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Tributacion Peru
Tributacion Peru
Fernando Zuzunaga
fzuzunaga@zyaabogados.com
1. INTRODUCCIN
El Per es un pas eminentemente minero ubicado recientemente en el puesto 9 de 72 pases
2
aos 1998 y 2009 . Estas razones nos han llevado a priorizar en el presente trabajo el
desarrollo de la materia minera que se comprende a cabalidad, por sobre el de la actividad
petrolera cuya problemtica se enuncia pero no agota.
Nuestro ordenamiento constitucional establece que el gobierno peruano es uno unitario,
representativo, descentralizado y organizado
De otro lado, la Constitucin prescribe en su artculo 66 que los recursos naturales son
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patrimonio de la Nacin y que mediante ley orgnica se fijan las condiciones de su utilizacin
y otorgamiento a particulares. De esta manera, la Ley General de Minera en lo sucesivo
LGM- y la Ley Orgnica de Hidrocarburos en adelante LOH- fijan las condiciones del
otorgamiento del derecho para la exploracin y explotacin de los recursos minerales y
petroleros, respectivamente, a favor de particulares.
Consecuencia de lo indicado en los dos prrafos anteriores es la generacin de ingresos
pblicos provenientes de actividades como la minera y petrolera, tanto al ejercerse potestad
tributaria recabando tributos de tales actividades, como al explotarse el propio patrimonio del
Estado, al ser titular de los recursos naturales in situ y recibir retribuciones
en
que el Estado tenga legitimidad sobre ellos, sin embargo puede ser regulada por sta .
6
precio por la venta de bienes, el arrendamiento de obras o servicios, las regalas, entre otras .
Siendo ms apropiado el trmino de Estado ya que la Nacin como tal no es una entidad titular de activos ni de pasivos.
Valdez Costa seala que en los ingresos originarios el derecho del Estado a la obtencin del ingreso es de principio y no requiere ley para su
legitimidad; en los ingresos derivados es imprescindible el mandato legal. VALDEZ COSTA, Ramn. Curso de Derecho Tributario. Segunda Edicin.
Argentina. 1996. Pg. 9.
6
JARACH, Dino. Finanzas Pblicas y Derecho Tributario. Tercera Edicin. Argentina. 1996. Pg. 224.
7 MORSELLI. Compendio de Ciencia de las Finanzas. 1947. Pg. 44.
5
la
actividad
Base Imponible
Tributos del Gobierno Central
Renta bruta menos los gastos destinados a generar renta o
mantener la fuente (principio de causalidad)
Tasa
4.1%
16%
30%
8 DAZ, Vicente. Tratado de Tributacin Poltica y Economa Tributaria. Tomo II. Argentina. 2004. Pg. 546.
9
A la tasa del IGV (16%) se le adiciona la tasa de 2% por concepto de Impuesto de Promocin Municipal. La suma de ambas tasas arroja una
alcuota conjunta de 18%.
Impuesto Selectivo
Consumo (ISC)
al
Tasa variable de
acuerdo al tipo de bien
0.4%
0.005%
Aranceles
3%
1%
8%
2%
Impuesto Predial
Impuesto de Alcabala
Impuesto al Patrimonio
Vehicular
Impuesto al Rodaje
Impuesto de Promocin
Municipal (IPM)
Otras Instituciones
Aporte Essalud
11
9%
Cabe indicar que el sistema tributario peruano debe ser complementado con los convenios
para evitar la doble imposicin en materia de Impuesto a la Renta vigentes en el Per
siguientes:
1. Decisin N578 de la Comunidad Andina, rgimen para evitar la doble tributacin
est vigente, ya que se encuentra en proceso de ratificacin por los respectivos pases .
10
La UIT es la Unidad Impositiva Tributaria que para el ejercicio gravable 2011 asciende a S/.3,600.
11 No se comprende el Aporte a la Oficina Nacional de Normalizacin Previsional que grava con el 13% la remuneracin total del trabajador por
tratarse de una carga del trabajador y no de la empresa.
