria aparece, por consiguiente, modulada en función de las
circunstancias personales y familiares –edad y, en su caso, grado de
discapacidad del contribuyente, así como número de personas a su cargo, edad
y grado de discapacidad de éstas-.
ü Es un impuesto periódico. Su hecho imponible, tal cual se define por la norma,

tiene carácter sucesivo, tiende a producirse de manera continuada. Ello hace
preciso delimitar el lapso de tiempo dentro del cual deba considerarse
producida –perfeccionada- cada una de las manifestaciones, que se irán
repitiendo así con una cadencia regular. Dicho lapso o intervalo temporal es,
el período impositivo.
ü Grava la renta de acuerdo con su naturaleza, de modo que los distintos

componentes de la renta son gravados de distinta manera.
ü Grava la renta de acuerdo con los principios de igualdad, generalidad y

progresividad. El carácter progresivo implica, que la carga tributaria
aumenta de manera más que proporcional al importe de la riqueza gravada
en cada caso.
14
2. HECHO IMPONIBLE.
2.1 Definición de Hecho imponible.
El hecho imponible (art. 6.1 LIRPF) es la obtención de renta por el contribuyente.

Componen la renta del contribuyente (art. 6.2 LIRPF):
a) Los rendimientos del trabajo.
b) Los rendimientos del capital.
c) Los rendimientos de las actividades económicas.
d) Las ganancias y pérdidas patrimoniales.
e) Las imputaciones de renta que se establezcan por ley1.
2.2 Rentas Estimadas.
Por expresa disposición legal, (arts. 6.5, 14.2, f), 40 y 41 de la Ley

del IRPF), se presumen retribuidas, salvo prueba en contrario, las
prestaciones de bienes, derechos o servicios susceptibles de generar
rendimientos del trabajo o del capital.
1
Las imputaciones de renta establecidas en la ley de IRPF son las procedentes de:
- Bienes inmuebles a disposición de sus titulares.
- Sociedades en régimen de transparencia fiscal internacional.
- Cesión de derechos de imagen.
- Instituciones de inversión colectiva constituidas en territorios calificados como paraísos fiscales.
- Agrupaciones de interés económico y uniones temporales de empresas.
15
La valoración de dichas “retribuciones” o rentas presuntas se estimará:
• En general, por su “valor normal de mercado”, entendiéndose por tal, la

contraprestación que se acordaría entre sujetos independientes.
• En particular, tratándose de préstamos y operaciones de captación o

utilización de capitales ajenos, la contraprestación se estimará aplicando el
tipo de interés legal del dinero en vigor el último día del período impositivo.
2.3 Clases de renta: renta general y del ahorro.
La distinción entre renta general y del ahorro (art.6.3 LIRPF) tiene su reflejo en
la determinación de dos bases imponibles y, en última instancia, de dos bases liquidables,
la general y la del ahorro, que son gravadas de forma sustancialmente diversa.
Mientras que la base liquidable general se somete a un considerable grado de

progresividad, apreciándose significativos incrementos en el tipo aplicable a medida que
se alcanza cada uno de los tramos previstos en su escala de gravamen, la base liquidable
del ahorro se somete por el contrario a una escala muy atenuada, pues consta sólo de
cuatro tramos, y la diferencia entre el tipo inferior y el marginal más alto es de sólo 3,5
puntos porcentuales, lo que aproxima bastante los efectos de su aplicación a los que son
propios de un gravamen proporcional. (Ver capítulo 10. Liquidación del Impuesto).
2.4 Supuestos de no sujeción.
La LIRPF sólo hace referencia de modo explícito a un supuesto de no sujeción.

Se trata del contemplado en su artículo 6.4: no estará sujeta a IRPF la renta que se
encuentre sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD).
Están sujetos al ISD los incrementos patrimoniales lucrativos, es decir, sin

contraprestación, obtenidos:
16
a) Mediante adquisición mortis causa (herencia, legado o cualquier otro título

sucesorio).
b) Mediante adquisición por donación o cualquier otro negocio jurídico a título

gratuito e inter vivos.
c) Por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida cuando el

contratante, o el asegurado en seguro colectivo, sea persona distinta del
beneficiario, salvo los supuestos expresamente regulados en el art. 17.2.a) de
la LIRPF.
2.5 Rentas exentas.
La LIRPF contiene un extenso catálogo de supuestos de exención. Las exenciones

tienen por objeto, como es sabido, impedir que determinadas manifestaciones del hecho
imponible produzcan el efecto típico asociado a éste –el devengo del impuesto o, si se
quiere, la aplicación del gravamen-. El legislador optó por formular una relación
exhaustiva y cerrada de rentas exentas. Esta relación con un total de veintisiete supuestos
distintos de exención aparece en el art. 7 LIRPF. Sin embargo, y pese al aparente deseo
de guardar la unidad, presentando un único catálogo de rentas exentas, el precepto citado
no agota todos los supuestos, y son varias las exenciones que pueden encontrarse
dispersas por otros preceptos del texto legal. Entre los supuestos más evidentes, pueden
mencionarse las previstas en los arts. 33.4, 38 y 42.3, o en las Disps. Adics. 19ª. Y 37ª.
LIRPF. (Pérez Royo et al, 2016).
Según el art. 7 LIRPF se declaran exentos los siguientes supuestos de renta:
1) Prestaciones públicas extraordinarias por actos de terrorismo y otras

pensiones relacionadas. Tienen que estar reconocidas por el Estado y
comprenden las indemnizaciones y las pensiones en favor de las personas que
resulten incapacitadas y de los familiares de los fallecidos (invalidez,
viudedad, orfandad, etc.).
17
2) Ayudas percibidas por personas afectadas por el virus de inmunodeficiencia

humana (VIH), reguladas en el RDL 9/1993. Esta norma establece el pago de
prestaciones públicas de distinta índole a las personas afectadas por el VIH,
cuando las circunstancias hacen presumir que la causa directa o indirecta del
contagio se encuentra en actuaciones o tratamientos seguidos dentro del
sistema sanitario público. Su importe se declara exento.
3) Pensiones percibidas por quienes fueron víctima de lesiones o mutilaciones

con ocasión o como consecuencia de la Guerra Civil 1936-1939.
4) Indemnizaciones de responsabilidad civil por daños personales, en la cuantía

legal o judicialmente reconocida. También están exentas las indemnizaciones,
por daños personales, derivadas de contratos de seguro de accidentes con un
límite de cuantía2.
5) Indemnizaciones por despido o cese del trabajador en la cuantía obligatoria

que se establece en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de
desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de
sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de
convenio, pacto o contrato. La exención queda limitada a las indemnizaciones
que tengan su causa directa en el despido o cese, por lo que no se encuentran
exentas otras percepciones similares, satisfechas en el marco de la relación
laboral, o como consecuencia de su extinción.
Por otra parte, la exención requiere que la indemnización esté prevista

con carácter obligatorio por el Estatuto de los Trabajadores, su normativa de
desarrollo o la normativa reguladora de la ejecución de sentencias. Por esta
razón no se encuentran exentos, por ejemplo, los incentivos o premios de
jubilación anticipada satisfechos en virtud de convenio colectivo.
2
Están exentas, salvo cuando las primas de contratos de seguros pagadas por profesionales a
Mutualidades hubieran podido reducir la base imponible o ser consideradas gasto deducible. El límite es la
cuantía establecida en la Ley sobre Responsabilidad Civil y Seguro en la Circulación.
18
El importe de la indemnización exenta tiene como límite la cantidad

de 180.000€. Importante: cuando el importe de la indemnización que se
perciba supere la cuantía que, en cada caso, tenga el carácter de obligatoria o
el límite máximo de 180.000 euros, el exceso no está exento del IRPF y deberá
declararse como rendimiento del trabajo personal, sin perjuicio de que pueda
resultar aplicable, en su caso, la reducción legalmente establecida para
rendimientos del trabajo generados en un plazo superior a dos años.
6) Prestaciones de la Seguridad Social, o entidades que la sustituyan

(Mutualidades de previsión social), por incapacidad permanente absoluta o
gran invalidez. La cuantía exenta tendrá como límite el importe de la
prestación máxima que reconozca la Seguridad Social por el concepto que
corresponda. El exceso tributará como rendimiento del trabajo.
7) Pensiones por inutilidad o incapacidad permanente reconocidas en el

