Consultor Práctico

Tributario

Revista Consultor Práctico: Tributario, Alameda 1302, oficina 50, Santiago; Teléfono (02) 361 3400 Suscripciones: www.puntolex.cl, Teléfono (02) 361 3430, Fax (02) 361 3406 Director Responsable: Prof. Germán R. Pinto Perry Editor: Hugo Catalán Pavez Representante Legal: Ramón Elizalde Aldunate Diagramación: Lidia Gajardo González Impresa en: RIL Editores ISSN 0718-2635 Prohibida toda reproducción parcial o total del material de la revista Consultor Práctico: Tributario. Todos los Derechos Reservados.

CONSULTOR PRÁCTICO TRIBUTARIO

Prof. Germán R. Pinto Perry Director
Hugo Catalán Pavez Editor General Representante legal Ramón Elizalde Aldunate

Colaboradores Germán R. Pinto Perry Contador Público y Auditor Magister en Planificación Tributaria Presidente Evelyn Contreras Tapia Contador Auditor Postítulo en Legislación Tributaria

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1 1 1 2 2 2 2 3 3 TEMA DEL MES DETERMINACIÓN PRÁCTICA DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS Evelyn Contreras Tapia. Postítulo en Legislación Tributaria 1. Origen de la contabilización de impuestos diferidos 3. Contador Auditor. septiembre de 2009 Sumario ANÁLISIS TRIBUTARIO AUDITORÍA TRIBUTARIA EN EL PROCESO DE FISCALIZACIÓN DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS Notificación a) No haya diferencias de Impuestos b) Hay diferencias de Impuestos Citación ¿Qué sucede si el contribuyente no da respuesta a una citación? ¿Qué ocurre si el contribuyente da respuesta a la citación? Liquidación Giro Pág. Diferencias temporarias y diferencias permanentes 3.1 Diferencias permanentes – – – – – Dividendos y utilidades recibidas Valorización de inversiones en empresas relacionadas VPP (instruido en el BT Nº 60) Ingresos y gastos afectos a regímenes especiales Impuestos de la Ley de la Renta Gastos de automóviles 4 4 4 6 6 6 7 7 7 7 I . Introducción 2.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Revista Nº 48.

2 Diferencias temporarias – – – – – Diferencia depreciación acelerada v/s normal Provisión de incobrables Operaciones Leasing Provisión de vacaciones Provisión PIAS Diferencias temporales deductivas – – – – Gastos o pérdidas Ingresos o ganancias Gastos o pérdidas Ingresos o ganancias 8 8 8 9 13 13 15 16 16 16 16 16 16 17 18 19 19 20 21 22 23 24 24 25 27 27 28 3.1 Beneficio por pérdida tributaria Antecedentes Desarrollo 4.1 Método de las diferencias temporales Razonabilidad de las determinaciones tributarias II .2 Provisión de valuación – Cambios en la provisión de valuación 4. Ejercicio práctico determinación de los impuestos diferidos 6.1Categorías de diferencias temporarias Diferencias temporales impositivas 3.2.3 Otros eventos que generan diferencias entre la base contable y tributaria 4.SUMARIO Pág. 3.3 Cuentas complementarias 4. Impuestos diferidos bajo normas IFRS Principales cambios en la determinación de los impuestos diferidos (BT Nº 60 v/s NIC 12) 6. Los efectos de los impuestos diferidos en la contabilidad 4.4 Cambio en la tasa de impuesto primera categoría 5.

CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Pág.2 Determinación de los impuestos diferidos con método de las diferencias temporales Antecedentes ejercicio práctico Objetivo Desarrollo Paso 1 – Explicación de la clasificación de las diferencias A. Estimación deudores incobrables B. 6. Provisiones G. Activos en leasing D.2007 (4) Columna al 31. Diferencias temporales Diferencias temporales deductivas e impositivas Columna al 31. Derechos de llave F. Activo fijo C. Provisión de obsolescencia E. Patrimonio financiero y tributario Paso 2 – Explicación de hoja de trabajo A.2007 (1) Columna al 31.12.12.12. Impuestos diferidos y provisión de Impuesto a la Renta H.2008 (2) Columna Diferencias (3) B.2008 (5) Columna diferencias (6) Utilidad por impuesto diferido del ejercicio (7) Impuesto diferido por cobrar (activo) Impuesto diferido por pagar (pasivo) Impuesto diferido (resultado) Impuesto diferido por cobrar (activo) Impuesto diferido por pagar (pasivo) Impuesto diferido (resultado) 29 29 30 30 30 32 32 32 32 33 33 33 33 34 34 34 34 34 34 34 35 35 35 35 35 36 38 38 38 39 39 39 III . Impuesto diferido Columna al 31.12.

918 de 5 de junio de 2009 Servicios de consultoría realizados por una empresa constructora que no participa en la ejecución de las obras 54 41 41 41 44 44 45 53 56 60 64 68 IV . renegociaciones y remisiones de créditos otorgados por los bancos Anexo Nº 1 Información que debe proporcionarse en nota a los estados financieros anuales II.SUMARIO Pág.083 de 22 de junio de 2009 Imputación del beneficio tributario relativo al incentivo al precontrato y a la capacitación de trabajadores 3.L. Oficio Nº 2.181 de 26 de junio de 2009 Situación tributaria frente al IVA e Impuesto a la Renta de la explotación de máquinas de juego 5..Circulares del Servicio de Impuestos Internos 1. Oficio Nº 1. Oficio Nº 2. Oficio Nº 1. Circular Nº 47 de 18 de agosto de 2009 Tratamiento tributario de las provisiones..776 de 20 de mayo de 2009 Requisitos y condiciones que deben cumplirse para acceder a la franquicia tributaria del artículo 13 del D.Oficios del Servicio de Impuestos Internos 1. castigos. Paso 3 Comprobación con el Capital Propio Tributario Final Paso 4 Comprobación del gasto por impuestos Bibliografía NORMAS I.229 de 3 de julio de 2009 Tratamiento tributario en la venta de acciones 2. Oficio Nº 2. de 1975 4. Nº 889.

¿Cuáles son las alternativas de pago para el Formulario 50 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo por Internet? 13. ¿En qué documento se realiza la declaración de impuestos mensuales del Formulario 50? 10. 6. Resolución Exenta Nº 113 de 31 de julio de 2009 Recuperación del impuesto específico al petróleo diesel 2. ¿Cuánto demora el trámite de timbraje de documentos? 6.Resoluciones del Servicio de Impuestos Internos 1.830 de 27 de mayo de 2009 Impuesto al Valor Agregado en empresas de servicios transitorios III. ¿Qué medios pueden utilizarse para consultar el Formulario 50 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo? 9. Resolución Exenta Nº 110 de 28 de julio de 2009 Protección del empleo y fomento a la capacitación laboral 73 76 70 CONSULTAS Y RESPUESTAS 1. ¿Quiénes deben inscribirse en el Rut? 2.. ¿Se pueden timbrar en una sola operación distintos tipos de documentos tributarios ante el SII? 5. ¿Cómo se declara por Internet el Formulario 50 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo? 12. ¿Hay que declarar obligatoriamente el Formulario 50. ¿Qué se entiende por una declaración fuera de plazo del Formulario 50 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo? 79 79 79 79 79 80 80 80 80 81 81 82 83 V . ¿Cómo debe ser presentada una declaración en el Formulario 50? 11. ¿Cuántos documentos es conveniente timbrar? 4.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Pág. aunque no se tenga movimiento? 8. ¿Puedo timbrar documentos tributarios en conjunto con el aviso de Inicio de Actividades o debo esperar algún tiempo? 3. ¿Cuál es costo del timbraje de documentos? 7. Oficio Nº 1.

EJERCICIO TRIBUTARIO DETERMINACIÓN DEL CAPITAL PROPIO TRIBUTARIO INCIDENCIA DEL ACTIVO FIJO EN EL CAPITAL PROPIO TRIBUTARIO COMENTARIOS SOBRE NORMATIVA INTERNACIONAL IFRS ANÁLISIS DE LA NIC 41 EN EL CASO DE UNA EMPRESA APÍCOLA Por Humberto Borges Quintanilla.SUMARIO Pág. Académico Universidad de Santiago Empresa apícola Situación Detallar las categorías y agrupación de los Activos Biológicos y Productos Agrícolas Detallar los riesgos naturales que contiene la actividad agrícola Información de las Subvenciones 87 87 87 87 88 88 84 VI .

Si el contribuyente responde la notificación. declaraciones de impuestos y la documentación soportante. 93. esto es. La Auditoría Tributaria implica las siguientes etapas: NOTIFICACIÓN Es la primera instancia del proceso. Nº 6. deján- 1 . Art. De la revisión efectuada a sus antecedentes. entregándole un folleto informativo. éste está facultado para solicitar a la justicia ordinaria que aplique apremio al incumplidor de conformidad al Código Tributario. y como consecuencia el Servicio está facultado para notificar dicha infracción. el contribuyente tiene la obligación de poner a disposición del Servicio. podría darse la conducta sancionada en el Código Tributario. respecto al proceso de auditoría y de los derechos que le asisten. el nombre del o los funcionarios que lo llevarán a cabo debe estar siempre presente. 97. el Servicio notifica por segunda vez requiriendo los antecedentes. En este proceso. Si el contribuyente no da cumplimiento al requerimiento de parte del Servicio. es posible que: a) No haya diferencias de Impuestos Producto de la revisión se determina que el contribuyente ha cumplido correctamente con sus obligaciones tributarias. por entrabamiento a la fiscalización.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO ANÁLISIS TRIBUTARIO AUDITORÍA TRIBUTARIA EN EL PROCESO DE FISCALIZACIÓN DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS El procedimiento de Auditoría Tributaria corresponde a una serie de acciones o tareas. En las auditorías tributarias. solicitándole la documentación necesaria. el funcionario levantará un acta de recepción de la documentación y le hará entrega de una copia de ésta. y esta vez bajo apercibimiento de apremio. En esta situación. Art. Cuando el contribuyente no responde a la notificación. destinadas a fiscalizar el correcto cumplimiento de la obligación tributaria de los contribuyentes. la información que éste requiera. igualmente se debe informar al contribuyente. por lo tanto se le hará entrega de la documentación que aportó. en que el Servicio le comunica al contribuyente que se iniciará una revisión de sus antecedentes.

para presentar su respuesta. puede presentarse lo siguiente: – No hay controversia. aclare. por una sola vez. el contribuyente está de acuerdo con las diferencias de impuestos determinadas por el Servicio. El contribuyente tiene el plazo de un mes prorrogable. o bien presenta declaraciones fuera de plazo. aclara o aporta más antecedentes que dejan sin efecto todos los aspectos citados originalmente. ¿Qué sucede si el contribuyente no da respuesta a una citación? La consecuencia que se deriva. – En este caso se procederá a citar cuando expresamente lo disponga la ley. entonces el 2 .ANÁLISIS TRIBUTARIO dose constancia mediante un Acta de Devolución. parcial o insuficiente. es decir. Hay controversia. para proceder a liquidar las diferencias de impuestos detectadas y comunicadas al contribuyente a través de la citación. – Suficiente: En este caso. hasta por un mes. se enviará una carta de aviso en que se da por terminada la revisión. rectifica. es decir. b) Hay diferencias de Impuestos Dependiendo de las situaciones detectadas. no dar respuesta a la citación en forma injustificada será considerado un antecedente negativo al momento que el Director Regional deba pronunciarse sobre una eventual petición de condonaciones de intereses y multas que resulten de este proceso. el contribuyente manifiesta su desacuerdo. Además. ¿Qué ocurre si el contribuyente da respuesta a la citación? En esta situación. es que se habilita al Servicio. si a juicio del Servicio se considera como trámite necesario para recabar mayores antecedentes. puede que la respuesta se considere: suficiente. CITACIÓN La citación es una comunicación en que el Servicio de Impuestos Internos solicita al contribuyente que presente. modifique o rectifique su declaración objeto de la revisión. que por las diferencias determinadas por el Servicio. el contribuyente presenta una declaración. Sin embargo. confirme. este trámite no es obligatorio en todos los casos de auditoría. Por otro lado. o bien. por lo tanto presenta las declaraciones rectificatorias que corrigen su declaración primitiva.

que emite y notifica el SII al contribuyente. rectifica. remitiendo copia al Servicio de Tesorería. el Servicio procede a practicar las liquidaciones respectivas. 3 . que considera el valor neto. entonces el Servicio concilia por esa parte y por las diferencias no aclaradas. intereses y multas. organismo encargado de efectuar los cobros respectivos. En este caso. GIRO El giro es una orden de pago de impuestos y/o intereses y multas. liquida. poniendo en conocimiento del contribuyente el término de la auditoría a través de una carta de aviso. – LIQUIDACIÓN La liquidación es la determinación de impuestos adeudados hecha por el Servicio. con los antecedentes presentados por el contribuyente no se aclara ninguna de las observaciones citadas. (Citación y/o tasación). amplia o aporta antecedentes que aclaran sólo algunos aspectos citados. Insuficiente: Es decir. reajustes.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO SII debe conciliar las observaciones reflejadas en la citación. y haciendo entrega de su documentación mediante el acta de devolución respectiva. Se emite y notifica al contribuyente una vez que se han cumplido los trámites previos. – Parcial: El contribuyente presenta una declaración.

En ese sentido si no existieran diferencias entre el resultado contable y el resultado tributario. Entonces nos encontramos con estados financieros elaborados con criterios económicos financieros los que deben ser adecuados a las normas tributarias. estas adaptaciones se realizan a través de ajustes extracontables. INTRODUCCIÓN Con frecuencia me ha tocado explicar que si bien los impuestos diferidos –tal como su nombre lo indica– tienen que ver con “Impuestos”. En definitiva los impuestos diferidos son un mecanismo contable que permiten reflejar en un mismo período el Impuesto a la Renta de acuerdo con la mecánica contable y con las normas tributarias vigentes. que reflejen claramente el movimiento y el resultado de sus negocios…”. porque los criterios de reconocimiento son los mismos. esta no es una materia que se encuentre regulada en nuestra legislación tributaria por tanto concordamos que este no es un tema tributario. los contribuyentes deberán ajustar los sistemas de ésta y los de confección de inventarios a las prácticas contables adecuadas. más bien se trata de un concepto netamente contable cuyos lineamientos se encuentran explicados en el Boletín Técnico Nº 60 del Colegio de Contadores de Chile. ORIGEN DE LA CONTABILIZACIÓN DE IMPUESTOS DIFERIDOS Los impuestos diferidos nacen dado que el resultado contable de una sociedad es distinto al resultado tributario. organismo que es el encargado de generar la normativa contable en nuestro país. esto se explica por las diferencias en las normas contables y tributarias que disponen el reconocimiento de ingresos y gastos en ejercicios distintos. Ahora bien no hay que dejar de lado que la contabilidad es una obligación para la mayoría de los contribuyentes y que en virtud de lo establecido por el propio Código Tributario en el artículo 16 se señala: “En los casos en que la ley exija llevar contabilidad. a partir de esto es que debemos tener presente que sobre la base de un sistema contable determinado de acuerdo con principios y normas de aceptación general se determinarán los resultados afectos a impuesto y que formando parte del resultado contable determinado de esa manera se encuentran los efectos por concepto de impuesto diferido. 2.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO TEMA DEL MES DETERMINACIÓN PRÁCTICA DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS Evelyn Contreras Tapia Contador Auditor Postítulo en Legislación Tributaria 1. la determinación del Impuesto a la 4 . por medio de los cuales llegamos a la determinación de la Renta Líquida Imponible.

En definitiva estos ajustes extracontables son los que reflejan las diferencias existentes entre los criterios contables y tributarios aplicados por una Sociedad en el reconocimiento de sus ingresos. independiente de la base imponible a utilizar para ellos sea la contable o la tributaria. costos o gastos. En cambio.N o r m a l/ A c e le r a d a G a s t o a la f e c h a d e l p a g o N u n c a s o n g a s to s N u n c a s o n g a s to s En el siguiente cuadro se muestra las principales normas contables y tributarias: • • • Ley sobre Impuesto a la Renta Oficios emitidos por el Servicio de Impuestos Internos Circulares emitidas por el Servicio de Impuestos Internos Tributarias • • Contables • • • Boletines Técnicos del Colegio de Contadores Circulares Superintendencia de Valores y Seguros Circulares Superintendencia de Bancos Circulares Superintendencia AFP Normas internacionales de contabilidad 5 . diferencias que pueden ser en el tiempo de carácter definitivo o transitorio. para llegar a la base imponible afecta impuesto. el problema pasa por calcular la base imponible sobre la cual se aplicará el Impuesto a la Renta. Algunos ejemplos de diferencias entre la norma contable y la tributaria se muestran a continuación en el siguiente cuadro: C o n c e p to I n t e r e s e s o b t e n id o s p o r lo s B ancos Im p u e s to s C r é d it o s in c o b r a b le s D e p r e c ia c ió n V a c a c io n e s M u lt a s f is c a le s I m p u e s t o s D if e r id o s N o rm a C o n ta b le D e b e n s e r r e c o n o c id o s e n fo rm a d e v e n g a d a S o n g a s t o s in d e p e n d ie n te d e l t ip o d e im p u e s to G a s t o a la f e c h a d e la p r o v is ió n C r it e r io s F in a n c ie r o s G a s t o a la f e c h a d e la p r o v is ió n S ie m p r e s o n g a s t o s S o n In g re s o s y /o g a s to s N o rm a T r ib u ta r ia D e b e n s e r r e c o n o c id o s a la f e c h a d e p e r c e p c ió n E s g a s t o e n la m e d id a q u e n o s e a n im p u e s t o s d e L IR G a s t o a la f e c h a d e l c a s t ig o L in e a l . si existen diferencias entre los criterios a aplicar sobre ingresos.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Renta a reflejar en los estados financieros sería el mismo. ya que será necesario hacer una serie de ajustes extracontables al resultado contable. costos o gastos.

deroga todas las normas sobre impuestos diferidos dictadas en los boletines técnicos anteriores. DIFERENCIAS TEMPORARIAS Y DIFERENCIAS PERMANENTES El Boletín Técnico Nº 60 sobre “Contabilización del Impuesto a la Renta e Impuestos Diferidos”. siempre y cuando no provengan de sociedades o empresas constituidas fuera del país (artículo 33 número 2 letra a) y en concordancia con el artículo 39 de la Ley de la Renta). Para efectos tributarios si el dividendo percibido se contabilizó en el ingreso se debe efectuar una deducción en la Renta Líquida Imponible por el monto del dividendo percibido. por consiguiente no se originan activos o pasivos por impuesto diferido. puesto que si bien los dividendos percibidos forman parte del resultado contable.1 DIFERENCIAS PERMANENTES Las diferencias permanentes surgen de disposiciones legales que establecen que ciertas rentas están exentas o ciertos gastos no son deducibles de la renta líquida y no forman parte del resultado contable. por lo cual siempre constituirán diferencia entre el resultado contable y tributario. tanto respecto de las normas contables sobre Impuesto a la Renta e impuestos diferidos. El Boletín plantea que pueden existir dos tipos de diferencias entre el resultado contable del estado de resultados antes del Impuesto a la Renta y el resultado tributario (renta líquida imponible): por un lado se encuentran las que se revierten en uno o más períodos futuros y que se denominan diferencias temporarias y las que nunca se revierten y que se denominan diferencias permanentes. entregando una serie de lineamientos que permitan la efectiva implementación de los objetivos que plantea este boletín. como del registro de los beneficios tributarios por la utilización de las pérdidas tributarias. 6 . no se incluirán en la determinación de la Renta Líquida Imponible. 3. ya que la norma tributaria señala que se deducirán del resultado tributario los dividendos percibidos y las utilidades sociales percibidas o devengadas por el contribuyente. Este tratamiento genera una diferencia permanente. de acuerdo con la legislación sobre Impuesto a la Renta. en consecuencia no originan activos ni pasivos por impuestos diferidos. El mencionado Boletín Técnico establece los principios básicos a aplicar para la determinación y contabilización de pasivos o activos por impuestos diferidos y del gasto corriente por Impuesto a la Renta. dentro de éstos encontramos la definición de Diferencias Temporarias y Diferencias Permanentes. Algunos ejemplos de diferencias permanentes: • Dividendos y utilidades recibidas Los dividendos y utilidades percibidas. para efectos contables se registran directamente en la cuenta de ingreso “Dividendos Percibidos” o disminuyendo la cuenta de activo que refleja la inversión en sociedades.TEMA DEL MES 3.

intereses. multas y sanciones por deudas con el Fisco o con otras instituciones creadas por ley. • Impuestos de la Ley de la Renta Los impuestos de la Ley de la Renta tales como impuesto de Primera Categoría. reparaciones. las diferencias entre el valor registrado de dichas inversiones de acuerdo con lo establecido en los Boletines Técnicos Nº 42 y Nº 51 y el valor tributario de las mismas debe considerarse como una diferencia permanente. por lo cual siempre deben agregarse al resultado tributario los montos que la sociedad tenga contabilizados como gasto por este concepto (artículo 31 número 2 Ley de la Renta). Nº 2 de 1959. seguros y. impuesto Único de Primera Categoría. a no ser que sea predecible que las diferencias se reversarán en el futuro con un efecto tributario. Consecuentemente con su clasificación como inversiones permanentes en otras empresas. por lo cual deben ser agregados al resultado tributario en el período de su desembolso o provisión. no son deducibles como gasto para determinar la renta líquida imponible de Primera Categoría. multas y sanciones por deudas con el Fisco o con otras instituciones creadas por ley. • Ingresos y gastos afectos a regímenes especiales Los ingresos y gastos exentos de los impuestos de la Ley de la Renta y los derivados de regímenes especiales tales como rentas del artículo 18 ter de la Ley de la Renta. lubricantes. por consiguiente no originan activos o pasivos por impuesto diferido por este concepto. en cuyo caso deberán ser consideradas diferencias temporarias.L. • Gastos de automóviles Los gastos incurridos en la adquisición y arrendamiento de automóviles. en general. intereses. situación que no será reversada en el futuro debido a que estos gastos nunca serán deducibles en la RLI. no son deducibles de la renta líquida imponible de Primera Categoría. así como también los reajustes.F. station wagons y similares. generan una diferencia permanente. impuesto Único del artículo 21. 7 . todos los gastos para su mantención y funcionamiento. puesto que su situación es definitiva (agregado en RLI) y esta situación nunca se revertirá en un tiempo futuro. ya que nunca se incluirán en la determinación de la Renta Líquida Imponible. ingresos de fuente argentina. entre otras rentas. y en combustibles.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO • Valorización de inversiones en empresas relacionadas VPP (instruido en el BT Nº 60) El Boletín Técnico Nº 60 señala expresamente que no se deberá contabilizar un activo o pasivo por impuesto diferido por diferencias relativas a la valoración de inversiones permanentes en otras empresas. ingresos provenientes del arrendamiento de viviendas D. Los impuestos de la Ley de la Renta y los reajustes. cuando no sea éste el giro habitual. constituyen una diferencia permanente.

