Nagu

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA
NORMAS DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

ACTUALIZADAS
PROYECTO BID/CGR
MANAGUA NICARAGUA NOVIEMBRE, 2008
CONTRALORIA GENERAL DE LA REPBLICA INDICE

Introduccin Postulados Bsicos 1. Normas Generales aplicables al Auditor 1.10 Independencia y Objetividad 1.20 Capacidad Profesional 1.30 Responsabilidad y Cuidado Profesional 1.40 Control de Calidad 1.50 Participacin de profesionales y/o especialistas 2. Normas Generales del Trabajo de Auditora 2.10 Planificacin 2.20 Planeacin Especfica 2.20 - A Planeacin previa 2.20 B Comprensin y evaluacin del control interno 2.20 C Revisin de informacin procesada en medios informticos. 2.20 - D Evaluacin y calificacin del riesgo de auditora 2.30 Supervisin de la auditora 2.40 Programas de auditora 2.50 Normas sobre Ejecucin del trabajo 2.50 A Evidencia suficiente, competente y pertinente 2.50 - B Archivo de papeles de trabajo 2.60 Carta de salvaguarda o representacin 2.70 Debido Proceso de Auditora 2.80 Informes 2.90 Seguimiento a recomendaciones 3. Normas de Auditoria Financiera y de Cumplimiento 3.10 Planeacin de la auditoria 3.10 - A Planeacin Especfica 3.10 B Cumplimiento de disposiciones legales y reglamentarias 3.10 C Programas de auditora 38 7 10 10 11 13 14 15 16 16 16
24 26 28 32 32 34 37
CONTRALORIA GENERAL DE LA REPBLICA

3.20 Ejecucin del trabajo 3.20 A Evidencia suficiente, competente y pertinente 3.20 B Archivo de papeles de trabajo Informe y Comunicacin de resultados 3.30 - A Contenido del informe de auditora financiera 3.30 - B Dictamen sobre los estados financieros 3.30 - C Oportunidad del informe de auditora. 42
3.30
45
4. Normas de Auditoria Operacional 4.10 Estudio y planeacin 4.10 - A Plan de Auditora Operacional 4.10 - B Comprensin y evaluacin de los controles internos administrativos 4.10 - C Programas de Auditora 4.20 Examen detallado de reas crticas 4.20 - A Evidencia suficiente, competente y pertinente 4.30 Informe y comunicacin de resultados 4.30 - A Cualidades en la presentacin del informe 4.30 - B Distribucin de los informes 5. Normas de Auditoria Integral 5.10 Planeacin Especfica 5.20 Ejecucin del trabajo 5.30 Informe de Auditoria 6. Normas de Auditoria Especial 6.10 Planeacin de la auditora 6.10 - A Planeacin Especfica 6.10 B Cumplimiento legal y reglamentario 6.10 C Comprensin y evaluacin del control interno 6.10 - D Programas de Auditora 6.20 Ejecucin detallada del trabajo 6.20 A Evidencia suficiente, competente y pertinente 6.20 B Archivo de papeles de trabajo 6.30 Informe y comunicacin de resultados 6.30 - A Informe de auditora especial 6.30 - B Comunicacin de resultados 6.30 - C Distribucin del informe
48 49
54 57
60 60 61 63 64 65
68 68

7. Normas de Auditoria Ambiental 7.10 Planeacin de la Auditora 7.10 A Programas de Auditoria 7.20 Ejecucin detallada del trabajo 7.30 Informes de Auditoria 8. Normas de Auditoria Forense 8.10 Planeacin 810 - A programas de auditoria 8.20 Evidencias de auditoria 8.30 Informe de auditora 9. Normas de Auditoria de Obras Pblicas 9.10 Planeacin 9.20 Ejecucin de Auditoria 9.30 Informes de Auditoria 10. Normas de Auditoria Informtica 10.10 Planeacin 10.10 A Programas de Auditoria 10.20 Ejecucin del Trabajo 10.30 Informe de Auditoria III. Glosario de Trminos IV. Siglas Utilizadas 87 91 94 96 107 69 70 76 77 78 79 80 81 82 83 84 85
CONTRALORIA GENERAL DE LA REPBLICA INTRODUCCIN

Las Normas de Auditora Gubernamental de Nicaragua (NAGUN) establecen los principales criterios tcnicos, para sistematizar la ejecucin de las auditoras en el Sector Pblico y orienta las condiciones en las que debe realizarse el trabajo de auditora, para garantizar su calidad y los requisitos mnimos exigidos. Las NAGUN han sido actualizadas con base a las facultades que la Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica, en su base en el arto. 10 numeral 8, que establece que el Consejo Superior tiene la facultad de dictar y actualizar las polticas y normas en las materias de su competencia. Es inters de este Consejo Superior actualizar y mejorar las NAGUN vigentes para incrementar la uniformidad y la calidad de los servicios ejecutados por los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora, que comprende: a) Contralora General de la Repblica, b) Unidades de Auditora Interna de las Entidades Pblicas; y c) Firmas de Contadores Pblicos Independientes delegadas. El propsito de actualizar las Normas de Auditora Gubernamental es el de disponer de una herramienta acorde a las Normas Internacionales de Auditora y Normas emitidas por las Entidades rectoras de las Entidades Fiscalizadoras de Centroamrica y el Caribe, y Latinoamrica; as como el Colegio de Contadores Pblicos de Nicaragua, Asociacin de Auditores Internos de Nicaragua, que permitan a la Contralora General de la Repblica realizar su labor de fiscalizacin en concordancia con los procesos de cambio que vive el pas y la prctica internacional de auditora En tal sentido la actualizacin comprende las siguientes modificaciones: 1. Inclusin del debido proceso como Norma General de auditora 2. Inclusin de Normas Especficas para los tipos de Auditora: Ambiental, de Obras Pblicas, Informtica y Forense. 3. Adiciones y mejoras a las Normas Especficas de Auditora Financiera, Operacional o e gestin, Integral y Especiales 4. Las NAGUN se han estructurado con un sistema de codificacin que permita una rpida identificacin, y facilite las modificaciones a las mismas.

5. Creacin de Notas prcticas de normas especficas de auditora que orienten a los auditores gubernamentales y servidores pblicos que ejercen labor de auditora, sobre la aplicacin de las mismas. En consecuencia la estructura es la siguiente: a) Cdigo, son los numerales que referencian al grupo de normas y el orden que tienen dentro de cada grupo. b) Ttulo, es la denominacin de la norma. c) Enunciado, es la exposicin breve de la norma. d) Detalle del enunciado, es la parte de la norma que facilita su interpretacin y correcta aplicacin. e) Exclusiones de la Norma: es la parte de la norma que precisa las excepciones a su cumplimiento. As mismo por su contenido se clasifican, estructuran y codifican en los siguientes acpites: Postulados bsicos. 1. Normas Generales aplicables al Auditor 2. Normas Generales relacionadas con el trabajo de auditora 3. Normas de auditora financiera y de cumplimiento. 4. Normas de auditora operacional o de gestin 5. Normas de auditora integral 6. Normas de auditora especial 7. Normas de auditora ambiental 8. Normas de auditora forense 9. Normas de auditora de obras pblicas 10. Normas de auditora informtica. Adems se incluye un Glosario de trminos y las Siglas utilizadas Las NAGUN son de aplicacin obligatoria para los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora, se caracterizan por ser flexibles, permitiendo su adaptabilidad y actualizacin, de ser necesario; as como servir de estndares para ponderar la eficiencia y efectividad de la auditora.

Las NAGUN establecen los criterios tcnicos fundamentales para la ejecucin de las auditoras en el Sector Pblico los cuales sern desarrollados de manera especfica en el Manual de Auditora Gubernamental (MAG), as como en otras guas y documentos normativos especializados, aprobados por el Consejo Superior de la Contralora General de la Repblica. Las NAGUN estn estructuradas y preparadas para la ejecucin de auditoras especficas, por lo que los criterios referidos a la planeacin estratgica, gerencia y otros aspectos administrativos de la auditora sern materia de otros documentos. En ausencia de NAGUN para evaluar determinadas situaciones, debe recurrirse a las normas emitidas por organismos internacionales reconocidos en el desarrollo normativo, segn el tipo de auditora. La administracin de las entidades pblicas y la ciudadana deben tener acceso a las NAGUN.
CONTRALORIA GENERAL DE LA REPBLICA POSTULADOS BSICOS

Los postulados bsicos constituyen los principios fundamentales en que descansan las Normas de Auditora Gubernamental (NAGUN), son principios lgicos y requerimientos relevantes que contribuyen a la aplicacin adecuada de las NAGUN y orientan a los Auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora en el ejercicio de sus actividades. Los postulados bsicos de auditora gubernamental son los siguientes:
1. CONTROL INTERNO, RESPONSABILIDAD DE LA ADMINISTRACIN
1.1 El titular de la entidad, junta, consejo o comit de direccin, y el resto de personal que administra recursos pblicos tienen la responsabilidad de disear, implementar y mantener los controles internos efectivos para proveer de una seguridad razonable en el logro de las siguientes categoras de objetivos de la entidad: a. Eficiencia y eficacia de las operaciones; b. Confiabilidad de la informacin financiera; y c. Cumplimiento de las leyes y regulaciones aplicables. 1.2 La existencia de un slido sistema de control interno reduce el riesgo de errores e irregularidades y contribuye al fortalecimiento y transparencia de las operaciones.
2. OBLIGATORIEDAD DE RENDIR CUENTAS Y ACCESO A LA INFORMACIN
2.1 Las personas que administran o custodian recursos de las entidades pblicas tienen la obligacin ineludible de rendir cuentas en el tiempo y forma, de acuerdo a lo establecido en las disposiciones legales, reglamentarias y normativas aplicables. 2.2 Los funcionarios y empleados pblicos en cumplimiento de su obligacin de rendir cuenta, deben permitir a los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora el acceso a la informacin y proporcionarles sin mayor dilacin, la documentacin necesaria para evaluar las actividades realizadas.

3. OBLIGATORIEDAD DE LAS NORMAS DE AUDITORA GUBERNAMENTAL DE NICARAGUA (NAGUN)
Las NAGUN aprobadas y promulgadas por la Contralora General de la Repblica son de cumplimiento obligatorio para todos los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora, incluyendo a todos los profesionales integrados en los equipos de auditora de la Contralora General de la Repblica (CGR), de las Unidades de Auditora Interna (UAI) de las entidades pblicas y de las Firmas de Contadores Pblicos Independientes (FCPI) contratadas para prestar los servicios de auditora en las entidades pblicas.
4. PRESUNCIN DE PROBIDAD.
Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora, en el ejercicio de sus funciones, deben presumir la probidad de los funcionarios y empleados pblicos y de terceras personas relacionadas con las operaciones de la entidad examinada, salvo que haya sido declarado con responsabilidad ya sea por la Contralora General de la Repblica o por el rgano Jurisdiccional.
5. ORIENTACIN PROSPECTIVA Y POSITIVA DE LA AUDITORA GUBERNAMENTAL.
Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora deben adoptar una actitud prospectiva y constructiva en el ejercicio de sus funciones, enfocndolas hacia la mejora de los sistemas operativos, administrativos y financieros de las actividades, reas, programas y entidades u organismos pblicos.
6. IMPORTANCIA RELATIVA
Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora deben aplicar el criterio de importancia relativa (materialidad) al planear su trabajo, definir las actividades y reas a evaluar en forma detallada, determinar los hallazgos e informar los resultados de los mismos, as como los resultados finales del examen mediante el respectivo informe. Al planear el trabajo debern tomar en consideracin la materialidad de los riesgos asociados al objetivo de las actividades o procesos sujetos a la revisin.

7. CRITERIOS DE MEDICIN
7.1 Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora al evaluar las actividades de las entidades pblicas deben aplicar criterios de medicin basados en las disposiciones legales, reglamentarias, contractuales y normativas tcnicas especficas; en los objetivos, metas e indicadores de rendimiento definidos por las entidades y en los estndares especficos disponibles para las actividades examinadas. 7.2 En ausencia de criterios de medicin, los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora desarrollarn y aplicarn indicadores basados en situaciones similares, experiencias anteriores, datos histricos, estadsticas de produccin y otros. Los criterios de medicin deben ser conocidos y aceptados por la entidad auditada.
8. FUNCIN DE LA AUDITORA GUBERNAMENTAL
Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora, realizarn la funcin de auditora de acuerdo con las normas legales y disposiciones aplicables, ofreciendo mediante el respectivo informe conclusiones y sugerencias para mejorar el sistema de control interno de las operaciones, y la gestin de las actividades, reas, programas o entidades pblicas examinadas.
9. COMUNICACIN CON EL AUDITADO
En el transcurso de una auditora los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora, estn obligados a mantener constante comunicacin con los servidores de la Entidad de que se trate, dndole la debida intervencin desde el inicio del proceso de auditora y que disponga de tiempo y medios adecuados para presentar pruebas documentales, as como informacin verbal pertinente a los asuntos sometidos a examen.
10. MANUAL DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL
La Contralora General de la Repblica elaborar manuales y otros tipos de guas e instrucciones escritas referentes a la realizacin de las auditoras.

1. NORMAS GENERALES APLICABLES AL AUDITOR
Este grupo de Normas se refiere a las caractersticas que debe tener quin realiza la labor de auditora y a la calidad de su trabajo relacionndose con el entrenamiento tcnico y capacidad profesional, independencia, cuidado y esmero profesional, confidencialidad, participacin de profesionales y/o especialistas, y control de calidad. Comprende las siguientes: NAGUN 1.10 INDEPENDENCIA Y OBJETIVIDAD Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora, en todos los asuntos relacionados con la auditora, debern mantener una actitud de absoluta independencia de los funcionarios y empleados ejecutores de las operaciones y estar libres de impedimentos para realizar el trabajo en las entidades y organismos sujetos a la evaluacin. 1. Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora tienen la responsabilidad de preservar su independencia a fin de que sus comentarios, conclusiones, opiniones y recomendaciones sean imparciales y considerados de esta manera por terceros. 2. La independencia de los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora es la exigencia ms importante. La prdida de la independencia debidamente comprobada por la Contralora General de la Repblica elimina por completo la validez de su informe. En caso de cuestionamientos sobre la independencia disminuye la credibilidad respecto a los resultados de la auditora. 3. Mantener la independencia de criterio implica observar una conducta justa, moral y tica. Para que la independencia sea efectivamente lograda, el auditor no efectuarn actividades de auditora en entidades y organismos en los que hubieren prestado sus servicios dentro de los ltimos cinco aos. Tampoco auditarn actividades realizadas por sus parientes comprendidos dentro del cuarto grado de consanguinidad o segundo de afinidad, ni cuando existiere conflicto de intereses. 4. Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora deben ser independientes. En el caso de los Auditores Internos su independencia puede ser afectada por su posicin en la estructura organizativa de la entidad y su dependencia jerrquica; en este caso, deben informar sobre la afectacin de su independencia a la Contralora General de la Repblica. 5. La objetividad es una actitud mental de independencia que debe mantener el auditor gubernamental. 10

6. La objetividad requiere que los auditores trabajen con honestidad y en un ambiente de confianza, sin comprometer la calidad del servicio de auditora. 7. La objetividad del auditor gubernamental se mantiene cuando recomienda acciones correctivas, promueve el establecimiento de procedimientos para mejorar la administracin de los sistemas o revisa los procedimientos de control diseados por la entidad. 8. Las Firmas de Contadores Pblicos Independientes que proporcionan otros servicios profesionales (servicios que no son de auditora) deben considerar si el hecho de proporcionar estos servicios crea un impedimento personal, ya sea real o aparente, que afecte adversamente su independencia para realizar las auditoras. Entre las prohibiciones se encuentran: i) Registrar transacciones (codificadas o no) en los registros financieros de la entidad o en otros registros que posteriormente proporcionen datos a los registros financieros de la entidad. Proporcionar servicios de planilla limitados a calcular montos de pago a los empleados de la entidad a base de registros de tiempo aprobados y mantenidos por la entidad, salarios o tasas de pago y deducciones de los pagos; generar cheques de planilla no firmados; transmitir datos de planillas aprobadas por el cliente a una institucin financiera para que haga los pagos a personas autorizadas previamente. Si la Firma estuvo procesando toda la planilla de la entidad y la planilla constitua un monto material para el tema de la auditora, esto sera una transgresin.
ii)
NAGUN 1.20 CAPACIDAD PROFESIONAL El personal designado para ejecutar la Auditora Gubernamental deber poseer, en su conjunto, la capacidad profesional, la experiencia tcnica y el entrenamiento adecuado para planificar, organizar, ejecutar e informar los resultados de cada auditora, con calidad profesional. 1. La capacidad profesional est referida a los conocimientos y a la experiencia acumulada por los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora que integran el equipo de auditora para un trabajo especfico. Adems, en las auditoras se debe contratar personal de apoyo con conocimientos y experiencia aceptables en reas como: ingeniera, administracin, estadstica, economa, derecho, medicina, y otras especialidades.
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2. El Conocimiento Tcnico est determinado por el conjunto de conocimientos obtenidos en las instituciones educativas, mismos que el auditor debe mantener actualizados con una capacitacin continua, que le permita tener acceso a las normas tcnicas y procedimientos de la auditora gubernamental; as como los programas, planes, actividades, funciones, servicios y normatividad legal y administrativa de la funcin gubernamental. 3. Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora participarn en los programas de educacin y capacitacin continua promovidos por organismos especializados en auditora y otros temas relacionados para asegurar su actualizacin tcnica. Las organizaciones profesionales constituyen un apoyo para la capacitacin. 4. Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora deben acreditar anualmente la educacin y capacitacin recibida para mantener su competencia profesional. Se requerirn como mnimo 60 horas de capacitacin y desarrollo profesional. 5. Los expertos que se integren a los equipos de auditora gubernamental deben estar calificados y mantener la competencia profesional en su especialidad, as como conocer y aplicar las NAGUN en la ejecucin de la auditora. 6. El personal que practique auditora gubernamental, deber cumplir con los siguientes requisitos: a) Conocimiento de mtodos y tcnicas aplicables a la auditora gubernamental, as como los estudios, experiencia y capacitacin necesaria para aplicarlos en las auditoras a su cargo. b) Nociones de los gubernamentales. organismos, programas, actividades y funciones
c) Habilidad para comunicarse con claridad y eficacia, tanto en forma oral como escrita. d) La prctica necesaria para desempear el tipo de trabajo de auditora encomendado, por ejemplo, expertos en muestreo estadstico, personal competente en auditora de sistemas, peritos en ingeniera, etc.
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NAGUN 1.30 RESPONSABILIDAD Y CUIDADO PROFESIONAL Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora son responsables de cumplir las disposiciones legales aplicables y las NAGUN, debiendo proceder con el debido cuidado profesional al ejecutar el trabajo y al preparar los informes. 1. Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora debern emplear su criterio profesional para aplicar las NAGUN en cada trabajo asignado. Cuando existan limitaciones para aplicar los procedimientos de auditora debern revelar la situacin en su informe, como restricciones al alcance del trabajo. 2. Proceder con el debido cuidado profesional significa emplear correctamente el criterio para determinar el alcance de la auditora, seleccionar los procedimientos de revisin, evaluar los resultados obtenidos y preparar los informes de cada examen. 3. El cuidado y diligencia profesionales implican la apropiada conjuncin de los conocimientos y normas tcnicos de la auditora gubernamental, y el mayor inters al ejecutar el trabajo planeado, en cumplimiento de las NAGUN y de las disposiciones aplicables, de manera prudente y justa conforme a las circunstancias especficas de cada revisin. La carencia de ste puede ocasionar comportamiento o situaciones que se consideren delitos o generar responsabilidades administrativas. 4. Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora, deben conocer y cumplir el Cdigo de tica Profesional emitido por la Contralora General de la Repblica, as como estar informados de las instrucciones que sobre la materia emitan las organizaciones profesionales relacionadas. Adems deben observar una actitud positiva y constructiva. 5. Cuando el auditor gubernamental tenga indicios documentados sobre la existencia de irregularidades, informar por escrito a sus superiores y en el caso de los Auditores Internos y Firmas de Contadores Pblicos, informarn a la Contralora General de la Repblica. 6. Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora mantendrn absoluta reserva en el manejo de la informacin y los hechos conocidos en el desempeo de sus funciones, an despus de haber concluido sus labores.
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NAGUN 1.40 CONTROL DE CALIDAD Se establecer y mantendr actualizado un sistema de control de calidad apropiado para el trabajo de los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora, conforme a los criterios establecidos en la Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica, las NAGUN, el Manual de Auditora Gubernamental y las polticas de control de calidad que determine el rgano Superior de Control. 1. El propsito del sistema de control de calidad es establecer los criterios bsicos y la metodologa para asegurar la calidad del servicio de auditora gubernamental, emitiendo: a) Las polticas a adoptarse para asegurar, de manera razonable, la calidad de la auditora gubernamental y de los informes resultantes. b) Los procedimientos a observar para cumplir las disposiciones legales aplicables, las NAGUN y otra normativa tcnica, conforme los trabajos asignados. 2. Las polticas de control de calidad incluirn generalmente lo siguiente: a) Requisitos profesionales. Ceirse a los principios de independencia, integridad, objetividad, confidencialidad y conducta profesional. b) Habilidad y competencia. Competencia profesional para cumplir las funciones con el debido cuidado profesional. c) Asignacin de tareas. Personal que posea el grado de entrenamiento y la destreza tcnica requeridos en las circunstancias. d) Delegacin. Suficiente grado de direccin, supervisin y revisin de las tareas en todos los niveles. e) Consultas Tcnicas. Opiniones de expertos que posean la debida pericia sobre temas especficos. f) Aceptacin del servicio y colaboracin de las entidades. Considerar la independencia y las posibilidades de prestar el servicio de auditora, as como la colaboracin de la administracin en la entidad a ser examinada.
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g) Supervisin. Inspeccionar en forma permanente la idoneidad y la eficacia operativa de las polticas y procedimientos de control de calidad. 3. Las principales acciones que deben observarse para ejercer el control de calidad de la auditora gubernamental son las siguientes: a) Evaluar la aplicacin de las disposiciones legales, las NAGUN y otros criterios tcnicos a una muestra representativa de las auditoras realizadas. b) Seguimiento continuo a los resultados de las auditoras para confirmar la calidad de los informes producidos. 4. La Contralora General de la Repblica, las Unidades de Auditora Interna (UAI) y las Firmas de Contadores Pblicos Independientes (FCPI) establecern y mantendrn, en su mbito de operacin un Sistema de Control de Calidad que incluir, los procedimientos de control de calidad basados en los requisitos establecidos en las disposiciones legales, reglamentarias y en las NAGUN. 5. La supervisin debe ejercerse en todos los niveles o categoras del personal que intervenga en el trabajo de auditora y en proporcin inversa a la experiencia, la preparacin tcnica y la capacidad profesional del auditor supervisado 6. El Sistema de Control de Calidad aplicado en el ejercicio de la auditora gubernamental ser sometido a un programa de revisin externa ejecutado por la Contralora General de la Repblica. 7. Las Firmas de Contadores Pblicos Independientes proporcionarn copia del informe de la revisin externa de control de calidad ms reciente, cuando presenten las propuestas de servicios profesionales. NAGUN 1.50 PARTICIPACION DE PROFESIONALES Y/O ESPECIALISTAS Integrarn el equipo de auditora, los profesionales y/o especialistas que ejercen sus actividades en campos diferentes a la auditora gubernamental, cuando sus servicios se consideren necesarios para el desarrollo de la auditora. Los resultados de sus labores se incluirn en el Informe respectivo. Los profesionales y/o especialistas, son personas naturales o jurdicas, que poseen idoneidad, conocimiento y experiencia en determinado campo tcnico distinto al ejercicio de la auditora gubernamental, cuyos servicios podrn ser utilizados de acuerdo a los objetivos y alcance del examen.
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Ejercern su labor en coordinacin con el auditor encargado, estando obligados a sujetar su accionar a la Constitucin Poltica, Leyes ordinarias que regulan la materia y las NAGUN en lo que resulte aplicable.
2. NORMAS GENERALES RELACIONADAS CON EL TRABAJO DE AUDITORIA

