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Nuevos Temas de Reforma Fiscal. El Punto de Vista de Un Administrador Internacional
Nuevos Temas de Reforma Fiscal. El Punto de Vista de Un Administrador Internacional
EL PUNTO DE
VISTA DE UN ADMINISTRADOR INTERNACIONAL 1
Jeffrey Owens2
Organización y Desarrollo Económico- OCDE
1
Título original "Emerging Issues in Tax reform. The Perspective of an International
Administrator". Traducción: Clotilde Medina Hernández. Este trabajo es una versión inédita
enviada directamente por el autor para su publicación.
2
Los puntos de vista expresados en este trabajo no reflejan necesariamente los de la OCDE ni
tampoco los de sus países miembros. El autor desearía agradecer la colaboración de sus colegas
del Comité de Asuntos Fiscales en particular del Sr. Graham Cooper, Sr. Ed Whitehouse, Sr.
Jacques Sasseville, Prof. Hugh Ault, Sr. Ian Hutchinson, Sr. John Neighbour, Sr. Flip de Kam y
Sra. Grace Pérez-Navarro.
1. El tema de este trabajo lo constituyen las cuestiones complejas a las
que se enfrentan los reformadores fiscales en los países de la OCDE en su
intento de diseñar, implementar y administrar los sistemas fiscales adecuados
para la economía global en el contexto actual y futuro de la globalización de la
economía. El entorno en el que está gestionada la empresa moderna,
especialmente la multinacional, se ha denominado "integrador" (Tanzi, 1995) o
"global" (Owens, 1994) o, tal vez más prosaicamente, "pequeño" (Summers,
1988). Se ha hecho cada vez más patente que dicho marco restringe
seriamente el trabajo de los reformadores fiscales en formas que sólo
aumentarán en significado, limitando la gama de opciones políticas de que
disponen para formular una reforma innovadora, generando respuestas
internas ante las "perturbaciones fiscales" que se producen en otro lugar de
nuestro planeta y, finalmente, desafiando la capacidad y los esfuerzos de los
administradores fiscales en todas partes. La tributación de la renta y del
consumo de las personas físicas y de las economías domésticas también se
está haciendo más difícil: los profesionales con elevados ingresos están
aumentando cada vez más su movilidad geográfica; los grupos de rentas
medias han descubierto las delicias de los paraísos fiscales y; finalmente, los
consumidores se han dado cuenta de que pueden eludir los impuestos
utilizando INTERNET.
Este estudio analiza dichos problemas y las respuestas posibles que se
pueden dar a éstos, tanto de ámbito nacional como internacional, y sugiere
nuevas directrices de reforma que pueden ser exploradas con provecho por la
OCDE.
a) Introducción.
12. Este fue el caso, por ejemplo, de Canadá, China, Japón, Nueva
Zelanda, Singapur y Sudáfrica donde se introdujeron o racionalizaron los
impuestos sobre el consumo, invariablemente basados en el modelo IVA. Incluso
para Australia y EE.UU., dos países (junto con Suiza, hasta recientemente) que
han sido renuentes a adoptar tal impuesto, están estudiando la implantación de
un IVA como parte de su agenda de reforma fiscal.
16. Llegados a este punto esta revisión ilustra lo común de estos patrones
de reformas fiscales y el nivel de interconexión de las economías modernas.
¿Podrá la reforma continuar a esta cadencia en la próxima década? ¿Podemos
esperar más énfasis en las reformas fiscales administrativas enfocadas hacia
consideraciones de ámbito internacional?. Antes de intentar contestar estas
preguntas, ampliaremos en las subsecciones siguientes algunas de las
tendencias referidas supra.
17. Hubo cuatro fuerzas motrices tras las reformas de las dos últimas
décadas. En primer lugar, el conjunto de variaciones económicas que
generalmente se resumen con el término "globalización". Como el capital se ha
hecho mucho más móvil en el plano internacional, los países hallan más difícil
mantener tipos impositivos elevados. La globalización también favorece los
impuestos cuando la localización de la base imponible es más rápidamente
identificable - como en los casos del consumo, de la propiedad inmueble o de la
renta de trabajo- que otras bases difíciles de localizar como los beneficios. En
segundo lugar, el coste decreciente de la tecnología de la información,
especialmente en comparación con el gasto en inspectores financieros y
abogados fiscalistas, implica que es más barato recaudar impuestos sobre las
transacciones fácilmente identificables tales como la renta de trabajo y el
consumo. En tercer lugar, las Administraciones empezarán a ser conscientes de
que las onerosas tax breaks se habían ido enquistando y habían sobrevivido a su
objetivo original o en el peor de los casos eran contraproducentes. Un sistema
fiscal más neutral reduciría las distorsiones económicas derivadas de la
recaudación de los tributos y llevaría a una economía más eficiente. Finalmente,
muchos Gobiernos fueron votados por sus promesas de reducir la presión fiscal y
de simplificar el sistema fiscal.
