Existencias © IMF Smart Education

Índice
EXISTENCIAS 3
I. INTRODUCCIÓN 3
II. OBJETIVOS 3
III. CONCEPTO 3
IV. CLASIFICACIÓN 4
V. TRATAMIENTO CONTABLE 5
VI. VALORACIÓN INICIAL DE LAS EXISTENCIAS 6
6.1 Precio de adquisición 7
6.2 Coste de producción 8
VII. MÉTODOS DE ASIGNACIÓN DE VALOR 10
VIII. CORRECCIONES VALORATIVAS: DETERIORO DE VALOR DE LAS EXISTENCIAS 13
IX. RESUMEN 16
Ejercicios 17
Caso práctico 1 17
Datos 17
Se pide 17
Solución 17
Caso práctico 2 18
Datos 18
Se pide 18
Solución 18
Caso práctico 3 19
Datos 19
Se pide 19
Solución 19

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 Existencias

EXISTENCIAS

I. INTRODUCCIÓN
Las existencias representan en la empresa inversiones de carácter almacenable, que suponen, dentro de
las empresas comerciales, una parte importante del activo corriente.

Son activos poseídos para ser vendidos en el curso normal de la explotación, o usados en el proceso de
producción en forma de materiales o suministros para ser consumidos durante la producción o en la
prestación de servicios.

La valoración de las existencias es otro aspecto importante a tener en cuenta, dado que hay dos
momentos:

La valoración inicial, cuando las existencias se incorporan al patrimonio de la sociedad.

La valoración posterior.

El PGC para recoger los movimientos relacionados con las existencias destina el Grupo 3. Existencias.
No obstante, para toda la operativa relacionada con las existencias tenemos que servirnos de cuentas de los
subgrupos (60) Compras y (70) Ventas.

II. OBJETIVOS

Distinguir los distintos tipos de existencias que puede tener una empresa como
existencias.
Aprender a valorar inventarios.
Desarrollar los diferentes métodos de valoración con el fin de realizar el tratamiento
contable de acuerdo a sus características.
Explicar el método de asignación de valor.
Aprender a efectuar las correcciones del valor de las existencias.

III. CONCEPTO
Elementos patrimoniales que se pueden almacenar, formando parte del activo corriente de la empresa, y
que tienen como finalidad:

Venderse tal como se han adquirido; por ejemplo, las mercaderías.

Transformarse e incorporarse a un proceso productivo; por ejemplo, las materias primas,
productos en curso o productos terminados.

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Venderse, una vez que su proceso productivo ha finalizado; por ejemplo, los productos
terminados.

IV. CLASIFICACIÓN
Las existencias están recogidas en el Grupo 3 del PGC y figurarán en el activo corriente del Balance. Se
pueden clasificar en:

Las adquiridas por la empresa en el exterior

Comerciales : bienes adquiridos por la empresa y destinados a la venta sin transformación.

Materias primas: las que, mediante elaboración o transformación, se destinan a formar parte
de los productos fabricados (p.ej. la madera).
Otros aprovisionamientos: elementos consumidos por la empresa en el proceso productivo.

Las fabricadas por la propia empresa

Productos en curso: bienes o servicios que se encuentran en fase de formación o

transformación en un centro de actividad al cierre del ejercicio (p.ej. el vino en una bodega en
proceso de fermentación).
Productos semiterminados: los fabricados por la empresa y no destinados normalmente a
su venta hasta tanto sean objeto de elaboración, incorporación o transformación posterior
(p.ej. en una bodega la venta de vino a granel, cuando su actividad principal es la venta de
vino embotellado).
Productos terminados: los fabricados por la empresa y destinados al consumo final o a su
utilización por otras empresas.
Subproductos, residuos y materiales recuperados :

Subproductos: los de carácter secundario o accesorio de la fabricación principal (la

elaboración de palillos en una fábrica de muebles).
Residuos: los obtenidos inevitablemente y al mismo tiempo que los productos o
subproductos, siempre que tengan valor intrínseco y puedan ser utilizados o
vendidos (el serrín en una empresa que se dedica a la fabricación de muebles).
Materiales recuperables: los que por tener valor intrínseco entran nuevamente en
almacén después de haber sido utilizados en el proceso productivo.