Las normas que conforman este grupo son de aplicacin a todos los tipos de auditoras y establecen los criterios tcnicos generales que permitan una apropiada planificacin, ejecucin y comunicacin de los resultados de la auditora practicada en entidades sujetas al control y fiscalizacin por parte de la Contralora General de la Repblica. Estn relacionadas con la: Planeacin general, planificacin especfica, documentacin, debido proceso, e informe NAGUN 2.10 PLAN ANUAL DE AUDITORIA La Contralora General de la Repblica y las Unidades de Auditora Interna de las Entidades Estatales, planificarn sus actividades de auditora a travs de sus Planes Anuales, aplicando criterios de materialidad, economa, objetividad y oportunidad, y evaluarn peridicamente la ejecucin de sus planes. El Plan Anual de Auditora Gubernamental, es el documento que contiene el conjunto de actividades de auditora y el universo de entidades y/o reas, segn corresponda, a examinar durante el perodo de un ao y ser elaborado en concordancia con las polticas y disposiciones establecidas por la Contralora General de la Repblica con la siguiente informacin mnima: a) Entidades u organismos a auditarse b) Objetivos generales del plan y de cada examen c) Cronograma de Ejecucin En la Contralora General de la Repblica cada unidad orgnica de lnea planificar anualmente sus acciones. En el caso de las entidades pblicas lo efectuar el Responsable de la Unidad de Auditora Interna, de acuerdo a las prioridades establecidas para el logro de los objetivos y metas institucionales y deber remitir el Plan a ms tardar el 30 de septiembre de cada ao a la Contralora General de la Repblica. Los Planes Anuales de Auditora sern flexibles a fin de permitir cambios que previa autorizacin se considere necesario efectuar de acuerdo a las circunstancias. 16

La Contralora General y las Unidades de Auditora Interna evaluarn peridicamente la ejecucin de los Planes Anuales de Auditora, formulando el correspondiente Informe. EXCEPCIONES A LA NORMA Las Firmas de Contadores Pblicos Independientes estn exceptuadas del cumplimiento de la presente norma debido a la naturaleza de su designacin por la Contralora General de la Repblica, para trabajos especficos. NAGUN 2.20 PLANEACION ESPECIFICA El propsito de esta Norma es proporcionar lineamientos sobre la planeacin de una auditora. El auditor deber planear de forma previa cada trabajo de auditora de modo que sta sea desempeada en una manera efectiva. Para planificar el trabajo de auditora, deber tenerse en cuenta la finalidad del examen, el informe a emitir, las caractersticas del ente sujeto a control y las circunstancias particulares del caso. Esta actividad permite un adecuado acceso a cada una de las etapas de la auditora, facilitando la administracin del trabajo, el control del tiempo en ella empleado y una mejor utilizacin de los recursos humanos y materiales. Cuando se utilicen equipos multidisciplinarios, su participacin en este nivel es particularmente importante, para asegurar que las diferentes perspectivas, experiencias y especialidades, sean apropiadamente utilizadas en el trabajo. Las auditoras se deben planear de tal manera que asegure el cumplimiento eficiente y eficaz del objetivo referido de la auditora de que se trate y obtener suficiente entendimiento del sistema de control interno y la evaluacin del cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales aplicables. La informacin que necesita el auditor para planificar la auditora vara de acuerdo con los objetivos de la misma y con la entidad sujeta a examen. En determinados casos se puede realizar un estudio preliminar de la entidad antes de preparar el plan para ejecutar el trabajo de campo. El estudio preliminar constituye un mtodo de apoyo eficaz para seleccionar las reas especficas donde se va a practicar la auditora y para obtener informacin que habr de utilizarse en la planificacin. Es un proceso que permite conseguir rpidamente informacin sobre la organizacin, programas, actividades y funciones de la entidad, aunque sin someterla a una verificacin detallada
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NAGUN 2.20 A Planificacin previa 1. Reunin previa de los miembros del equipo de auditora, para considerar los asuntos importantes que debern ser tomados en la auditora. 2. Para trabajos continuos, el auditor actualizar y revaluar la informacin reunida previamente, incluyendo informacin de los papeles de trabajo del ao anterior. El auditor tambin desarrollar procedimientos diseados para identificar cambios importantes que hayan tenido lugar desde la ltima auditora. 3. Deber obtenerse un suficiente entendimiento de la entidad a ser auditada, el que comprende el conocimiento de la naturaleza operativa, su organizacin, servicios que presta, las disposiciones legales, reglamentarias, contractuales y normativas aplicables, considerando el efecto relevante que podra tener en la informacin financiera sujeta a examen. Todo este entendimiento debe obtenerse con el propsito de identificar eventos, transacciones y prcticas que, a juicio del auditor, puedan tener un efecto importante sobre la auditoria o en el Informe del Auditor. 4. Obtener el conocimiento requerido de la Entidad, es un proceso continuo y acumulativo de recoleccin y evaluacin de la informacin y de relacionar el conocimiento resultante con la evidencia de auditora en todas las etapas de la auditora. El auditor puede obtener un conocimiento de la entidad de un nmero de fuentes. Por ejemplo: Experiencia previa con la entidad. Entrevista con personas de la entidad (por ejemplo, directores, y personal operativo). Entrevista con personal de auditora interna y revisin de dictmenes de auditora interna.
Entrevista con otros auditores y con asesores legales o de otro tipo que hayan proporcionado servicios a la entidad o dentro de la entidad. Entrevista con personas enteradas fuera de la entidad (por ejemplo, economistas, clientes, abastecedores, competidores). Publicaciones relacionadas con la entidad (por ejemplo, estadsticas de gobierno, encuestas, textos, revistas de comercio, reportes preparados por bancos y corredores de valores, peridicos financieros). Legislacin y reglamentos que afecten en forma importante a la entidad.
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Visitas a los locales de la entidad y a instalaciones de oficinas, delegaciones, sucursales. Documentos producidos por la entidad (por ejemplo: informes anuales y financieros de aos anteriores, presupuestos, informes internos de la administracin, informes financieros provisionales, manual de polticas de la administracin, manuales de sistemas de contabilidad y control interno, catlogo de cuentas, descripciones de puestos, planes operativos y planes estratgicos). 5. Se debe obtener una comprensin suficiente del control interno de la entidad como base para su evaluacin y determinar la naturaleza, extensin y oportunidad de los procedimientos de auditora a ser aplicados. La evaluacin y calificacin del riesgo de control es un requerimiento obligatorio.
6. Entendimiento y comprensin del entorno de los sistemas de tecnologa de la informacin, sistemas en lnea y bases de datos; el efecto de los sistemas y los riesgos asociados por el tipo de transacciones financieras que procesan, la naturaleza de los archivos, bases de datos y programas utilizados. 7. Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora, al planear el trabajo deben evaluar el riesgo de errores o irregularidades de importancia relativa. 8. Los auditores deben indagar con los funcionarios de la entidad auditada para identificar anteriores auditoras financieras, auditoras operacionales u otros estudios relacionados con los objetivos de la auditora a realizar e identificar las acciones correctivas que se tomaron para atender los hallazgos significativos y las recomendaciones. 9. Debern evaluar el riesgo de auditoria, el que comprende el riesgo inherente, el riesgo de control y el riesgo de deteccin, los que deben ser evaluados en forma separada. Con base a la evaluacin de los riesgos y la definicin de la importancia relativa se identificar la extensin y oportunidad de los procedimientos de auditora, se formularn los programas especficos y se considerarn los asuntos especiales requeridos en los informes. 10. Al concluir la recoleccin y estudio de informacin el auditor documentar su trabajo mediante: a) Descripcin de las actividades de la entidad, resumidas en los papeles de trabajo, sustentadas con la documentacin obtenida de la entidad, como flujogramas sobre los procedimientos de las reas ms significativas, etc.
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b) Emisin de un Memorndum de Planificacin cuya estructura bsica contendr: Objetivos del examen, son los resultados que se espera alcanzar. Alcance del examen, grado de extensin de las labores de auditora que incluye reas, aspectos y perodos a examinar. Descripcin de las actividades de la entidad. Normativa aplicable a la entidad, especialmente relacionada con las reas materia de evaluacin. Informes a emitir y fechas de entrega. Identificacin de reas crticas definiendo el tipo de pruebas a aplicar. Se efecta en los casos de objetivos predeterminados. Puntos de atencin, situaciones importantes a tener en cuenta incluyendo denuncias que se hubieran recibido. Personal, nombre y categora de los auditores que conforman el equipo de auditora. Asimismo, las tareas asignadas a cada uno, de acuerdo a su capacidad y experiencia. Funcionarios de la entidad a examinar. Presupuesto de tiempo, por categoras, reas y visitas. Participacin de otros profesionales y/o especialistas, de acuerdo a las reas materia de evaluacin. La responsabilidad por la preparacin del Memorndum de Planificacin corresponde al auditor encargado y al supervisor; la revisin y la aprobacin a los niveles gerenciales competentes. En el caso de las unidades de Auditora interna, el Responsable de la Unidad de Auditora Interna aprobar el Memorndum de Planificacin. 11. Cronograma de trabajo de la auditora, identificando las fechas clave para su ejecucin en tiempo y forma, personal participante y definicin si se requiere de apoyo por especialistas de otra profesin por la complejidad del trabajo
NAGUN 2.20 B COMPRENSIN Y EVALUACIN DEL CONTROL INTERNO Los Auditores debern obtener una comprensin suficiente de las actividades auditora interna para ayudar a la planeacin de la auditora y al desarrollo de enfoque efectivo; cuando el auditor tiene intencin de usar trabajo especfico auditora interna deber evaluar y probar dicho trabajo para confirmar adecuacin para propsitos de la auditora. de un de su
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1. El control interno tiene el propsito de proporcionar una seguridad razonable en la consecucin de los objetivos siguientes: a) Administracin eficaz, eficiente y transparente de los recursos del Estado b) Confiabilidad de la rendicin de cuentas c) Cumplimiento de las leyes y regulaciones aplicables. El conocimiento y la comprensin del sistema de control interno de la entidad en general y de los aspectos contables en particular, facilitan al equipo realizar una evaluacin preliminar basada en su diseo conceptual. El estudio y evaluacin del control interno incluye dos fases: a) Conocimiento y comprensin de los procedimientos establecidos en la entidad. b) Comprobacin de que los procedimientos relativos a los controles internos estn siendo aplicados tal como fueron diseados u observados en la primera fase. La naturaleza, extensin y oportunidad de las pruebas de auditoria ser determinada de conformidad con el grado de confianza dado a los procedimientos de control establecidos y puestos en operacin. Las condiciones reportables resultantes de la evaluacin del control interno de la entidad sujeta a una auditora financiera y de cumplimiento, sern presentadas a la autoridad superior en un informe de auditoria sobre control interno, acompaada de las respectivas recomendaciones. Dicho informe tambin incluir las condiciones reportables relacionadas con la evaluacin de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales. NAGUN 2.20 - C REVISIN DE INFORMACIN PROCESADA EN MEDIOS INFORMTICOS.
El auditor deber considerar cmo afecta a la auditora un ambiente de Informacin Tecnolgica. 1. En toda auditora, se debe considerar el uso de equipos de cmputo para procesar la informacin, el uso de especialistas informticos o de sistemas, y cuando sea aplicable el empleo de programas especializados para la auditora informtica, a fin de que el auditor gubernamental se cerciore de la confiabilidad del sistema de informacin y la disponibilidad de datos para uso en la auditora.
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2. Cuando un miembro del equipo sea especialista en medios informticos, debe tener suficientes conocimientos para planear, dirigir, supervisar y revisar el trabajo desarrollado en los sistemas de informacin computarizada, y si stos cumplen con las normas de control interno aplicables. Si la revisin es realizada por especialista externo, debe considerarse las normas que se aplican para la utilizacin de expertos. 3. Si se requiere la cooperacin tcnica del personal de la entidad auditada, debe asegurarse que no exista influencia en la aplicacin de las tcnicas de auditora con ayuda de la tecnologa de la informacin. 4. Al planear las porciones de la auditora que pueden ser afectadas por la Tecnologa de la informacin de la Entidad, el auditor debera obtener una comprensin de la importancia y complejidad de las actividades de dicha tecnologa y la disponibilidad de datos para uso en la auditora. Esta comprensin incluira asuntos como: a) La importancia y complejidad del procesamiento por computadora en cada operacin importante de contabilidad. Se puede considerar como compleja una aplicacin cuando, por ejemplo: El volumen de transacciones es tal que los usuarios encontraran difcil identificar y corregir errores en el procesamiento. La computadora automticamente genera transacciones o entradas de importancia relativa directamente a otra aplicacin. La computadora desarrolla cmputos complicados de informacin financiera y/o automticamente genera transacciones o entradas de importancia relativa que no pueden ser (o no son) validadas independientemente. Las transacciones son intercambiadas electrnicamente con otras organizaciones (como en los sistemas electrnicos de intercambio de datos.
b) La estructura organizacional de las actividades SIC y el grado de concentracin o distribucin del procesamiento por computadora en toda la entidad, particularmente en cuanto pueden afectar la segregacin de deberes. c) La disponibilidad de datos. Los documentos fuente, ciertos archivos de computadora, y otro material de evidencia que pueden ser requeridos por el auditor, pueden existir por un corto periodo de tiempo o slo en forma legible por computadora. El sistema de informacin tecnolgica de la Entidad puede generar reportes internos que pueden ser tiles para llevar a cabo pruebas sustantivas (particularmente procedimientos analticos).
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d) El potencial de uso de tcnicas de auditora con ayuda de computadora puede permitir una mayor eficiencia en el desempeo de los procedimientos de auditora, o puede capacitar al auditor a aplicar en forma econmica ciertos procedimientos a una poblacin completa de actividades, operaciones, cuentas o transacciones. 5. El auditor gubernamental debe solicitar a la administracin de las entidades auditadas la entrega de informacin en los formatos requeridos para efectuar las revisiones, comprobaciones y validacin de la informacin. La entidad auditada est obligada a permitir el acceso directo al sistema informtico cuando el auditor lo requiera con el objetivo de consultar informacin necesaria en el marco de la auditoria. NAGUN 2.20 - D EVALUACIN Y CALIFICACIN DEL RIESGO DE AUDITORA
Para cada auditora se evaluar y calificar el riesgo de auditora. El riesgo de la auditora consiste en que el auditor llegue a una conclusin equivocada acerca de los aspectos sujetos de auditora, es decir, que no exprese reservas sobre la informacin, que de hecho contenga errores o irregularidades importantes. Los componentes del riesgo de auditora son: - Riesgo inherente - Riesgo de control - Riesgo de deteccin La calificacin del riesgo, inherente, de control y de deteccin se realizar a base de los siguientes niveles: a) Riesgo bajo (B) b) Riesgo medio (M) c) Riego alto (A) Al planear y desempear procedimientos de auditora y al evaluar y reportar los resultados consecuentes, el auditor debera considerar el riesgo de representaciones errneas de importancia relativa del rea o aspectos sujetos a revisin.Los riesgos de auditora estarn influenciados por: a) La probabilidad de que los sistemas de administracin, registro y control estn influidos por errores e irregularidades. b) La probabilidad de que las pruebas de auditora no sean suficientes para identificar los errores o irregularidades que puedan existir.
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c) La materialidad o importancia relativa de los errores e irregularidades. d) Que la muestra de auditora no haya sido seleccionada adecuadamente. Cuando la aplicacin de procedimientos de auditora diseados a partir de las evaluaciones del riesgo, indica la posible existencia de irregularidades, fraude o error, el auditor deber considerar el efecto potencial sobre los aspectos sujetos de auditora y en el informe respectivo. Si el auditor cree que el fraude o error que se indica podra tener un efecto de importancia sobre el objeto de su examen, deber aplicar procedimientos modificados o adicionales. NAGUN 2.30 SUPERVISIN DE LA AUDITORA
El trabajo realizado por el equipo de auditora ser supervisado en forma sistemtica y oportuna por personal calificado en todos los niveles. La funcin de supervisin debe ser realizada por profesionales experimentados en el ejercicio de la auditora. Los supervisores debern asegurarse de que el personal encargado de la auditora reciba una adecuada orientacin sobre: La ejecucin correcta del examen. El logro de los objetivos de auditora La oportuna asistencia y entrenamiento en el trabajo.
1. El miembro del Equipo de Auditoria del ms alto nivel (Director General, Socio, Gerente o Director/ jefe de Unidad de Auditora Interna) deben asegurarse que los miembros del equipo comprendan claramente los objetivos generales y especficos del trabajo antes de iniciarlo. Esta reunin de inicio de trabajo debe documentarse en los papeles de trabajo. 2. La supervisin de las actividades del equipo se documentar en los papeles de trabajo, al menos en los siguientes momentos bsicos de ejecucin del trabajo: a) b) c) d) e) Al planear y programar la auditora. Al determinar las muestras a ser examinadas Al realizar las evaluaciones y programas de auditoras. Al estructurar los informes y al revisar su contenido Al comunicar los resultados a los usuarios.
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3. La supervisin aplicada desde la planeacin hasta la distribucin del informe, es la manera ms eficaz de asegurar la calidad del trabajo y agilizar su proceso de ejecucin. La supervisin en las diferentes fases de la ejecucin de la auditora comprende: a) Revisin del Plan de auditora y de los programas de auditora, preparados con base en el resultado del estudio y la evaluacin del control interno. b) Explicacin a los auditores, de acuerdo con el grado de experiencia que cada uno tenga, de la forma en que debe realizarse el trabajo, los elementos de informacin de la dependencia o entidad con que se cuente para efectuarlo y el tiempo estimado para la realizacin de las pruebas de auditora. c) Presentacin de los auditores al personal del rea a auditar y explicacin de los sistemas contables, registros y dems elementos con los que van a trabajar. d) Vigilancia constante y estrecha del trabajo que estn realizando los auditores, adems de la aclaracin oportuna de las dudas que les van surgiendo en el transcurso del trabajo. e) las evaluaciones de los riesgos inherente y de control, incluyendo los resultados de pruebas de control y las modificaciones, si las hay, hechas al plan global de auditora y al programa de auditora como resultado consecuente; f) revisin de la documentacin de la evidencia de auditora obtenida de los procedimientos sustantivos y las conclusiones resultantes, incluyendo los resultados de consultas; y g) en la auditora a los estados financieros, revisin de los ajustes de auditora propuestos, y el dictamen propuesto del auditor; h) Control del tiempo invertido por cada uno de los auditores, analizando las variaciones contra el estimado; i) Revisin oportuna y minuciosa de todos los papeles de trabajo preparados por los auditores de niveles inferiores. j) Revisin final del contenido de los papeles de trabajo para cerciorarse de que estn completos y que se ha cumplido con las normas de auditora. k) Revisin antes de emitir el informe, por una persona del rea ajena al trabajo especfico, que revise los borradores y ciertos papeles, a fin de verificar que han cumplido con todas las normas de auditora y que la opinin que se vaya a emitir est justificada y debidamente amparada por el trabajo realizado. 25