Tabla 1
ESTRUCTURA DE LA IMPOSICIÓN EN LOS PAÍSES DE LA OCDE
(PORCENTAJE DE LA RECAUDACIÓN TOTAL)
Clases de impuestos 1965 1970 1975 1980 1985 1990 1994 1995
Impuesto sobre la renta personal 26 28 30 31 30 29 27 27
Impuesto sobre la renta societaria 9 9 8 8 8 8 8 8
Cotizaciones a la Seguridad Social 18 20 22 22 22 23 25 25
Impuesto sobre la propiedad 8 7 6 5 5 6 6 6
Impuesto general sobre el consumo 12 14 13 14 16 17 18 18
Impuesto sobre otros bienes y servicios 26 22 19 18 18 14 15 15
26. Los recortes de los tipos marginales máximos del impuesto sobre la
renta no estuvieron totalmente financiados por una ampliación de la base
imponible de la renta y en muchos países la presión fiscal se elevó para los
tramos inferiores de renta. Se abordan infra estos problemas distributivos.
27. Muchos países, además de recortar los tipos marginales superiores del
impuesto sobre la renta han reestructurado su tarifa, reduciendo el número de
tramos. Tal vez, sea ésta una de las pocas áreas donde los sistemas tributarios
se han simplificado en la década de 1980. El menor número de tipos impositivos
marginales no tiene por que disminuir la progresividad del impuesto sobre la renta
(es decir, la proporción de renta que se paga como impuesto aumenta cuando lo
hace la renta). La mayor parte de la progresividad procede del hecho de que el
primer tramo de renta está exento de impuesto. Pero un número menor de tipos
impositivos marginales sí simplifican los impuestos, por ejemplo, al tratar de
deducir el impuesto de las diferentes fuentes de renta. La tabla 3 muestra que,
exceptuándose Dinamarca, Suiza y Turquía, todos los demás países han
recortado el número de tipos de la tarifa en la última década. El número medio de
tramos cayó de más de 10 a menos de 6. La tabla 2 demuestra que en la década
de 1980 y, hasta cierto punto, en los años 1990, el impuesto sobre la renta
personal se hizo más lineal.
Tabla 3
NÚMERO DE TIPOS IMPOSITIVOS POSITIVOS EN LA TARIFA DEL
IMPUESTO SOBRE LA RENTA
29. Todos los países eximen muchos servicios del IVA - incluyendo los
servicios financieros, el alquiler de inmuebles, los seguros sanitarios, la
educación, las obras de caridad y apuestas - y aplican tipos inferiores o el tipo
cero a ciertos bienes y servicios tales como los libros y los periódicos, el
transporte, la alimentación, etc. Algunos países han seguido la tendencia de
cambio en el impuesto sobre la renta personal ampliando también la base
imponible del IVA. Ello reduce la distorsión de los patrones de gasto de los
consumidores e incrementa de ese modo la eficiencia de la economía. Al ajustar
la recaudación del IVA como porcentajes del PIB para tener en cuenta las
diferencias en los tipos impositivos estándar del IVA, la tabla 5 considera el
tamaño de la base imponible del IVA en relación con el PIB de los distintos
países. Ello reflejará otros varios factores tales como el peso del consumo en el
PIB y la extensión de la evasión del IVA - así como la cobertura legal del IVA-.
Hecha esta advertencia, encontramos que Nueva Zelanda y Japón recaudan
unas sumas desproporcionadas respecto a sus tipos impositivos de IVA, mientras
que las recaudaciones de Bélgica, Irlanda, Italia, España y Suecia son
relativamente bajas. En Nueva Zelanda, por ejemplo, ello probablemente refleja la
cobertura muy amplia del IVA y, en Irlanda, la gama de bienes a los que se aplica
el tipo impositivo cero.
