DANIEL C. CASCARINI Centro de costos operativos Partdas de costs Materiales Labor Diversos Products Servis Centro de casts de servicios 4.7.4, Costos historicos y predeterminados Es conclusién valida que el rubro de los “otros costos” poseen2 caracteristicas relevantes: -Heterogeneidad. - Albergan la mayorfa de los conceptos de costos de comportamientofia de un ente. La “heterogeneidad” causa que deba recurrirse a un factor, conductor uunidad comin aglutinante que exprese la capacidad o mida el uso de la misma, es decir, el nivel de actividad del segmento funcional en cuestién. Asi es que toda asignacién de los costos de un centro, sea a otro u ots centros como entre distintas ineas 0 presentaciones de productos o servicios, se hace en base a una tasa 0 cuota por unidad de medida de actividad. Fueron ejemplificadas tasas 0 cuotas porhora/quiréfano, metro cuadrada hora de costura, etcétera. El contenido de “conceptos de costos fijos” conlleva que a la luz dé concepto de costos normales y anormales, se recurra a pardmetros que permitan aislar dicha consideracién en los costos de productos o servi Fueron ejemplificados casos de capacidad ociosa, anticipada y operatia ysobre utilizacién. Esta ultima cuestién de normalidad, sumada a la utilidad informativay practicidad administrativa que se observard en el uso de presupuestos par los otros costos, favorecen el empleo de “predeterminados” o por lo menos, no presupuestar pero recurrir a algtin pardmetro de normalidad o costs necesarios que permita algiin grado de deteccién de costos anormales. 4.7.4.1. Empleo de costos histéricos Sometiendo el andlisis de costos a la recomendacién de segregar lis anormalidades, el empleo de costos ya incurridos es posible abordarlo desde 2 enfoques: - Costos resultantes - Costos necesarios SISTEMA El prinelp nivel de ac fe, os cost ictuaciones Por ejemy pataces y je ras hombre _ Recolecta 100.000 Latasa oc Si una uni analiza, al ap 1$12,50/ HH) Almessigi fijos y una $12,80/ HH. Por lo tant 3,60 cuando Es porloes Ta medici6n de b) Costosh de costos anorr Poder cont ‘alguna referen Jos efectos deProductos Servicios ps” poseen 2 priamiento fijo br, conductor 0 jodelamisma, fctividad, ue a la luz del frimetros que ns0 servicios. day operativa f informativa y uupuestos para lopor lo menos, pilidad o costos males ie segregar las ybordarlo desde 8) Costos hist6ricos resultantes: Implicaque la operaci6n delos mecan yherramientas descriptos en el desarrollo previo de este capitulo, es aplicada acantidades y valores ya incurridos, sin set sometidos a comparaciones con pardmetros que den una medida de los costos necesarios. La secuencia del desarrollo de las tareas consistira en recopilar y registrar los costos durante el transcurso del periodo que se trate (etapa primaria) y proceder a la distribucién y asignacién (en 2 etapas subsiguientes 0 en una sola, segtin criterio adoptado, como fuera expuesto) una vez finalizado el perfodo por el cual se desean conocer y analizar los costos. El principal aspecto negativo de este criterio es que en la medida que elnivel de actividad real aleanzado difiera del nivel al que podria operar el ente, los costos fijos incidirdn en el cdlculo de costos unitarios, provocando fluctuaciones de perfodo a perfodo. Por ejemplo: una empresa conforma una estructura (maquinarias, apataces y jefes de fabrrica) que le permite alcanzar una actividad de 10.000 horas hombre (HH), Recolectada la informacién de costos de un mes dado, los fijos resultan €n$100.000 y el nivel de actividad fue de 8.000 HH. Latasa o cuota por I HH resulta en $12,50 ($100.000 / 8000hh). Siuna unidad de producto es procesada en 2 HH en el centro que se analiza, al aplicarsele la cuota seran $25,00 de otros costos por unidad (2 HH x$12,50/ HH). Almes siguiente, la recopilacién de costos muestra nuevamente $100.000 defijos y una actividad real de 7812.5 HH. Al calcularse la tasa 0 cuota, arroja $12,80/ HH. Porlo tanto, a una unidad de producto fabricada este mes se imputa §25,60 cuando a una fabricada el mes anterior se le imputaron $25,00. Los 60 centavos representan un aumento en el costo imputado a una unidad del 2,4%, que obedece al uso de distintos grados de capacidad y no a tuna variacidn del costo en términos reales de cudnto cuesta fabricarla. De un mes al otro, el producto sigue siendo el mismo y tan s6lo se ha imputado a su cargo capacidad ociosa, que es una cuestidn del centro de tnst0s y no del producto. Esporlo expuesto que se recomiendasometer a pardmetros o normalizar lamedicion de los otros costos. b) Costoshist6ricos necesarios: Con el propésito de evitarel ocultamiento ecostos anormales y analizar con distorsiones costos y resultados, sobretodo porinea de productos o servicios, es posible un recurso minimo de aislar Ociosidades. Poder contar con un parémetro en cuanto a la capacidad instalada 0 alguna referencia de nivel de actividad, permite realizar andlisis que afslen Jos efectos de las ociosidades.194 DANIEL C. CASCARINI Por ejemplo: continuando con el caso anterior, la tasa de fijos seré de $10,00 por HH ($100.000 dividido por 10.000 HH). Por lo tanto, en ambos meses el costo fijo imputable a una unidad é producto es $20,00 (2 HH a $10,00 c/w Elcosto absorbido 0 aplicado es $80,000 en el mes de 8.000 HH de actividad (8.000 HH por $10 c/u) y $78.125 para el de 7812.5 HH. En cada mes se observa una diferencia por costos fijos no absorbides (capacidad ociosa) entre los $100.000 y los absorbidos. La capacidad ociosa para el primero de los meses es $20.000 y paradl otro mes $21.875. 