por la mayor depreciación considerada para efectos tributarios. Sin embargo. de los castigos de deudores incobrables genera una diferencia temporaria. ya que el uso de la depreciación acelerada para fines tributarios reducirá el gasto por Impuesto a la Renta a pagar en los años en que se utilice dicho beneficio tributario. 8 .2 DIFERENCIAS TEMPORARIAS Estas diferencias surgen por aquellas operaciones que contablemente afectan a un período y tributariamente a otro. etc. ya que afectan el gasto tributario por Impuesto a la Renta y el correspondiente pasivo a pagar en un ejercicio tributario distinto al de su registro contable. En consecuencia. los cuales se reversan en ejercicios posteriores. por consiguiente. Las diferencias temporarias son causadas por transacciones que afectan en períodos distintos los resultados contables y los resultados tributarios.TEMA DEL MES 3. la que suele identificarse con los nombres de: “Provisión por Deudores Incobrables” o “Provisión por Cuentas Incobrables”. las diferencias temporarias originan activos y pasivos por impuestos diferidos. están basados en la suposición de que los activos y pasivos del balance general de una empresa se realizarán o se liquidarán por un importe igual a su valor de libros. en los años siguientes la depreciación contable no será aceptada como gasto tributario. • Provisión de incobrables La diferencia entre el tratamiento contable y tributario de la provisión de deudores incobrables y. Algunos ejemplos de diferencias temporarias: • Diferencia depreciación acelerada v/s normal El uso de depreciación acelerada para fines tributarios y de depreciación sobre vida útil normal para fines contables origina una diferencia temporaria. Dependiendo del concepto ajustado puede que estas diferencias constituyan un aumento o una disminución a la renta líquida de la empresa. dado que para efectos contables. ya que fue utilizada como tal en forma anticipada. es de común ocurrencia que las empresas utilicen una cuenta en que provisionan cantidades destinadas a cubrir posibles pérdidas derivadas del incumplimiento de sus deudores. Los activos y pasivos por impuestos diferidos. En este ejemplo se origina el diferimiento de un pasivo por Impuesto a la Renta. Esto crea una diferencia en el tiempo entre los resultados tributarios y contables. que resultan de estas diferencias temporarias.

al término del cual el arrendatario tiene la opción de comprar el bien. Ahora bien la mencionada norma distingue entre el “leasing operativo” (mero arrendamiento) y el “leasing financiero” (contrato de arrendamiento que incluye una opción de compra del bien). Para efectos contables la contabilización de un contrato de leasing y sus efectos futuros desde el punto de vista del arrendador y del arrendatario. Esto crea una diferencia en el tiempo entre los resultados tributarios y contables. natural o jurídica. generalmente un pago periódico y por un tiempo determinado. por cuanto se trata de una simple cuantificación de hechos no producidos y por ello eventuales y que la Ley de la Renta no acepta deducir como gasto. renovar el contrato o devolver el bien. se resumen en los siguientes asientos contables: 9 . en general. los que provengan de operaciones relacionadas con el giro del negocio. cuando dicho monto esté rebajando la utilidad del balance. y que respecto de ellos se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro. Para efectos de este ejemplo nos centraremos en el “leasing financiero”. que el castigo de dichos créditos incobrables haya sido contabilizado oportunamente. deberá ser agregado. traspasa a otra (Lessee o arrendataria). corresponde a un porcentaje de las ventas al crédito del período correspondiente al ejercicio en que se efectúa la provisión. ya que para efectos tributarios el “leasing operativo” no genera un tratamiento contable distinto al tributario. La Ley de la Renta sólo permite reducir de la renta bruta el monto de los créditos que tengan efectivamente la calidad de incobrables. Dicha estimación.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO La citada provisión responde a una estimación que hace la empresa de las deudas de clientes que no se percibirán. pero en el futuro reducirá dicho gasto cuando los créditos tengan efectivamente la calidad de incobrables. • Operaciones Leasing Sobre estas operaciones la norma contable contenida en el Boletín Técnico Nº 22 indica que: Un “lease” es un contrato mediante el cual una persona (Lessor o arrendador). esto es. es decir cuando cumplan los requisitos señalados en el párrafo anterior. ya que para efectos tributarios la provisión hoy aumentará el gasto por impuesto. el derecho a usar un bien físico a cambio de alguna compensación. Ahora bien para los efectos tributarios al determinar la renta líquida imponible de las empresas.

xxx ……………… Depreciación activo fijo leasing (pérdida) Depreciación acumulada leasing Depreciación activo fijo leasing $ $ 15.920 $ 1.TEMA DEL MES ARRENDADOR ……………….xxx ……………… Activo fijo leasing (activo) Intereses por pagar leasing (activo) Obligación leasing (pasivo) Registro del contrato ……………….000 $ 18.000 $ $ 15.000 $ 755 $ $ 115 640 $ 1.000 3.920 ARRENDATARIO ……………….xxx ……………… Obligación leasing (pasivo) Iva crédito fiscal Banco Registro pago cuota ………………. activo fijo leasing (ganancia) Corrección monetaria activo fijo ……………….000 3.920 $ 1.xxx ……………… Activo fijo leasing Co. Mo.000 $ $ 640 115 $ 755 $ 1.xxx ……………… Interes por percibir leasing (Pasivo) Intereses ganados leasing (ganancia) Amortización interés diferido $ 18.000 10 .000 $ 4.xxx ……………… Deudores leasing (activo) Bienes para el leasing (activo) Intereses por percibir leasing (pasivo) Registro del contrato ……………….920 $ 1.xxx ……………… Banco IVA débito fiscal Deudores leasing (activo) Registro pago cuota ……………….xxx ……………… Intereses pagados leasing (pérdida) Intereses por pagar leasing (activo) Amortización interés diferido ……………….400 $ 1.400 $ 4.

aun cuando no se hayan cancelado efectivamente. depreciación acumulada (tributario) Depreciación activo fijo tributario (tributario) Costo de venta bienes vendidos (tributario) + (-) (-) + + (-) (-) (-) AGREGADO RLI DEDUCCIÓN RLI DEDUCCIÓN RLI AGREGADO RLI AGREGADO RLI DEDUCCIÓN RLI DEDUCCIÓN RLI DEDUCCIÓN RLI 11 . Asimismo desde el punto de vista del arrendatario el tratamiento tributario de las cuotas pagadas es: “…Las cuotas que pague la empresa a la compañía de leasing. cuando ellas se hagan exigibles de conformidad a lo estipulado en el contrato respectivo. aquellas cuotas que al 31 de diciembre de cada año estén vencidas deben considerarse como ingresos del ejercicio. En tal sentido como se puede apreciar tributariamente el leasing financiero es un mero contrato de arrendamiento por tanto tiene el mismo tratamiento de éste. Esto implica que todos los resultados contables reconocidos por el contrato de leasing deben ser reversados en la Renta Líquida Imponible al mismo tiempo que se incorporan los ajustes tributarios por este concepto. o bien.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Como se puede observar de las contabilizaciones anteriores un contrato de leasing genera una gran cantidad de efectos contables. pasan a constituir un gasto necesario para producir la renta. toda vez que el acreedor ha adquirido un derecho que constituye un crédito en su favor…”. sin embargo para efectos tributarios se ha establecido a través de innumerables pronunciamientos que respecto del arrendador el tratamiento de los ingresos leasing será el siguiente: “…Los ingresos derivados de los contratos de leasing sobre bienes inmuebles deben computarse en el ejercicio en que las cuotas respectivas se devenguen. Mo. Activo fijo tributario (tributario) Co. es decir. Mo. Por otra parte. tal como se mencionó en los párrafos anteriores. los ajustes financieros y tributarios a incorporar en la Renta Líquida Imponible derivados de una operación en leasing en términos generales son: AJUSTES RLI ARRENDADOR Cuotas pagadas de leasing (tributario) Interés ganado leasing (contable) Reajustes ganados leasing (contable) Cuotas devengadas y no pagadas (extracontable) Co. dado que el inmueble sobre el cual se efectuarán mejoras se utilizarán materialmente en el corto plazo en la generación de renta…”. sin perjuicio de considerarlos como ingreso bruto al momento de su cancelación en caso que ellas sean pagadas anticipadamente. al ser éste calificado tributariamente como un contrato de arrendamiento. en las fechas que han sido fijadas en el contrato para el cumplimiento de la obligación por parte del deudor.

Mo. Las operaciones de leasing corresponden a una diferencia temporal porque si se analiza la operación en su conjunto. 12 . se puede observar que los resultados se afectan en períodos distintos de tiempo tanto bajo el criterio financiero y como también bajo el criterio tributario. En el caso del arrendatario para determinar la Renta Líquida Imponible se deducen las cuotas que pague la empresa a la compañía de leasing. Por otra parte se agregan los intereses y reajustes pagados para no producir una duplicidad en el gasto. así también se debe deducir el costo en la venta de los bienes leasing vendidos. en tanto que dichos activos no son propiedad de la empresa. para efectos tributarios en ese minuto se hace la venta de los bienes. por lo tanto procede su deducción. ya que éstos se encuentran formando parte de la cuota pagada. ya que al ser el contrato de leasing calificado tributariamente como un contrato de arrendamiento. En todo caso al término del período del contrato de arrendamiento si el arrendatario hace uso de la opción de compra. Las cuotas percibidas o devengadas son agregadas a la determinación del resultado tributario y se deducen los intereses y reajustes ganados para que no se produzca una duplicidad en el reconocimiento del ingreso. Activo fijo leasing (contable) Depreciación activo fijo leasing (contable) (-) + + (-) + DEDUCCIÓN RLI AGREGADO RLI AGREGADO RLI DEDUCCIÓN RLI AGREGADO RLI En la determinación de la Renta Líquida Imponible del arrendador se imputan las cuotas de leasing las cuales son ingreso tributario en el período que se perciban o se devenguen. en cambio para efectos financieros este evento ocurrió al momento de la suscripción del contrato. ya que para efectos tributarios sólo existe un contrato de arriendo.TEMA DEL MES AJUSTES RLI ARRENDATARIO Cuotas pagadas de leasing (tributario) Interés pagados leasing (contable) Reajustes pagados leasing (contable) Co. ya que para efectos tributarios los bienes siguen siendo de su propiedad. Los intereses y reajustes ganados se registran contablemente en una cuenta de ingresos y a la vez son ingresos tributarios dado que forman parte del valor de las cuotas percibidas o devengadas. por lo cual debe someterlos a corrección monetaria y depreciación e incorporar estos resultados en la determinación de la Renta Líquida Imponible. las cuotas pasan a constituir un gasto necesario para producir la renta. Finalmente se reversan los resultados contables producto de la corrección monetaria y la depreciación de activo fijo leasing contabilizado en el balance de la empresa. El arrendador debe llevar de manera extracontable un auxiliar de activo fijo de todos lo bienes entregados en leasing.

c) Antigüedad media de servicio que tendrá el personal acreedor a este beneficio a la fecha de su retiro. En cambio para efectos tributarios no se acepta como gasto la provisión por feriados que deban cumplirse al período siguiente. como consecuencia de un plan de indemnizaciones por años de servicio. en virtud de la rotación del personal esperada en el futuro. que contemplan el pago de una indemnización por años de servicio. Respecto de las indemnizaciones por años de servicio el mencionado boletín señala que deberá provisionarse el monto total de la obligación sobre base devengada. o ser restados de la pérdida. se haya cumplido total o parcialmente en ejercicios comerciales anteriores de aquellos en que se haga uso del descanso. • Provisión PIAS Constituye una práctica usual en el país celebrar acuerdos con el personal de empleados y/u obreros. b) Antigüedad media del personal en funciones al cierre del ejercicio. la que es generalmente pagadera a largo plazo. para lo cual será necesario efectuar una estimación que incluya. Como método de contabilización recomienda la adopción de la alternativa sobre base de valor actual de la obligación devengada a una fecha determinada. Por lo tanto. La provisión de vacaciones corresponde a una diferencia temporal. porque contablemente afecta el resultado en un período (el de su constitución en base al devengo) y tributariamente en otro (el de su pago).CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO • Provisión de vacaciones El Boletín Técnico Nº 47 del Colegio de Contadores establece que las empresas deberán contabilizar el costo de las vacaciones en el período en que se devengan. los valores deducidos de los resultados en la empresa en base a estimaciones de las vacaciones devengadas por el personal. por cuanto deben quedar comprendidos en la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría. el Boletín Técnico Nº 8 del Colegio de Contadores de Chile establece los lineamientos para la contabilización de la “Provisión por años de servicio al personal”. no siendo aceptable contabilizar el gasto sólo en el momento del pago. ni efectuar provisiones parciales. deberán agregarse a la utilidad del balance. las siguientes variables: a) Número de empleados u obreros que recibirán en definitiva este beneficio en el futuro. para los fines de la declaración anual correspondiente. no significa que el derecho a feriado o vacaciones pueda considerarse como gasto correspondiente a esos ejercicios anteriores. entre otras. 13 . ya que se estima que la circunstancia de que el período de trabajo que deben cumplir empleados y obreros para tener derecho al feriado.

por cuanto los contribuyentes obligados a declarar su renta efectiva mediante contabilidad fidedigna no pueden deducir de dicha renta bruta de la Primera Categoría cantidades que constituyen una estimación de gastos. no puede estimarse adeudada para los efectos de su deducción como gasto en la conformación de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría. todo ello independientemente de su exigibilidad. es necesario que el trabajador haya adquirido un derecho con motivo de su permanencia en la empresa. o mejor dicho. es decir. En definitiva para que una indemnización por años de servicio sea aceptada para los fines de la Ley de la Renta.TEMA DEL MES d) Tasa de interés o descuento a aplicar para la determinación del valor actual. exista una obligación de pago que asegure al trabajador una indemnización por el solo hecho de su permanencia en la empresa. toda indemnización por término de contrato de trabajo que se encuentre supeditada a alguna condición que signifique para el trabajador sólo una mera expectativa de su percepción. Por el contrario. se hace imperativa la existencia de una obligación de pago posterior que resulte indefectible. En otros términos. para que las indemnizaciones por años de servicio puedan ser consideradas como gasto en la determinación de la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría. para que un gasto se entienda adeudado por la empresa. En materia de deducción de gastos. sin importar la causal que ocasione su retiro de la empresa. para efectos tributarios el gasto determinado bajo este método no es aceptado como gasto para los efectos de la Ley de la Renta. en un plazo fijado expresamente o para cuya determinación existan reglas o normas establecidas. Esta alternativa al ser una mera estimación del valor futuro a pagar por concepto de indemnizaciones por años de servicio. el artículo 31 de la Ley de la Renta. debe estar calculada en base al valor corriente y además se debe 14 . lo que ocurrirá cuando las indemnizaciones constan en un contrato colectivo. De esta manera. que la obligación de pago no sea eventual. que éstos se encuentren pagados o adeudados al término del ejercicio comercial de la empresa. cuando en los documentos antes indicados. acta de avenimiento o contrato individual de trabajo y dicho pago sea exigible tanto si el término del contrato de trabajo es imputable a la empresa o al trabajador. entendiéndose que el gasto se adeuda respecto de cada trabajador. dispone que la renta líquida se determina rebajando de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla. lo que obligará a ésta al pago de la deuda contraída por dicho concepto. cuando concurren las circunstancias que le permiten a éste hacer exigible el beneficio de la indemnización. ya sea. En tal sentido en el ámbito tributario para poder determinar si las indemnizaciones por años de servicio son susceptibles de ser rebajadas como gasto para efectos tributarios. es necesario precisar previamente la oportunidad en que tales beneficios deben entenderse devengados por los trabajadores. Por consiguiente. el gasto por indemnización se estima adeudado cuando su pago posterior deba materializarse obligadamente.

las categorías en las que se clasifican las diferencias temporales son las siguientes: Diferencias temporales deductivas Diferencias temporales impositivas Ingresos o ganancias Gastos o pérdidas Ingresos o ganancias Gastos o pérdidas 15 . la indemnización es calculada a valor actual. ya sea a valor actual o valor corriente. Temporal D. no así con la provisión calculada a valor corriente por indemnizaciones pactadas a todo evento la cual no genera efectos por impuestos diferidos. Temporal NO Como se puede apreciar la alternativa de contabilizar la provisión de indemnización por años de servicio a valor actual o a valor corriente por las indemnizaciones no pactadas a todo evento implica que deberá considerarse la contabilización del efecto tributario de las diferencias temporales. El mecanismo o método de contabilización de la provisión de indemnización por años de servicio.2. 3. Para fines financieros o contables. pactada o no todo evento. esto se puede visualizar en el siguiente cuadro: Concepto PIAS a valor actual PIAS a valor corriente no pactadas a todo evento PIAS a valor corriente pactadas a todo evento Ajuste RLI SI SI NO Impuestos Diferidos D.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO considerar que se encuentran pactadas a todo evento.1 CATEGORÍAS DE DIFERENCIAS TEMPORARIAS El Boletín Técnico Nº 60 clasifica las diferencias temporarias en distintas categorías dependiendo del efecto futuro que ellas tienen respecto del pago del Impuesto a la Renta. es determinante al momento de identificar la procedencia o no de la contabilización de los impuestos diferidos por este concepto.

y de esta manera un menor pago de impuesto. puesto que son gastos o ingresos que se deducen de la RLI en el momento de su desembolso o percepción respectivamente. Un ejemplo de esto son las cuotas devengadas y no cobradas en la compañía de leasing. la cual provocará un agregado en la RLI en el ejercicio de su constitución y una futura disminución cuando cumpla los requisitos para su deducción como gasto. estas pueden corresponder a: • Gastos o pérdidas contabilizados en un ejercicio pero deducidas de la renta imponible en ejercicios posteriores. por ello se les conoce como diferencia temporal deductiva. pero contabilizado en ejercicios posteriores. Ingresos o ganancias contabilizados en un ejercicio. • Gastos o pérdidas deducidos de la renta líquida en un ejercicio. estas diferencias dan origen a Impuestos Diferidos por Cobrar. pero que a futuro se agregarán a la base imponible. pero gravados tributariamente en ejercicios posteriores. • 16 . estas diferencias dan origen a Impuestos Diferidos por Cobrar. • Diferencias temporales impositivas Una diferencia temporaria impositiva es la que genera hoy una disminución en el resultado tributario. las cuales son agregadas a la Renta Líquida Imponible al momento de su devengo y deducidas en el ejercicio en que se produce su pago efectivo. que no son ingreso tributario hasta que se cobren o se facturen. Estas diferencias dan origen a un pasivo denominado impuestos diferidos por pagar. un ejemplo de esto son los activos contabilizados por servicios prestados y no facturados. un ejemplo de esto es la aplicación de depreciación acelerada a los bienes del activo fijo de la sociedad. provocando así un mayor pago de Impuesto a la Renta.TEMA DEL MES Diferencias temporales deductivas Las diferencias temporales deductivas son las que provocan hoy un aumento en la Renta Líquida Imponible. puesto que involucran un agregado al resultado tributario del ejercicio de su desembolso o percepción. según corresponda y en el futuro cuando su situación quede definida provocarán una deducción a la Renta Líquida Imponible. Un ejemplo de esto es la provisión por deudores incobrables. Ingresos o ganancias gravados tributariamente en un ejercicio. pero contabilizados en ejercicios posteriores. lo que a futuro produce un menor pago de impuesto.

Inversiones xxx ……………. pero sí significa una diferencia entre el activo financiero y tributario.800 $ 800 En este caso el registro de los impuestos diferidos no se hace contra resultado.000 $ 1. 17 .800 $ 800 $ 136 $ 1. tales como valorización de activos a su valor de mercado.. ni la base tributaria del impuesto.3 OTROS EVENTOS QUE GENERAN DIFERENCIAS ENTRE LA BASE CONTABLE Y TRIBUTARIA Existen otras situaciones que generan diferencias entre la base tributaria de activos y su base contable. 800 Fluctuación de valores Impuesto diferido por pagar 664 136 $ 1. lo que implica reducir el ajuste en el patrimonio producto de la contabilización de los impuestos diferidos. el ajuste a patrimonio debe hacerse neto del impuesto diferido respectivo Esto significa reducir el ajuste en patrimonio por el monto del impuesto. sin afectar el gasto por impuesto del año.000 $ 1.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO 3. Ejemplo ajuste a valor de mercado inversiones permanentes: Valor de costo de las inversiones Valor de mercado de las operaciones Mayor valor registrar a patrimonio Impuesto Diferido (17%) Activo tributario Activo contable Base ID Registro contable ……………. cuyo ajuste respecto del valor de libros es registrado en patrimonio. Algunos ejemplos de estos activos son: • • • Reserva forestal Inversiones permanentes en compañía de seguros Inversiones permanentes de bancos Debido a que el efecto del ajuste no afecta resultado..

• Los principios básicos de la contabilización de los impuestos diferidos tienen por finalidad: • Reconocer un pasivo o activo por impuestos. • • • Este reconocimiento se hace a nivel de balance a través de las siguientes cuentas: • • • Activo por impuesto diferido y complementaria – Impuesto diferido por cobrar. Reconocer un pasivo o activo por impuesto diferido por la estimación futura de los efectos tributarios atribuibles a diferencias temporarias. por la estimación de los impuestos a pagar o a recuperar por el año corriente. Provisión Impuesto a la Renta (pasivo) – Provisión Impuesto a la Renta. LOS EFECTOS DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS EN LA CONTABILIDAD El objetivo principal de los impuestos diferidos en la contabilidad es: • Reconocer el monto del Impuesto a la Renta a pagar o a recuperar proveniente del ejercicio corriente.TEMA DEL MES 4. La clasificación a nivel de balance en el corto o largo plazo dependerá del activo o pasivo que dio origen a la diferencia temporaria. 18 . Reconocer el impuesto diferido originado por otros eventos que crean diferencias entre la base tributaria de los activos y pasivos y su base contable. ya reconocidos en los estados financieros. Cuando la diferencia temporaria no está asociada a algún activo o pasivo puntual. El impuesto por recuperar proveniente de la absorción de las pérdidas en el FUT se contabiliza por separado. Reconocer un activo por impuestos diferidos por el beneficio tributario presente o futuro de pérdidas tributarias. Reconocer los activos o pasivos por impuestos diferidos correspondientes a las consecuencias tributarias futuras de hechos. Pasivo por impuesto diferido y complementaria – Impuesto diferido por cobrar. la clasificación en el corto o largo plazo dependerá del período de expectativa de reverso de la diferencia temporaria (goodwill tributario).

19 . 2. entonces el registro contable que se realiza con abono a resultados debe deducirse de la renta líquida imponible. año 2 $ 2. si bien para la empresa debe considerarse un ingreso. El Servicio de Impuestos Internos por su parte ha indicado que la devolución del impuesto producto de la imputación de pérdidas tributarias a utilidades generadas por la empresa en períodos tributarios anteriores. Resultado contable y tributario año 1 ($ 12. debe considerarse que la recuperación del pago provisional por utilidades absorbidas origina un ingreso que es tributario.000. abono a resultado.000.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO A nivel de resultado tenemos: (-) (+/-) (-) (+) (+/-) (+/-) (=) Provisión corriente Impuestos diferidos Provisión de valuación Beneficios de las pérdidas tributarias Diferencias años anteriores Amortización cuentas complementarias Total resultado por impuesto 4. éste no constituye renta. con crédito de 17%. es decir cuando se impute contra utilidades tributarias retenidas en el Fondo de Utilidades Tributarias. implica que el registro contable que se realiza. Ahora bien respecto de la imputación de pérdidas tributarias a utilidades que provengan de otras empresas en las que participe. La empresa tiene utilidades acumuladas por $ 20.000).1 BENEFICIO POR PÉRDIDA TRIBUTARIA El Boletín Técnico Nº 60 señala que deberá reconocerse un activo por impuestos diferidos por el beneficio tributario presente o futuro de pérdidas tributarias. A continuación desarrollaremos un caso que explicará brevemente la situación del beneficio por pérdida tributaria: Antecedentes: 1. no debe deducirse de la renta líquida imponible. puesto que corresponde a la recuperación de un gasto no tributable.

xxx ……………. no existe la diferencia temporaria (pérdida tributaria. Impuesto renta Provisión impuesto renta Provisión del ejercicio (2. el impuesto diferido por la pérdida tributaria del ejercicio. Se efectúan los registros contables de la provisión de impuesto del ejercicio. ya que fue absorbida por las utilidades tributarias retenidas) y. El Impuesto a la Renta del año 2 es un gasto por $ 340.040 xxx ……………. por ende.040 340 340 Impuesto diferido por cobrar Contabiliza impuestos diferidos año 2 ……………. La “utilidad” por Impuesto a la Renta considerando los dos ejercicios comerciales es de $ 1.000*17%) Una vez efectuados los registros contables la situación es la siguiente: El impuesto a la renta “devengado” en el año 1. Banco 2. Impuesto diferido por cobrar Impuesto a la renta Contabiliza impuestos diferidos (12. esto debido a que en el año 1 registramos el beneficio tributario de la recuperación de impuesto. A continuación se presenta la determinación de la renta líquida imponible definitiva.TEMA DEL MES Desarrollo: 1. equivalente a la utilidad contable de ese año (2.700 (pérdida neta de 10.000 * 17%).000*17%) Año 2 …………….040.000 * 17%). xxx ……………. En el año 2. La devolución del Impuesto a la Renta de PPM por utilidades absorbidas la hemos registrado con abono a la cuenta impuestos diferidos por cobrar.040 2. es utilidad por $ 2.040 2. el reverso de la cuenta debiera ser contra la recuperación de impuestos que produce. 2. considerando el registro de la provisión Impuesto a la Renta y los impuestos diferidos: 20 . Año 1 …………….