Tabla 5
INGRESOS FISCALES EN CONCEPTO DE IVA,
(Tipo impositivo estándar y cálculo de la base imponible del IVA, 1993)
36. Han sido evidentes en estos últimos años los problemas de gravar la
renta de capital y, en particular, el rendimiento de las inversiones de cartera. Por
ejemplo, el intento de Alemania de imponer una retención de impuesto del 10%
sobre los intereses en 1989 desencadenó un importante flujo de fondos al
Luxemburgo vecino, mientras que la decisión de Dinamarca en 1988 de someter
los intereses a un mayor escrutinio, al requerir a los bancos para que informaran
de los pagos, produjo flujos de capital similares hacia Holanda. Más
recientemente, los países nórdicos han experimentado la aplicación de tipos
impositivos nominales más bajos sobre la renta de capital, empezando por
Dinamarca en 1987 y siguiendo, en una rápida sucesión, Suecia en 1991,
Noruega en 1992 y Finlandia en 1993. Como dijo un comentarista, "La reforma no
se introdujo como resultado de una innovación convincente de la teoría fiscal,
sino que fue consecuencia de una reacción más defensiva que ofensiva ante la
competencia fiscal internacional (Tikka 1993, pág. 91)". Sobre esta cuestión de la
competencia fiscal, este trabajo volverá muy pronto, pero estas experiencias
testimonian los problemas de mantener la base imponible de la renta de capital
nacional en una economía global.
43. El reto para las Administraciones será diseñar las mejoras de los
procesos administrativos y los procedimientos formales que potenciarán la
exactitud y la oportunidad de la información ofrecida con un menor coste,
salvaguardando al mismo tiempo la legítima preocupación por la intimidad del
contribuyente. El problema para los países y los reformadores fiscales, del
mantenimiento de la base imponible de la renta de capital es más arduo y no será
fácil resolverlo unilateralmente.
50. Las similitudes entre los acuerdos comerciales e inversores con los
convenios fiscales son numerosas. Ambos tratan de facilitar y fomentar el
comercio entre distintos países basándose en la hipótesis de que el bienestar
global se ve reforzado. Ambos contienen disposiciones que exigen ciertas clases
de ventajas y prohíben ciertas formas de discriminación contrarias al socio del
tratado. También incluyen reglas y mecanismos para resolver las disputas. En
teoría, lo común de este objetivo no debería constituir un problema. En la
práctica, sin embargo, las diferencias entre los dos tipos de acuerdo significan
que los instrumentos y mecanismos para alcanzar las metas son diferentes al
estar modelados por los distintos contextos dentro de los que se aplican los
tratados internacionales, tanto fiscales como no. La coordinación de los acuerdos
sobre comercio e inversión, por una parte, y los convenios fiscales y las
disposiciones tributarias nacionales, por otra, continuarán siendo un problema
difícil y alguien podría aún cuestionar la necesidad de dicha coordinación.
56. Dichas reglas expresan las opciones de los Gobiernos sobre sus
objetivos socio-económicos e implementan las políticas en las que las
distinciones entre residentes y no residentes son objetivos legítimos de política
fiscal. La mayor parte de los tratados ha adoptado el mecanismo establecido en
el artículo 24 del Modelo Convenio de la OCDE. La conveniencia de una opinión
cualificada (qualified notion) sobre el tratamiento nacional se reconoció en el
artículo 73 del Tratado de Maastricht, que permite que los países miembros de la
CE apliquen un tratamiento fiscal diferente basado en la residencia del
contribuyente y en la fuente de la renta. El GATS permite que persistan las
diferencias encaminadas, por ejemplo, a la exigencia de impuestos o su
recaudación eficaz. En el acuerdo NAFTA se convino una mayor exclusión, de
índole general, de los impuestos directos del ámbito de las disposiciones relativas
al tratamiento fiscal nacional, apoyándose en su lugar exclusivamente en el
control existente de la pretendida discriminación fiscal a través de los convenios
fiscales concluidos entre los países signatarios. Estas tres variantes muestran un
consenso acerca de la necesidad de defender la supremacía de los tratados
fiscales para resolver los problemas relacionados con la tributación.
60. Los retos a los que se enfrentan los artífices de las reformas fiscales y
comerciales son dos: la coordinación de las metas de estos acuerdos con la red
existente de tratados fiscales bilaterales y multilaterales y el desarrollo de las
directrices para diseñar futuros convenios comerciales y de inversión, que
clarificarán el significado de ciertas obligaciones y minimizarán, tanto como sea
posible, el alcance de las consecuencias no previstas producidas por los
compromisos contraídos.
62. La cuestión del ahorro familiar plantea varios problemas políticos en los
países de la OCDE. Dentro del área de la OCDE, algunos argumentan que el
conjunto del ahorro es demasiado escaso y que unos niveles más elevados de
ahorro estimularían la inversión y las tasas a largo plazo de crecimiento
económico. Pero el estudio de la OCDE concluyó (OCDE, 1994c) "que no existen
pruebas fehacientes de que el nivel de tributación... afecte, en general, el del
ahorro familiar". Incluso si se pudieran utilizar incentivos fiscales para fomentar el
ahorro familiar, no tiene por qué esperarse que aumente el ahorro nacional. El
ingreso fiscal que la Administración no recauda por la existencia del mencionado
incentivo recorta el ahorro público y puede superar el incremento de ahorro
familiar. No está claro, en esta etapa, si el crecimiento rápido experimentado por
la región del Pacífico asiático llevará en un futuro a una caída en los ratios de
ahorro, generando algunas de las preocupaciones de los países de la OCDE.