4.7.4.2. Empleo de costos predeterminados Téenicamente, porta naturaleza y comportamiento de los otros costos de lo més recomendable emplear costos presupuestados, A través de un presupuesto es posible no sélo predecir y controlar, si ‘normalizar,en el sentido de poseer pardmetros de deteccién o neutralizacta de anormalidades y fluctuaciones distorsivas 0 inapropiadas en cierto renglones del costo, sobretodo de comportamiento fijo.. Implica determinar a priori, en cada centro de costos, los niveles dl actividad a capacidad practica y planeado (normal o previsto). En base dichos niveles de actividad, realizar un presupuesto de los cost necesarios y pertinentes. Se apunta a disponer con la mayor precisién posible, del monto de “otros costos” antes de conocer los incurtidos o resultantes. En esa direcci6n, es relevante procedera departamentalizar o centrol elente, aunque sea tedricamente. Otro recaudo significativo, de grado indispensable, tanto para presupuestf ‘como para analizar, es segregar o clasificar los costos por comportamienta Poseyendo los importes presupuestados y los niveles de actividad, posible calcular una cuota o tasa de aplicacién 0 absorcién de dichos cost lad (monto presupuestado dividido por cantidad actividad). En términos administrativos, implica recolectar datos de cos y operar las técnicas y herramientas de distribucion ya vistas. Enna primera instancia, el proceso de presupuestar tiene la intencién | wnuro 5] 2 |esomms SaERATSUODES | —sorewrOneS | ree exdaou09 | | st oc |ss oot vax aaa ce fowSISTEMAS D DANIEL C. CASCARINI Reporte gene 2 i 3 : a 3 3 4 z & : = g este pemus8 mo| syesauad ‘ss10195| uop2Ha ens) sompouona sasonas} woreznuais| uorogr oorsre eu sasoias) owe ooze s neat |T T | resouas| 'Jecese |rossozt ome-seert |ese'st | 12-902 o0s-zez|o0e'z |oor'r+1 oo0-zrt|oou-zz |vzs'tzvlouzre| tiove |oevzzs|oorvor] ran so Jose fo lo foorss foooss Jo fo lo fo fo | ‘ e's Joos woot Jo fo s 19 Joo |retzos lesosez ower [ooe't oo |oowz r+ eave [ree [ooo 2 \tético del control presupuestario | $ s s s $ $ s ‘ s s s s 8 8 wou | dnsaig [oeimea| peou | dneaig |-vetna| rou | dmsona | oon | oou | dnsaig |e | peau | drsaaa | . sorsooap | esau pay 309 800 sauogersenig eoyppus0ge sean enueg | EMAS DE COSTOS EN BASE HISTORICA: COSTO DE LOS FACTORES, Reporte general s218 DANIEL C. CASCARINE Demostracién del célculo del uso de capacidad de “consultorios externos” Conceptos Detalles ‘Nivel de actividad planeado ‘Consultas de pacientes Nivel de actividad real sobre consultas de pacientes uiizactin Capacidad costsfijos | Consultas de pacientes planeados untarios | Asumido “total menos materiales” (Casto sobre utlizacién (favorable) 4.8.3. Caso de aplicacién practica N° 3. Empresa hotelera Se ha relevado Ia estructura de un hotel, resultando los centros que acumulan los costos, como se indica a continuacién: 1 Habitaciones Alimentos y bebidas Spa Centro de negocios Administracion 6 Lavanderfa Asimismo, se conocen determinaciones y distribuciones de costos que seadjuntan, Se requiere: - Determinar el costo normal presupuestado por “1 dia/habitacién’. - Prepare un reporte general de control presupuestario, mostrando variaciones s6lo a nivel de sectores finales, intermedios y generales y por rubro del costo. - Determine la variacién por uso de capacidad del renglén “alimentosy bebidas’. Relevamiento “habitaciones” Se dispone de 100 habitaciones. Las mismas y sus dependencias ocupan: 10.000 m?. Del presupuesto para 2006 se desprenden costos mensuales por: Labor: $198,000 Otros costos: $300,000 Total: $498.00 Los cos Las person: Relevat Se halla sus depend Del pre: Materia Labor: Otros Total: Los cost personas 0¢ Relevant Los mist Del pres Material Labor: Otros co Total: Los coste 1500. Las pet Relevam Sus depe Del prestSISTEMAS DE COSTOS EN BASE HISTORICA: COSTO DE LOS FAC! Los costos son para una actividad planeada de “dfa/habitacién”: 3000. Las personas ocupadas por el dea son: 100. Relevamiento “alimentos y bebidas” Se hallan instaladas 4 unidades entre bar y restaurantes. Los mismos y sus dependencias ocupan: 2000 me Del presupuesto para 2006 se desprenden costos mensuales por: Materiales: '$100.000 Labor: $200,000 Otros costos: $104,250 ‘Total: $404.250 Los costos responden a una actividad planeada de “cubiertos”: 6250. Las personas ocupadas por el érea son: 125. Relevamiento “spa’ Los mismos y sus dependencias ocupan: 500 rm Del presupuesto para 2006 se desprenden costos mensuales por Materiales: $10,000 Labor: $70.000 Otros costos: $20,000 Tot '$100.000 Los costos responden a una actividad planeada de “horas de servicio” 1500. Las personas ocupadas por el drea son: 10. Relevamiento “centro de negocios” inostrando Sus dependencias ocupan: 300 mr ales y por Del presupuesto para 2006 se desprenden costos mensuales por: Materiales: $5,000 Labor: $6.00 Otros costos: $9,000 Total: $20.000 ‘alimentos y Los costos responden a una actividad planeada de “dfa/habitacién”: 3000, las personas ocupadas por el drea son: 4. Relevamiento “lavanderfa” Sus dependencias ocupan: 200 m'.DANIEL C. CASCARINI SisTe tp seiest ars se ee mite vee tnd los od sinops Materiales: $20,000 pe ons Remuineraciones: $15.00 Otros costos: $25,000 Total: 60.000 Su tarea se reparte como sigue: Habitaciones: 40% Alimentos y bebidas: 30% Spa: 20% Centro de negoci 10% Las personas ocupadas por el drea son: & Relevamiento “administracién” Sus dependencias ocupan: 400 m*. Del presupuesto para 2006 se desprenden costos mensuales por: Remuneraciones: $100,000 Otros costos: $200,000 ‘Total: $300,000 Su tarea se reparte como sigue: Habitaciones: 40% Alimentos y bebidas: 25% Spa: 15% Centro de negocios: 10% Lavanderia 10% Las personas ocupadas por el érea son: 15. (Wer euadro en pd. ste.)SISTEMAS DE COSTOS EN BASE HISTORICA: COSTO DE LOS FACTORES 