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Tabla 1. Desarrollo en el cuadro de cuentas del PGC

V. TRATAMIENTO CONTABLE
La cuenta (300) Mercaderías , solo recibe dos movimientos al año en el Libro Diario:

Al inicio del ejercicio económico en el asiento de apertura

Se cargará por el valor de las Existencias iniciales (Ei) a 1 de enero.

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Al cierre del ejercicio económico, en el asiento de regularización de existencias

Se abonarán las Existencias iniciales (Ei) y se cargarán las Existencias finales (Ef) con cargo y abono
respectivamente a (610) Variación de existencias de mercaderías.

Funcionamiento de la cuenta (610) Variación de existencias de mercaderías

Recoge la diferencia entre el valor de las existencias iniciales y finales de Mercaderías.

Al cierre del ejercicio se cargará por el valor de las existencias iniciales y se abonará por el valor de
las existencias finales (como se observa en los movimientos anteriores). Su saldo deudor (Sd) o
acreedor (Sa) se trasladará a la cuenta (129) Resultado del ejercicio. Como podemos observar es una
cuenta única, ya que será la única cuenta de gastos e ingresos con esta capacidad de apuntarse en
ambos lados de una cuenta, así como su capacidad de tener los dos saldos.
Con estas dos anotaciones se logra que:

1. El saldo de la cuenta (300) Mercaderías refleje el valor de las mercancías a 31/12.

2. Trasladar a la Cuenta de Pérdidas y Ganancias exclusivamente el coste de las mercaderías
vendidas y solo de las vendidas.

(610) Variación de existencias de mercaderías Sd

Implica: Ei > Ef, es decir la empresa ha vendido, además de todas las mercaderías que ha
comprado, parte de las que tenía en almacén a 1/1.

La cuenta (610) Variación de existencias de mercaderías funcionará como una cuenta de gastos.

(610) Variación de existencias de mercaderías Sa

Implica: Ei < Ef, es decir, la empresa no ha vendido toda la mercancía que ha comprado.

La cuenta (610) Variación de existencias de mercaderías funcionará como una cuenta correctora
de la (600) Compra de mercaderías.

VI. VALORACIÓN INICIAL DE LAS EXISTENCIAS

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Las existencias se valorarán por su precio de adquisición o coste de producción.

6.1 Precio de adquisición

El precio de adquisición está formado por los siguientes componentes:

* Incluidos los descuentos por pronto pago, que ya dejan de tener el carácter financiero
del Plan 90’. Asimismo, los descuentos por pronto pago no incluidos en factura se
contabilizarán en la cuenta (606) Descuentos sobre compras por pronto pago .
** Si bien la norma 10ª establece como regla general su no inclusión en el precio de
adquisición de los intereses incorporados en el nominal de los débitos con vencimiento
no superior a un año, permite la posibilidad de incorporarlos, en base a la norma 9ª de
instrumentos financieros, siempre y cuando se den las siguientes condiciones:

La deuda no tenga un tipo de interés contractual.

El efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo.

[1] Tales como aranceles, transportes, seguros, etc.

[2] Exclusivamente para aquellas existencias de ciclo largo, es decir que necesiten más
de un año para estar en condiciones de ser vendidas.

De todo lo dicho anteriormente, se puede deducir que no se podrán incorporar en el precio de

adquisición los siguientes gastos:

Gastos de almacenamiento posterior.

Gastos generales de administración.
Gastos de venta.

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Ejemplo: Ejemplo nº 1

Una empresa ha adquirido 500 unidades a 2.000 €/ud., obteniendo en factura descuentos
comerciales por 100.000 € y un descuento por pronto pago por 25.000 €. Se pagan transportes y
fletes por 60.000 € y 30.000 € por seguros a una empresa de servicios.

Una vez recibidas, se aprecia que un lote de 50 unidades no cumple con las condiciones
acordadas por lo que, tras negociar con el proveedor, la empresa decide quedarse con dichas
unidades, obteniendo un descuento adicional de 20.000 €.

Se pide: determinar el precio de adquisición de las unidades adquiridas.

Solución nº 1:

En el Libro Diario, primero contabilizaremos la compra:

Y posteriormente el descuento:

En el caso de que el descuento adicional estuviese también dentro de factura, el precio de

adquisición seguiría siendo el mismo: 945.000.

En el Libro Diario:

6.2 Coste de producción

Estará integrado por:

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De todo lo dicho anteriormente, se puede deducir que no se podrán incorporar en el coste de

producción los siguientes gastos:

Gastos de almacenamiento posterior.