3
Aunque en cada caso, el impuesto es exigido sobre los rendimientos nominales, un
verdadero impuesto global sobre la renta gravaría sólo rendimientos reales. Si se tuviera en cuenta
la inflación, el tipo impositivo efectivo sería superior al de un impuesto global.
Fuente: OCDE (1994b)
69. Algunos países han actuado para reducir las diferencias entre el
tratamiento fiscal de los diferentes instrumentos de ahorro. Dinamarca, Finlandia,
Noruega y Suecia han aplicado las reformas más extensivas modificando sus
sistemas tributarios hacia un impuesto lineal sobre la renta del capital en
proporciones distintas. En Finlandia, por ejemplo, se introdujo un impuesto lineal
del 25%, sobre la renta de capital y se eliminaron los depósitos de ahorro exentos
de impuestos. En Noruega, el interés, la renta imputada en la vivienda ocupada
por el propietario y los dividendos se gravan con un impuesto lineal del 28%. En
Portugal, la reforma fiscal de 1989 introdujo desgravaciones a las cuentas de
ahorro-vivienda y jubilación, así como a los planes de opción de compra de
valores.
72. A pesar de las reformas recientes, la mayoría de los países aún grava
los diferentes instrumentos de ahorro con tipos impositivos muy distintos. Se
espera que las futuras reformas fiscales aborden los giros hacia un régimen fiscal
más neutral mediante impuestos lineales exigidos sobre la renta del capital o el
uso creciente de vehículos del ahorro exentos de impuesto.
Incentivando la Inversión
78. Las reformas drásticas de los sistemas tributarios en los años 1980 se
combinaron con cambios igualmente portentosos de los mercados financieros. La
desregulación de los mercados financieros al eliminar los controles de cambio y
romper las barreras reglamentarias entre las diversas clases de instituciones
financieras y la revolución de las comunicaciones han causado un incremento
impresionante de los instrumentos financieros. Los días de las obligaciones
descontadas, de los cortes de cupones (coupon dipping) y de la deuda no
recurrible ante las matrices de los prestatarios ( non recourse debt) han sido
sustituidos por métodos financieros más inusuales tales como los préstamos, las
repos, (ventas de títulos con opción a recompra), las garantías convertibles, los
préstamos en oro. Otros instrumentos derivados -swaps, opciones, futuros, caps,
captions, floors, swaptions etc...- cuyo valor procede de ciertos activos
subyacentes, tipo o índice de referencia con posibilidades tan diversas tales como
los tipos de interés, los precios de las acciones, los índices de estos últimos
precios, los precios de las mercancías o los tipos de cambio de las divisas. La
desregulación ha permitido que las multinacionales y las instituciones financieras
desarrollen estrategias de financiación globales que ignorarán las barreras entre
los bloques comerciales regionales.
83. Muchos de los problemas son patentes, pero las soluciones no. Una
vez más, la tarea de los artífices de las reformas fiscales será conseguir
respuestas, teniendo en cuenta la necesidad de garantizar que sean claras,
factibles administrativamente y, lo que es más importante, consistentes con las
normas y prácticas que se desarrollarán internacionalmente. Este es un campo
donde la OCDE ha intensificado su labor desde 1996.
85. Los convenios fiscales han servido para reducir el número de áreas en
los que los conflictos entre los Estados pueden haber inhibido el comercio y la
inversión. Como el objetivo declarado de un convenio, a tenor de lo establecido
generalmente en su título o preámbulo, es evitar la doble imposición y prevenir la
evasión fiscal, su objetivo último consiste a menudo en fomentar los movimientos
de capitales procedentes de otros países. Los convenios fiscales contribuyen a la
persecución de dicho fin, señalando al mundo que un país desea adoptar las
normas internacionales generalmente aceptadas elaboradas para evitar la doble
imposición de la renta y que el mencionado país aplicará dichas normas sin tener
en cuenta los cambios en sus leyes nacionales, siempre que el tratado siga en
vigor. También coadyuvan a este objetivo, imponiendo obligaciones de no
discriminar contra los Estados que los concluyen y proveyendo un medio (el
procedimiento de mutuo acuerdo), a través del cual estas naciones pueden
resolver sus litigios fiscales.
Precios de transferencia.
88. Tan fácil exposición que neutraliza a cualquier otra -interpretada como
expresión del estándar de independencia de las partes - y que ha permanecido
sin modificar desde el Modelo de 1963, a menudo no fue más extensamente
expuesta en la legislación nacional que adoptaba con frecuencia el mismo test.
