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PROCEDIMIENTO PARA REALIZAR LOS P/A/C DEL IMPUESTO A LA RENTA A PARTIR DE AGOSTO DEL 2012 - A PROPSITO DE LA MODIFICACIN DISPUESTA

POR EL D. LEG. N 1120


1. CUESTIONES PREVIAS
Al amparo de la delegacin de facultades otorgada por el Congreso de la Repblica mediante Ley N 29884, el Poder Ejecutivo en estos ltimos das ha venido aprobando una serie de Decretos Legislativos en materia tributaria, que han modificado, en algunos aspectos, las principales leyes tributarias vigentes. As, se han publicado hasta tres (3) Decretos Legislativos que modifican la Ley del Impuesto a la Renta. Precisamente, el segundo de ellos (Decreto Legislativo N 1120), ha cambiado sustancialmente la forma en que se determinarn los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, estableciendo reglas engorrosas y poco ortodoxas, destinadas todas ellas a una mayor recaudacin. Es ms y evidenciando una psima tcnica legislativa, este Decreto Legislativo ha establecido que la modificacin ser de aplicacin a partir de los pagos a cuenta del perodo Agosto de este ao, no dejando un tiempo razonable para que los contribuyentes entiendan y apliquen estas nuevas reglas. Bajo este contexto, en el presente informe realizamos un anlisis de estas nuevas reglas, mostrando los efectos prcticos de stas, a travs del desarrollo de diversos casos prcticos.

2. FORMAS PARA DETERMINAR LOS P/A/C


Como se ha sealado en las cuestiones previas de este informe, el artculo 3 del Decreto Legislativo N 1120 ha sustituido el artculo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta1 (en adelante, LIR), estableciendo nuevas reglas para la determinacin de los pagos a cuenta que todo contribuyente que genere rentas de tercera categora, debe realizar. As, segn esta modificacin, los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categora abonarn con carcter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en definitiva les corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos previstos por el Cdigo Tributario, el monto que resulte mayor de comparar las cuotas mensuales determinadas con arreglo a los siguientes mtodos2: a) Sistema del Coeficiente b) Sistema del Porcentaje Mnimo
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Cuyo Texto nico Ordenado fue aprobado por Decreto Supremo N 179-2004-EF publicado en el Diario Oficial El Peruano, el 8 de Diciembre de 2004.
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Aun cuando el artculo 85 de la LIR modificado por el Decreto Legislativo N 1120 no ha establecido una denominacin concreta para los mtodos previstos en los incisos a) y b) del primer prrafo del citado artculo, hemos considerado conveniente darle estas denominaciones.

De acuerdo a lo anterior, una primera conclusin a la que podemos arribar es que a diferencia del tratamiento anterior, en el que el sistema de pagos a cuenta era determinado anualmente, a travs de la eleccin del Sistema del Coeficiente o del Sistema del Porcentaje, con la modificacin efectuada, la determinacin del pago a cuenta se realizar mensualmente, comparando los montos determinados de acuerdo a los mtodos previstos y aplicando aquel que resultara mayor. Por ejemplo, veamos el siguiente cuadro: Cuota segn Mes Sistema del Coefi ciente Enero 2013 Febrero 2013 Marzo 2013 Abril 2013 Mayo 2013 () Diciembre 2013 S/. 896 S/. 1,165 S/. 1,089 S/. 989 S/. 1,187 S/. 1,689 Cuota segn Sistema del Porcentaje Mnimo S/. 1,201 S/. 1,625 S/. 802 S/. 791 S/. 836 S/. 1,163 P/A/C: El Monto Mayor S/. 1,201 S/. 1,62 S/. 1,089 S/. 989 S/. 1,187 S/. 1,689

Como se observa, el pago a cuenta de cada mes, se determina eligiendo el mayor monto entre aquel determinado por el Sistema del Coeficiente y el determinado por el Sistema del Porcentaje Mnimo. Visto esto, a continuacin, analizaremos cada uno de los mtodos sealados anteriormente 3.

3. SISTEMA DEL COEFICIENTE


Este sistema est regulado por el inciso a) del primer prrafo del artculo 85 de la LIR; en ste la cuota se determina aplicando a los ingresos netos obtenidos en el mes, un coeficiente que se determina de acuerdo al siguiente procedimiento: Para los meses de Enero y Febrero, se utilizar el coeficiente determinado de dividir el impuesto calculado entre los ingresos netos correspondientes al ejercicio precedente al anterior. Para los meses de Marzo a Diciembre, se divide el monto del impuesto calculado correspondiente al ejercicio gravable anterior entre el total de los ingresos netos del mismo ejercicio.