4. El personal que desempea responsabilidades de supervisin desarrolla las siguientes funciones durante la auditora: a) Monitorear el avance de la auditora para considerar si: El personal asignado tienen la habilidad y competencia necesarias para llevar a cabo sus tareas asignadas; comprenden las direcciones de auditora; y el trabajo est siendo realizado de acuerdo con el plan global de auditora y el programa de auditora;
b) resolver cualesquiera diferencias de juicio profesional entre el personal y considerar el nivel de consulta que sea apropiado. 5. El trabajo desarrollado por el personal asignado necesita ser revisado por personal de cuando menos igual competencia para considerar si: a) el trabajo ha sido desarrollado de acuerdo con el programa de auditora; b) el trabajo desarrollado y los resultados obtenidos han sido adecuadamente documentados; c) todos los asuntos significativos de auditora han sido resueltos o se reflejan en conclusiones de auditora; d) los objetivos de los procedimientos de auditora han sido logrados; y e) las conclusiones expresadas son consistentes con los resultados del trabajo desempeado y soportan la opinin de auditora. NAGUN 2.40 PROGRAMAS DE AUDITORA
El auditor gubernamental y los servidores pblicos que ejercen labor de auditora, para cada auditora desarrollarn y documentarn programas de auditoria que tomen en cuenta los resultados de la evaluacin del control interno y que describan los objetivos y procedimientos para las principales cuentas de control contable o ciclo de actividades, reas a examinar, naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoria planeados.
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1. Por cada auditora y rea de examen el Auditor y servidores pblicos que ejercen labores de auditora, deben elaborar Programas de Auditora que guen su trabajo al logro de los objetivos. En consecuencia se deben elaborar para cada Auditora y para cada rea o rubro a examinar un Programa de Trabajo que debe contener lo siguiente: Objetivos: relacionados con el rea objeto de estudio Procedimientos que describan la metodologa, pruebas y dems procedimientos a aplicar. 2. La responsabilidad de la elaboracin de los respectivos programas corresponde al auditor encargado y supervisor. 3. Los programas de auditora deben ser lo suficientemente flexibles para introducir modificaciones, mejoras y ajustes acordados por el encargado del equipo y el supervisor, durante la ejecucin de la auditora y debidamente soportados y autorizados. 4. Al disear los procedimientos de auditora, el auditor deber determinar los medios apropiados para seleccionar las partidas sujetas a prueba a fin de reunir evidencia en la auditora que cumpla los objetivos de sta. Los medios disponibles al auditor son: a) b) Seleccionar todas las partidas (examen del 100%); Muestreo en la auditora.
La decisin sobre cul enfoque usar depender de las circunstancias y la aplicacin de cualquiera de los medios anteriores o una combinacin puede ser apropiada en circunstancias particulares. Si bien la decisin sobre cules medios o combinaciones de medios a usar se hace con base en el riesgo de auditora y en la eficiencia de la auditora, el auditor necesita sentirse satisfecho de que los mtodos usados son efectivos para proporcionar evidencia suficiente para cumplir con los objetivos de la prueba. 5. Los programas de auditora aplicados son parte importante del archivo corriente de papeles de trabajo, constituyen evidencia sustantiva de la calidad tcnica del trabajo y la base para la evaluacin de control de calidad, tanto interna como externa.
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EXCEPCIONES: Se excepta del cumplimiento de elaboracin de programas de auditora a los Asesores Legales integrantes del equipo de auditora, quienes brindarn su asistencia tcnica a travs de opiniones legales y dictmenes solicitados. NAGUN 2.50 NORMAS SOBRE EJECUCION DEL TRABAJO
El propsito de esta Norma es establecer y proporcionar lineamientos sobre la cantidad y calidad de evidencia de auditora que se tiene que obtener para documentar los resultados de auditora, as como para su archivo y resguardo adecuado. NAGUN 2.50 A Evidencia suficiente, competente y pertinente. Debe obtenerse evidencia suficiente, competente y pertinente a travs de la aplicacin de procedimientos de auditoria (pruebas de cumplimiento y sustantivas), para sustentar de manera razonable sus opiniones, comentarios, conclusiones y recomendaciones sobre una base objetiva. "Evidencia de auditora" significa la informacin obtenida por el auditor para llegar a las conclusiones sobre las que se basa la opinin de auditora La Evidencia de Auditora", se obtiene de una mezcla apropiada de pruebas de control y de procedimientos sustantivos. Para que una evidencia sea considerada vlida deber, a juicio del auditor y servidores pblicos que ejercen labor de auditora, cumplir los requisitos bsicos de suficiencia, competencia y pertinencia, como se detalla: a) Suficiencia, referida a la cuantificacin de la evidencia; esto es, la cantidad de evidencia, objetiva y convincente que se requiere para sustentar el informe del auditor. La evidencia ser considerada suficiente cuando, por la aplicacin de una o ms pruebas, el auditor se satisfaga de que los hechos revelados en su informe se encuentran plenamente comprobados. Se trata de informacin que, cuantitativamente, es suficiente y apropiada para lograr los resultados de la auditora.
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b) Competencia, relacionada con su validez y confiabilidad, que cualitativamente, tiene la imparcialidad necesaria para inspirar confianza y fiabilidad. Para evaluar la competencia de la evidencia, el auditor deber considerar si existen razones para dudar de su validez o integridad. De considerarlo as, deber obtener evidencias adicionales o, de no ser esto posible, hacer la revelacin pertinente en el informe de auditora. c) Pertinencia, est referida a la relacin que existe entre la evidencia y su utilizacin. La evidencia que se utilice para demostrar o refutar una transaccin, actividad u operacin, ser pertinente si guarda una relacin directa y lgica con la misma. Si no es as, ser irrelevante y no deber ser considerada como evidencia y por consiguiente ser retirada de los papeles de trabajo de la auditora. El tipo de prueba a realizar es importante para una adecuada aplicacin de procedimientos de auditora al obtener evidencia de auditora. La confiabilidad de la evidencia de auditora aumenta a medida que aumenta su objetividad. En otras palabras, cuando se basa ms en hechos que en criterios. La confiabilidad de la evidencia de auditora es influenciada por su fuente: interna o externa, y por su naturaleza: visual, documentaria u oral. Los criterios siguientes resultan tiles para juzgar si la evidencia obtenida es competente: a) La evidencia obtenida de fuentes independientes (terceros) es ms confiable que la obtenida de la entidad u organismo auditado. b) La evidencia obtenida de la entidad auditada que ha establecido un control interno apropiado, es ms confiable que aquella obtenida cuando el control interno es deficiente. c) La evidencia obtenida en forma directa, mediante examen, observacin, clculo o inspeccin es ms confiable que aquella obtenida en forma indirecta. d) Los documentos originales son ms confiables que las copias de los mismos, las que de obtenerse debern ser certificadas por notario pblico. e) La evidencia testimonial que se obtiene en circunstancias que permita a los informantes expresarse libremente merece ms crdito que aquella obtenida en otras circunstancias (por ejemplo, cuando los informantes se sientan intimidados o estn motivados contra la entidad o algn funcionario).
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Deber considerarse que generalmente los requisitos suficiencia y competencia estn interrelacionados. Una evidencia ser suficiente y competente cuando los resultados de una o ms pruebas aplicadas proporcionen una base razonable para proyectarlas, con un riesgo mnimo, al conjunto de actividades u operaciones de ese tipo. La asistencia legal es importante para cumplir los requerimientos formales y jurdicos, por lo que se deber considerar los siguientes procedimientos: a) La documentacin que constituye evidencia necesaria para una accin legal deber ser certificada por un Notario Pblico. b) Durante el proceso de auditora deber obtenerse las consultas evacuadas del asesor legal asignado, respecto a la existencia de indicios de responsabilidades resultantes de los hallazgos detectados en la auditora. c) Las evidencias testimoniales deben constar en medios escritos validados por el asesor legal. NAGUN 2.50 - B Archivo de papeles de trabajo Para cada auditora se organizar un archivo corriente de papeles de trabajo que acumule de manera ordenada la informacin importante como evidencia de la ejecucin del plan de auditora, la aplicacin de los programas especficos y el desarrollo de la evidencia para emitir el informe respectivo, la evaluacin del sistema de control interno y del cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales aplicables, segn corresponda. Los papeles de trabajo constituyen el vnculo entre el trabajo de planeamiento y ejecucin, y el informe de auditora; por tanto, debern contener la evidencia necesaria para fundamentar los hallazgos, opiniones y conclusiones que se presenten en el informe. El propsito de los papeles de trabajo es: 1. Contribuir a la planificacin y realizacin de la auditora; 2. Proporcionar el principal sustento del informe del auditor. 3. Permitir una adecuada ejecucin, revisin y supervisin del trabajo de auditora. 4. Constituir la evidencia del trabajo realizado y el soporte de las conclusiones, comentarios y recomendaciones incluidas en el informe.
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5. Permitir las revisiones de calidad de la auditora. 6. Para garantizar la calidad y contenido de los papeles de trabajo stos deben reunir los siguientes requisitos: a) Ser completos y exactos, con objeto de que permitan sustentar debidamente los hallazgos, opiniones y conclusiones y demostrar la naturaleza y el alcance del trabajo realizado. La concisin es importante, pero no deber sacrificarse la claridad y la integridad con el nico fin de ahorrar tiempo o papel. b) Deben ser lo suficientemente claros, comprensibles y detallados para que un auditor experimentado, que no haya mantenido una relacin directa con la auditora, est en capacidad de fundamentar las conclusiones y recomendaciones, mediante su revisin. No deben requerir de explicaciones orales. c) Ser legibles y ordenados, pues de lo contrario podran perder su valor como evidencia. d) Deben contener informacin relevante, esto es, limitarse a los asuntos que sean pertinentes e importantes para cumplir los objetivos del trabajo encomendado. 2. El mtodo de codificacin y ordenamiento del archivo corriente de papeles de trabajo parte de la hoja resumen, sumaria, u hoja de hallazgos, segn el caso. El MAG dispondr de las guas de ndices sugeridos para cada tipo de auditora. 3. Mientras se ejecuta la auditora el equipo encargado tendr la responsabilidad de actualizar el archivo permanente de la entidad que contiene informacin importante sobre su creacin, objetivos, organizacin, sistemas administrativos y financieros y datos relevantes que son materia de acumulaciones por varios ejercicios financieros. En caso de primera auditora debe conformarse el archivo permanente. 4. En todas las auditoras en las que se determine responsabilidad administrativa, responsabilidad civil o presuncin de responsabilidad penal, se preparar adicionalmente un expediente administrativo utilizando la estructura sealada en la Ley de lo Contencioso Administrativo. 5. El expediente con la evidencia legal ser preparado en el transcurso de la auditora y es la base para el trmite de las situaciones irregulares ante las autoridades pertinentes.
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NAGUN 2.60 CARTA DE SALVAGUARDA O REPRESENTACIN Al finalizar la auditora el auditor gubernamental encargado de la auditora obtendr la carta de salvaguarda donde la mxima autoridad de la entidad seala que ha puesto a disposicin de los auditores toda la informacin solicitada, respecto a todos los hechos significativos ocurridos y relacionados con la auditora, hasta la fecha de terminacin del trabajo en el campo de los auditores. En caso que la mxima autoridad se negara a proporcionar la carta de salvaguarda, se deber revelar este hecho en el informe de auditora. Un modelo de la carta de salvaguarda o representacin se incluir en el Manual de Auditora Gubernamental (MAG) de la Contralora General de la Repblica. NAGUN 2.70 DEBIDO PROCESO Los Auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora, estn obligados a cumplir el debido proceso en las auditoras que realicen, garantizando los derechos constitucionales de los auditados, y a tomar las medidas necesarias para no crear el estado de indefensin de los auditados, para lo cual debern documentar todas las diligencias en que particip el auditado. El Debido Proceso es una garanta constitucional que tutela los derechos individuales, bsicos e inalienables que ostenta toda persona en u proceso administrativo El debido proceso consiste en el trmite que debe realizarse en todo proceso administrativo mediante el cual toda persona tiene derecho a: 1. Que se presuma su inocencia hasta que no se declara su responsabilidad conforme a la ley. 2. Que se garantice su intervencin y defensa desde el inicio del proceso, en relacin a esta garanta dispondr de tiempo y medios adecuados para su ejerci. 3. Que toda resolucin administrativa sea motivada 4. Que se le otorgue trato igualitario y sin discriminacin. 5. Que se respete su dignidad humana.
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Las diligencias mnimas del debido proceso son las siguientes: 1. Notificacin inicial al auditado 2. Trmite de audiencias con el interesado o con funcionarios pblicos o personas naturales vinculadas con el alcance del proceso de auditora, en el que se podrn verificar entre otros: entrevistas, audiencias, declaraciones y recepcin de documentos. 3. Acceder al derecho de hacerse asesorar y acompaar por abogados o tcnicos pertinentes. 4. Resolver las peticiones que el interesado haya realizado dentro del proceso de auditora. 5. Notificacin de resultados preliminares. 6. Oportunidad al interesado par preparar sus alegatos lo que incluye necesariamente el acceso a los papeles de trabajo en que se materializa el proceso de auditora para lo cual dispondr de un plazo no menor de nueve das hbiles, prorrogables por ocho das ms. 7. Anlisis de los alegatos para determinar el desvanecimiento total o parcial de los resultados preliminares. 8. Notificacin o comunicacin legal de la resolucin que se dicte derivado del proceso de auditora. Las formalidades de toda notificacin se harn de forma personal ajustndose a los procedimientos y requisitos que establece el Cdigo de Procedimiento Civil. Los interesados en todo momento tendrn acceso a la informacin que radica en los papeles de trabajo, podrn solicitar se incorpore en la misma documentacin pertinente al objeto, alcance y perodo del proceso de auditora. Cuando no se haya sealado domicilio o se ignore su paradero o se tratare de notificar a los herederos del interesado, la notificacin se har mediante una publicacin mediante tres das consecutivos en un medio de comunicacin escrito de circulacin nacional. En el curso del proceso de auditora los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que realizan labor de auditora, mantendrn constante comunicacin con los servidores o exservidores de la entidad u organismo auditado y con los terceros relacionados con las actividades examinadas.
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Las discrepancias de opinin entre los auditores auditores gubernamentales y los servidores pblicos que realizan labor de auditora, sern resueltas en lo posible dentro del curso del proceso de auditora. De subsistir las opiniones divergentes se harn constar en el informe de auditora. Para el cumplimiento del debido proceso es necesaria la participacin del asesor legal.
NAGUN 2.80 INFORMES OPORTUNIDAD DEL INFORME DE AUDITORA. El informe de auditora se tramitar en el menor tiempo posible, previo su aprobacin formal. a) La oportunidad del informe de auditora est en relacin con la fecha ms prxima posible a la que corresponden las actividades, reas u operaciones examinadas. b) Las razones ms importantes por las cuales se deben presentar informes escritos son: a) Como un medio de comunicar los resultados de una auditora a los funcionarios que corresponda de la Entidad u Organismo auditado, y de los Organismos que hayan solicitado la auditora, a las personas presuntamente involucradas (en el caso de hallazgos que puedan originar informes con responsabilidades) y a otros estamentos interesados. b) Para disminuir la posibilidad de que los resultados de la auditora sean mal entendidos y contribuir a que las Entidades puedan tomar medidas correctivas o directivas en el manejo de los recursos del Estado. c) Para facilitar a otras instancias del Estado, tomar o continuar acciones legales contra Servidores Pblicos u otras personas que presuntamente puedan haber causado dao econmico al Estado. d) Para facilitar el trabajo posterior de seguimiento a las recomendaciones y observaciones en general de la auditora y corroborar que han sido tomadas en cuenta por la Entidad.
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CUALIDADES DEL INFORME DE AUDITORA El informe de auditora debe ser completo, exacto y objetivo. Deben utilizarse los modelos incluidos en el Manual de Auditora Gubernamental (MAG) emitido por la Contralora General de Repblica. ATRIBUTOS DE LOS HALLAZGOS DE AUDITORIA Los Hallazgos de auditora incluidos en los respectivos informes de auditora deben cumplir con los atributos siguientes: 1. La condicin Este trmino se refiere a la descripcin de la situacin irregular o deficiencia hallada, cuyo grado de desviacin debe ser demostrada. La condicin es la revelacin de "lo que es", es decir la "deficiencia" o "excepcin" (errores o irregularidades) tal como fueron encontradas durante la auditora. La redaccin incluye sealar en lo posible la cantidad de errores y si es posible su incidencia en la muestra de auditora, en forma breve pero suficiente. 2. El criterio Son las normas transgredidas de carcter legal, operativo o de control que regulan el accionar de la entidad auditada. El desarrollo del criterio en la presentacin de la observacin debe citar especficamente la normativa pertinente y el texto aplicable de la misma. El criterio es la revelacin de "lo que debe ser" es decir la referencia a: leyes, Normas Tcnicas de Control Interno, Normas Contables, manuales de funciones y procedimiento, polticas, Planes y cualquier otro instructivo por escrito; en algunos casos el sentido comn y en otros el criterio del auditor. 3. La causa Es la razn fundamental por la cual ocurri la condicin, o el motivo por el que no se cumpli el criterio o norma. Su identificacin requiere de la habilidad y juicio profesional del auditor y es necesaria para el desarrollo de una recomendacin constructiva que prevenga la recurrencia de la condicin. La causa es la revelacin de por qu sucedi la excepcin.
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4. El efecto Es la consecuencia real o potencial, cuantitativa o cualitativa, que ocasiona el hallazgo, indispensable para establecer su importancia y recomendar a la Administracin que tome las acciones requeridas para corregir la condicin. Siempre y cuando sea posible, el auditor debe revelar en su informe la cuantificacin del efecto. El efecto o consecuencia es el resultado adverso real o el riesgo de resultado adverso (potencial) que resulta de comparar lo que es con lo que deber ser (condicin Vs. criterio) la identificacin del "efecto" es muy importante para resaltar la significacin del problema. 5. La recomendacin La recomendacin constituye el criterio del auditor gubernamental y los servidores pblicos que realizan auditoras, y debe reflejar conocimiento y buen juicio con relacin a lo que ms conviene a la Entidad. En gran parte una buena recomendacin se basa en el anlisis de los recursos y en la consideracin del beneficio - costo de la misma. Las recomendaciones deben estar encaminadas a superar las causas de los problemas observados, se referirn a acciones especficas y estarn dirigidas a quienes corresponde ejecutar esas acciones. Adems, es necesario que las medidas que se recomienden sean factibles de implantar y que su costo corresponda a los beneficios esperados. 6. Comentarios de la Entidad Se deber incluir los comentarios dados por los servidores o ex servidores pblicos que durante el trabajo fueron entrevistados y/o a quienes se les dio a conocer los resultados preliminares durante las discusiones, en cuyo caso se podrn hacer referencias textuales en el informe sobre dichos comentarios. 7. Comentarios del Auditor Cuando se considere necesario para mayor claridad de los hallazgos y sus diferentes atributos o para una aclaracin de los comentarios del Auditado, una mejor comprensin de la recomendacin, se podr incorporar en el informe los comentarios del auditor. APROBACION DE LOS INFORMES DE AUDITORA Los informes de auditora debern ser aprobados por la instancia correspondiente en dependencia de la entidad o unidad emisora del mismo, de conformidad con lo siguiente:
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1. Auditoras realizadas por la Contralora General de la Repblica, sern aprobados por el Consejo Superior de este rgano de Control. 2. Auditoras realizadas por las Unidades de Auditora Interna de entidades estatales, por el Auditor Interno responsable de dicha Unidad. 3. Auditoras realizadas por Firmas de Contadores Pblicos Independientes, por el socio representante legal de la misma previa obtencin de la autorizacin de la Contralora General de la Repblica. Una vez aprobados se distribuirn a la mxima autoridad de la entidad examinada y a los organismos relacionados, cumpliendo con lo siguiente: 1. Se documentar el envo y la recepcin del informe a los diferentes usuarios. La entrega a la mxima autoridad de la entidad examinada, en lo posible, debe realizarla de manera personalizada. 2. Los informes de auditora una vez aprobados por el Consejo Superior son documentos de carcter pblico. NAGUN 2.90 SEGUIMIENTO A RECOMEDACIONES La Contralora General de la Repblica y las Unidades de Auditora Interna de las entidades pblicas, deben verificar oportunamente el grado de implantacin de las recomendaciones contenidas en informes de auditora interna o externa. El grado de implantacin de las recomendaciones debe ser considerado de la siguiente manera: Implantada: cuando las causas que motivaron la recomendacin fueron anuladas o minimizadas, asegurando que los efectos no se repitan y, por otra parte, se hayan cumplido los procesos institucionales para ponerlas en prctica. Parcialmente implantada: cuando las medidas y acciones sobre la base de las recomendaciones dadas, ejecutados por la entidad tienen la capacidad de anular o minimizar la causa que motiv la recomendacin (o sea que es eficaz), pero no se concluy el proceso para ponerla en prctica. No implantada: cuando no se ha realizado ninguna actividad o cuando las actividades realizadas no aseguran la eficacia de la solucin planteada por la entidad.
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3. NORMAS DE AUDITORIA FINANCIERA Y DE CUMPLIMIENTO
La auditora financiera y de cumplimiento es el estudio, evaluacin y verificacin de los estados financieros preparados por la administracin de la entidad, con el propsito de emitir una opinin respecto a la razonabilidad de dichos estados, de conformidad con las Normas de Contabilidad Gubernamental de Nicaragua, o en ausencia de stos, con las Normas Internacionales de Informacin Financiera, o con una base general de contabilidad que no sean los PCGA. Adems, comprende la evaluacin del control interno y del cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales aplicables. Otros objetivos de las auditoras financieras, con distintos niveles de seguridad y distintos alcances de trabajo, pueden incluir presentar informes especiales para elementos, cuentas o partidas especficos de un estado financiero y revisar informacin financiera intermedia. La Auditora Financiera y de Cumplimiento, deber desarrollarse con apego a las Normas Generales relacionadas con el trabajo de auditora que incluye las NAGUN 2.20 a la 2.90; adicionalmente se incorporan normas especficas a este tipo de auditora, las que se presentan clasificadas con base en las siguientes fases de la auditoria: a) Planeacin de auditoria, b) Ejecucin del trabajo, c) Informe y comunicacin de resultados. NAGUN 3.10 PLANEACION DE LA AUDITORIA El propsito de este grupo de normas es identificar los requisitos bsicos que deben observarse en la planeacin de la auditora financiera y de cumplimiento, como procedimientos de planeacin adicionales a los contenidos en la Norma NAGUN 220. NAGUN 3.10 - A PLANEACION ESPECFICA El auditor deber planear y desempear la auditoria con una actitud de escepticismo profesional reconociendo que pueden existir circunstancias que causen que los estados financieros estn sustancialmente representados en forma errnea. En la planeacin de cada auditora Financiera el auditor debe considerar:
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1. El auditor nicamente es responsable de formar y expresar una opinin sobre los estados financieros, la responsabilidad de preparar y presentar los estados financieros es de la administracin de la entidad. La auditoria de los estados financieros no releva a la administracin de sus responsabilidades. 2. El auditor debe estudiar y evaluar las caractersticas del sistema de control interno de la entidad, determinando el grado de confianza en el mismo y en base a ello establecer la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos a aplicar. Para cumplir dicha finalidad se debern tener en cuenta los siguientes pasos: a) Examinar los informes acerca del funcionamiento del control interno, emanados de los organismos que integran tal sistema. b) Conocimiento de las actividades formales de control de los sistemas que son pertinentes a su revisin. c) Comprobar que las actividades formales de control de los sistemas se apliquen en la prctica, d) Evaluar las actividades reales de control de los sistemas, comparndolas con las que considere razonables. Si el sistema adoleciera de controles importantes, la conclusin ser que no se puede confiar en los controles internos para determinar la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos de auditora, la cual deber ser efectuada ntegramente mediante procedimientos sustantivos. 3. El auditor debera obtener un comprensin del sistema de contabilidad suficiente para identificar y entender: a) b) c) d) Las principales clases de transacciones en las operaciones de la entidad; Cmo se inician dichas transacciones; Registros contables importantes, documentos de soporte y cuentas en los estados financieros; y El proceso contable y de informes financieros, desde el inicio de transacciones importantes y otros eventos hasta su inclusin en los estados financieros.
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4. Determinacin de la importancia, significatividad y riesgo: Se evaluar la significacin de lo que se debe examinar teniendo en cuenta la naturaleza, la importancia de los posibles errores o irregularidades, como as tambin el riesgo involucrado. 5. Se considera significativo aquello que como consecuencia de su omisin o de una inadecuada exposicin podra provocar un cambio en la opinin del profesional sobre el objeto examen de la auditora. La decisin de qu es importante es un aspecto que hace al juicio profesional, no obstante lo cual generalmente implica el juzgamiento de montos ( cantidad ) y naturaleza ( calidad ) de los errores que se detecten. En una auditora de estados financieros, se debe tener un criterio para en conjunto calificar el grado de exposicin a riesgo de distorsin de los Activos, los Pasivos y el Patrimonio y los Ingresos, Costos y Gastos La calificacin del riesgo inherente y del riesgo de control es la base para definir la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos de auditora a aplicar, mediante las pruebas sustantivas durante la ejecucin del examen. 6. Adems de debilidades en el diseo de los sistemas de contabilidad y de control interno y del no-cumplimiento con controles internos identificados, las condiciones o eventos que aumentan el riesgo de error e irregularidades, incluyen: a) Cuestiones con respecto de la integridad o competencia de la administracin b) Presiones inusuales dentro o sobre una entidad. c) Transacciones inusuales. d) Problemas para obtener suficiente evidencia apropiada de auditora 7. En las Auditoras a la Ejecucin de Presupuesto, el enfoque de la planificacin deber considerar los aspectos siguientes: a) Revisin de los controles internos administrativos relacionados con la planificacin, procedimientos, registro, y ejecucin de la gestin de presupuesto, b) Identificacin de la base legal, criterios y dems regulaciones aplicables en el examen, a efecto del estudio y evaluacin de los controles internos de la Entidad en las diferentes reas afines al presupuesto, programas y proyectos. c) Comprensin del rea de planificacin y presupuesto, procedimientos y operaciones que intervienen en el proceso presupuestario, para la identificacin de riesgos.
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d) Revisin General del Plan Operativo Anual, y sus correspondientes evaluaciones. e) Obtencin de los estados presupuestarios preparados por la entidad. NAGUN 3.10 B CUMPLIMIENTO DE DISPOSICIONES LEGALES Y REGLAMENTARIAS
Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora obtendrn seguridad razonable del cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales relevantes relacionadas con la presentacin de los estados financieros o con los resultados de la auditora financiera. Se identificarn las condiciones reportables en caso de existir. Para planear la auditora, el auditor gubernamental deber obtener una comprensin general del marco de referencia legal y regulador aplicable a la entidad y cmo la entidad est cumpliendo con dicho marco de referencia. Para obtener esta comprensin general, el auditor gubernamental reconocer particularmente que algunas leyes y reglamentos pueden tener un efecto fundamental sobre las operaciones de la entidad. Los procedimientos de auditora para comprobar el cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales se incluirn en los programas especficos de la auditora financiera. La evaluacin del cumplimiento legal, reglamentario y contractual deber documentarse en forma clara e independiente en los papeles de trabajo. NAGUN 3.10 C PROGRAMAS DE AUDITORA
El auditor gubernamental para cada auditora financiera y de cumplimiento, desarrollar y documentar programas de auditoria que toman en cuenta los resultados de la evaluacin del control interno y que describan los objetivos y procedimientos para las principales cuentas de control contable, naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoria planeados.
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Los Auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora debern ajustar los programas estndar de acuerdo a las necesidades propias de cada auditora financiera, de conformidad con la naturaleza de la entidad, catlogo de cuentas, estrategia, procedimientos y alcance de auditora. El MAG y las Guas de Auditora contendrn los programas estndar por cada cuenta de los estados financieros, de los renglones del Presupuesto de la Repblica y del Presupuesto Municipal. NAGUN 3.20 EJECUCIN DEL TRABAJO EVIDENCIA SUFICIENTE, COMPETENTE Y PERTINENTE
NAGUN 3.20 A
Debe obtenerse evidencia suficiente, competente y pertinente a travs de la aplicacin de procedimientos de auditoria (pruebas de cumplimiento y sustantivas), para sustentar de manera razonable sus opiniones, comentarios, hallazgos de auditora que originan responsabilidades, conclusiones y recomendaciones sobre una base objetiva. La auditora financiera gubernamental est dirigida a examinar las aseveraciones de la administracin contenidas en los estados financieros a fin de obtener evidencia sobre la adhesin a dichas afirmaciones y formular una opinin sobre los estados financieros, obtener entendimiento, evaluar el sistema de control interno y hacer pruebas del cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales aplicables. La Evidencia de Auditora", se obtiene de una mezcla apropiada de pruebas de control y de procedimientos sustantivos. Se aplicarn procedimientos sustantivos a fin de obtener evidencia directa sobre la validez de las transacciones y saldos incluidos en los registros contables o estados financieros y, por consiguiente, sobre la validez de las afirmaciones. A esos efectos podrn aplicarse los siguientes procedimientos de auditora: 1. Cotejo de los estados financieros o de ejecucin presupuestaria, con los registros de contabilidad. 2. Revisin de la correlacin entre registros y entre stos y la correspondiente documentacin comprobatoria. 3. Inspecciones oculares 4. Obtencin de confirmaciones directas de terceros 5. Comprobaciones matemticas. 6. Revisiones conceptuales.
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7. Comprobacin de la informacin relacionada. 8. Comprobaciones globales de razonabilidad. 9. Examen de documentos importantes. 10. Preguntas a funcionarios y empleados del ente. 11. Obtencin de una confirmacin escrita de los responsables del ente de las explicaciones e informaciones suministradas. Adems se debern aplicar procedimientos para detectar irregularidades seleccionando los procedimientos de auditora que permitan obtener evidencia suficiente para identificar situaciones de irregularidades, incumplimientos legales o actos ilcitos, que puedan tener un efecto directo sobre las cifras de los estados financieros y en las operaciones e informacin del ente auditado. El auditor deber prestar especial atencin a aquellas situaciones o transacciones que presenten indicios de fraude, abusos o actos ilegales. En ese sentido deber identificar las disposiciones y reglamentos aplicables al ente auditado y evaluar el riesgo de que los incumplimientos a los mismos puedan influir directa o indirectamente en los estados financieros o asuntos financieros en particular. En base a los resultados de esa evaluacin seleccionar los procedimientos que le permitan asegurar, razonablemente, la detencin de los abusos y actos ilcitos. El auditor deber considerar el efecto de hechos posteriores sobre los estados financieros y sobre el dictamen del auditor. Son "hechos posteriores" los hechos que ocurren entre el final del perodo y la fecha del dictamen del auditor, as como a los hechos descubiertos despus de la fecha del dictamen del auditor. Se deber dar tratamiento en los estados financieros de los hechos, tanto favorables como desfavorables, que ocurren despus del final del periodo e identifica dos tipos de hechos: a) Aquellos que proporcionan evidencia adicional de las condiciones que existan al final del periodo; y b) Aquellos que son indicativos de condiciones que surgieron subsecuentemente al final del periodo.
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NAGUN 3.20 B ARCHIVO DE PAPELES DE TRABAJO Para cada auditora financiera se organizar un archivo corriente de papeles de trabajo que acumule de manera ordenada la informacin importante como evidencia de la ejecucin del plan de auditora, la aplicacin de los programas especficos y el desarrollo de la evidencia para emitir la opinin sobre los estados financieros, la evaluacin del sistema de control interno y del cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales aplicables. Los papeles de trabajo constituyen el vnculo entre el trabajo de planeamiento y ejecucin, y el informe de auditora; por tanto, debern contener la evidencia necesaria para fundamentar los hallazgos, opiniones y conclusiones que se presenten en el informe. 1. En auditora existen dos clases o tipos de papeles de trabajo. Los papeles de trabajo de tipo cdulas que son los elaborados directamente por los auditores y los de tipo documento que son los elaborados por la entidad auditada, terceros o personas diferentes a los auditores. A su vez las cdulas pueden ser entre otras: a) Sumarias que contienen la informacin completa tomada de los estados financieros en su conjunto, b) Cdulas de Detalle son aquellas que contienen la integracin de una cuenta especfica revelada en las cdulas sumarias, y c) Cdulas de Anlisis que contienen el anlisis del auditor de una cuenta determinada. 2. El mtodo de codificacin y ordenamiento del archivo corriente de papeles de trabajo parte de la hoja de trabajo que resume el contenido de los estados financieros y los rubros relevantes a verificar, considerando las aseveraciones de la administracin contenidas en dichos estados financieros. El MAG dispondr de las guas de ndices sugeridos.
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NAGUN 3.30 INFORME Y COMUNICACIN DE RESULTADOS NAGUN 3.30 - A CONTENIDO DEL INFORME DE AUDITORA FINANCIERA
El informe de auditora financiera incluir: Un resumen ejecutivo, la opinin sobre los estados financieros, as como los estados financieros y sus notas, un informe sobre el control interno y un informe sobre el cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales aplicables. 1. El resumen ejecutivo contendr: Una pgina con el ttulo, una tabla de contenido, una carta de envo a la Entidad Auditada, y un resumen que incluya: a) Antecedentes, b) Fundamento legal; c) Los objetivos y alcance de la auditoria, los procedimientos ms importantes aplicados y cualquier limitacin al alcance de la auditoria, d) Un breve resumen de los resultados de auditoria, control interno, cumplimiento con las leyes y regulaciones aplicables, y estado de las recomendaciones anteriores; e) Identificacin de los hechos que originan responsabilidades; f) Comentarios de la administracin de la entidad respecto a la aceptacin del informe. 2. El dictamen del auditor sobre los estados financieros incluir la siguiente informacin: a) Destinatario b) Fecha del Dictamen c) Prrafo de introduccin d) Prrafo del alcance de la auditora realizada de conformidad con las Normas de Auditora Gubernamental de Nicaragua (NAGUN)
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e) Prrafo con la opinin respecto a s los estados financieros presentan razonablemente, en todos los aspectos significativos, la situacin financiera de la entidad a la fecha del balance general, as como los resultados de sus operaciones y los flujos de efectivo del perodo terminado, conforme los Principios de Contabilidad Gubernamental vigentes en Nicaragua (PCG), o en ausencia de stos, con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados. f) Firma del funcionario que emite el dictamen. 3. El informe sobre el entendimiento del sistema de control interno. Como mnimo el informe contendr: a) el alcance del trabajo, b) una descripcin de los controles ms importantes, c) las condiciones reportables. 4. El informe y la opinin con respecto al cumplimiento por parte de la Entidad de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales. NAGUN 3.30 - B DICTAMEN SOBRE LOS ESTADOS FINANCIEROS El dictamen debe expresar si los estados financieros estn presentados de acuerdo con los Principios de Contabilidad Gubernamental vigentes en Nicaragua, y en caso de ser aplicables las disposiciones establecidas en convenios y otras regulaciones aplicables. El dictamen debe identificar aquellas circunstancias en las cuales no se han observado consistentemente tales principios y disposiciones en la preparacin de los estados financieros examinados. Las revelaciones en los estados financieros han de ser consideradas como razonablemente adecuadas, a menos que se establezca lo contrario en el dictamen. El dictamen debe contener la expresin de una opinin con respecto a los estados financieros, tomados en su conjunto, o la expresin de que no se puede expresar una opinin. Cuando no se pueda expresar una opinin en conjunto, se deben consignar las razones para ello. En cualquier caso que se asocie el nombre de un auditor con los estados financieros, el dictamen debe contener una indicacin precisa sobre la naturaleza del trabajo del auditor, si fuera el caso, y el grado de responsabilidad que est asumiendo. Como resultado de una auditora financiera, el auditor puede adoptar una de las siguientes alternativas para expresar su opinin sobre los estados financieros tomados en su conjunto:
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a) Opinin no calificada; Una opinin sin reparos se da cuando el auditor est satisfecho con todo lo esencial, esto implica: si las cuentas se han elaborado aplicando normas y directrices de contabilidad aceptables y esa aplicacin ha sido consecuente, si las cuentas han cumplido con las exigencias legales y con los reglamentos pertinentes, si la situacin de las cuentas concuerda con el conocimiento que el auditor tiene de la entidad fiscalizada y, si existe una adecuada y completa presentacin de las cuestiones importantes relacionadas con las cuentas.
b) Opinin calificada; La opinin calificada es una opinin con reparos o salvedades, que debe emitirse una opinin cuando el auditor no est de acuerdo, o tiene dudas sobre algn aspecto especfico de las cuentas que sea importante pero no fundamental para la adecuada comprensin de las mismas. Los trminos de la opinin calificada normalmente indican un resultado satisfactorio de la auditora supeditado a una declaracin clara y concisa de las cuestiones en desacuerdo o sobre las que existen dudas. Si los efectos financieros de la incertidumbre o desacuerdo estn cuantificados por el auditor, se facilita la labor de los usuarios de los estados aunque sto no es siempre practicable o pertinente. c) Opinin adversa o negativa; Una opinin adversa se da cuando el auditor es incapaz de formar una opinin sobre los estados financieros como un todo, por un desacuerdo tan fundamental que repercuta en la situacin presentada hasta tal punto que una opinin calificada en algunos aspectos no fuera adecuada. Los trminos en que est redactada la opinin deben indicar claramente un resultado no satisfactorio de la fiscalizacin, seguido de una especificacin clara y concisa de los aspectos con los cuales est en desacuerdo. Tambin en este caso es de gran utilidad que los efectos financieros se cuantifiquen siempre que ello sea pertinente y factible.
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d) Abstencin de opinin. Cuando el auditor no puede formarse una opinin sobre las cuentas, consideradas en su conjunto, debido a alguna duda o defecto tan fundamentales que una opinin con reparos no sera adecuada, se abstiene de pronunciarse. Los trminos de la abstencin deben dejar claro que no puede emitirse una opinin, especificando clara y concisamente todos los puntos de duda. En circunstancias que lo ameriten, el auditor gubernamental, sin afectar su opinin, puede enfatizar ciertos aspectos relacionados con los estados financieros examinados que considere de inters para los usuarios externos. La informacin aclaratoria de esta naturaleza se incluir en un prrafo separado final, a continuacin del prrafo de la opinin. NAGUN 3.30 - C OPORTUNIDAD DEL INFORME DE AUDITORA.
El informe de auditora financiera se tramitar en el menor tiempo posible, previo su aprobacin formal. 1. La oportunidad del informe de auditora financiera est en relacin con la fecha ms prxima posible a la que corresponden los estados financieros examinados. Es recomendable disponer de dichos estados auditados a ms tardar tres meses despus de la fecha de corte de los estados. 2. La oportunidad del informe de auditora financiera puede identificarse por las condiciones establecidas en los convenios. Es recomendable disponerlos tres meses despus de la fecha de corte de los estados financieros. Previa aceptacin de los organismos relacionados puede ampliarse la fecha de presentacin del informe.
4. NORMAS DE AUDITORIA OPERACIONAL O DE GESTION