Régimen de Clases Pasivas (personal funcionario), siempre que la lesión o
enfermedad que hubiera sido causa de las mismas inhabilitare por completo al
perceptor de la pensión para toda profesión u oficio.
8) Prestaciones familiares de la Seguridad Social o Mutualidades por razón de

hijos a cargo, así como las pensiones y haberes de orfandad y a favor de nietos
y hermanos percibidas de los regímenes públicos de la Seguridad Social y
clases pasivas. Igualmente estarán exentas, las demás prestaciones públicas
por nacimiento, parto múltiple, adopción, hijos a cargo y orfandad, así como
las prestaciones públicas por maternidad percibidas de las CCAA o entidades
locales.
9) Prestaciones económicas percibidas de instituciones públicas por

acogimiento de personas discapacitadas, mayores de sesenta y cinco años o
menores. Dichas prestaciones se declaran exentas en relación con cualquiera
de las modalidades de acogimiento previstas en la legislación. Igualmente
están exentas las ayudas económicas otorgadas por instituciones públicas
a personas con un grado de discapacidad igual o superior al 65 por 100 o
mayores de 65 años para financiar su estancia en residencias o centros de día,
19
siempre que el resto de sus rentas no excedan del doble del indicador público
de renta de efectos múltiples (IPREM), que para el ejercicio 2022 asciende
a 16.212,56 euros (8.106,28 x 2). Nota aclaratoria: El "indicador público de
renta de efectos múltiples" (IPREM) para 2022 queda fijado en 8.106,28 euros
(14 pagas), de acuerdo con lo establecido por la disposición adicional
centésima primera de la Ley 22/2021, de 28 de diciembre, de Presupuestos
Generales del Estado para el año 2022 (BOE de 29 de diciembre).
10) Becas para cursar estudios reglados y becas de investigación. La exención

abarca, en primer lugar, las becas concedidas para cursar estudios reglados, es
decir, encaminados a la obtención de títulos con validez oficial en todo el territorio
del Estado, y en cualquier nivel o grado del sistema educativo. Se incluyen por
tanto las becas obtenidas para la realización de estudios hasta el grado de
doctorado o máster oficial inclusive. También están exentas las becas con fines de
investigación a funcionarios y personal al servicio de las administraciones
públicas y al personal docente e investigador de las universidades con unos
límites. Para su disfrute se exige que la beca tenga carácter público o bien que
haya sido concedida por una entidad privada acogida al régimen de la Ley
49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de entidades sin fines lucrativos y
de los incentivos fiscales del mecenazgo (BOE de 24 de diciembre) o por una
fundación bancaria de las reguladas en el Título II de la Ley 26/2013, de 27 de
diciembre (BOE de 28 de diciembre). El art. 2.1 RIRPF establece los requisitos
que deben cumplir las convocatorias de las becas y el art. 2.2 RIRPF fija el importe
máximo exento.
11) Anualidades por alimentos percibidas de los padres en virtud de decisión

judicial. Se trata de prestaciones satisfechas por los padres para atender al
sustento de los hijos, de conformidad con lo dispuesto en el Título VI del
Código Civil. La exención requiere que su pago se realice por el padre/madre
a favor del hijo, así como que su fijación se haya llevado a cabo mediante un
acto que implique intervención de la autoridad judicial, aunque no
necesariamente una sentencia –en la mayoría de los casos la fijación se llevará
a cabo mediante el convenio regulador de las situaciones de separación o
20
divorcio-. El pago de estas prestaciones permite al padre/madre, fragmentar

en dos partes su base liquidable general, con el fin de aplicar a cada una de
ellas la escala del impuesto de forma independiente, obteniendo así una
atenuación notable de la progresividad y, por ende, del gravamen.
12) Premios literarios, artísticos o científicos relevantes, así como los Premios
Príncipe de Asturias. A efectos de esta exención se considera premio literario,
artístico o científico relevante la concesión de bienes o derechos a una o varias
personas, sin contraprestación, en recompensa o reconocimiento al valor de
obras literarias, artísticas o científicas, así como al mérito de su actividad o
labor, en general, en tales materias (art. 3 RIRPF). La exención deberá ser
declarada por el órgano competente de la Administración Tributaria, debiendo
cumplir los requisitos que establece el art. 3 del RIRPF.
13) Ayudas económicas a los deportistas de alto nivel, ajustadas a los programas
de preparación establecidos por el Consejo Superior de Deportes con las
federaciones deportivas españolas o con el Comité Olímpico Español.
14) Prestaciones por desempleo en la modalidad de pago único. Se trata de las

cantidades percibidas que se destinen a la integración del trabajador en
sociedades laborales, cooperativas de trabajo asociado o como autónomo en
el ejercicio de una actividad económica. La exención está condicionada al
mantenimiento de la acción, participación o actividad durante el plazo de 5
años.
15) Planes de Ahorro a Largo Plazo. Se declaran exentos los rendimientos del
capital mobiliario positivos que produzcan los productos financieros que
materialicen Planes de Ahorro a Largo Plazo, de acuerdo con lo previsto en la
Disp. Adic. 26ª LIRPF. En ella se contemplan dos modalidades: seguros
individuales de vida (SIALP) o depósitos o contratos financieros integrados
en una cuenta individual (CIALP). El disfrute de la exención se condiciona al
cumplimiento de las siguientes exigencias:
21
- Que no se lleve a cabo la disposición de los fondos invertidos antes

del plazo de cinco años desde su formalización.
- Que la inversión no exceda de 5.000 euros anuales. Los

rendimientos de cada ejercicio se integran en el plan y no se
computan a efectos del indicado límite.
- Que, una vez transcurrido el plazo señalado, los fondos se hagan

efectivos en forma de capital.
16) Gratificaciones extraordinarias percibidas por la participación en misiones

de paz o humanitarias, en los términos que reglamentariamente se
establezcan. El art. 5 RIRPF circunscribe la exención a las cantidades
satisfechas por el Estado español a miembros de misiones internacionales de
paz o humanitarias, en los siguientes casos:
- Gratificaciones extraordinarias por el desempeño de la misión,
- Indemnizaciones o prestaciones por daños personales sufridos

durante la misión.
17) Rendimientos del trabajo percibidos por trabajos realizados efectivamente en

el extranjero, con el límite máximo de 60.100 € anuales, siempre que:
a. Dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en

España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero, y
se cumplan determinados requisitos (art. 6 RIRPF).
b. En el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto

de naturaleza idéntica o análoga al IRPF, y no se trate de un país o
territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal.
18) Indemnizaciones satisfechas por las Administraciones Públicas por daños

personales como consecuencia del funcionamiento de los servicios públicos.
22
19) Las prestaciones percibidas por entierro o sepelio, con el límite del importe
total de los gastos incurridos. Nota aclaratoria: Las prestaciones de
trabajadores o funcionarios, tanto las de carácter público como las satisfechas
por colegios de huérfanos e instituciones similares, empresas y por entes
públicos, que excedan del límite exento se considerarán rendimientos del
trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo y les resultará
aplicable la reducción del 30 por 100, cuando se imputen en un único período
impositivo.
20) Las ayudas a personas con hemofilia y otras coagulopatías congénitas que
hayan desarrollado hepatitis C por tratamiento en el sistema sanitario público.
21) Las rentas derivadas de instrumentos de cobertura cuando cubran

exclusivamente el riesgo de incremento del tipo de interés variable de los
préstamos hipotecarios destinados a la adquisición de la vivienda habitual.
22) Indemnizaciones previstas en la legislación del Estado y de las CCAA,

satisfechas para compensar la privación de libertad en los supuestos previstos
en la Ley 46/1977, de 15 de octubre, de Amnistía.
23) Rendimientos derivados de la constitución de rentas vitalicias como

consecuencia de Planes Individuales de Ahorro Sistemático. Los Planes
Individuales de Ahorro Sistemático (PIAS) son fórmulas de previsión
reguladas de modo específico por la Disp. Adic. 3ª. LIRPF. Se trata de
operaciones concertadas con una compañía de seguros, cuyo objeto es
garantizar al contratante, a cambio de una prima, la percepción futura de una
renta vitalicia, utilizando a tal fin como vehículo un seguro de vida individual.
Estos rendimientos están exentos si se cumplen determinadas condiciones.
24) Los rendimientos del trabajo derivados de las prestaciones obtenidas en

forma de renta por las personas con discapacidad correspondientes a las
aportaciones a sistemas de previsión social a favor de esas personas (art. 53
23
LIRPF), hasta un importe máximo anual de 3 veces el indicador público de

renta de efectos múltiples (IPREM).3 Igualmente estarán exentos, con el
mismo límite, los rendimientos del trabajo derivados de aportaciones a
patrimonios protegidos (D.A. 18ª LIRPF).
25) Las prestaciones económicas públicas vinculadas al servicio para cuidados

en el entorno familiar y de asistencia personalizada que se derivan de la Ley
de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación
de dependencia.
26) Prestaciones económicas en concepto de renta mínima de inserción o ayudas

sociales en situaciones de especial necesidad. Se declaran exentas las
cantidades satisfechas por las CCAA como renta mínima de inserción a
personas que carezcan de recursos de subsistencia, así como otras ayudas
establecidas por la Administración autonómica o local para atender a
colectivos en riesgo de exclusión social, situaciones de emergencia social,
necesidades habitacionales de personas sin recursos u otras necesidades
básicas de menores o personas con discapacidad cuando ellas y las personas a
su cargo, carezcan de medios económicos suficientes, hasta un importe
máximo anual conjunto de 1,5 veces el IPREM. Asimismo, se establece la
exención de las ayudas públicas satisfechas a víctimas de delitos violentos (de
acuerdo con lo previsto en la Ley35/1995), y de las ayudas previstas en la Ley
Orgánica 1/2004, y de otras ayudas públicas satisfechas a víctimas de
violencia de género por tal condición.
27) Prestaciones y ayudas por nacimiento, adopción, acogimiento o cuidado de