En muchos países, sin embargo, las leyes sobre precios de transferencia habían
sido redactadas pensando en temas de renta interregional. La aparición de un
contexto de comercio global ha restado importancia a ese problema. La cifra
generalmente citada demuestra que las MNES representan el 60% del comercio
mundial.
89. Intentar que este test tenga sentido, cuando se aplica a transacciones
tan variadas como la garantía de deuda secundaria, las ventajas derivadas de la
asociación con los intangibles comerciables y no amortizables ( wasting
marketing intangibles), los servicios administrativos o las prácticas in situ, ha sido
una cuestión recurrente que la OCDE ha estado tratando de resolver en su
Informe de 1979, de 1984 y en sus Guidelines de 1995 (OCDE, 1979; OCDE,
1984; OCDE 1995 b). Este tema constituye el núcleo del debate del Comité Fiscal
de la OCDE.
90. Otro motivo por el cual los temas de precios de transferencia seguirán
preocupando a los políticos en el ámbito fiscal es que, al integrarse más a nivel
mundial las multinacionales (inclinación fomentada por las nuevas tecnologías de
la comunicación), existirá una tendencia creciente a centralizar los servicios y a
desarrollar centros internacionales de beneficios. Esto puede hacer cada vez más
difícil aplicar los métodos tradicionales basados en las transacciones. Las líneas
de productos también se harán más globalizadas siendo el diseño, la gestión, la
producción y las ventas realizados en distintos lugares para el mismo producto.
93. Hay muchas causas por las que la cuestión de los precios de
transferencia seguirá preocupando a los reformadores fiscales. Un problema
obvio es la capacidad de las multinacionales para hacer uso de las prácticas
relativas a los precios de transferencia a fin de trasladar la renta a las
jurisdicciones con una baja tributación y los gastos a jurisdicciones con una
elevada fiscalidad. La tendencia hacia multinacionales más importantes en el
comercio global significa que una mayor renta considerada en el cómputo de la
base imponible societaria estará bajo el control de un número menor de
sociedades. Como las transacciones intrasocietarias de las multinacionales
representan una cuota cada vez mayor del comercio mundial, crece la presión
sobre los administradores fiscales y una proporción más elevada de los ingresos
fiscales depende de la acción de unos pocos involucrados claves. Por otra parte,
si se aplican inadecuadamente las reglas sobre precios de transferencia, éstas
pueden amenazar la doble imposición de las multinacionales.
La competencia fiscal
98. Se debe también tener en cuenta que existirán casos en los que un
país esté intentando defender su posición contra los ataques en otro lugar.
Referirse a los regímenes preferenciales en este contexto como "competencia
fiscal" tal vez lleve a engaño. Los Gobiernos nacionales están tomando muchas
medidas defensivas para evitar algunas de las consecuencias de los regímenes
que invaden la jurisdicción de otro país, pero estas acciones defensivas
individuales pueden, en último recurso, ser infructuosas y, lo que es peor,
nocivas. En estas circunstancias un país aislado puede que haya de abandonar
su posición y adoptar medidas similares.
102. Esta sección final del trabajo adopta una postura más profética que la
última -será necesario un horizonte temporal algo más largo. Desde la
perspectiva del próximo siglo, seremos capaces de descifrar cómo nuestras
sociedades se moldearon por el contexto político, social, económico, científico,
demográfico, ambiental e intelectual latente al final del siglo XX. Esta sección del
trabajo tratará de deducir algunas de las implicaciones para los sistemas
tributarios y los reformadores tributarios provenientes de estas tendencias.
107. Uno de los problemas más difíciles a los que se enfrentan los
Gobiernos europeos, latinoamericanos y de parte de la región asiática del
Pacífico radica en los persistentes y elevados niveles de paro y subempleo. Este
problema existe en economías tan diversas como las de Australia, Chile, China y
Francia. La persistencia del problema fuerza una revisión radical de todas las
políticas que podrían tener que ver con el nivel de empleo. Con el fin de hallar
soluciones a largo plazo para este problema, los Gobiernos están preparados
incluso para examinar de nuevo las verdades tradicionales de los sistemas
tributarios - que los países tendrán un impuesto sobre la renta y unas
cotizaciones a la Seguridad Social pagadas por los empleadores y otro impuesto
en forma de cotizaciones adicionales abonadas por los empleados -para analizar
el efecto de los sistemas tributarios en los mercados laborales. Otro signo de las
circunstancias cambiantes es que el núcleo de gran parte del trabajo reciente se
ha ampliado desde el tema tradicional de los efectos sobre la demanda de trabajo
hasta uno nuevo: el efecto del sistema tributario sobre la demanda de trabajo
(OCDE, 1995a). En otras palabras, ¿cómo afecta el sistema tributario a las
decisiones de los empleadores respecto a aumentar (o reducir) el empleo?