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Adicionalmente se encuentran en negociacin convenios con Tailandia, Francia, Suecia, Suiza, Italia, Reino Unido, Portugal y Mxico.
Derecho de vigencia
Restringimos nuestro anlisis a la concesin minera propiamente dicha segn la cual el titular puede explorar y explotar recursos naturales y no
aludimos por exceder los alcances de este trabajo- a los otros tipos de concesiones como la de beneficio, transporte o labor general.
15
14
y productores
respectivamente.
En el caso que no se efectu el pago del derecho de vigencia durante dos aos, consecutivos
16
Este tipo de regala fue creada en el Per en el 2004 por la citada Ley N28258 , declarada
en abril de 2005 como una norma que se ajustaba a nuestra Constitucin mediante sentencia
14
Se consideran pequeos productores mineros aquellas personas naturales o jurdicas dedicadas habitualmente a la explotacin y beneficio de
minerales y que posean por cualquier titulo 2,000 hectreas de concesiones y su produccin no sea mayor de 350 toneladas mtricas por da.
15
Son productores mineros artesanales aquellas personas naturales o jurdicas dedicadas habitualmente y como medio de sustento la explotacin
y/o beneficio directo de minerales, realizando sus actividades con mtodos manuales y/o equipos bsicos y posean por cualquier titulo hasta 1,000
hectreas
de concesiones y su produccin no sea mayor a 25 toneladas mtricas por da.
16
Artculo 59 de la LGM.
17
Considerando 53 de la Sentencia del Pleno Jurisdiccional N0048-2004-PI-TC del Tribunal Constitucional, de fecha 1 de abril de 2005, que
resuelve la demanda de inconstitucionalidad interpuesta contra los artculos 1, 2, 3, 4 y 5 de la Ley N28258 Ley de Regala Minera y sus
modificatorias.
18
Aprobada mediante Ley N28258 publicada el 23 de junio de 2004, en vigor desde 24 de junio de 2004 y con plena aplicacin a partir de la
emisin de la Sentencia el tribunal Constitucional recada en el Expediente 0048-2004-PI/TC de 01 de abril de 2005 publicada el 7 de abril del 2005
AUTOCONSUMOS
Valor bruto declarado por el titular
(no menor al valor de mercado
certificado y sustentado con
informe contable).
EN OPERACIONES DE COMERCIO
EXTERIOR
En la fecha de entrega del concentrado o
equivalente o componente minero: puesta a
disposicin de los bienes a favor del
adquirente segn el INCOTERM pactado.
AUTOCONSUMO
En la fecha de retiro
del producto minero
para
su
autoconsumo.
en el Diario Oficial el Peruano. Dicha Ley fue perfeccionada para permitirse el cobro de la regala por la Administracin Tributaria por la Ley
N28969. Las normas reglamentarias de la regala estn recogidas en los Decretos Supremos N057-2004-EF y N018-2005-EF.
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Salvo en los casos de concesiones mineras que comprendidas en proyectos materia de convenios de estabilidad celebrados al amparo de la
LGM.
20
Los ajustes debern constar en documentos emitidos segn el Reglamento de Comprobantes de Pago, afectarn la base de referencia en el mes
en el cual se otorguen o efecten y cuando el monto de los ajustes de un mes determinado no sea absorbido en su integridad en dicho mes, el
exceso constituir un saldo arrastrable que se aplicar a partir del mes siguiente hasta su agotamiento.
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Se considera como concentrados o equivalentes a los productos obtenidos de los procesos de beneficio mediante flotacin, gravimetra o
lixiviacin hasta la obtencin de la solucin enriquecida. No se consideran los productos de los procesos metalrgicos posteriores tales como
tostacin, peletizacin, fundicin, precipitacin, refinacin, extraccin por solventes, electrodeposicin u otros procesos posteriores de purificacin.
Tampoco se toman en cuenta los procesos posteriores industriales o de manufactura.
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Tasas, impuestos indirectos, seguros, costos de transporte, almacenamiento, embarque, estiba, otros costos o gastos asumidos de acuerdo al
INCOTERM.
