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TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LAS RENTAS DE TRABAJO
GENERADAS POR LOS SUJETOS NO DOMICILIADOS
Cindy Magaly Pacheco Anchiraico(*)
Personas
naturales
Subjetivos
Criterios de
Imposicin
1. Criterios de vinculacin
Los Estados mantienen diferentes criterios de imposicin con el
fin de determinar el punto de conexin o vinculacin entre el hecho
imponible de la obligacin tributaria y la potestad tributaria del Estado. La potestad tributaria es el poder tributario que se atribuye al
Estado para crear, modificar, suprimir o exonerar tributos, facultad
que debe ejercerse dentro de los lmites constitucionales (legalidad,
no confiscatoriedad, igualdad, respeto a los derechos fundamentales) (1).
Los criterios de imposicin pueden ser subjetivos y objetivos. Bajo el
criterio subjetivo, se diferenciar si se trata de personas naturales o jurdicas, para el primer caso, se atribuye potestad tributaria en relacin a
la nacionalidad, residencia o domicilio; mientras que, para el caso de las
personas jurdicas, en relacin al lugar de constitucin.
De esta manera, en virtud al criterio subjetivo, el Estado tiene la
potestad de gravar los hechos econmicos que realicen las personas
naturales o jurdicas, independiente del lugar en donde se lleve a cabo
la actividad y/o generacin de la renta (Rentas de Fuente Mundial),
sobre el cual mantenga la nacionalidad, residencia o lugar de constitucin.
Por otro lado, bajo el criterio objetivo, la potestad tributaria del
Estado se conduce en funcin a la ubicacin territorial de la fuente
generadora de la renta y no se centra en las personas que realicen el
hecho imponible.
As, el principio de fuente, tambin llamado de territorialidad,
lleva a considerar que deben gravarse las rentas que genere la explotacin de un bien de capital, de la realizacin de una actividad o
de su utilizacin econmica en territorio peruano (Renta de Fuente
Peruana).
Objetivo
Personas
jurdicas
Nacionalidad
Residencia o domicilio
Lugar de constitucin
Los criterios de imposicin que se utilizan en nuestro pas son precisamente el que hemos detallado hasta ahora, el de domicilio o residencia,
como criterio subjetivo; y, el de ubicacin territorial de la fuente, como criterio objetivo.
Rentas de Fuente Mundial: La calidad de sujeto domiciliado en el
Per implica la afectacin a la totalidad de las rentas que obtenga el sujeto domiciliado sin considerar la nacionalidad de las personas naturales,
ni lugar de constitucin de las jurdicas, ni la ubicacin de la fuente productora.
As lo establece, el artculo 6 de la LIR:
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Sujeto
Domiciliado
Criterio domicilio
Sujeto no
Domiciliado
Criterio fuente
Las rentas de fuente peruana que pueden generar los sujetos no domiciliados son aquellas generadas por el trabajo personal ejecutado en el
Per, por la enajenacin de valores emitidos por empresas peruanas, por
dividendos pagados por empresas peruanas, por la cesin en uso de bienes, por la enajenacin de inmuebles, por la asistencia tcnica o servicio
digital utilizado econmicamente en el pas.
A continuacin, desarrollaremos el tratamiento tributario de las rentas generadas por los sujetos no domiciliados en relacin al trabajo personal que lleven a cabo en el Per.
Las rentas de trabajo no comprenden las rentas obtenidas por personas naturales no domiciliadas, que ingresan al pas temporalmente con
el fin de efectuar actividades vinculadas con actos previos a la realizacin
de inversiones, actos destinados a la supervisin control de inversin o del
negocio, recoleccin de datos, entrevistas, contratacin de personal local,
firma de convenios o similares.
Esta regla general, respecto a que las rentas de los sujetos no domiciliados
calificarn de fuente peruana cuando se lleven a cabo en territorio peruano, tiene como excepcin los siguientes supuestos: (i) las dietas, sueldos o cualquier
tipo de remuneracin que las empresas domiciliadas en el pas paguen o abonen a sus directores o miembros de sus consejos u rganos administrativos que
acten en el exterior; y, (ii) los honorarios o remuneraciones otorgados por el
Sector Pblico Nacional a personas que desempeen en el extranjero funciones
de representacin o cargos oficiales. Este prrafo debe ser entendido como una
regla especial y debe ser aplicada de modo restrictivo.
Las actividades que realicen los sujetos no domiciliados en el Per,
puede efectuarse de modo dependiente o independiente, la diferencia
bsicamente radicara en si el sujeto se encuentra en la planilla de una
empresa peruana o no.
En tal sentido, si el sujeto no domiciliado se encuentra en la planilla
de una empresa peruana, al existir una relacin de dependencia, el pago
de la retribucin por el servicio prestado corresponder a rentas de quinta
categora; a contrario sensu, cuando el sujeto no domiciliado no se encuentre en la planilla de la empresa peruana, el pago de la retribucin por el
servicio prestado corresponder a rentas de cuarta categora, por existir
una relacin de independencia.