2 PROVISIÓN DE VALUACIÓN Las diferencias temporales deducibles y las pérdidas tributarias generan cuentas de activos por impuestos diferidos por cobrar.000 12. en ambos casos se piensa que existen elementos para suponer que a futuro.000 (12.040 2. debe ser considerada para determinar la necesidad de esta provisión de valuación. Expectativas de resultados futuros. Otros factores (litigios. por ende no afecta al FUT del año 2.040 10. La determinación del Fondo de Utilidades Tributarias es: FONDO DE UTILIDADES TRIBUTARIAS FUT anterior Renta líquida Agrega: PPM utilidades absorbidas Remanente de FUT AÑO 1 20.960) (2.000) 2. 21 .000) AÑO 2 1. la cual puede consistir en información pasada o futura.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO DETERMINACIÓN DEL RESULTADO TRIBUTARIO Resultado contable Diferencias temporales (pérdida tributaria) Diferencias permanentes (Impuesto a la Renta) Resultado tributario AÑO 1 (9.040 El PPM por utilidades absorbidas debe agregarse al FUT sin crédito. 4. En consecuencia. toda la evidencia disponible.). sino que afectará al FUT del ejercicio siguiente. etc.000 En la determinación del resultado tributario del año 2 no se considera la pérdida tributaria. incertidumbres. se generan ingresos tributarios suficientes para realizar el beneficio de los impuestos diferidos por cobrar. Lo siguiente puede ser considerado para evaluar probabilidad de realización del activo por impuesto diferido: • • • Resultados de años anteriores. ya que esta fue absorbida totalmente por las utilidades retenidas. condiciones económicas.040 AÑO 2 10. por lo cual no puede ser imputada en ejercicios siguientes.040) (12. El Impuesto a la Renta a pagar por el año 2 se encuentra provisionado.660 340 2. tanto positiva como negativa.

Determinar las fuentes de utilidades tributables futuras que estarán disponibles para la absorción de diferencias temporarias deducibles o beneficios por aplicación futura de pérdidas tributarias. La realización de un beneficio tributario por pérdidas tributarias mediante su aplicación a ejercicios pasados. la probabilidad de realización del activo por impuesto diferido.TEMA DEL MES Los pasos a considerar para concluir sobre la necesidad de esta provisión de valuación. Para esto se considera: – – – Las reversiones futuras de diferencias temporarias imponibles existentes. • Cambios en la provisión de valuación Los efectos de un cambio entre el saldo al inicio y el saldo al final del año en la provisión de valuación producto de una modificación en las circunstancias que causó un cambio en la probabilidad de realización de los activos por impuestos diferidos. lo cual dependerá si dicha aplicación se efectúa contra utilidades que cuenten con créditos tributarios por impuestos pagados en años anteriores. Los efectos de un cambio en la legislación tributaria. El efecto en el cálculo de los impuestos diferidos deberá ser registrado en los resultados ordinarios de la empresa bajo el rubro Impuesto a la Renta. 22 . ya sea que modifique la condición tributaria de las diferencias temporarias o las tasas de impuestos. son los siguientes: • • Determinar el importe del activo por impuesto diferido registrado para cada diferencia temporaria deducible y para las pérdidas tributarias. Las estrategias de planeamiento tributario futuro que podrían. deberá ser registrado en los resultados de la empresa bajo el rubro Impuesto a la Renta. Registrar el monto de la cuenta de provisión de valuación para los activos por impuestos diferidos. si es necesario. ser implementadas para crear utilidades tributarias. deben ser incorporados en el cálculo de impuestos diferidos a partir de la fecha en que la ley que aprueba dichos cambios sea publicada. La estimación de utilidades tributarias futuras sin considerar el reverso de diferencias temporarias imponibles. en base a toda la evidencia disponible. – • • Determinar.

la determinación de los impuestos diferidos de inicio dice relación con el ejercicio comercial 2000. Luego se debe multiplicar el valor de la diferencia temporaria por la tasa de impuestos (en ese año un 15%) el resultado de esta operación es el efecto en los impuestos diferidos. en función del plazo estimado de reverso de las diferencias temporarias que dieron origen a los activos y pasivos por impuestos diferidos. Para la determinación de los impuestos diferidos en el inicio se debe contar con el balance de inicio del ejercicio y tener todos los antecedentes de valuación de las cuentas que lo conforman y compararla con el valor tributario de ellas. lo anterior implica que deben crearse cuentas complementarias de impuestos diferidos tanto para contabilizar los activos o pasivos del largo y corto plazo. las cuentas complementarias reciben entonces los siguientes nombres: “Activo Complementario por impuesto diferido por pagar CP” “Activo Complementario por impuesto diferido por pagar LP” “Pasivo Complementario por impuesto diferido por cobrar CP” “Pasivo Complementario por impuesto diferido por cobrar CP” Las cuentas de activo y pasivo complementarias antes señaladas. es decir. respectivamente.3 CUENTAS COMPLEMENTARIAS Las cuentas complementarias tienen su origen con el inicio de la aplicación del BT Nº 60. se pueden distinguir entre diferencias temporales y diferencias permanentes. respectivamente. sin afectar el gasto por Impuesto a la Renta del año. en un plazo promedio ponderado de reverso. Las cuentas de activo o pasivo complementarias asociadas al pasivo o activo por impuestos diferidos. respectivamente. serán amortizadas con cargo o abono. por este concepto. cuya amortización será en función de la utilización real de dichas pérdidas tributarias. Dicho plazo será calculado individualmente para la cuentas de activo y pasivo complementarias. el cual debe aplicarse a partir del año 2000. Como es el primer año de aplicación del Boletín y se está frente a una acumulación de efectos a la fecha. 23 . al gasto por Impuesto a la Renta del año. Esta contabilización es debido a que dicho ajuste en patrimonio es reversado a la fecha de realización de los activos.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO 4. el boletín considera prudente no afectar el estado de resultados en el primer ejercicio de aplicación. excepto el pasivo complementario originado por el activo por impuestos diferidos por pérdidas tributarias. recordemos que las primeras generan efecto en impuestos diferidos y las segundas no. originados por la valorización de activos a valor de mercado cuyo ajuste respecto de su valor de libros es registrado en patrimonio. Una vez determinadas las diferencias entre la valorización contable y financiera de las cuentas. serán amortizadas con cargo al pasivo por impuesto diferido o abono al activo por impuesto diferido.

de los beneficios por pérdidas tributarias y de los otros eventos que crean diferencias entre la base contable y tributaria de activos y pasivos.TEMA DEL MES Las cuentas de activo y pasivo complementarias deberán ser presentadas en el balance general rebajando los correspondientes pasivos o activos por impuestos diferidos.753. que refleje el efecto acumulado de impuestos diferidos. es decir. calculado en base a las nuevas tasas de impuesto y al perfil proyectado de reverso de las diferencias temporarias.5% para el año comercial 2003 y a un 17% a partir del año comercial 2004.4 CAMBIO EN LA TASA DE IMPUESTO PRIMERA CATEGORÍA Con la entrada en vigencia de la Ley Nº 19. respectivamente. no se ve afectado con la implementación de IFRS. 4. En tal sentido los cambios en las tasas de impuesto deben dar origen a un ajuste a todas las cuentas de activos y pasivos por impuestos diferidos. a un 16. publicada en el Diario Oficial de 28 de septiembre de 2001. El ajuste fue contabilizado contra resultado bajo el rubro de Impuesto a la Renta. IMPUESTOS DIFERIDOS BAJO NORMAS IFRS El resultado tributario de primera categoría definido en la ley sobre impuestos a la renta. a un 16% para el año comercial 2002. – – 5. La situación del cambio de tasa había sido contemplada en el Boletín Técnico Nº 60 el cual había establecido que la medición de los activos y pasivos por impuestos diferidos se efectúa en base a la tasa de impuesto que se deba aplicar en el año en que los activos y pasivos por impuestos diferidos sean realizados o liquidados. se estableció que la tasa de Impuesto a la Renta de primera categoría de las empresas se incrementará. desde la actual tasa de un 15%. en 24 . los cambios de tasa de impuesto dieron origen a un ajuste a todas las cuentas de activos y pasivos por impuestos diferidos. Esto significa que el resultado tributario determinado bajo IFRS será igual al determinado bajo PCGA. los efectos se producen a nivel de los diversos ajustes que se deben efectuar. A raíz del cambio de tasa del impuesto de Primera Categoría se generan las siguientes situaciones: – A contar de septiembre de 2001. pues en esos casos el ajuste se debía realizar contra patrimonio. que les dieron origen. El ajuste de cambio de tasa debía ser aplicado contra las cuentas complementarias (afectos anteriores al BT Nº 60). con la salvedad de las diferencias que son contabilizadas en patrimonio.

Por eso. es posible que aunque la transacción no tenga efecto en el estado de resultado. • Bajo IFRS la diferencia entre los valores contables y tributarios de las inversiones en filiales y relacionadas generan impuestos diferidos. • Las diferencias temporales relacionadas a transacciones que no afectan el estado de resultado generan impuestos diferidos que afectan al patrimonio. si la matriz puede controlar las remesas de dividendos y no planifica distribuirlos. se muestran en el siguiente cuadro: PRINCIPALES CAMBIOS EN LA DETERMINACIÓN DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS (BT Nº 60 V/S NIC 12) PCGA IFRS DETERMINACIÓN DE DIFERENCIAS PERMANENTES Para la determinación de las diferencias temporales la normativa chilena pone énfasis en las diferencias generadas por las transacciones que afectan el estado de resultado del período. • Bajo la normativa chilena el impuesto por remesas de dividendos relacionados a las utilidades retenidas en las inversiones extranjeras que representan dividendos no pagados debería afectar el valor de la inversión. DIFERENCIAS TEMPORALES POR TIPO DE CAMBIO Las diferencias entre los valores contables de las inversiones y sus valores tributarios. Bajo IFRS esta diferencia tiene que ser registrada como una diferencia temporal. DIFERENCIAS TEMPORALES POR INVERSIONES PERMANENTES • Ante diferencias de precio que tienen su origen en combinaciones de negocio. igual genere diferencias temporales. no generan diferencias temporales. 25 . que se producen cuando la inversión es controlada en una moneda extranjera. Por lo tanto. • Es posible evitar reconocer el impuesto diferido. generalmente bajo la normativa chilena no se contabiliza esta diferencia como temporal hasta que las inversiones sean planificadas para la venta dentro de un año. Teniendo en cuenta lo anterior los principales cambios en la determinación de los impuestos diferidos.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO las partidas que componen el resultado tributario. • El párrafo 5 de IAS 12 Impuesto a la Renta define una diferencia temporal como “…diferencias entre el valor libro de un activo o pasivo en el balance y su base tributaria”. partidas que tienen directa influencia en el cálculo de los impuestos diferidos. Estos deben ser contabilizados usando la tasa de impuesto relacionada a las distribuciones de dividendo. en la práctica contable chilena (aunque no determinada explícitamente por la normativa) las diferencias temporales relacionadas a transacciones que no afectan el estado de resultado no generan impuestos diferidos (por ejemplo la retasación técnica de los activos fijos). generados por las variaciones de tipos de cambios.

• Deben presentarse siempre como no corriente. 26 . No existen cuentas complementarias. CRÉDITOS FISCALES POR INVERSIONES La práctica local ha consistido en considerar los créditos fiscales como diferencias permanentes (ej. y no existe una definición generalmente aceptada de este término. todos los factores y circunstancias relativas al incentivo específico deben ser considerados. • A veces el gobierno otorga créditos tributarios por algunos tipos de inversiones. Estos deben ser analizados para decidir si IAS 12 o IAS 20 pueden ser aplicadas. • Es obligatorio presentar una reconciliación de la tasa efectiva de impuestos. PRESENTACIÓN Y CLASIFICACIÓN DE LOS ACTIVOS Y PASIVOS POR ID • La presentación de impuestos diferidos como corriente o a largo plazo viene determinada por el plazo de reverso. la compañía puede reconocer o no el impuesto diferido sobre las diferencias temporarias originadas por el reconocimiento inicial del activo y pasivo por leasing. • No se presenta la reconciliación de tasa efectiva con la tasa nominal. genera diferencias temporarias y por ende impuestos diferidos. dependiendo de las circunstancias. IMPUESTOS DIFERIDOS POR OPERACIONES DE LEASING Un leasing clasificado como operacional para efectos tributarios y como un leasing financiero para efectos contables.TEMA DEL MES CUENTAS COMPLEMENTARIAS Para los activos y pasivos por activos diferidos. • Cuando se contabiliza un crédito fiscal por inversión. las condiciones por las cuales se recibe el incentivo. créditos de activo y créditos zona austral). la dependencia de futuras ganancias afectas. etc. se registraron cuentas complementarias las cuales son amortizadas en el período de reverso de la diferencia que originó e impuesto. El término “créditos fiscales por inversiones” no está definido en IFRS. Factores como. producto de las diferencias generadas antes del año 2000 (1999 en el caso de los bancos). Si un leasing es clasificado inicialmente como operacional para efectos tributarios y como un leasing financiero bajo IAS 17 Leasing.

porque se considera que forman parte del menor valor. ya que es una representación tributaria 27 . 6. los impuestos específicos a la minería o royalty. etc. son deducibles tributariamente. pero por inferencia el tratamiento debiera ser similar (por ejemplo royalty) IAS 12 aplica a todos los tipos de impuestos que se basan en la renta (por ejemplo. esta información se obtiene del Capital Propio Tributario. los cuales forman una parte del costo de adquisición. • Test de impairment (opción de llevarlo a gasto). con una metodología que resulta ser muy práctica. DÓNDE SE REGISTRAN LOS IMPUESTOS DIFERIDOS • En resultado. • No amortizable. la cual se denomina “Método de las diferencias temporales” y consiste en determinar los impuestos diferidos tomando como base los ajustes efectuados por diferencias temporarias en la Renta Líquida Imponible. Generalmente. IMPUESTOS SIMILARES AL IMPUESTO A LA RENTA La normativa chilena no especifica el tratamiento contable de los impuestos similares al Impuesto a la Renta. EJERCICIO PRÁCTICO DETERMINACIÓN DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS En las próximas páginas desarrollaremos un ejercicio práctico de determinación de impuestos diferidos. • En patrimonio. el cual debe realizarse una vez al año.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO IMPUESTOS DIFERIDOS SOBRE EL COSTO DE TRANSACCIONES DEDUCIBLES EN COMBINACIONES DE NEGOCIOS Generalmente en la práctica. los gastos relacionados con la adquisición. algunas gratificaciones legales. los gastos de transacción se consideran como diferencia permanente. El test de impairment constituye una prueba de deterioro. A veces cuando se adquiere una inversión. AMORTIZACIÓN MENOR VALOR DE INVERSIONES • Amortización lineal en 20 años.1 MÉTODO DE LAS DIFERENCIAS TEMPORALES El método de las diferencias temporales consiste en determinar los impuestos diferidos tomando como base la comparación de las bases iniciales y finales de las diferencias temporarias. se deben reconocer un pasivo por impuestos diferidos relacionados a estos gastos. • En resultado – Comprensivo – Otros no comprensivos • En patrimonio • En goodwill Fuente: Deloitte 6.).

000. Razonabilidad de las determinaciones tributarias El método propuesto requiere que las determinaciones tributarias del Capital Propio Inicial. por lo tanto. 28 . al 31 de diciembre de 2009 su Capital Propio para fines impositivos alcanzará la suma de $ 64. sin embargo se pueden observar los siguientes riesgos: • • • • Que se omitan conceptos que no pasaron o no pasan por la RLI. Sin embargo la relación es evidente. Este es un método seguro. mirémoslo desde el siguiente punto de vista: Si tenemos una sociedad que al 31 de diciembre de 2008 posee un capital propio tributario de $ 52.000. pues los activos y pasivos por ID se determinan en función a los saldos contables (balance general) y los saldos extracontables (auxiliares tributarios). En la actualidad este método es el más utilizado y acorde a BT Nº 60. es decir una Renta Líquida Imponible.000. ya que en determinadas ocasiones los contribuyentes no logran visualizar la relación permanente que existe entre la determinación del Patrimonio Tributario de la Sociedad y la determinación de sus resultados tributarios de Primera Categoría. A través del Capital Propio Tributario inicial y final se pueden visualizar los saldos iniciales y finales de las diferencias temporales y permanentes de una sociedad. La tasa efectiva no es un buen elemento para detectar los errores. y en el ejercicio de sus actividades comerciales de 2009 obtuvo un resultado tributario. sin perjuicio de que puedan existir partidas que distorsionen un poco lo anterior.000. necesariamente implicará un incremento de Patrimonio y. esto es lo que se conoce como “razonabilidad del capital” y es relevante. La relación existente entre el patrimonio y el resultado tributario permite hacer una comprobación global de todas las determinaciones tributarias entregando un mayor grado de seguridad respecto de la consistencia de los cálculos efectuados para llegar al resultado tributario del período. (Ej: fair value de derivados o inversiones) Que los errores efectuados en la RLI se acumulen durante el tiempo.000. de $ 12. (Ej: menores costos de ventas leasing) Si no se verifica que los activos y pasivos por ID concuerdan con los registros contables y tributarios los errores no serán detectados.000. Renta Líquida Imponible y Capital Propio Final se encuentren perfectamente relacionadas entre sí.TEMA DEL MES del balance financiero. independiente si ellos han generado o tienen o no efectos en resultado o patrimonio.

08 $ 865. cuyo ajuste respecto de su valor de libros es registrado en patrimonio.12.01. Calcular el pasivo por impuesto diferido total para las diferencias temporarias imponible aplicando la tasa de impuesto (17%). La determinación de los impuestos diferidos en términos generales incluye los siguientes pasos: 1. no sufrió modificaciones entre el cierre contable y la declaración de impuesto: a) RLI al 31. 2.163.363 d) Se adjuntan los anexos de determinaciones tributarias. 5. Calcular el correspondiente impuesto diferido originado por la valorización de activos a su valor de mercado. Calcular el activo por impuesto diferido por la existencia de pérdidas tributarias que implican un beneficio tributario.341. ANTECEDENTES EJERCICIO PRÁCTICO La sociedad.700.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO 6. presentó al 31 de diciembre de 2008 la siguiente información: El capital propio tributario al 1º de enero de 2008. 29 .2 DETERMINACIÓN DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS CON MÉTODO DE LAS DIFERENCIAS TEMPORALES La determinación de los impuestos diferidos se debe efectuar para cada empresa que sea una entidad afecta a impuesto. ya sea por la aplicación de dicha pérdida a utilidades tributarias anteriores y/o futuras. 6. 4.498 c) CPT al 01.09 $ 1. Calcular el activo por impuesto diferido total para las diferencias temporarias deducibles aplicando la tasa de impuesto (17%).08 $ 489. en base a la evidencia disponible. 3.481. es probable que parte o todo el activo impuesto diferido no será realizado. Ajustar los activos por impuestos diferidos mediante una cuenta de provisión de valuación si.01.934 b) CPT al 01. Identificar los tipos y montos de diferencias temporarias e identificar la naturaleza y monto de las pérdidas tributarias que implican un beneficio tributario.

2007 Depreciación Acumulada al 31.12.125 9.325.163.325.000 1.2007 Depreciación Acumulada leasing al 31.282.000 15.054.005 68.216 ) 1 325.560.000.TEMA DEL MES Objetivo: Calcular los impuestos diferidos al 31 de diciembre de 2008 y verificar la tasa efectiva.000 ( 127.000 159.011 ) ( 325.236.776 ) 992.000 36.12.840.000.419.012 ) ( 159.640.269.734 TI: Diferencia Temporal Imponible TD:Diferencia Temporal Deducible P: Diferencia Permanente 30 .570. Determinación del Capital Propio al 1º de enero de 2008 Total Activo Menos: Activo Fijo Tributario Neto Activo Fijo Tributario al 31.263.800.132.640.921 Clasificación diferencia ( 175.012 ( 325.200 ) ( 5.000 25.207.640.240 139.12.573.2007 Obligaciones por Leasing Provisión deudores incobrables Provisión obsolescencia Amortización Acumulada derechos Provisión Impuesto a la Renta Provisión por años de servicio Provisión vacaciones Capital Utilidades Acumuladas Pasivo Exigible Capital Propio Tributario al 1º de enero de 2008 86.256.521 32.12.860 144.000.236. Desarrollo: Paso 1: Identificar en el capital propio inicial y final las diferencias temporales y permanentes.229 136.200 ) ( 16.000.236 ) 865.2007 Activo Fijo Financiero Bruto Leasing Activo Fijo en leasing Intereses diferidos por leasing Derechos de Llave Impuestos diferidos Capital Efectivo Total Pasivo Pasivo No exigible Impuesto diferido Depreciación Acumulada activo fijo al 31.000 ) TI TI TI TI P TD 1.200 ) ( 74.586.498 P TD TD TD TD TD TD P TD TD ( 981.

2008 Depreciación Acumulada leasing al 31.712 ) 1 354.705.512 Clasificación Diferencia TD TD TI TI TI TI P ( 186.621.424.12.234.845 97.250.000 ) 1.972 ) ( 354.408.2008 Obligaciones por Leasing Provisión deudores incobrables Provisión obsolescencia Amortización Acumulada derechos Provisión Impuesto a la Renta Provisión por años de servicio Provisión vacaciones Capital Utilidades Acumuladas Revalorización Capital Propio Pasivo Exigible Capital Propio Tributario al 1º de enero de 2009 65.647.900.000 173.988.2008 Depreciación Acumulada al 31.667 147.225.499.000 42.020 198.12.800.665.125 14.000 1.143 ) ( 13.147 116.12.621.388.600.702.000 ) 9.397.000.363 ( 1.363 P TD TD TD TD TD TD P TD TD TI: Diferencia Temporal Imponible TD:Diferencia Temporal Deducible P: Diferencia Permanente 31 .341.004 27.000 2.501.396 ( 46.120.000 19.700.000 715.179.973 ) ( 173.929.400.750.501.812 ) 1.143 ) ( 5.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Determinación del Capital Propio al 1º de enero de 2009 Total Activo Más: Castigo sin Respaldo Menos: Activo Fijo Tributario Neto Activo Fijo Tributario al 31.505.621.000.12.2008 Activo Fijo Financiero Bruto Leasing Activo Fijo en leasing Intereses diferidos por leasing Derechos de Llave Impuestos diferidos Capital Efectivo Total Pasivo Pasivo No exigible Impuesto diferido Depreciación Acumulada activo fijo al 31.973 ( 354.508 39.222 ) ( 61.