Gastos generales de administración.
Gastos de venta.
Costes de subactividad.

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Ejemplo: Ejemplo nº 2

Una empresa, cuya capacidad normal de producción para el producto ZZ se ha estimado en

200 horas hombre/mes, presenta los siguientes datos en relación a la fabricación en el mes de
septiembre, que fue de 20 unidades, siendo el total de horas/hombre reales trabajadas de 100 h/h.

Consumo de materias primas……………………………… 12.000 €

Mano de obra directa…………………………………………… 15.000 €
Costes de fabricación…………………………………………… 14.500 €
Fijos…………………………………………………………… 8.500 €
Arrendamientos…………………………… 2.000 €
Coste de gestión de fábrica ………… 5.000 €
Amortización equipos…………………… 1.500 €
Variables……………………………………………………… 6.000 €
Consumo de mat. auxiliares ………… 3.500 €
Mano de obra indirecta………………… 2.500 €

Se pide: calcular el coste de producción total y unitario.

Solución nº 2:

Coste de Producción:

VII. MÉTODOS DE ASIGNACIÓN DE VALOR

Los métodos de asignación de valor representan aquellos procedimientos de ordenación de entradas y
salidas de las existencias aplicables en su proceso de adquisición y de venta para valorarlos. Se pueden
distinguir dos supuestos, que están recogidos en el apartado 1.3 de la norma y registro de valoración 10ª:

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Bienes no intercambiables

Cuando se trate de bienes no intercambiables entre sí o de bienes producidos para un proyecto

específico, se utilizará el sistema de identificación de partidas, asignando a cada bien los costes que le
sean específicamente imputables.

Bienes intercambiables

Cuando se trate de bienes intercambiables, se adoptará con carácter general el criterio del coste medio
ponderado (CMP), aunque también es aceptable el criterio FIFO (First In, First Out) o “primera entrada,
primera salida”. Por lo tanto, se deduce claramente de lo anterior que no se admiten los criterios LIFO
(Last In, First Out), HIFO (Highest In First Out), las de precio más alto, las primeras en salir, NIFO
(Next In First Out), la próxima en entrar, la primera en salir u otros análogos, permitidos en el PLAN 90.

Método del Coste Medio Ponderado

Consistirá en realizar una media aritmética de las existencias iniciales y las compras, de tal manera que
sacaremos un precio unitario como si todas las mercaderías hubiesen sido compradas el mismo día al
mismo precio.

Una vez hallado este precio por unidad deduciremos cuántas son las mercaderías que nos quedan en
el almacén a final de año, de la siguiente manera:

Ei + Compras – Ventas

Y multiplicando ambos datos tendremos el precio de las existencias finales.

FIFO

Este método intenta calcular el precio de las existencias finales teniendo en cuenta que las primeras
mercaderías que intentan venderse son las primeras adquiridas. Así, iremos deduciendo las ventas de
manera exclusiva del orden de las compras en orden cronológico.

Ejemplo: Ejemplo nº 3

Una empresa presenta la siguiente información relativa al ejercicio 2009:

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Se pide: determinar las existencias finales y el coste de las mercancías vendidas, aplicando los
criterios CMP y FIFO.

Solución nº 3:

1º. Coste medio ponderado:

CMP = (100.000+42.000+108.000+50.000) / 150 uds. = 2.000 €/ud.

Coste de las mercaderías vendidas: (100 uds * 2.000 €/ud.) = 200.000 €.
Mercaderías a final de año: 50 + 20 + 40 + 40 – 100 = 50 uds.
Valoración existencias finales: (50 uds * 2.000 €/ud.)= 100.000 €.
Beneficio = (100 uds * 3.000 €/ud.) –200.000 € = 100.000 €.

Asiento contable:

2º. FIFO: (primera entrada, primera salida).

Valoración de existencias finales: 10 uds * 2.700 €/ud. + 40 uds * 1.250 €/ud. = 77.000
€
Coste de las mercaderías vendidas: (50 uds * 2.000 €/ud.) + (20 uds * 2.100 €/ud.) +
(30 uds * 2.700 €/ud.) = 223.000 €.
Valoración existencias finales: (10 uds * 2.700 €/ud.)+ (40 uds * 1.250 €/ud.) = 77.000
€.
Beneficio = (100 uds * 3.000 €/ud.) – 223.000 = 77.000 €.