110. Disminuir la tributación del trabajo, incluso cuando tiene como objetivo
los perceptores de rentas bajas, es oneroso. Tales recortes requerirán una
variación hacia la tributación no soportada por el trabajo, o reducciones en el
gasto público o la redistribución de la carga fiscal que recaería en los perceptores
de rentas más elevadas. Un campo en el que el sistema tributario tiene que ver
con los perceptores de rentas bajas es el de las cotizaciones a la Seguridad
Social. Los techos impuestos a las contribuciones significan que el tipo impositivo
marginal es cero para los perceptores de rentas altas y positivo para los
perceptores de rentas bajas. Una consecuencia podría ser que los empleadores
tengan un incentivo para ofrecer horas extraordinarias a los trabajadores
existentes en lugar de aumentar la contratación. La tabla 8 muestra los techos en
relación con los ingresos medios en los países de la OCDE.
Tabla 8
ESTRUCTURA DE LAS COTIZACIONES A LA SEGURIDAD SOCIAL. 1993.
Máximo (techos)
(% ingresos medios)
Empleados Empleadores
Austria 146 146
Canadá 105 105
Francia 131 131
Alemania 169 169
Grecia 212 212
Irlanda 154 164
Luxemburgo 245 245
España 219 219
Turquía 83 _
Reino Unido 154 _
EE.UU 229 229
Fuente: OCDE.(1995c)
b) La Distribución de la renta.
113. La figura III muestra una causa de preocupación por los efectos de las
reformas fiscales de finales de los años 1980 y principios de los 1990. Las barras
blancas reflejan el tipo impositivo medio (impuesto sobre la renta personal y
cotizaciones a la Seguridad Social como porcentaje de los ingresos) para los dos
tercios de los ingresos medios. Las barras negras muestran los tipos impositivos
medios para la mitad de los ingresos medios: la diferencia entre las barras negras
y blancas sirve para indicar el grado de progresividad del sistema tributario. Para
cada país, la barra más alta muestra la situación en 1978, la más baja en 1992.
En Canadá, Dinamarca, Holanda y Francia, los impuestos han aumentado más
del promedio, pero se han elevado de forma más acentuada para las rentas más
bajas. En Noruega y Suecia, los impuestos se han reducido para todos los
grupos, pero son menores las disminuciones fiscales para los perceptores de
rentas bajas que para los de rentas altas. Finalmente, en Alemania y EE.UU. ha
aumentado la carga fiscal sobre aquellos que están en el estrato inferior de la
distribución de las rentas y ha disminuido para los que tienen las rentas más
elevadas. En estos ocho países, se puede deducir que los impuestos directos
sobre las personas físicas se están haciendo menos progresivos.
115. Una explicación reside en los elevados gastos sociales en gran parte
financiados con las cotizaciones inferiores (veáse tabla 8). Estos valores son
probablemente el resultado de las diferencias en la distribución de la renta antes
de impuestos.
En Norteamérica y el Reino Unido, la distribución de las rentas antes de
impuesto es mucho más amplia que la relativamente igualitaria de los países
nórdicos. Por lo tanto, incluso si los impuestos fuesen igualmente progresivos en
los dos grupos de países, el porcentaje de impuestos pagados por los grupos
más pobres sería inferior si la distribución de la renta es más amplia. Hoy, es de
esperar que las disparidades crecientes de la renta y de la riqueza influencien las
políticas tributarias en el siglo XXI. Los Gobiernos pueden renovar su interés por
los impuestos sobre las sucesiones y sobre la riqueza e incrementar la tributación
de los bienes y servicios, generalmente consumidos por los grupos de rentas más
elevadas. Es poco probable que se vuelva a los impuestos altamente progresivos
de principios de la década de 1980 ya que se está llegando a un consenso sobre
su ineficacia como instrumentos de redistribución.