La auditora Operacional o de Gestin consiste en el examen de la economa, eficiencia y/o eficacia ("Las tres E") de la entidad, programa o rea en particular. Una auditora operativa determinada puede tener por objetivo examinar uno o varios de estos tres aspectos, incluyendo la evaluacin de conformidad a las leyes y reglamentos vigentes relacionados con el objetivo de la auditora.
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La Auditora Operacional o de Gestin deber desarrollarse con apego a las Normas Generales relacionadas con el trabajo de auditora que incluye las NAGUN 2.20 a la 2.90; adicionalmente se incorporan normas especficas a la auditora operacional o de gestin, las que estn orientadas a establecer los principales criterios tcnicos, considerando las siguientes fases del trabajo: a) Estudio y planeacin Estudio preliminar Comprensin de actividades Seleccin de reas a examinar b) Examen detallado de reas crticas c) Informe y comunicacin de resultados. NAGUN 4.10 ESTUDIO Y PLANEACIN A los efectos del anlisis a practicarse deber dividirse el objetivo de auditora en segmentos selectos de las operaciones o funciones totales del ente bajo estudio a fin de evaluar la economa, eficiencia y eficacia de su gestin. En trminos generales surge como poco probable evaluar la gestin total de un ente debido a su tamao, complejidad, diversidad de operaciones, etc. Por ello, resulta conveniente dividir el universo de accin en segmentos menores, sobre los cuales el auditor pueda formarse una opinin relativa a la economa, eficiencia y eficacia de la gestin u operaciones. NAGUN 4.10 - A PLAN DE AUDITORA OPERACIONAL
La planeacin deber definir los objetivos especficos de la auditora operacional, as como establecer el alcance y la metodologa para lograr dichos objetivos de manera eficiente al terminar el examen. 1. Los objetivos especficos de la auditora operacional identificarn los asuntos prioritarios a evaluar, segn la especialidad del programa, rea o actividad objeto del examen. En general, los objetivos de auditora estarn en relacin con los siguientes criterios globales; y deben reunir las siguientes caractersticas: a) Alcanzable: - Ser tal que pueda lograrse materialmente, tomando en cuenta las facultades, recursos, atributos y todo otro factor que pueda incidir en su obtencin.
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b) Especfico: - Indicar clara y objetivamente qu se est buscando. c) Apropiado: - Tendr relacin con el propsito fundamental del trabajo de auditora. d) Comunicable: Ser comprensible para todos los intervinientes. e) Eficiencia y/o economa en el manejo de los recursos humanos, financieros, materiales, tecnolgicos y de otro tipo administrados por la entidad, programa, rea o actividad evaluada. f) Eficacia lograda en la obtencin de las metas, objetivos y de los impactos de la entidad, programa, rea o actividadi evaluada. 2. El alcance del trabajo seala los lmites de la auditora operacional, principalmente: el perodo sujeto a examen y las actividades, reas o programas objeto de la evaluacin; comprende la identificacin de la actividad o actividades especficas a ser evaluadas y las acciones generales o metodolgicas de revisin que sern llevadas a cabo durante el trabajo de auditora, las que debern ser adecuadamente explicitadas. 3. La metodologa de la auditora operacional comprende el trabajo a realizar, incluyendo las tcnicas para obtener la evidencia y para desarrollar los hallazgos de auditora; la naturaleza, extensin y oportunidad de los procedimientos para lograr los objetivos del examen; as como los indicadores especficos relacionados con actividades a evaluar. 4. Acciones a tomar en cuenta para planificar la auditora operacional: a) Considerar la importancia de las actividades y los requerimientos de los usuarios potenciales del informe de auditora. b) Obtener una comprensin razonable de las operaciones de la entidad, programa, rea o actividad a examinar. c) Deber incorporar la investigacin y anlisis preliminar como etapa de diagnstico descriptivo, previo a establecer los procedimientos a aplicar y a fin de verificar si los asuntos principales a ser investigados estn contemplados en el objetivo de la auditora. d) El estudio de las leyes, reglamentos y manuales de procedimientos aplicables a la entidad o actividad auditada, para obtener una comprensin razonable del orden legal, reglamentario, contractual, administrativo y financiero del rea a examinar. e) Ubicar los controles administrativos aplicados por la entidad en las operaciones a examinar.
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f) Identificar los criterios o indicadores tcnicos para evaluar los asuntos importantes de la auditora, como: propsitos y metas establecidas, normativa tcnica aplicable, opiniones de expertos, desempeo de aos anteriores, desempeo de entidades similares, desempeo en el sector privado y otros. g) Identificar los hallazgos y recomendaciones significativos de auditoras anteriores que podran incidir en los objetivos del examen a ejecutar. h) Ubicar las fuentes de informacin potencial para utilizarla como evidencia del trabajo y considerar su validez y confiabilidad. i) Considerar la utilidad del trabajo realizado por otros auditores y expertos evaluadores para satisfacer algunos objetivos de auditora. j) Programar y determinar el personal interdisciplinario necesario y otros recursos suficientes para realizar el trabajo. k) Elaborar el plan especfico de la auditora operacional a ejecutar. 6. El auditor gubernamental debe planear la auditora operacional para tener una seguridad razonable de que ser posible descubrir los errores e irregularidades significativos, incluidos en las operaciones de la entidad, programa, rea o actividad examinado, ocasionados por asuntos de orden tcnico; no aplicacin de las disposiciones legales; y el incumplimiento de condiciones contractuales, siempre que tengan efectos importantes en las operaciones examinadas. 7. La planeacin de la auditora operacional contina durante el proceso de ejecucin, para cada una de las fases en dependencia de los resultados obtenidos. Los objetivos, alcance y metodologa de la auditora se establecen en conjunto, pues las consideraciones utilizadas para definir dichos elementos se superponen o estn relacionadas. NAGUN 4.10 - B COMPRENSIN Y EVALUACIN DE LOS CONTROLES INTERNOS ADMINISTRATIVOS
El auditor gubernamental deber obtener una comprensin de los controles internos administrativos importantes sobre los objetivos especficos de la auditora operacional y revisar su funcionamiento, con el objeto de medir el grado de eficiencia de los sistemas de control para determinar el nivel de confianza de tales sistemas y, consecuentemente, identificar eventuales deficiencias de relevancia que requieran un mayor alcance de las pruebas a efectuar.
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1. Los controles internos administrativos, en su estructura completa, incluyen los componentes integrados del control interno: ambiente de control, evaluacin del riesgo, actividades de control, informacin y comunicacin y monitoreo de la entidad, programa, rea o actividad a evaluar. 2. El conocimiento de los controles internos administrativos permite al auditor gubernamental concentrarse en su comprensin y determinar la importancia que tienen en relacin a los objetivos de la auditora. 3. La comprensin y evaluacin del control interno en este tipo de auditoras deber enfatizar el examen de los siguientes aspectos: a) Confiabilidad, integridad y oportunidad de la informacin, tanto operativa como contable, evalundose tambin los medios utilizados para identificarla, controlarla, clasificarla y comunicarla. b) Cumplimiento de las disposiciones legales vigentes, polticas, planes, normas y procedimientos, que posean o puedan tener influencia significativa sobre las operaciones y/o los informes del ente. c) Proteccin de activos, revisando los mecanismos de control establecidos al efecto y -en su caso- aplicando los procedimientos que se consideren para satisfacerse de la existencia de dichos mecanismos. d) Uso eficiente y econmico de los recursos, evaluando la optimizacin de los mismos en trminos del objetivo al que son aplicados. e) Logro de objetivos y metas de operaciones o programas, revisando los mismos con el fin de comprobar que los resultados sean coherentes con los establecidos y si se cumplen de acuerdo con lo planeado. Se evaluar, adems, que los planes fijados sean razonables, proponiendo sugerencias relativas a su optimizacin. 4. Los controles internos administrativos se clasifican con las siguientes orientaciones: a) Relacionados con la eficiencia, economa y eficacia de las operaciones de la entidad, programa, rea o actividad objeto de la evaluacin. Incluyen las polticas y procedimientos para asegurar razonablemente el cumplimiento de sus objetivos. b) Respecto a la salvaguarda de recursos de la entidad. Incluyen las polticas y procedimientos para asegurar razonablemente que los recursos sean salvaguardados contra el gasto indebido, prdida, uso indebido, entre otros.
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c) Sobre el cumplimiento de las disposiciones legales aplicables, en muchos casos relacionados con los tres primeros. Incluyen las polticas y procedimientos para asegurar razonablemente que la gestin de los recursos sea consistente con las disposiciones legales aplicables. 5. Los propsitos del estudio y comprensin de los controles internos administrativos son los siguientes: a) Identificar las reas o actividades que presentan mayores posibilidades de beneficios o mejoras importantes para la entidad, tambin conocidas como reas o actividades crticas. b) Establecer las pruebas y procedimientos de auditora a ser aplicados en las siguientes fases del trabajo, as como su alcance y oportunidad. c) Determinar los recursos humanos necesarios para las siguientes fases de la auditora, tanto de auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora expertos como de personal de apoyo. d) Ubicar las fuentes de informacin tcnica disponible en la entidad y en el sector en que se desempea el organismo. 6. El estudio y comprensin de los controles internos administrativos incluye: a) Comprender los mtodos, procedimientos y prcticas utilizadas por la entidad, programa, rea o actividad con el fin de obtener informacin sobre los siguientes aspectos: Forma en que se efectan las operaciones importantes. Necesidad o utilidad de los distintos pasos utilizados en el procesamiento de las operaciones. Resultados obtenidos en la ejecucin de las operaciones comparados con los establecidos en las metas y objetivos de la entidad, los requerimientos legales y los criterios tcnicos disponibles. Efectividad de los controles internos administrativos aplicados, incluyendo los controles suaves o no establecidos de manera formal. Al completar estas acciones el auditor gubernamental tendr suficiente informacin para llegar a una conclusin preliminar sobre la eficiencia y eficacia de los controles internos administrativos. Sin embargo, en las siguientes fases de la auditora operacional se continuar evaluando dichos controles.
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b) Seleccin de las operaciones especficas a examinar, dependiendo de la naturaleza de los objetivos y las metas, as como del anlisis de los componentes importantes de la entidad, programa, rea o actividad sujeta a examen. 7. Tomando como referencia la calificacin de los riesgos de control el auditor gubernamental definir el alcance de los procedimientos de auditora a aplicar, considerando la alternativa de preparar un plan de muestreo para las operaciones 8. Las observaciones significativas resultantes del estudio y comprensin de los controles internos administrativos, generar un informe enfocado a los objetivos especficos de la auditora operacional. NAGUN 4.10 - C PROGRAMAS DE AUDITORA
Para la auditora operacional se preparar programas de auditora a la medida por cada fase, referidos al programa, rea o actividad evaluada, que describan los procedimientos a seguir para alcanzar los objetivos de la auditora, que provean una base de informacin sistemtica para la asignacin de personal, orienten el trabajo a realizar y documenten lo ejecutado. Los programas detallados para las principales actividades a examinar sern elaborados progresivamente, al completar la fase anterior de la auditora operacional. Para la evaluacin de los controles internos administrativos se dispondr de un programa especfico diseado para cumplir los objetivos del examen. El MAG dispondr de modelos de programa para gua y orientacin del Auditor. NAGUN 4.20 EXAMEN DETALLADO DE REAS CRTICAS
Es la fase ms extensa de la auditora operacional. Tiene como propsito documentar la evaluacin de las potenciales reas crticas identificadas en el estudio y planeacin de la auditora. Los auditores utilizarn parmetros o indicadores convenientes como trminos de referencia o estndares razonables de la gestin y control, contra los cuales se puedan realizar comparaciones y evaluaciones del grado de economa, eficacia y eficiencia en el logro de los objetivos y en la administracin de los recursos. Un indicador es la relacin que permite medir el alcance de una meta u objetivo. Los auditores tendrn la responsabilidad de identificar y evaluar si los indicadores utilizados por el ente son aplicables para el desarrollo del trabajo de auditora.
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Si el equipo de auditora estima que los indicadores utilizados no son aplicables, deber tratar de resolver las diferencias de criterios con el ente, desarrollar sus propios indicadores o considerar medidas alternativas de evaluacin. Los indicadores debern ser seleccionados, construidos y ponderados sobre la base de: 1. Disponibilidad de datos: Resultar indispensable contar con datos para generar informacin suficiente. La ausencia de datos estadsticos no significa que se carezca de elementos aptos para su desarrollo. 2. Calidad de los datos: Se deber procurar que la recoleccin de los datos que se obtengan sea consistente, completa y confiable. 3. Comparabilidad: Los indicadores debern ser aplicables en diferentes mbitos donde se obtenga informacin de similares caractersticas. 4. Validez: Debern medir lo que se espera que midan, tanto estadstica como conceptualmente. 5. Pertinencia: Debern guardar correspondencia con los objetivos de las polticas, planes, proyectos, operaciones, actividades o estndares en cuestin.
6. Sensibilidad: Debern poder reflejar los cambios que se han producido en la realidad observada. 7. Oportunidad: Debern poder obtenerse en el momento en que sean tiles para la toma de decisiones. 8. Costo: Su utilizacin debe justificar el costo de los recursos invertidos para obtenerlos. Para obtener una medicin ms adecuada ser conveniente aumentar el nmero de indicadores, incrementando de esta manera la probabilidad de lograr una estimacin ms precisa y disminuir el riesgo de error. Los indicadores tendrn por funcin dar seales de alerta ante la ocurrencia o agravamiento de deficiencias en un rea determinada. Los indicadores de desempeo por s solos no pueden sustituir las evidencias sobre las cuales se fundamenta el juicio de valor. Sern tomados como una seal hacia donde dirigir la investigacin a fin de buscar evidencia de las reales causas por las que arroja un valor distinto a lo esperado. En lo que hace a la deteccin de irregularidades en el manejo de fondos o deficiencias en las operaciones o en la gestin, el auditor deber actuar en forma rpida y apropiada. En ese sentido deber tener en cuenta los siguientes aspectos:
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a) Identificar a los responsables, identificando si son directos, indirectos o solidarios. b) Determinar si la irregularidad es aislada o est muy difundida, con el objeto de juzgar su importancia relativa. Las pruebas aplicables deben ser suficientes para mostrar tal situacin y si la misma requiere atencin inmediata. Por otra parte, en lo que hace al examen de cumplimiento legal, ste variar segn el tipo de auditora que se est realizando; as, en una auditora de economa y eficiencia se revisar el cumplimiento de la normativa que afecte significativamente la adquisicin y utilizacin de los recursos, mientras que en un examen de eficacia deber tenerse especial atencin en la legislacin que tenga relacin con los objetivos de los planes o actividades de la entidad. En caso de que el auditor identifique una deficiencia en la gestin del ente auditado, como consecuencia de la aplicacin de una disposicin legal, reglamentaria o derivada de un manual de procedimientos, lo deber incluir en su informe para que los rganos competentes consideren la adopcin de las medidas necesarias al efecto. Los auditores debern consultar con los asesores legales asignados al equipo de auditora, cuando surjan problemas de interpretacin de la legislacin aplicable. Los hallazgos de auditora debern evidenciarse mediante el desarrollo de los atributos consignados en la NAGUN 2.80
NAGUN 4.20 - A EVIDENCIA SUFICIENTE, COMPETENTE Y PERTINENTE
El auditor gubernamental y los servidores pblicos que realizan auditora, debern obtener evidencia suficiente, competente y pertinente para fundamentar razonablemente el cumplimiento de los objetivos del trabajo, los hallazgos, las conclusiones y las recomendaciones de la auditora operacional o de gestin. La auditora gubernamental, en general, y la operacional o de gestin, en particular, consisten bsicamente en examinar y obtener las evidencias para llegar a conclusiones e informar respecto a la eficiencia y/o economa en la utilizacin de los recursos disponibles y/o la eficacia en el logro de los objetivos de la entidad, as como sustentar los hallazgos de auditora completados durante el examen.
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1. Se aplicarn procedimientos sustantivos a fin de obtener evidencia directa o indirecta, cuantitativa o cualitativa para evaluar la gestin del ente, como as tambin para identificar posibles situaciones de irregularidad, incumplimientos legales o actos ilcitos que puedan tener efectos sobre la gestin del ente auditado. 2. Ante la amplitud, diversidad y complejidad de los procedimientos de auditora que sern necesarios aplicar, stos sern seleccionados o desarrollados conforme las necesidades que en cada caso particular corresponda. NAGUN 4.30 INFORME Y COMUNICACIN DE RESULTADOS El auditor gubernamental deber preparar un informe para comunicar los resultados de la auditora operacional a la administracin de la entidad y otros usuarios relacionados. El informe debe incluir un Resumen Ejecutivo y el Informe de Auditora. El informe de auditora operacional no deber contar con una opinin global vinculada a los resultados de la auditora efectuada. 1. El resumen ejecutivo contendr: Una pgina con el ttulo, una tabla de contenido, una carta de envo a la Entidad Auditada, y un resumen que incluya: a) Antecedentes, b) Fundamento legal; c) Los objetivos y alcance de la auditoria, los procedimientos ms importantes aplicados y cualquier limitacin al alcance de la auditoria, d) Un breve resumen de los resultados de auditoria, control interno, cumplimiento con las leyes y regulaciones aplicables, y estado de las recomendaciones anteriores; e) Identificacin de los hechos que originan responsabilidades; f)Comentarios de la administracin de la entidad respecto a la aceptacin del informe. 2. El informe de auditora deber indicar: Destinatario, Fecha del Informe, Objetivos especficos, alcance de la auditora, metodologa, procedimientos, hallazgos, conclusiones, anexos si los hubiere. El Informe de Auditora deber contener.
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a) Los objetivos especficos de la auditora operacional en forma detallada para un cabal entendimiento del enfoque por parte de los usuarios y los antecedentes que dieron lugar a la realizacin de trabajo de auditora. b) El alcance del trabajo realizado, sealando la profundidad y cobertura de la evaluacin realizada para cumplir los objetivos de la auditora. En la medida de lo posible, se debe establecer la relacin existente entre la muestra revisada y el universo de operaciones ejecutadas por la entidad, identificar las dependencias evaluadas, la ubicacin geogrfica y el perodo examinado. Tambin se debe incluir una referencia a las limitaciones de informacin o al alcance del trabajo, cuando esta situacin se presente. Una limitacin en el alcance puede ocurrir cuando el auditor est imposibilitado para auditar una unidad clave del ente o de los sistemas o para efectuar procedimientos necesarios debido a factores que estn ms all de su control. Tambin puede verse limitado el alcance, debido a la imposibilidad de identificar parmetros adecuados. c) Procedimientos: deber explicar claramente las tcnicas que se hayan empleado para obtener y analizar la evidencia necesaria para cumplir los objetivos de la auditora; as como el cumplimiento del debido proceso de auditora. Con ese propsito, se describirn las tcnicas comparativas que se hayan aplicado; se expondrn los criterios e indicadores que se hayan utilizado para evaluar el desempeo y, en caso de que se hayan empleado mtodos de muestreo, se explicar la forma en que se dise la muestra y las razones por las cuales se seleccion. d) Hallazgos de auditora encontrados los que se debern desarrollar cumpliendo los atributos sealados en la NAGUN 2.80. Al informar sobre los casos significativos de incumplimiento, el auditor debe presentar sus hallazgos desde una perspectiva apropiada, ofreciendo al lector una base para evaluar la frecuencia y sus consecuencias. Debe establecer la relacin existente entre los casos de incumplimiento y el universo de actividades o el nmero de casos examinados, cuando sea necesario e) Recomendaciones. Los informes de auditora operacional o de gestin, debern incluir recomendaciones para corregir las deficiencias detectadas. El auditor deber considerar el efecto que este tipo de asesora podr tener en su objetividad para futuras revisiones del mismo ente. f) Conclusiones. Sobre los resultados de la auditora sealando las situaciones deficientes que pueden derivar responsabilidades tipificadas en la Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica, as como los funcionarios responsables.
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g) Anexos que demuestren grficos, ilustraciones, y otros elementos que se consideren necesario para la comprensin de los hallazgos. h) El informe sobre la evaluacin de los controles internos administrativos y el cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales puede presentarse en un informe parcial independiente al concluir la fase de Estudio y Planeacin con el propsito de obtener la aceptacin de la administracin de la entidad auditada y ser oportunos. NAGUN 4.30 - A CUALIDADES EN LA PRESENTACIN DEL INFORME
El informe de auditora operacional debe ser completo, exacto, objetivo y convincente, as como lo suficientemente claro y conciso, en la medida que lo permitan los asuntos comunicados. 1. Para que el informe sea completo deber contener toda la informacin necesaria para cumplir los objetivos de la auditora, permitir una comprensin correcta de los asuntos informados y satisfacer los requerimientos de contenido. Adems debe incluir los antecedentes imprescindibles para una mejor comprensin. 2. Es indispensable que incluya informacin suficiente respecto a la importancia y magnitud de los hallazgos, su frecuencia en relacin al nmero de casos o transacciones revisadas y la relacin que tengan con las operaciones de la entidad. 3. La exactitud se basa en la necesidad de asegurarse que la informacin presentada a los lectores sea verdadera y confiable. Un error podra ocasionar que se cuestione la validez sustancial del informe. 4. La objetividad exige guardar equilibrio en cuanto al contenido y al tono del informe. Los resultados deben presentarse con imparcialidad y evitar la tendencia a exagerar o enfatizar en exceso el desempeo deficiente. 5. La informacin deber ser suficiente para convencer a los lectores de la validez de los hallazgos, de la razonabilidad de las conclusiones y de la conveniencia de las recomendaciones.
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6. La claridad exige que el informe sea fcil de leer y entender. Los informes deben redactarse en un lenguaje tan claro y sencillo como lo permitan los asuntos que traten. Al utilizar trminos tcnicos o abreviaturas y siglas poco conocidas, deben ser definidas con toda claridad. El uso eficaz de ttulos, subttulos y encabezados descriptivos hacen que el informe sea ms fcil de leer y comprender. Se sugiere utilizar elementos de apoyo visual (fotografas, diagramas, grficos y mapas) para aclarar y resumir informacin compleja y de difcil comprensin.
5.
NORMAS DE AUDITORIA INTEGRAL
La auditora gubernamental conforme lo establece la Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica y del Sistema de Control Gubernamental, incluye la auditora integral como una clase de examen, considerando la amplitud del alcance del trabajo y de los objetivos a cumplir, que incluye los aspectos relacionados con la auditora financiera y de cumplimiento, la auditora operacional o de Gestin, Ambiental e Informtica. Para el desarrollo de la Auditora Integral se debern aplicar las Normas Generales relacionadas con el trabajo de auditora, enunciadas en las NAGUN 2.10 a la 2.90. Adicionalmente sern aplicables las Normas especificas aplicables a las Auditoras Financieras y de Cumplimiento, Operacional o de Gestin, Ambientales, Informtica, de Obras Pblicas, segn las necesidades y alcances de la auditora a realizar. La Auditora Integral es el proceso de obtener y evaluar objetivamente, en un perodo determinado, evidencia relativa a la informacin financiera, al comportamiento econmico y al manejo de una entidad con la finalidad de informar sobre el grado de correspondencia entre aquellos y los criterios o indicadores establecidos o los comportamientos generalizados. La Auditora Integral implica la ejecucin de un trabajo con el enfoque, por analoga de las revisiones financieras, de cumplimiento, control interno y de gestin, sistema y medio ambiente. NAGUN 5.10 PLANEACION Una planeacin adecuada, incluye los siguientes aspectos:
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1. Evaluar la gestin en todas las reas de responsabilidad o en algunas de ellas. A manera de ejemplo, son reas de responsabilidad el manejo de recursos fsicos (entre otros la contratacin para compra de bienes o prestacin de servicios), humanos y financieros y el cumplimiento de leyes, normas, reglamentos y polticas. 2. Comprensin del Control interno, con el alcance necesario para dictaminar sobre el mismo y determinar la suficiencia y confiabilidad del mismo. 3. Evaluar el grado de eficiencia en el logro de los objetivos previstos por la entidad y el grado de eficiencia y eficacia con que se han manejado los recursos disponibles. 4. Comprensin de los mecanismos, operaciones, procedimientos, derechos a usuarios, responsabilidad, facultades y aplicaciones especficas de control relacionadas con operaciones en computadora. 5. Estudio del impacto medioambiental producido de manera directa o indirecta por las entidades controladoras de la gestin del medio ambiente y ejecutoras de proyectos de inversin fsica. En razn al amplio alcance la Auditora Integral, se hace necesario la participacin de diversas habilidades profesionales, esto implica que la auditora deber apoyarse no solo en profesionales con orientacin contable y financiera, ser necesario que participen: ingenieros, administradores, abogados, economistas, especialistas en sistemas computacionales, sistemas de seguridad, eclogos, etc. Dichos profesionales, para prestar sus servicios a la Auditora Integral, debern cumplir con los requisitos de las Normas sobre capacidad profesional. En todo caso, el auditor responsable de la planeacin y direccin del trabajo, oportunamente decidir el tipo de habilidades requeridas. NAGUN 5.20 EJECUCION DE LA AUDITORIA Todas las reas que estn previstas para la prctica de la Auditora Financiera, Operacional o de gestin y otras pueden estar cubiertas por la Auditora Integral. Sin embargo, no debe entenderse que esta auditora necesariamente abarca todas las reas de gestin de una entidad. Esta auditora, se ocupa de evaluar el cumplimiento de responsabilidades y la forma en que se cumplen; implicando evaluar la confiabilidad, el cumplimiento, la eficiencia, la eficacia, y la economa, donde sea aplicable y prctico.
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De conformidad con los aspectos a evaluar se deber considerar lo siguiente: 1. Sobre los Estados Financieros: a) Si los estados financieros se emiten con sujecin a las normas de contabilidad b) Si los estados financieros presentan de manera fidedigna la situacin financiera de la entidad y los resultados de las operaciones durante el respectivo perodo y su integridad. c) Si el sistema de informacin contable se lleva de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados y las normas legales sobre la materia. d) Si la entidad cumple oportunamente sus obligaciones con terceros, en especial aquellas de contenido patrimonial. e) Si los anlisis financieros que realiza la administracin son confiables y la aplicacin y uso de los estados financieros en la toma de decisiones. f) Si no se ha manipulado el sistema de informacin contable y si el mismo ha sido inspeccionado de manera integral; las reservas o salvedades sobre la fidelidad de los estados financieros si las hubiere, las que deben ser expresadas en forma clara, completa y detallada. 2. Sobre la gestin administrativa evaluar si ha sido eficiente, eficaz y econmica de acuerdo con su misin y naturaleza. 3. Comprensin y evaluacin del control interno, comprobando si el mismo es adecuado y un estudio sobre la efectividad. 4. Sobre los procesos operacionales. a) Si cada operacin, actividad y proceso que se realiza tiene establecido un procedimiento secuencial acorde con los objetivos trazados. b) Sobre el cumplimiento de la regulacin y legislacin por parte de la entidad c) Sobre el entorno que rodea al ente econmico, sus amenazas y riesgos. 5. Si lo informacin generada y la tecnologa de la informacin en uso en la entidad, se ajusta al desarrollo de las operaciones, necesidades de registro y permiten reflejar el resultado de la gestin.
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6. Si el desarrollo de actividades cumple con los requisitos bsicos de proteccin al medio ambiente, en caso de ser aplicable. NAGUN 5.30 COMUNICACIN DE RESULTADOS Con base en el resultado de su examen evidencia y, de acuerdo con las funciones realizadas, se deber emitir los informes que exprese en formas detallada la labor desempeada, as como los resultados obtenidos. Dichos informes contendr el dictamen correspondiente. Se entiende por dictamen, el concepto u opinin emitido por el auditor con base en un juicio profesional idneo. La Auditora Integral no se debe entregar informes de tipo estndar o uniforme, ya que este modelo puede distorsionar o disminuir el grado de informacin que se consigna. En la Auditora Integral se deben preparar por lo menos los siguientes informes o documentos suscritos contentivos de la opinin profesional: 1. Un informe con el dictamen respectivo, el cual, incluye la opinin sobre la totalidad de la Entidad iniciando con los estados financieros preparados por la administracin con una explicacin detallada de la labor desempeada. Dicho informe por lo tanto contendr al menos las siguientes manifestaciones por parte del auditor: Debe brindar una razonable opinin sobre la calidad, eficiencia, eficacia y economa de las operaciones econmicas, de la gestin administrativa, del control interno y de la gestin gerencial, as como tambin una opinin sobre la razonabilidad de los estados financieros, el cumplimiento de leyes y normas administrativas y contables, el impacto sobre el medio ambiente y la neutralizacin de riesgos. Debe, finalmente, determinar los defectos, los desvos y los problemas detectados para concluir proponiendo mejoras, correcciones y soluciones. 2. La presentacin y contenido de los informes generados se efectuarn en base al contenido establecido para cada tipo de auditora en estas NAGUN. 3. La Auditora Integral podr producir informes parciales o intermedios, los cuales deben tratar los temas de mayor importancia a juicio del auditor, as como su opinin en relacin con los estados financieros de cortes intermedios.
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6. NORMAS DE AUDITORIA ESPECIAL
Para el desarrollo de la Auditora Especial se debern aplicar las Normas Generales relacionadas con el trabajo de auditora, enunciadas en las NAGUN 2.10 a la 2.90; adicionalmente sern aplicables las Normas especficas enunciadas a continuacin: La auditora especial comprende el estudio, evaluacin y verificacin de actividades especficas o de una parte de las operaciones administrativas y/o financieras, as como el cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias, contractuales y normativas aplicables y por lo general comprende: 1. Auditoras a estados financieros preparados en conformidad con una base general de contabilidad que no sean los principios de contabilidad generalmente aceptados; 2. Auditoras puntuales a elementos, cuentas, o tems especficos de un estado financiero; 3. Auditoras de cumplimiento de aspectos de convenios contractuales o requerimientos reglamentarios relativos a los estados financieros auditados; 4. Auditoras de Seguimiento a recomendaciones de Informes de Auditora 5. Auditoras de procesos de contrataciones de bienes y servicios 6. Auditoras para la verificacin de Hallazgos determinados por las Unidades de Auditora Interna y/o Firmas de Contadores Pblicos. 7. Auditoras sobre hechos denunciados 8. Auditoras al Control Interno Las normas para la auditora especial se definen en el esquema general del proceso de la auditora: a) Planeacin de la auditora, b) Ejecucin detallada del trabajo, c) Informe y comunicacin de resultados.
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NAGUN 6.10 PLANEACION DE LA AUDITORA
La planeacin de la auditora especial requiere de informacin puntual de los hechos o las actividades objeto del examen, para lo cual es importante disponer de suficiente informacin que permita llevar a efecto dicha planeacin. NAGUN 6.10 - A PLANEACION ESPECFICA
La auditora especial debe ser debidamente planeada con el propsito de alcanzar los objetivos definidos para cada examen, de manera eficiente y eficaz. 1. Al planear la auditora especial debe definirse claramente los objetivos especficos, el alcance de la auditora y la metodologa a utilizar, para determinar la naturaleza oportunidad y extensin de los procedimientos a ser aplicados, con el propsito de obtener evidencia suficiente, competente y pertinente para alcanzar los objetivos de auditora. 2. Durante la planeacin se debe obtener un conocimiento claro y detallado de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales aplicables a las operaciones, actividades o unidades organizacionales, a examinar, una comprensin especfica de los procedimientos de control diseados y utilizados en las actividades, reas o entidades relacionadas con el objeto del examen. 3. Deber obtener el suficiente entendimiento de los alcances, y regulaciones aplicables a convenios contractuales que le permitan su posterior evaluacin y determinar el grado de cumplimiento. 4. Para las auditoras especiales sobre los procesos de contrataciones de bienes y servicios, se deber obtener el suficiente conocimiento y comprensin de: a) El Plan Anual de contrataciones de la Entidad a auditar, b) Solicitudes de exclusin de procedimientos, autorizaciones para contrataciones directas, inobservancias a la Ley de Contrataciones adquisiciones, impugnaciones de procesos, tramitadas por la Direccin General de Contrataciones de la Contralora General de la Repblica. c) Revisin y comprensin del Manual de adquisiciones de la Entidad y de los procedimientos establecidos por los organismos financiadores de las compras de bienes y servicios en la entidad a auditar, de ser aplicable.
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d) Creacin oficial de la Unidad de Adquisiciones, integrantes de los Comits de Adquisiciones de la Entidad. 5. En las auditoras especiales para verificar hallazgos determinados por las Unidades de Auditoras Interna y Firmas de Contadores Pblicos Anteriores se deber obtener el informe respectivo y los correspondientes papeles de trabajo, para determinar: a) Alcances de la auditora, b) Anlisis de los hallazgos, c) Evidencias existentes, d) Delimitacin de los servidores y exservidores pblicos involucrados en el caso, e) Preparacin de la cdula matriz y los programas de trabajo sobre bases de mayor confiabilidad. 6. En las auditoras especiales de Seguimiento al cumplimiento de recomendaciones de informes de auditora interna y externa (UAI, CGR, Firmas de Contadores Pblicos Independientes); se deber revisar: c) El informe al que se dar seguimiento, para identificacin de las recomendaciones a verificar, as como el tiempo transcurrido entre la recepcin del informe por la entidad de que se trate y el inicio programado de la auditora. d) Revisar el Plan y cronograma de cumplimiento de las recomendaciones elaborado por la Entidad, para comprobar las fechas estimadas de cumplimiento y servidores pblicos responsables de implementacin de las mismas. e) Preparacin de la cdula matriz que sirva de gua en la elaboracin de los programas de auditora. 7. En las auditoras especiales sobre Hechos denunciados se deber considerar el anlisis previo de las circunstancias, entre otros: a) La revisin de antecedentes de auditora en el ente sujeto de auditora, b) Reportajes o informacin sobre el caso en los medios de comunicacin; c) Precisar objetivos, condiciones y limitaciones del trabajo
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d) Determinacin del alcance y oportunidad de las pruebas a realizar, tipo de transacciones o actividades sealadas en los hechos denunciados, y el tipo de procedimiento de auditora ms adecuado para la verificacin y estudio de los hechos sujetos de auditora. e) Identificacin de las posibles fuentes de informacin para la obtencin de las evidencias del caso. f) Elaboracin de la cdula matriz que recopile los hechos denunciados en un orden lgico que facilite la preparacin de los programas de auditora. 8. Cuando se considere necesario, debe efectuarse la evaluacin del control interno relacionado con el objetivo del examen. La evaluacin del control interno debe llevarse a cabo tomando en cuenta las particularidades del examen. A travs de la evaluacin del control interno, el auditor debe identificar el riesgo de control, definir la metodologa aplicable y determinar la naturaleza, la extensin y la oportunidad de las pruebas. NAGUN 610 B CUMPLIMIENTO LEGAL Y REGLAMENTARIO
Se debe obtener una comprensin clara de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales aplicables al objeto o actividad a examinar, para determinar la naturaleza, extensin y oportunidad de los procedimientos de verificacin a emplear. Los resultados de la evaluacin del cumplimiento legal especfico de la actividad sujeta a examen son una base para preparar el programa de auditora. Se debe documentar la ejecucin del examen y comunicar los resultados a los funcionarios y empleados pblicos relacionados. NAGUN 6.10 - C COMPRENSION Y EVALUACION DEL CONTROL INTERNO Debe obtenerse un entendimiento suficiente del sistema de control interno del objeto de la auditora especial, que sirva de base para su evaluacin y tambin para determinar la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos de auditoria a ser aplicados en la auditoria especial. Se tomar en cuenta en lo aplicable, las normas aplicables a todos los tipos de auditora y las particularidades del examen.
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Las observaciones importantes se documentarn y se comunicarn formalmente a los funcionarios y empleados relacionados con las actividades examinadas y se obtendrn sus comentarios. NAGUN 6.20 EJECUCIN DETALLADA DEL TRABAJO
Debe obtenerse evidencia suficiente, competente y pertinente que sustente de manera razonable el cumplimiento de los objetivos del examen y los resultados incluidos en el informe de auditora. Adems se documentar la prueba en los casos de posibles responsabilidades. 1. Los medios de prueba admitidos para sustentar los resultados de la auditora especial son entre otros los siguientes: a) b) c) d) e) Documental o instrumental. Inspeccin personal. Informe de peritos. Testimonial y La cosa juzgada.
2. El auditor gubernamental debe ejercitar su juicio profesional para sustentar de manera adecuada la cantidad y el tipo de evidencia necesaria para sustentar los hallazgos. NAGUN 6.30 INFORME Y COMUNICACIN DE RESULTADOS
NAGUN 6.30 - A INFORME DE AUDITORA ESPECIAL
El auditor gubernamental deber preparar el informe de auditora especial y comunicar los resultados a la administracin de la entidad y otros usuarios relacionados. 1. El informe deber contener al menos los siguientes prrafos: a) Introductorio que seale el objeto del examen, referido a las actividades puntuales de una entidad o de operaciones especficas que podran involucrar a varias entidades. b) Los antecedentes que dieron lugar a la auditora especial.
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c) Fundamento legal de la auditora. d) Los objetivos especficos del examen, e) El alcance del examen, sealando que se realiz de acuerdo con las NAGUN, los tipos de evidencia obtenida, el perodo, dependencias revisadas y otra informacin relevante. f) Los procedimientos de auditora utilizados para alcanzar los objetivos de auditora, as como los procedimientos legales aplicados como garanta del debido proceso: Notificacin del inicio de la auditora, declaraciones testimoniales, notificacin y contestacin de hallazgos, solicitud de ampliacin de trminos, entre otros aspectos. g) Limitaciones al alcance de la auditora especial, producida por disposiciones legales o condiciones establecidas en la credencial y otros, si los hubiere. h) Los hallazgos de auditora estructurados en base a los atributos sealados en la NAGUN 2.80 i) En el caso de indicios de responsabilidad civil o presuncin de responsabilidad penal, identificar el monto del presunto dao econmico al Estado como efecto en los hallazgos. j) Las conclusiones en la cual se resuma en caso de existir responsabilidades, el perjuicio econmico y a quienes debe imputarse as como los artculos de la Ley Orgnica de la CGR y otras disposiciones legales incumplidas y los responsables de dichos incumplimientos.
7. NORMAS DE LA AUDITORIA AMBIENTAL

