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Presentacin .................................................................................................................................. 3
1. Definicin........................................................................................................................... 4
4. Desistimiento................................................................................................................... 13
1. Definicin......................................................................................................................... 15
2. Sujetos ............................................................................................................................. 15
3. Actos reclamables............................................................................................................ 16
1. Definicin......................................................................................................................... 27
1. Definicin......................................................................................................................... 31
2. Fundamento .................................................................................................................... 31
3. Caractersticas ................................................................................................................. 31
Presentacin
Dado que las acciones de fiscalizacin de la Administracin Tributaria se han incrementado con el
transcurso del tiempo, es necesario que el contribyente conozca los recursos que puede interponer
teniendo en cuenta qu actos son reclamables o apelables, con la finalidad que la defensa sea ms
efectiva.
Por ello, en el presente trabajo se brinda alcances acerca de los principales aspectos del
procedimiento contencioso tributario y del recurso de reconsideracin que se encuentra normado
por la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N 27444.
ACTUALIDAD EMPRESARIAL 3
RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
Cuando este artculo prev en su segundo prrafo que: Cuando la resolucin sobre las
reclamaciones haya sido emitida por rgano sometido a jerarqua, los reclamantes debern apelar
ante el superior jerrquico antes de recurrir al Tribunal Fiscal, se refiere a aqullos casos
regulados por normas especficas, como por ejemplo, los recursos de reclamacin seguidos contra
las municipalidades. Al respecto, se tiene que la anterior Ley Orgnica de Municipalidades
aprobada mediante Ley N 27972, sealaba que contra la resolucin emitida por el alcalde distrital
deba interponerse el recurso correspondiente ante el alcalde provincial y luego ante el Tribunal
Fiscal. Esto fue materia pronunciamiento por este rgano colegiado, quien mediante jurisprudencia
de observancia obligatoria, estableci lo siguiente:
1. Definicin
1
De acuerdo al artculo 124 del Cdigo Tributario, son etapas del procedimiento contencioso tributario:
a) La reclamacin ante la Administracin Tributaria.
b) La apelacin ante el Tribunal Fiscal.
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RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
En virtud a la Norma IX del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario, la cual seala que: En lo no
previsto por este Cdigo o en otras normas tributarias podrn aplicarse normas distintas a las
tributarias siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarn los
Principios del Derecho Tributario, o en su defecto, los Principios del Derecho Administrativo y los
Principios Generales del Derecho, y de la Norma II del mencionado Ttulo Preliminar, es que se
aplica supletoriamente los principios del derecho administrativo como es el principio de legalidad,
debido procedimiento, impulso de oficio, formalismo, verdad material, entre otros, sealados en el
artculo IV de la Ley N 27444.
El derecho a la probar es un derecho fundamental que consiste en una manifestacin del derecho a
la tutela jurisdiccional efectiva y al debido proceso mediante el cual toda persona que se encuentre
dentro de un procedimiento, sea de carcter administrativo o judicial, puede presentar los medios
probatorios que resulten necesarios para acreditar su pretensin con la finalidad que sean
valorados y produzcan certeza en el juzgador. En materia administrativa est directamente
relacionado con el principio de verdad material.
Este derecho se rige por varios principios como son el principio de preclusin, unidad, inmediacin,
utilidad, licitud, entre otros, los cuales se aplican para la admisin, actuacin o valoracin de los
medios probatorios, seg{un corresponda, por lo tanto, no tiene carcter absoluto.
Existen determinados hechos que no son materia de actuacin probatoria de acuerdo al artculo
166 de la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N 27444, norma que resulta aplicable
al procedimiento contencioso tributario, de acuerdo a la Normas II y IX del Ttulo Preliminar del
Cdigo Tributario:
Hechos notorios o pblicos, respecto a hechos alegados por las partes cuya prueba consta
en los archivos de la entidad. Como por ejemplo, las declaraciones juradas presentadas por
los administrados de manera virtual o escrita.
Hechos sobre los que se haya comprobado con ocasin del ejercicio de sus funciones.
Cabe precisar que esto no impide que el administrado cuestione las conclusiones errneas
de la Administracin Tributaria en base a las cuales afirma que el hecho est comprobado.
Por ello, no basta con la sola alegacin de los hechos sino con la presentacin de
documentos y dems pruebas que se admiten en un procedimiento contencioso tributario
para que quede desvirtuado en parte o totalmente el hecho que la Administracin Tributaria
sostiene que est probado.
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RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
En cuanto al procedimiento contencioso tributario, el artculo 125 del Cdigo Tributario seala que
los medios probatorios que pueden actuarse en la va administrativa son los documentos, la pericia
y la inspeccin del rgano encargado de resolver, los cuales sern valorados por dicho rgano,
conjuntamente con las manifestaciones obtenidas por la Administracin Tributaria, conforme se
aprecia a continuacin.
MEDIOS PROBATORIOS
Valorados con:
Manifestaciones
a) Documentos:
De acuerdo a la Tercera Disposicin Final del Decreto Legislativo N 953 documento es todo
escrito u objeto que sirve para acreditar un hecho y en consecuencia al que se le aplica en lo
pertinente lo sealado en el Cdigo Procesal Civil. Al respecto el artculo 234 del Cdigo Procesal
Civil seala que son documentos:
la modalidad de soportes
informticos y otras
reproducciones de audio o video
Facsmil o fax Telemtica en general
Planos Dems objetos que recojan,
contengan o representen algn
hecho, o una actividad humana o
su resultado.