Un supuesto adicional a los planteados corresponde a la renta que
generan los trabajadores extranjeros que se encuentran en la planilla de
una empresa no domiciliada y que, en virtud del servicio que se encuentra obligada a prestar la empresa no domiciliada a la empresa peruana,
son designados a prestar sus labores en territorio peruano por un tiempo
determinado. Por ejemplo, los servicios de asistencia tcnica que una empresa no domiciliada presta a una empresa peruana (usuaria del servicio)
y que consisten en la ejecucin de actividades de ingeniera de instalacin
y/o puesta en marcha de plantas productoras, originando que el personal
de la empresa extranjera viaje al Per para llevar a cabo sus actividades.
Por ltimo, en esta parte, cabe precisar que, las calidades migratorias
que habilita a los extranjeros a trabajar en el pas son: visa de trabajador,
visa de independiente, visa de trabajador asignado.
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Tasa
Hasta 5 UIT
8%
14%
17%
20%
Ms de 45 UIT
30%
Deduccin Legal
La deduccin prevista en la Ley del Impuesto a la Renta para las Rentas de Trabajo:
En las Rentas de Cuarta Categora, se podr deducir por concepto
de todo gasto el 20% de la renta bruta de cuarta categora, hasta
un lmite de 24 UIT(2). Asimismo, y luego de esta deduccin, se podr deducir siete (7) UIT, conjuntamente con las Rentas de Quinta
Categora, de ser el caso.
En caso perciban solo Rentas de Quinta Categora, se podr deducir anualmente siete (7) UIT.
Adicionalmente, se podr deducir a la Renta Neta del Trabajo (por
rentas de cuarta y quinta categora) lo siguiente: el Impuesto a las
Transacciones Financieras (ITF) establecido por la Ley N 28194, cuya
deduccin tendr como lmite un monto equivalente a la renta neta
de cuarta categora; y, el gasto por concepto de donaciones otorgadas
en favor de las entidades y dependencias del Sector Pblico Nacional,
excepto empresas, y de entidades sin fines de lucro cuyo objeto social comprenda uno o varios de los siguientes fines: (i) beneficencia; (ii)
asistencia o bienestar social; (iii) educacin; (iv) culturales; (v) cientficos; (vi) artsticos; (vii) literarios; (viii) deportivos; (ix) salud; (x) patrimonio histrico cultural indgena; y otros de fines semejantes; siempre
que dichas entidades y dependencias cuenten con la calificacin previa por parte de la SUNAT, la deduccin no podr exceder del diez por
ciento (10%) de la suma de la renta neta del trabajo y la renta de fuente
extranjera.
Rentas de Fuente Extranjera
Los rendimientos obtenidos por las personas naturales domiciliadas
fuera del pas, constituyen renta gravable en el Per, aplicando una
tasa de acuerdo al tipo de renta que genere la persona natural o jurdica en el pas.
El artculo 51 de la LIR establece que: Los contribuyentes domiciliados
en el pas sumarn y compensarn entre s los resultados que arrojen sus
fuentes productoras de renta extranjera, y nicamente si de dichas operaciones resultara una renta neta, la misma se sumar a la renta neta del
trabajo o a la renta neta empresarial de fuente peruana (). En ningn
caso se computar la prdida neta total de fuente extranjera, la que no es
compensable a fin de determinar el impuesto.
Segn lo mencionado en el artculo anterior, solo cuando las actividades realizadas fuera del pas generen una renta cuyo resultado neto es
positivo, podrn ser considerados en la determinacin del Impuesto a
la Renta Anual de la persona natural domiciliada.
Tratndose de las personas naturales, la renta de fuente extranjera obtenida se sumar al resultado de la renta neta del trabajo, luego de las
deducciones que correspondan.
La Ley del Impuesto a la Renta permite que se puedan deducir los gastos necesarios para generar la renta de fuente extranjera, para ello,
el gasto incurrido en el extranjero deber ser acreditado con los documentos que se emitan en el exterior de acuerdo a las disposiciones
legales del pas del cual provengan, debiendo contar por lo menos con
los siguientes requisitos: nombre, denominacin o razn social de la
empresa, domicilio de la empresa, naturaleza u objeto de la operacin,
fecha de la operacin y monto de la operacin.
Adicionalmente, la Ley del Impuesto a la Renta regula que el impuesto
pagado en el extranjero por actividades realizadas fuera del pas constituya crdito para efectos de la determinacin del impuesto en el Per,
para ello es necesario que el impuesto pagado en el extranjero no supere la tasa media del contribuyente y que dicho crdito sea utilizado
en el ejercicio gravable en que se genera, de lo contrario se perder el
crdito adquirido
Se entiende por Tasa Media al porcentaje que resulte de relacionar el
Impuesto a la Renta determinado con la renta neta del trabajo ms
la renta neta de fuente extranjera, sin tener en cuenta la deduccin
de las 7 UIT para las rentas de trabajo. De existir prdidas de ejercicio
anteriores stas no se restarn de la renta neta.
El clculo de la tasa media sera de la forma siguiente:
Impuesto a la Renta Calculado (*)
RNT + RNFE + 7 UIT
=%
(*)
Abogada por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos, con una Diplomatura de Especializacin Avanzada en Tributacin y un Post Ttulo en Derecho
Tributario por la Pontificia Universidad Catlica del Per PUCP. Miembro del
Instituto Peruano de Derecho Tributario (IPDT).
(1) Artculo 74 de la Constitucin Poltica del Per.
(2) Valor de la UIT 2015 = S/. 3,850.