221 Sinopsis de datos estruc de costos rales y presupuestados relevados por centro les 3 a 3 & | | & |g 1 it A a g | 5 is |g i |s i | gz 3 2 F 5 3 3 2 z 5 ele ig |sro sopeusise so1atpuy soso suds} 2, sopofou ap onu9| 6 buapuener| seuppoensturupy :soqeuy saxo1o8» uprooussy eucunad upon fr DANIEL C. CASCARINI s01809 son9) 2091 sorpasp soyouareyy edsau09 3 3 é 2 3 8 5 5 ; 3 i EB : g aSISTEMAS DE COSTOS EN BASE HISTORICA: COSTO DE LOS FACTORES 2 Determinacién del costo normal promedio de“ dfa/habitacién’” ——— Cacaon Gao aaT | Materiales directos. '$0/3000 dias/habitacién 0,00 aber 12.0020 shaban 600 5 —— $900007300 s/c 10000 Taian recon iap0 Saori Racios | — 3 Tabac Tir |costo Promedio Diario ‘Total 202,00 (Ver cuadro en pg 5g.) Bs B |g 376.000) 1.382.350] Totals5 3 g Z a Sinopsis de datos reales relevados por centro de costos sors 0, sorpofou ap ona so euopueaer| se upmenstuiwpy | Lugjeasaid peprsnoe ap FAN, seuosiad opednoo jeuosiag au epednoo atouradng| sre so1s09 song) seuojgeiaumnuias sen9) sorsanp sopeuareysoyesouai 10105 area 0S smo. exdoouoy lo | o 0 syeetet 656 | ocr soe Ir T oa6ss1 0 z | ocr como | al s el t | covpee: ree ooze 7 3] & ereetet z| 2 ssoz¥9 g| 2 oso 7 : 4] & sopatou epneea | a| syopmart | aponuoy | eds | Asorwumy | souopenge | a! | 00t o'001 108DANIEL C, CASCARINI g a 2 i = g 5 g 5 : z & £ 3 5 :SISTEMAS DE COSTOS EN BASE HISTORICA: COSTO DE LOS FACTORES _227 Reporte general sintético del control presupuestario [ 20689 ose ooo'ses loses __losr'szt looser | rsouss pro | sopesousd ooost foo [oor s2io1226| sopousayu ose ove lose __focrsr sai0126| ‘oqeuy oor se coos [00s loos |ooovor | sexes s ‘ s $ s s § UpmELEA uppers | wou | vdnsoug |uppeea| jeou | dnsaig esous8 joy, so1s09 song) s0qr1 Soro, eponuay ost's2t | ooeser | rou ror, sopesoual osz-ese [ooeer looses |oo0-ces loses oes _|everetetDANIEL C. CASCARINI Demostracién del célculo del uso de capacidad de “aliments bebidas” Conceptos Detalles Nivel de actividad planeado Nivel Cubiertos ox de actividad real sobre utilizacin Ccubiertos 6500 cldad costos jos planeados| Cubieros 2 nitarion cost sobre Asumido “total menos materiales’ titizacion (favorable) 4.8.4. Caso de aplicacién préctica N° 4. Organismo administracién pil Caso de aplicacién de asignacién de costos por centros de costos en organismo del sector ptiblico nacional El caso se desarrolla tomando como ejemplo un organismo de com del sector ptiblico nacional. Se analizaré la asignaci6n de los costos de dicho organismo. Este encuentra dividido en 6 departamentos, 4 productivos y dos de s os mismos estan definidos en unidades de costeo; es decir que consti centros de costos a los fines de agrupar los costos, medirlos, evaluat tomar las decisiones que se crean necesarias. Pasos para determinar los costos del organismo objeto de analisis. 4.8.4.1, Identificar y definir los centros de costos Como se mencioné precedentemente y de acuerdo a la estruci presupuestaria del organismo, se trabaja sobre seis departamentos; ellos 1, Control externo del sector puiblico no financiero. - Emitir opini6n sobre el cumplimiento de las normas vigentes. - La gestion econdmica, financiera y patrimonial. - Las registraciones contables. 2. Control externo de entes reguladores y empresas. - Emitir opinién sobre el cumplimiento de las normas vigentes, - La gestién econdmica, financiera y patrimonial - Las registraciones contables. 3. Control externo del sector financiero. :mitir opini6n sobre el cumplimiento de las normas vigentes. - Lagestién econdmica, financiera y patrimonial.fidad de “alimentos y 16.250 inistracion publica bros de costos en un laganismo de control porganismo. Este se isy dos de servicios; ir que constituyen islos, evaluarlos y jode analisis, rio a la estructura amentos; ellos son: mas vigentes. SISTEMAS DE COSTOS EN SE HISTORICA: COSTO DE LOS FACTORES _229 - Las registraciones contables. 4. Control externo de la deuda publica. :mitir opini6n sobre el cumplimiento de las normas vigentes. - Lagestién econdmica financiera y patrimonial - Las registraciones contables. 5.Apoyo administrativo logistico. - Coordinacién de tareas de todos los sectores para elaboracién del proyecto del presupuesto anual. Efectuar registraciones contables y de ejecucién presupuestarias. Mantener actualizado los legajos de personal y ejercerla supervision denormas estatutarias y escalafonarias. - Gestionar las adquisiciones de bienes y servicios. - Garantizar la provisin de servicios generales a todos los sectores. Objetivo: prestar servicios al resto de departamentos de la Organizacién. 6.Direccién superior. -Impartirdirectivasala estructura gerencial de supervisién y ejecucién el organismo respecto de objetivos de corto, mediano y largo plazo. - Elaborar lineamientos para la planificacién de las distintas actividades. Elaborar normas de auditorfa, Definir necesidades de equipamiento de sistemas informatico y asesorar en la materia. Desarrollar las relaciones institucionales de la entidad. - Prestar asesoramiento legal y técnico a las maximas autoridades y alos distintos sectores del organismo. - Gestionar la contrataci6n de servicios de auditorfa y mantener Aactualizado el registro de auditores y consultores externos. - Definir necesidades de capacitacién del personal del organismo. jordinar labor de prensa y difusi6n de la entidad. - Bjercer control interno del organismo. Objetivo: presta servicios a toda la organizaci6n, 484.2. Identificar principales componentes de costos Para cada una de los departamentos se identifican los siguientes componentes del costo: Mano de obra.20 DANIEL C. CASCARINE sist Sueldos, contribuciones sociales, otros gastos sociales, indemnizacioney etc. Incluye los servicios prestados por el personal contratado. = Costos de adquisicion de suministros y bienes de consumo. Mateid técnico, papelerfa, titles, insumos informéticos, eteétera. = Costos de servicios exteriores. Reparaciones y conservacién, ene eléctrica, teléfono, etcétera. - Costos por amortizaciones de bienes de uso. Inmuebles, mobiliatio instalaciones, etcétera. 