Tabla 9
DISTRIBUCIÓN PORCENTUAL DE LOS IMPUESTOS DIRECTOS TOTALES
PAGADOS POR LAS ECONOMÍAS DOMÉSTICAS
Quintil de renta 1 2 3 4 5
Australia 0.7 7.6 16.3 24.2 51.2
Canadá 3.6 8.8 16.2 24.8 46.5
Finlandia 4.9 11.2 17.1 23.9 42.9
Alemania 5.5 10.4 17.0 23.4 43.7
Irlanda 7.0 12.2 17.6 23.8 39.3
Holanda 10.3 10.0 16.2 22.3 41.2
Noruega 3.7 13.2 19.2 25.7 38.1
Suecia 6.3 12.5 17.7 23.3 40.1
Reino Unido 4.5 8.1 15.9 25.0 46.4
EE.UU 3.8 6.9 13.9 22.6 52.7
116. A finales de los años 1980, las cuestiones del medio ambiente se
convirtieron en un grave problema. La evidencia científica surgió del agujero en la
capa de ozono, del recalentamiento de la tierra, de los perjuicios sanitarios
causados por el plomo y las partículas de los combustibles de motores y los
daños de las lluvias ácidas. Se exigió una actuación a los políticos. Existe una
gama de formas en las que pueden intervenir los Gobiernos- gasto, tributación y
regulación- para promover una conducta favorable al medio ambiente y también a
otras áreas de política económica. Los impuestos ecológicos presentan varias
ventajas sobre los métodos de control y de órdenes(command). Proporcionan un
incentivo del mercado para reducir la contaminación de la manera más eficiente.
Además, ofrecen un incentivo continuo para innovar y encontrar nuevos medios
de reducir la contaminación disminuyendo así la carga fiscal en concepto de
medio ambiente. Finalmente, a diferencia de la reglamentación, los impuestos
recaudan sumas que pueden ser utilizadas para recortar los déficits, aumentar el
gasto o reducir otros tributos.
117. Puede conseguirse que los sistemas tributarios adquieran una
dimensión ecológica si cabe la posibilidad de que los impuestos existentes se
reestructuren de forma que favorezcan el medioambiente, por ejemplo,
reestructurando los gravámenes sobre la energía y los vinculados al transporte,
campos ambos con implicaciones negativas sobre el ecosistema. Se podrían
introducir, los nuevos impuestos ecológicos, por ejemplo, sobre sustancias
contaminantes si ello fuera apropiado. Los impuestos citados nos llevan a cinco
temas de política económica que deben ser estudiados por los diseñadores de las
políticas tanto tributaria como medioambiental.
3). La inflación.
123. Una tercera cuestión que se plantea con la reforma fiscal verde es si
los nuevos impuestos ecológicos o los aumentos de los ya existentes aumentarán
la tasa de inflación. La respuesta a esta pregunta requiere un análisis global,
utilizando preferiblemente un modelo macroeconómico. Mientras que el efecto
inmediato de un incremento aislado de los impuestos ecológicos se traduciría en
un incremento del nivel general de precios, un impuesto neutral en términos de
recaudación tendría otras consecuencias que podrían, en parte, contrarrestar
dicho efecto inmediato.
4) Efectos distributivos.
5) Comercio y competitividad.
Tabla 10
RECAUDACIÓN DE IMPUESTOS ECOLÓGICOS
Recomendación
(en porcentaje total, 1994)
Dinamarca
CFC 0.001
CO2 0.658
Pilas de níquel-cadmio 0.002
Servicios de mesa desechable 0.011
Insecticidas 0.002
Basura 0.119
Total 0.809
Holanda
Contaminación del medio ambiente 0.430
Contaminación del agua 0.007
Total 0.437
Noruega
CO2 0.714
Fuente: Environment Taxes and Green Tax Reform OECD 1997 (b).
130. Al enfrentarse a una serie de retos, el escritor Lewis Munford dijo que
se sentía muy optimista respecto a las posibilidades pero pesimista ante las
probabilidades. Muchas Administraciones tributarias tienen la misma percepción
con referencia a Internet, el cual está creando ingeniosas avenidas para la
evasión y elusión fiscales. El desafío para las Administraciones tributarias radica
en maximizar los potenciales aumentos de eficiencia de Internet y proteger al
mismo tiempo su base recaudatoria sin obstaculizar el desarrollo de las nuevas
tecnologías.
150. Este enfoque prudente puede desalentar al sector privado que anhela
una mayor certidumbre en este área, aunque para las Administraciones parece
ser que la postura adoptada es la correcta por ahora. Es fundamental que se
establezcan los principios globalmente aceptados sobre cómo gravar las
actividades acometidas en los mercados cibernéticos, dados la naturaleza global
de Internet y la velocidad de sus modificaciones presentes.
151. Sólo se alcanzará el acuerdo sobre tales principios, una vez que los
diseñadores de las políticas fiscales hayan llegado a un entendimiento común de
cómo funciona la Red, hayan acordado qué normas fiscales existentes han de ser
revisadas, por medio de qué procesos se adaptará alguno de los mecanismos
existentes y, finalmente, cuál es la naturaleza de dichos cambios. El diálogo sobre
dichos temas debe incluir el conjunto de los entes públicos y el sector privado. Se
ha de establecer con todo entre las agencias responsables de gravar la renta y el
consumo; en caso contrario las empresas se verán atrapadas entre normas
contrapuestas.