Qu sucede si no existe impuesto calculado en el ejercicio anterior o en el precedente al anterior? De no existir impuesto calculado en el ejercicio anterior o, en su caso, en el ejercicio precedente al anterior, los contribuyentes abonarn con carcter de pago a cuenta las cuotas mensuales que se determinen de acuerdo con el Sistema del Porcentaje Mnimo.

Esto resulta lgico, pues haciendo la comparacin correspondiente, definitivamente el monto mayor ser el determinado de acuerdo al Mtodo del Porcentaje mnimo.

4. SISTEMA DEL PORCENTAJE MNIMO


El Sistema de Porcentaje Mnimo est regulado por el inciso b) del primer prrafo del artculo 85 de la LIR. De acuerdo a este sistema, la cuota se determina aplicando el uno coma cinco por ciento (1,5%) a los ingresos netos obtenidos en el mismo mes.

5. CMO SE DETERMINA EL P/A/C DEL IR?


Como se ha sealado en los puntos anteriores, para determinar el pago a cuenta de cada mes, se deber comparar los montos determinados de acuerdo a los mtodos desarrollados, debindose elegir aquel que resulte mayor. Siendo ello as, el contribuyente deber efectuar esta comparacin en cada oportunidad que deba realizar este abono. Veamos el siguiente ejemplo para determinar el pago a cuenta del mes de Enero del 2013. Para ello partamos de los siguientes supuestos: DETALLE Impuesto Calculado del ao 2011 Ingresos netos del ao 2011 Ingresos de Enero del 2013 a) Aplicacin del Mtodo del Coeficiente Determinacin del Coeficiente Enero del 2013 Impuesto Calculado del ejercicio precedente al anterior Coeficiente -----------------------------------------Enero del 2013 Ingresos Netos del ejercicio precedente al anterior IMPORTE S/. 221,981 S/. 18908,256 S/. 1589,645

221,981 Coeficiente -----------------------------------------Enero del 2013 18908,256 Coeficiente 0.0117 Enero del 2013 Determinacin de la Cuota Cuota Sistema del 0.0117 * S/. 1589,645 Coeficiente Cuota Sistema del S/. 18,599 Coeficiente

b) Aplicacin del Mtodo del Porcentaje Mnimo

Cuota Sistema del 1.5% * S/. 1589,645 Porcentaje Mnimo Cuota Sistema del S/. 23,845 Porcentaje Mnimo

c) Comparacin entre ambos montos

Cuota segn Sistema S/. 18,599 del Coeficiente Cuota segn Sistema del Porcentaje Mnimo P/A/C: El Monto S/. 23,845 Mayor De los clculos efectuados, y de la comparacin realizada se determina que el monto mayor es S/. 23,845, es decir aquel determinado en base al Sistema del Porcentaje; siendo ello as, este monto es el que el contribuyente deber abonar como pago a cuenta. S/. 23,845

6. MODIFICACIN DEL P/A/C


No obstante lo sealado en los prrafos anteriores, los contribuyentes tienen la posibilidad de modificar o suspender sus pagos a cuenta. Para ello, la norma prev las siguientes opciones: a) Modificacin del Porcentaje Mnimo a partir del P/A/C de Mayo Esta opcin la pueden ejercer aquellos a los que les corresponda abonar como pago a cuenta, la cuota determinada de acuerdo con el Sistema del Porcentaje Mnimo3 (Inciso b) del artculo 85 de la LIR), los cuales podrn modificar el referido porcentaje (1.5%), a partir del pago a cuenta del mes de mayo, sobre la base de los resultados que arroje el Estado de Ganancias y Prdidas4.
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Consideramos que esta evaluacin deber realizarse en el P/A/C de abril de cada ejercicio.

Debe tomarse en cuenta que aun cuando la norma modificada hace referencia a Estado de Ganancias y Prdidas, la denominacin correcta de ste es Estado de Resultados.