Activo fijo Como se puede visualizar en el Capital Propio la sociedad para fines tributarios deprecia los bienes del activo fijo conforme al régimen de depreciación acelerada. por la mayor depreciación considerada para efectos tributarios. lo que indica que la expectativa de realización del impuesto diferido contabilizado por este concepto se ha concretado. ya que el gasto contable por este concepto debe ser agregado a la Renta Líquida del ejercicio lo que produce un aumento en el pago de Impuesto a la Renta hoy. Estimación deudores incobrables La provisión deudores incobrables es una diferencia temporal deducible. ya que el uso de la depreciación acelerada para fines tributarios reducirá el gasto por Impuesto a la Renta a pagar en los años en que se utilice dicho beneficio tributario. A. a futuro cuando los incobrables tengan efectivamente la calidad de incobrables. B. primeramente veremos brevemente en forma conceptual la explicación de la clasificación de las diferencias en temporales y permanentes. esto es. El uso de depreciación acelerada para fines tributarios y de depreciación sobre vida útil normal para fines contables origina una diferencia temporaria imponible. sin embargo. sin embargo. no corresponde considerarlo como un activo para la sociedad. en el balance los bienes del activo fijo están valorizados bajo el método de la depreciación normal. Esto crea una diferencia en el tiempo entre los resultados tributarios y contables. las operaciones de leasing corresponden a una diferencia temporal porque si se analiza la operación en su conjunto. Sin embargo. C. tanto bajo el criterio financiero y como también bajo el criterio tributario. en los años siguientes la depreciación contable no será aceptada como gasto tributario. cuando se cumplan con todos los requisitos generales para la deducción como gasto (Circular Nº 24 del año 2008 del Servicio de Impuestos Internos). ya que fue utilizada como tal en forma anticipada. En este caso se origina a futuro un mayor pago de Impuesto a la Renta. Activos en leasing Como ya vimos. se puede observar que los resultados se afectan en períodos distintos de tiempo. por ende. 32 . en tal sentido.TEMA DEL MES ! Explicación de la clasificación de las diferencias Para efectos de desarrollar de mejor forma el ejercicio propuesto. para fines tributarios el leasing no es más que un arrendamiento con opción de compra y. dicha deducción provocará un menor pago de Impuesto a la Renta de ese ejercicio. puesto que en el futuro la depreciación contable deberá ser agregada en la determinación del resultado tributario.

situación que no será revertida en el tiempo. La provisión de obsolescencia entonces es una diferencia temporal deducible. generándose una diferencia entre el tratamiento contable y tributario por este concepto. no reflejan resultados tributarios. Provisión de obsolescencia Por corresponder la provisión del año a una mera estimación no constituye un gasto necesario y. por consiguiente el abono a resultado debe ser reversado vía Renta Líquida al igual que en el Capital Propio Tributario. E. por lo tanto. G. ya que el gasto contable por este concepto debe ser agregado a la Renta Líquida del ejercicio lo que produce un aumento en el pago de Impuesto a la Renta hoy.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO D. Impuestos diferidos y provisión de Impuesto a la Renta Los impuestos diferidos y la provisión de Impuesto a la Renta no presentan diferencias de tratamiento entre lo contable y lo tributario. que aun cuando el intangible hubiese dado cuenta de un desembolso de dinero. debe ser agregado a la Renta Líquida del ejercicio. En el caso de los impuestos diferidos estos son netamente calculados para fines financieros y. situación que no se revertirá en un tiempo futuro. Cabe destacar en todo caso. El gasto por la provisión Impuesto a la Renta no es deducible como gasto para determinar la renta líquida imponible de Primera Categoría. no puede ser considerado como un activo tributario y tampoco se debe considerar su amortización. por el contrario sí constituiría un activo. su amortización no sería aceptada para fines impositivos. Ambos conceptos generan una diferencia permanente. puesto que su situación es definitiva. por lo cual siempre deben agregarse al resultado tributario el gasto contabilizado por este concepto (artículo 31 número 2 Ley de la Renta). pero a futuro cuando estas estimaciones reciban el carácter de gasto tributario se espera que disminuya el Impuesto a la Renta a pagar. Se deben por lo tanto reversar los cargos y abonos a resultado por este concepto vía Renta Líquida y excluirlos en el Capital Propio Tributario. Provisiones Tanto la provisión de vacaciones como la de indemnizaciones dan cuenta de meras estimaciones y por consiguiente se deben agregar al resultado tributario. por ende. F. 33 . lo que genera una diferencia temporal deducible. Derechos de llave Al no estar pagado el intangible. situación que provoca una diferencia temporal.

Una vez anotadas todos los montos de las diferencias temporales tanto deductivas (con signo positivo) como impositivas (signo negativo) se debe sumar la columna hacia abajo este subtotal lo llamaremos “Total diferencias temporales deductivas o impositivas” según corresponda. además permite verificar los antecedentes utilizados lo que minimiza el riesgo de efectuar un cálculo de manera incorrecta. 34 .12. Columna al 31. dato que se obtendrá del capital propio tributario final determinado al 1º de enero de 2009. completaremos la hoja de trabajo que se presenta más adelante en este mismo punto. por ende las cuentas patrimoniales no deben afectar este análisis. DIFERENCIAS TEMPORALES Diferencias temporales deductivas e impositivas En esta columna se debe anotar el detalle o nombre de la diferencia temporal deductiva e impositiva identificada en el Capital Propio Inicial. Columna al 31. Una vez anotadas todos los montos de las diferencias temporales tanto deductivas (con signo positivo) como impositivas (signo negativo) se debe sumar la columna hacia abajo este subtotal lo llamaremos “Total diferencias temporales deductivas o impositivas” según corresponda. ya que las diferencias temporarias se calculan en base al tratamiento de cuentas de activo y de pasivo. ya que nos permite desarrollar un trabajo el forma ordenada y permite visualizar individual y globalmente a la vez los efectos por impuesto diferido de un ejercicio. En la hoja de trabajo se deben anotar los siguientes datos: A.12.2007 (1) En esta columna se debe anotar el saldo inicial de las diferencias temporales detallada en la columna anterior. Patrimonio financiero y tributario Las cuentas patrimoniales no deben considerarse para el análisis de los impuestos diferidos.TEMA DEL MES H. iniciales y finales obtenidas de los capitales propios. Paso 2: A partir de la clasificación de las diferencias temporales deductivas y diferencias temporales impositivas. donde en la parte superior se anotarán las diferencias temporales deductivas y en la parte inferior las diferencias temporales impositivas.2008 (2) En esta columna se debe anotar el saldo final de las diferencias temporales detallada en la columna anterior. ahora previamente explicaremos el uso de la hoja de trabajo: ! Explicación de hoja de trabajo El uso de hojas de trabajo es conveniente. dato que se obtendrá del capital propio tributario inicial determinado al 1º de enero de 2008.

una disminución en el activo por impuesto diferido se contabiliza contra un cargo de la cuenta resultado por impuesto diferido. B. la suma de esta columna debe coincidir con el activo o pasivo por impuesto diferido contabilizado en el balance inicial.2007 (4) Para llegar al monto obtenido en esta columna se debe multiplicar la columna 1 por la tasa de impuesto aplicable 17%.12. finalmente se debe sumar la columna hacia abajo para llegar al subtotal. finalmente se debe sumar la columna hacia abajo para llegar al subtotal. aunque en algunos casos puede no coincidir y esto se explica por que el capital propio tributario inicial utilizado para el cálculo de los impuestos diferidos del año anterior sufrió variaciones respecto del capital propio tributario definitivo. Columna diferencias (6) En esta columna se debe anotar la diferencia entre la columna 5 y la columna 4. un aumento en el activo por impuesto diferido se contabiliza contra un abono de la cuenta resultado por impuesto diferido. puesto que los impuestos diferidos son calculados en base a información preliminar al 31 de diciembre de cada año y el capital propio tributario para efectos tributarios y municipales se calcula en abril de cada año. IMPUESTO DIFERIDO Columna al 31. lapso de tiempo en el cual pueden surgir algunos ajustes y variaciones. lo que representa la variación entre el saldo inicial y final del impuesto diferido de las diferencias temporales tanto deductivas como impositivas. Este subtotal representa el resultado utilidad o pérdida por impuesto diferido a contabilizar en el ejercicio. lo que representa la variación entre el saldo inicial y final de las diferencias temporales tanto deductivas como impositivas. de esta manera se llega al saldo inicial por impuesto diferido. la suma de esta columna representa el monto acumulado de impuesto diferido de las diferencias temporales.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Columna Diferencias (3) En esta columna se debe anotar la resta entre la columna 2 y la columna 1.12. Las diferencias temporales deductivas generan un “Activo por impuesto diferido”. situación que es muy recurrente.2008 (5) Para llegar al monto obtenido en esta columna se debe multiplicar la columna 2 por la tasa de impuesto aplicable 17%. esto es el declarado para efectos tributarios y municipales. de esta manera se llega al saldo final por impuesto diferido. Tal como se explica a continuación: 35 . Columna al 31.

TEMA DEL MES

CONTABILIZACIÓN ACTIVO POR IMPUESTO DIFERIDO ……………….xxx………………… Impuesto diferido por cobrar (activo) Impuesto diferido (resultado) Incremento en el activo por impuesto diferido ……………….xxx………………… Impuesto diferido (resultado) Impuesto diferido por cobrar (activo) Disminución en el activo por impuesto diferido CONTABILIZACIÓN PASIVO POR IMPUESTO DIFERIDO ……………….xxx………………… Impuesto diferido (resultado) Impuesto diferido por pagar (pasivo) Incremento en el pasivo por impuesto diferido ……………….xxx………………… Impuesto diferido por pagar (pasivo) Impuesto diferido (resultado) Disminución en el pasivo por impuesto diferido

xxx xxx

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Utilidad por impuesto diferido del ejercicio (7) Corresponde al efecto en resultado por impuesto diferido del ejercicio y se obtiene de la suma subtotal denominado “Total diferencias temporales deductivas” de la columna 6, en nuestro caso corresponde a una utilidad neta por impuestos diferidos de $ 10.056.456.

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IM PUESTODIFERIDO

DIFERENCIA TEMPORA S LES A 31.12.07 L DIFERENCIA TEM S PORA DEDUCTIVA LES S $ (1) A 31.12.2008 L $ (2) 14.400.000 42.499.125 2.234.667 19.800.000 39.000.000 116.397.508 97.120.147 198.501.845 1 9.000.000 538.953.293 91.622.059 A 31.12.2008 L $ (2) (173.505.143) (13.424.000) (354.621.973) (5.702.222) (547.253.338) (93.033.067) DIFERENCIA S $ (2)-(1)=(3) (14.179.943) 2.576.000 (28.981.961) (466.022) (41.051.926) (6.978.827) 100.207.552 17.035.283 74.586.776 91.622.059 4.600.000 6.236.000 663.807 4.800.000 7.000.000 (19.872.013) 28.837.918 58.941.840 9.000.000 1.666.000 6.164.731 267.046 2.550.000 5.440.000 23.165.819 11.607.979 23.725.201 2.448.000 7.224.851 379.893 3.366.000 6.630.000 19.787.576 16.510.425 33.745.314 1.530.000 DIFERENCIA S $ (2)-(1)=(3) A 31.12.07 L $ (1)*17% =(4) 9.800.000 36.263.125 1.570.860 15.000.000 32.000.000 136.269.521 68.282.229 139.560.005 1

IM PUESTODIFERIDO A 31.12.2008 L DIFERENCIA S $ $ (2) *17% =(5) (5)-(4)=(6)

Provisión vacaciones Provisión años de servivio Am ortización acumulada derechos Provisión Obsolescencia Provisión deudores incobrables O bligación en leasing Depreciación acumulada leasing Depreciación acumulada activo fijo financiero Activo fijo tributario Castigo sin respaldo 438.745.741 74.586.776 A 31.12.07 L $ (1) (159.325.200) (16.000.000) (325.640.012) (5.236.200) (506.201.412) (86.054.240)

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Total diferencias tem porales deductivas A ctivo por im puesto diferido

782.000 1.060.120 112.847 816.000 1.190.000 (3.378.243) 4.902.446 10.020.113 1.530.000 17.035.283

DIFERENCIA TEM S PORA IMPO LES SITIVA S

A 31.12.07 L $ (1)*17% =(4) (27.085.284) (2.720.000) (55.358.802) (890.154) (86.054.240)

A 31.12.2008 L $ (2) *17% =(5) (29.495.874) (2.282.080) (60.285.735) (969.378) (93.033.067)

DIFERENCIA S $ (5)-(4)=(6) (2.410.590) 437.920 (4.926.933) (79.224) (6.978.827)

Activo fijo leasing Interes diferido leasing Activo fijo financiero Derechos de llaves

Total diferencias tem porales im positivas Pasivo por im puesto diferido

CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO

Utilidad por im puesto diferido del ejercicio… … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … … …

10.056.456 (7)

TEMA DEL MES

De las determinaciones anteriores podemos obtener toda la información necesaria para realizar las contabilizaciones derivadas de la variación anual de las cuentas por impuesto diferido. Primero veamos los saldos preliminares de las cuentas por impuesto diferido antes de la determinación de los impuestos diferidos del año:
Detalle Saldo inicial +/- Variación (contra resultado) Saldo final Activo Impuestos Diferidos Pasivo Neto CPI RLI CPF

74.586.776 (86.054.240) (11.467.464) (12.938.964) 20.875.220 7.936.256 61.647.812 (65.179.020) (3.531.208)

Impuesto diferido por cobrar (activo) Como se puede apreciar en el cuadro durante el año el activo por impuestos diferidos sufrió una disminución y como ya analizamos anteriormente una disminución en el activo por impuesto diferido se contabiliza cargando la cuenta de resultado “Impuesto Diferido” y abonando el activo “Impuesto diferido por cobrar”, por tal motivo durante el año se contabilizó un gasto por impuesto diferido por $ 12.938.964. Impuesto diferido por pagar (pasivo) Por el lado del pasivo por impuesto diferido, éste durante el año sufrió un incremento, de $ 20.875.220 el cual fue contabilizado con un abono a la cuenta de resultado “Impuesto Diferido”. Impuesto diferido (resultado) Producto de la disminución del Impuesto diferido por cobrar (activo) y del incremento Impuesto diferido por pagar (pasivo), la cuenta de resultado tuvo cargos y abonos durante el ejercicio, llegando a una saldo acreedor final de $ 7.936.256, es decir una utilidad por impuesto diferido. Tal como analizamos anteriormente la utilidad por impuesto diferido de $ 7.936.256, debe ser deducida de la renta líquida imponible, ya que los impuestos diferidos son netamente calculados para fines financieros y, por lo tanto, no reflejan resultados tributarios, por consiguiente el abono a resultado debe ser reversado vía Renta Líquida. Una vez visualizada la situación actual de las cuentas de activo, pasivo y resultado por impuesto diferido y con nuestras determinaciones definitivas calculadas (hoja de trabajo impuestos diferidos), pasamos analizar la situación definitiva de las cuentas de impuesto diferido. Al 31 de diciembre de 2008 con nuestro balance tributario “definitivo” antes de impuesto, calculamos a través de nuestra hoja de trabajo el efecto anual tanto de activo, pasivo y resultado, obteniendo los siguientes resultados:

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067.247 CONTABILIZACIÓN PASIVO POR IMPUESTO DIFERIDO ……………….283 (6.033.586.974.456.D.056.054.059 (93.622.978.240) (11. el saldo final del pasivo al 31 de diciembre llega a la suma de $ 93. y que de acuerdo a nuestros cálculos la variación anual por impuesto diferido corresponde a una utilidad de $ 10.456.622. 39 .CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Detalle Saldo inicial +/.467. Para reflejar en la contabilidad los saldos finales de las cuentas de impuesto diferido se deben realizar los siguientes asientos contables: CONTABILIZACIÓN ACTIVO POR IMPUESTO DIFERIDO ……………….978.035. Impuesto diferido (resultado) El resultado por impuesto diferido del año es una utilidad de $ 10.047 27.047 Debemos tener presente que al cierre ya tenemos contabilizado una utilidad por impuesto diferido de $ 7. Hoja I.033.056.Variación (contra resultado) Saldo final Impuestos Diferidos Activo Pasivo Neto CPI Hoja I.059.256.464) 17.056.xxx………………… Impuesto diferido (resultado) Impuesto diferido por pagar (pasivo) Incremento en el pasivo por impuesto diferido 27. entonces sólo nos queda por contabilizar la utilidad por la diferencia la cual asciende a $ 2.936.827) 10.854.456 91.283 para llegar a un saldo final de activo de $ 91.247 29.854.200.067) Impuesto diferido por cobrar (activo) Como se puede apreciar en el cuadro la variación anual real del activo por impuestos diferidos fue un incremento de $ 17.827.776 (86.D. Impuesto diferido por pagar (pasivo) Por el lado del pasivo por impuesto diferido la variación anual real fue un incremento de $ 6.210. 74.xxx………………… Impuesto diferido por cobrar (activo) Impuesto diferido (resultado) Incremento en el activo por impuesto diferido 29.035.974.

12.875.220 65.256 Saldo preliminar 31.964 20.247 Saldo final 31/12/2008 91.059 Impuesto diferido por pagar 86.TEMA DEL MES Finalmente los mayores de las cuentas involucradas quedan de la siguiente manera: Impuesto diferido por cobrar Saldo 01/01/2008 74.776 12.200 Ajustes finales 10.033.622.056.020 Saldo preliminar 31/12/2008 27.047 Ajustes finales 93.647.120.875.179.938.964 Movimiento del año Saldo preliminar 31/12/2008 Ajustes finales 61.586.067 Saldo final 31/12/2008 Impuesto diferido (resultado) Movimiento del año 12.456 Saldo final 31/12/2008 40 .854.054.2008 2.240 Saldo 01/01/2008 Movimiento del año 20.974.938.220 Movimiento del año 7.812 29.936.

531. patrimonio o resultado del ejercicio.253.000 3.250. etc. Una de estas comprobaciones se aplica al capital propio final y se efectúa para comprobar si todas las partidas del capital fueron clasificadas en alguna categoría.341. la tasa efectiva es la tasa neta que representa la carga impositiva con la cual una entidad está siendo gravada respecto de su resultado contable.208 Fuente CPTF CPTF (activo.400 282.781.700.12.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Paso 3: El desarrollo de este método incluye una serie de comprobaciones que entregarán una mayor seguridad respecto de los cálculos efectuados. existen otros conceptos que permiten conciliar la tasa efectiva con la tasa del Impuesto de Primera Categoría (Ej: CM Pérdida tributaria de arrastre.363 Suma 1. diferencia permanente.pasivo) Hoja Impuestos Diferidos Hoja Impuestos Diferidos Suma CPTF CPTF 1. Las diferencias permanentes permiten conciliar la diferencia entre la tasa efectiva y la tasa del Impuesto de Primera Categoría. además.341.363 CPTF - Paso 4: Comprobación de la tasa efectiva.2008 916.700.). esto es diferencia temporal.953. Tasa efectiva = gasto por Impuesto a la Renta / utilidad antes de impuesto La tasa efectiva es un buen instrumento para explicaciones analíticas de la razonabilidad del gasto de impuesto del ejercicio.293 (547. En USGAAP e IFRS es necesario revelar y conciliar la tasa efectiva en notas a los EEFF. tasa de utilidades absorbidas.835.338) 150.208 147.383.800 538. Para nuestro ejercicio la comprobación del capital propio tributario es la siguiente: COMPROBACIÓN CON EL CAPITAL PROPIO TRIBUTARIO FINAL Concepto Capital propio financiero Resultado ejercicio Diferencias temporales deductivas Diferencias temporales impositivas Diferencias permanentes Provisión impuesto renta Ctas impuesto diferido Suma Capital propio tributario determinado Diferencia Al 31. 41 .

42 . para lo cual se debe tener presente los siguientes puntos: a) El gasto por impuesto total debiese ser equivalente al monto resultante de aplicar al resultado antes de impuesto la tasa vigente del impuesto de Primera Categoría Utilidad antes de impuesto * 17% = gasto corriente b) Las diferencias temporales no generan efecto en resultado contable. c) Las diferencias permanentes generan efecto en el resultado contable. pues el efecto en el gasto por Impuesto a la Renta (gasto corriente) no es compensado con el efecto en el impuesto diferido. pues el efecto en el gasto por Impuesto a la Renta (gasto corriente) es compensado con el efecto en el impuesto diferido. d) La tasa efectiva de impuesto puede no concordar con la tasa de impuesto de Primera Categoría producto de las diferencias permanentes. ya que las diferencias permanentes no generan impuesto diferido.TEMA DEL MES La comprobación de la tasa efectiva se hace en base a la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría.

Dep. Mo. Acum.022) 139. Activo Tributario Co. Mo.000 74.981.490.12. CM Obligación Depreciación Cuotas pagadas Amortización Intereses CM Intereses Diferidos Renta Líquida Imponible al 31. Acum. Activo Financiero Co.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Una vez aclarados los puntos anteriores procedemos a clasificar las partidas que componen el resultado tributario: Renta Líquida Imponible al 31 de diciembre de 2008 Resultado según Balance Agregados: Castigo de cuentas por cobrar Incremento de la Provisión de Incobrables Activo Fijo Co.715.508 43 .179.000 197.929 9. Mo. Acum.800.521.118 12.000.250. Mo.961 12.785 (466. Mo. Tributario Depreciación Financiera Depreciación Tributaria Incremento de la Provisión de Obsolescencia Derecho de Llave Co.127.981.638.987 22.000.000 6.236. Dep.936.961) 28.760.2008 Impuesto a la Renta 17% (7. Dº de Llave Co.800 Clasificación Diferencia T T T T T P T T P P P T Total diferencias permanentes $ 147.892.481.000) 4. Acum.424. Dº de Llave Amortización Dº de Llave Provisión Impuesto Renta del año Provisión Vacaciones del año Provisión Indemnización por años de servicio Corrección Monetaria Patrimonio Financiero Deducciones: Impuestos diferidos Corrección Monetaria Patrimonio Tributario Leasing CM de Activo CM Dep.600.000) 489.000 7.000 4. Amort.943) 6.256) (66.038) (14.934 83.077.911) (2. Financiero Co.800 (32.807 524.959.000.000 147.420.835.961) 46. Mo.879 (28.000 4.000 (1.840 (28.211.000 29.981.675 282.000.