4.8.4.3. Asignaci6n de costos Una vez determinados los componentes del costo de acuerdo al) enunciado en el punto anterior, éstos se deben asignar a cada centro. Aquellos costos que puedan identificarse inequ{vocamente cont centro especifico se atribuyen directamente al centro, en cambio pa aquéllos que sean indirectos a dichos centros, se los debe distribuirg través de una base de prorrateo, la que deberd ser la més razonabley I6gica posible. Lo que define el cardcter diferencial que separa a los costos directs ie los indirectos es la facilidad o conveniencia de su vinculacién precisa conui unidad de costeo. En este aspecto es importante analizar la controlabildal de estos costos para cada uno de los centros. Para poder atribuir los costos a cada centro habré que determina relacién insumo producto de cada elemento o componente del costo, es dt por ejemplo, la cantidad de horas hombre que insume el centro de costosif cual es el costo de esa hora. As{ proceder con todos los elementos del cos ppara todos los centros, vinculando de esta manera unidad de costeo coi relacionando los componentes fisicos y monetarios. En la medida que se puedan asignar més costos en forma directa acl centro y menos a través de prorrateo, el costo final de cada centro serémis preciso, _Bjemplo de costos indirectoslo constituyen: gastos en personal destnad alasupervisién, comtin para todos os centros, energia eléctrica, amortizaci de edificios, bienes de consumo comunes, papeleria, etc. Estos tiposde costos que son comunes para todos los centros se los deberd asignar en for proporcional a su utilizacién u ocupacién, segtin se trate. 4.8.4.4, Identificaci6n de bases de prorrateo Se utilizardn en los casos que los costos no se puedan identi inequivocamente a un centro de costos y en consecuencia se deba rec al prorrateo. Las bases de prorrateo a utilizar serdn las més adecuadas para componente del costo.de acuerdo a lo lacentro. mente con un en cambio para fede distribuir a més razonable y costs directos de precisa con una jecontrolabilidad jque determinar la el costo, es deci; eentro de costos LY. entos del costoy de costeo y cost, personal destinados. a, amortizaci6n etc, Estos tipos de: asignar en forma 2 puedan identificar iia se deba recurrit decuadas para cada’ ORICA: COSTO DE LOS FACTORES _231 Como ejemplo se pueden mencionar las siguientes: Componente de costo Base de prorrateo ‘Mano de obra personal ocupado CCostos de adquisicin de suministrosy bienes puestos de trabajo rmedidores| lineas equipamiento Costs de servicios exterioresenergiaeléctria teléfonos reparaciones Costos de amortizaciones costo bien de uso La asignaci6n de los costos indirectos se realizaré de la siguiente manera: - Agrupar todos aquellos componentes del costo que no puedan ser ldentificados inequivocamente con un centro de costos. - Determinar la vinculacién entre los centros de costos y los costos indirectos. Determinar las bases de prorrateo mas adecuadas y la proporcién aribuible de cada centro. -Dividir cada componente del costo pora totalidad dela base y multiplicar porlo que corresponda de esa base para cada centro de costos, Una ver. efectuada la asignacién de costos a los seis departamentos se Aistribuyen los costos de los departamentos de servicios hacia los productivo: on el objetivo que la totalidad de los costos de los organismos queden agrupados en estos tiltimos. De esta manera se estar en condiciones de llevar adelante diferentes andlisisrespecto de los costos incurridos por los departamentos productivos; Sepodrén analizar desvios entre lo presupuestado y os resultados realmente obtenidos. Asimismo, se esta en condiciones de poder evaluar la gestion del ‘organismo y comparar los costos unitarios por producto y el precio que de {8e mismo producto se podria obtener en el ambito privado. También sera importante el anilisis del comportamiento de los costos, su Glasificacion en directos e indirectos con relacién ala unidad de costeo y poder determinar en qué medida cudles de esos costos pueden ser considerados {ontrolables o no para cada uno de los departamentos, 44.5, Resoluci6n del caso prdctico 4845.1. Premisa Eleaso que se plantea se refiere a un perfodo mensual; los importes que Beasignan no son reales sino que han sido previstos para su resolucién,232 DANIEL C. CASCARIN La metodologia que se emplea est basada en el enunciado teérca anteriormente desarrollado. Los costos incurridos por el organismo tuvieron como resultado la emis de cinco dictamenes o informes correspondientes a distintos organismosdel sector puiblico. 4.8.4.5.2. Datos del organismo Los centros de costos definidos son los distintos departamentos dl organismo; éstos son: - “Control externo del sector piiblico no financiero”, - “Control externo de entes reguladores y empresas”. - “Control externo del sector financiero” - “Control externo de la deuda puiblica”. - “Apoyo administrativo logistico”, - “Direccién superior”. 