IV Aplicación Práctica

Reconocimiento de la diferencia de cambio en

operaciones en moneda extranjera según la NIC 21
Ficha Técnica - Conversión de los resultados y la y venta de bienes y servicios cuyo precio
situación financiera de la entidad a se denomina en moneda extranjera, pres-
Autora : C.P.C. Luz Hirache Flores una moneda de presentación. tamos, compra de activos o liquidación de
Título : Reconocimiento de la diferencia de cam- pasivos en moneda extranjera.
bio en operaciones en moneda extranjera B. Definiciones
Toda transacción en moneda extranjera
según la NIC 21 Diferencia de cambio es aquella que se debe convertir a su equivalente en la
Fuente : Actualidad Empresarial Nº 263 - Segunda surge al convertir un determinado número moneda funcional, aplicando el tipo de
Quincena de Setiembre 2012 de unidades de una moneda a otra mone- cambio de contado a la fecha de la
da, utilizando tipos de cambio diferentes. transacción, entre la moneda funcional
Inversión neta en un negocio en el y la moneda extranjera.
I. Introducción extranjero: Es el importe que correspon-
Este informe pretende desarrollar el de a la participación de la entidad que Importe de x T.C de fecha de = Importe de
tratamiento contable aplicable para el re- presenta sus estados financieros en los la M.E. transacción la moneda
funcional
conocimiento de la diferencia de cambio activos netos del citado negocio.
generada por las operaciones en moneda Moneda extranjera (o divisa) es cual-
extranjera incurridas por una empresa, de quier moneda distinta de la moneda La fecha de una transacción es la fecha
acuerdo con los lineamientos establecidos funcional de la entidad. en la cual dicha transacción cumple las
por las Normas Internacionales de Infor- condiciones para su reconocimiento, de
mación Financiera (NIIF). Moneda funcional es aquella que corres- acuerdo con las NIIF.
ponde al entorno económico principal en
En Perú el Consejo Normativo de Conta- el que opera la entidad.
bilidad oficializó la NIC 21 “Efecto de Ejemplo 1
las variaciones en los tipos de cambio Moneda de presentación es aquella El 19.04.2012, la entidad CENTURIóN
de monedas extranjeras” mediante la moneda en que se presentan los estados S.A.C. va a realizar un pago de $500.00
Resolución N° 034-2005-EF/93.01, financieros de una entidad. en el banco BCP, aplicando el tipo de
el 17.02.05. su aplicación obligatoria Partidas monetarias son unidades cambio venta bancario de S/.2.656, por
inicia el 01.01.07 así mismo, se precisa monetarias mantenidas en efectivo, tanto requiere determinar el importe en
que actualmente se aplica la versión así como activos y pasivos que se van la moneda funcional (nuevos soles), que
2011 oficializada mediante la Resolu- a recibir o pagar, mediante una canti- requiere para cancelar la deuda al banco,
ción Nº 048-2011-EF/30, publicada el dad fija o determinable de unidades Así mismo, cómo sería su reconocimiento
06.01.12. monetarias. contable si se sabe que el tipo de cambio
venta publicado por la SBS en dicho día,
Partidas no monetarias son aquellas se cotiza a S/.2.654.
II. Aspectos generales partidas cuya característica esencial es
la ausencia de un derecho a recibir u Rpta. 1
A. Objetivo
obligación de entregar una cantidad
El objetivo de la NIC 21 es establecer los fija o determinable de unidades mo- CENTURIóN S.A.C., adquirirá $500 al
lineamientos para el adecuado recono- netarias: tipo de cambio bancario de S/.2.656,
cimiento de las operaciones en moneda para ello pagará al banco por dichos dó-
extranjera, así como la adecuada conver- Tipo de cambio es la relación de cambio lares S/.1,328.00 ($500 x 2.656).
sión de los negocios que se mantiene en entre dos monedas.
El registro contable se realizará conside-
el extranjero. Tipo de cambio de cierre es el tipo de rando el tipo de cambio spot publicado
Las tasa de cambio de las monedas cambio de contado existente en la fecha por la SBS.
extranjeras, varían en el tiempo cons- del balance.
tantemente, las cuales son publicadas en Pago : $500.00 x 2.656 = S/.1,328.00
Tipo de cambio contado: es el tipo de Registro : $500.00 x 2.654 = S/.1,327.00
Perú por la Superintendencia de Banca, cambio utilizado en las transacciones con Diferencia : 1.00
Seguros y AFP (SBS). entrega inmediata.
El alcance de esta norma contable, se
aplicará a: III. Transacciones en moneda El registro contable será:
- Contabilización de las transacciones y extranjera
————— x —————— DEBE HABER
saldos en moneda extranjera1.
1. Registro y conversion 45 OBLIGACIONES FINANC. 1,327.00
- Conversión de los resultados y la si-
tuación financiera de los negocios en La entidad que incurra en operaciones en 451 Prést de inst. financ.
moneda extranjera, deberá convertir las y otras entidades
el extranjero, que deban incluirse en
los estados financieros de la entidad, partidas en moneda extranjera a la mo- 67 GASTOS FINANCIEROS 1.00
ya sea por consolidación, por consoli- neda funcional, para ello nos remitimos a 676 Diferencia de cambio
dación proporcional o por el método los párrafos 20 al 37 de la NIC 21.
10 CAJA Y BANCOS 1,328.00
de la participación. Entiéndase que una transacción en 101 Caja
moneda extranjera es toda transacción 19.04 Por el registro de la compra en
1 Con excepción de las transacciones y saldos con derivados que estén cuyo importe se denomina o liquida en moneda extranjera y pago al Banco
dentro del alcance de la NIIF 9 Instrumentos Financieros. En ese
sentido, no se aplica NIC 21, sino lo señalado en NIF 9. moneda extranjera, tales como la compra