Cuadros Fotografas
Dibujos
b) Inspeccin
Rosendo Huaman Cueva en su libro titulado Cdigo Tributario Comentado2 seala que:
2
HUAMAN CUEVA, Rosendo. Cdigo Tributario Comentado, Jurista Editores E.I.R.L., quinta edicin, Lima, 2007..
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RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
Agrega que en nuestra acepcin de inspeccin tambin implica la verificacin in situ, dejndose
constancia de la situacin, condicin o circunstancia de hechos, actos, sujetos, bienes lugares, etc.,
lo cual puede ofrecerse como medio probatorio.
c) Pericia
De acuerdo con el artculo 126 del Cdigo Tributario, si la Administracin Tributaria solicita a
entidades tcnicas que se practique una pericia, asume el costo. Si lo realiza en cumplimiento de
un mandato del Tribunal Fiscal solicita peritajes a otras entidades tcnicas o cuando el Tribunal
Fiscal ordena que stos se realicen, el costo de la pericia ser asumido en montos iguales por la
Administracin Tributaria y el apelante.
En la RTF N 01874-5-2014 se indic que las declaraciones juradas presentadas por terceros
no son medios probatorios admitidos en el procedimiento contencioso tributario.
Asimismo, en la RTF N 05640-5-2006, el Tribunal Fiscal indic que para que la Administracin
Tributaria observe la fehaciencia de las operaciones, debe contar con las pruebas
suficientes que as lo demuestren, para lo cual deber investigar todas las circunstancias del
caso, actuando para tal efecto los medios probatorios pertinentes y sucedneos siempre que sean
permitidos por el ordenamiento tributario, valorndolos en forma conjunta y con apreciacin
razonada, de conformidad conb lo establecido en el artculo 125 del Cdigo Tributario, los
art{iculos 162 y 163 de la Ley N 27444 y el artculo 197 del Cdigo Tributario.
La carga de la prueba corresponde a quien afirma hechos que configuran su pretensin, o a quien
los contradice alegando nuevos hechos. Al respecto se4 citan las siguientes RTF:
RTF N 1760-1-2009:
Que asimismo, de acuerdo con lo dispuesto por el artculo 196 del Cdigo Procesal Civil
vigente, de aplicacin supletoria en virtud de la Norma IX del Ttulo Preliminar del Cdigo
Tributario, la carga de la prueba corresponde a quien afirma hechos que configuran su
pretensin o a quien los contradice alegando nuevos hechos, por tanto, si en el caso de
autos la Administracin seal que los pagos por Impuesto a la Renta Cuarta
Categora de marzo y abril de 1993 no figuraban en su sistema, era sta, quien
tena la responsabilidad de acreditar que stos no fueron efectuados3, por lo que la
Administracin no puede pretender invertir la carga de la prueba a la recurrente, ms an
cuando sta ya haba acreditado dicha cancelacin con la presentacin de las copias
certificadas de los mencionados recibos de pago.
3
Resaltado es nuestro.
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RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
RTF N 018714-5-2014:
Que de los criterios antes expuestos, resulta calro que este Tribunal, a efectos e
analizar la realidad o no de una o varias operaciones de compra, ha fijado como
criterio general que la carga de la prueba respecto a su existencia y/o realidad,
recae primordialmente en el contribuyente que alega su existencia, pudiendo la
Administracin, mediante cruces de informacin, entre otros, aportar los
elementos de prueba que considerase necesarios con la finalidad de acreditar la
inexistencia de estas4, por lo que si un contribuyente noa porta elementos
concluyentes, podra no acreditarse la realidad de sus operaciones aun cuando no se
llegase a efectuar con terceros crice de informacin alguno.
En general el plazo para ofrecer y actuar las pruebas es de treinta das hbiles, excepto en el caso
de las resoluciones emitidas como consecuencia de la aplicacin de las normas de precios de
transferencia, donde es cuarenta y cinco das hbiles; y, resoluciones que establezcan sanciones
de comiso de bienes, internamiento temporal de vehculos y cierre temporal de establecimientos u
oficina de profesionales independientes, as como las resoluciones que las sustituyan, es de cinco
das hbiles, contados en todos los casos mencionados a partir de la fecha de interposicin del
recurso, segn prev el segundo prrafo del artculo 125 del Cdigo Tributario.
Segn expone Roco Liu Arvalo5 en su artculo titulado Procedimiento Contencioso Tributario. El
plazo probatorio no incluye el da de la interposicin del recurso, concluye que este plazo
probatorio empieza computarse a partir del da hbil siguiente a la fecha de interposicin del
recurso por las siguientes consideraciones que brevemente se exponen:
- El artculo 183 del Cdigo Civil peruano establece que el plazo se computa excluyendo el
da inicial e incluyendo el da de vencimiento. Por ello, la referencia a la fecha de
interposicin significa que el inicio del cmputo est determinado por la interposicin del
recurso respectivo, pero no quiere decir que el plazo comprende como da inicial la citada
fecha. Abona a lo expuesto, el artculo 184 del Cdigo Civil que prev que las reglas del
artculo 183 son aplicables a todos los plazos legales o convencionales, salvo disposicin o
acuerdo diferente.
Esta afirmacin no se contradice con las Normas IX y XII del Ttulo Preliminar del Cdigo
Tributario. Con la norma XII dado que sta se refiere a das hbiles, lo cual no est en
discusin pues los plazos del artculo 125 del Cdigo Tributario han sido fijados en das
hbiles. Asimismo, al no haber previsto el Cdigo Tributario ni otras normas tributarias cmo
se computan los plazos expresadas en das hbiles y teniendo en cuenta que la Norma IX
seala que en lo no previsto por el Cdigo Tributario le sern aplicables normas distintas a
las tributarias siempre que no se opongan ni las desnaturalicen, no puede entenderse que el
artculo 183 del Cdigo Civil se opone o desnaturaliza a las normas tributarias.