hijos. El último de los supuestos de exención contemplado en el art. 7 fue
introducido por la Ley 35/2007, de 15 de noviembre, y tiene por objeto toda
clase de cantidades percibidas de las Administraciones públicas por razón de
nacimiento, adopción, acogimiento o cuidado de hijos menores.
3
El importe del IPREM para el año 2022 es de 6.948,24 € (12 pagas) y de 8.106,28 (14 pagas).
24
Además de las exenciones enumeradas más arriba y que están establecidas en

el art. 7 de la LIRPF, a lo largo de su contenido se regulan otros supuestos de
exención, como por ejemplo, están exentas las ganancias patrimoniales que
resulten de: dación en pago de vivienda, o ganancias patrimoniales que se
pongan de manifiesto con ocasión la transmisión de la vivienda habitual por
mayores de 65 años o por personas en situación de gran dependencia, o
donaciones a ciertas entidades como fundaciones o asociaciones de interés
general.
25
3. EL CONTRIBUYENTE (ARTS. 8 A10 LIRPF).
3.1 Concepto.
Son contribuyentes por el IRPF las personas físicas que tengan su residencia
habitual en territorio español, cualquiera que sea su nacionalidad, española o extranjera.
No obstante, la Ley del Impuesto mantiene la condición de contribuyentes a

aquellas personas físicas de nacionalidad española que tengan su residencia habitual en
el extranjero por alguna de las circunstancias previstas en el art. 10 LIRPF, como son las
circunstancias ligadas a la actividad diplomática, o haber trasladado la residencia a un
país calificado como “paraíso fiscal” (en este caso, se considera contribuyente por IRPF
en el año que se cambia de residencia y en los 4 años siguientes).
3.2 Residencia habitual.
El concepto de residencia habitual constituye el elemento fundamental para

atribuir la condición de contribuyentes por este impuesto y determina la vinculación de
una persona física (nacional o extranjera) al territorio de un Estado y su sometimiento a
la potestad tributaria del mismo. La residencia habitual es el concepto más utilizado por
los Estados cuyos convenios para evitar o atenuar la doble imposición internacional
siguen el Modelo de Convenio de la OCDE.
La condición de residente habitual en territorio español se atribuye por la LIRPF

en función de dos circunstancias fácticas, establecidas con carácter alternativo, de modo
que basta con que se dé una de ellas para entender que el sujeto afectado es residente a
efectos del impuesto. Tales circunstancias, en virtud del art. 9 LIRPF, son las siguientes:
- Criterio principal: Permanencia durante más de 183 días, dentro del año
natural, en territorio español.
26
- Criterio complementario: Que radique en España el núcleo principal o la base

de las actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Como medida adicional, o criterio subsidiario, el art. 9.1. se cierra con una
presunción legal: se consideran residentes en territorio español, salvo prueba en contrario,
a las personas cuyo cónyuge no separado legalmente e hijos menores dependientes tengan
la consideración de residentes de acuerdo con los criterios anteriores.
3.3 Atribución de rentas.
La atribución de rentas constituye un instrumento fiscal por el que las rentas

obtenidas por determinadas entidades –que no están sujetas al IRPF y tampoco al IS- se
trasvasan o asignan a los miembros que las forman para que éstos las incluyan en sus
respectivas bases imponibles.
Tributan por este régimen de atribución de rentas las sociedades civiles no sujetas
al Impuesto sobre Sociedades, así como las herencias yacentes, comunidades de bienes y
demás entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyen una unidad
económica o un patrimonio separado, susceptibles de imposición, sean nacionales o
extranjeras.
Estas entidades atribuirán los distintos tipos o componentes de renta generados a

los socios, herederos, comuneros o partícipes, según el caso, de acuerdo con las normas
o pactos aplicables en cada caso y, si éstos no constaran fehacientemente a la
Administración, atribuyéndolos por partes iguales.
27
4. ASPECTOS TEMPORALES: PERÍODO IMPOSITIVO,

DEVENGO E IMPUTACIÓN TEMPORAL.
4.1 Período impositivo y devengo del impuesto (art.12 y 13 LIRPF)
El período impositivo coincide con el año natural, devengándose el IRPF el 31 de

diciembre de cada año. El devengo es un elemento capital en la estructura de todo tributo.
Es su realización la que permite entender que se ha perfeccionado el hecho imponible, y
determina el nacimiento de la obligación tributaria principal (art. 21 LGT).
Importante: En caso de fallecimiento del contribuyente en un día distinto al 31 de

diciembre, el período impositivo será inferior al año natural. Si ocurriera este supuesto,
el período impositivo terminará y se devengará el IRPF en la fecha de fallecimiento.
4.2 Imputación temporal.
Según los arts. 14 LIRPF y 7 RIRPF y como consecuencia de que no todos los
ingresos y gastos se circunscriben a un mismo período impositivo, la LIRPF establece
una serie de criterios: unos, de aplicación general, para determinar a qué período o año
natural deben asignarse y otros, de aplicación especial, cuando la imputación temporal
deba ajustarse a un tipo de renta para conseguir un tratamiento fiscal más adecuado a la
misma.
ü Regla general.
Los ingresos y gastos que determinan la renta a incluir en la base del Impuesto se
imputarán al período impositivo que corresponda, de acuerdo con los siguientes criterios:
a) Rendimientos del trabajo y del capital: Se imputarán al período impositivo en

que sean exigibles por su perceptor.
28
b) Rendimientos de actividades económicas: Se aplicarán exclusivamente los

criterios de imputación temporal previstos en la normativa del IS, sin perjuicio
de las especiales previstas en el art. 7 RIRPF y que se exponen a continuación:
- Los contribuyentes que desarrollen determinadas actividades económicas

(en estimación directa normal –caso no mercantil- estimación directa
simplificada o estimación objetiva), y sus obligaciones contables y
registrales estén limitadas a la llevanza de determinados libros registro,
podrán optar por el criterio de cobros y pagos para imputar temporalmente
los ingresos y los gastos de todas sus actividades económicas. Este criterio
de caja se entenderá aprobado por la Administración Tributaria, por el
solo hecho de así manifestarlo en la correspondiente declaración, si bien
deberá mantenerse durante un plazo mínimo de 3 años.
- La opción por el criterio señalado perderá su eficacia si, con posterioridad

a la misma, el contribuyente debiera cumplimentar sus obligaciones
contables y registrales llevando contabilidad ajustada a los dispuesto en
el Código de Comercio.
- La opción por dicho criterio no es aplicable cuando el contribuyente

desarrollase alguna actividad económica por la que igualmente debiera
cumplimentar sus obligaciones contables y registrales llevando
contabilidad o la llevase de acuerdo con lo previsto en el Código de
Comercio.
- En el caso de rendimientos derivados de la cesión de la explotación de los

derechos de autor que se devenguen a lo largo de varios años, el
contribuyente puede optar por imputar el anticipo a cuenta de los mismos
a medida que vayan devengándose los derechos.
c) Ganancias y pérdidas patrimoniales: Se imputarán al período impositivo en

que tenga lugar la alteración patrimonial.
29
ü Reglas especiales.
Entre los distintos casos de imputación temporal que contemplan las reglas
especiales (art. 14.2 LIRPF), mencionamos los dos siguientes:
a) Resolución judicial.
En aquellos casos en los que no se ha satisfecho la totalidad o parte

de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la
determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no
satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquella adquiere
firmeza. Si la sentencia judicial fallara que no hay derecho a percibir nada,
no se imputara rendimiento alguno.
b) Rendimiento del trabajo percibido con retraso.
Los rendimientos del trabajo percibidos en períodos impositivos

distintos a aquellos en que fueron exigibles, por circunstancias no
imputables al contribuyente, se imputarán a los períodos en que debieran
percibirse, mediante declaración-liquidación complementaria (sin sanción,
intereses de demora o recargo) a presentar en el plazo que media entre la
fecha en que se perciben y el final del siguiente plazo de declaración por el
IRPF.
Si el retraso es debido a estar pendientes de resolución judicial, los

rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la
resolución judicial adquiera firmeza. (Ver apartado a)).
c) Operaciones a plazo.
30
En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el

contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas
obtenidas a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes.
5. BASE IMPONIBLE.
5.1 El proceso de determinación de la base imponible.
Vamos a analizar el régimen previsto en la LIRPF para determinar las rentas

sometidas a gravamen y para ello vamos a analizar independientemente cada componente
de la renta. Una vez determinado el importe de todos los componentes hay que proceder
a su integración y compensación, en la forma prevista por la Ley, con el fin de obtener,
la base imponible primero, y la base liquidable más tarde (esta última mediante la
aplicación de las reducciones que procedan sobre la base imponible), conforme previene
el art. 15 LIRPF. No se someterán a tributación las rentas que no excedan del importe que
se corresponda con el mínimo personal y familiar que resulte de aplicación (art. 15.4
LIRPF).
La renta, a efectos de su gravamen, queda dividida en dos grandes categorías:

renta general y renta del ahorro.
• Forman parte de la renta general:
- Los rendimientos y las imputaciones de renta (excepto los rendimientos del

capital mobiliario a que se refiere el art. 25, apartados 1, 2 y 3).
- Las ganancias y pérdidas patrimoniales que no tengan su origen en la

transmisión de bienes y derechos, como, por ejemplo, las obtenidas por la
extinción de derechos reales sobre inmuebles, las derivadas de pérdidas o
siniestros en elementos patrimoniales, o las ganancias del juego y las
ganancias patrimoniales no justificadas.
31
• Integran por su parte la renta del ahorro:
- Los rendimientos del capital mobiliario regulados en el art. 25, apartados 1, 2

y 3 (los derivados de la participación en fondos propios de entidades, de la
cesión de capitales a terceros y de operaciones de seguros de vida,
capitalización y rentas temporales y vitalicias).
- Las ganancias y pérdidas patrimoniales procedentes de la transmisión de

bienes y derechos.
32
6. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO (ARTS. 17 A 20, 42 Y 43