IV-12 Instituto Pacífico N° 263 Segunda Quincena - Setiembre 2012

 Área Contabilidad (NIIF) y Costos IV
Ejemplo 2 ———————————— x ———————————— DEBE HABER
La empresa LUMINARIAS KARITO S. A., el 28.03.2012, ha reali-
16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - TERC. 2,834.48
zado una venta al crédito, por la cual ha emitido el respectivo
comprobante de pago (FC N° 005-0000320) por $15,000 1631 Intereses
más IGV, adicionalmente se emitió la nota de debito (ND 67 GASTOS FINANCIEROS 0.32
Nº 001-00015) por los intereses pactados por $900 más IGV. 676 Perdida por diferencia de cambio
Se requiere determinar el importe de la operación expresada 37 ACTIVOS DIFERIDOS 2,402.10
en moneda funcional (nuevos soles). 373 Intereses diferidos
40 TRIB Y APOR AL SIST PRIV DE PENS Y SALUD 432.70
Rpta. 2
4011 Impuesto General a las Ventas
Es necesario precisar que para determinar el tipo de cambio
28.03 Por el registro de la venta al crédito.
a utilizar en la conversión, se recurrirá a las normas tributarias
que así lo determinen: Nota: Los intereses diferidos reconocidos en la subcuenta 373, se atribuirán
Impuesto del impuesto a la renta: al gasto (sub cuenta 673 Intereses por préstamos y otras obligaciones) en la
oportunidad de su devengo.
El artículo 61, inciso a) de la Ley del Impuesto a la Renta precisa
que para la conversión de operaciones en moneda extranjera se Ejemplo 3
empleará el tipo de cambio vigente a la fecha de la operación2. La entidad Luminarias Karito S.A. ha realizado el cobro de la
Impuesto general a las ventas: venta al crédito según FC N° 005-0000320 por $17,700.00
y ND Nº 001-000015 por $1,062, se requiere determinar la
El artículo 5°, numeral 17, del Reglamento de la Ley del Im- diferencia de cambio generada por esta cobranza respecto de
puesto General a las Ventas indica que para la conversión del la moneda funcional (nuevos soles).
impuesto se empleará el tipo de cambio venta, publicado en la
fecha de nacimiento de la obligación tributaria. Moneda Tipo de Moneda
Detalle Fecha
extranj. cambio funcional
- Tipo de cambio venta publicado el 28.03.12 S/.2.671
Provisión FC-320 28.03.2012 $17,700.00 2.669 S/.47,241.30
- Tipo de cambio compra vigente el 28.03.12 S/.2.669
Provisión ND-15 28.03.2012 $1,062.00 2.669 S/.2,834.48
- Tipo de cambio venta vigente el 28.03.12 S/.2.669
Total por cobrar $18,762.00 2.669 S/.50,075.78
Moneda Tipo de Moneda Cobranza 30.05.2012 $18,762.00 2.703 S/.50,713.69
Descripción
extranj. cambio funcional
Ganancia por diferencia de cambio S/. 637.91
Venta $15,00.00 2.669 S/.40,035.00
Diferencia de cambio (S/.5.40) Rpta. 3
IGV $2,700.00 2.671 S/.7,211.70 En vista de que el tipo de cambio ha sufrido variación desde
Total venta $17,700.00 2.669 S/.47,241.30 la fecha de la operación (28.03.12) hasta la fecha en que se
efectúa la cobranza (30.05.12), se identifica la obtención de
una ganancia por diferencia de cambio, debido al aumento de