4.8.4.5.3. Costos del organismo 4.8.4.5.3.1. Mano de obra Los centros 1, 2, 3y 4 utilizan 5 hombres c/u que trabajan 8 horas diaray 20 dias al mes. EI costo horario es de $12. Para estos cuatro centros hay 3 coordinadores que trabajan 8 horas dats 20 das al mes. Elcosto de la hora es de $15. Elcentro 5 utiliza 7 hombres durante 8 horas diarias 20 dias al mes, cosy horario $12. Este centro tiene 1 coordinador que trabaja 8 horas, 20 dias al mes, cos horario $15. El centro 6 utiliza 8 hombres durante 8 horas diarias 20 dias al mes, cos horario $12. Utiliza 1 coordinador que trabaja 8 horas, 20 dias al mes, costo hora $15. ‘Ademids se cuenta con 3 empleados de jerarqufa comunes a todos ls centros que trabajan 8 horas diarias durante 20 dias al mes con un costode $20 la hora, siste 4.8.4.55 Centro Centro’ Centro Centro* ‘Comune Centro“ Centro" Comune Comune 4.8.4.5.3.3.C fos Costos de ‘Teléfono, Centro 1: Centro 2: Centro 3; Centro4: Centro s:$ Elcentro“s Elcentro “€ Valor de cat Eledificiod Centro “1”, Centro “2"¢ Centro “3” ¢ Centro “4” 9 Centro “5” o Centro “6"ouitadolaemision sorganismos del jn 8 horas diarias, jan horas diarias: Q0dias al mes, costo dias al mes, costo 0 dias al mes, costo, nes, costo horario SISTEMAS DE COSTOS EN SE HISTORICA: COSTO DE LOS FACTORES _233 4.8.4.5.3.2, Suministros y bienes de consumo Centro “1”:$4,000 mensuales. Centro “2”: $4.000 mensuales. Centro “3”: $4.000 mensuales. Centro “4”:$4,000 mensuales. Comunes a los centros 1, 2,3 y 4: $2000 (proporcional a cada uno). Centro “5”: $5.000 mensuales. Centro “6”: $5.500 mensuales. Comunes a los centros 5 y 6: $1.000 (proporcional a cada uno). Comunes a todos los centros $1.800 (proporcional a cada uno), 484.5.3.3. Costos de servicios exteriores Costos de reparaciones $500 por centro. Teléfono. Centro 1: $1.500 (2 lineas), Centro 2: $1.300 (2 lineas). Centro 3: $1.500 (2 Iineas), Centro 4: $1.400 (2 lineas) Centro 5: $1.800 (3 lineas). Centro 6: $1.900 (3 lineas). Comunes: $2,000 (2 lineas) Ot10s $1.500, se divide en partes iguales para cada centro, 484.5.3.4. Amortizaciones Loscentros “1”,"2", “3 'y“4” utilizan 6 PC cada uno y 2 impresoras cada uno. Elcentro “5” uti a 8 PCy 3 impresoras. Elcentro “6” utiliza 9 PC y 3 impresoras. Valor de cada PC $1.500 y de las impresoras $2.000. Hedificio del organismo esté valuado en $800.000 y ocupa 200 m2. Centro “1” ocupa 20 m*, Centro “2” ocupa 20 m*, Centro ‘ocupa 15 m? Centro “4” ocupa 25 m? Centro “5” ocupa 35m. Centro “6" ocupa 45 m*.2 DANIEL C. CASCARIN sist Espacios libres 40 m*: (la amortizacién se divide entre todos ls Centr centros). (ahora) = Vida ttl de edificios 50 aios. es Vida util PC impresoras 3 aos. en Latotalidad de los costos del periodo ascendieron a $138.320 Bator: horas $15. 4.8.4.5.3.5. Otras consideraciones Total Dadas las caracteristicas del organismo en cuestidn y considerando que e las tareas de control que lleva adelante cuentan con una fuerte incidenclade psae gastos en personal en su estructura de costos, se entiende que la capacidad Centro del mismo est definida en horas hombre. ‘Centro “5" Deacuerdo conestos ineamientos|a capacidad de cada uno delos cents 38) Cost productivos, alcanza la suma de 800 s.f.. Hombre mensuales. P Con esta capacidad definida para los centros de costos productivos Fel considerando la tarea que lleva adelante cada uno de ellos se planifica que pee Jos mismos estarfan en condiciones de poder alcanzar los siguientes objetvs en el perfodo mensual bajo andlisis. Teléfon - “Control externo del sector puiblico no financiero": control des Centro organismos, lo que se vera plasmado en la emisi6n de 5 informes, uno por $1.500 (2 I cada organismo, ‘Centro “b”: - “Control externo de entes reguladores y empresas”: control de 3 Entes 4) Depr Reguladores y 3 Empresas, lo que se vera plasmado en la emisién de 6 Informes Be nc entre ambos tipo de organismos. - “Control externo del sector financiero”: control de 6 organismos,loque es cat se verd plasmado en la emisin de 6 informes, uno por cada organismo, sepreciacia - “Control externo de la deuda ptiblica”: emisién de 10 informes e500 relacionados con la deuda publica. 9.000 / 4.8.4.6. Asignacién de costos $3.000 / Centro “ pi '$4.000 / 1) Mano de obra Centro“1”:5 hombres x 8 horas x 20 dias = 800 horas 800 horas x$12( hora) = $9.600. Centro “2”: 5 hombres x 8 horas x 20 dias = 800 horas 800 horas x$12( hora) = $9.600. Centro“3”: 5 hombres x 8 horas x 20 dias = 800 horas 800 horas x $12(k hora) = $9.600. Centro “4”: 5 hombres x 8 horas x 20 dias = 800 horas 800 horas x $12(k hora) = $9.600. Ja amortizaci $2.000.x2 $4.00 /3 $1.333,33236 ___DANIEL C. CASCARINE_ Centro“ Tiene 3 impresoras: $2,000 x: $6,000 / 3 = $2.000 {$2,000 / 12 = $166.67 (para centro 5) Centro “6” ‘Tiene 3 impresoras: $2.000 x 3 = $6.000 ‘$240 $6,000 / 3 = $2.00 $2,000 / 12 = $166.67 (para centro 6) De la asignacién de los costos directos por centro de costos se obtenti una primera distribuci6n. 36.000 Fiementos | Centro1 | Centro2 | Centros | Centroa | Centos | Cent Costas de ar 9.600} 9.600} 9.600 9.600] 15.810] 17 ae ‘Teléfor fadauisciince | gs00/ 4.000] 000] sano] s.00] $1.500 bienes | Depre [Costos de servos 2000} 1.800, 2.000] 1.900] 2300] 2h Gomme de sot] soi] ssi] aes] soo] eo FToales 15061] 15761| 15961] 15001] 23640) 2a Net Costos indirectos oe Mano de obra Espaci Hay 3 coordinadores comunes para los centros 1, 2, 3 y4. 