La auditora ambiental comprende la verificacin del cumplimiento de normas legales en materia de proteccin del medio ambiente y/o la administracin de recursos naturales; el examen de las actividades de Evaluacin de Impacto Ambiental (EIA) , de Control y Vigilancia dirigidas a la proteccin del medio ambiente y la administracin de los recursos naturales con el propsito de verificar su ajuste a parmetros tcnicos y normas establecidas por organismos nacionales o internacionales que resulten fuente de criterios generalmente aceptados.
Para el desarrollo de la Auditora Ambiental se debern aplicar las Normas Generales relacionadas con el trabajo de auditora, enunciadas en las NAGUN 2.10 a la 2.90; adicionalmente sern aplicables las Normas especficas enunciadas a continuacin:
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NAGUN 7.10 PLANEACION. El alcance general de la auditora ambiental comprende la delimitacin de: objeto de auditora; tipo de auditora; ordenamiento jurdico administrativo y otras normas legales aplicables; principios ambientales aplicables; y mbito institucional o sujeto de auditora, par lo cual se deber considerar lo siguiente en el proceso de planeacin: 1. La planificacin metodolgica de la auditora ambiental en la que se definan los objetivos y alcances especficos Se entiende por planificacin metodolgica, el proceso de definicin de objetivos y alcances especficos de la auditora, seguido del diseo y/o eleccin de metodologas que se aplican y redisean hasta alcanzar resultados que permiten el logro de los mencionados objetivos. La necesidad de realizar una planificacin metodolgica surge, entre otras razones, por la imposibilidad de conocer en forma anticipada la naturaleza y/o magnitud de los parmetros y atributos que definen el estado ambiental en el que se encuentra el ecosistema o recurso natural que se evala. El reajuste de las metodologas se realiza en funcin de los resultados obtenidos o, cuando sea factible, mediante el empleo de pruebas preliminares que permitan deducir, ya sea su correcta aplicabilidad o los ajustes que deban ser introducidos. 2. Conocimiento del contexto y marco legal de la entidad a auditarse enfatizando en aquellos que contemplen el aspecto ambiental y los recursos naturales. Los objetivos y alcances especficos de la auditora ambiental deben definirse sobre la base de una comprensin de los siguientes elementos: a) Decreto de creacin b) Ley Orgnica y su Reglamento c) Funciones que demanda la ley d) Marco legal que tiene injerencia en la entidad, e) El objeto que se somete a examen, el cual debe delimitarse en funcin de los parmetros y atributos ambientales aplicables; f) El tipo de auditora ambiental, cuyo enfoque debe ser delimitado.
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g) El ordenamiento jurdico administrativo y otras normas legales y principios ambientales de carcter nacional, municipal y/o institucional, cuya aplicacin debe delimitarse en funcin del objeto y tipo de auditora; y h) El mbito institucional, que debe delimitarse en funcin del objeto de auditora, tipo de auditora y el ordenamiento jurdico administrativo y otras normas legales aplicables, y principios ambientales previamente definidos. 3. En esta etapa el auditor debe reunir informacin acerca de la entidad fiscalizada, dicha informacin debe incluir tambin, donde sea aplicable, relevante informacin medioambiental, tal como: a) El mandato legal de la entidad b) El enfoque de la entidad con respecto a asuntos medioambientales, con inclusin de su poltica y objetivos y la existencia de un sistema de gestin del medio ambiente. c) Leyes y regulaciones que rigen las responsabilidades medioambientales de las entidades o su papel en la determinacin de stas, u otras. Este aspecto podra incluir la identificacin de requisitos legales impuestos a la entidad, o los que dicho aspecto impone a otros- tales como el informe de los requisitos, limitaciones de emisiones causadas por sus actividades, o responsabilidades de restauracin de degradacin, cuando sta ha sido causada. d) La existencia de activos y pasivos medioambientales y de todo cambio que pueda haberse producido en ellos durante el periodo contable en revisin. Ejemplos de tales pasivos son los costes de desmantelamiento de un sitio de deposicin de residuos administrado por una autoridad municipal, o la previsin de tales costes durante la vida til del sitio. 4. La planificacin incluye la designacin de personal competente y la asignacin a este personal de responsabilidades tendientes al logro de los objetivos especficos de la auditora. 5. El alcance especfico de la auditora incluye la delimitacin del perodo de la gestin ambiental que se audita, la(s) fecha(s) de las mediciones o evaluaciones que se prevn realizar y la profundidad del trabajo realizado. El alcance especfico puede ser modificado en funcin de los resultados obtenidos durante la ejecucin del trabajo de campo, respetando las especificaciones contenidas en los trminos de referencia.
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6. Debe obtenerse una comprensin clara de los controles ambientales y los de la gestin ambiental, ya que estos controles forman parte del objeto que se somete a examen en el caso de una auditora de eficacia de los sistemas de gestin ambiental; son de utilidad en una auditora de desempeo ambiental; y, eventualmente, son examinados en una auditora de resultados de la gestin ambiental. Los controles de la gestin ambiental son procesos asociados a los sistemas de gestin ambiental, que aseguran la implantacin y/o el funcionamiento adecuado de los controles ambientales 7. Como resultado del proceso de planificacin de la auditora, se debe elaborar un documento resumen, que debe contener todos los aspectos detallados en la presente norma y aquellos que se consideren necesarios incluir, y que tengan relacin con los objetivos del examen, el alcance y la metodologa, incluyendo programas de trabajo que definan la naturaleza, extensin y oportunidad de los procedimientos a ser aplicados.
8. La calificacin de los riesgos inherente, de control y de deteccin, as como la estrategia para definir la naturaleza, extensin y oportunidad de los procedimientos de auditoria con el propsito de obtener evidencia suficiente, competente y pertinente necesaria para alcanzar los objetivos de auditoria eficientemente, deben ser adecuadamente documentados. Para la determinacin de las lneas de investigacin se debe de considerar entre otros: la materialidad, sensibilidad, riesgo, la evaluacin del control interno, inters gubernamental, lineamientos y polticas de la Contralora General de la Republica, auditabilidad, as como la trascendencia de los posibles resultados a informar.
9. Durante la planeacin el Auditor debe establecer las fuentes de criterios que regirn la auditora. Las fuentes de criterios autorizadas pueden ser escasas o no existir. Entre las posibles fuentes se pueden incluir:
a) Indicadores del rendimiento acerca de la efectividad, la eficiencia o economa: prescritos por ley; o especificados en la poltica gubernamental oficial para la actividad; o son, de otro modo, obligatorios para la entidad. b) Normas generalmente aceptadas emitidas por un organismo reconocido. c) Cdigos de prctica profesional emitidos por un organismo reconocido. d) Fuentes de Criterios no Autorizadas
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El juicio del auditor deber emitirse de tal modo que se cumplan los criterios escogidos para la auditora, con el objetivo de alcanzar las caractersticas que deben presentar los indicadores del rendimiento que se usan por la entidad fiscalizada deben tener. Estos son: Relevancia: Un indicador de rendimiento es relevante cuando: a) Refleja una obligacin estatutaria o de otro tipo, o un objetivo de rendimiento acordado entre la entidad u su(s) interesado(s). Esto es, el indicador se refiere al logro una funcin particular, o tarea, o produccin o resultado, que se espera que alcance la entidad. Provee informacin acerca del logro de una funcin particular, tarea, produccin o resultado que satisface las necesidades de alguien de quien puede esperarse razonablemente que las use un interesado de la entidad (como el ministro responsable, miembros de la legislatura, contribuyentes u otros que contribuyen con los recursos de la entidad); un analista; un representante de los medios de difusin.
b)
Comprensibilidad Un indicador de rendimiento es comprensible cuando est claramente expuesto que su significado es inequvoco y sus razones son reconocibles. Fiabilidad Un indicador de rendimiento es fiable cuando: o Representa fielmente una caracterstica mensurable de rendimiento de la funcin, tarea, produccin o resultado. o Est elaborado con informacin que puede ser verificada frente a pruebas apropiadas. o En caso necesario, es capaz de producir, consistentemente, resultados comparables a lo largo de un periodo de tiempo. No todo indicador de rendimiento tiene que ser relevante o comprensible para cada usuario.
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Los criterios de auditora deben asegurar la exhaustividad de los indicadores de rendimiento utilizados. Cuando una entidad est tratando su rendimiento e informando sobre el, debe usar tantos indicadores de rendimiento como sean necesarios para reflejar (lo que corresponda): Adems se deben considerar indicadores de rendimiento o mejores prcticas de gestin en entidades anlogas, en el mbito interno e internacional, respecto a asuntos medioambientales (en caso de que se hallen presentes en informes pblicos contables) reflejen de manera justa el rendimiento de la entidad fiscalizada. 10. Se mencionan algunas fuentes de criterios generalmente aceptados como la OMS (Organizacin Mundial de la Salud), PNUD y PNUMA (Programa de las Naciones Unidas para el Desarrollo y Programa de las Naciones Unidas para el Medio Ambiente), las normas ISO, IRAM, BS7750, normas EPA (Environmental Protection Agency EEUU), UICN, WWF, etc. 11. Cuando no existan estndares y criterios de desempeo claramente definidos, las EFS podran recomendar su elaboracin compatibilizada con los emitidos por las organizaciones que gozan de reconocimiento internacional y con adecuacin al pas que se tratare, que incluyan la metodologa de evaluacin ambiental y las medidas de control, monitoreo, mitigacin y posterior auditora. Si se contrata a expertos externos, se debe corroborar su competencia profesional, para asegurarse de la idoneidad de los mismos para el desarrollo de las tareas particulares que deben ejecutar. Se debe garantizar que se apliquen las normas de auditora. La obtencin de consejo de un experto externo no releva al encargado de la auditora de la responsabilidad de las opiniones formadas o de las conclusiones alcanzadas en la auditora. En todo casos se deber observar los siguientes parmetros: a) La formacin profesional del experto. b) La duracin del periodo de prctica del experto. c) La relevancia de la experiencia de trabajo del experto. d) La acreditacin en un organismo profesional. NAGUN 7.10 A PROGRAMAS DE AUDITORIA
Se debern disear programas de trabajo especficos a la medida del examen a practicar en el que se describan los pasos y actividades que han de seguirse en la etapa de ejecucin del trabajo y la preparacin de procedimientos aplicables para verificar el cumplimiento de los criterios establecidos. 74