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Se considera como componente minero al producto obtenido al final de los procesos de beneficio conforme a las actividades reguladas por la
LGM, sin incluir procesos posteriores industriales o de manufactura.
Para efectos de la determinacin del pago mensual de la regala, cuyos minerales tengan
cotizacin internacional, debern considerar la base de referencia en dlares americanos o
moneda nacional, sumarn la base de referencia de todo el ao calendario a partir de enero
hasta el mes inclusive en que se efecta el pago. A dicho resultado se les aplicar los rangos
y porcentajes siguientes:
RANGOS
1er
2do
3er
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% REGALA
1%
2%
3%
A la regala obtenida en aplicacin de los rangos sealados se le resta el valor total de las
regalas acumuladas hasta el mes inmediato anterior al del mes en que se est efectuando el
clculo de la regala mensual. Respecto de aquellos minerales que no tengan cotizacin
internacional, el pago de la regala ser el 1% sobre el componente minero.
El importe pagado por concepto de regala ser considerado como costo para efectos del
25
24
La base de referencia se considerara en dlares americanos o en moneda nacional, dependiendo si se encuentra autorizado a llevar contabilidad
en moneda extranjera. En caso se lleve contabilidad en moneda nacional, la conversin se realizar un tipo de cambio de referencia equivalente al
tipo de cambio promedio ponderado venta del ltimo trimestre del ao anterior.
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La regala minera contractual: Cabe indicar que adems de la regala minera legal existe la posibilidad de que el Estado al asignar el recurso
mineral haya acordado con el particular el pago de una regala contractual. En efecto, esto es posible ya que dentro de los mecanismos previstos
por el Estado en los procesos de privatizacin a travs de los cuales ste transfiere en propiedad o concesin bienes o derechos a favor de
particulares, la regala minera contractual aparece como una modalidad mediante la cual el Estado transfiere la concesin minera a cambio de
una contraprestacin, conforme surge del marco previsto para el respectivo proceso de promocin de inversin privada en las empresas que
conforman la actividad del Estado, regulado mediante Decreto Legislativo N674. Este contrato de transferencia es uno atpico y especialmente
diseado por el Estado y el particular, para el recurso involucrado.
En trminos generales, una contraprestacin pactada en un proceso de privatizacin puede establecerse de acuerdo con cualquier modalidad
permitida por el derecho comn, la que incluye la fijacin de montos determinados, determinables o no determinables. As, en casos en los que, por
ejemplo, el valor del yacimiento no pueda ser establecido, por cuanto se trata de una privatizacin con el propsito de que el particular explore y
explote las concesiones involucradas, la contraprestacin que se pacta suele ser, justamente la regala.
La regala minera (sea la legal o contractual) busca valorizar la contraprestacin o compensacin del detrimento del patrimonio del Estado
basndose en la produccin obtenida como consecuencia de la explotacin de la concesin minera y abonndose peridicamente durante la vida
til de la mina. De lo expuesto en los prrafos anteriores, tenemos que la regala minera contractual es la contraprestacin que otorga a favor del
titular, el derecho a explorar y explotar las concesiones y a favor del Estado el derecho a ser compensado del detrimento patrimonial que padece.
Considerando la identidad de naturaleza jurdica que comparte la regala minera legal, descrita en este acpite y la regala minera contractual,
referida en el acpite anterior, la tercera disposicin final de la Ley N28258 incorporada mediante Ley N28323 ha dispuesto que a la regala
contractual minera se le aplican nicamente los trminos establecidos en el contrato de transferencia de concesiones respectivo, celebrado entre el
particular y el Estado, no sindole de aplicacin -por compartir igual naturaleza jurdica- la regala minera legal. Exactamente, la mencionada
disposicin final establece que: Los proyectos mineros que hubieren pactado regala minera antes de la vigencia de la presente ley, se rigen por
sus respectivos contratos.
b)
La exportacin de bienes, entre ellos los minerales, no est gravada con ningn
tributo
Rgimen del saldo a favor del exportador
c)
26
26
Artculo 34 de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo aprobado por Decreto Supremo N055-99-EF.