000 (7. Boletín Técnico Nº 60 Colegio de Contadores de Chile. Boletín Técnico Nº 22 Colegio de Contadores de Chile.056. Deloitte.456 17% RLI * 17% Hoja Impuestos Diferidos RLI RLI RLI RLI Suma Fuente RLI Tasa efectiva = Tasa efectiva = Con lo anterior podemos concluir que gasto por impuesto del ejercicio está razonablemente calculado y con esto finalizamos el cálculo y procedemos a las contabilizaciones explicadas en el paso 2.675 147.256) (66. Juan Manuel Cantillana Castillo.326.211.473) (83.929) 10. 44 . IFRS: Guía Rápida – 2009. IAS Plus.508 74.308 17% 282.490.TEMA DEL MES De esta manera la comprobación de la tasa efectiva es la siguiente: COMPROBACIÓN DEL GASTO POR IMPUESTO Utilidad según balance……………………………………… Diferencias permanentes CM patrimonio financiero Provisión impuesto a la renta Impuestos Diferidos CM capital propio tributario Utilidad neta de diferencias permanente Efecto por impuesto (gasto) Impuesto a la renta del ejercicio Impuesto diferido (utilidad) Tasa efectiva Donde: Tasa efectiva = Efecto por impuesto Utilidad neta de diferencias permanente 73.155. Boletín Técnico Nº 8 Colegio de Contadores de Chile.473 430. Boletín Técnico Nº 33 Colegio de Contadores de Chile. Impuestos Diferidos. NIC 12/2008 Impuesto a las Ganancias.250.326. Código Tributario.800 147.835. Deloitte. 2005.911) 430.155.715.892. capacitación interna Tax & Legal.936.308 (73. BIBLIOGRAFÍA Boletín Técnico Nº 1 Colegio de Contadores de Chile. Jurisprudencia administrativa Servicio Impuestos Internos. Boletín Técnico Nº 61 Colegio de Contadores de Chile. Impuestos Diferidos. Ley de Impuesto a la Renta. Boletín Técnico Nº 47 Colegio de Contadores de Chile. Boletín Técnico Nº 71 Colegio de Contadores de Chile.

castigos. se han impartido hasta la fecha diversas normas conjuntas. resulta de la mayor relevancia actualizar dichas normas conjuntas. del Nº 4. deja sujeto el tratamiento como gastos deducibles en la determinación de la renta líquida imponible de Primera Categoría de las provisiones y castigos de los créditos incluidos en la cartera vencida de los bancos. los organismos fiscalizadores reemplazan las vigentes hasta la fecha. por lo tanto. del artículo 31. contenidas en variadas circulares. castigos. de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR). mediante las presentes instrucciones conjuntas. INTRODUCCIÓN El inciso segundo. Texto de la Circular: I.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO NORMAS I. del mismo Nº 4. con la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras. renegociaciones y remisiones de créditos otorgados por los bancos. establece que tales normas conjuntas de carácter general serán también aplicables para regular los efectos en dicha determinación de las remisiones de créditos riesgosos que efectúen los bancos a sus deudores. debido a que actualmente las instrucciones impartidas por la SBIF en materia de provisiones y castigos de créditos se 45 . Por tal motivo. ya no guardan una relación directa con su tratamiento tributario.CIRCULARES DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS CIRCULAR Nº 47 DE 18 DE AGOSTO DE 2009 Tratamiento tributario de las provisiones. debido a que actualmente las instrucciones impartidas por la SBIF en materia de provisiones y castigos de créditos se circunscriben a criterios contables para la confección de los estados financieros de los bancos y. el Servicio de Impuestos Internos imparte las instrucciones pertinentes relativas al tratamiento tributario de las provisiones. se han impartido diversas normas conjuntas. contenidas en las respectivas circulares. en la parte que se encuentren afectos a provisiones constituidas conforme a la normativa sobre clasificación de la cartera de créditos establecida por la SBIF. En cumplimiento de los referidos mandatos legales. las que dejan de tener aplicación. Por su parte.. el inciso tercero. a normas conjuntas impartidas por la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras (SBIF) y el Servicio de Impuestos Internos (SII). Hasta la fecha. Sin embargo. Sin embargo. renegociaciones y remisiones de créditos otorgados por los bancos Sumario: Por medio de la presente Circular.

del artículo 31.-Los créditos incobrables castigados durante el año. Lo dispuesto en este número se aplicará también a los créditos que una institución financiera haya adquirido de otra. siempre que se cumpla con las condiciones antedichas”. de acuerdo a las instrucciones que impartan en conjunto la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras y el Servicio de Impuestos Internos. NORMAS LEGALES PERTINENTES El número 4º. siempre que hayan sido contabilizados oportunamente y se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro. ya no guardan una relación directa con su tratamiento tributario. Las normas generales que se dicten deberán contener. en cuanto se relacionen con el giro del negocio: “4º. Las provisiones y castigos de los créditos incluidos en la cartera vencida de los bancos e instituciones financieras. serán también aplicables a las remisiones de créditos riesgosos que efectúen los bancos y sociedades financieras a sus deudores. a lo menos. Por tal motivo. establece lo siguiente: “Especialmente procederá la deducción de los siguientes gastos. de la LIR. resulta de la mayor relevancia actualizar dichas normas conjuntas. por lo tanto. 46 . Las instrucciones de carácter general que se impartan en virtud del inciso anterior. las que dejan de tener aplicación.NORMAS circunscriben a criterios contables para la confección de los estados financieros de los bancos y. II. mediante las presentes instrucciones conjuntas se reemplazan las vigentes hasta la fecha. las siguientes condiciones: a) Que se trate de créditos clasificados en las dos últimas categorías de riesgo establecidas para la clasificación de cartera. desde que se haya pronunciado sobre ella la Superintendencia. en la parte en que se encuentren afectos a provisiones constituidas conforme a la normativa sobre clasificación de la cartera de créditos establecida por la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras. y b) Que el crédito de que se trata haya permanecido en alguna de las categorías indicadas a lo menos por el período de un año.

en el ejercicio de su giro. deben clasificarse en los rubros “créditos y cuentas por cobrar a clientes” en el Estado de Situación Financiera que deben confeccionar los bancos. de la LIR. como el caso de la cartera de leasing o de saldos correspondientes a créditos cedidos que no se han dado de baja del Estado de Situación Financiera. El valor de tales créditos corresponderá al monto adeudado de acuerdo con las condiciones pactadas. del Nº 4. 47 . INSTRUCCIONES SOBRE LA MATERIA A) CRÉDITOS SUJETOS A LAS PRESENTES INSTRUCCIONES Lo dispuesto por los incisos 2º y siguientes. se aplicará respecto de créditos otorgados por bancos que cumplan copulativamente con las características que a continuación se señalan: a) Que se trate de créditos que constituyan operaciones de crédito de dinero conforme a lo dispuesto por el artículo 1º. cuyas instrucciones conjuntas se imparten mediante la presente Circular. b) Que correspondan al tipo de operaciones que. hayan sido adquiridos o descontados por el banco a otras instituciones financieras. Cartera vencida Para estos efectos. se requiere definir condiciones objetivas para la identificación de la cartera vencida a que se refiere la ley y la manera de cuantificar los montos deducibles. como asimismo todas las cuentas por cobrar que no correspondan a operaciones de crédito de dinero o que deban considerarse como créditos para fines tributarios en su origen o posteriormente. la cartera vencida comprenderá aquellos créditos a favor de bancos que se encuentren vencidos e impagos. a favor del banco y originadas por operaciones del giro bancario. de acuerdo con las normas de la SBIF. De acuerdo con lo anterior. de la Ley Nº 18. del artículo 31. se instruye lo siguiente: 1.010. lo que resulta plenamente aplicable respecto de los gastos que los bancos pretendan deducir con motivo de las provisiones y castigos a que se refieren las presentes instrucciones. Para tal efecto.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO III. a partir del momento en que se ejercite la facultad de hacer exigible la totalidad del crédito. En el caso de créditos pagaderos en cuotas o parcialidades en los que se haya pactado una cláusula de aceleración. como asimismo ciertas medidas de control para el cumplimiento de esas reglas. B) PROVISIONES Y CASTIGOS DE CARTERA VENCIDA Entre los requisitos generales que establece la LIR para los efectos de deducir gastos en el procedimiento de determinación de la renta líquida imponible de Primera Categoría. la cartera vencida comprenderá el total adeudado en virtud de esa cláusula. sea que hayan sido pactadas en su origen por la institución o correspondan a títulos de crédito que. se encuentra la exigencia de que éstos se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el SII. Se excluyen las operaciones de factoraje.

según las normas de la SBIF. inciso 2º. de acuerdo con las normas impartidas por la SBIF.NORMAS Cuando se trate de créditos pagaderos en moneda extranjera. Cuando una o más garantías reales cubran simultáneamente dos o más créditos. y el monto que se podrá deducir para cada crédito que se encuentre en la cartera vencida. procede la deducción de gastos por provisiones. Nº 4. de la LIR. El criterio para valorar esas garantías reales corresponderá al que deben seguir los bancos para calcular las provisiones que deben constituir sobre sus activos financieros. 3. será igual a la parte no cubierta con garantías reales del valor del respectivo crédito. Para estos efectos. Castigos Los castigos de créditos vencidos e impagos que se encuentren cubiertos con “provisiones sobre cartera vencida”. 2. Provisiones Conforme a lo dispuesto por el artículo 31. Las modalidades de registro que los bancos utilicen para dar cumplimiento a las presentes normas deberán proporcionar la información necesaria para vincular y establecer las diferencias entre los resultados tributarios y los que se originan por la aplicación de los criterios de contabilidad financiera que deben seguir los bancos en materia de provisiones. cualquiera sea la modalidad de registro. el castigo se tratará como una aplicación de esas provisiones. para las operaciones de crédito indicadas en la letra A) de este Título. se cumpla el plazo establecido por la SBIF para dar de baja del Estado de Situación Financiera los activos que no se han extinguido por otra causal. cuando ellas cubren los créditos que conforman la cartera vencida de los bancos. conforme a lo señalado en el Nº 2 precedente. como asimismo cuando la cartera vencida incluya sólo cuotas o parcialidades de algún crédito caucionado con ellas. 48 . en primer lugar. las obligaciones que forman parte de la cartera vencida. En estos casos. según el tipo de crédito de que se trate. su monto en pesos deberá calcularse considerando el tipo de cambio observado a la fecha que corresponda. castigos y renegociaciones. los gastos por provisiones sobre cartera vencida de que se trata se entenderán acreditados o justificados fehacientemente ante el SII para los efectos de su deducción como gastos en la determinación de la renta líquida imponible de Primera Categoría. La fecha del castigo será aquella en que. en tanto que el castigo de la parte no cubierta corresponderá a un gasto que se debe reconocer al momento del castigo. debe entenderse que cartera vencida corresponde a la definida en el Nº 1 precedente. deterioros. se entenderá que se encuentran cubiertas con esas garantías. cuando se haya dado cumplimento a lo dispuesto en la letra D) de este título. no afectarán los resultados para fines tributarios. En todo caso.

se entenderá por renegociaciones aquellos actos o contratos entre el respectivo banco y sus clientes. b) 49 . y Créditos que se hayan remitido conforme a la letra C). darán origen a un ingreso por el valor de aquella parte del crédito cuyo plazo se renueva.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Lo indicado en el párrafo anterior no regirá para los castigos de: a) Créditos incobrables que puedan rebajarse como gastos conforme a lo dispuesto por el inciso 1º. una vez rehabilitados. Que corresponda a una renegociación con un deudor que no está en condiciones de servir normalmente su deuda si no se acuerda una condonación parcial de la obligación que arrastra. Las renegociaciones de créditos vencidos cuyas provisiones o castigos hayan sido reconocidos como gastos conforme a lo dispuesto en las presentes instrucciones conjuntas. aplicadas en beneficio de deudores que desarrollen una misma actividad o cuyas deudas tengan características comunes. solamente en los casos que se indican a continuación: a) Que se trate de renegociaciones de carácter general. y exista un informe del banco en el cual se dé cuenta de las gestiones de cobro realizadas por el banco o por terceros para el banco y de la incapacidad del deudor para servir la totalidad de la deuda. Recuperación de créditos provisionados o castigados Las sumas que se recuperen con motivo del cumplimiento por parte de los deudores de las obligaciones emanadas de los créditos que conforme a las reglas precedentes hayan sido deducidos como gastos. se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro con anterioridad a la fecha del castigo antes indicada. de la LIR. el monto condonado mantendrá la condición de gasto para fines tributarios. aquellos respecto de los cuales. de este Título. Cuando con motivo de las referidas renegociaciones. cuyo objeto principal sea renovar el plazo de los créditos vencidos e impagos. constituirán ingresos del ejercicio de dicha recuperación. C) RENEGOCIACIONES Y REMISIONES DE CRÉDITOS RIESGOSOS 1. del artículo 31. b) 4. habiéndose contabilizado oportunamente. Renegociaciones de créditos vencidos e impagos Para estos efectos. En el caso de los créditos provisionados que aún no han sido castigados. es decir. del Nº 4. el banco acreedor haya efectuado remisiones parciales de dichos créditos. corresponderá el reverso de la respectiva provisión. siempre que exista constancia de que las remisiones responden a una política de condonaciones que alcanza al grupo de deudores de que se trate.

En concordancia con lo dispuesto en el inciso final. por una parte. al menos por un año. en las dos últimas categorías de riesgo dispuestas por la SBIF para constituir tales provisiones. del artículo 31. de la LIR. igual o superior al 40% del valor del respectivo crédito. la deducción de gastos por remisiones de créditos riesgosos procederá cuando copulativamente se cumplan los siguientes requisitos: a) Que el crédito se encuentre y se haya mantenido al menos durante un año. b) De acuerdo con lo anterior. se considerará gasto la remisión de todo o parte de esos créditos. por otra. del Nº 4. de la LIR. establecen como condición para deducir gastos por concepto de remisión de todo o parte de un crédito riesgoso. del artículo 31. hasta por un monto igual al que alcanza la referida pérdida estimada al momento de la condonación. menos la parte cubierta con garantías reales valoradas según lo dispongan las normas sobre provisiones dictadas por la SBIF. el período de un año incluirá también el tiempo en que permaneció clasificado en la última categoría de riesgo establecida para la cartera en cumplimiento normal. al tratarse de créditos adquiridos de otro banco sujeto a la fiscalización de la SBIF. que su monto se encuentre afecto a provisión y que el crédito haya estado clasificado. En caso que el crédito corresponda a un deudor que está sujeto a evaluación individual de acuerdo con esas normas. del Nº 4. antes del traspaso de sus créditos a cartera deteriorada. Por consiguiente. Debido a que las normas de la SBIF ya no exigen el uso de las categorías ni la modalidad de cálculo de provisiones que el legislador tomó como referencia. 50 . que las provisiones a las que se encuentran afectas corresponden a dicha pérdida estimada. el cómputo del período de un año a que se refieren las letras a) y b) precedentes. que los créditos que cumplen con la condición de clasificación son aquellos cuyo rango de pérdida estimada correspondía al de las dos últimas categorías de riesgo existentes cuando se promulgó la Ley Nº 19.270 que introdujo la disposición de que se trata en la LIR y. en la cartera deteriorada de los bancos según las normas impartidas al efecto por la SBIF. debe entenderse. puede considerar la permanencia que ellos han tenido en la cartera deteriorada de la institución cedente. La pérdida estimada de los créditos sea y haya sido durante un año. Dicha pérdida estimada corresponderá al valor de la deuda según las condiciones pactadas. Remisiones de créditos riesgosos Los incisos 3º y 4º.NORMAS 2.

iii) Créditos hipotecarios para la vivienda. lo que deberá estar a disposición del SII para cuando éste lo requiera en el ejercicio de sus facultades de fiscalización. En lo que toca a las provisiones o castigos de créditos vencidos e impagos que hayan sido deducidos como gastos conforme a lo dispuesto por el inciso 2º. Monto de la provisión constituida por año tributario conforme a las instrucciones del Nº 2. Tipo de crédito: i) Créditos comerciales. Documento y fecha que dio origen al crédito otorgado. Fecha de vencimiento del crédito (o de la cuota vencida más antigua cuando haya operado una cláusula de aceleración). Número y fecha del comprobante en que se registró contablemente el castigo. los siguientes datos: a) b) c) RUT del cliente o deudor cuyo crédito es provisionado o castigado.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO D) CONTROL INTERNO TRIBUTARIO 1. el cual deberá contener. Fecha y monto total del crédito castigado para efectos tributarios por cada deudor. respecto de cada deudor y crédito. e) f) Tipo y monto de las garantías reales que amparan el crédito. g) h) 51 . y a las instrucciones de la presente Circular conjunta. Control de créditos provisionados y castigados Los sistemas de control de cartera de los bancos deberán proporcionar la información apropiada para una clara identificación y verificación del movimiento de provisiones y castigos en general. de la LIR. los contribuyentes deberán mantener un libro auxiliar denominado “Registro de Créditos Provisionados o Castigados para Fines Tributarios”. del Nº 4. d) ii) Créditos de consumo. como asimismo de las recuperaciones y reprogramaciones cuyos montos deben incorporarse a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría de la LIR. del artículo 31.

Saludamos atentamente a Uds.NORMAS El registro precedentemente mencionado tendrá el carácter de declaración jurada simple. según lo establecido en el documento anexo a la presente Circular conjunta. VIGENCIA DE ESTAS DISPOSICIONES Las instrucciones de esta Circular conjunta regirán a contar del Año Tributario 2010. de la presente Circular conjunta. del Título III. siempre que se trate de los deudores que deben incluirse en la categoría “C” de las normas que se aplican a contar del año 2010. cuando aún no regían las nuevas normas de la SBIF sobre la materia. del Nº 2 de la letra C). IV. los bancos deberán incluir en la nota sobre impuestos de sus estados financieros anuales. El mismo criterio deberá seguirse en el caso en que se deba computar el período de un año incluida la permanencia de un deudor en la última categoría de riesgo de la cartera en cumplimiento normal. DISPOSICIONES TRANSITORIAS SOBRE CRÉDITOS EN CARTERA DETERIORADA El período de un año de permanencia en cartera deteriorada a que se refiere la letra b). deberá ser firmado por el contribuyente. a partir del cual quedarán sin efecto todas las instrucciones impartidas con anterioridad sobre las materias aquí tratadas. 2. su representante legal o habilitado para tales efectos y estar a disposición del SII por medios electrónicos o físicos para cuando éste lo requiera. y no de la última categoría que se utiliza transitoriamente durante el año 2009. de la LIR. V. Nº 4. Exposición en los estados financieros auditados Para efectos de revelación y acreditación de las provisiones y castigos. se computará considerando el tiempo en que el crédito debería haberse incluido en esa cartera el año 2008. un detalle de los movimientos y efectos generados por la aplicación del artículo 31. Ricardo Escobar Calderón Director Servicio de Impuestos Internos 52 .

CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO ANEXO Nº 1 Información que debe proporcionarse en nota a los estados financieros anuales 53 .

a la cual se le notificaron liquidaciones de impuestos Nºs.Por presentación indicada en el antecedente. generándose así una pérdida de $ xxxxxxx. con la cual se encuentra relacionado.. y de conformidad con lo dispuesto en la Circular Nº 26. Nº 96. Especialmente. entre otros antecedentes. Texto del Oficio: 1. y este último se vincula con la situación patrimonial de la empresa emisora en la cual se tiene la inversión. Según lo dispuesto en los artículos 64. 54 . tasó el precio de enajenación de las acciones en la suma de $ 946.700 acciones de propiedad del contribuyente auditado. se estima que para establecer los valores a que se refiere el inciso tercero del artículo 64 del Código Tributario. de fecha 2 de octubre de 2008.309. Expresa que el Servicio de Impuestos Internos.OFICIOS DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS 1. Dichas acciones. por $ xxxx. y la segunda. por reintegro de Impuesto a la Renta. Agrega que con fecha 3 de octubre de 2008. la cual tiene su origen en la enajenación de 207.NORMAS II.229 de 3 de julio de 2009 Tratamiento tributario en la venta de acciones Sumario: Valor corriente en plaza en la enajenación de acciones de una sociedad anónima cerrada. del CT. inciso tercero. Sin embargo. inciso tercero. intereses y multas. Posteriormente con fecha 4 de agosto de 2008. esta pérdida resultaría improcedente. de 2008. la situación patrimonial y comercial de la empresa en la cual se tiene la inversión. en el caso en comento. el restante aspecto de la solicitud de Revisión de la Actuación Fiscalizadora fue denegado y se encuentra pendiente el plazo para reclamar de las liquidaciones. atendido a que no se encuentra acreditada ni justificada en forma fehaciente ante este Servicio. artículos 31 y 17 Nº 8. Oficio Nº 2. cuyo costo para fines tributarios ascendería a $ xxxxx. no fue acogido el reclamo del denominado concepto B.consistente en: “Improcedencia de la deducción del gasto por concepto de pérdida en venta de Acciones”. por $ xxxx. reajustado.. conforme a las facultades dispuestas en el artículo 64. expone que se encuentra asesorando a la Sociedad XXXXX. acogiéndose aquella en todo lo que dice relación con los gastos que se habían originalmente rechazado como no necesarios para producir la renta. podría considerarse. de fecha 25 de mayo de 2007. la primera de ellas por Impuesto a la Renta de Primera Categoría correspondiente al Año Tributario 2007. se notificó a su cliente Resolución Ex. del Código Tributario (CT). mediante la cual se resolvió la solicitud de revisión de la actuación fiscalizadora. a la empresa YYYYY. monto que correspondería al valor de adquisiciones de las acciones. más reajustes.. la sociedad indicada presentó solicitud de Revisión de la Actuación Fiscalizadora de las referidas liquidaciones. de la Ley de Impuesto a la Renta (LIR).000. en conformidad a lo dispuesto en el artículo 41 Nº 8 de la LIR. El valor corriente en plaza se relaciona más bien con el valor que en el mercado tengan los mencionados títulos. fueron enajenadas a un precio de $ xxxxxxx. además de originarse por la enajenación a una sociedad con la cual el cedente se encuentra relacionado en los términos previstos en las normas citadas. 380 y 381.

baste señalar. pero no guarda necesariamente relación con el valor corriente en plaza o el que normalmente se cobre en convenciones de similar naturaleza considerando las circunstancias en que se realiza la operación..En consecuencia. pero que no tienen reflejo en el patrimonio tributario. considerando que el valor corriente en plaza se relaciona más bien con el valor que en el mercado tengan los mencionados títulos.. aparece que el valor a que se refiere el Nº 8 del artículo 41 de la LIR no es el más representativo para los efectos de la aplicación de la tasación a que se refiere el inciso tercero del artículo 64 del CT en el caso que se comenta. tratándose de acciones de una sociedad anónima cerrada. la existencia de una serie de intangibles que tienen un valor comercial. deberán considerarse los demás requisitos que establecen los artículos 31 y 33 de la LIR. en el caso en comento. podría considerarse. No obstante ello. Juan Alberto Rojas Barranti Director Subrogante 55 . es importante tener presente la posibilidad de diferencias entre el patrimonio tributario y el valor comercial de la empresa y sus acciones. se vendan en un valor coincidente o cercano al valor patrimonial proporcional de aquellos títulos. ya que este último se vincula más bien con el valor comercial del bien respectivo. y basado en los antecedentes de hecho y de derecho que expone. 2. En efecto. si dicho valor no corresponde o no coincide con el valor patrimonial proporcional de las acciones. 3. utilizando como valor de referencia de la tasación el valor que resulta de aplicar el Nº 8 del artículo 41 de la LIR. solicita un pronunciamiento que confirme que en el caso que las acciones de una sociedad anónima cerrada.Sobre el particular. no cabe la aplicación del inciso 3º del artículo 64 del Código Tributario. así como las circunstancias comerciales y financieras que entre la fecha de compra y la de venta pudieran haber determinado una pérdida del valor patrimonial de la emisora. y este último se vincula con la situación patrimonial de la empresa emisora en la cual se tiene la inversión. cabe señalar que del análisis de los antecedentes aportados. entre otros antecedentes. ya que dicho valor corresponde al de adquisición de las acciones debidamente corregido por la variación del Índice de Precios al Consumidor para los fines de la respectiva corrección monetaria. se estima que para establecer los valores a que se refiere el inciso tercero del artículo 64 del CT (valor corriente en plaza o el que se cobre normalmente en convenciones de similar naturaleza). para la aceptación de la pérdida como un gasto en la determinación de la renta líquida imponible del enajenante. la situación patrimonial y comercial de la empresa en la cual se tiene la inversión.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO En relación con lo anteriormente expuesto. el solo valor de adquisición reajustado de los títulos enajenados. No necesariamente debe considerarse como único antecedente para el ejercicio de la facultad de tasar a que se ha hecho referencia. a modo de ejemplo.

25% de las remuneraciones pagadas en esos meses? 2.351 permite que los gastos relativos a los precontratos. a partir de la fecha de vigencia del artículo 14..Por presentación indicada en el antecedente.25% de las remuneraciones que dicha disposición especial contempla.083 de 22 de junio de 2009 Imputación del beneficio tributario relativo al incentivo al precontrato y a la capacitación de trabajadores Sumario: El presente Oficio trata el tema de la imputación del beneficio tributario establecido por el artículo 14 de la Ley Nº 20. que establece textualmente lo siguiente: 56 . de 30 de mayo de 2009. solicita un pronunciamiento de este Servicio respecto de la posibilidad de aplicar el descuento anual del beneficio para los “precontratos” establecido en la Ley Nº 20.351 Texto del Oficio: 1. y b) La forma mediante la cual se efectuará el descuento y los cálculos que se aplicarán para llevarlo a cabo. La base sobre la cual se calcula el límite de la franquicia. con los requisitos que establece. La Ley Nº 20. de la Ley Nº 20. siempre han sido las remuneraciones imponibles anuales actualizadas pagadas por el contribuyente. han establecido. no se computen para el cálculo de los límites generales de 1% de las remuneraciones que tanto el régimen mensual de imputación como el anual.351 en forma anual y no mensual (exclusivamente como crédito contra los pagos provisionales mensuales obligatorios.351. del artículo 33. la Jefa del Departamento de Capacitación en Empresas del Servicio Nacional de Capacitación y Empleo. de la Ley Nº 20. de la Ley Nº 19. Por ejemplo: ¿Se tomarán los seis meses correspondientes al primer período de vigencia. respecto de los gastos incurridos en programas de capacitación de los eventuales trabajadores a que se refiere el inciso 5º. se deberá tomar 0. Específicamente solicita un pronunciamiento sobre lo siguiente: a) La posibilidad de acceder al descuento de 0. Las instrucciones impartidas por el Servicio de Impuestos Internos se contienen en la Circular Nº 9 de 2009.518. Oficio Nº 2..NORMAS 2. cabe tener presente que las normas legales aplicables a la situación en comento se encuentran establecidas en el artículo 14. es decir.25% adicional para precontratos que se acojan a la Ley Nº 20. relativo al incentivo al precontrato y a la capacitación de trabajadores.Sobre el particular.351. sin perjuicio del límite específico de 0.351.