Las auditoras ambientales intervendrn en todos los casos, an cuando dicha intervencin se limite a informar sobre la ausencia de estndares y criterios, o cuando su escasez sean notorias. Su alcance estara dado por los siguientes factores: Los programas de auditora debern considerar entre otros procedimientos para: a) Verificar el cumplimiento de normas legales en materia de proteccin del medio ambiente y/o la administracin de recursos naturales; sobre exigencias que en forma expresa recaigan en el ente y el ajuste o sujecin de sus actividades a marcos generales o reglamentaciones precisas en cuanto haga a su obligacin de hacer, y las responsabilidades que como autoridad de aplicacin tenga en cuanto a su misin de vigilar y controlar el cumplimiento de terceros, segn corresponda a la naturaleza del ente. b) Examinar las actividades de Evaluacin de Impacto Ambiental (EIA) , de Control y Vigilancia dirigidas a la proteccin del medio ambiente y la administracin de los recursos naturales con el propsito de verificar su ajuste a parmetros tcnicos y normas establecidas por organismos nacionales o internacionales que resulten fuente de criterios generalmente aceptados. c) Identificar si las Evaluaciones de Impacto Ambiental (EIA) se disean con arreglo a otros formatos que se expongan en virtud de una norma existente, o el criterio que se acepte para algn caso en particular: d) Evaluar la consistencia tcnica de los informes que integren las EIA en cuanto a su calidad profesional y la oportunidad de las tcnicas utilizadas en los relevamientos de reas ambientales o ecosistemas sobre los que se practicaron. e) El grado de desarrollo de la gestin ambiental de la entidad auditada, esto es, a mayor actividad desplegada mayor alcance, siempre que el ente cuente con estndares definidos. Evaluar si los entes revisados cuentan con sistemas de informacin y/o monitoreo que proporcionen la suficiente informacin ambiental oportuna que permita estimar los desvos de los resultados esperados en sus operaciones y activar una eficaz accin correctiva, en cuanto a los planes de contingencia y medidas de mitigacin.
f)
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NAGUN 7.20 EJECUCIN DETALLADA DEL TRABAJO NAGUN 7.20 A EVIDENCIA SUFICIENTE, COMPETENTE Y PERTINENTE Debe obtenerse evidencia suficiente, competente y pertinente que sustente de manera razonable el cumplimiento de los objetivos del examen y los resultados incluidos en el informe de auditora. Adems se documentar la prueba en los casos de posibles responsabilidades. 1. Se debern obtener evidencias o pruebas que representen la eficacia o ineficacia de la entidad para la ejecucin de las actividades y funciones correspondientes; evaluacin de controles internos; aplicacin de leyes ambientales; administracin de recursos naturales; utilizacin y optimizacin de los recursos con que dispone la entidad; mecanismos y frecuencia de disposicin de desechos lquidos y slidos; la calidad de higiene y seguridad laboral proporcionada a los empleados; y otros. 2. Documentar la realizacin de estudios de campo y la debida presentacin de datos, expuesta mediante la utilizacin de las siguientes metodologas, u otras que evidencien la actividad realizada: a) b) c) d) e) f) g) h) i) j) 3. cuestionarios generales y especficos. consultas realizadas a expertos. comprobaciones empricas (escenarios comparados). matrices. listados de control. diagramas causa efecto. mapas de fragilidad. modelos conceptuales. modelos matemticos. fotografa area o satelital.
Evidencias del impacto ambiental producido por los proyectos, programas, actividades u operaciones de los entes y recomendar sobre la implementacin de polticas ambientales. El auditor encargado necesitar llevar a cabo procedimientos apropiados para asegurarse de que el trabajo ejecutado por un experto satisface los objetivos para los que se lo emplea, y para lograr entendimiento en los siguientes asuntos: a) La naturaleza y el propsito del informe del experto. b) Los supuestos y los mtodos empleados.
4.
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c) La objetividad del experto y los riesgos que sta puede traer aparejados. NAGUN 7.30 INFORMES DE AUDITORIA El informe de auditora ambiental debe ser escrito, conteniendo una descripcin clara y precisa de: 1. Carta de envo 2. Resumen Ejecutivo que contenga a) Antecedentes, b) Fundamento legal; c) Los objetivos y alcance de la auditoria, los procedimientos ms importantes aplicados y cualquier limitacin al alcance de la auditoria, d) Un breve resumen de los resultados de auditoria, control interno, cumplimiento con las leyes y regulaciones aplicables, y estado de las recomendaciones anteriores; e) Identificacin de los hechos que originan responsabilidades; f) Comentarios de la administracin de la entidad respecto a la aceptacin del informe. 3. Informe de Auditora Ambiental con el siguiente contenido: a) Antecedentes b) Objetivos y alcances de la auditora ambiental, especificando en el alcance que el trabajo se realiz bajo las presentes normas de auditora ambiental gubernamental; c) Las metodologas, criterios y tcnicas de evaluacin utilizadas, especificando adicionalmente las normas tcnicas asociadas a las mediciones y/o evaluaciones realizadas; d) Base Legal e) Resultados incluyendo hallazgos con indicios de responsabilidad por la funcin pblica, derivados de la auditora ambiental, f) Conclusiones y recomendaciones.
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g) Comentarios pertinentes de los responsables del objeto auditado sobre los Resultados h) Anexos Adems revelar aspectos importantes que llamen la atencin del auditor, que no siendo parte de los objetivos y alcances de la auditora, fueron identificados durante el proceso de auditora, sugiriendo acciones al respecto; todo incremento significativo en la eficacia de los sistemas de gestin ambiental, mejoras sustanciales en el desempeo ambiental y/o logros notables en los resultados de la gestin ambiental. El informe de auditora ambiental debe ser: preparado en forma escrita y elaborado de manera coordinada entre los miembros del equipo de auditora bajo la conduccin del supervisor, quin es adems responsable de que su contenido sea relevante a la naturaleza, objetivos y alcances de la auditora; respaldado por la evidencia obtenida; expresado con el rigor cientfico necesario y suficiente; y expuesto con estilo objetivo en forma clara, veraz, exacta, completa, concisa e imparcial. Los resultados y conclusiones deben ser expuestos de manera consistente y en directa correlacin con los objetivos y alcances de la auditora; contener el detalle y explicaciones suficientes para facilitar la comprensin de los aspectos tcnicos expuestos, sobre todo en la parte que corresponde al anlisis comparativo entre la evidencia y los criterios establecidos; y orientar las acciones y medidas correctivas a ser aplicadas. Las recomendaciones deben ser objetivas y realizables, y su implantacin debe ser verificable.
8. NORMAS DE LA AUDITORIA FORENSE