- El artculo 125 del Cdigo Tributario no seala que el plazo probatorio se debe computar
incluyendo el da de interposicin del recurso o incluyendo el da de la interposicin de los
alegatos en el caso del plazo probatorio del artculo 127 del Cdigo Tributario, sino que
nicamente estos plazos de computan a partir de la interposicin del recurso o del da en
que se formul los alegatos, segn el caso; siendo estos actos los que marcan el inicio
del cmputo, lo cual no significa que el da inicial est incluido dentro del plazo en
cuestin.
4
El resaltado es nuestro.
5
LIU ARVALO, Roco. Procedimiento Contencioso Tributario. El plazo probatorio no incluye el da de interposicin del recurso.
Revista Anlisis Tributario Vol. XXIII N 272. p. 11 y 12.
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RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
En tal sentido, el primer da hbil de los plazos probatorios a que se refieren el segundo y tercer
prrafos de los artculos 125 y 127 del Cdigo Tributario, es el da hbil siguiente a la interposicin
del recurso de reclamacin o apelacin.
El artculo 126 del Cdigo Tributario seala que para mejor resolver el rgano encargado de
resolver podr, en cualquier estado del procedimiento, ordenar de oficio las pruebas que juzgue
necesarias y solicitar los informes necesarios para el mejor esclarecimiento de los hechos.
Como se verifica esta norma no delimita las pruebas que puede ordenar la Administracin, a
diferencia de lo que ocurre con el ofrecimiento y actuacin de las pruebas por parte del
contribuyente que interpone un recurso de reclamacin o apelacin. Esta delimitacin se justifica en
el principio de impulso de oficio recogido en el artculo IV del Ttulo Preliminar de la Ley N 27444
referido a que, las autoridades deben dirigir e impulsar de oficio el procedimiento y ordenar la
realizacin o prctica de los actos que resulten convenientes para el esclarecimiento y resolucin
de las cuestiones necesarias.
6
MORN URBINA. Comentarios a la Ley del Procedimiento Administrativo General, ob. cit.
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administrado, cuando sean asuntos de inters pblico (como por ejemplo en caso de desistimiento
y abandono).
En nuestra legislacin tributaria, podemos encontrar estos lmites temporales, sin embargo, existen
excepciones, especficamente, en el primer prrafo del artculo 141 del Cdigo Tributario, el cual
indica:
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RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
En un caso particular que fue materia de pronunciamiento del Tribunal Fiscal mediante la RTF N
11160-8-2014, el recurrente cuestion la Resolucin de Intendencia N 0760140002462/SUNAT de
fecha 27 de agosto de 2008 que declar infundado su recurso de reclamacin presentado contra
las Resoluciones de Determinacin N 074-003-0004564 y 074-003-0004565, giradas por el IGV de
noviembre y diciembre de 2006, la Resolucin de Determinacin N 074-003-0004563, girada por
la disminucin del saldo a favor del IGV de setiembre de 2006 y la Resolucin de Multa N 074-
002-0011646, girada por haber incurrido en la infraccin del numeral 1 del artculo 178 del Cdigo
Tributario.
Como se indic en lneas anteriores, el artculo 141 del Cdigo Tributario seala que en la etapa de
reclamacin se admitir el medio probatorio no presentado y/o exhibido durante el procedimiento
de verificacin o fiscalizacin, siempre que el recurrente efecte el pago, afiance la deuda o pruebe
que la omisin respecto a la presentacin de este medio probatorio no se gener por su causa.
Como vemos, la aplicacin del primer supuesto (pago o afianzamiento de la deuda) requiere que
exista deuda tributaria pendiente de pago contenida en valores; por lo que, si en un procedimiento
de fiscalizacin se emite una resolucin de determinacin que establece crdito tributario, un menor
saldo a favor (como ocurri en este caso) o se trata de recurso de reclamacin interpuesto contra
una resolucin de intendencia que deniega o declara improcedente una solicitud presentada por el
deudor tributario, no es posible cumplir con este requisito de pago o afianzamiento, sindole de
aplicacin el segundo requisito, esto es, la probanza por parte del recurrente que la omisin de la
presentacin de dicho medio probatorio no se gener por su causa, sino por caso fortuito o fuerza
mayor10.
10
Al respecto, vase las RTF N 07911-2-2004, 06972-4-2001 y 02963-1-2013.
11
Cabe mencionar que esta RTF tambin las otras resoluciones de determinacin emitidas y la resolucin de multa, estableciendo su
validez.
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3. Facultad de reexamen
El primer prrafo del artculo 127 del Cdigo Tributario seala: El rgano encargado de resolver
est facultado para hacer un nuevo examen completo de los aspectos del asunto controvertido,
hayan sido o no planteados por los interesados, llevando a efecto cuando sea pertinente nuevas
comprobaciones.
De acuerdo con lo sealado por Huaman Cueva12, por medio de esta facultad, si bien el rgano
resolutor puede examinar aspectos no planteados por los interesados (es decir, no planteados por
la Administracin Tributaria, al realizar la determinacin o al fundamentar su resolucin, o por el
deudor tributario al impugnar), pero que s resulten o se susciten del expediente, debe
circunscribirse exclusivamente al asunto controvertido.
El segundo prrafo y tercer prrafo del mencionado artculo seala: Mediante la facultad de
reexamen el rgano encargado de resolver slo puede modificar los reparos efectuados en la etapa
de fiscalizacin o verificacin que hayan sido impugnados, para incrementar sus montos o para
disminuirlos.