Asiento contable:

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VIII. CORRECCIONES VALORATIVAS: DETERIORO DE

VALOR DE LAS EXISTENCIAS
De acuerdo con la norma de registro y valoración del PGC 10.2, cuando el valor neto realizable
(VNR) de las existencias sea inferior a su precio de adquisición o a su coste de producción, se efectuarán
las oportunas correcciones valorativas.

En el tema III Plan General de Contabilidad (Marco Conceptual), ya se definió el Valor Neto
Realizable de un activo como el importe que se puede obtener por su enajenación en el mercado,
en el curso normal del negocio, deduciendo los costes estimados necesarios para llevarla a cabo,
así como, en el caso de las materias primas y de los productos en curso, los costes estimados
necesarios para terminar su producción, construcción o fabricación.

Por lo tanto como regla general:

Reglas especiales

En el caso de las materias primas y otras materias consumibles será necesaria la corrección
valorativa siempre y cuando se espere que los productos terminados a los que se incorporen
sean vendidos por encima del coste.
En el caso de que fuera necesario efectuar la corrección valorativa para los anteriores
elementos, la mejor referencia para fijar el VNR sería el precio de reposición.
En el caso de bienes o servicios que hayan sido objeto de un contrato de venta en firme, no
será necesaria la corrección valorativa siempre y cuando el precio pactado cubra al menos el
precio de adquisición o coste de producción de los bienes o servicios, más todos los costes
pendientes de realizar que sean necesarios para la ejecución del contrato.

Tratamiento contable

Las pérdidas reversibles que se pongan de manifiesto con motivo del inventario de existencias al
cierre de ejercicio se recogerán en cuentas del subgrupo (39) “Deterioro de valor de las existencias ”, que
representa las pérdidas reversibles que se ponen de manifiesto con motivo del inventario de existencias
al cierre de ejercicio. Se abonan por la estimación del deterioro que se realice en el ejercicio que se cierra
con cargo a la (693) Pérdidas por deterioro de existencias y se cargan por la estimación del deterioro
efectuado al cierre del ejercicio precedente, con abono a la (793) Reversión del deterioro de existencias .

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Ejemplo: Ejemplo nº 4

La siguiente tabla recoge distintos datos relativos a la valoración de las existencias de una
empresa junto con el valor de mercado correspondiente:

Los costes necesarios para la venta representan un 10% del precio de mercado.

Se pide: calcular el VNR como paso previo para determinar, cuando sea necesario, el importe
de las correcciones valorativas a realizar para cada tipo de existencias.

Solución nº 4:

Mercaderías A:

VNR = 2.500 uds. x (9,6 – 0,96) = 21.600 €.

Valor contable = 24.500 €.
Ajuste = 24.500 - 21.600 = 2.900 €.

Mercaderías B:

VNR = 1.000 uds. x (9,9-0,99) = 8.910 €.

VALOR CONTABLE = 10.000 €.
AJUSTE = 10.000 – 8.910 = 1.090 €.

Finalmente, el asiento contable quedaría:

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Ejemplo: Ejemplo nº 5

Una empresa dedicada a la comercialización de un producto presenta la siguiente información:

Se pide: contabilizar el posible deterioro del producto en ambos ejercicios económicos.

Solución nº 5:

Año 2009:

Año 2010:

Por lo tanto, como podemos ver, a diferencia de lo que acontecía cuando calculábamos el
deterioro de los bienes, no acumulamos el dato del año anterior, si no que eliminamos el
precedente antes de dotar el nuevo.

En las cuentas anuales y la Memoria de las PYMES debe darse información sobre las existencias,
indicando los criterios de valoración y en el apartado relativo a las Existencias se informará sobre:

Las circunstancias que han motivado las correcciones valorativas por deterioro de las existencias y, en
su caso, la reversión de dichas correcciones, reconocidas en el ejercicio, así como su importe.

El importe de los gastos financieros capitalizados durante el ejercicio en las existencias de ciclo de
producción superior a un año, así como los criterios seguidos para su determinación.

Compromisos firmes de compra y venta, así como información sobre contratos de futuro o de
opciones relativos a existencias.

Limitaciones en la disponibilidad de las existencias por garantías, pignoraciones, fianzas y otras razones
análogas, indicando las partidas a que afectan, su importe y proyección temporal.