Dichas instrucciones señalan en el numeral 2.. del artículo 33. no podrán exceder del diez por ciento (10%) de los gastos descontables de acuerdo a este artículo. las cantidades cuya deducción se autoriza no podrán exceder de una suma 57 .3. sin que aquellos puedan exceder del cinco por ciento de los gastos descontables a que se refiere este artículo. De conformidad con el inciso 1º. de la Ley Nº 20.Los gastos efectuados en programas de capacitación de los eventuales trabajadores a que se refiere el inciso quinto. 3. este Servicio impartió las instrucciones para su aplicación a través de la Circular Nº 34. lo siguiente: “2.3) Monto del beneficio.518. Con todo. de la Ley Nº 19. con excepción de aquellos cuyas rentas provengan únicamente de las letras c) y d) del número 2º del artículo 20 de la citada ley. b) Deberán incluir gastos de traslado y alimentación. del artículo 14. los que. El descuento establecido en este artículo no se considerará para los efectos de determinar la suma máxima de uno por ciento (1%) a que se refieren los citados artículos 36 de la Ley Nº 19.sii.518 y 6º de la Ley Nº 20.25%) de las remuneraciones imponibles pagadas al personal en el respectivo mes. el cincuenta por ciento (50%) de los trabajadores de la empresa respecto de los cuales haya realizado cotizaciones en el sistema de pensiones del Decreto Ley Nº 3. de la Ley Nº 19.326.518 y 6º. los eventuales trabajadores contratados bajo la modalidad a que se refiere este artículo. durante el mes anterior a aquel en que se efectúe el descuento”. por los contribuyentes de la primera categoría de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Sin perjuicio del cumplimiento de los demás requisitos que establecen los artículos 36 de la Ley Nº 19.En relación con dicha disposición. podrán ser descontados del monto de los pagos provisionales mensuales obligatorios que deban declarar y pagar en los meses comprendidos en el período de vigencia de esta ley. de 4 de junio de 2009. los contratos de capacitación de los eventuales trabajadores señalados. o en el Instituto de Previsión Social.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO “Artículo 14.326. no podrán superar en el mes respectivo.351.236.518 y 6º de la Ley Nº 20. Para acceder a lo dispuesto en este artículo. de 1980. en su conjunto.cl. la cual se encuentra publicada en la página Web www. deberán cumplir con los siguientes requisitos: a) No podrán exceder en total de seis meses dentro del mismo año calendario. de la Ley Nº 20.. sin perjuicio del cumplimiento de los demás requisitos que establecen los artículos 36. las cantidades cuya deducción se autoriza mediante este artículo no podrán exceder de una suma máxima equivalente al cero coma veinticinco por ciento (0.500. incluidas sus prórrogas. y c) Deberán incluir gastos necesarios para cubrir los accidentes que puedan experimentar los eventuales trabajadores con motivo de su asistencia a los programas de capacitación.

519 y 20. en cuanto no resulten modificados por la nueva disposición legal analizada”.. Sin embargo. tal como ocurre con los beneficios establecidos en las leyes recién mencionadas.518 y 6º. En definitiva.518. el límite del 1% a que se refieren tales artículos. (crédito mensual por gastos de capacitación).25% de las remuneraciones imponibles. respecto de los gastos anuales efectuados en la capacitación de los eventuales trabajadores a que se refiere el inciso 5º.518 y 6º.25% de las remuneraciones imponibles pagadas al personal en el respectivo mes. no cabe sino concluir en relación con la primera de sus consultas. de acuerdo con el cual se aumenta en un 0. de la Ley Nº 20.25% de las remuneraciones imponibles pagadas al personal en el respectivo mes. no se considerará para los efectos de determinar la suma máxima del 1% a que se refieren los citados artículos 36. se amplía el monto máximo total de las franquicias tributarias destinadas a capacitación. de la Ley Nº 19. es decir. 19. de la Ley Nº 19. incorpora un beneficio adicional y complementario a los establecidos en los artículos 36.326. Así las cosas. de la Ley Nº 20. que cumplan con los requisitos establecidos en el citado artículo 14.518 (crédito anual por gastos de capacitación) y 6º. sin perjuicio del límite específico de 0. 19. habiéndose establecido este beneficio adicional como un complemento de los beneficios establecidos en las Leyes Nºs. de forma tal que los requisitos generales establecidos por las Leyes Nºs. resultan plenamente aplicables. Estos últimos descuentos tienen un tope propio que establece el mismo artículo 14. de un 1% a un 1.518 y 20. vale decir.25% el límite del 1% de las remuneraciones imponibles del contribuyente. no se computen para el cálculo de los límites generales de 1% de las remuneraciones que tanto el régimen mensual de imputación como el anual. cabe hacer presente que los gastos incurridos en este tipo de contratos ya podían utilizarse para los efectos de impetrar los beneficios contemplados por los artículos 36 de la Ley Nº 19. se determinarán sin incluir las cantidades que se descuenten en virtud del artículo 14. la Ley Nº 20. de la Ley Nº 19. de la Ley Nº 20. del artículo 33. compitan con aquellos destinados a la capacitación de los trabajadores ya empleados.518.326. de la Ley Nº 19. Cabe agregar que el descuento establecido en el citado artículo 14.25% de las remuneraciones que dicha disposición especial contempla.351. de la Ley Nº 20. con los requisitos que establece. Sobre esta materia.351 permite que los gastos relativos a los denominados precontratos.NORMAS máxima equivalente al 0. a utilizar como crédito por concepto de gastos de capacitación. Dicho aumento no obstante opera sólo respecto de los gastos de capacitación efectuados en programas de capacitación de los eventuales trabajadores a que se refiere el inciso 5º. la Ley Nº 20.326. respectivamente. evitando que los recursos destinados a la capacitación en el contexto de un ‘precontrato’ o contrato de capacitación de eventuales trabajadores.351. de la Ley Nº 20. que puede ser utilizado en términos anuales.326. del artículo 33. permitió aumentar el límite a deducir. 4. con los requisitos que establece.El artículo 14. Consecuentemente. De acuerdo con ello. 58 . correspondiente al 0.351.326. han establecido.

351. En este sentido. del presente año.351.351 no ha incorporado ninguna modificación. respecto de los gastos incurridos en programas de capacitación de los eventuales trabajadores a que se refiere el inciso 5º.518.25%. ello con el propósito de determinar los límites respectivos del 1% y 0. a partir de la fecha de vigencia del artículo 14. del artículo 33. deberá separarse los gastos de capacitación efectuados en programas de capacitación de los eventuales trabajadores a que se refiere el inciso 5º. el que sólo debe considerar gastos relacionados con precontratos que cumplan con el referido artículo 14.518. No obstante ello. la base sobre la cual se debe aplicar los porcentajes de límite de la franquicia. que cumplan con los requisitos del tantas veces citado artículo 14 de la Ley Nº 20. sí deben ser considerados para los efectos de determinar los señalados límites de 1%. de la Ley Nº 20. por la misma razón. Finalmente cabe indicar que la base sobre la cual se calcula el límite de la franquicia dispuesta en los textos legales ya señalados. de la Ley Nº 19. del artículo 33. cabe expresar.518. de la Ley Nº 20.25%. pero que se hayan celebrado en conformidad con el artículo 33 de la Ley Nº 19. por lo que sólo cabe concluir. que no obstante la vigencia de ésta. excluidos del tope especial de 0. si bien también pueden ser utilizados tanto respecto de la franquicia mensual como anual. por la misma razón ya indicada. corresponde a las remuneraciones imponibles anuales actualizadas pagadas por el contribuyente. que el procedimiento a utilizar para tales efectos es el establecido y desarrollado en detalle en la Circular Nº 9. de la Ley Nº 19. Ricardo Escobar Calderón Director 59 . de los demás gastos de capacitación. la Ley Nº 20.351. quedando. Se estima pertinente precisar que los gastos relacionados con precontratos que no cumplan con los requisitos especiales del comentado artículo 14.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Respecto de su segunda consulta. siempre han sido las remuneraciones imponibles anuales pagadas por el contribuyente. ambos de las remuneraciones imponibles anuales pagadas por el contribuyente.

Por residencia debe entenderse el lugar donde habitualmente vive una persona. El Servicio ha declarado que la definición del término “residente” que establece el Nº 8 del artículo 8º del Código Tributario. en la que solicitan la devolución de Impuesto Único descontado por su empleador. indicando el mes y el año de residencia. sin domicilio ni residencia en Chile. Procedimiento a utilizar por los contribuyentes para acreditarla.Por intermedio de su Ordinario indicado en el antecedente se informa que fue recibida en esa Dirección Regional una presentación de la XXXXX. es considerada residente en el país para los fines de fijar su tributación conforme a las normas generales de la Ley sobre Impuesto a la Renta. esa Dirección Regional solicita un pronunciamiento sobre la procedencia de dicha devolución en atención a los siguientes antecedentes y argumentos: Se ha constatado que el empleador no practicó rebaja alguna por concepto de presunción de gratificación de zona a que hace referencia el artículo 13 en relación con el artículo 29. Acompañan a dicha solicitud. no tiene aplicación al caso en consulta. Texto del Oficio: 1. una fotocopia simple de los contratos de trabajo suscritos con la empresa y que dan cuenta de la prestación de servicios en la Isla Guarello. quien ha solicitado un pronunciamiento del Servicio. de 1975 Sumario: La determinación del lugar de residencia del contribuyente constituye un antecedente indispensable para establecer la procedencia o improcedencia del beneficio tributario de la referencia. acompañando a la Unidad de YYY de esa Dirección Regional sesenta y seis solicitudes presentadas por sus trabajadores.. Duodécima Región. Oficio Nº 1. Archipiélago Madre de Dios. 2007 y 2008. circunstancia que en conformidad a lo dispuesto por las instrucciones impartidas por el Servicio debe ser acreditada con un certificado de la prefectura de Carabineros de Chile de la localidad respectiva o de la gobernación provincial que corresponda. ambos del Decreto 60 . invocando los beneficios que al efecto establece el artículo 13 del Decreto Ley Nº 889 de 1975.NORMAS 3. en donde se acredite la residencia del contribuyente. comuna de Puerto Natales. que reconoce una presunción de gratificación de zona que debe deducirse de la Base Imponible del Impuesto a la Renta de Segunda Categoría de los Años Tributarios 2006. contenidas en los respectivos Formularios 2117. en una jornada laboral con sistemas de turnos de cuarenta días de trabajo y veinte días de descanso. Nº 889. Al respecto. ya que el referido concepto sólo se aplica para considerar cuando una persona.L.776 de 20 de mayo de 2009 Requisitos y condiciones que deben cumplirse para acceder a la franquicia tributaria del artículo 13 del D.

que el artículo 13 del Decreto Ley Nº 889. podrán deducir de las referidas rentas una parte que corresponda a dicha gratificación por el mismo monto o porcentaje establecido en el citado decreto ley. Nº 1 y 52 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. toda vez que estiman que al tener derecho a dicho beneficio se generó un ingreso en arcas fiscales de impuesto único de Segunda Categoría en forma indebida. los trabajadores que prestan funciones en dicha faena minera. en la Isla Guarello. de 1975. 2. registran domicilio en distintas zonas del país. y que..Los contribuyentes con residencia en la I Región que obtengan rentas generadas en ella. y que en la faena cuentan con un campamento. en su opinión. de conformidad a los antecedentes aportados por el contribuyente.. dichas deducciones no podrán ser superiores en monto a aquellas que corresponderían al grado 1A de la Escala de Sueldos y Salarios vigente. toda vez que ella corresponde a un lugar de asiento transitorio. montepíos o cualquiera otra clase de 61 . a las que retornan en sus días de descanso.Sobre el particular. sólo tienen derecho a solicitar la restitución de las cantidades pagadas en forma indebida o en exceso al Fisco a título de Impuesto con motivo de no haberse efectuado la rebaja tributaria en su oportunidad. En consecuencia. Ahora bien. por lo que los trabajadores que no residan en la duodécima región no tienen derecho a impetrar el referido beneficio tributario. lo que genera la petición de devolución por parte de los trabajadores. clasificadas en el artículo 42 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. indicando mes y año de ella. En ambas situaciones. esa Dirección indica que la jurisprudencia administrativa de este Servicio dispone que los beneficiarios deberán acreditar su residencia. En el caso que un mismo contribuyente obtenga rentas clasificadas en los Nºs. establece lo siguiente: “Artículo 13. y que no gocen de gratificación de zona en virtud de lo dispuesto en el Decreto Ley Nº 249. en donde pernoctan durante los días que prestan servicios.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Ley Nº 889 de 1975. no muda en residencia. circunstancia que debe ser acreditada con un Certificado de la Prefectura de Carabineros de la localidad respectiva o de la Gobernación Provincial que corresponda. Por lo tanto. a la luz de los antecedentes tenidos a la vista. bajo las modalidades y plazos establecidos en el artículo 126 del Código Tributario. entendiéndose ésta como el lugar donde habitualmente vive una persona. 1 y 2 del mencionado artículo 42 esta deducción no podrá exceder entre ambas a aquella que correspondería al grado 1A de la Escala Única de Sueldos y Salarios. Luego de analizar los requisitos que deben cumplirse para gozar del beneficio. ante dicha Dirección Regional o sus Unidades. los contribuyentes que acrediten su residencia en la duodécima región. en donde se acredite la residencia del contribuyente. pese a su prolongación en el tiempo. la cual no constituirá renta únicamente para la determinación de los impuestos contenidos en el artículo 42. se desprende claramente que no puede entenderse por residencia el lugar en donde los trabajadores cumplen sus funciones labores. de 1974. El beneficio establecido en el inciso anterior será también aplicable a los contribuyentes del sector pasivo que residan en la I Región y que perciban jubilaciones. cabe indicar en primer término. esto es.

22. de 1974. Nº 249. la deducción total que efectúen por las distintas rentas no podrán exceder a aquella que correspondería al grado 1 A de la Escala Única de Sueldos y Salarios”. 93 y 139. y c) Que tales contribuyentes no gocen de asignación de zona en virtud del D. que residan en las Regiones I. Por su parte.sii. y c) Los empresarios individuales y socios de sociedades de personas y socios gestores de sociedades en comandita por acciones que residan en las Regiones I.L. para tener derecho al citado beneficio deben cumplirse en la especie los siguientes requisitos: a) Debe tratarse de los contribuyentes señalados en las letras a) a la c) precedentes. de 1990. b) Que obtengan rentas producto de actividades desarrolladas en las regiones y provincias indicadas y que se clasifiquen en la Segunda Categoría específicamente en el artículo 42 Nºs. 1 y 2 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. de acuerdo con lo dispuesto por la mencionada disposición legal y lo instruido mediante las citadas circulares. los trabajadores dependientes o independientes.. además. esto es. los jubilados. y cuyas instrucciones este Servicio las impartió mediante la Circular Nº 42. Las instrucciones pertinentes esta Dirección las impartió mediante las Circulares Nºs. XI y XII y actual Provincia de Chiloé. conforme a las normas del inciso tercero del Nº 6 del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. a los contribuyentes de la XI Región y de la actual Provincia de Chiloé. publicadas en el sitio web de Internet del Servicio cuya dirección es: www. se benefician con la rebaja de presunción de asignación o gratificación de zona los siguientes contribuyentes: a) Los contribuyentes activos del artículo 42 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. el cual se encuentra afecto al impuesto único de Segunda Categoría. esto es. que residan en las Regiones I. otras rentas que gocen de igual beneficio. b) Los contribuyentes pasivos del artículo 42 Nº 1 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. hacen extensivo el mismo sistema de deducciones a las bases imponibles de los Impuestos Único de Segunda Categoría y Global Complementario que previene el artículo 13 de este decreto ley. y a los contribuyentes de la XII Región. 10. los artículos 23 y 29 del citado decreto ley. 3. XI y XII y actual Provincia de Chiloé por los sueldos empresariales que se asignen.De este modo.cl. sobre Escala Única de Sueldos del Sector Público. todas del año 1976. En caso que estos contribuyentes obtengan.NORMAS pensiones. 62 . pensionados o montepiados. Por su parte. XI y XII y actual Provincia de Chiloé. 83.

en lo que concierne a la acreditación de la residencia. debiendo tenerse presente que este Servicio ha declarado que la definición del término “residente” que establece el Nº 8 del artículo 8º del Código Tributario.2005. el cual se encuentra publicado en la página Web de este Servicio. indicando la forma o el procedimiento a utilizar por los contribuyentes para acreditarla en los lugares beneficiados con la franquicia. Ricardo Escobar Calderón Director 63 . de 28.04. dada la modalidad especial en que desarrollan sus funciones. que la determinación del lugar de residencia del contribuyente constituye un antecedente indispensable para establecer la procedencia o improcedencia del beneficio tributario en referencia. este Servicio ha establecido a través de múltiples pronunciamientos entre los cuales puede citarse el Ord. siendo imposible emitir un pronunciamiento a priori por parte de esta Dirección. no tiene aplicación al caso en consulta. ya que el referido concepto sólo se aplica para considerar cuando una persona.. sin domicilio ni residencia en Chile.203. indicando el mes y el año de residencia 5. cabe concluir que los trabajadores de la empresa XXXXXX tendrán derecho al beneficio tributario en estudio en la medida que cumplan con la condición indicada precedentemente. y que al parecer no concurriría en el caso en análisis.. Nº 1. en donde se acredite la residencia del contribuyente. entendiéndose por residencia el lugar donde habitualmente vive una persona.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO 4. es considerada residente en el país para los fines de fijar su tributación conforme a las normas generales de la Ley sobre Impuesto a la Renta.Ahora bien. circunstancia que en conformidad a lo dispuesto por las instrucciones impartidas por este Servicio debe ser acreditada con un certificado de la prefectura de Carabineros de Chile de la localidad respectiva o de la Gobernación Provincial que corresponda.Basado en lo expuesto.

Señala que. Atendido que no existe un pronunciamiento previo del Servicio de Impuestos Internos sobre la materia. solicita un pronunciamiento con respecto al tratamiento tributario de los ingresos obtenidos por un contribuyente que explota máquinas de juego.L. de modo que a la luz de las normas del D. ingresos obtenidos por el titular o arrendatario de la máquina. pudiendo distinguirse a lo menos las siguientes operaciones: a) Título en virtud del cual se explote la máquina.. 64 . solicita se indique el tratamiento tributario en cuanto al IVA e Impuesto a la Renta de las operaciones descritas. es decir. Asimismo. b) Operación de la máquina. Según indica el contribuyente consultante. Nº 825. mediante un informe pericial que se acompaña a la presentación. Oficio Nº 2. c) Ingresos percibidos por el ganador. Texto del Oficio: 1. en el cual se califica a estas máquinas como juegos de destreza. el arrendamiento.Se ha recibido en esta Dirección Nacional el Oficio indicado en el antecedente. usufructo o cualquier otra forma de cesión de su uso o goce temporal también se encontrará gravado con IVA de conformidad con el artículo 8º letra g) del D. las máquinas de juego se encontrarían aprobadas por el Laboratorio de Criminalística de la Policía de Investigaciones de Chile. específicamente como provenientes de las empresas de diversión y esparcimiento. si ésta se vende o arrienda. mediante el cual el señor Director Regional de la Dirección Regional Metropolitana XXX. sí cabe analizar diversos aspectos tributarios que presenta su explotación. sin perjuicio que el Servicio de Impuestos Internos no es la entidad competente para pronunciarse sobre la licitud o ilicitud en la explotación de dichas máquinas. La explotación de esta clase de máquinas ofrece.NORMAS 4.L. dicha actividad configura un servicio de diversión o esparcimiento el cual constituye un hecho gravado con Impuesto al Valor Agregado. en definitiva.181 de 26 de junio de 2009 Situación tributaria frente al IVA e Impuesto a la Renta de la explotación de máquinas de juego Sumario: La venta de máquinas de juegos se encuentra gravada con IVA. un servicio que tiene por objeto proporcionar diversión y esparcimiento a sus clientes. Nº 825. Los ingresos provenientes de la explotación de las máquinas de juego a que se refiere la consulta. se clasifican dentro de las rentas a que alude el Nº 4 del artículo 20 de la Ley de la Renta.

en cuanto constituye una actividad destinada a otorgar “diversión” o “esparcimiento” a los clientes o terceros. dicha actividad configura un servicio de diversión o esparcimiento el cual constituye un 65 . Como se ha sostenido con anterioridad. de 1974. 3. siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los Nºs. su arrendamiento. cualquier persona dotada del conjunto de medios para prestar servicios destinados a la diversión o esparcimiento se encontrará gravada con IVA. Nº 825. según lo dispone el artículo 55 del D. efectúa a los Nºs. recreo. 3 y 4 del artículo 20 de la Ley de la Renta”.L. que las adquiere o importa con ánimo de venderlas en nuestro país. Ahora bien.L. “Diversión” significa. Por su parte.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO 2.. toda vez que se trataría de una convención a título oneroso que sirve para transferir el dominio de bienes corporales muebles.L. recreo.L. importa diversión. quien explota esta clase de máquinas ofrece. y no a los sujetos que las desarrollan. debe ser entendida a las actividades en sí mismas que son mencionadas. el artículo 20 Nº 4 de la Ley de la Renta.L. Nº 825. grava con el Impuesto de Primera Categoría. en atención a que las máquinas aludidas constituyen bienes corporales de carácter mueble. de la explotación de máquinas de juego. se puede sostener que las máquinas de juegos tienen por finalidad otorgar diversión y esparcimiento a quienes las emplean. un servicio que tiene por objeto proporcionar diversión y esparcimiento a sus clientes. por su parte.L. 3 y 4 del artículo 20 de la Ley de la Renta. pasatiempo solaz. a las empresas de diversión y esparcimiento. de modo que a la luz de las normas del D. Nº 825. Nº 825 de 1974. usufructo o cualquier otra forma de cesión de su uso o goce temporal también se encontrará gravado con IVA de conformidad con el artículo 8º letra g) del D. En efecto. en definitiva.. y de acuerdo al mismo Diccionario. En consecuencia. actividades con que se llena el tiempo que las ocupaciones dejan libre. de 1974. desahogo. entre otras. según el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española. esta Dirección considera que constituye una prestación de servicios afecta a dicho impuesto. prima. comisión. el artículo 2º Nº 2 del D. la remisión que el D. Nº 825. define a los servicios gravados con IVA como toda “acción o prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe un interés.Desde el punto de vista de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios. debiendo facturarse al momento en que la remuneración o renta es percibida o puesta de cualquier forma a disposición del prestador del servicio. De este modo. contenida en el D. o cualquiera otra forma de remuneración. Al tenor de estas definiciones.Acerca del tratamiento tributario frente al Impuesto al Valor Agregado. Nº 825. según prescribe el artículo 55 de la referida ley. “Esparcimiento”. debiéndose facturar la respectiva operación en el período tributario en el cual se produce la entrega material o simbólica de las máquinas. la venta de máquinas de juegos se encuentra gravada con IVA a la luz de lo dispuesto por el artículo 2º Nº 1 y 3 del citado cuerpo legal. efectuada por un vendedor. Por su parte.