Como se observa de lo anterior, esta opcin slo puede ser ejercitada por aquellos contribuyentes perceptores de rentas de tercera categora que hasta el mes de Abril, estn abonando como pago a cuenta la cuota determinada de acuerdo con el Sistema del Porcentaje Mnimo (1.5%), es decir que a ese perodo, la cuota segn ste sea mayor que la cuota determinada segn el Sistema del Coeficiente. Para la aplicacin de esta opcin, se han regulado los siguientes supuestos: Aplicacin de cuota menor Sobre la base de los resultados que arroje el Estado de Ganancias y Prdidas al 30 de abril, los contribuyentes que opten por esta alternativa deben aplicar a los ingresos netos del mes, el coeficiente que se obtenga de dividir el monto del impuesto calculado entre los ingresos netos que resulten de dicho estado financiero. Sin embargo, si el coeficiente resultante (determinado en base a los resultados de abril) fuese inferior al determinado considerando el impuesto calculado y los ingresos netos del ejercicio anterior, se aplicar este ltimo. En el siguiente grfico, mostramos el procedimiento a seguir:

De acuerdo a esta regla, la cuota que se determine por aplicacin de esta opcin, no debe ser menor al coeficiente que se determine en base a los datos del ao anterior, en caso de existir. Qu sucede si hay prdidas a Abril? De no existir impuesto calculado en el referido estado financiero (a abril), los pagos a cuenta sern suspendidos salvo que exista impuesto calculado en el ejercicio gravable anterior, en cuyo caso los contribuyentes aplicarn el Sistema del Coeficiente (segn los datos del ejercicio anterior). De acuerdo a lo anterior, se pueden presentar los siguientes supuestos:

Obligacin de presentar informacin al 31 de Julio Los contribuyentes que hubieran ejercido la opcin prevista en este punto, debern presentar sus estados de ganancias y prdidas al 31 de julio para determinar o suspender sus pagos a cuenta de los meses de agosto a diciembre.

De no cumplir con presentar el referido estado financiero al 31 de julio, los contribuyentes debern efectuar sus pagos a cuenta aplicando el Sistema del Porcentaje Mnimo (1.5%). b) A partir del P/A/C del mes de Agosto Esta segunda opcin, a diferencia de la anterior, es aplicable para todos los contribuyentes que generen rentas de tercera categora, independientemente de los mtodos que estn aplicando para determinar sus pagos a cuenta. Segn ste, a partir del pago a cuenta del mes de agosto y sobre la base de los resultados que arroje el estado de ganancias y prdidas al 31 de julio, los contribuyentes podrn aplicar a los ingresos netos del mes, el coeficiente que se obtenga de dividir el monto del impuesto calculado entre los ingresos netos que resulten de dicho estado financiero. De no existir impuesto calculado, los contribuyentes suspendern el abono de sus pagos a cuenta. Como se observa de lo anterior, modificar la forma en que se determina el pago a cuenta es ms sencilla que la opcin anterior, pues no hay comparaciones que hacer. Los siguientes grficos intentan mostrar lo sealado:

7. CONDICIONES PARA LA MODIFICACIN


Para realizar alguna de las modificaciones sealadas en el punto anterior, los contribuyentes debern haber cumplido con las siguientes condiciones: a) Haber presentado la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta, de corresponder, as como los estados de ganancias y prdidas respectivos, en el plazo, forma y condiciones que establezca el Reglamento5. b) Tratndose de la modificacin de los P/A/C a partir del mes de Mayo, los contribuyentes no debern tener deuda pendiente por los pagos a cuenta de los meses de enero a abril del ejercicio a la fecha que establezca el Reglamento.
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Se asume que esta presentacin se efectuar a travs del Formulario Virtual, PDT 625, el cual deber ser objeto de modificacin a efectos de adecuarlo a las nuevas condiciones aprobadas.

8. VIGENCIA DE LAS NUEVAS REGLAS


El artculo 85 de la Ley, modificado por el Decreto Legislativo N 1120, ser de aplicacin para determinar los pagos a cuenta correspondientes al mes de agosto de 2012 en adelante.

9. CMO SE REALIZAN LOS P/A/C DE JULIO DEL 2012?


Como se ha sealado en el punto anterior, las nuevas reglas aprobadas para determinar los P/A/C del IR rigen a partir de los P/A/C del mes de agosto en adelante. En ese sentido, para determinar el P/A/C del mes de Julio del 2012, se debern considerar las reglas establecidas en el anterior artculo 85, es decir, el contribuyente debi haber elegido uno de los sistemas all sealados, con ocasin del pago a cuenta de enero: a) Sistema del Coeficiente Si el contribuyente aplica este sistema, el pago a cuenta de Julio del 2012, se determinar sobre la base de aplicar a los ingresos netos obtenidos en el mes, el coeficiente determinado del impuesto calculado correspondiente al ejercicio anterior entre los ingresos netos del citado ejercicio. El resultado se redondea considerando cuatro (4) decimales. a) Sistema del Porcentaje Si el contribuyente aplica este sistema, el pago a cuenta de Julio del 2012, se determinar aplicando a los Ingresos Netos obtenidos en el mes, el 2%.