3 hombresad ea horas x 20 das = 480 horas 480 horas x $15 la hora = $7.200 Base de prorrateo: personal ocupado Lego: $7.200 horas / 20 hombres = $360 por hombre Satie '$360 x5 hombres: $1.800 por centro para cada centro (1, 2,3, 4) ae Jerdrquicos: 3 hombres 33.4 3 hombres x 8 horas x 20 dias = 480 horas ae 480 horas x $20 la hora = $9.600 = Base de prorrateo: personal ocupado = Luego: $9.600 / 40 hombres = $240 por hombre Bes Para los centros 1, 2,3y 4EMAS DE COSTOS EN BASE HISTORIC/ $240 x23 hombres: $5.520 s Centro “5” $240 x8 = $1.920 Centro "6" $240 X9 = $2,160 Suministros y bienes de consumo 520 / 4 = $1.380 para cada centro (1, 2, 3,4) Costos $2,000 comunes para los centros 1, 2, 3 y 4. Base de prorrateo: puestos de trabajo. Luego: $2.000 / 4 = $500 por centro (1, 2, 3, 4) 3 cootdinadores para los 4 centros).. Costos: $1.000 son comunes para los centros 5 y 6. I base de prorrateo que la anterior. Luego: $1.000 / 2 = $500 por centro (5 y 6) Costos {1.800 comunes a todos. Que seré $1.800 / 6 = $300 para cada centro. Costos de servicios exteriores Teléfonos: Depreciaciones Se debe prorratear la amortizacién del edificio entre la totalidad de los. centros de costos incluyendo los espacios libres. Base de prorrateo: m? ocupados Luego: $800,000 / 50 afios = $16.000 $16,000 / 12 = 1.333.338 $1,333.33 / 200 m* = $6.67 Espacios libres: 6.67 x 40= $266.80 $266.80 / 6 = $44.47 (se divide por los 6 centros). y/.3hombres x8 A cada centro se le suma la parte correspon libres. iente de los espacios Centro “1":6.67 x 2 $133.40 $133.40 + $44.47 $133.40 $133.40 + $44.47 = $177.87 Centro “3”: 6.67 x 15 = $100.05 $100.05 + $44.47 = $144.52 Centro “4”; 6.67 x 25 = $166.75 $166.75 + $44.47 = $211.22 Centro “5”: 6.67 x 35 = $233.45 $233.45 + $ 44.47 = $277.92 Centro “6”: 6.67 x 45 = $300.15 $300.15 + $44.47 = $344.62 Centro “2”: 6.67 x20238 DANIEL C. CASCARINI De la asignacién de los costos indirectos por centro, surge el siguient cuadro. Hementon centro 1] Cento | Cento] Cento] ent costes de personal 100] s..90] s00[ 30] azo] 2 cae ane =| | =| | cones deserviionerterioces | ama] ama ama] ama] a9 costo de deprecaones a Totes sso] asor] ase] asze] san] a) A continuacién deben sumarse los costos directos y los indirectos yal queda determinada la totalidad de los costos por cada centro de costos. Blementos | Centro | Centro? | Centro3 | Centros | Centro Saldo inicio 20as2| 20252] 2oai9] zoaes| 26971 Costosdetcentros | 5.963] 5.968] 5.968] S960] 968 Total 26.20] 26220] 2607] aeasa| 32.00] nal ‘Seguidamente se asignan los costos del centro 5: Hlementos | Centrol | Centro2 | Centro3 | Centro4 Saldo inicio zeaz0] _26220| _anae7| _a6asa| (Costos del centro 8.235 8.235 8235) 8.235 Total ‘saess| s4ass| 2.622] aa.snn| _isaaah Enesta tiltima instancia, la totalidad de los costos del organismo quedara asignados a sus cuatro centros productivos. 4.8.4.6.1. Control de gestion Luego de asignar la totalidad de los costos del organismo a log departamentos productivos y de acuerdo a los resultados obtenidos por cada uno de ellos, habra que llevar adelante el correspondiente cont presupuestari Resultados: 1. “Control externo del sector ptiblico no financiero”: emiti6 4 informs de organismos piblicos del sector no financiero. 2. “Control externo de entes reguladores y empresas”: emiti6 5 informs relacionados con entes reguladores y empresas. 3. “Control externo del sector financiero”: emiti6 4 informes sobre organismo del sector financiero. sis través de p “4.8.5. Ident de cada cet 4.8.5.1. Los Centro Centro Centro! Centro:cl siguiente sires | Centro 320) 2.160) oo] 800) } xa] 333] ze] 345 asa1| 3.639] indirectos y asi ode costos firs 971 5.968 geoa9| 138.319) 75.353 paseo] 138.820 jrganismo quedaron: el organismo a 108 xdos obtenidos por spondiente control \6 4 informes 7 semitié 5 informes tid 4 informes sobre SISTEMAS 4, *Controlexterno dela deuda puiblica”:emitié 10 nformes relacionados con deuda puiblica. En consecuencia y considerando los objetivos que se habfan definido para cada uno de os departamentos productivos, se pueden establecer como indicadores de cumplimiento los siguientes: 4.8.4.6.2, Indicadores de cumplimiento Elcentro 1 alcanz6 el 80% de sus objetivos. El centro 2 alcanz6 el 83% de sus objetivos. El centro 3 logré el 67% de sus objetivos. Elcentro 4.c mplié los mismos en su totalidad. Para completar este andlisis, se deberé evaluar, para aquellos departamentos que no pudieron alcanzar los resultados deseados, cudles fueron las causas que no permitieron alcanzar los objetivos. Podré ser tanto una falla en el proceso de planeamiento o bien una utilizacién ineficiente de los recursos productivos que derivan en tiempos ociosos e inciden en el incumplimiento de objetivos. Por el contrario, se podria estar en presencia de factores externos que impiden obtener resultados deseados que son no controlables para el departamento en cuestién, como ejemplo de ello se puede mencionar la desafectacion temporaria, por decisiones politicas, de recursos de mano de obra para ser afectada a otras tareas. 48.4.6.3, Andlisis de ociosidad Asimismo, en lo que se refiere a la capacidad de cada uno de los departamentos, podria determinarse si se esta en presencia de algun tipo de ociosidad, esto en la medida que sea posible medir en horas el tiempo aproximado que dedica el personal alas distintas tareas de control que debe llevar adelante cada sector involucrado. Esto podria llevarse a la practica a través de planillas de asignacién de horas hombre por tarea. 485. Identificaci6n de los costos con la unidad de costeo Siguiendo con el andlisis de los costos incurridos por cada uno de los. departamentos podemos determinar la direccionalidad de éstos, respecto decada centro. 