LIRPF).
6.1 Concepto de rendimientos del íntegro del trabajo.
Según el artículo 17.1. LIRPF, se consideran rendimientos íntegros del trabajo

personal dependiente o por cuenta ajena,
ü todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su
denominación o naturaleza, tanto dinerarias como en especie,
ü que se deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de
la relación laboral o estatutaria,
ü y no tengan el carácter de rendimientos de actividades
económicas. Se excluyen, pues, de rendimientos del trabajo, los rendimientos
procedentes de actividades en las que, con independencia de la aportación de su
trabajo personal, el contribuyente efectúe la ordenación por cuenta propia de medios
de producción y de recursos humanos, o de uno solo de ambos factores, con la
finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
6.2 Enumeración de los supuestos de rendimientos del trabajo.
La LIRPF hace una enumeración de supuestos específicos que tienen la

consideración de rendimientos del trabajo, clasificados en dos grupos.
6.2.1 Rendimientos del trabajo típicos, relación abierta de supuestos (art.

17.1 LIRPF).
a) Los sueldos y salarios.
b) Las prestaciones por desempleo.
33
c) Las remuneraciones en concepto de gastos de representación.
d) Las dietas y asignaciones para gastos de viaje, excepto los de locomoción y

los normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería,
calculadas de acuerdo con las reglas contenidas en el art. 9 RIRPF.
• Gastos de locomoción:
Se exceptúan de gravamen y, por lo tanto, no habrán de incluirse entre los
rendimientos íntegros del trabajo, las cantidades que, en las condiciones e
importes que más adelante se señalan, perciba el empleado o trabajador con la
finalidad de compensar los gastos de locomoción ocasionados por el
desplazamiento fuera de la fábrica, taller, oficina, o centro de trabajo, para
realizar su trabajo en lugar distinto, con independencia de que este último esté
situado en el mismo o en distinto municipio que el centro de trabajo habitual.
Se exceptúan de gravamen y, por lo tanto, no habrán de computarse entre los

ingresos procedentes del trabajo personal, las cantidades destinadas por la
empresa para este fin en las siguientes condiciones e importes:
ü Si el empleado o trabajador utiliza medios de transporte público, el

importe del gasto que se justifique mediante factura o documento
equivalente.
ü En otro caso, siempre que se justifique la realidad del desplazamiento,
la cantidad que resulte de computar 0,19 euros por kilómetro
recorrido, más los gastos de peaje y aparcamiento que se
justifiquen.
Importante: el exceso percibido, en su caso, sobre las cantidades indicadas

está plenamente sujeto a gravamen en concepto de rendimientos del trabajo.
34
• Gastos de manutención y estancia.
Asignaciones para gastos de manutención y estancia exceptuadas de gravamen (exentas):
1. Pernoctando en municipio distinto del lugar de trabajo y de residencia

del perceptor España Extranjero
Gastos de estancia, con carácter general El importe de los gastos que
se justifiquen
Gastos de estancia (conductores de vehículos de transporte de mercancías por 15,00 25,00 euros/día
carretera no precisan justificación de gastos hasta 15 € y 25 €, según caso) euros/día
Gastos de manutención 53,34 91,35 euros/día
euros/día
2. Sin pernoctar en municipio distinto del lugar de trabajo y de residencia
del perceptor España Extranjero
Manutención, con carácter general 26,67 48,08
euros/día euros/día
Manutención (personal de vuelo) 36,06 66,11
euros/día euros/día
Fuente: Manual IRPF 2022 Hacienda.
e) Las contribuciones o aportaciones satisfechas por los promotores de Planes de

Pensiones, así como las cantidades satisfechas por empresarios a los
denominados “sistemas alternativos a los Planes de Pensiones” para hacer
frente a los compromisos por pensiones, cuando estas últimas sean imputables
a aquellas personas a quienes se vinculan las prestaciones.
6.2.2 Rendimientos del trabajo atípicos, relación cerrada de supuestos (art.

17.2 LIRPF).
a) Las prestaciones derivadas de sistemas de previsión social (públicos y

privados). Se trata de las prestaciones del art. 17.2.a) LIRPF, cuya nota común
es tener su origen en algún sistema de previsión social de carácter colectivo.
(Como ejemplos citamos. Prestaciones de la Seguridad Social: prestaciones
por jubilación, accidente, enfermedad, viudedad o similares. Prestaciones de
las mutualidades generales obligatorias de funcionarios, colegios de huérfanos
y entidades similares: prestaciones recibidas por los beneficiarios de estas
entidades. Planes de pensiones: prestaciones percibidas por los beneficiarios
de estos planes de pensiones. Etc.)
35
b) Las cantidades percibidas por el ejercicio de cargos de representación política.

Se trata de las cantidades que se abonan, por razón de su cargo, a los diputados
españoles en el Parlamento Europeo, a los diputados y senadores de las Cortes
Generales, a los miembros de las asambleas legislativas autonómicas,
concejales de ayuntamiento y miembros de las diputaciones provinciales,
cabildos insulares u otras entidades locales. No obstante, se excluyen de esa
consideración las cantidades percibidas de tales instituciones para compensar
los gastos de viaje y desplazamiento, las cuales quedan sin tributar, con
independencia de su importe, y sin que a tal efecto resulten aplicables por tanto
los límites reglamentarios establecidos con carácter general para este tipo de
asignaciones.
c) Los rendimientos derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios,

seminarios y similares.
d) Los rendimientos derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o

científicas, siempre que se ceda el derecho a su explotación.4
e) Las retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de

Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros
órganos representativos. Se incluyen aquí todas las percepciones que se
deriven de la condición de consejero o administrador, como son las
remuneraciones, participaciones en beneficios, dietas, etc.
f) Las pensiones compensatorias recibidas del cónyuge y las anualidades por

alimentos.
g) Los derechos especiales de contenido económico que se reserven los

fundadores o promotores de una sociedad como remuneración de servicios
personales. El art. 27 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital
4
Estos rendimientos, así como los mencionados en el apdo. c) anterior, se califican como
rendimientos del trabajo, siempre y cuando no supongan la ordenación por cuenta propia de medios de
producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o
distribución de bienes o servicios, pues, en este caso, se califican como rendimientos de actividades
económicas (art. 17.3. LIRPF).
36
aprobado por RDLeg 1/2010, de 2 de julio, establece que los fundadores y

promotores de la sociedad podrán reservarse derechos especiales de contenido
económico, cuyo valor en conjunto, cualquiera que sea su naturaleza, no podrá
exceder del 10% de los beneficios netos obtenidos según Balance, una vez
deducida la cuota destinada a la reserva legal y por un período máximo de 10
años. Estos derechos especiales constituyen un supuesto de retribución en
especie por los servicios personales prestados por los fundadores o promotores
de una sociedad. Por tanto, se grava como rendimiento del trabajo en especie
la entrega del título o el reconocimiento del derecho especial. En cambio, los
rendimientos posteriores de estos derechos se gravan como rendimientos del
capital mobiliario.
h) Las becas.
i) Las retribuciones percibidas por quienes colaboren en actividades

humanitarias o de asistencia social promovidas por entidades sin ánimo de
lucro.
j) Las retribuciones derivadas de las relaciones laborales de carácter especial