10. ES POSIBLE MODIFICAR P/A/C A PARTIR DE AGOSTO DEL 2012?


Por excepcin, la opcin de modificar los pagos a cuenta por los meses de agosto a diciembre de 2012, se har sobre la base de los resultados que arroje el estado de ganancias y prdidas al 30 de junio de 2012.

IMPORTANTE Los contribuyentes que hubiesen presentado su balance al 30 de junio antes del pago a cuenta de agosto, continuarn determinando sus pagos a cuenta considerando el coeficiente que se obtenga de dividir el monto del impuesto calculado entre los ingresos netos que resulten de dicho estado financiero durante el resto del ejercicio gravable. De no existir impuesto calculado, los contribuyentes mantendrn la suspensin de sus pagos a cuenta correspondientes al resto de meses del ejercicio gravable 2012.

APLICACIN PRCTICA
CASO N 1: P/A/C A PARTIR DE AGOSTO DEL 2012 CUANDO EXISTE IC EN EL EJERCICIO ANTERIOR A propsito de las ltimas modificaciones tributarias dadas por el Poder Ejecutivo, la empresa INVESMENT ICA S.R.L. desea determinar el monto de su pago a cuenta del IR para el mes de Agosto del 2012. Para estos efectos, cuenta con la siguiente informacin: INFORMACIN Resultado del 2011 (ao anterior) Ingresos del 2011 (IN ao anterior) Impuesto Calculado 2011 (IC ao anterior) Ingresos de Agosto del 2012 DETALLE Renta neta (utilidad) S/. 2645,156 S/. 56,890 S/. 220,890

SOLUCIN: Tratndose del caso expuesto por la empresa INVESMENT ICA S.R.L., sta deber determinar el pago a cuenta de Agosto del 2012 de acuerdo al siguiente procedimiento: a) Aplicacin del Sistema del Coeficiente INFORMACIN IN del 2011 IC del 2011 Coeficiente Ingresos Agosto 2012 Cuota b) Aplicacin del Sistema del Porcentaje Mnimo DETALLE S/. 2645,156 S/. 56,890 0.0215 S/. 220,890 S/. 4,749

INFORMACIN Ingresos Agosto 2012 Porcentaje Mnimo Cuota c) Determinacin del pago a cuenta de Agosto del 2012

DETALLE S/. 220,890 1.5% S/. 3,313

INFORMACIN Cuota s/ Coeficiente Cuota s/ Porcentaje Mnimo P/A/C Agosto 2012: La mayor

DETALLE S/. 4,749 S/. 3,313 S/. 4,749

Como se observa de lo anterior, el pago a cuenta que deber realizar la empresa INVESMENT ICA S.R.L. ser de S/. 4,749, pues este monto es el que resulta mayor entre aquellos determinados por la aplicacin del Sistema del Coeficiente y del Sistema del Porcentaje Mnimo. CASO N 2: P/A/C A PARTIR DE AGOSTO DEL 2012 CUANDO EXISTE PRDIDA EN EL EJERCICIO ANTERIOR La empresa AIR PLAY S.A.C. desea determinar el monto de pago a cuenta del IR que deber realizar para el mes de Agosto del 2012. Para estos efectos, cuenta con la siguiente informacin: INFORMACIN Resultado del 2011 (ao anterior) Ingresos del 2011 (IN ao anterior) Impuesto Calculado 2011 (IC ao anterior) Ingresos de Agosto del 2012 DETALLE Prdida S/. 8264,785 S/. 00

S/. 741,241

SOLUCIN: Tratndose del caso expuesto por la empresa AIR PLAY S.A.C., habra que partir de la premisa que sta no tuvo Impuesto Calculado en el ao 2011. De ser as, debe recordarse que el segundo prrafo del inciso a) del nuevo artculo 85 de la LIR, sustituido por el Decreto Legislativo N 1120, seala que tratndose del Sistema del Coeficiente, cuando no existe Impuesto Calculado en el ejercicio anterior o en su caso en el ejercicio precedente al anterior, los contribuyentes abonarn con carcter de pago las cuotas mensuales que se determinen de acuerdo con el Sistema del Porcentaje Mnimo. Siendo ello as, el pago a cuenta del IR que se deber realizar para el mes de Agosto del 2012 se determinar aplicando el Sistema del Porcentaje Mnimo: INFORMACIN Ingresos Agosto 2011 Porcentaje Mnimo Cuota DETALLE S/. 741,241 1.5% S/. 11,119