Esto no implica que la Administracin Tributaria pueda establecer nuevas infracciones, o varias los
tributos o perodos. Al respecto, en la RTF N 6787-8-2011, el Tribunal Fiscal indic que mediante
la facultad de reexamen la Administracin Tributaria no se encuentra autorizada a modificar o
cambiar el sustento o motivacin del reparo. En todo caso slo podr modificar el monto de los
reparos sea incrementndolos o disminuyndolos, encontrndose obligada a comunicar al
recurrente el incremento para que formule sus alegatos dentro del plazo de 20 das hbiles a la
12
HUAMAN CUEVA. Cdigo Tributario Comentado, ob. cit, p.764.
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comunicacin. Formulados los alegatos, el recurrente tendr un plazo de treinta das hbiles para
ofrecer y actuar los medios probatorios que considere pertinentes.
En este caso, el plazo para resolver el reclamo es de nueves meses contados a partir de la fecha
de la presentacin de la reclamacin. De acuerdo al ltimo prrafo del artculo 127 del Cdigo
Tributario, contra la resolucin que resuelve el recurso de reclamacin incrementando el monto de
los reparos impugnados slo cabe interponer el recurso de apelacin.
En relacin a lo previsto en el artculo 147 del Cdigo Tributario, cuando se menciona a los
aspectos inimpugnables, se refiere a aqullos que el deudor no cuestion al reclamar y no aqullos
que provienen de la facultad reexamen ejercida por la Administracin Tributaria.
4. Desistimiento
4.1. Definicin
Juan Carlos Morn Urbina seala que13: () el desistimiento constituye la declaracin de voluntad
expresa y formal en virtud del cual el administrado en funcin de sus propios intereses pretende,
retirar los efectos jurdicos de cualquiera de sus actos procesales anteriores del procedimiento en
curso instado por el, con alcance exclusivamente dentro del procedimiento en curso.
En el mbito tributario, el artculo 130 del Cdigo Tributario seala que el desistimiento en el
procedimiento de reclamacin o de apelacin es incondicional e implica el desistimiento de la
pretensin. Por lo tanto, si el deudor tributario presenta su escrito de desistimiento y ste es
aceptado por el rgano resolutor, no podr interponer un recurso de reclamacin o apelacin,
segn corresponda, que verse sobre la misma pretensin, quedando firme el acto materia de
impugnacin.
Conforme al ltimo prrafo del artculo 130 del Cdigo Tributario, en lo no contemplado
expresamente en este artculo le resulta de aplicacin la Ley N 27444, lo cual resulta coherente
con lo dispuesto en la Norma IX del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario que admite la aplicacin
supletoria de normas no tributarias siempre que stas no se opongan o desnaturalicen a las
normas tributarias.
Ahora bien dado que el artculo 130 del Cdigo Tributario indica expresamente que el desistimiento
en el procedimiento de la reclamacin o de la apelacin es incondicional e implica el desistimiento
de la pretensin, no es de aplicacin supletoria el numeral 189.1 del artculo 189 de la Ley N
27444, el cual contradice dicha disposicin al indicar que el desistimiento del procedimiento
importar la culminacin del mismo, pero no impedir que posteriormente vuelva a plantearse igual
13
MORN URBINA. Comentarios a la Ley del Procedimiento Administrativo General, ob. cit, p.545..
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RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
En este caso, como vemos se trata de un desistimiento que no afecta a la pretensin sino al
procedimiento.
- Se presenta por escrito con firma legalizada del contribuyente o representante legal
acreditado ante Sunat. De acuerdo al artculo 23 del Cdigo Tributario debe contarse con
poder especial para desistirse, de lo contrario el desistimiento no ser aceptado. Vase la
RTF N 14567-8-2011, donde el Tribunal Fiscal confirm la resolucin que declar
improcedente el desistimiento dado que no contaba con la firma legalizada del
representante legal.
De acuerdo al numeral 190.1 del artculo 190 de la Ley N 27444, se puede desistir de un recurso
administrativo antes que se notifique la resolucin final en la instancia, determinando que la
resolucin impugnada quede firme, salvo que otros administrados se adhieran al recurso, en cuyo
caso slo tendr efecto para quien lo formul.
14
Que finalmente, se debe sealar que respecto al desistimiento, no se resulta de aplicacin el numeral 189.1 del artculo189 de la Ley
del Procedimiento Administrativo General invocado por el recurrente, por cuanto de acuerdo con el numeral 2 del artculo II del Ttulo
Preliminar de la referida ley, as como la Norma IX del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario, las disposiciones de la Ley del
Procedimiento Administrativo General se aplican de forma supletoria en los aspectos no regulados por el Cdigo Tributario, situacin que
no sucede en el caso de autos, en tanto dicho aspecto se encuentra expresamente regulado en el artculo 130 del Cdigo Tributario, por
lo que carece de sustento lo alegado.
15
RTF N 8448-5-2011: Que en tal sentido, y de acuerdo con las normas antes expuestas, al haberse aceptado el referido desistimiento
culmin el procedimiento contencioso respecto a la resolucin de Multa N 073-002-0036170, en tal sentido no procede que mediante la
presente apelacin la recurrente pretenda que tal aceptacin se deje sin efecto.
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RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
Es la primera etapa del procedimiento contencioso tributario mediante la cual el deudor tributario
cuestiona el acto o actos emitidos por la Administracin Tributaria con la finalidad que lo sta revise
nuevamente.