A fin de promover la inversin en el sector minero, existen un rgimen especial que permite la
devolucin del IGV soportado, aplicables a los titulares de actividad minera que an no han
iniciado operaciones productivas y que se encuentran en etapa preproductiva o que habiendo
iniciado operaciones productivas, tienen algn proyecto en etapa preproductiva.
Adicionalmente a este rgimen sectorial minero, existen otros dos regmenes aplicables a
cualquier sector de la economa a los cuales tambin se pueden acoger las
empresas
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En el Anexo I del presente trabajo se desarrolla un cuadro comparativo con los requisitos para
acceder a cada uno de los regmenes sealados as como las principales caractersticas de
los mismos.
e)
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Los titulares de actividad minera estn gravados con los tributos municipales aplicables slo
en zonas urbanas, por tanto, estn inafectos a los tributos municipales aplicables en zonas
rsticas.
f)
28
Las inversiones que efecten los titulares de actividad minera en infraestructura que
constituya servicio pblico, sern deducibles de la renta imponible, siempre que las
inversiones hubieren sido aprobadas por el organismo competente.
No constituye base imponible de los tributos a cargo de los titulares de actividad minera, las
inversiones que realicen en infraestructura de servicio pblico, siempre que hubieren sido
aprobadas por organismo competente, ni aquellos activos destinados a satisfacer las
obligaciones de vivienda y bienestar a favor de los trabajadores que trabajen en zonas
alejadas de las poblaciones, a que se refiere la LGM.
g)
29
27
28
29
Artculo 76 de la LGM.
Artculo 72 de la LGM.
Artculos 74 y 75 de la LGM.
30
Beneficios aduaneros
30
De esta manera, de estar la empresa en etapa preoperativa, dicho gasto incrementar la prdida del ejercicio, la misma que puede compensarse
hasta agotarse, con las rentas que se obtengan durante los 4 aos siguientes a su generacin o imputarse al 50% de las rentas netas obtenidas en
ejercicios posteriores hasta agotarse.
necesidad
de
invariabilidad de ciertos regmenes legales y otorga garantas para el titular del mismo, por un
plazo determinado (diez y quince aos, segn corresponda).
Actualmente, existen dos tipos de convenios a los cuales pueden acogerse las inversiones en
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el sector minero :
a) Contrato de estabilidad al amparo de la Ley General de
Minera
Se trata de un contrato al que puede acceder una empresa constituida o establecida en el
Per, que pretenda ejecutar un proyecto minero. Son dos tipos de contratos, los mismos que
se distinguen por los requisitos para su suscripcin, el plazo y los beneficios que resultan
aplicables en cada caso.
Contrato por el plazo de diez aos: Si el proyecto a ejecutar requiere una inversin mnima
de US$2,000,000.
Contrato por el plazo de quince aos: Si el proyecto a ejecutar requiere una inversin
mnima de: (i) US$20,000,000 si es que la empresa an no ha realizado actividades
mineras; y, (ii) US$50,000,000 si la empresa ya realiza actividades mineras.
Estos contratos se suscriben con los representantes del Ministerio de Energa y Minas
(Viceministro de Minas en el caso del contrato por diez y Ministro en el caso del contrato por
quince aos). En ambos casos interviene el Banco Central de Reserva a fin de otorgar ciertas
garantas.
b) Convenios de estabilidad jurdica celebrados al amparo de los Decretos
Legislativos N 662 y 757
Se trata de convenios a los que pueden acceder inversionistas de cualquier sector de la
actividad econmica. La inversin mnima requerida para el sector minero, a fin de acceder a
estos convenios, es de US$10,000,000. En este caso, pueden distinguirse dos tipos de
convenios atendiendo a los titulares de los mismos:
31
Cabe indicar que los artculos 78 y 82 de la LGM, establecen que se garantiza la estabilidad tributaria a los titulares de la actividad minera
mediante la suscripcin de un Contrato con el Estado. Por su parte, el artculo 10 del Decreto Legislativo N662 y el artculo 38 del Decreto
Legislativo N757, establecen que la estabilidad del rgimen tributario y otros contemplados en los citados dispositivos legales, se garantizan
mediante la celebracin de Convenios con el Estado. En ese sentido, siguiendo el tenor de los cuerpos normativos y a fin de distinguir ambos
regmenes consideramos pertinente mantener la distincin terminolgica.