El registro contable será: S/.0.034 por cada dólar (2.703-2.669).
El registro contable sería:
———————————— x ———————————— DEBE HABER
12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES TERC. 47,241.30 ———————————— x ———————————— DEBE HABER
121 Fac. bol.y otros comprobantes por cobrar 10 CAJA Y BANCOS 50,713.69
1212 Emitidas en cartera
104 Cta. cte. inst. financieras
67 GASTOS FINANCIEROS 5.40 1041 Cta. cte. operativa
676 Diferencia de cambio
12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES TERC. 47,241.30
70 VENTAS 40,035.00 121 Fac. bol. y otros comprobantes por cobrar
701 Mercaderías 1211 No emitidas
40 TRIB Y APOR AL SIST. PRIV. DE PENS. Y SALUD 7,211.70 16 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES TERC. 2,834.48
4011 IGV
121 Fac. bol. y otros comprobantes por cobrar
28.03 Por el registro de la venta al crédito. 1211 No emitidas
77 INGRESOS FINANCIEROS 637.91
El registro de la nota dé debito será: 776 Diferencia de cambio
30.05 Por la cobranza realizada.
Moneda Tipo de Moneda
Descripción
extranj. cambio Funcional Nota: En el ejemplo indicado, se aclara que la empresa Luminarias Karito
Intereses $900.00 2.669 S/.2,402.10 S.A., no ha realizado ajustes por diferencia de cambio al cierre de cada mes,
esto, con la finalidad de hacer didáctico el caso planteado.
Diferencia de cambio S/.-0.32
IGV $162.00 2.671 S/.432.70
Ejemplo 4
Total venta $1,062.00 2.669 S/.2,834.48
El 25.05.12, la entidad CINTURóN AZUL S.A.C., debe cancelar
una deuda con un proveedor del exterior, ascendente a 3,500
euros.
2 El artículo 34 del Reglamento del Impuesto a la Renta, precisa que a fin de expresar en moneda nacional
los saldos en moneda extranjera correspondientes a cuentas del balance general, se deberá considerar lo La transacción la realiza mediante el Banco Nacional, aplican-
siguiente: do el tipo de cambio bancario equivalente a S/. 3.561. Así
- Tratándose de cuentas del activo, se utilizará el tipo de cambio promedio ponderado compra.
- Tratándose de cuentas del pasivo, se utilizará el tipo de cambio promedio ponderado venta. mismo cómo sería su reconocimiento contable sabiendo que
Para efecto de lo señalado en los párrafos anteriores se considerará la publicación que la Superintendencia el tipóde cambio venta publicado por la SBS en dicho día, se
de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones realice en su página web o en el
Diario Oficial El Peruano. cotiza a 3.558

N° 263 Segunda Quincena - Setiembre 2012 Actualidad Empresarial IV-13

 IV Aplicación Práctica
Rpta. 4: Fecha Moneda extranjera T. C. Moneda funcional
La empresa CINTURóN AZUL S.A.C., adquirirá 3,500 euros al 25.07.2012 9,800.00 3.651 35,779.80
tipo de cambio bancario de S/. 3.561, para ello pagará al banco
S/.12,463.50 (3,500 euros x 3.561) 30.06.2012 9,800.00 3.517 34,466.60

El registro contable se realizará considerando el tipo de cambio Pérdida por diferencia de cambio 1,313.20
spot publicado por la SBS.