2. Sujetos
Los sujetos que pueden interponer recurso de reclamacin son los deudores tributarios
directamente afectados por actos de la Administracin Tributaria, de acuerdo al artculo 132 del
Cdigo Tributario.
Ahora bien, quines son los deudores tributarios?. De acuerdo al artculo 7 de la citada norma el
deudor tributario es la persona obligada al cumplimiento de la prestacin tributaria como
contribuyente o responsable:
a. Contribuyente: Es aqul que realiza, o respecto del cual se produce el hecho generador de la
obligacin tributaria, segn lo sealado en el artculo 8 del Cdigo Tributario.
b. Responsable: Es aqul que, sin tener la condicin de contribuyente, debe cumplir la obligacin
atribuida a este, conforme lo seala el artculo 9 del Cdigo Tributario. Esto es, el responsable
debe cumplir con la obligacin o prestacin tributaria del contribuyente frente al Fisco, a pesar que
respecto de l no se produce el hecho generador de la obligacin tributaria.
Para que se atribuya responsabilidad solidaria debe sealarse de manera expresa. Por lo tanto,
realizado el supuesto de hecho en la norma tributaria, la Administracin Tributaria se encuentra
facultada a realizar el cobro de la deuda al contribuyente o al responsable16, siempre que se haya
previsto de manera expresa la responsabilidad solidaria, con lo cual se facilita la labor de
recaudacin.
b. Responsable Sustituto: es aquel sujeto que por disposicin de la ley, desplaza al deudor
tributario de la relacin jurdica tributaria; por lo tanto, se encuentra en lugar de el contribuyente.
Ejemplo; actuacin del padre frente a la obligacin del hijo-contribuyente.
c. Responsable subsidiario: son aquellos sujetos para quienes surge la obligacin de pago de los
tributos, nicamente cuando sta fue incumplida por el contribuyente y los otros responsables. Por
ello se dice, que se encuentra obligado en defecto de el contribuyente, En estos casos, la
Administracin Tributaria deber dirigirse primero contra el contribuyente y, en su defecto, contra
el responsable; en ese sentido, resulta necesario que se acredite la imposibilidad de cobro al
contribuyente.
16
Por ello se dice que el responsable se encuentra al lado del contribuyente.
17
Francisco Pantigoso Velloso da Silveira. IX Jornadas Nacionales de Derecho Tributario. Los sujetos pasivos responsables en materia
tributaria. Algunas Reflexiones sobre la Responsabilidad Tributaria en la Sujecin Pasiva.
(http://www.ipdt.org/editor/docs/13_IXJorIPDT_FPVDS.pdf).
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RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
En primera instancia las entidades competentes para resolver estos recursos de reclamacin son la
Sunat, respecto a los tributos que administre, los Gobiernos Locales y otros que la ley seale, de
acuerdo a lo establecido en el artculo 133 del Cdigo Tributario.
3. Actos reclamables
Resolucin de determinacin:
a. Definicin
De acuerdo al artculo 76 del Cdigo Tributario es el acto por el cual la Administracin Tributaria
pone en conocimiento del deudor tributario el resultado de su labor destinada a controlar el
cumplimiento de las obligaciones tributarias, y establece la existencia del crdito o de la deuda
tributaria, esto es, mediante la notificacin de una resolucin de determinacin se concluye el
procedimiento de fiscalizacin establecindose un crdito o deuda tributaria.
b. Requisitos
El artculo 77 del Cdigo Tributario seala que la resolucin de determinacin ser formulada por
escrito y expresar: a). El deudor tributario; b) El tributo y el perodo al que corresponda; c) La base
imponible; d) La tasa; e) La cuanta del tributo y sus intereses; f) Los motivos determinantes del
reparo u observacin, cuando se rectifique la declaracin tributaria; g) Los fundamentos y
disposiciones que la amparen; h) El carcter definitivo o parcial del procedimiento de fiscalizacin.
Tratndose de un procedimiento de fiscalizacin parcial expresar, adems, los aspectos que han
sido revisados.
Uno de los aspectos relacionados a la resolucin de determinacin que pueden dar lugar a la
interposicin de un recurso de reclamacin es la vulneracin al debido procedimiento.
Otro supuesto ocurre cuando una resolucin de determinacin ha sido emitida en un procedimiento
de fiscalizacin parcial electrnico , y antes que transcurra el plazo de diez das hbiles para que el
deudor tributario realice sus descargo, Sunat da por concluido el procedimiento.
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RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
Otro caso en particular ocurre cuando la resolucin de determinacin ha sido emitida y luego
notificada sin contener los motivos determinantes del reparo, dado que en este caso se vulnera el
derecho de defensa del contribuyente.
a. Definicin
b. Requisitos
En cuanto a los requisitos que debe contener la resolucin de multa, el artculo 77 del Cdigo
Tributario seala que las resoluciones de multa contendrn necesariamente los requisitos
establecidos en los numerales 1 y 7, esto es, el deudor tributario y los fundamentos y disposiciones
que al amparen as como la referencia a la infraccin, el monto de la multa y los intereses. Agrega
que las multas que se calculen conforme al inciso d) del artculo 180 del Cdigo Tributario- es decir,
aqullas relacionadas al tributo omitido, no retenido o no percibido, no pagado, el monto
aumentado indebidamente y otros conceptos que se tomen en referencia - que se notifiquen como
resultado de un procedimiento de fiscalizacin parcial debern contener los aspectos que han sido
revisados.
Uno de los aspectos relacionados a la resolucin de multa que puede dar lugar a la interposicin de
un recurso de reclamacin, se presenta cuando la Administracin Tributaria emite una resolucin
de multa con una base de clculo errada o impone una sancin cuando la conducta no est
tipificada como infraccin tributaria.