Contrato del Inversionista: Convenio que suscribe el inversionista local o extranjero que
aporta al capital de una empresa constituida o establecida en el Per el importe mnimo de
US$10,000,000.
Contrato de la empresa receptora de la inversin: Convenio que suscribe la empresa que
recibe la inversin antes mencionada. La empresa receptora slo puede acceder a
suscribir un convenio si su inversionista ha suscrito previamente uno.
En estos casos, el contrato se firma con la Agencia de Promocin de Inversin Privada Per
(PROINVERSIN), a travs del Director de Promocin de Inversin de dicha agencia.
En el Anexo II del presente trabajo se muestra un cuadro comparativo de los requisitos
necesarios para acceder a la suscripcin, beneficios y caractersticas relevantes de cada uno
de los contratos mencionados en el presente apartado.
Para efectos del impuesto a la renta de personas naturales domiciliadas no habituales , est
gravada la enajenacin de inmuebles incluidas las concesiones mineras- considerndose
como un tipo de renta de segunda categora del tipo ganancia de capital. En el caso de las
personas naturales habituales que por ese carcter sus rentas tornan a empresariales- y de
personas jurdicas, la enajenacin de concesiones mineras se considera como ganancia de
capital de tercera categora.
En cuanto a los sujetos no domiciliados, stos generan rentas de fuente peruana gravadas
tambin con el impuesto a la renta peruano, como rentas de tercera categora, en la medida
que realicen operaciones habituales de transferencias de concesiones mineras.
Las tasas aplicables, la base imponible y otros aspectos, respecto de cada uno de los
supuestos mencionados precedentemente, se describen en el siguiente cuadro:
Sujetos
domiciliados
IMPUESTO A LA RENTA
Sujeto
Tasa
Deduccin
Persona Natural
6.25% 20% sobre la renta neta
Empresario persona natural
Todos los costos y gastos vinculados a la generacin
30%
y Persona Jurdica
de la renta o el mantenimiento de la fuente
Sujeto
Sujetos no domiciliados
IMPUESTO A LA RENTA
Tasa
30%
Deduccin
33
Costo computable
IGV
NA
NA
IGV
NA
Sujetos
Domiciliado
Persona
Natural
Domiciliado
Persona
Jurdica
No
34
Domiciliado
Impuesto a la Renta
Supuesto
Tasa
Enajenacin, redencin y
rescate de valores mobiliarios
6.25%
Enajenacin, redencin y
rescate de valores mobiliarios
Enajenacin
de
valores
11
mobiliarios dentro del pas
Enajenacin
de
valores
mobiliarios fuera del pas
Enajenacin
indirecta
de
acciones y participaciones
representativas de capital de
Persona jurdica domiciliada
IGV
Deduccin
20% sobre la renta neta
NA
30%
NA
5%
Costo computable
31
NA
30%
Costo computable
31
NA
Costo computable
31
30%
NA
contratista
(ii)
34
Cabe indicar que este hecho imponible podra no aplicarse en caso el transferente resida en un pas con el cual Per tenga convenio vigente para
evitar la doble imposicin, dependiendo de los trminos del citado convenio.
Metodologa
Factor R
Produccin
acumulada
Escala de
produccin
Resultado
econmico
35
por
la
de
intangibles
propios
de
la
actividad
LOH.
financieros en general, pagos por incumplimiento de contrato o de obligaciones tributarias, inversiones y gastos no relacionados con las
operaciones del Contrato.
38
MBPDC: 100 mil barriles por da calendario.
ANEXO I
REGMENES ESPECIALES DE RECUPERACIN DEL IGV
ASPECTOS
Base Legal
Impuestos comprendidos
Vigencia
RGIMEN DE RECUPERACIN
ANTICIPADA
Art. 78 de la Ley del IGV
Decreto Supremo N046-96-EF
IGV e IPM
Desde el 14/04/1996
Importaciones y/o adquisiciones
locales de ciertos bienes de capital.