Pago: 3,500.00 euros x 3.561 = S/. 12,463.50 ———————————— x ———————————— DEBE HABER
Registro 3,500.00 euros x 3.558 = S/. 12,453.00 67 GASTOS FINANCIEROS 1,313.20
Diferencia: 10.50
676 Perdida por diferencia de cambio
46 CTAS POR PAGAR DIVERSAS, TERCEROS 34,466.60
El registro contable será: 4699 Otras ctas. por pagar diversas
———————————— x ———————————— DEBE HABER 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTE DE EFECTIVO 35,779.80
1041 Cta. cte. operativas
42 CTAS POR PAGAR COMERCIALES, TERC. 12,453.00
25.07 Por el registro de la cancelación y diferencia de cambio
4212 Emitidas generada.
67 GASTOS FINANCIEROS 10.50
676 Diferencia de cambio
10 CAJA Y BANCOS 12,463.50
101 Caja 2. Reconocimiento de la diferencia de cambio generada
25.05 Por el registro de la compra en moneda extranjera y pago
De acuerdo lo establece esta norma contable, la diferencia de
al Banco cambio se reconoce como gasto o ingreso, afectando el RESUL-
TADO DEL PERIODO, en las que estas aparezcan y permanezcan
hasta la oportunidad en la que se liquiden dichas partidas
monetarias.
Ejemplo 5
Aquellas partidas monetarias liquidadas en fecha posterior al
El 10.06.2012, la entidad CANTARITOS S. A., ha registrado un
cierre de los estados financieros, generarán variaciones surgidas
pasivo por 9,800 euros, los cuales serán pagaderos en 45 días,
esto es el 25.07.2012. como consecuencia de las fluctuaciones del tipo de cambio,
por ende, se reconocerán como gastos o ingresos durante cada
Se requiere identificar la diferencia de cambio generada por el periodo en que surjan.
mencionado pasivo, considerando las siguientes tasas de cambio:
Las diferencias de cambio derivadas de una partida monetaria
- Tipo de cambio venta vigente el 10.06.12 s/.3.760 que forma parte de una inversión neta realizada en una entidad
- Tipo de cambio venta vigente el 30.06.12 s/.3.517 extranjera se reconoce en el otro resultado integral, debien-
- Tipo de cambio venta vigente el 25.07.12 s/.3.651 do ser utilizar una partida del patrimonio (56 resultados no
realizados), hasta que se produzca la venta de la mencionada
Rpta. 5 inversión, siendo en esa oportunidad en la que se reconocerá
como gasto o ingreso.
La determinación de la diferencia de cambio, es como sigue:
Al cierre de junio, el tipo de cambio en relación con la fecha
de la transacción ha disminuido, provocando ello una ganancia
IV. Conversión de los estados financieros de una
por diferencia de cambio, esto quiere decir que va a requerir entidad extranjera
menos soles para cancelar la deuda en euros. Cuando se convierten los estados financieros de una entidad
extranjera, con la finalidad de informar a otras entidades vincu-
El registro contable, se realizará considerando el tipo de cambio
ladas, o de ser incluidas en los estados financieros consolidados
spot publicado por la SBS.
del grupo económico, se deberá considerar las siguientes pautas:
Fecha Moneda extranjera T. C. Moneda funcional • Las partidas del activo y pasivo, se convertirán aplicando el
30.06.2012 9,800.00 3.517 34,466.60 tipo de cambio cierre.
10.06.2012 9,800.00 3.760 36,848.00
• Las partidas de gastos e ingresos se convertirán aplicando
los tipos de cambio existentes en la fecha de la transacción.
Ganancia por diferencia de cambio 2,381.40
• Solo en el caso que la entidad extranjera informe sus estados
financieros, en términos de una moneda que pertenezca a
———————————— x ———————————— DEBE HABER una economía hiperinflacionaria, los gastos e ingresos se
convierten utilizando el tipo de cierre.
46 CTAS. POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 2,381.40
• La diferencia de cambio resultante del proceso de conversión,
4699 Otras ctas por pagar diversas se debe mostrar como componente del patrimonio, hasta la
77 INGRESOS FINANCIEROS 2,381.40 venta de dicha inversión neta, esto es debido que aquella
776 Ganancia por diferencia de cambio variación surgida por la conversión de los estados financieros
30.06 Por el registro de la diferencia de cambio al cierre del mes. no afecta directamente los flujos de efectivo de la entidad
respecto de sus actividades ordinarias, así como de aquella
entidad a la que informe.
A la fecha de la cancelación de la deuda (25.07.2012), el tipo • En el caso de la consolidación de los estados financieros,
de cambio en comparación al cierre del mes anterior, ha dis- aquella diferencia de cambio acumulada, resultado de la
minuido, por cuanto se genera una pérdida por diferencia de conversión de los estados financieros, se debe imputar a
cambio, debiendo utilizar mayor cantidad de soles para afrontar los intereses minoritarios en el estado de situación finan-
la cancelación de la deuda en euros. ciera.

IV-14 Instituto Pacífico N° 263 Segunda Quincena - Setiembre 2012