(Personal de alta dirección, deportistas profesionales, artistas en espectáculos
públicos, empleados de hogar, penados en instituciones penitenciarias,
personas con discapacidad que trabajan en centros especiales de empleo, etc.)
k) Las aportaciones realizadas al patrimonio protegido de las personas con

discapacidad.
6.3 Rendimientos del Trabajo en Especie (arts. 42 y 43 LIRPF).
6.3.1 Concepto y requisitos.
Los rendimientos del Trabajo en Especie se definen como la utilización, consumo

u obtención para fines particulares de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por
37
precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien
los conceda.
En el caso que el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en

metálico para que éste adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la
consideración de dineraria y no en especie.
6.3.2 Supuestos que no constituyen rendimientos del trabajo en especie.
No tendrán la consideración de rendimientos del trabajo en especie los siguientes

supuestos:
a) Gastos de estudio para la capacitación o reciclaje del personal. Las cantidades

destinadas a los estudios dispuestos por instituciones, empresas o empleadores y
financiados directamente por ellos para la actualización, capacitación o reciclaje
de su personal, cuando vengan exigidos por el desarrollo de sus actividades o las
características de los puestos de trabajo, no tendrán la consideración de
rendimientos en especie.
b) Primas o cuotas por seguros de accidente laboral o de responsabilidad civil. Las

primas o cuotas satisfechas por la empresa en virtud de contrato de seguro de
accidente laboral o de responsabilidad civil del trabajador.
6.3.3 Supuestos de exención5.
Estarán exentos los siguientes rendimientos del trabajo en especie:
a) Gastos por comedores de empresa y economatos.
5
Algunos de estos supuestos están exentos hasta un límite, considerándose el exceso retribución
en especie.
38
b) La utilización de los bienes destinados a los servicios sociales y culturales del

personal empleado. Se trata de los locales o espacios destinados por las empresas
a prestar el servicio del primer ciclo de educación infantil a los hijos de sus
trabajadores (servicio de guardería).
c) Primas o cuotas por seguros de enfermedad. Las primas o cuotas satisfechas por
las empresas a entidades aseguradoras para la cobertura de enfermedad están
exentas cuando se cumplan los siguientes requisitos: 1) que la cobertura de
enfermedad alcance al trabajador, pudiendo además contemplar a su cónyuge, y/o
descendientes; 2) que la primas o cuotas satisfechas no excedan de 500 €/anuales
por cada una de las personas cubiertas (esta cuantía llega a 1.500€ en caso de
persona con discapacidad). El exceso sobre 500€ por persona, o 1.500€ (en su
caso), es retribución del trabajo en especie.
d) Prestación de servicios educativos. Se trata de la prestación del servicio de

educación preescolar, infantil, primaria, secundaria obligatoria, bachillerato y
formación profesional por centros educativos autorizados, a los hijos de sus
empleados (profesores o personal de administración y servicios), con carácter
gratuito o por precio inferior al normal de mercado.
e) Transporte colectivo de los trabajadores. Servicio de transporte colectivo de

viajeros para favorecer el desplazamiento de los empleados desde su lugar de
residencia al centro de trabajo. Tiene como límite 1.500€ por trabajador y año.
f) Entrega de acciones a los trabajadores. La entrega de acciones o participaciones

a los trabajadores de la empresa de forma gratuita o por precio inferior al normal
de mercado, está exenta con el límite de 12.000€ anuales.
6.3.4 Valoración de los rendimientos del trabajo en especie.
La LIRPF establece que los rendimientos del trabajo en especie se valorarán por
su “valor normal de mercado”, si bien, para determinados de estos rendimientos fija reglas
39
específicas de valoración. En la tabla 1, se recogen algunos supuestos de retribuciones en

especie y las reglas de valoración.
Tabla 1.
Retribución en especie Reglas de valoración de los rendimientos del trabajo en especie
Ø En general: 10 % del valor catastral de la vivienda.
Ø Valor catastral revisado o modificado:6 5% del valor
catastral
Ø Sin valor catastral o no notificado al titular: 5% sobre el
Utilización de la vivienda
5’% del mayor de 2 valores: comprobado por la
propiedad del pagador
Administración a efectos de otros tributos o el valor de
adquisición.
Ø Límite: 10% de las restantes contraprestaciones del
trabajo.
Ø Coste para el pagador, incluidos los tributos que graven
Utilización de vivienda que no
la operación. Importe mínimo: Valor en caso de
sea propiedad del pagador
utilización de vivienda propiedad del pagador.
Utilización Ø Vehículo propiedad de la empresa: 20 % del coste de
adquisición para la empresa, incluidos los tributos que
graven la operación.
Ø Vehículo cedido por tercero:8 20% del valor de mercado
del vehículo si fuese nuevo.
Vehículos
En ambos casos, en proporción a su utilización particular.
automóviles7
Ø
Entrega Ø Vehículo nuevo: Coste de adquisición para la empresa,
incluidos los tributos que graven la operación.
Ø Vehículo usado previamente: Valoración resultante de
tener en cuenta el uso anterior.
Préstamos con tipos de interés Diferencia entre el interés pagado y el interés legal del dinero
inferiores al legal del dinero vigente en cada período impositivo de duración del préstamo.
Fuente: Albi, Paredes y Rodríguez (2022)
6
Valor catastral revisado o modificado de conformidad con los arts. 70 y 71 de la Ley 39/1998 de
Haciendas Locales, y que haya entrado en vigor en el período impositivo o en el plazo de los 10 períodos
impositivos anteriores.
7
Cuando se trate de vehículos considerados eficientes energéticamente, la valoración resultante
de este cuadro se podrá reducir hasta en un 30%, en los términos establecidos reglamentariamente.
8
Se trata del caso en el que el vehículo no es propiedad del pagador, sino que es cedido por
terceros, por ejemplo, leasing o alquiler.
40
6.4 Cómputo de los Rendimientos Íntegros del Trabajo.
Como regla general, los rendimientos íntegros del trabajo se computan en su

totalidad, debiendo distinguirse entre rendimientos dinerarios y rendimientos en especie.
a) Rendimientos dinerarios.
En las retribuciones dinerarias, el cómputo del rendimiento íntegro es el
importe bruto devengado por todos los conceptos retributivos satisfechos en
metálico, antes de practicar la retención.
b) Rendimientos en especie.
En las retribuciones en especie, el cómputo del rendimiento íntegro es el
importe resultante de adicionar al valor de todas las retribuciones satisfechas
en especie el ingreso a cuenta.9
6.4.1 Reducciones para el cálculo del rendimiento íntegro (art. 18 LIRPF).
Los rendimientos íntegros del trabajo se computan en su totalidad, no obstante, la

Ley del Impuesto establece la posibilidad de reducción para ciertos rendimientos por lo
que éstos se computarán únicamente en un porcentaje.
La reducción general es del 30% y es aplicable a los rendimientos siguientes:
a) Rendimientos distintos de los previstos en el art. 17.2. a) LIRPF, cuyo período

de generación sea superior a 2 años, así como los calificados
reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el
tiempo (art. 12 RIRPF), cuando se imputen en un único período impositivo.
9
No se agrega el ingreso a cuenta al valor de la retribución en especie en los siguientes casos:
- Cuando el ingreso a cuenta hubiera sido repercutido por la empresa al trabajador; por ejemplo,
descontando su importe de las retribuciones satisfechas en nómina.
- Cuando no es obligatorio efectuar el ingreso a cuenta. Así sucede respecto a las contribuciones
satisfechas por los promotores de Planes de Pensiones, de previsión social empresarial y a
Mutualidades de Previsión Social que reduzcan la base imponible.
41
b) Prestaciones establecidas en el art. 17.2 a), 1ª y 2ª LIRPF (Regímenes públicos

de previsión social), que se perciban en forma de capital10, siempre que hayan
transcurrido más de 2 años desde la primera aportación (el plazo no resulta
exigible en prestaciones de invalidez).
6.5 Gastos deducibles (art. 19 LIRPF).
Conforme el art. 19.1 LIRPF, el rendimiento neto del trabajo será el resultado de
disminuir el rendimiento íntegro en el importe de los gastos deducibles. A tal efecto se
consideran deducibles, con arreglo al art. 19.2., exclusivamente los siguientes gastos:
a) Las cotizaciones a la Seguridad Social o a Mutualidades Generales

obligatorias de los funcionarios.
b) Las detracciones por Derechos Pasivos (cotizaciones para las pensiones de los
funcionarios).
c) Las cotizaciones a los Colegios de Huérfanos o Entidades similares.
d) Las cuotas satisfechas a los:
ü Sindicatos (sin límite de cuantía)
ü Colegios profesionales, cuando la colegiación tenga carácter

obligatorio para el desempeño del trabajo, con el límite de 500 €
anuales.
10
Estas reducciones no se aplicarán, en general, a las prestaciones derivadas de sistemas de
previsión social cuando se perciben en forma de renta. En el caso de prestaciones mixtas, que combinen
renta de cualquier tipo con un único cobro en forma de capital, la reducción sólo será aplicable al cobro
efectuado en forma de capital art. 11.5 RIRPF).
42
e) Los gastos de defensa jurídica derivados directamente de litigios entre

trabajador y empleador con el límite de 300 € anuales.
f) En concepto de otros gastos distintos de los anteriores, 2.000 € anuales.