de acuerdo con las reglas generales establecidas en el artículo 55 del D. sean éstos fichas. que establece el Reglamento de Juegos de Azar en Casinos de Juego y Sistema de Homologaciones. esto es. Nº 825. menos los premios manuales pagados y menos las retenciones para pozos acumulados.L.Finalmente. En cuanto a la base imponible del Impuesto al Valor Agregado. los ingresos provenientes de la explotación de las máquinas de juego a que se refiere la consulta. y en virtud de dicha tipificación se afectan con los impuestos generales de la ley del ramo. menos la habilitación inicial o valor de apertura (hopper). siendo el régimen legal que se aplica al funcionamiento de los casinos de carácter especialísimo.L. conviene señalar que las máquinas de juegos habilitadas para operar con monedas o dinero en efectivo. según corresponda. el prestador de este servicio.NORMAS hecho gravado con Impuesto al Valor Agregado y. a propósito de las máquinas que operan legalmente en casinos de juegos. Nº 825. En el caso que nos convoca. deben ser autorizadas por este Servicio previamente a su funcionamiento. y por lo establecido en el artículo 24 del Decreto de Hacienda Nº 547.. En consecuencia. para lo 66 . por los ingresos registrados mediante el recuento de valores. el impuesto deberá aplicarse sobre el valor de las operaciones respectivas. en razón de la naturaleza de las operaciones que regula –las que en términos generales se encuentran prohibidas en nuestro ordenamiento jurídico. específicamente como provenientes de las empresas de diversión y esparcimiento. se clasifican dentro de las rentas a que alude el Nº 4 del artículo 20 de la ley precitada. es decir. por lo tanto.En relación con las normas de la Ley de la Renta. de acuerdo a lo dispuesto por los artículos 56 Nº 3 y 63 de la ley mencionada. ésta se encuentra determinada por los ingresos brutos en las máquinas.. deberá recargar IVA a la remuneración que obtenga por dichos servicios. es decir.y del impuesto particular que les afecta. de fecha 2 de mayo de 2005. Sin embargo. se debe aplicar la regla general del artículo 15 del D. 4. sea el propietario o mero tenedor de las máquinas de juego. pudiéndose rebajar como crédito el tributo de categoría señalado de los impuestos personales indicados. al no existir normas especiales sobre la materia. Por constituir la explotación de máquinas de juego un “servicio”. con el Impuesto de Primera Categoría y Global Complementario o Adicional. ello sin perjuicio de que el contribuyente puede ser autorizado para eximirse de la obligación de emitir boleta por los servicios prestados. para determinar la base imponible del Impuesto al Valor Agregado en el caso de explotación de máquinas de destreza fuera de los casinos legalmente autorizados. Nº 825. no es posible aplicar el procedimiento señalado precedentemente al caso que se analiza. el valor de las operaciones estará representado por todo el dinero introducido por los clientes en las máquinas o la cantidad total pagada para adquirir las fichas u otros medios necesarios para jugar. de acuerdo a la facultad que el inciso primero del artículo 56 del citado cuerpo legal confiere a la Dirección del Servicio. 5. en el caso de la operación de máquinas de juegos genéricamente denominadas tragamonedas. menos las reposiciones de fichas o monedas efectuadas a las máquinas durante la jornada. que de conformidad con lo dispuesto por el artículo 15 del D. dinero u otros instrumentos representativos de dinero.L. este Servicio ha señalado. la correspondiente boleta deberá ser emitida al momento en que la remuneración se perciba o sea puesta de cualquier forma a disposición del prestador del servicio.

de 2005. no se requerirá de autorización del SII para operarlas. contemplándose en el Nº 10 del Art. Ricardo Escobar Calderón Director 67 . por cuanto la emisión de la boleta respectiva deberá realizarse al momento de la adquisición de las mencionadas fichas o elementos accionatorios. En caso que las máquinas de juegos requieran la introducción de fichas u otro elemento que permita el accionamiento de las mismas. el cual se encuentra establecido por la Resolución Ex. SII Nº 63.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO cual debe seguirse el mismo procedimiento considerado para la autorización de máquinas expendedoras o prestadoras de servicios. 97 del Código Tributario las sanciones asociadas al no cumplimiento de la obligación indicada.

esto es. 3 y 4. porque en concepto de la Dirección Regional respectiva. Texto del Oficio: 1. según el Departamento Fiscalizador. Este criterio. consultoría e ingeniería. debía haber gravado con IVA los servicios de consultoría por ser prestados por una empresa constructora. construye. Agrega que su cliente grava con IVA los servicios de ingeniería cuando forman parte del proyecto de construcción y no lo hace. se encuentra sujeto a una fiscalización en el que le desconocen el derecho a no gravar con IVA los servicios de consultoría. sea esta misma quien ejecute las obras respecto de las cuales el informe técnico da cuenta. de fecha 9 de noviembre de 1987... Oficio Nº 1. en el que se indicó que las asesorías en construcción o proyectos de ingeniería debían gravarse con IVA cuando eran prestados. que tendrían los servicios de consultoría realizados por una empresa constructora que no participa en la ejecución de las obras. no constituyen hechos gravados con IVA por no provenir del ejercicio de actividades comprendidas en los Nºs. del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Por regla general los servicios de asesoría.NORMAS 5. porque entiende que en 68 . mediante la cual solicita un pronunciamiento relativo a la procedencia de gravar con IVA los servicios de asesoría. y utilizar el 100% del IVA crédito asociado a sus operaciones afectas. que se plasman en informes. y con IVA las actividades específicas asociadas a la construcción. Señala que su cliente XXXX Ltda. Con estos antecedentes.918 de 5 de junio de 2009 Servicios de consultoría realizados por una empresa constructora que no participa en la ejecución de las obras Sumario: El presente Oficio trata sobre la incidencia tributaria del Impuesto al Valor Agregado. que ha facturado sin IVA los servicios de consultoría. salvo en aquellos casos en que siendo el prestador de la asesoría una empresa constructora. solicita a este Director Nacional. por empresas constructoras. como ocurre en la especie. que confirme que el criterio señalado anteriormente sólo se aplica cuando la empresa que presta el servicio de asesoría además lo ejecuta.383.Se ha recibido en esta Dirección Nacional su presentación del antecedente. cuando no implementa el proyecto de ingeniería. y no cuando quien ejecuta el proyecto de ingeniería es un tercero ajeno e independiente comercial y patrimonialmente a la empresa constructora. se encuentra avalado en el Oficio Nº 4. consultoría y construcción prestados por una empresa constructora que no ejecutará las obras respecto de las cuales se realizaron los estudios. aplicando respecto de estas últimas el criterio de la proporcionalidad.

del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. el IVA es un impuesto que afecta a las ventas y servicios. y sobre la base de los antecedentes referidos sólo se encontrará gravada con IVA la asesoría. Nº 825. Ahora bien. este Servicio comparte la opinión vertida por el consultante.. de aquellos que de ordinario y por su propia naturaleza se encuentran sujetos al Impuesto al Valor Agregado. sea esta misma quien ejecute las obras respecto de las cuales el informe técnico da cuenta. aquellos casos en que siendo el prestador de la asesoría una empresa constructora. de 1974. 3. 2. siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los Nºs. teniendo en vista el tenor de la presentación. prima. Por su parte. todo lo anterior.Este servicio ha señalado de manera sistemática que los servicios de asesoría. cuando el informe que se emita por el prestador constituya parte de las obligaciones que se deriven u originen en un contrato de construcción. 3 y 4.L. Ricardo Escobar Calderón Director 69 .CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO ese caso. por regla general. consultoría e ingeniería. el artículo 2º Nº 2 del citado cuerpo legal define servicio como: “La acción o prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe un interés. 3 y 4 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta”. no constituyen hechos gravados con IVA por no provenir del ejercicio de actividades comprendidas en los Nºs..Según dispone el artículo 8º del D. 4. el servicio que presta se encuentra incluido bajo el número 5 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. comisión o cualquiera otra forma de remuneración.. considera ajustada a derecho la calificación tributaria que hace de los hechos descritos y concuerda con la forma como se ha procedido a documentar la operación. que se plasman en informes. constituirá una excepción a dicha regla. En otras palabras.Así las cosas.

creadas por la Ley Nº 20.182.123 al Código del Trabajo. Nº 1. esta clase de empresas sólo pueden dedicarse a la prestación de servicios de suministro de trabajadores. 2. como asimismo las labores de selección de personal constituyen una prestación de servicios gravada con IVA.583. de 12 de noviembre de 2003.L.123. Texto del Oficio: 1.L. destinado a dicho suministro. se encuentran afectos a IVA.123.028. Las Empresas de Servicios Transitorios. cabe señalar que esta Dirección Nacional ha resuelto en reiteradas oportunidades a través de los Oficios Nº 3.Se ha recibido en esta Dirección Nacional la presentación del antecedente.Sobre el particular. introducida por la Ley Nº 20. de 2006. en virtud del artículo 2º Nº 2 del D. de modo que deben tener un objeto social exclusivo. Nº 825. 70 . creadas por la Ley Nº 20. solicita un pronunciamiento respecto a si los ingresos que percibirá su cliente en el desarrollo de su negocio dedicado al suministro de trabajadores al amparo de las normas del Título VII del Libro Primero del Código del Trabajo.. de 9 de marzo de 2004 y Nº 4.830 de 27 de mayo de 2009 Impuesto al Valor Agregado en empresas de servicios transitorios Sumario: Aplicación de IVA a los servicios prestados por las empresas de servicios transitorios. de 2006. Con respecto a estas empresas y a las actividades realizadas.123. De acuerdo con la nueva normativa legal. Señala que su cliente es una empresa denominada YYYY S. cuyo giro único y exclusivo es la prestación de servicios administrativos temporales. mediante la cual el señor XXXXX consulta respecto del tratamiento tributario con relación al Impuesto a las Ventas y Servicios de las Empresas de Servicios Transitorios (EST). por lo tanto. de 26 de agosto de 2002. son agencias de negocios y. Por lo tanto. por tratarse de una actividad comercial. Nº 5. Nº 4. la empresa prestadora y sus operaciones se encuentran gravadas con IVA de conformidad con los artículos 2º Nº 2 y 8º del D.. Nº 825. de 2006.755. y la documentación tributaria que deben emitir. de 1974. Oficio Nº 1.. de 11 de noviembre de 2004 que las empresas dedicadas al suministro y selección de personal deben ser consideradas como agencias de negocios.A. su actividad consistente en el servicio de poner a disposición de terceros trabajadores para cumplir tareas de carácter transitorio u ocasional.956. y por ende sus actos reputados mercantiles de acuerdo con lo establecido en el artículo 3º Nº 7 del Código de Comercio. en concordancia con el artículo 20 Nº 3 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. en concordancia con el artículo 20 Nº 3 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.NORMAS 6. suministrando a otras empresas personal para que ejecuten diversos trabajos de índole administrativo y sobre la base de un contrato de puesta a disposición de trabajadores reglamentado por el artículo 183-N del Código del Trabajo. de 23 de diciembre de 2002. creadas por la Ley Nº 20.

de 2006. ponderando en todo caso la legislación que las regula y las relaciones laborales a que dieren lugar.Por otra parte. pudiendo prestar uno solo. es menester analizar las prestaciones en sí mismas. la finalidad de estas nuevas empresas creadas por la Ley Nº 20. 71 . de modo que puede concluirse que la actividad propiamente tal que es desarrollada por estas empresas no ha sufrido modificación alguna. su finalidad es poner a disposición de terceros. sin perjuicio de las nuevas regulaciones de carácter laboral que existen en la actualidad.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO 3. es idéntica a aquellas empresas dedicadas a la provisión y selección de personal con anterioridad a la publicación de esta ley. y las nuevas responsabilidades que tendrían a este respecto las empresas usuarias. como asimismo los actos que ejecuten en el desarrollo de su negocio. no ha generado modificación alguna en cuanto a la naturaleza mercantil de las empresas prestadoras de servicios transitorios. Como puede advertirse. Lo que apunta el concepto al hablar de la prestación de una serie de servicios de la más variada índole es a no limitar en forma taxativa los servicios a los cuales puede dedicarse una agencia de negocios. de dicho cuerpo legal. pero ello no implica que la agencia de negocios deba poseer un giro amplio o múltiple. puesto que de acuerdo con la definición dada de agencia de negocios esta es una “organización estable que puede prestar servicios a distintas personas a la vez. independientemente de las nuevas relaciones de carácter laboral creadas por la Ley Nº 20. Este concepto no exige que la agencia de negocios deba prestar varios servicios para ser considerada como tal. a través de la prestación de una serie de servicios de la más variada índole. y cuyo objetivo es facilitar a sus clientes la ejecución de sus negocios. e incorporadas al Código del Trabajo.123. Cabe hacer presente que. denominados usuarios. capacitación y formación de trabajadores. estas empresas siguen siendo mercantiles... para los efectos de la aplicación del Impuesto al Valor Agregado a los servicios de suministro temporal de trabajadores. el cual sigue siendo la provisión temporal de trabajadores para cubrir necesidades del cliente. deban tener un objeto social único y exclusivo. así como otras actividades afines en el ámbito de los recursos humanos.123. con respecto a las denominadas Empresas de Servicios Transitorios.Ahora bien. trabajadores para cumplir en estas últimas. tareas de carácter transitorio u ocasional. sin que se haya alterado el servicio en sí mismo. deben ser consideradas como agencias de negocios. Bajo este contexto. entre los trabajadores de la YYYY. tanto civiles como mercantiles”. de acuerdo a su definición contenida en el artículo 183 F. en cuanto incidan de forma relevante sobre algún elemento del hecho gravado. no debiera alterar la conclusión señalada en el párrafo anterior. como asimismo la selección. desde un punto de vista jurídico. puesto que la nueva regulación dice relación fundamentalmente con aspectos laborales. puesto que de acuerdo con la Doctrina del Derecho Comercial Chileno. reguladas por el nuevo Título VII del Libro Primero del Código del Trabajo. en cuanto a la circunstancia que las nuevas Empresas de Servicios Transitorios de acuerdo con el artículo 183 F del Código del Trabajo. 4. de 2006. de 2006. Es así como la Ley Nº 20. pudiendo ser muy variados en cuanto tengan por finalidad facilitar a sus clientes la ejecución de sus negocios.123. pudiendo encontrarse dedicada a la prestación de una sola clase de servicios en forma exclusiva sin perder su naturaleza de agencia de negocios.

de 1999.123. en virtud del artículo 2º Nº 2 del D.. como asimismo las labores de selección de personal constituyen una prestación de servicios gravada con IVA. de 1974. y por lo tanto su actividad consistente en el servicio de poner a disposición de terceros trabajadores para cumplir tareas de carácter transitorio u ocasional. como sugiere en su presentación. 5. se concluye que las Empresas de Servicios Transitorios. estas empresas por la remuneración que perciban en el ejercicio de su actividad deberán emitir una factura tradicional en papel o de forma electrónica.Por todo lo anteriormente expuesto.NORMAS Por consiguiente. de acuerdo con las normas generales contenidas en el D. por tratarse de una actividad comercial. En consecuencia.L. se estima que resulta irrelevante que las Empresas de Servicios Transitorios deban poseer un objeto social único y exclusivo. en concordancia con el artículo 20 Nº 3 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. condición que en nada altera su naturaleza de agencia de negocios. Nº 825. en la cual se deberá recargar el Impuesto al Valor Agregado correspondiente.080. Juan Alberto Rojas Barranti Director Subrogante 72 . Nº 6. creadas por la Ley Nº 20. de 2006. son agencias de negocios.L. Nº 825. y no una factura por servicios no gravados o exentos regulada en la Resolución Ex.

estableciendo que las empresas de transporte de carga que sean propietarias o arrendatarias con opción de compra de camiones de un peso bruto vehicular igual o superior a 3.764. la Resolución Ex. del Ministerio de Economía.860 kilogramos. el artículo 3º de la Ley Nº 20.860 kilogramos. lo establecido en el artículo 6º letra A) Nº 1 del Código Tributario.F. de 1974) y su Reglamento contenido en el Decreto Supremo Nº 348. contenido en el artículo 1º del D. lo dispuesto en los artículos 3º y segundo y tercero transitorios de la Ley Nº 20. y CONSIDERANDO: 1º Que.L. modificó el inciso cuarto del artículo 2º de la Ley Nº 19. que realicen transporte de carga desde Chile al exterior y viceversa.502. también podrán acceder al beneficio 73 .1980. Nº 825. por concepto del Impuesto Específico al Petróleo Diesel. de 1974. también podrán acceder al beneficio que permite recuperar un porcentaje de las sumas pagadas por dichos vehículos.764.764. contenida en el D. tendrán derecho a deducirlo de su débito fiscal. de 2004. Nº 7.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO III.. el cual tendrá carácter de crédito fiscal respecto del Impuesto al Valor Agregado. el Servicio de Impuestos Internos imparte instrucciones para que las empresas que realicen transporte de carga terrestre desde Chile al exterior y viceversa accedan al mecanismo de recuperación del impuesto específico al petróleo diesel del Art. SII Nº 30.10. por consiguiente. lo dispuesto en el artículo 2º de la Ley Nº 19. que realicen transporte de carga desde Chile al exterior y viceversa. de 2007. el beneficio establecido en el artículo 36 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios (D.502. modificada por la Resolución Ex.360. estableciendo que las empresas de transporte de carga que sean propietarias o arrendatarias con opción de compra de camiones de un peso bruto vehicular igual o superior a 3.L. Texto de la Resolución: Hoy se ha resuelto lo que sigue: VISTOS: Las facultades que me confieren los artículos 1º y 7º de la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos. del Ministerio de Hacienda. Nº 830. establecido en el artículo 6º de la Ley Nº 18. Lo anterior considerando que el artículo 3º de la Ley Nº 20. SII Nº 121. 2º de la Ley Nº 19.360. lo dispuesto en el artículo 6º de la Ley Nº 18. modificó el inciso cuarto del artículo 2º de la Ley Nº 19.L. publicado en el Diario Oficial el 15.360. Resolución Exenta Nº 113 de 31 de julio de 2009 Recuperación del impuesto específico al petróleo diesel Sumario: Por medio de la presente Resolución. publicada en el Diario Oficial el 30 de junio de 2009. Fomento y Reconstrucción. de 1975.RESOLUCIONES DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS 1.764 y sus modificaciones.

cuyo impuesto recargado puede deducirse del débito fiscal según lo señalado en el artículo 2º de la Ley Nº 19. por consiguiente. previstos en el artículo 36 del Decreto Ley Nº 825. de 19 de junio de 2001 y sus modificaciones. establece que en el caso de que estos contribuyentes. de 2006 y 2007.764. podrán solicitar la devolución de las sumas no imputadas. que tengan derecho a deducir de su débito fiscal el Impuesto Específico al Petróleo Diesel en conformidad al artículo 2º de la Ley Nº 19. respectivamente. el artículo 36.764. por concepto del Impuesto Específico al Petróleo Diesel. el artículo 2º de la Ley Nº 19.L. la norma antes citada.502. establece que los exportadores tendrán derecho a recuperar el impuesto del Título II que se les hubiere recargado al adquirir bienes o utilizar servicios destinados a su actividad de exportación e igual derecho tendrán respecto del impuesto pagado al importar bienes para el mismo objeto y. y en el Decreto Supremo Nº 348. en el código 544 del formulario 29 de Declaración y Pago Simultáneo Mensual. de acuerdo a las instrucciones impartidas en Circular Nº 69 de 2008. de 1974. modificada por las Resoluciones Ex. no hayan recuperado total o parcialmente el porcentaje correspondiente en la forma antes señalada. de 1974. del Ministerio de Economía Fomento y Reconstrucción. asimismo. 6º Que. 4º Que.360. el cual tendrá carácter de crédito fiscal respecto del Impuesto al Valor Agregado. y los antecedentes que deben acompañarse por el interesado (…)”. modificada por el artículo 3º de la Ley Nº 20. tendrán derecho a deducirlo de su débito fiscal. de 2004. por no encontrarse afectos al Impuesto al Valor Agregado o por la cuantía de su débito fiscal. impartió instrucciones para establecer las condiciones. 2º Que. del D. estableciendo los requisitos de la declaración jurada y los antecedentes que deben acompañar los exportadores para obtener dicha recuperación. declaraciones y demás antecedentes necesarios para hacer efectivos los beneficios que se otorgan en este artículo.360. 74 . el Servicio de Impuestos Internos impartió instrucciones referentes a la devolución de IVA a exportadores a través de la Resolución Ex. 3º Que. la solicitud correspondiente se efectuará de acuerdo al procedimiento y plazos establecidos para la recuperación del Impuesto al Valor Agregado. Nº 23. establecido en el artículo 6º de la Ley Nº 18.764. establece que “(…) El Servicio de Impuestos Internos determinará las especificaciones de la solicitud y la declaración jurada indicadas. modificado por el artículo 3º de la Ley Nº 20. En este evento. 5º Que. RESUELVO: 1º Las empresas que realicen transporte de carga desde Chile al exterior y viceversa. deberán presentarse en el Servicio de Impuestos Internos. inciso 1º. Nº 121. Nºs. 148 y 30. de 1975. formatos y plazos para proporcionar información sobre las compras de petróleo diesel.NORMAS que permite recuperar un porcentaje de las sumas pagadas por dichos vehículos. el Servicio de Impuestos Internos por medio de la Resolución Ex. que las solicitudes. deberán declarar el porcentaje de dicho tributo que tengan derecho a recuperar. Nº 825.

en extracto. quedarán sujetas al cumplimiento de las obligaciones establecidas en dicha Resolución y en sus posteriores modificaciones. de 2004. la información. Ricardo Escobar Calderón Director 75 . podrán solicitar la devolución de las sumas no imputadas por concepto de Impuesto Específico al Petróleo Diesel. del anexo Nº 3 de la Circular Nº 69 de 2008.764. en el Diario Oficial. documentos y antecedentes de respaldo del monto del crédito por dicho impuesto. podrá hacerse efectivo a contar del mes de agosto del año 2009. y sus modificaciones. el beneficio establecido por el artículo 2º de la Ley Nº 19. elimínase el párrafo tercero del título “Registro de valores asociados al código de la línea 36”. Anótese y comuníquese y publíquese en extracto. de 2001. modificado por el artículo 3º de la Ley Nº 20. para cuando éste lo requiera. relativo a las Instrucciones de llenado anverso del formulario 29.360. no puedan recuperar total o parcialmente el crédito correspondiente.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO 2º En caso de que las empresas señaladas en el número anterior.764. Nº 23. En consecuencia las empresas referidas en los dispositivos anteriores. cumpliendo los requisitos establecidos en la Resolución Ex. Nº 121. en la forma establecida en el inciso cuarto del artículo 2º de la Ley Nº 19. debiendo mantener a disposición del Servicio. Asimismo. La presente resolución regirá a partir de su publicación. 3º Elimínase el resolutivo Nº 2 de la Resolución Ex. 4º Para los fines previstos en la presente Resolución. respecto del Impuesto Específico al Petróleo Diesel recargado en facturas emitidas por las empresas distribuidoras o expendedoras del combustible a contar del 1º de julio de 2009.