Orden de Pago
a. Definicin
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De acuerdo al artculo 78 del Cdigo Tributario, la orden de pago es el acto en virtud del cual la
Administracin exige al deudor tributario la cancelacin de la deuda tributaria, sin necesidad de
emitirse previamente la resolucin de determinacin.
b. Requisitos
En cuanto a los requisitos que deben contener las rdenes de pago que emita la Administracin,
tendrn los mismos requisitos formales que la resolucin de determinacin, a excepcin de los
motivos determinantes del reparo u observacin.
a. Definicin
b. Requisitos
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Al respecto, el Tribunal Fiscal consider que esta situacin resta fehaciencia al acta probatoria
respecto de la comisin de la infraccin dado que el numeral 2 del artculo 9 del Reglamento del
Fedatario Fiscalizador establece que: () El fedatario fiscalizador podr adquirir bienes o
servicios para su consumo o no, de ste o de sus acompaantes. Luego de ello, el Fedatario
Fiscalizador acreditar su identificacin con la credencial a que se refiere el artculo 3 .
a. Definicin
De acuerdo al artculo 163 del Cdigo Tributario, las resoluciones que resuelven las solicitudes de
devolucin son reclamables. Al respecto el Tribunal Fiscal en la RTF N 04510-4-2004 declar
nulo el concesorio de la apelacin toda vez que al haber presentado la recurrente una solicitud de
devolucin de pagos en exceso, en aplicacin del artculo 163 del Cdigo Tributario, la resolucin
que emiti pronunciamiento sobre dicha solicitud constituye un acto reclamable, por lo que indic
que corresponde a la administracin resolver el recurso impugnativo presentado por la recurrente,
por ser competente para ello.
a. Definicin
El fraccionamiento es un mecanismo que permite pagar una deuda en cuotas. Para acogerse al
fraccionamiento debe cumplirse con los requisitos sealados en la Resolucin de Superintendencia
N 199-2004/SUNAT. Para el refinanciamiento, la base legal es la Resolucin de Superintendencia
N 176-2007/SUNAT.
ACTUALIDAD EMPRESARIAL 19
RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
e) Resolucin que deja sin efecto la renuncia a la exoneracin del IGV. Al respecto mediante
RTF N 14067-2-2008 se declar nulo el concesorio de la apelacin interpuesta debido a que
el recurso fue presentado contra una resolucin que de oficio dej sin efecto un beneficio
otorgado a la quejosa en virtud del cual se eliminaba o disminua su obligacin tributaria,
siendo que dicha resolucin constituye un acto reclamable por estar vinculado con la
determinacin del deuda.
Procede la reclamacin una vez vencido el plazo de 45 das hbiles a que se refiere el artculo
163 del Cdigo Tributario.
4. Actos no reclamables
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As como la sustentacin legal y/o documentaria respecto de las infracciones u observaciones imputadas durante el procedimiento de
fiscalizacin o la conclusin de ste.
ACTUALIDAD EMPRESARIAL 20
RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
e) La absolucin de consultas.
f) Las actas probatorias, no son actos reclamables sino las resoluciones de cierre, comiso o
multa que se emitan sustentndose en dichas actas probatorias, sin perjuicio que el
contribuyente pueda cuestionar la validez del acta probatoria dentro de un procedimiento
contencioso tributario a travs de un procedimiento de reclamacin. Al respecto vase la RTF
N 4461-2-2007.
h) El acto de notificacin.
i) Las resoluciones emitidas por Sunat en cumplimiento de lo dispuesto en una RTF salvo que se
incorporen cuestiones no discutidas anteriormente.
1. De acuerdo al artculo 136 del Cdigo Tributario, el requisito del pago previo slo se exige
respecto de la totalidad de la deuda actualizada hasta la fecha en que se realice el pago,
contenida en rdenes de pago (principio solve et repete: paga y reclama).
2. Este principio solve et repete admite una excepcin que se configura cuando se presenta
conjuntamente estas situaciones:
ACTUALIDAD EMPRESARIAL 21
RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
De acuerdo al artculo 137 del Cdigo Tributario los requisitos de admisibilidad del recurso de
reclamacin son:
REQUISITOS DE ADMISIBLIDAD
Escrito fundamentado y
autorizado por letrado +
Form. 6000
Plazo
ACTUALIDAD EMPRESARIAL 22
RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
a. Escrito
Autorizado por letrado en los lugares donde la defensa fuera cautiva. Debe contener el
nombre del abogado que lo autoriza, su forma y nmero de registro hbil. Se debe
adjuntar al escrito el Formulario 6000.
b. Plazo
PLAZO PARA
INTERPONER EL DAS HBILES
ACTOS RECLAMABLES
RECURSO DE COMPUTADOS DESDE:
RECLAMACIN
Resolucin de Determinacin
Resolucin de Multa
Resolucin que resuelve la
solicitud de devolucin
20 das hbiles
Resolucin que determina la
prdida del fraccionamiento
Actos que tengan relacin directa
con la determinacin de la deuda
El da hbil siguiente a
tributaria
aqul en que se notific el
acto o resolucin recurrida.