485.1. Los costos directos de los centros productivos son los siguientes Centro $15.961 Centro2 $15.761 Centro3 $15.961 Centro4 —$15.861240. DANIEL C. CASCARINE A su vez, estos centros de costos reciben por prorrateo determinados costos que no pueden ser atribuidos en forma directa, es decir los cosa indirectos; éstos son costos de coordinadores, suministros, gastos de servic exteriores y amortizaciones. Seguidamente también recibirdn por distribuci6n aquellos costos delos ccentros denominados de servicios; como son los de los departamentos & “apoyo administrativo y logistico” y los de la “direccién superior”, Como resultado de la distribucién total de los costos del organismo ente Jos departamentos productivos se desprende la siguiente asignacién: 1. “Control externo del sector piiblico no financiero” Costos directos: 15.961 Costos indirectos: 18.695 Costos totales del centro: 34.656 2, “Control entes reguladores y empresas” Costos directos: 15.761 Costos indirectos: 18.695 Costos totales del centro: 34.456 3. “Control extemno del sector piiblico financiero”. Costos directos: 15.961 Costos indirectos: 18.662 Costos totales del centro: 34.623 4, “Control externo de la deuda publica”. Costos directos: 15,861 Costos indirectos: 18.728 Costos totales del centro: 34.589 De este andlisis se puede observar la gran incidencia que tienen ls costos indirectos con respecto al total de los costos incurridos por cad departamento; esta incidencia es de aproximadamente el 54%. 4.8.5.2. Determinacién de costos unitarios por informe ‘Como consecuencia del grado de cumplimiento delosobjetivos alcanzads por cada uno de los departamentos productivos y los costos incurridos pie éstos se puede determinar el costo unitario de los productos especificos de cada uno de los departamentos, es decir los informes; esta relacién muesta los siguientes resultados: 1, “Control externo del sector puiblico no financiero”: emitié 4 informes aun costo total resultante de $34.656, es decir que tuvo un costo unitariode ‘$8,664 por informe. $6.891,20 pr 3. “co tun costo 10 $8.655,75 p 4. “Coieterminados cic los costos deservicios costos de los ytamentos de or frganismo entre in: fa que tienen los uttidos por cada. Jemiti6 4 informes: jin costo unitario de SISTEMAS DE COSTOS EN BASE HISTORICA: COSTO DE LOS FACTORES 241 2, “Controlentes reguladores y empresas privatizadas” emiti65informes aun costo total resultante de $34.456, es decir que tuvo un costo unitario de $6.891,20 por informe. 3. “Control externo del sector piiblico financiero": emitié 4 informes a tun costo total resultante de $34.623, es decir que tuvo un costo unitario de $8.655,75 por informe. 4, “Control externo dela deuda paiblica”: emitié 10informes aun costo {otal resultante de $34.589, es decir que tuvo un costo unitario de $3.458,90 por informe Estos resultados obtenidos de costo por informe por sf solo no revelan mucho; a los fines de evaluar si los costos incurridos por este organismo piiblico en sus tareas de control son razonables para la materia que trata, hhabré que comparar estos costos unitarios por informe con algtin parametro representativo, el cual podria ser el precio que cobrarfa una consultora privada para realizar idéntica tarea y con el mismo grado de eficiencia Este tipo de andlisis nos permitiré obtener una aproximacién a los fines de determinar cuales de los departamentos estan asignando recursos de un modo razonable y cudles estarfan por encima de un costo medio, No obstante ello, dicho andlisisno deberfa terminaren esta instancia, toda vez que el costo total de cada uno de los centros est conformado por costos directos e indirectos, es decir que cada uno de los departamentos contiene ¢ost0s controlables (los directos) y costos no controlables; estos iiltimos los recibe por la via del prorrateo (los indirectos), Entonces, aquellos costos que tengan la caracteristica de controlables para un departamento, serdn de su exclusiva responsabilidad y cada uno de los sectores deberé realizarlas evaluaciones necesarias alos fines de determinar siesos costos incurridos son los necesarios para alcanzar sus objetivos 0 se std en presencia de ineficiencias que podrian ser evitables. Por otro lado, y con respecto a los costos no controlables, si bien en principio pareceria que al venir por distribucién hay muy poco por hacer por parte del departamento que los recibe, deberfa existir en el organismo lun comité de debate u opinién a los fines de poder discutir si la cuantia de los costos que recibe cada centro en forma indirecta son razonables 0, ‘complementando ese andlisis, evaluando si parala distribucién de esos costos sehan utilizado bases de prorrateo adecuadas. 486, Conclusiones del caso El presente caso préctico tiene por objetivo analizar la asignacién de Jos costos incurridos por cada uno de los departamentos productivos del ‘rganismo en cuestign. Asimismo, tiene como finalidad permitir evaluar silos costos incurridos fueron los necesarios de acuerdo a las tareas desarrolladas, incentivando la bbisqueca de pardmetros significativos que permitan verificarla razonabilidad de dichos costos.a2. DANIEL C. CASCARINI Porotro lado, ya los efectos de lograr una gestién caracterizada porlad ciencia, deberia analizarse el presupuesto asignado al organismo y determina siel mismo es el adecuado alos efectos de alcanzar los objetivos definidos la etapa del planeamiento. En el caso que éste se hubiera realizado en fom correcta, se buscardn las causas de los desvios por el lado de las ineficient © factores no controlables por los departamentos productivos. También vale destacar que, considerando que los organismos pibliay deben esforzarse en administrar eficientemente los recursos de la comunidad es importante analizar que la tarea de este tipo de organismos de cont pueda contribuir con algtin tipo de valor agregado a través de sus informest dictémenes. Para ello se deberd evaluar el grado de cumplimiento, por pate de los entes sometidos a control, de las observaciones y recomendaciénres lizadas y en los plazos establecidos. Enese entendimiento, yen la medida que las mencionadas observacan yrecomendaciones sean aclaradas y tenidas en cuenta en gestiones futur informes efectuados habran tenido un rol importante en el funcionamientode Jos organismos paiblicos. De lo contrario los recursos afectados a esas ares estarfan generando improductividades. Para terminar con el caso planteado, es importante dejar en claro qued analisis de los costos y el control de la gestién no se agota con todo loagd expuesto, sino que se podrian plantear otros tantos indicadores que mueste el desempefio de la ejecucién del presupuesto de un organismo piiblicoyll utilizacién de sus recursos. Por tiltimo, consideramos que lo expuesto en el caso préctico sing como punto de partida para que el alumno contintie en el andlisisylp profundice é! mismo con las diferentes técnicas que pueda aportard presente libro. 