Dicha cuantía se incrementará en otros 2.000 €, en el caso de quienes
estando desempleados hayan aceptado un nuevo puesto de trabajo que exija
un cambio de residencia, este incremento se aplicará en el período del cambio
de residencia y en el siguiente.
Si el contribuyente es trabajador activo discapacitado, el importe

anterior se incrementará en otros 3.500 € (cuando se acredite un grado de
discapacidad igual o superior al 33%) o 7.750 € anuales (si necesita ayuda de
terceras personas, o por movilidad reducida, o cuando el grado de
discapacidad sea igual o superior al 65%).
IMPORTANTE: La cifra total de gastos computable en virtud de esta

letra f) tiene como límite el rendimiento íntegro del trabajo disminuido en el
resto de los gastos contemplados en las letras a) a la e) del art. 19.2. Es decir,
esos 2.000 € deducibles en concepto de “otros gastos” se aplicarán en su
totalidad siempre que: el rendimiento íntegro – los gastos deducibles de la letra
a) a la letra e), sean superiores a los 2.000 €. (Explicación en clase con
ejemplos).
La enumeración de gastos deducibles tiene carácter tasado. De este modo, no será

posible efectuar deducciones por conceptos distintos de los mencionados, por más que
entre la realización del gasto y la obtención del ingreso pueda establecerse un nexo más
o menos inmediato.
6.6 Reducción sobre el Rendimiento Neto del Trabajo (art. 20).
Los contribuyentes con rendimientos netos del trabajo inferiores a 16.825€ y que
no tengan rentas, excluidas las exentas, distintas de las del trabajo superiores a 6.500 €,
minorarán el rendimiento neto del trabajo en las siguientes cuantías:
43
ü 5.565 € anuales si los rendimientos netos del trabajo (previo a la

deducción en concepto de otros gastos, es decir, el RNT antes de restar
la letra f) de los gastos deducibles) son menores o iguales a 13.115€.
ü 5.565 – 1,5 (RNT – 13.115), si los rendimientos netos del trabajo

(previo a la deducción en concepto de otros gastos) son superiores a
13.115 € y menores o iguales a 16.825 €.
La reducción es aplicable por una sola vez y sobre el conjunto de los rendimientos
netos del trabajo, de modo que si el contribuyente obtiene rendimientos del trabajo con
diversa procedencia la reducción se aplicará teniendo en cuenta la suma de todos ellos,
sin que el resultado pueda arrojar en ningún caso saldo negativo.
ESQUEMA DEL CÁLCULO DEL RENDIMIENTO NETO DEL TRABAJO

(RNRT)
Rendimiento Integro Previo (Retribuciones dinerarias + Retribuciones en especie)
(-) Reducciones para el cómputo del rendimiento íntegro
44
= RENDIMIENTO ÍNTEGRO DEL TRABAJO (RIT)
(-) Gastos deducibles
= RENDIMIENTO NETO DEL TRABAJO (RNT)
(-) Reducciones sobre el Rendimiento Neto
= RENDIMIENTO NETO REDUCIDO DEL TRABAJO (RNRT)

Fuente:Elaboración propia
45
7. LOS RENDIMIENTOS DEL CAPITAL.
7.1 Concepto de Rendimientos íntegros del capital y clasificación (art. 21

LIRPF).
El art. 21 LIRPF establece una definición muy parecida en cuanto a su estructura

a la de los rendimientos del trabajo. Así, se consideran rendimientos íntegros del capital
todas las utilidades o contraprestaciones, cualquiera que sea su denominación o
naturaleza, dinerarias o en especie, que provengan, directa o indirectamente, de elementos
patrimoniales, bienes o derechos, cuya titularidad corresponda al contribuyente y que no
se hallen afectos a actividades económicas realizadas por éste.
Clasificación:
En función de la naturaleza del elemento patrimonial del que procedan, la Ley
del IRPF clasifica los rendimientos del capital en:
ü Rendimientos del capital inmobiliario, que incluye los provenientes de

bienes inmuebles, tanto rústicos como urbanos que no se hallen afectos a actividades
económicas realizadas por el contribuyente.
ü Rendimientos del capital mobiliario, que incluye los que provengan este
capital y de los restantes bienes y derechos de los que sea titular el contribuyente y no
se encuentren afectos a actividades económicas realizadas por este.
Así pues, los bienes Inmuebles y derechos reales generan Rendimientos del
Capital Inmobiliario; y los bienes Muebles y otros derechos (no reales) generan
Rendimientos del Capital Mobiliario
Es necesario señalar que la calificación fiscal del rendimiento sigue a la actividad

principal; así, el arrendamiento de un negocio que incluya un local genera rendimientos
46
del capital mobiliario, mientras que el arrendamiento de un piso amueblado produce

rendimientos del capital inmobiliario.
Por último, si un inmueble, o un capital mobiliario, está afecto a una actividad

económica, en el sentido de utilizarse y ser necesario para la misma, no genera
rendimientos del capital, sino que su rendimiento está integrado en el de la actividad
económica.
7.2 Rendimientos del Capital Inmobiliario (arts. 22 al 24 LIRPF).
7.2.1 Concepto. (Art. 22.1 LIRPF)
Tienen la consideración de rendimientos íntegros de capital inmobiliario los que

deriven del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de
uso o disfrute sobre bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que
recaigan sobre ellos, cuya titularidad corresponda al contribuyente y no se hallen
afectos a actividades económicas realizadas por el mismo.
Nota aclaratoria: Son derechos reales de uso o disfrute sobre el inmueble, entre
otros, el usufructo, el derecho de uso y el de habitación, el derecho real de
aprovechamiento por turno de bienes inmuebles, el derecho de superficie, servidumbres,
etc.
La titularidad, plena o compartida, del derecho de propiedad o de derechos reales

de disfrute sobre bienes inmuebles que no estén arrendados ni cedidos a terceros, ni
tampoco estén afectos a actividades económicas, no genera rendimientos del capital
inmobiliario, sino que da lugar a la aplicación del régimen especial de imputación de
rentas inmobiliarias. (Cuando los inmuebles propiedad del contribuyente o los derechos
reales sobre los mismos, no están arrendados ni cedidos a terceros, es que están a
disposición de su titular y dan lugar a la aplicación del régimen especial de imputación
de rentas inmobiliarias).
47
7.2.2 Rendimientos íntegros (art. 22.2 LIRPF).
Tienen la consideración de rendimientos íntegros del capital inmobiliario, el

importe que por todos los conceptos (IVA excluido) perciba el titular del bien inmueble
o del derecho real proveniente del adquirente, cesionario, arrendatario o subarrendatario,
incluido, en su caso, el correspondiente a todos aquellos bienes cedidos con el inmueble.
Así pues, todo lo que percibe el propietario o el titular del derecho real en los casos
de arriendo, subarriendo o traspaso, tiene la consideración fiscal de rendimiento íntegro
del capital inmobiliario.
Mientras que, cuando no es el propietario o el titular de un derecho real, por

ejemplo, cuando es el arrendatario el que obtiene ingresos derivados del
subarrendamiento, éstos se consideran rendimientos del capital mobiliario, conforme al
art. 25.4.c) LIRPF. En el supuesto de traspaso de local de negocio por su arrendatario a
cambio de una contraprestación, la cantidad obtenida se considera ganancia patrimonial,
ateniéndonos a la consideración que resulta del art. 37.1.f) LIRPF. En ambos ejemplos,
la cantidad que pudiera corresponder al propietario o titular de un derecho real en el precio
del subarriendo o del traspaso se considera rendimiento del capital inmobiliario.
7.2.3. Otras precisiones en relación con el concepto de rendimientos del

capital inmobiliario.
ü Arrendamiento de inmueble como rendimiento del capital

inmobiliario (Art. 27.2 LIRPF)
Los rendimientos derivados del arrendamiento de bienes inmuebles tienen la

consideración de rendimientos del capital inmobiliario, salvo que el arrendamiento se
realice como actividad económica.
A estos efectos, se entiende que el arrendamiento de bienes inmuebles se realiza
como actividad económica únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al
menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.
48
Para que los rendimientos derivados del arrendamiento se califiquen como

rendimientos de capital inmobiliario, el alquiler se tiene que limitar a la mera puesta a
disposición de un inmueble durante periodos de tiempo, sin que vaya acompañado de la
prestación de servicios propios de la industria hotelera como pueden ser: servicios
periódicos de limpieza, de cambio de ropa, de restauración, de ocio u otros de naturaleza
análoga. Si va acompañado de este tipo de servicios complementarios estamos ante una
actividad empresarial y los rendimientos derivados de la misma tendrán la consideración
de rendimientos de actividades económicas.
En consecuencia, si se prestan servicios propios de la industria hotelera por el

arrendador nos encontramos ante rendimientos derivados de actividades económicas y si
no se prestan tales servicios ante rendimientos del capital inmobiliario, salvo que
concurran las circunstancias previstas en el artículo 27.2 de la Ley del IRPF (esto es, que
se disponga de una persona con contrato laboral y jornada completa para la ordenación
de la actividad), en cuyo caso, también los rendimientos derivados del arrendamiento
tendrán la consideración de rendimientos de actividades económicas.
ü Subarrendamiento (Art. 25.4.c. LIRPF)
En el supuesto de subarrendamientos, las cantidades percibidas por

el subarrendador se consideran rendimientos del capital mobiliario.
Sin embargo, la participación del propietario o usufructuario del inmueble en