Resoluciones que establezcan
sanciones de comiso de bienes,
internamiento temporal de
vehculos y cierre temporal de
establecimiento u oficina de 5 das hbiles
profesionales independientes, as
como las resoluciones que las
sustituyan
ACTUALIDAD EMPRESARIAL 23
RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
a) De acuerdo al primer prrafo del artculo 136 del Cdigo Tributario, si el recurrente interpone
recurso de reclamacin contra una orden de pago, es necesario acreditar el pago de la
totalidad de la deuda, salvo que se presente circunstancias que evidencien la
improcedencia de la cobranza coactiva iniciada contra el deudor tributario, segn lo dispone
el artculo 119 del citado cdigo.
b) De acuerdo al segundo prrafo del artculo 136 del Cdigo Tributario, si el deudor
tributario reclama parcialmente la resolucin de determinacin o multa debe acreditar
el pago de la parte de la deuda no reclamada para que su recurso sea aceptado.
En este caso, el deudor tributario deber mantener la vigencia de la carta fianza bancaria o
financiera actualizada hasta por el plazo que se indic en los prrafos anteriores,
tratndose de resoluciones de determinacin, resoluciones de multa o precios de
transferencia.
c.2. Qu ocurre con la carta fianza cuando el Tribunal Fiscal confirma o revoca en
parte la resolucin apelada, o no fue renovada de acuerdo a las condiciones
sealadas por la Administracin Tributaria?
La carta fianza ser ejecutada. Si a consecuencia de ello se genera un saldo a favor del
deudor tributario, ser devuelto de oficio.
En este punto cabe citar a la RTF N 10504-3-2007 donde el Tribunal Fiscal confirm la
resolucin apelada que declar inadmisible el recurso de reclamacin interpuesto contra la
resolucin de multa, girada por la infraccin tipificada en el numeral 9 del artculo 174 del
Cdigo Tributario, debido a que la recurrente present el citado recurso una vez vencido el
plazo de cinco das a que se refiere el artculo 137 del Cdigo Tributario, sin acreditar el
pago previo, no obstante que fue requerida para ello.
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RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
PLAZO PARA
RESOLVER EL PLAZO COMPUTADO
ACTO RECLAMADO
RECURSO DE DESDE:
RECLAMACIN
Resoluciones de
determinacin 09 meses incluido el
Resoluciones de Multa plazo probatorio
Orden de Pago
Otros
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RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
El cmputo de estos plazos se suspende desde el da hbil siguiente a la fecha de notificacin del
requerimiento hasta la fecha de su cumplimiento.
ACTUALIDAD EMPRESARIAL 26
RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
De acuerdo con el artculo 143 del Cdigo Tributario es el rgano resolutor encargado de resolver
en ltima instancia administrativa las reclamaciones sobre materia tributaria, general y local,
inclusive la relativa a las aportaciones a ESSALUD y a la ONP, as como las apelaciones sobre
materia de tributacin aduanera.
Por lo tanto, contra lo actuado por el Tribunal Fiscal cabe iniciar el proceso contencioso
administrativo en la va judicial.
a) Ante el superior jerrquico, si se trata de una reclamacin y la decisin deba ser adoptada
por un rgano sometido a jerarqua.
b) Ante Tribunal Fiscal, si se trata de una reclamacin y la decisin deba ser adoptada por un
rgano respecto del cual puede recurrirse directamente al Tribunal Fiscal.
Se presenta ante el rgano que dict la resolucin apelada. Si el recurso cumple con los requisitos
de admisibilidad, se elevar el expediente dentro de los 30 das hbiles siguientes a la
presentacin de la apelacin. Este plazo se reduce a quince das cuando se trata de la apelacin
de resoluciones que resuelvan los reclamos sobre sanciones de comiso de bienes, internamiento
temporal de vehculos y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales
independientes, as como las resoluciones que las sustituyan
ACTUALIDAD EMPRESARIAL 27
RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
De acuerdo al artculo 145 del Cdigo Tributario los requisitos de admisibilidad del recurso de
apelacin son:
REQUISITOS DE ADMISIBLIDAD
Escrito fundamentado y
autorizado por letrado +
Form. 6000
Plazo
a. Escrito
Autorizado por letrado en los lugares donde la defensa fuera cautiva. Debe contener el
nombre del abogado que lo autoriza, su forma y nmero de registro hbil. Se debe adjuntar
al escrito el Formulario 6001.
b. Plazo
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RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
establecimiento u oficina de
profesionales independientes,
as como las resoluciones que
las sustituyan.
Apelaciones de puro derecho 20 das hbiles siguientes a la notificacin
de los actos de la administracin.
Resoluciones que resuelvan
reclamaciones contra aqullas
que establezcan sanciones de
internamiento temporal de
vehculos, comiso de bienes y
10 das hbiles
cierre temporal de
establecimiento u oficina de
profesionales independientes,
as como las resoluciones que
las sustituyan.
Nota:
(*) Cuando se interpone recurso de apelacin ante el Tribunal Fiscal, el recurrente no podr discutir
aspectos que no impugn al reclamar. A no ser que, no figurando en la orden de pago o resolucin de
la Administracin Tributaria, hubiera sido incorporado por sta al resolver la reclamacin (Base legal:
Artculo 147 del Cdigo Tributario).
De acuerdo al cuarto prrafo del artculo 146 del Cdigo Tributario, si el recurrente
interpone recurso de apelacin contra la resolucin expedida dentro de la etapa de
reclamacin debe acreditar el pago de la deuda no reclamada para que su recurso sea
aceptado.
De acuerdo al quinto prrafo del artculo 146 del Cdigo Tributario, la apelacin ser
admitida vencido el plazo sealado en el rimer prrafo del artculo 146 del Cdigo
Tributario, siempre que el apelante acredite el pago de la totalidad de la deuda tributaria
apelada actualizada hasta la fecha de pago o se presente carta fianza bancaria o
financiera por el monto de la deuda actualizada hasta por 12 meses posteriores a la
fecha de interposicin del reclamo y se formule dentro del trmino de seis meses
contados a partir del da siguiente a aqul en que se efectu la notificacin certificada.