4.9.Resumen Los otros costos presentan como rasgo distintivo su cardcter indir al objeto final del costo, no agrupando a las materias primas y a la manode obra directa a un producto o servicio. Larelacién indirecta de los materiales, por resultar de una imposibildal de medir y/o vincular inequfvocamente una partida o concepto de costs implica recurrir a una base de prorrateo o distribuciGn, en tanto no se tae de monoproducto o monoservicio, para cumplir de forma razonable conl vineulacién (indirecta). En cuanto a la mano de obra, abarcativa de la labor fisica e intelectua, tradicionalmente clasificada como directa en los entes industrials, ey raz6n de los adelantos producidos en computacién y robética, ha pasaio a relacionarse con el objeto final a costear a través de los mecanismos de vinculacién indirecta distribuida en un todo como costos de conversién, El agrupamiento de los ottos costos restantes incluye una serie de ca ceptos, de orden heterogéneo, que no se tratan por separado, entre loscuaks SISTEMjrada porlaefi- y determinar las ineficiencias s. ismos puiblicos dela comunidad, smos de control \desus informes 0 jento, por parte omendaciGn rea~ sobservaciones ituras, los jar en claro que el con todo lo aqui aso prictico en el andlisis y lo pueda aportar el cardcter indirecto ws ya la mano de uunaimposibilidad incepto de costos, entanto no se trate razonable con la SISTEMAS DE COSTOS EN BASE HISTORICA: COSTO DE LOS FACTORES 243 se destacan por su incidencia, segtin el tipo de empresa, la fuerza motriz, las depreciaciones, los costos de mantenimiento, y seguros e impuestos re lacionados con el drea fabril en las empresas industriales y sin pertenencia specifica en las de servicio, Del estudio de los centros de servicio se concluye que pueden ser direc- tos 0 para productivos, mixtos (presta servicios a otros centros y ademés generan un servicio facturable a terceros) y centros de servicio de los que tunente puede prescindir por distintas razones, entre los cuales cabe desta- car el hecho que no interrumpen el funcionamiento de los departamentos productivos. Los mecanismos de asignacién comprenden la asignacién primaria respecto de la problematica que surge en la etapa inicial entre optar por llevar a cabo una asignacién a prorratear a cada centro productivo 0 de servicio, o crear un centro abstracto 0 ficticio por la existencia de costos ‘comunes, se resuelve si se concreta el destino definitivo de dichos concep- tos comunes. En la etapa intermedia se tratan de establecer los vinculos entre centros prestadores de servicios y los usuarios de los mismos, lag n del costeo basado en actividades, segiin los casos, puede sriginar menos distorsiones que el uso de los mecanismos tradicionales. Es importante a esta altura convenir el concepto que encierra “base Tazonable” como manifestaciGn de la unidad de actividad o prestacién que realiza el centro a reasignar, es decir, la unidad de medida del servicio que consumen o demandan los usuarios. Otro tema a resolver, en caso de recurrirse a una etapa intermedia de vinculaci6n, es si se utiliza el criterio de prestaciones reciprocas 0 no Feciprocas, donde este ultimo constituye una alternativa al esquema de ecuaciones que demanda el uso de prestaciones reciprocas entre los centros de servicios. Se definen criterios y bases de asignacién de los centros de servicios en Guanto a la responsabilidad o controlabilidad por los costos, su compor- famiento (segtin concepcién costeo completo o variable), las bases mixtas, aplicable en el Ambito del costeo completo, segiin su composicién en funcién Alas caracteristicas técnicas de la prestacién que dan sustento al tipo de comportamiento de los costos que genera la demanda del servicio. Enla etapa final de los mecanismos de vinculacién, de haberse recurri- do al esquema que los servicios son demandados por los centros usuarios y ho por los productos o servicios ofrecidos, prestados o comercializados por lin ente, se asignan los otros costos, ahora totalmente concentrados en los, departamentos productivos, a los productos o servicios. Si no se recurrié a lavinculacisn intermedia, son los objetos finales de costos los que deman- dan a realizacién de actividades para su concrecién, siendo la Aestinatarias del consumo de los otros costos. mismas las24 DANIEL C. CASCARINE El esquema de vinculacién sin etapa intermedia (esquema del costeo basado en actividades) relaciona directamente los otros costos desde la etapa inicial hasta el objeto final reduciendo las etapas a solamente dos. Eliminala etapa que vincula los centros de servicios con los operativos. Se ponderan las ventajas de la aplicacién del esquema ABC pero también se muestran algunas limitaciones. En la parte final del capitulo se analiza el empleo de costos hist6ricos y predeterminados, enfatizéndose en la identificacién de ociosidades, Tecurriendo al uso de ciertos pardmetros de normalidad o costos necesarios, que habilita para mejorar el andlisis mediante la variacién capacidad y resupuesto.