Cualquier otra circunstancia de carácter sustantivo que afecte a la titularidad, disponibilidad o valoración
de las existencias, tal como: litigios, seguros, embargos, etc.

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En el apartado relativo a Ingresos y gastos debe indicarse el desglose de las partidas 4.a) y 4.b)
de la cuenta de Pérdidas y Ganancias, "Consumo de mercaderías" y "Consumo de materias
primas y otras materias consumibles", distinguiendo entre compras y variación de existencias.

Asimismo, se diferenciarán las compras nacionales de las importaciones.

IX. RESUMEN

Se presentan en Balance dentro del “Activo corriente”.

El precio de adquisición se utilizará para valorar existencias no transformadas, tales como

mercaderías, materias primas y otros aprovisionamientos.

Para la determinación del precio de adquisición, el descuento por pronto pago sí se tiene en
cuenta a efectos de deducción en el importe facturado por el vendedor, y por lo tanto, para el
cálculo de la base imponible del IVA, en la que además se adicionarán gastos extras que se
produzcan hasta que los bienes se hallen en almacén, tales como transportes, seguros y otros
directamente atribuibles a la adquisición de las existencias.

Activación de gastos financieros en existencias que exceden del límite temporal de 12 meses,
hasta que se encuentren en condiciones de ser vendidas.

En el tratamiento contable del descuento por pronto pago se ha tenido en cuenta que aparece
fuera de factura, por lo que no minoraría la cuenta de “Compras” y se recogería en la cuenta
“Descuentos sobre compras por pronto pago”.

El coste de producción se utilizará para valorar existencias producidas por la empresa, y está
formado por los costes relacionados directamente con las unidades producidas, tales como los
consumos de materiales y la mano de obra directa.

Se prescribe la inclusión de gastos financieros en las existencias que necesiten un período de

tiempo superior a un año para estar en condiciones de ser vendidas, con el límite del valor
razonable.

Cuando el valor neto realizable de las existencias sea igual o superior a su precio de adquisición,
o su coste de producción, no procede realizar ninguna corrección valorativa.

Lógicamente sí procederá contabilizar la posible recuperación de un deterioro, ante un cambio

en las circunstancias que lo motivaron.

Cualquier depreciación de existencias y cualquier reversión de dicha depreciación se reconocerá

como gasto o ingreso respectivamente, en el ejercicio en que tenga lugar la depreciación o la
reversión.

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Ejercicios

Caso práctico 1

Datos
Una sociedad anónima que ha iniciado sus actividades en el año 2009 ha realizado durante el mismo las
siguientes operaciones:

Compra de 2.000 unidades a 10 €/ud.

Compra de 10.000 unidades a 11 €/ud.
Ha vendido 6.000 unidades a clientes.
Compra de 4.000 unidades a 12 €/ud.

Se pide
Calcular y contabilizar el valor de las existencias finales de la empresa si el sistema utilizado para la
valoración de las existencias finales es:

Coste medio ponderado.

FIFO.

Solución
Coste medio ponderado (CMP)

Calculamos el número de unidades que componen las existencias finales:

Existencias iniciales + Compradas = Vendidas + Existencias finales.

Existencias finales = Existencias iniciales + Compradas – Vendidas. = 0 + 16.000 – 6.000 =
10.000 unidades.

Valor de las existencias finales = 10.000 Uds. x 11,125 €/ud. = 111.250 €.

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FIFO (primera entrada, primera salida)

Cuando se producen las salidas, primeramente se dan de baja las unidades que habían entrado antes
en el almacén.

Valor de las existencias finales = (6.000 x 11) + (4.000 x 12) = 114.000 €.

Caso práctico 2

Datos
La sociedad del ejemplo anterior utiliza el método FIFO para la valoración de sus existencias. A 31 de
diciembre del año 2009, el valor de mercado de éstas es de 11,2 €.

Se pide
Registro contable a 31 de diciembre.

Solución
Registro contable a 31 de diciembre.

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Caso práctico 3

Datos
El valor de mercado de las existencias de la empresa al cierre del ejercicio 2009 es de 120.000 €.

Se pide
Incidencia contable de esta circunstancia.

Solución
Al ser el valor de mercado superior al precio de adquisición, no se registran deterioros.

Pero sí deberemos eliminar el del año pasado.

Partidas Debe Haber

(390) Deterioro de valor de las mercaderías 2.000
(793) Reversión del deterioro de existencias 2.000

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