Esta carta fianza debe otorgarse por un perodo de 12 meses y renovarse por
perodos similares dentro el plazo que seale la Administracin. Si se trata de precios
de transferencia el plazo es de 18 meses.
c.1. Qu ocurre con la carta fianza cuando el Tribunal Fiscal confirma o revoca en
parte la resolucin apelada, o fue renovada de acuerdo a las condiciones sealadas
por la Administracin Tributaria?
ACTUALIDAD EMPRESARIAL 29
RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
La carta fianza ser ejecutada. Si a consecuencia de ello se genera un saldo a favor del
deudor tributario, ser devuelto de oficio.
La Administracin Tributaria notificar al apelante para que dentro del trmino de quince das
hbiles subsane las omisiones que pudieran existir cuando el recurso de apelacin no cumpla con
los requisitos para su admisin a trmite.
Este plazo es de cinco das hbiles en el caso de la apelacin contra la resolucin que resuelve la
reclamacin de resoluciones que establezcan sanciones de internamiento temporal de vehculos,
comiso de bienes y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes,
as como las resoluciones que las sustituyan.
Este plazo se reduce a cinco das hbiles cuando se trata de las resoluciones que resuelvan
reclamaciones contra aqullas que establezcan sanciones de internamiento temporal de vehculos,
comiso de bienes y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes,
as como las resoluciones que las sustituyan.
- Cuando considere que las apelaciones de puro derecho presentadas no califican como tales.
- Cuando declare la nulidad del concesorio de la apelacin.
- Cuando considere de aplicacin el ltimo prrafo del presente artculo.
- En las quejas.
- En las solicitudes presentadas al amparo del artculo 153.
6.2. Alegatos
Tanto la Administracin Tributaria como el apelante podrn presentar alegatos dentro de los tres
das posteriores a la realizacin del informe oral. En el caso de intervenciones excluyentes de
propiedad, dicho plazo ser de un (1) da. Asimismo, en los expedientes de apelacin, las partes
pueden presentar alegatos dentro de los dos meses siguientes a la presentacin de su recurso y/o
ACTUALIDAD EMPRESARIAL 30
RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
hasta la fecha de emisin de la resolucin por la Sala Especializada correspondiente que resuelve
la apelacin.
Se presenta ante el rgano recurrido y luego de verificar que se ha cumplido con lo establecido en
el artculo 146 del Cdigo Tributario y que no existe reclamacin en trmite sobre la misma materia,
elevar la apelacin ante el Tribunal Fiscal ante quien se interpone.
Para conocer la apelacin, el Tribunal Fiscal previamente debe calificar la impugnacin como de
puro derecho.
Este recurso administrativo enmarcado dentro de los procedimientos de evaluacin previa, dado
que requiere de pruebas, anlisis y decisin del rgano que realizar la evaluacin en base a una
nueva prueba aportada, y decida si modifica o mantiene su decisin.
Como indica Juan Carlos Morn Urbina: El recurso de reposicin, de revocatoria, de oposicin,
gracioso o simplemente de reconsideracin es el recurso optativo que puede interponer el
administrado ante la misma autoridad emisora de una decisin controvertida, a fin de que evale la
nueva prueba aportada, y por acto de contrario imperio, proceda a modificarlo o revocarlo ().
2. Fundamento
De las citas precedentes se colige que el fundamento del recurso de reconsideracin es la revisin
por parte del mismo rgano que dict la resolucin recurrida debido a la existencia de una nueva
prueba. Sin embargo, tratndose de actos administrativos emitidos por rganos que constituyen
nica instancia no se requiere nueva prueba.
3. Caractersticas
ACTUALIDAD EMPRESARIAL 31
RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
a) Se interpone ante el mismo rgano que dict la decisin controvertida. Esto permite que el
caso sea resuelto con mayor prontitud y que dicho rgano tenga la posibilidad de
rectificarse de sus propios actos.
c) Nueva prueba. Se requiere su presentacin como requisito ineludible para que el rgano de
la Administracin que dict el acto recurrido, lo revise. Esta exigencia adquiere sentido si
tenemos en cuenta que cuando este rgano dict tal acto actu de manera responsable y
correcta, esto es, dentro del marco de la legalidad.
Por lo tanto, este medio probatorio debe justificar la revisin del anlisis ya efectuado.
El artculo 211 de la Ley N 27444 seala que el escrito del recurso deber sealar el acto del que
se recurre y cumplir los dems requisitos previstos en el artculo 113. Asimismo debe ser
autorizado por letrado.
c) Lugar, fecha, firma o huella digital, en caso de no saber firmar o estar impedido.
e) La direccin del lugar donde se desea recibir las notificaciones del procedimiento, cuando
sea diferente al domicilio real expuesto en virtud del numeral 1. Este sealamiento de
domicilio surte sus efectos desde su indicacin y es presumido subsistente, mientras no sea
comunicado expresamente su cambio.
ACTUALIDAD EMPRESARIAL 32
RECONSIDERACIN, RECLAMO Y APELACIN
De acuerdo con el artculo 207 de la Ley N 27444, el trmino para la interposicin de este recurso
es de 15 das hbiles siguientes a la notificacin del acto recurrido.
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El artculo 35 de la Ley N 27444, seala que el plazo que transcurra desde el inicio de un procedimiento administrativo de evaluacin
previa hasta que sea dictada la resolucin respectiva, no puede exceder de treinta das hbiles, salvo que por ley o decreto legislativo se
establezcan procedimientos cuyo cumplimiento requiera de una mayor duracin.
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