el precio del subarriendo tiene la consideración de rendimientos del capital
inmobiliario, sin que proceda aplicar sobre el rendimiento neto la reducción por
arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda, establecida en el artículo 23.2
de la Ley del IRPF, que más adelante se comenta.
ü Arrendamiento de negocios o minas (Art. 25.4.c) LIRPF)
Las cantidades percibidas por arrendamientos de negocios o minas tienen la

consideración fiscal de rendimientos del capital mobiliario.
49
Sin embargo, si el arrendamiento únicamente es de un local de negocio, los

rendimientos obtenidos deben calificarse como del capital inmobiliario y cuantificarse
aplicando las reglas que se comentan en este Capítulo.
Debe distinguirse entre arrendamiento de un local de negocio y el arrendamiento

de negocio: si el objeto del contrato de arrendamiento no son solo los bienes muebles e
inmuebles, sino también una unidad económica con entidad propia susceptible de ser
inmediatamente explotada, o pendiente para serlo de meras formalidades administrativas,
el rendimiento percibido se computará entre los procedentes del capital mobiliario; si el
objeto del arrendamiento es únicamente el local de negocio, el rendimiento se considerará
procedente del capital inmobiliario.
ü Indemnización por resolución anticipada del contrato de

arrendamiento
La indemnización satisfecha como consecuencia de la resolución anticipada del

contrato de arrendamiento por voluntad del arrendador tiene para el propietario-
arrendador la consideración de mejora y no la de gasto deducible para la
determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario. Para el arrendatario que la
percibe constituye una ganancia patrimonial cuyo período de generación será el que
corresponda en función de la antigüedad del contrato de arrendamiento.
La indemnización recibida como consecuencia de la resolución anticipada del

contrato de arrendamiento por voluntad del arrendatario tiene para el propietario-
arrendador la consideración de rendimiento de capital inmobiliario. Para
el arrendatario que la satisface constituye una pérdida patrimonial cuyo período de
generación será el que corresponda en función de la antigüedad del contrato de
arrendamiento.
ü Inmueble con uso o destino simultáneo en el mismo período

(arrendado y a disposición de sus titulares)
Cuando un inmueble sea objeto en el mismo período impositivo de utilizaciones

sucesivas o simultáneas diferentes, es decir, arrendado durante parte del año y a
50
disposición de su titular el resto, la renta derivada del arrendamiento constituye

rendimiento del capital inmobiliario y la correspondiente al período no arrendado o a la
parte no arrendada tiene la consideración de renta imputada por la titularidad del
inmueble.
El importe de los rendimientos y de la renta imputada se determinará en
proporción al número de días que se hayan encontrado arrendados o sin arrendar,
respectivamente, los inmuebles dentro del ejercicio.
Las rentas procedentes de bienes inmuebles, que no se encuentran arrendados ni

subarrendados, pero que están destinados a serlo (inmuebles en expectativa de alquiler),
tributan como rentas imputadas y no cabe deducir gastos correspondientes a ese periodo,
en la medida en que durante él no se obtienen rendimientos de capital inmobiliario.
ü El arrendamiento de elementos comunes de un edificio
El arrendamiento de elementos comunes de un edificio como, por ejemplo, parte

de la fachada o de la cubierta, por la comunidad de propietarios da lugar a rendimientos
del capital inmobiliario que se atribuirán a los copropietarios según su participación en la
comunidad.
7.2.4 Gastos deducibles (arts. 23.1 LIRPF y 13 y 14 RIRPF).
Con arreglo al art. 23 LIRPF, a efectos de determinar los rendimientos netos

pueden deducirse la totalidad de los gastos necesarios para la obtención de los
rendimientos, así como las cantidades destinadas a la amortización del inmueble, siempre
que éstas respondan a su depreciación efectiva. La delimitación del concepto de gasto se
efectúa pues mediante una formulación genérica, sin que se establezca una lista cerrada
de conceptos deducibles.
Se consideran gastos necesarios para la obtención de los rendimientos:
ü Intereses de capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora del inmueble,

o del derecho real, así como otros gastos de financiación.
51
ü Gastos de reparación y conservación del inmueble. El concepto debe distinguirse

del de mejora o ampliación, pues el tratamiento tributario de uno y otro difiere de
manera sensible. Conforme al art. 13.a) RIRPF se consideran gastos de reparación
y conservación los siguientes:
1) Los efectuados regularmente con la finalidad de mantener el uso normal

de los bienes materiales, como el pintado, revoco o arreglo de
instalaciones.
2) Los de sustitución de elementos, como instalaciones de calefacción,

ascensor, puertas de seguridad, etc.
A diferencia de los anteriores gastos, los de ampliación o mejora del bien se

caracterizan por redundar en un aumento de su valor intrínseco, implicando normalmente
la incorporación de nuevos elementos que antes no existían. Se considera mejora, por
ejemplo, la instalación de ascensor en un edificio que hasta entonces careciera de él.
Es importante indicar que el art. 23.1.a) 1º LIRPF establece un tope máximo

aplicable a la cantidad deducible por el conjunto de los intereses de capitales ajenos y
otros gastos de financiación, así como gastos de reparación y conservación. Así, la suma
total de los gastos deducibles por todos los conceptos señalados no podrá exceder, para
cada bien o derecho, del importe del respectivo rendimiento íntegro.
ü Los tributos y recargos. Se declaran expresamente deducibles los tributos y

recargos no estatales, así como las tasas y recargos estatales. Son deducibles
los tributos de ámbito autonómico o municipal, incluidos los impuestos y las
tasas y las contribuciones especiales, siempre que recaigan sobre los
rendimientos obtenidos o sobre los bienes productores de los mismos (como
el IAE, el IBI o la tasa de basuras). También los recargos correspondientes,
cuando no tengan carácter sancionador, es decir, cuando sean de naturaleza
tributaria o indemnizatoria (recargo de apremio, por ejemplo).
52
ü Los saldos de dudoso cobro que se encuentren en alguno de los siguientes

casos11:
o Que el deudor se halle en situación de concurso.
o Que entre el momento de la primera gestión de cobro realizada por el

contribuyente y el de la finalización del período impositivo haya
transcurrido más de 6 meses y no se hubiese producido una
renovación de crédito.
ü Los gastos de administración, vigilancia, portería y similares, devengados

por terceros en contraprestación directa o indirecta o como consecuencia
de servicios profesionales.
ü Los gastos de formalización del contrato de arrendamiento, subarriendo,

cesión o constitución de derechos y los de defensa de carácter jurídico
relativos a los bienes, derechos o rendimientos.
ü El importe de las primas por seguros de responsabilidad civil, incendio,

robo, rotura de cristales u otros de naturaleza análoga, sobre los bienes o
derechos productores de los rendimientos.
ü El coste de los servicios o suministros.
ü Los gastos de amortización. Se consideran gasto deducible las cantidades

destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos
con el mismo, siempre que respondan a su depreciación efectiva.
o Si se trata de inmuebles la cantidad a deducir cada año no podrá

exceder de aplicar un 3 por 100 sobre el valor del bien. Como valor
del bien se tomará el mayor de estos dos: el coste de adquisición
11
Cuando un saldo de dudoso cobro fuese cobrado posteriormente a su deducción, se computará
como ingreso en el ejercicio en que se produzca dicho cobro.
53
satisfecho o el valor catastral. De dicho valor debe excluirse la parte

correspondiente al suelo, dado que éste no sufre depreciación12.
o Si se trata de bienes muebles cedidos conjuntamente con el

inmueble, la amortización deducible se calculará multiplicando: el
coste de adquisición satisfecho x los coeficientes de amortización
aplicables en el régimen de estimación directa simplificada
(art.30.1.ª RIRPF).
7.2.5 Reducciones sobre el rendimiento neto del capital inmobiliario (arts.

23.2 y 3 LIRPF y 15 y 16 RIRPF).
Existen dos tipos de reducciones sobre los rendimientos netos del capital
inmobiliario aplicables a:
a) Inmuebles destinados a vivienda. El art. 23.2 LIRPF dispone la reducción del

rendimiento neto positivo en un 60%, cuando proceda del arrendamiento de
inmuebles destinados a vivienda. El concepto abarca el mobiliario cedido con la
vivienda, no sólo porque el art. 22.2 LIRPF considera rendimiento derivado del
inmueble el correspondiente a todos los bienes cedidos con éste, sino porque el
art. 2.2 LAU establece de manera clara la inclusión de los muebles en el concepto
de vivienda arrendada. Además, la reducción ha de considerarse aplicable a los
rendimientos derivados de garajes, trasteros y todo tipo de anexos cedidos al
mismo arrendatario como accesorios junto con el inmueble que constituya su
vivienda en sentido estricto. Por el contrario, no procederá la reducción cuando el
arrendamiento del inmueble se celebre por temporada, sea ésta de verano o
cualquier otra, o bien se arriende a una persona jurídica (Res. DGT 1.163/2004,
de 3 de mayo).
12
Cuando el valor amortizable sea el coste de adquisición satisfecho y se desconozca la parte del
mismo atribuible al suelo, se excluirá de amortización la parte que proporcionalmente corresponda a éste
en función de los valores catastrales del suelo y de la construcción de cada año.
54
b) Rendimientos con un período de generación superior a 2 años y rendimientos

calificados reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular
en el tiempo. (Por ejemplo, los importes obtenidos por el traspaso o la cesión del
contrato de arrendamiento en locales de negocio o las indemnizaciones percibidas
del arrendatario por daños o desperfectos en el inmueble). Se reducirán en un 30%
cuando, en ambos casos, se imputen en un único período impositivo. La cuantía
del rendimiento neto sobre la que se aplica esta reducción no podrá superar el
importe de 300.000 € anuales.
IMPORTANTE: Para los casos obtención de rendimientos de capital

inmobiliario de familiares (hasta tercer grado inclusive): La regulación legal de los
rendimientos de capital inmobiliario establece una norma de valoración cautelar de
los rendimientos netos del capital inmobiliario, cuando el adquirente, cesionario,
arrendatario o subarrendatario del bien inmueble o del derecho real que recaiga sobre
el mismo, sea el cónyuge o un pariente, incluidos los afines, hasta el tercer grado
inclusive, del contribuyente. En este supuesto, el rendimiento neto total a computar
no podrá ser inferior al que resulte de las reglas del régimen especial de imputación
de rentas inmobiliarias que veremos a continuación en el epígrafe 7.3.
7.3 Régimen Especial de Tributación: Imputación de Rentas Inmobiliarias