La auditora forense investiga, analiza, evala, interpreta y documenta hechos relacionados con delitos financieros, para establecer la identificacin plena del o los responsables, determinar la forma y tiempo en que se dieron los hechos y la cuantificacin del dao patrimonial al Estado. Las auditoras forenses pueden realizarse cuando en la auditora financiera, operacional o de gestin, ambiental, de obras pblicas, y los diversos tipos de auditora que realizan los auditores gubernamentales, se detecte la existencia de delitos financieros, en caso de denuncias especficas o a solicitud de los rganos competentes del Estado.
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Para el desarrollo de la Auditora Forense se debern aplicar las Normas Generales relacionadas con el trabajo de auditora, enunciadas en las NAGUN 2.10 a la 2.90; adicionalmente sern aplicables las Normas especficas enunciadas a continuacin: NAGUN 8.10 PLANEACION En el proceso de planeacin se requiere un anlisis previo de las circunstancias que rodean el hecho y del sistema de control existente en la entidad afectada, debindose considerar lo siguiente: 1. Precisar objetivos, condiciones y limitaciones del trabajo, 2. Definir mtodos y procedimientos a aplicar en cuanto a la naturaleza, extensin y oportunidad. 3. Obtener el conocimiento apropiado del caso investigado 4. Identificar las transacciones y/o documentos que se examinarn, el perodo que abarcar la auditora y el tipo de procedimientos ms adecuados a la situacin a examinar, que le permiten elaborar los programas de auditora con mayor precisin y confiabilidad. 5. Analizar los indicadores del delito financiero existentes en el caso, entre los cuales se pueden sealar: a) Alteracin de registros b) Apropiacin indebida de efectivo o activos c) Apropiacin indebida de las recaudaciones d) Inclusin de operaciones inexistentes o falsas, e) Obtencin de beneficios ilegales, f) Ocultamiento de activos, pasivos, gastos, faltantes. g) Omisin de transacciones.
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6. Analizar el control interno que permitir: a) Detectar debilidades que permitieron el delito financiero b) Obtener indicadores de gestin c) Formular recomendaciones para evitar casos en el futuro NAGUN 8.20 EVIDENCIAS DE AUDITORIA Debe obtenerse evidencia suficiente, competente y pertinente que sustente de manera razonable el cumplimiento de los objetivos del examen y los resultados incluidos en el informe de auditora. Adems se documentar la prueba en los casos de posibles responsabilidades. La prueba en el proceso generalmente est conformada por testimonios, indicios, documentos, inspecciones, peritajes, que una vez incorporados forma una unidad, sin importar las parte o el sujeto que la aport, lo que permite al auditor y al funcionario (Procuradura, Fiscala; Judicial), examinarla, apreciarla y concluir sobre su capacidad o aptitud probatoria en forma global. Debe procurarse que la prueba este libre de vicios intrnsecos o extrnsecos que la hagan ineficaz o nula. Se trata de comprender de manera ms general y desde otro punto de vista, los principios ya examinados, como el de la formalidad y el de la legitimidad de la prueba, el de la espontaneidad o naturalidad y licitud, el de la oportunidad y preclusin, el de la contradiccin y publicidad. Factores de admisibilidad de pruebas o evidencias: circunstanciales, testimoniales, documentales, fsicas y tcnicos periciales. Para habilitar como pruebas legales para acusacin deben tener por lo menos tres de los cinco factores de admisibilidad. 1. Las pruebas legales para acusacin deben cumplir con los siguientes requerimientos de ley: a) Orden del juez competente para investigar y recopilar evidencias. b) Debe ser obtenidas bajo un sistema tcnico de investigacin y planificacin. c) No haber cometido errores o mala prctica por negligencia o inexperiencia.
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d) Divulgacin de la informacin indiscrecin o comentarios con personas comprometidas. e) Mala manipulacin y contaminacin de la evidencias, borrar informacin por descuido. f) No deben ser recopiladas en forma tendenciosa o maliciosa para incriminar a alguien. g) Documentar ampliamente pasos a paso los diferentes procedimientos encaminados a un objetivo. 2. Las investigaciones especiales requieren habilidad tcnica, independencia, aspecto tico e integridad que deben tener todas las auditoras. La investigacin forense se auxilia de equipos para realizar la auditora con un amplio nivel tcnico: a) Fotografa tcnica forense b) Huellas dactilares c) Pruebas de caligrafa d) Rastreo de informacin en la memoria y archivos de los computadores. e) Recuperacin de datos borrados del disco duros en los computadores. NAGUN 8.30 INFORME DE AUDITORA
Los informes de Auditora Forense debern contener al menos los siguientes prrafos: 1. Informe Ejecutivo 2. Carta de Envo
3. Informe de Auditora, que contenga: a) Introduccin que seale el objeto del examen, referido a las operaciones especficas sujetas a examen.
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b) De los antecedentes que dieron lugar a la auditora forense. c) Fundamento legal de la auditora. d) Los objetivos especficos del examen, e) El alcance del examen, sealando que se realiz de acuerdo con las NAGUN, los tipos de evidencia obtenida, el perodo, dependencias revisadas y otra informacin relevante. f) Los procedimientos de auditora utilizados para alcanzar los objetivos de auditora, as como los procedimientos legales aplicados como garanta del debido proceso. g) Limitaciones al alcance de la auditora especial, producida por disposiciones legales y otros, si los hubiere. h) Los hallazgos de auditora estructurados en base a los atributos consignados en la NAGUN 2.80 i) Las conclusiones en la cual se resuma las responsabilidades, delimitando el o los responsables, el perjuicio econmico, las disposiciones legales incumplidas.
9. NORMAS DE AUDITORIA DE OBRAS PBLICAS

La Auditora de Obras Pblicas consiste en el: Examen profesional, objetivo y sistemtico de las operaciones de una entidad pblica, grupo de entidades similares o un sector de la administracin pblica que respaldan la planificacin, organizacin, direccin y control de proyectos de obras pblicas, a fin de efectuar una evaluacin posterior e independiente que permita determinar el grado de eficacia, eficiencia, economa y transparencia de la utilizacin de los recursos asignados. Para el desarrollo de la Auditora de Obras Pblicas se debern aplicar las Normas Generales relacionadas con el trabajo de auditora, enunciadas en las NAGUN 2.10 a la 2.90; adicionalmente sern aplicables las Normas especficas enunciadas a continuacin:
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NAGUN 9.10 PLANEACION Debe efectuarse una visita previa para obtener el inventario de la informacin; al efecto, se designar al auditor Encargado, quien ser el responsable de verificar la existencia de la documentacin indispensable para la ejecucin del examen. Conocimiento general del o los proyectos y de la entidad ejecutora, en tal sentido se deber obtener un conocimiento general, en lo referente a las reas administrativas pertinentes y particularmente a la documentacin de respaldo y los informes existentes. Obtencin y entendimiento de las Normas y regulaciones aplicables. Comprobar la existencia de la siguiente documentacin relacionada con: Requisitos previos a la Iniciacin, Fases del Proyecto; Ley de Contrataciones Administrativas del Estado, ley de Contrataciones Municipales y sus Reglamentos. El estudio de la informacin general que abarcar, segn el alcance de cada auditora, los siguientes aspectos fundamentales: Sistema de control interno relativo al o los proyectos relacionados con las etapas de planificacin, supervisin, fiscalizacin, etc., tales como: Idea. Perfil. Prefactibilidad. Factibilidad. Diseo. Financiamiento. Modalidad de ejecucin (Proceso de adjudicacin y contratacin o administracin directa). Contratos. Construccin. Operacin y mantenimiento. Evaluar el Sistema de Control Interno de acuerdo a las necesidades del proyecto que permita el flujo oportuno y eficiente de informacin tcnica, legal y financiera suficiente y confiable para la adopcin de decisiones conducentes al logro de las metas y objetivos propuestos.
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NAGUN 9.20 EJECUCION DE AUDITORIA Debe obtenerse evidencia suficiente, competente y pertinente que sustente de manera razonable el cumplimiento de los objetivos del examen y los resultados incluidos en el informe de auditora. Adems se documentar la prueba en los casos de posibles responsabilidades. En el proceso de auditora se debern efectuar procedimientos, pruebas sustantivas que permitan al auditor obtener las evidencias que sustenten su informe. Entre los procedimientos mnimos a aplicar se encuentran: Mediante la seleccin de muestras representativas comprobar, por medio de mediciones de obra ejecutada, el cumplimiento de los diseos, de los volmenes y de los montos certificados y pagados. Cumplimiento de especificaciones tcnicas de las reas consideradas crticas en base a la interpretacin de los resultados de los ensayos de laboratorio efectuados como comprobacin. Elaboracin de croquis, diagramas, cuadros estadsticos, porcentajes, curvas estadsticas, que resulten de los clculos y que posibiliten la comparacin con lo contratado. Clculo de volmenes, reas, etc. como producto de la verificacin de obra de los distintos tems seleccionados en su condicin de crticos, en relacin con los diseos y con la documentacin de soporte de los certificados de pago. Revisar la confiabilidad de los resultados de los ensayos de laboratorio realizados durante la ejecucin del proyecto, mediante pruebas en lo posible no destructivas, en reas o tems representativos y considerados como crticos. Evidenciar trabajos incompletos o defectuosos, constatar el estado de las obras ejecutadas. Documentar actividades o rubros de cualquier orden, ejecutados o no, que hubiesen sido pagados sin tener el respaldo contractual. Revisar puntos claves futuros escrito en las Bitcoras de ejecucin y errores. En la medida de lo posible y de acuerdo al alcance y oportunidad del examen, en la realizacin del trabajo de campo se efectuar adems: 1. Comprobacin del personal y equipo de la supervisin y fiscalizacin destinada al proyecto, a nivel ejecutivo, profesional, de apoyo tcnico, etc.
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2. Verificacin del personal y equipo empleado en la construccin, de acuerdo a los requisitos contractuales. 3. Consideracin de las condiciones de la ubicacin del proyecto: aspectos climatolgicos, geogrficos, ubicacin de yacimientos de material, distancia a los sitios de provisin de otros materiales, condicin de los caminos de acceso, etc. 4. Evaluacin de la organizacin del trabajo en comparacin con la propuesta en relacin a la metodologa constructiva. NAGUN 9.30 INFORMES DE AUDITORIA Los informes de Auditora de Obras Pblicas debern contener al menos lo siguiente: Un Informe o Resumen Ejecutivo que contenga: Motivo del examen Objetivo y alcance de la auditora Perodo de examen Breve descripcin del proyecto. Referencias legales del proyecto: Construccin Supervisin Recepciones provisional y definitiva f) Resultados de la auditora con la indicacin de hechos que pueden generar responsabilidades si los hubiera. g) Conclusiones h) Recomendaciones Un Informe de Auditoria que indique: Introduccin que seale el objeto del examen, referido a los proyectos o contratos sujetas a examen. De los antecedentes que dieron lugar a la auditora. Fundamento legal de la auditora. Los objetivos especficos del examen, a) b) c) d) e)
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El alcance del examen, sealando que se realiz de acuerdo con las NAGUN, los tipos de evidencia obtenida, el perodo, dependencias revisadas y otra informacin relevante. Los procedimientos de auditora utilizados para alcanzar los objetivos de auditora, as como los procedimientos legales aplicados como garanta del debido proceso: Notificacin del inicio de la auditora, declaraciones testimoniales, notificacin y contestacin de hallazgos, solicitud de ampliacin de trminos, entre otros aspectos. Limitaciones al alcance de la auditora especial, producida por disposiciones legales o condiciones establecidas en la credencial y otros, si los hubiere. Descripcin del proyecto Antecedentes del proyecto: Estudio de factibilidad Diseo Financiamiento Proceso de contratacin Construccin Supervisin
Estructura del control interno aplicable al proyecto Sealamiento de si de los resultados de Auditora se puede desprender la Ejecucin de auditoras o exmenes adicionales. Resultados de la Auditora que indiquen: Proceso constructivo: Diseo Modificaciones al contrato: contratos ampliatorios, modificatorios, Ordenes de Cambio y Ordenes de Trabajo. Plazo de ejecucin Cumplimiento de especificaciones Recepcin de las obras Inversiones en el proyecto: Costo final de la obra Costo de la supervisin Otras inversiones Costo de la inversin Garantas 86