156. Uno de los retos más importantes planteados por los nuevos
instrumentos financieros reside en su capacidad para posibilitar que el
contribuyente se exponga económicamente, por ejemplo al mercado de valores,
sin tener que ser realmente propietario. Ello significa que los sistemas tributarios
vinculados puramente a la propiedad legal no funcionan adecuadamente en estas
circunstancias en las que se crean los instrumentos sintéticos. El primer desafío
consiste en desarrollar un modo de gravar dichos instrumentos que no evite su
utilización. La primera respuesta de muchos países fue imponer los pagos de
"intereses" swap como si fueran interés lo que llevó a que los pagos swap
estuviesen sujetos a la retención de impuesto, haciéndolos de ese modo inviables
comercialmente.
159. Los instrumentos híbridos, tales como los que exhiben características
de activo y deuda, crean posibilidades obvias de arbitraje si se emiten fuera del
país. Esto es así porque las Administraciones tributarias de las diferentes
jurisdicciones tal vez no estén necesariamente de acuerdo si, en término medio,
debería tratarse el mencionado instrumento como activo o pasivo. Las estructuras
legales que permiten una separación de la propiedad legal y económica de un
instrumento y de su rendimiento pueden también ser fácilmente explotadas con
fines de elusión fiscal.
161. El cuadro III ilustra algunos de los enfoques que se están examinando
en la actualidad en las Sesiones Especiales de la OCDE sobre Transacciones
Financieras Innovadoras.
CUADRO III
EL TRABAJO DE LA OCDE HA IDENTIFICADO CUATRO ENFOQUES
ALTERNATIVOS: MANEJO DE LAS TRANSACCIONES FINANCIERAS
INNOVADORAS
Bifurcación: este enfoque intenta dividir un instrumento financiero en sus componentes económicos
subyacentes y, posteriormente, gravarlos como corresponde. Por ejemplo, una obligación convertible en acción
sería entonces analizada como un instrumento de deuda con una opción de convertirse en acción.
Integración: Es éste, en muchas formas, el enfoque opuesto a la bifurcación ya que supone la agregación de
transacciones separadas y su tributación como si se tratara de una unidad. La aproximación, utilizada con más
frecuencia es permitir que el contribuyente elija integrar ciertas transacciones ad hoc para garantizar una
protección post impuesto eficaz.
El objetivo del método de mercado (mark to market method, MTM ): este enfoque aspira a evitar muchos
de los problemas referidos supra, al confiar en el tratamiento contable, especialmente el MTM. Ello
simplemente grava o mitiga las variaciones en el valor de mercado de los instrumentos financieros en todo el
período contable, como se ve en el balance de la sociedad.
Disposiciones relativas a la lucha contra las prácticas abusivas: para mantener la estabilidad del sistema
entre las necesidades del contribuyente y la Administración tributaria son necesarias unas disposiciones
contrarias a las prácticas abusivas, así como las normas generales esquematizadas supra. Estas pueden
tomar una variedad de formas. Un enfoque común es aplicar una aproximación del tipo "substance over the
form" o volver a caracterizar transacciones que no hubieran tenido lugar entre partes no vinculadas entre sí.
Estos enfoques generales, con frecuencia, se apoyan en una legislación más específica, generalmente
introducida como reacción a un plan de prácticas abusivo. Cada uno de estos enfoques tiene sus ventajas e
inconvenientes y no se ha logrado aún un consenso sobre el que se prefiere.
Todas estas propuestas son unilaterales en cuanto consideran el sistema tributario en un país concreto y no
tienen en cuenta los modos en los que interactúa la legislación nacional de los distintos países. Sin embargo,
los instrumentos son, por su propia naturaleza, multilaterales y requieren también una respuesta del mismo
orden o, al menos, un conjunto coherente de respuestas nacionales. Este es uno de los objetivos del trabajo de
la OCDE en este campo. Las empresas multinacionales necesitan conocer el efecto de la tributación global,
sobre su negocio, de una determinada transacción, tanto para evitar la doble imposición como para aprovechar
las oportunidades de arbitraje o elusión.
IV. CONCLUSIONES
162. La deprimente imagen que hemos podido dar en este informe es que
los sistemas tributarios estarán sujetos a una presión creciente en los años
venideros. Desde luego, las cuestiones analizadas en él han sido
deliberadamente escogidas porque suscitan temas de interés internacional, pero
existen motivos para creer que los reformadores fiscales podrán ejercer una
influencia positiva en el desarrollo futuro de los sistemas tributarios -es decir, que
la evolución y la superviviencia, y no la entropía y la degeneración son un destino
posible para los sistemas tributarios de los últimos años del siglo XX.
GLOSARIO
BIBLIOGRAFIA: