AREA TRIBUTARIA

AREA TRIBUTARIA I
nomía en la recaudación. No hay impues-
INFORME TRIBUTARIO
- Los Principios Constitucionales Tributarios .................................................................................... I-1
to confiscatorio ni privilegio personal en I
C materia tributaria….». N
- Tratamiento Tributario y Contable de las Mejoras Introducidas en Inmuebles
De otro lado, el artículo 77° indicaba que
Arrendados ............................................................................................................................................................. I-4
«todos tienen el deber de pagar los tribu-
F
O ACTUALIDAD Y APLICACIÓN PRÁCTICA
tos que les corresponden y de soportar O
- Gastos No Deducibles para fines del IR de Tercera Categoría-Ejercicio 2004 .... I-8
- Aprueban Cronograma de entrega de información que deben proporcionar
equitativamente las cargas establecidas por R
N
entidades del Sector Público sobre adquisic. de bienes y serv. en el año 2005 ... I-12 la ley para el sostenimiento de los servi- M
cios públicos»
- Adecúan normas sobre la modificación del Coeficiente o Porcentaje para el E
T cálculo de los Pagos a Cuenta del Impuesto a la Renta ...................................................... I-12 Lo primero que podemos apreciar, es que
- Prorrogan en determinados lugares el plazo para efectuar la Declarac. y Pago el artículo 139° va dirigido a quienes se
E de las Obligaciones Tributarias correspondientes a los períodos enero y febrero .. I-13 les otorga potestad tributaria, en estricto T
- Aprueban Nueva Versión del PDT Remuner., Form. Virtual Nº 600-Versión 4.2 . I-13 podíamos decir al legislador, o entidad que R
- Regulan procedimiento a seguir para acogerse al Nuevo RUS - Categ. Especial goza de potestad tributaria, (y los límites I
N
cuando los contrib., en el Ejercicio Anterior, hubieran estado acog. al Nuevo RUS I-14 que obviamente se deben cumplir), mien-
- Modifican el Reglamento de Comprobantes de Pago en el Caso del Traslado tras que el artículo 77° va dirigido a las B
I de Bienes realizado desde la Zofratacna hasta la Zona Comercial de Tacna ...... I-14 personas, administrados, contribuyentes U
CASUÍSTICA en su caso. T
- Retenciones por Rentas de Quinta Categoría .............................................................................. I-15
D
ASESORÍA APLICADA ...................................................................................................................................... I-19 Constitución 1993 A
PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS: En el artículo 74° de la Constitución vi- R
O
Procedimiento de Devolución del IES para los perceptores de Rtas de Cuarta Categ. I-21 gente, se establece que: I
JURISPRUDENCIA AL DÍA ............................................................................................................................. I-23 «Los tributos se crean, modifican o dero- O
INDICADORES TRIBUTARIOS ................................................................................................................... I-24 gan, o se establece una exoneración, ex-
clusivamente por ley o decreto legislativo
en caso de delegación de facultades, sal-
Los Principios Constitucionales Tributarios vo los aranceles y tasas, los cuales se re-
gulan mediante decreto supremo.
*Carmen del Pilar Robles Moreno
Los Gobiernos Regionales y los Gobier-
**Martha Rosa Pebe Díaz
nos Locales pueden crear modificar y su-
I. INTRODUCCION mites que tienen que respetar aquellos que primir contribuciones y tasas, o exonerar
En esta oportunidad, efectuaremos un pri- ejercen potestad tributaria. de éstas, dentro de su jurisdicción y con
mer acercamiento a los denominados Prin- Potestad Tributaria los límites que señala la ley. El Estado, al
cipios del Derecho Tributario, también co- ejercer la potestad tributaria, debe respe-
La Potestad Tributaria, llamada por algu-
nocidos como los Límites al Ejercicio de la tar los principios de reserva de ley, y los de
nos, Poder Tributario, es aquella facultad
Potestad Tributaria. Esto con la finalidad de igualdad y respeto de los derechos funda-
que tiene el Estado de crear, modificar,
conocer exactamente cuales son, en que con- mentales de la persona. Ningún tributo
derogar, suprimir tributos, entre otros, fa-
sisten, que sucede si no se cumplen, y que puede tener efecto confiscatorio…
cultad que le es otorgada a diferentes ni-
podemos hacer nosotros como operado- No surten efecto las normas tributarias
veles de gobierno o entidades del Estado,
res del derecho tributario en estos casos. dictadas en violación de lo que establece
exclusivamente en la Constitución.
A manera de adelanto podemos decir que el presente artículo.»
Esta potestad tributaria, no es irrestricta,
los principios del Derecho Tributario son Como podemos apreciar, la actual Cons-
no es ilimitada (como lo fue en la antigüe-
la garantía de que gozan los contribuyen- titución señala expresamente sólo cuatro
dad), sino que su ejercicio se encuentra
tes frente al Estado, cuyo poder tributario Principios del Derecho Tributario, que es
con límites que son establecidos también
o capacidad jurídica para crear tributos se lo mismo que decir los cuatro Límites que
encuentra limitada precisamente por estos en la Constitución, de tal manera que a
quien se le otorga Potestad Tributaria, se debe respetar quien ejerce potestad
principios1. tributaria: i) Reserva de Ley, ii) Igualdad, iii)
encuentra obligado al cumplimiento de
II. DERECHO CONSTITUCIONAL estos límites, para el ejercicio de la potes- Respeto a los Derechos Fundamentales de
TRIBUTARIO tad otorgada sea legítimo. la Persona, iv) No Confiscatoriedad.
Entendemos al Derecho Constitucional Asimismo, el último párrafo de este artícu-
Límites al ejercicio de la Potestad
Tributario, como aquella parte del Dere- lo indica que aquellas normas tributarias
Tributaria
cho Constitucional, que se denomina tri- que se dicten violando este artículo no sur-
Como hemos indicado, se señalan en la ten efecto.
butario, debido al objeto que regula y tra- Constitución, pero no necesariamente to-
ta. Es decir, que aunque se le considera Este último párrafo debe ser entendido en
dos los límites al ejercicio de la potestad
como una área del Derecho Tributario, no su verdadera dimensión, que a nuestro
tributaria se indican en forma expresa, ya
PRIMERA QUINCENA - FEBRERO 2005

se trata de Derecho Tributario Sustantivo, parecer es justamente la consecuencia de

que hay una serie de principios que se en-
ya que, en esencia es la parte del Derecho lo que debería suceder cuando quien ejer-
cuentran implícitos, es decir no es necesa-
Constitucional que regula los temas tribu- ce la potestad tributaria no respeta estos
rio que la Constitución los señale.
tarios, como por ejemplo especifica en la límites en el ejercicio de esta potestad. Esto
Constitución (claro está) quienes gozan, o Constitución de 1979 constituye la excepción a la regla general
a quienes se les ha otorgado Potestad En el artículo 139° de la Constitución de establecida por el artículo 200° de la Cons-
Tributaria, en que forma se ha otorgado 1979 se indicaba lo siguiente: titución.
esta potestad tributaria, cuales son los lí- «Sólo por ley expresa se crean, modifican Es decir, la Constitución ha precisado en
* Profesora de Derecho Tributario de la Pontificia Universidad o suprimen tributos y se conceden el artículo 74° quienes gozan de potestad
Católica del Perú exoneraciones y otros beneficios tributa- tributaria, pero no otorga (como hemos
** Estudiante del Sétimo Ciclo de Derecho de la Pontificia Univer-
sidad Católica del Perú. rios. La tributación se rige por los princi- indicado anteriormente) potestad tributaria
1. Velásquez Calderón, Juan M. y Wilfredo Vargas Cancino. pios de legalidad, uniformidad, justicia, irrestricta, sino restringida, en el sentido
Derecho Tributario Moderno. Introducción al Sistema Tributario
Peruano. Editora Grijley Primera edición. 1997. Perú. P.18. publicidad, obligatoriedad, certeza y eco- que el ejercicio de esta potestad se en-

A C T U A L I D A D E M P R E S A R I A L | N° 80 1-1
 I INFORME TRIBUTARIO
cuentra limitada justamente por los cuatro
principios que hemos mencionado y que
más adelante trabajaremos.
Sabemos de otro lado, que la propia Cons-
titución ha previsto en el artículo 200°,
numeral 4 que «La Acción de Inconstitucio-
nalidad, que procede contra las normas
que tienen rango de ley: leyes, decretos
legislativos, decretos de urgencia, trata-
dos, reglamentos del Congreso, normas
regionales de carácter general y ordenan-
zas municipales que contravengan la Cons-
titución en la forma o en el fondo…»
Asimismo, el artículo 204° de la Constitu-
ciónprecisa que:
«La sentencia del Tribunal que declara la
inconstitucionalidad de una norma se pu-
blica en el diario oficial. Al día siguiente de
la publicación, dicha norma queda sin efec-
to. No tiene efecto retroactivo la sentencia
del Tribunal que declara inconstitucional,
en todo o en parte, una norma legal.»
De lo hasta aquí señalado, podemos afir-
mar lo siguiente:
1.- La regla general está contenida en el
artículo 200° y 204° de la Constitu-
ción, según la cual la sentencia del Tri-
bunal Constitucional (que declara la
inconstitucionalidad de la norma) pro-
duce efectos sólo para adelante.
2.- La excepción a esto, se encuentra en el
último párrafo del artículo 74° de la
Constitución según el cual la referida
sentencia del Tribunal Constitucional
(que versa sobre la violación de princi-
pios constitucionales - tributarios) pue-
de producir efectos «para atrás».
3.- Esta excepción a la regla general tiene
que aparecer en la propia Constitución
y no en normas de menor jerarquía,
como la Ley Orgánica del Tribunal
Constitucional, el Código Procesal
Constitucional, entre otras.
Ahora bien, veamos como el Código Pro-
cesal Constitucional, aprobado por la Ley
28237 señala en su artículo 81° lo siguien-
te:
«Las sentencias fundadas recaídas en el
proceso de inconstitucionalidad dejan sin
efecto las normas sobre las cuales se pro-
nuncian. Tienen alcances generales y care-
cen de efectos retroactivos. Se publican
íntegramente en el Diario Oficial El Perua-
no y producen efectos desde el día siguiente
de su publicación.
PRIMERA QUINCENA - FEBRERO 2005
Cuando se declare la inconstitucionalidad
de normas tributarias por violación del ar-
tículo 74° de la Constitución, el Tribunal
debe determinar de manera expresa en la
sentencia los efectos de su decisión en el
tiempo. Asimismo, resuelve lo pertinente
respecto de las situaciones jurídicas pro-
ducidas mientras estuvo en vigencia».
Entonces, el Código Procesal Constitucio-
nal está regulando los efectos de las nor-
mas dictadas en violación de lo establece
el artículo 74°, en ese sentido, debemos
1-2 INSTITUTO DE INVESTIGACIÓN EL PACÍFICO
entender que si no existiera el último pá-
rrafo del artículo 74° de la Constitución,
el articulo 81° del Código Procesal Cons-
titucional sería inconstitucional: inclusive
podríamos afirmar que el artículo 74° es
la condición de validez del artículo 81° del
Código Procesal Constitucional.
III. RESERVA DE LEY
Según este principio –que está vinculado
al principio de legalidad- algunos temas
de la materia tributaria deben ser regula-
dos estrictamente a través de una ley y no
por reglamento.
El complemento al principio de reserva de
la ley, y respecto del cual se debería inter-
pretar sus preceptos, es el principio de
Legalidad el cual se puede resumir como
el uso del instrumento legal permitido por
su respectivo titular en el ámbito de su
competencia2.
Señala el doctor Humberto Medrano3, que
en virtud al principio de legalidad, los tri-
butos sólo pueden ser establecidos con la
aceptación de quienes deben pagarlos, lo
que modernamente significa que deben ser
creados por el Congreso en tanto que sus
miembros son representantes del pueblo
y, se asume, traducen su aceptación.
En derecho tributario, este principio quie-
re decir que sólo por ley (en su sentido
material) se pueden crear, regular, modifi-
car y extinguir tributos; así como designar
los sujetos, el hecho imponible, la base
imponible, la tasa, etc4.
Desde la perspectiva de Iglesias Ferrer5
son diversas las razones que han llevado
a considerar que determinados temas tri-
butarios sólo puedan ser normados a tra-
vés de la ley:
Primero: Impedir que el órgano adminis-
trador del tributo regule cuestiones
sustantivas tributarias a través de disposi-
ciones de menor jerarquía.
Segundo: Impedir que un ente con poder
tributario originario como el ejecutivo o
el municipio, que son más dinámicos, abu-
sen de su dinamicidad y se excedan.
Tercero: Impedir que se den casos de do-
ble imposición interna y normas tributarias
contradictorias.
Según el referido autor todas estas razo-
nes tienen como denominador común evi-
tar el caos y premunir de la formalidad
adecuada a la norma tributaria que así lo
merezca por su sustancialidad.
Sin embargo, este principio ha ido evolu-
cionando con el tiempo, de tal manera que,
por las necesidades propias de la técnica
en el ámbito tributario, muchas veces es
necesaria la delegación de competencias
2. Ibidem.
3. Medrano Cornejo, Humberto. Acerca del principio de legali-
dad en el Derecho Tributario Peruano. Revista del Instituto Pe-
ruano de Derecho Tributario. Vol. Nº 12. Junio,1987. p. 3.
4. Velásquez Calderón, Juan y Wilfredo Vargas Cancino. Op.Cit.
p.101.
5. Iglesias Ferrer, César. Derecho Tributario. Dogmática general
de la tributación. Gaceta Jurídica. Primera Edición. 2000. Perú.
p.251.
del legislativo al poder ejecutivo, situación
que se ha generalizado en distintos paí-
ses. En nuestro país dicha situación viene
establecida como precedente en la Cons-
titución de 1979.
Como todos los demás principios, el de
legalidad no garantiza por si sólo el cum-
plimiento debido de forma aislada, ya que
el legislador podría el día de mañana
(ejemplo hipotético), acordar en el con-
greso el incremento del Impuesto Gene-
ral a las Ventas del 19% al 49%, y estaría
utilizando el instrumento debido, la Ley,
pero probablemente este incremento en
la alícuota sea considerado como
confiscatorio. De la misma forma, el con-
greso podría acordar que todos los con-
tribuyentes del Impuesto a la Renta (sin
excepción alguna) a partir del ejercicio
2005, tributarán este impuesto con una
alícuota única (no progresiva sino pro-
porcional) del 52 %. Vemos como se apli-
ca el principio de legalidad, pero este no
es suficiente, ya que no se estaría con-
templando la capacidad contributiva de
los contribuyentes.
IV. IGUALDAD
Según el principio de igualdad tributaria
los contribuyentes con homogénea capa-
cidad contributiva deben recibir el mismo
trato legal y administrativo frente al mismo
supuesto de hecho tributario6.
El doctor Jorge Bravo Cucci7 señala lo si-
guiente:
«El principio de igualdad es un límite que
prescribe que la carga tributaria debe ser
aplicada de forma simétrica y equitativa en-
tre los sujetos que se encuentran en una
misma situación económica, y en forma
asimétrica o desigual a aquellos sujetos que
se encuentran en situaciones económicas
diferentes. El principio bajo mención supo-
ne que a iguales supuestos de hecho se
apliquen iguales consecuencias jurídicas,
debiendo considerarse iguales dos supues-
tos de hecho cuando la utilización o intro-
ducción de elementos diferenciadores sea
arbitraria o carezca de fundamento racio-
nal.»
Este principio se estructura en el principio
de capacidad contributiva, formulada den-
tro del marco de una política económica
de bienestar y que no admite las compara-
ciones intersubjetivas8.
El principio de igualdad de sustenta en que
a los iguales hay que tratarlos de manera
similar, y a los desiguales hay la necesidad
de tratarlos de manera desigual. Justamente
este principio de igualdad es la base para
que el legislador pueda tener tratos des-
iguales entre los contribuyentes, y es la
base para el otorgamiento de exonera-
ciones y beneficios tributarios.
En nuestro país no necesariamente esto se
6. Iglesias Ferrer, César. Op. Cit. p. 269.
7. Bravo Cucci, Jorge. Fundamentos de Derecho Tributario. Pri-
mera edición. Palestra Editores. Perú. 2003. p.114.
8. Iglesias Ferrer, César. Op. Cit. p. 268.

cumple, ya que, como podemos apreciar
del Impuesto a la Renta, las deducciones
no son reales, sino que se presumen. Es
por ello, que dos sujetos que ganan lo
mismo, pero que tienen capacidad contri-
butiva real distinta (uno puede ser soltero
y vivir en casa de sus padres, y el otro pue-
de ser casado, tener 4 hijos y una esposa
que no trabaja ni percibe ingresos), van a
tener la misma deducción. (hace algunos
años en la ley del Impuesto a la Renta, si se
permitían que las deducciones sean reales
(principio de causalidad), pero el abuso de
los contribuyentes, llevo (aparentemente)
a utilizar el criterio actual. Además hay que
tener en cuenta que para efectos de la fis-
calización, es mucho más sencillo trabaja
con deducciones presuntas.
Finalmente, es importante mencionar que
la igualdad se traduce en dos tipos: i) Igual-
dad en la Ley, ii) Igualdad ante la Ley. En el
primer caso, el legislador se encuentra
impedido de tratar desigual a los iguales,
en el segundo caso, una vez que la norma
se ha dado, es la Administración Tributaria
quien tiene el deber de tratar a los contri-
buyentes en la misma forma, es decir trato
igual ante la Ley.
V. NO CONFISCATORIEDAD
Por este principio los tributos no pueden
exceder la capacidad contributiva del con-
tribuyente pues se convertirían en
confiscatorios. Hay lo que nosotros lla-
mamos el mundo de lo tributable (y nos
podemos imaginar una línea horizontal), y
aquello que podría convertirse en
confiscatorio, bajo esta misma línea hori-
zontal. Lo que tenemos que aprender a di-
ferenciar es cuanto lo tributario está lle-
gando al límite, de tal manera que no cru-
ce la línea a lo confiscatorio.
El principio de No Confiscatoriedad de-
fiende básicamente el derecho a la propie-
dad, ya que el legislador no puede utilizar
el mecanismo de la tributación para apro-
piarse indirectamente de los bienes de los
contribuyentes.
A decir de Juan Velásquez Calderón9:
«Este principio tiene una íntima conexión
con el derecho fundamental a la propie-
dad pues en muchos casos, ya tratándose
de tributos con una tasa irrazonable o de
una excesiva presión tributaria, los tribu-
tos devienen en confiscatorios cuando li-
mitan o restringen el derecho de propie-
dad pues para poder hacer frente a las
obligaciones tributarias ante el Fisco el
contribuyente se debe desprender de su
propiedad.»
Según el profesor Villegas citado por Cé-
sar Iglesias Ferrer10 «La confiscatoriedad
existe por que el Estado se apropia indebi-
damente de los bienes de los contribuyen-
tes, al aplicar un gravamen en el cual el
9. Velásquez Calderón, Juan. Op. Cit p. 101.
10. Iglesias Ferrer, César. Op. Cit. p.277.
AREA TRIBUTARIA
monto llega a extremos insoportables,
desbordando así la capacidad contributiva
de la persona, vulnerando por esa vía indi-
recta la propiedad privada e impidiéndole
ejercer su actividad».
Como hemos señalado anteriormente, la
potestad tributaria debe ser íntegramente
ejercida por medio de normas legales (prin-
cipio de legalidad), este principio de lega-
lidad no es sino solo una garantía formal
de competencia en cuanto al origen pro-
ductor de la norma, pero no constituye en
sí misma garantía de justicia y de
razonabilidad en la imposición. Es por esta
razón que algunas las Constituciones in-
corporan también el principio de capaci-
dad contributiva que constituye el límite
material en cuanto al contenido de la nor-
ma tributaria.
Pero, la potestad tributaria que ejerce el
Estado no debe convertirse en una arma
que podría llegar a ser destructiva de la
economía, de las familias y de la socie-
dad, en el caso que exceda los límites
más allá de los cuales los habitantes de
un país no están dispuestos a tolerar su
carga. En este sentido, debemos com-
prender bien el límite entre lo tributable y
lo confiscatorio, muchas veces difícil de
establecer.
El límite a la imposición equivale a aquella
medida que al traspasarse, produce con-
secuencias indeseables o imprevisibles, de
tal modo que provoca efectos que menos-
caban la finalidad de la imposición o que,
se opone a reconocidos postulados políti-
cos, económicos, o sociales.
Todo gravamen influye sobre la conducta
del contribuyente y esto sucede particular-
mente cuando llega a determinada medida
o la pasa, y suele hablarse de límites de la
imposición cuando su medida influye so-
bre la conducta del contribuyente en forma
tal que el efecto financiero corre peligro
de malograrse o que la imposición pro-
duzca efectos indeseables.
Por ello, si el estado pretende que los
contribuyentes cumplan adecuadamente
con sus obligaciones tributarias debe te-
ner presente los siguientes límites a la
imposición: i) Límite psicológico, que es
el punto a partir del cual el contribuyente
prefiere el riesgo al cumplimiento de la
obligación tributaria; ii) Límite económi-
co, entendido como el límite real de so-
portar la carga tributaria; iii) Límite jurídi-
co, que pretende normar el límite econó-
mico real del contribuyente. Este último
lo encontramos en la Constitución y en la
Jurisprudencia.
Sobre que es considerado confiscatorio
en materia tributaria, se ha recogido el
concepto de la razonabilidad como medi-
da de la confiscatoriedad de los
gravámenes, «se considera que un tributo
es confiscatorio cuando el monto de su
alícuota es irrazonable». Así, se sostiene
que para que un tributo sea constitucional
A C T U A L I D A D E M P R E S A R I A L | N° 80
I
y funcione como manifestación de sobe-
ranía, debe reunir distintos requisitos, en-
tre los cuales se ubica en lugar preferente
«la razonabilidad del tributo», lo cual quiere
decir que el tributo no debe constituir ja-
más un despojo.
VI. RESPETO A LOS DERECHOS FUN-
DAMENTALES
Según Jorge Bravo Cucci11 «En rigor, el
respeto a los derechos humanos no es un
«principio» del Derecho Tributario, pero sí
un límite al ejercicio de la potestad
tributaria. Así, el legislador en materia
tributaria debe cuidar que la norma
tributaria no vulnere alguno de los dere-
chos humanos constitucionalmente prote-
gidos, como lo son el derecho al trabajo,
a la libertad de asociación, al secreto ban-
cario o a la libertad de transito, entre otros
que han sido recogidos en el artículo 2°
de la Constitución Política del Perú».
A decir de Juan Velásquez Calderón12 :
«Esta es una de las innovaciones más im-
portantes en materia tributaria.
Sin embargo, habría que precisar que si
bien se pone en preeminencia el respeto
a estos derechos fundamentales en ma-
teria tributaria, la no consignación legis-
lativa no le hubiera dado menor protec-
ción pues el solo hecho de haberse con-
signado en la Constitución una lista (en
nuestro entender «abierta») de derechos
fundamentales ya les confiere rango cons-
titucional y, en consecuencia, la mayor
protección que ellos puedan requerir. En
otras palabras, no era necesario dicha de-
claración, técnicamente hablando. Al mar-
gen de ello, creemos que es justificable
su incorporación porque ofrece garantía
a los contribuyentes, dado que los dere-
chos fundamentales de la persona podrían
verse afectados por abusos en la
tributación».
De otro lado, es importante comentar que
la Comisión de Estudios de Bases de Re-
forma de la Constitución, en la separata
especial publicada en el diario el Peruano
el 26 de julio del año 2001 en lo relacio-
nado a los principios indica lo siguiente:
«Límites al ejercicio de la potestad
tributaria. La potestad tributaria, para ser
legítima, tiene que ser ejercida respetan-
do los derechos fundamentales de las per-
sonas, lo cual se garantiza mediante la in-
PRIMERA QUINCENA - FEBRERO 2005
corporación de los principios de obser-
vancia obligatoria. Se sugiere que los si-
guientes principios deban ser i) Legalidad,
ii) Igualdad, iii) Generalidad, iv) No
Confiscatoriedad.
Como podemos apreciar, no se señala al
respeto a los derechos fundamentales
como un principio más, sino como el re-
quisito indispensable para que la potestad
tributaria sea legítima.
11. Bravo Cucci, Jorge.Op. Cit P. 117 y 118.
12. Velásquez Calderón, Juan. Op. Cit. P. 102.
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