L.L. 2º Que. Texto de la Resolución: Hoy se ha resuelto lo que sigue: VISTOS: Las facultades contempladas en los artículos 1º y 7º de la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos. Nº 7. que establece un incentivo extraordinario transitorio por gastos de capacitación para las empresas que no hayan reducido el número de sus trabajadores dependientes. del Ministerio de Hacienda.5) veces el monto del crédito por gastos de capacitación mensual.326. tendrán derecho a deducir del monto de los pagos provisionales mensuales obligatorios. esto es.000. publicada en el Diario Oficial de 29 de enero de 2009.518. de 1980. contenida en el artículo 1º del D. por otra parte. tendrán derecho a un crédito contra los pagos provisionales mensuales obligatorios.500. 30 inciso primero y 32 del Código Tributario. el artículo 6º de la Ley Nº 20. y CONSIDERANDO: 1º Que. publicada en el Diario Oficial de 29 de enero de 2009. sobre protección del empleo y fomento a la capacitación laboral.351 antes citada. el artículo 36 de la Ley Nº 19. en que hayan incurrido respecto de los trabajadores dependientes cuyas remuneraciones del mes respectivo no hayan excedido de $ 380. e incentiva el denominado “precontrato de capacitación” .351.351. que no hayan reducido el número de sus trabajadores dependientes que cotizan en el sistema de pensiones del D.351 publicada en el Diario Oficial de 30 de mayo de 2009. los contribuyentes que cumplan con el requisito dispuesto en el artículo 10 del mismo estatuto. respecto del mes de abril de 2009. Nº 830. en el artículo 6º letra A Nº 1 y en los artículos 29. publicada en el Diario Oficial de 30 de mayo de 2009.L.326. se hubiese utilizado el crédito previsto en el inciso penúltimo del artículo 6º de la Ley Nº 20. Nº 3. publicado en el Diario Oficial de 15 de octubre de 1980. en forma previa.F.NORMAS 2. los Títulos II y III de la Ley Nº 20. Este beneficio podrá ser utilizado siempre que. de conformidad con el artículo 11 de la Ley Nº 20. de 1974. los gastos efectuados en programas de ca- 76 . publicada en el Diario Oficial de 14 de octubre de 1997. el organismo fiscalizador imparte las instrucciones pertinentes sobre la forma de declarar en el formulario 29 los créditos establecidos en los artículos 11 y 14 de la Ley Nº 20. equivalente a dos y media (2. de conformidad con el artículo 14 de la Ley Nº 20. que contempla la deducción de un crédito mensual por gastos de capacitación contra los pagos provisionales obligatorios. Resolución Exenta Nº 110 de 28 de julio de 2009 Protección del empleo y fomento a la capacitación laboral Sumario: Por medio de la presente Resolución. sobre Protección del Empleo y Fomento a la Capacitación Laboral. o en el Instituto de Previsión Social. los contribuyentes que cumplan con los requisitos dispuestos en dicho artículo. contenido en el D.

bajo los códigos 721. de la Ley Nº 20. de 13 de julio de 2004. como crédito contra el referido impuesto. de 16 de diciembre de 2003. (Crédito 77 . de la Ley Nº 19.351. 5º Que.351.25%) de las remuneraciones imponibles pagadas al personal en el mes respectivo. Cabe hacer presente que los gastos a que se refiere este considerando. de Declaración Mensual y Pago Simultáneo de Impuestos. se creó el Formulario 29 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo de Impuestos. de acuerdo a las reglas que en dicha norma legal se establecen. 4º Que. bajo el código 721 (Crédito del Mes) de la línea 53 (Crédito Capacitación Ley Nº 19. Las instrucciones sobre la materia fueron impartidas por este Servicio a través de la Circular Nº 9. los contribuyentes deberán declarar el monto total de dicho crédito en el Formulario 29. sino que esencialmente dan cuenta de un beneficio adicional consistente en que. Nº 165. respecto a la utilización de los créditos establecidos en los artículos 11 y 14 antes citados. tengan derecho a imputar el crédito establecido en el artículo 11 de la Ley Nº 20. cumpliéndose los requisitos legales. 2º Para la declaración del crédito mensual del artículo 6º de la Ley Nº 20. respecto del beneficio establecido por el artículo 14 de la Ley Nº 20. no constituyen un crédito especial distinto a los determinados conforme a las normas del artículo 6º de la Ley Nº 20. Nº 62. que contempla la deducción de un crédito anual por gastos de capacitación. mediante la Resolución Ex.326. del artículo 33. el artículo 6º. deberán declarar el monto de dicho crédito en el Formulario 29. tengan derecho a deducir. este Servicio ha impartido las instrucciones respectivas mediante la Circular Nº 34.326. los que no podrán exceder de una suma máxima equivalente al cero coma veinticinco por ciento (0. 722. de la Ley Nº 20. publicada en el Diario Oficial de 29 de enero de 2009. inciso 1º. de 24 de abril de 2009. Nº 151. sobre Protección al Empleo y Fomento a la Capacitación Laboral. para efectuar tal deducción contra los pagos provisionales mensuales obligatorios.518.326 y del artículo 36 de la Ley Nº 19. dichos gastos no serán considerados para los efectos de determinar los respectivos topes de 1% que contemplan tales disposiciones legales. autoriza a los contribuyentes del Impuesto de Primera Categoría de la Ley sobre Impuesto a la Renta. que conforme a la Ley Nº 19. también denominados trabajadores precontratados. 3º Que. siendo modificado por Resoluciones Ex. a que se refiere el inciso 5º. Nº 45.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO pacitación de los eventuales trabajadores.351 vigente a partir del período tributario julio de 2009. de 29 de diciembre de 2005. sobre Protección del Empleo y Fomento a la Capacitación Laboral.518/97). que instruye sobre las disposiciones tributarias contenidas en los Títulos II y III. SE RESUELVE: 1º Los contribuyentes que a partir del período tributario julio de 2009. 723 y 724.518. los gastos incurridos en el financiamiento de programas de capacitación desarrollados en el territorio nacional a favor de sus trabajadores. Nº 74.518. de 4 de junio de 2009. y Nº 56. según corresponda. de 6 de febrero de 2009. de Declaración Mensual y Pago Simultáneo de Impuestos. de 18 de diciembre de 2008. del 30 de abril de 2004.

en el Diario Oficial. comuníquese y publíquese en extracto. Remanente período siguiente.NORMAS del Mes. respectivamente) de la línea 53 (Crédito Capacitación Ley Nº 19. Remanente Mes anterior. Anótese.) Ricardo Escobar Calderón Director 78 . Crédito a Imputar. en extracto. siguiendo las instrucciones vigentes hasta la fecha. (Fdo. La presente resolución regirá a contar de su publicación.518/97).

cause o puedan causar impuestos. 79 . en razón de su actividad o condición.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO CONSULTAS Y RESPUESTAS 1. notas de crédito y débito. la demora será sólo el tiempo de espera en ser atendido y el lapso que transcurre antes de ser entregados los documentos ya timbrados. ¿Quiénes deben inscribirse en el Rut? Debe estar inscrita en el Rol Único Tributario (Rut) toda persona jurídica o ente sin personalidad jurídica que. 5. de modo de timbrar todo lo necesario en una sola operación. 4. 3. en atención a las características propias de las actividades económicas declaradas por el contribuyente en su Inicio de Actividades y del comportamiento tributario que registre. Sin embargo. ¿Puedo timbrar documentos tributarios en conjunto con el aviso de Inicio de Actividades o debo esperar algún tiempo? Los documentos tributarios pueden ser timbrados una vez recibido su aviso de Inicio de Actividades por parte del SII. guías de despacho. de hecho se recomienda que cada vez que se concurre a timbrar documentos deben ser revisados. ya que el SII requiere verificar algunos datos previamente. sin perjuicio de la regulación que pueda hacer el SII en uso de sus facultades de fiscalización. en la sección RUT e Inicio de Actividades. el trámite es en línea si se realiza desde la aplicación dispuesta para ello en el sitio Web del SII. se debe avisar con algunos días de anticipación. ¿Cuánto demora el trámite de timbraje de documentos? En el caso de la emisión de Boletas de Honorarios Electrónicas. 2. ¿Cuántos documentos es conveniente timbrar? Se recomienda solicitar el timbraje de documentos tributarios para un año de actividad. para algunos tipos de documentos como facturas. ¿Se pueden timbrar en una sola operación distintos tipos de documentos tributarios ante el SII? Sí. Este aviso se puede dar cuando se da aviso de Inicio de Actividades. En el caso de realizar el timbraje de otros documentos tributarios en una oficina del SII.

Además. aunque no se tenga movimiento? No. ¿Qué medios pueden utilizarse para consultar el Formulario 50 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo? Los medios que pueden utilizarse para consultar acerca del Formulario 50. Lo anterior implica. ya que su vencimiento se define de acuerdo con la fecha del evento que lo genera. Dirigiéndose a alguno de los Centros de Atención al Contribuyente implementados en cada Dirección Regional del SII. son los que se indican: • Ingresando a la Oficina Virtual del SII (www. o directamente en la oficina del SII que le corresponda según su domicilio. si se está en algún proceso de fiscalización. hay algunos impuestos que se pueden declarar varias veces en el mes. 80 . disponible en medio electrónico o en papel. 7.cl). opción Consulta y seguimiento declaraciones de los Formularios 29 y 50. no debe ser presentado este formulario cuando no se tiene la obligación de declarar y pagar. ¿Hay que declarar obligatoriamente el Formulario 50. que no deben presentarse declaraciones “sin movimiento” o con valores cero. ¿Cuál es el costo del timbraje de documentos? El timbraje de documentos no tiene costo. por tanto. 9. además. Adicionalmente esta materia también puede ser consultada en la sección Preguntas frecuentes. independiente de que el trámite lo realice a través de Internet. el que deberá ser resuelto íntegramente. F50). para los documentos que correspondan. Comunicándose con la Mesa de Ayuda Telefónica del SII al (2) 395-1115. es pertinente dirigirse al área en que se encuentra dicho proceso.sii. ¿En qué documento se realiza la declaración de impuestos mensuales del Formulario 50? El único documento válido es el Formulario 50 de declaración y pago de los impuestos mensuales. 8. El plazo para presentar el Formulario 50 varía de acuerdo con el impuesto que se declare. • • Sin embargo. los impuestos correspondientes al Formulario 50 se declaran cuando se produce el hecho gravado. sección Impuestos Mensuales (IVA-F29.CONSULTAS Y RESPUESTAS 6. opción Declaración de Formulario 50.

donde encontrará la opción Ingreso y Pago de Declaraciones de Impuestos en Formularios 29 y 50. se deberá presionar el botón “Iniciar Sesión”. debe hacerlo utilizando el formulario en papel diseñado por el Servicio de Impuestos Internos. En papel. debe presentarse los días hábiles (lunes a viernes) en bancos. F50).CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO La forma más eficiente es presentar el Formulario 50 al SII mediante transmisión electrónica de datos por Internet. • • 81 . deberá pagar en línea en alguno de los bancos que ofrecen el SII por Internet. financieras e instituciones autorizadas. ¿Cómo debe ser presentada una declaración en el Formulario 50? La presentación de la declaración del Formulario 50 debe ser materializada a través de los siguientes medios: • Por Internet. al presentarlas por Internet. Seleccionar la opción para declarar y pagar el Formulario 50. Posteriormente. quedando posicionado por definición en la opción Resumen Global. para lo cual es necesario identificarse con su Clave Secreta y Rut o Certificado Digital. se deberán seguir los siguientes pasos: • • • Ingresar la Oficina Virtual del SII (www. por lo tanto. denominada Ingreso y Pago de Declaraciones de Impuestos en Formularios 29 y 50. se solicitará autenticarse. no se considerará presentada la declaración. que considera sólo la opción formulario en pantalla para el Formulario 50. ingresando al sitio Web en la sección Impuestos Mensuales (IVA-F29. 10. ingresará automáticamente a un “Visor de Sistema de Información del Contribuyente”. Las declaraciones en el Formulario 50 son sólo con pago de impuestos. en los horarios definidos previamente por ellas. De lo contrario.cl). Si no tiene la posibilidad de declarar por Internet.sii. F50). ¿Cómo se declara por Internet el Formulario 50 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo? Para declarar por Internet el Formulario 50 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo. que en su parte superior cuenta con un menú de opciones. Este documento se encuentra a su disposición gratuitamente en las oficinas del SII. la declaración del Formulario 50 puede ser realizada desde cualquier lugar de Chile o del mundo y sin restricciones de día u hora. Una vez seleccionada la opción. Luego. • 11. sección Impuestos Mensuales (IVA-F29. Ingrese a la opción “Declarar por”.

por lo que se encuentra en condiciones de ser enviada al SII. Una vez validada completamente la declaración. Pago con mandato. se debe seleccionar el botón Aceptar. En cambio. el sistema le entregará el siguiente mensaje “La declaración F50 no tiene errores lógicos ni aritméticos. si presiona la opción “Limpiar Formulario”. la información ingresada será guardada para su posterior utilización. Obtenga el certificado de declaración recibida y extendido por el SII. 82 . Para volver al Formulario 50 seleccione el botón Cancelar”. éstos se presentarán en el formulario editable para seguir el ciclo de envío. si elige la opción “Guardar Datos”. Si se presiona primera alternativa. pues éstos quedarán en ese estado hasta que se retomen nuevamente para completar su envío. Cada vez que se ingrese a los datos guardados. se deberá seleccionar el formulario que desea declarar “50”. Luego de realizado el pago. puede seleccionar la institución recaudadora que posee convenio con el SII y en la que el contribuyente tenga cuenta bancaria. es posible contar con las siguientes opciones: “Validar Formulario”.CONSULTAS Y RESPUESTAS • Una vez que se ha seleccionado la opción anterior. el día en que se realiza el cargo corresponderá al día de presentación de la declaración. período a declarar “mes y año” y tipo de declaración “declaración completa”. por lo que es necesario seleccionar la institución financiera con la cual se hará efectiva tal medida a través de las siguientes modalidades: Pago en línea con cargo a la cuenta corriente (PEL). los valores de los recargos legales si la declaración se encuentra fuera de plazo. es decir. • • • • 12. se produce una conciliación entre la institución financiera y el SII. además. Adicionalmente. • Una vez concluido el ingreso de los datos al Formulario 50 en pantalla. Se despliega el Formulario en pantalla: completar el formulario electrónico. Para enviar la declaración. ¿Cuáles son las alternativas de pago para el Formulario 50 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo por Internet? Las alternativas para pagar el Formulario 50 por Internet son: • Pago Electrónico en Línea (PEL): Esta opción permite pagar en línea. Este tipo de declaraciones sólo generan un pago. “Guardar Datos” y “Limpiar Formulario”. En caso de pagar con Tarjeta de Crédito. Es necesario dejar en claro que los datos guardados no constituyen una declaración. éste aparecerá nuevamente sin valores y disponible para ser llenado. y finalmente accionar el botón Aceptar. previo convenio con su banco (PEC) y Pago en línea con cargo a su Tarjeta de Crédito. El pago de la declaración será descontado directamente de la cuenta bancaria y la declaración respectiva será recibida por el SII al momento de aceptar pagar mediante esta alternativa. el sistema mostrará el formulario en un formato no editable con los valores ingresados y.

13. los recargos correspondientes. • Pago con Convenio en Cuenta Corriente (PEC): Esta opción permite pagar a través del convenio establecido previamente con el o los bancos que aparecerán al momento de seleccionar esta opción. a petición del contribuyente. según corresponda. Si se declara fuera de plazo el Formulario 50 por Internet. La declaración bajo esta modalidad tiene plazo de presentación hasta el día anterior al plazo legal de vencimiento de los impuestos. hacerla con la debida anticipación. por lo que se recomienda consultar el resultado de esta operación después de 48 horas para verificar su aceptación y obtener el folio y. cuyo cálculo podrá hacerlo el propio contribuyente. o bien solicitarlo al SII. 83 . las declaraciones fuera de plazo del Formulario 50 en papel deben presentarse directamente en las instituciones recaudadoras. En este último caso. 93 y 94 en el momento en que se validen los datos ingresados en el formulario electrónico y antes de enviar el intento de declaración a pago. y quedará pendiente hasta que el banco acepte el cargo. además.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO Puede consultar la nómina actualizada de bancos que operan con el sistema PEL en bancos suscritos. la aplicación realizará de forma automática los cálculos de los códigos 92. consignando previamente en los códigos 92. 93 y 94. la declaración no será objeto de revisión y sólo se efectuará el cálculo de los recargos. Por su parte. considerando el plazo legal de vencimiento que puede ser consultado en la opción plazo para presentar. devolviéndole el Formulario 50 para su presentación en las instituciones recaudadoras. ¿Qué se entiende por una declaración fuera de plazo del Formulario 50 de Declaración Mensual y Pago Simultáneo? Una declaración fuera de plazo del Formulario 50 es aquella que ha sido presentada por el contribuyente en una fecha posterior al vencimiento de los impuestos incluidos en ella.

CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO

EJERCICIO TRIBUTARIO DETERMINACIÓN DEL CAPITAL PROPIO TRIBUTARIO INCIDENCIA DEL ACTIVO FIJO EN EL CAPITAL PROPIO TRIBUTARIO
Para visualizar de mejor manera el efecto de las partidas del activo fijo en la determinación del Capital Tributario consideraremos a una Sociedad que posee bienes con una vida útil normal conforme a la dictaminada por el Servicio de Impuestos Internos y además en forma extracontable acelera la vida útil para efectos de aprovechar un mayor gasto durante los primeros años de vida del bien. Además consideraremos que sólo tiene movimientos por el concepto bajo análisis. Así las cosas, el análisis que se presenta, respecto a sus cuentas de Activo Fijo es el siguiente:

Activo Fijo Financiero Saldo al 31.12.2007 Co. Mo. Saldo al 31.12.2008 Depreciación Acumulada al 31.12.2007 Co. Mo. Depreciación del Período Depreciación Acumulada al 31.12.2008 $ 13.000.000 403.000 13.403.000 2.000.000 62.000 1.000.000 3.062.000

Activo Fijo Tributario Saldo al 31.12.2007 Co. Mo. Saldo al 31.12.2008 Depreciación Acumulada al 31.12.2007 Co. Mo. Depreciación del Período Depreciación Acumulada al 31.12.2008 $ 13.000.000 403.000 13.403.000 6.000.000 186.000 3.000.000 9.186.000

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CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO

Considerando la estructura del Capital Propio Tributario y los análisis anteriores podemos determinar con estos pocos antecedentes lo siguiente:
Determinación del Capital Propio al 1 de enero de 2008 Total Activo Más: Activo Fijo Tributario Neto Activo Fijo Tributario al 31.12.2007 Depreciación Acumulada al 31.12.2007 Menos: Activo Fijo Financiero Bruto Capital Efectivo Total Pasivo Pasivo No exigible Depreciación Acumulada al 31.12.2007 Patrimonio Pasivo Exigible Capital Propio Tributario al 1 de enero de 2008
Renta Líquida Imponible al 31.12.2008 Resultado según Balance Deducciones: Activo Fijo Co. Mo. Activo Financiero Co. Mo. Activo Tributario Co. Mo. Dep. Acum. Financiero Co. Mo. Dep. Acum. Tributario Depreciación Financiera Depreciación Tributaria Renta Líquida Imponible al 31.12.2008 ( 2.124.000 ) ( 403.000 ) 403.000 62.000 ( 186.000 ) 1.000.000 ( 3.000.000 ) 15.876.000 18.000.000 (*)

13.000.000

(*)

13.000.000 ( 6.000.000 )

7.000.000

( 13.000.000 ) 7.000.000 ( 13.000.000 ) (*)

2.000.000 11.000.000

(*) 0 7.000.000

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EJERCICIO TRIBUTARIO

Determinación del Capital Propio al 1 de enero de 2009 Total Activo Más: Activo Fijo Tributario Neto Activo Fijo Tributario al 31.12.2008 Depreciación Acumulada al 31.12.2008 Menos: Activo Fijo Financiero Bruto Capital Efectivo Total Pasivo Pasivo No exigible Depreciación Acumulada al 31.12.2008 Patrimonio Pasivo Exigible Capital Propio Tributario al 1 de enero de 2009 3.062.000 11.000.000 ( 55.000.000 ) (*) ( 13.403.000 ) 63.814.000 73.000.000 (*)

13.403.000 ( 9.186.000 )

4.217.000

(*) ( 40.938.000 ) 22.876.000

(*) Corresponden sólo a montos referenciales para efectos de visualización de los efectos

Conclusiones: a) La idea de rebajar el activo financiero en la determinación del CPT, corresponde a que para fines tributarios se debe reflejar el valor conforme a la vida útil acelerada que se le aplica a los bienes de la Sociedad, esto último, es decir el valor tributario de los bienes, se realiza a valor neto debido a que lo correcto es reflejar en el Capital efectivo el valor real de los bienes considerando su deterioro tributario. b) La depreciación acumulada financiera se rebaja como pasivo No exigible, ya que no es una deuda real, sino sólo una cuenta complementaria del activo. El valor que se debe considerar en el CPT es el financiero, ya que es este monto el que forma parte del balance, no así el valor tributario.

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Productos y servicios agrícolas. 2. Lo principal en la industria apícola es lograr una cantidad óptima de colmenas. nos indica una preocupación por las colmenas y además que obtiene productos como la miel y cera. Situación: Indicar la información a revelar en una empresa apícola. nos indica un trabajo casi exclusivo a esta labor. a) Una baja cantidad de colmenas (<100). además esta empresa puede dedicarse a todos los servicios y productos apícolas existentes. ya que tienen una relación con el cultivo de productos frutales de exportación. que van desde abejas muy agresivas y con poca producción. existe una variedad de abejas. Cantidad de colmenas. Clases de Abejas. b) Una cantidad regular de colmenas (100 < y < 200). importante al usuario de información financiera. mala gestión con los colmenares o que sólo se dedica a la fertilización de sus propios predios. c) Una gran cantidad de colmenas (200 <). nos puede dar indicios de una empresa naciente. realizaremos sólo el servicio de fertilización u obtendremos miel u otros productos. la importancia radica que cada uno de estos productos tiene una gran gama de costos asociados. Es importante detallar a qué nos dedicaremos en la apicultura. 87 . hasta inofensivas y con una alta capacidad de producción. ya que de ello se desprenderá qué labor se realizará en la apicultura. además de un trabajo como fertilizador frutal.CONSULTOR PRÁCTICO: TRIBUTARIO COMENTARIOS SOBRE NORMATIVA INTERNACIONAL IFRS ANÁLISIS DE LA NIC 41 EN EL CASO DE UNA EMPRESA APÍCOLA Por Humberto Borges Quintanilla Académico Universidad de Santiago EMPRESA APÍCOLA Estas empresas tienen una relevancia enorme con otras actividades agrícolas. según NIC 41: Detallar las categorías y agrupación de los Activos Biológicos y Productos Agrícolas: 1. 3. En la apicultura. Para nuestro análisis nos enfocaremos en la información que debemos revelar en los balances e informes financieros.

dependerá de la pureza y limpieza del producto final. La industria apícola. Extracción. ya que dependiendo del sistema de extracción (centrífuga o manual). lo que se da a través de la apicultura. fortaleciendo la existencia de esta industria. como en la mayoría de las industrias agrícolas. Clima. La extracción es una de las partes más importantes en la cosecha de miel. dañando a la producción de miel. Información de las Subvenciones En la apicultura. Este factor es importante. esto provoca problemas adicionales como son: • • • Pérdida de abejas Pérdida de materiales Aumento del costo por traslado 2. se deben clasificar y dar detalles de los cumplimientos de las condiciones respectivas. las subvenciones del gobierno son de suma importancia. estas enfermedades van desde baja producción hasta destrucción total de los colmenares. debido a que los cambios de temperatura y de precipitaciones sufridos últimamente por Sudamérica han afectado mucho a la flora de la zona. Subvenciones condicionadas: En el mundo y no específicamente en Latinoamérica se dan subvenciones a la fertilización de frutos. provocando grandes problemas en la recolección de néctar. actualmente se encuentra afectada por variadas enfermedades y los daños son catastróficos.COMENTARIOS SOBRE NORMATIVA INTERNACIONAL IFRS 4. por motivos de clima y geografía debe ser trashumantes. 3. Enfermedades. Traslado de colmenas (movimiento espacial). 88 . En la apicultura existen las dos modalidades de Subvenciones: Subvenciones incondicionales: Generalmente estas son para todas las empresas agrícolas y son en momentos de crisis. Detallar los riesgos naturales que contiene la actividad agrícola: 1. Las empresas apícolas en Chile.

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