Operaciones cubiertas
Si
la
empresa
no
iniciara
operaciones
por
alguna
circunstancia, deber reintegrar los
montos
recuperados
anticipadamente.
Ser una persona natural o jurdica
que se dedique en el pas a
actividades productivas de bienes
y
servicios
destinados
a
exportacin o cuya venta se
encuentre gravada con el IGV.
No haber iniciado actividad
productiva.
El crdito fiscal generado en las
operaciones sealadas no debe
haberse agotado durante los 6
meses siguientes a la fecha de
anotacin en el Registro de
Compras.
1 CIE:
2
19
36 UIT
45 das hbiles
No aplica.
No aplica.
ANEXO II
CONVENIOS DE ESTABILIDAD JURDICA A LOS QUE SE PUEDEN ACOGER LAS INVERSIONES EN EL SECTOR MINERO
ASPECTOS
Base Legal
Monto de Inversin
mnima necesaria
para acceder al
contrato
Presentar proyecto
que ser materia de
evaluacin
Plazo de ejecucin de Segn se haya propuesto en el Programa de Inversiones o Estudio 2 aos.
2 aos.
la inversin o del
de Factibilidad, aprobado por el Ministerio de Energa y Minas.
aporte
10 aos, desde la suscripcin.
10 aos o 15 aos, dependiendo del monto de inversin, y se aplica 10 aos, desde la suscripcin.
Plazo de goce de
luego que la inversin es ejecutada y aprobada, salvo que se opte
beneficios
por adelantar el goce de las garantas contractuales.
El efecto del beneficio contractual recaer exclusivamente en las El beneficio recae sobre la empresa.
El beneficio contractual recae sobre el
mbito de aplicacin actividades de la empresa minera a favor de la cual se efecte la
aporte realizado.
de los beneficios
inversin y por las inversiones que realicen en las concesiones
comprendidas en el Proyecto.
a) Estabilidad del Impuesto a la Renta
a) Estabilidad del Impuesto a la Renta. Tasa vigente ms dos
Estabilidad
del
Impuesto
a
la
puntos porcentuales.
b) Estabilidad de los regmenes de Renta sobre dividendos, utilidades,
Beneficios en materia b) Estabilidad de los regmenes de exportacin.
remesa de fondos
exportacin
tributaria
c) Estabilidad del IGV, ISC, IPM y cualquier otro impuesto al
consumo (nicamente su naturaleza trasladable).
d) Estabilidad de regmenes de devoluciones de impuestos,
a)
b)
Otras garantas
c)
d)
Posibilidad de llevar
contabilidad en
moneda extranjera
Consecuencias de
incumplir con
ejecutar la inversin
Renuncia
No aplica.
de No aplica.
No aplica.
Para la estabilidad tributaria: A la fecha de suscripcin del A la fecha de suscripcin del Convenio.
Contrato. Son aplicables tambin las normas en cuanto al
Impuesto a la Renta publicadas en El Peruano al momento de la
suscripcin del Contrato, pero slo estn vigentes a partir de su
vigencia general.
Para la estabilidad administrativa y cambiaria: La fecha de
aprobacin del estudio de factibilidad.
Resolucin del contrato.
Resolucin del contrato. Recalculo y pago
de deudas, ms intereses moratorios, en
caso se haya tributado menos en virtud del
contrato. Si se pag ms, no existe
obligacin de reembolso por parte del
Estado.
No est prevista la renuncia al contrato pero s al rgimen de En cualquier momento, el titular del contrato
estabilidad tributaria, por una sola y definitiva vez. Como puede renunciar al rgimen de estabilidad
consecuencia de ello, el titular de la actividad minera pasa a regirse jurdica, en cuyo caso pasa a regirse por la
por el rgimen tributario comn.
legislacin comn.
a)
b)
c)
No aplica.
A la fecha de suscripcin del Convenio