(art. 85 LIRPF).
Tienen la consideración de rentas inmobiliarias imputadas aquellas rentas que

el contribuyente debe incluir en su base imponible por ser propietario o titular de
un derecho real de disfrute sobre bienes inmuebles que reúnan los siguientes
requisitos: sean bienes inmuebles urbanos, o inmuebles rústicos con
construcciones que no resulten indispensables para el desarrollo de explotaciones
agrícolas, ganaderas o forestales, no afectos a actividades económicas, que no generen
rendimientos del capital inmobiliario, que no sean la vivienda habitual, que no se trate
55
de suelo no edificado, inmuebles en construcción ni de inmuebles que, por razones

urbanísticas, no sean susceptibles de uso.
Por tanto y a modo de esquema: El régimen de imputación de rentas

inmobiliarias no es aplicable a:
- La vivienda habitual.
- El suelo no edificado.
- Los bienes inmuebles que:
o Estén afectos a actividades económicas.
o Den lugar a rendimientos de capital inmobiliario.
o Estén en construcción.
o No sean susceptibles de uso por razones urbanísticas.
- Los derechos reales de aprovechamiento por turno de bienes inmuebles cuya

duración no exceda de 2 semanas al año. (Si excede de dos semanas al año, se
considera imputación de rentas).
NOTA IMPORTANTE: Como hemos indicado más arriba, la vivienda habitual

del contribuyente se excluye de la imputación de rentas inmobiliarias. El art. 54 del
RIRPF la define como aquella edificación que constituya la residencia durante un plazo
continuado de, al menos, 3 años. Se consideran parte de la vivienda habitual las plazas de
garaje (hasta un máximo de dos), jardines, parques, piscinas, instalaciones deportivas y,
en general, anexos, siempre que se adquieran conjuntamente con la vivienda habitual.
Como ejemplos frecuentes e ilustrativos en los que se da la imputación de rentas

inmobiliarias podemos citar: la segunda residencia (por ejemplo, en la playa o en la
56
montaña) y el de una plaza de garaje adquirida independientemente de la vivienda

habitual o cuando son la tercera, cuarta, etc., de las adquiridas con la vivienda habitual.
La cuantía de la imputación de rentas inmobiliarias se calcula de la siguiente

forma:
ü En general, aplicando el 2% sobre el valor catastral, determinándose

proporcionalmente al número de días que corresponda en cada período
impositivo.
ü En particular, aplicando el 1,1%:
o Sobre el valor catastral cuando éste haya sido revisado o modificado y

haya entrado en vigor en el período impositivo o en el plazo de los 10
períodos impositivos anteriores.
o Sobre el 50% del mayor de los siguientes valores: el comprobado por

la Administración a efectos de otros tributos o el precio,
contraprestación o valor de adquisición, cuando el inmueble careciese
de valor catastral o éste no hubiese sido notificado al titular.
7.4 Rendimientos del Capital Mobiliario (arts. 25 y 26 LIRPF y 17 a 21

RIRPF).
7.4.1 Concepto y clasificación.
Tienen la consideración fiscal de rendimientos del capital mobiliario todas las

utilidades o contraprestaciones, cualquiera que sea su denominación o naturaleza,
dinerarias o en especie, que provengan, directa o indirectamente, del capital mobiliario y,
57

Manual IRPF Román - 1-57

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MANUAL TEÓRICO DEL

ISABEL MARÍA ROMÁN SÁNCHEZ

ÍNDICE DE TABLAS ________________________________________ 7

1. NATURALEZA DEL IMPUESTO. ________________________ 14

2. HECHO IMPONIBLE. __________________________________ 15

2.2 Rentas Estimadas. __________________________________________15

2.3 Clases de renta: renta general y del ahorro. _____________________16

2.4 Supuestos de no sujeción. ____________________________________16

2.5 Rentas exentas. ____________________________________________17

3. EL CONTRIBUYENTE (ARTS. 8 A10 LIRPF). _____________ 26

3.2 Residencia habitual. ________________________________________26

3.3 Atribución de rentas. _______________________________________27

4. ASPECTOS TEMPORALES: PERÍODO IMPOSITIVO,

4.2 Imputación temporal. _______________________________________28

5. BASE IMPONIBLE. ____________________________________ 31

6. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO. _______________________ 33

6.2 Enumeración de los supuestos de rendimientos del trabajo. _______33

6.2.2 Rendimientos del trabajo atípicos, relación cerrada de supuestos (art.

6.3 Rendimientos del Trabajo en Especie (arts. 42 y 43 LIRPF). _______37

6.4 Cómputo de los Rendimientos Íntegros del Trabajo. _____________41

6.5 Gastos deducibles (art. 19 LIRPF). ____________________________42

7. LOS RENDIMIENTOS DEL CAPITAL. ___________________ 46

7.2 Rendimientos del Capital Inmobiliario (arts. 22 al 24 LIRPF). _____47

7.3 Régimen Especial de Tributación: Imputación de Rentas

7.4 Rendimientos del Capital Mobiliario (arts. 25 y 26 LIRPF y 17 a 21

8. GANANCIAS Y PÉRDIDAS PATRIMONIALES. ___________ 68

8.2 Supuestos de no sujeción (art. 33.2 y 3 LIRPF). _________________71

8.3 Supuestos de exención de ganancias de patrimonio y de no cómputo de

8.4 Importe de las Ganancias y Pérdidas patrimoniales (art.34 a 37

8.5 Ganancias excluidas de gravamen en supuestos de reinversión (arts.

9. RENDIMIENTO DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS. ______ 80

9.2 Reglas generales para calcular el rendimiento neto. (art.28.1, 2 y 4

9.3 Elementos patrimoniales afectos (arts. 29 LIRPF y 22 RIRPF). ____83

9.4 Regímenes para la determinación del rendimiento neto de las

9.5 Estimación Directa (art. 30 LIRPF). ___________________________87

9.6 Estimación Objetiva (art. 31 LIRPF y arts. 32 a 39 RIRPF). _______95

9.7 Reducciones del Rendimiento Neto (arts. 32 LIRPF y 25 y 26 RIRPF).

10. LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO. _______________________ 105

10.2 Base imponible general: Integración y compensación de rentas (art. 48

10.3 Base imponible del ahorro: Integración y compensación de rentas (art.

10.4 Base liquidable general y base liquidable del ahorro. ____________110

10.5 Reducciones en la base imponible. ___________________________111

10.6 El mínimo personal y familiar. ______________________________114

10.7 Liquidación del impuesto: La cuota íntegra. ___________________118

10.8 Liquidación del impuesto: la cuota líquida y la cuota diferencial. __121

10.9 La cuota diferencial. _______________________________________123

10.10 Tributación conjunta (arts. 82 a 84 LIRPF). ___________________125

BIBLIOGRAFÍA __________________________________________ 128

Tabla 1. Retribuciones en especie. _________________________________________40

ABREVIATURAS Comentado [Office1]:

RNT Rendimientos Netos del Trabajo

(Actualizado para la presentación del IRPF del año 2022)

1. NATURALEZA DEL IMPUESTO.

Conforme al art.1 de su Ley reguladora, Ley 35/2006, de 28 de noviembre del

Por tanto, las características básicas del IRPF son:

ü Es un impuesto directo. Su gravamen recae sobre un índice directo de

ü Es un impuesto personal y subjetivo. Grava la renta de las personas físicas

ü Es un impuesto periódico. Su hecho imponible, tal cual se define por la norma,

ü Grava la renta de acuerdo con su naturaleza, de modo que los distintos

ü Grava la renta de acuerdo con los principios de igualdad, generalidad y

2.1 Definición de Hecho imponible.

El hecho imponible (art. 6.1 LIRPF) es la obtención de renta por el contribuyente.

a) Los rendimientos del trabajo.