Evaluacin del sistema de control interno aplicable al Proyecto. Cumplimiento de objetivos: Resultados obtenidos Estado actual de las obras En el caso de indicios de responsabilidad civil o presuncin de responsabilidad penal, identificar el monto del presunto dao econmico al Estado como efecto en los hallazgos. Las conclusiones en la cual se resuma en caso de existir posibles responsabilidades, el posible perjuicio econmico y a quienes debe imputarse as como los artculos de la Ley Orgnica de la CGR y otras disposiciones legales incumplidas y los responsables de dichos incumplimientos. En caso de no existir responsabilidades las conclusiones deben estar orientadas a los objetivos especficos de auditoria planteados.
10.
NORMAS DE AUDITORIA INFORMATICA
Consiste en el examen objetivo, crtico, sistemtico y selectivo de las polticas, normas, prcticas, procedimientos y procesos, para dictaminar respecto a la economa, eficiencia y eficacia de la utilizacin de los recursos de tecnologas de la informacin, la oportunidad, confiabilidad, validez de la informacin y la efectividad del sistema de control interno asociado a las tecnologas de la informacin y a la entidad en general. La auditora Informtica consiste en el examen de los procesos y sistemas con la finalidad de emitir una opinin sobre los procesos claves de control de los sistemas informticos, utilizando como criterios de comparacin los Principios Generales y Normas Bsicas de Controles Estndares, disposiciones legales, reglamentarias, normativas y/o polticas aplicables a la Entidad u Organismo auditado, as como la evaluacin de a efectividad de sus sistemas de informacin que integran y conforman el control interno computarizado. Para el desarrollo de la Auditora informtica se debern aplicar las Normas Generales relacionadas con el trabajo de auditora, enunciadas en las NAGUN 2.10 a la 2.90; adicionalmente sern aplicables las Normas especficas enunciadas a continuacin:
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NAGUN 10.10 PLANEACION
Para hacer una adecuada planeacin de la auditoria en informtica, hay que seguir una serie de pasos previos que permitirn dimensionar el tamao y caractersticas de rea dentro del organismo a auditar, sus sistemas, organizacin y equipo. En el caso de la auditora en informtica, la planeacin es fundamental, pues habr que hacerla desde el punto de vista de los dos objetivos:
a) b)
Evaluacin de los sistemas y procedimientos. Evaluacin de los equipos de cmputo.
1. Para que un proceso de auditora de tecnologa de la informacin tenga xito debe comenzar por obtener un diagnostico con informacin verdadera y a tiempo de lo que sucede en la organizacin bajo anlisis, esta obtencin de la informacin debe ser planeada en forma estructurada para garantizar una generacin de datos que ayuden posteriormente su anlisis. Es un ciclo continuo en el cual se planea la recoleccin de datos, se analiza, se retroalimentan y se da un seguimiento. 2. Se deber obtener informacin general sobre la organizacin y sobre la funcin de informtica a evaluar. Para ello es preciso hacer una investigacin preliminar y algunas entrevistas previas, con base en esto planear el programa de trabajo, el cual deber incluir tiempo, costo, personal necesario y documentos auxiliares a solicitar o formular durante el desarrollo de la misma. 3. Se deber obtener una comprensin suficiente del ambiente total que revisar. Este conocimiento debe incluir una comprensin general de las diversas prcticas, el diseo conceptual, polticas de gestin, formas de registro, niveles de seguridad y uso de las comunicaciones para la gestin de la informacin y funciones de la auditora, as como los tipos de sistemas de informacin que se utilizan. 4. Se debe comprender y evaluar el control interno para identificar las reas crticas que requieren un examen profundo y determinar su grado de confiabilidad a fin de establecer la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos de auditora a aplicar. Existen dos tipos de controles: el control general y el control detallado de los sistemas de informacin. El control general involucra a todos los sistemas de informacin y el control detallado esta diseado para controlar el procesamiento en s de la informacin.
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5. Comprensin de la legislacin aplicable a la entidad y la relacionada con el uso adecuado de la tecnologa de la informacin, entre ellos: a) b) c) d) e) f) g) Propiedad intelectual Contrato de licencia Copia no autorizada Piratera Equipos personales y servidores, Accesorios, unidades disponibles de disco, software
6. En funcin de la naturaleza, complejidad y del objeto de auditora, se determinarn las reas crticas, dependiendo de stas se definirn los objetivos o el(los) enfoque(s) y el alcance de la auditoria. 7. Se tiene que definir los riesgos de la auditora como el riesgo de que la informacin pueda contener errores materiales o de que el auditor no detectar un error que no ha ocurrido 8. Entre otros aspectos, el Auditor deber fijar su atencin en la planificacin en lo siguiente: a) Si el sistema asegura en su diseo la acumulacin de transacciones similares para conformar cada cuenta de los informe compartidos b) Explicar si la tecnologa de la informacin es centralizado o no, si usan un sistema de red, microcomputadoras independientes, unidad central, nivel de retroalimentacin de informacin procesada. c) Medicin del desempeo sobre la adecuacin de la funcin de T d) Perfil del control de la Tecnologa de la Informacin, relacionado con los procesos ms importantes, factores crticos de xito para el control. e) Podran incluir una descripcin de contingencias, convenios, proveedores de sistemas, respaldos, seguridad en las bases de datos, entre otros, etc.
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NAGUN 10.10 A PROGRAMAS DE AUDITORIA
Se debern efectuar programas a la medida que incluyan las listas de procedimientos de auditorias para examinar los Sistemas, tanto a nivel de Controles Generales del Computador como Controles Generales de Aplicacin. Los programas de auditora debern contemplar procedimientos para el cumplimiento de los siguientes objetivos: 1. Que la direccin y administracin de las Tecnologas de Informacin, estn bien definidos y se cumplan las polticas y planes informticos. 2. Que se cumplan los aspectos y contratos por servicios a terceros. 3. Que los trabajos de planeamiento, desarrollo, operacin y mantenimiento de los sistemas estn documentados y controlados. 4. El aprovechamiento y rendimiento de los sistemas. 5. Evaluar los controles de acceso, modificaciones, calidad, entrada de datos, procesamiento, salidas de datos y seguridad de la informacin. 6. Que los controles de seguridad y continuidad estn establecidos tanto en los procesos manuales como automatizados. 7. La existencia de procedimientos efectivos para controlar los datos recibidos y los enviados. 8. Administracin y seguridad de las redes 9. La transferencia electrnica de datos, valores y documentos. 10. Internet. 11. Cumplimiento del reglamento sobre seguridad informtica. 12. Exactitud del procesamiento. 13. Segregacin de funciones. 14. Incidencia en el Control Interno, Contable y Administrativo.
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15. Cultura Organizacional. 16. Competencia Profesional del Personal Informtico. El Manual de Auditora presentar los programas estndar que servirn de gua para la elaboracin de los programas a la medida. NAGUN 10.20 EJECUCION DEL TRABAJO
La inspeccin de registros y documentos proporciona evidencia de diverso grado de confiabilidad dependiendo de la naturaleza y fuente de la evidencia y de la eficacia de los controles implantados por la tecnologa de la informacin en uso en el ente auditado, nivel organizacional y la seguridad del procesamiento de datos en los sistemas computarizados. Toda la informacin tiene un valor en si misma, el mtodo de obtencin de informacin esta directamente ligado a la disponibilidad, dificultad y costo. Existen ventajas y desventajas en el uso de cada una de estas herramientas, su utilidad depender del objetivo que se busque y los medios para llevar acabo esa recoleccin de datos en tiempo y forma para su posterior anlisis. Entre los procedimientos aplicables para la obtencin de evidencias que sustenten el informe respectivo se encuentran: 1. Revisar los controles generales de los equipos de procesamiento automtico de datos, a los efectos de satisfacerse de su confiabilidad. tales como: a) Controles de organizacin y administracin, sobre el marco de referencia organizacional. b) Desarrollo de sistemas de aplicacin y controles de mantenimiento, diseados para proporcionar certeza razonable que los sistemas se desarrollan y mantienen de manera eficiente y autorizada. c) Controles de aplicacin por computadoras, diseados para controlar la operacin de los sistemas. d) Controles del software de los sistemas, diseados para proporcionar certeza razonable que el software del sistema se adquiere o desarrolla de manera autorizada y eficiente. e) Controles de entrada de datos y de programas, diseados para proporcionar certeza razonable de la autorizacin de entrada y acceso de datos a personal autorizado.
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2. Revisar los controles de aplicacin. tales como: a) Controles manuales ejercidos por el usuario, para asegurarse que los datos de salida del sistema son completos, exactos y autorizados (Ej. Conciliacin bancaria cuenta nmina e investigacin de diferencias). b) Controles sobre los datos de salida del sistema, usando tcnicas de auditora manuales o con ayuda de la computadora (Ejemplo, pruebas manuales de la conciliacin entre el mayor general y los reportes.). c) Procedimientos de control programados, como reprocesamiento de datos o examinar la codificacin del programa de aplicacin. 3. Si no se revisan los controles generales y especficos, o se comprueba que los mismos no son confiables, debern llevarse a cabo pruebas adicionales o aplicar procedimientos directos sobre la informacin, que sean recomendables en las circunstancias para reunir la evidencia que requiera para la formulacin de su informe 4. Para la obtencin de evidencias se pueden utilizar diversos tipos de tcnicas y procedimientos de auditora, de los cuales destacan el anlisis de datos, ya que para las organizaciones el conjunto de datos o informacin son de tal importancia que es necesario verificarlos y comprobarlos; utilizando diversas tcnicas para el anlisis de datos, las cuales se describen a continuacin: a) Comparacin de programas Esta tcnica se emplea para efectuar una comparacin de cdigo (fuente, objeto o comandos de proceso) entre la versin de un programa en ejecucin y la versin de un programa piloto que ha sido modificado en forma indebida, para encontrar diferencias. b) Mapeo y rastreo de programas Esta tcnica emplea un software especializado que permite analizar los programas en ejecucin, indicando el nmero de veces que cada lnea de cdigo es procesada y las de las variables de memoria que estuvieron presentes. c) Anlisis de cdigo de programas Se emplea para analizar los programas de una aplicacin. El anlisis puede efectuarse en forma manual (en cuyo caso slo se podra analizar el cdigo ejecutable).
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d) Datos de prueba Se emplea para verificar que los procedimientos de control incluidos los programas de una aplicacin funcionen correctamente. Los datos de prueba consisten en la preparacin de una serie de transacciones que contienen tanto datos correctos como datos errneos predeterminados. e) Datos de prueba integrados Tcnica muy similar a la anterior, con la diferencia de que en sta se debe crear una entidad, falsa dentro de los sistemas de informacin. f) Anlisis de bitcoras Existen varios tipos de bitcoras que pueden ser analizadas por el auditor, ya sea en forma manual o por medio de programas especializados, tales como bitcoras de fallas del equipo, bitcoras de accesos no autorizados, bitcoras de uso de recursos, bitcoras de procesos ejecutados. g) Simulacin paralela Tcnica muy utilizada que consiste en desarrollar programas o mdulos que simulen a los programas de un sistema en produccin. El objetivo es procesar los dos programas o mdulos de forma paralela e identificar diferencias entre los resultados de ambos. h) Trazas o Huellas Permite rastrear los caminos que siguen los datos a travs del programa. Las Trazas se utilizan para comprobar la ejecucin de las validaciones de datos previstas. No deben modificar en absoluto el Sistema. Si la herramienta auditora produce incrementos apreciables de carga, se convendr de antemano las fechas y horas ms adecuadas para su empleo. i) Log Consiste en el historial que informa que fue cambiando y cmo fue cambiando la informacin.
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NAGUN 10.30
INFORME DE AUDITORIA
El informe de auditora deber comprender: 1. 2. Carta de envo Resumen Ejecutivo que contenga a) Antecedentes, b) Fundamento legal; c) Los objetivos y alcance de la auditoria, los procedimientos ms importantes aplicados y cualquier limitacin al alcance de la auditoria, d) Un breve resumen de los resultados de auditoria, control interno, cumplimiento con las leyes y regulaciones aplicables, y estado de las recomendaciones anteriores; e) Identificacin de los hechos que originan responsabilidades; f) Comentarios de la administracin de la entidad respecto a la aceptacin del informe. 3. Informe de Auditoria informtica que debe contener: a) Los antecedentes, acciones o circunstancias que dieron origen a la auditora. b) Los objetivos, que identificarn los propsitos especficos que se cubrirn durante la misma. c) El alcance, se referir al sujeto, objeto y perodo examinados; as como a la cobertura del trabajo realizado. d) Se debe especificar en el alcance, que la auditora se realiz de acuerdo con las normas de auditora gubernamental. e) Limitaciones que no permitieron al auditor gubernamental cumplir con los objetivos previstos, estas deben ser mencionadas en el informe de manera expresa.
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f) La metodologa, explicar las tcnicas y procedimientos que fueron empleados para obtener y analizar la evidencia; asimismo, se mencionarn los criterios y normas aplicadas durante el desarrollo del examen.
g)
Resultados de Auditora que expondrn los hallazgos significativos que tengan relacin con los objetivos de auditora, los que incluirn la informacin suficiente que permita una adecuada comprensin del asunto que se informa; adems, la exposicin de la misma debe ser objetiva y convincente, redactados conforme los atributos sealados en la NAGUN 2.80.
h) Las conclusiones, que son inferencias lgicas sobre el objeto de auditoras basadas en los hallazgos, deben ser expresadas explcitamente de manera convincente y persuasiva, evitando el riesgo de interpretaciones por parte de los lectores. 4. Informe del Sistema Computarizado como tal, aplicado a los controles generales del Computador y de los controles de Aplicacin
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CONTRALORIA GENERAL DE LA REPBLICA III. GLOSARIO DE TERMINOS

Alcance de la auditora: La Auditora Gubernamental cubre toda actividad, rea o programa ejecutado por las entidades u organismos pblicos, sean de carcter administrativo y/o financiero, que se encuentre vinculada con el objetivo, naturaleza, extensin de los procedimientos y el perodo de tiempo auditado. Incluye en todos los casos el cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias, contractuales y normativas aplicables. Aseveraciones: Manifestaciones de la administracin, explicita o implcitamente incorporadas en los estados financieros. Son las siguientes: 1. Existencia, el activo o pasivo sealado existe, a una fecha dada. 2. Derechos y obligaciones, el activo o pasivo sealado es un derecho o una obligacin de la entidad, respectivamente, a una fecha dada. 3. Ocurrencia, la operacin o hecho sealado por el perodo conciernen a la entidad. 4. Integridad o totalidad, no existen activos, pasivos, operaciones o hechos sin registrar, tampoco partidas o aspectos sin revelar. 5. Valuacin, el activo y pasivo sealado han sido registrados a su valor apropiado. 6. Ponderacin, las operaciones o hechos sealados han sido registrados por su monto apropiado y los ingresos y gastos han sido asignados al perodo que corresponden. 7. Presentacin y revelacin, la partida sealada ha sido revelada, clasificada y descrita de conformidad con el marco para la presentacin de informacin financiera aplicable. La auditora de control interno Es la evaluacin de los sistemas de contabilidad y de control interno de una entidad, con el propsito de determinar la calidad de los mismos, el nivel de confianza que se les puede otorgar y si son eficaces y eficientes en el cumplimiento de sus objetivos. Esta evaluacin tendr el alcance necesario para dictaminar sobre el control interno y por tanto, no se limita a determinar el grado de confianza que pueda conferrsele para otros propsitos.
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Auditora especial: Comprende el estudio, evaluacin y verificacin de actividades especficas o de una parte de las operaciones administrativas y/o financieras, as como el cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias, contractuales y normativas aplicables. Auditora financiera y de cumplimiento: Es el estudio, evaluacin y verificacin de los estados financieros preparados por la administracin de la entidad, con el propsito de emitir una opinin respecto a la razonabilidad de dichos informes, de conformidad con los Principios de Contabilidad Gubernamental de Nicaragua, o en ausencia de stos, con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados. Como resultado de la auditora se producir un informe sobre el sistema de control interno y sobre el cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales aplicables. Auditora gubernamental: La auditora gubernamental consiste en el examen objetivo, sistemtico y profesional de las operaciones financieras o administrativas, o de ambas a la vez, practicado con posterioridad a su ejecucin, con la finalidad de verificarlas, evaluarlas y elaborar el correspondiente informe que debe contener comentarios, conclusiones y recomendaciones y, en caso de examen a los estados financieros, el respectivo dictamen profesional. Auditora operacional o de Gestin: La auditora Operacional o de Gestin consiste en el examen de la economa, eficiencia y/o eficacia ("las tres E") de la entidad, programa o rea en particular. Una auditora operacional o de Gestin, determinada puede tener por objetivo examinar uno o varios de estos tres aspectos. Incluye el estudio y evaluacin del control interno y el cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales aplicables, segn el alcance de la auditoria operacional. Auditora integral: La auditora integral es la combinacin de varios tipos de auditora: a) El estudio y evaluacin de las operaciones y los resultados de la gestin de las entidades u organismos pblicos considerando los criterios de eficiencia, eficacia y economa (auditora operacional).
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b) El estudio, evaluacin y verificacin de la informacin contenida en los estados financieros preparados por la administracin de las entidades u organismos pblicos con el propsito de emitir una opinin sobre dichos informes (auditora financiera). c) El estudio y evaluacin del sistema de control interno y el cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias, contractuales aplicables a la entidad u organismo pblico. d) El estudio y evaluacin de la tecnologa de la Informacin o de la gestin ambiental Auditora Informtica Consiste en el examen objetivo, crtico, sistemtico y selectivo de las polticas, normas, prcticas, procedimientos y procesos, para dictaminar respecto a la economa, eficiencia y eficacia de la utilizacin de los recursos de tecnologas de la informacin, la oportunidad, confiabilidad, validez de la informacin y la efectividad del sistema de control interno asociado a las tecnologas de la informacin y a la entidad en general. Condiciones reportables: Constituyen las deficiencias significativas identificadas en el diseo u operacin del sistema de control interno de la entidad auditada. Confidencialidad: El Auditor Gubernamental deber respetar la confidencialidad de la informacin obtenida en la ejecucin de su trabajo y no deber utilizar dicha informacin o revelarla sin la apropiada y especfica autorizacin, salvo que exista el derecho u obligacin legal de revelarla. Control de calidad: El control de calidad es un conjunto de polticas y procedimientos, as como de recursos tcnicos especializados, para cerciorarse que las auditoras se realizan de acuerdo con las NAGUN. El sistema interno de control de calidad permitir obtener una razonable seguridad para que: 1. 2. 3. 4. Se cumplan las NAGUN. Se hayan establecido polticas y procedimientos de auditora adecuados. Se cumplan los requisitos de calidad profesional, y, Se lleve a cabo una capacitacin y supervisin documentada.
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Control interno (Sistema de Control Interno): El control interno es un proceso diseado y ejecutado por la Administracin y otro personal de una Entidad para proporcionar seguridad razonable, con miras a la consecucin de los siguientes objetivos: 1. Eficacia y eficiencia de las operaciones. 2. Confiabilidad de la informacin financiera. 3. Cumplimiento de las leyes y regulaciones aplicables. Comprende el plan de organizacin, incluyendo la Unidad de Auditora Interna, todos los mtodos coordinados y procedimientos adoptados en la entidad para promover la eficacia y la eficiencia de las operaciones y la confiabilidad de la informacin financiera y de gestin, as como el cumplimiento de las polticas gerenciales, las disposiciones legales aplicables y las obligaciones contractuales. El Control Interno est conformado por cinco componentes que interactan entre s y se encuentran integrados al proceso de gestin: ambiente de control; evaluacin de riesgos; actividades de control; informacin y comunicacin; y monitoreo. Delito Financiero: Se refiere al acto intencional, por parte de uno o ms individuos de la entidad u organismo o de terceros, que produce un perjuicio econmico a la entidad, a distorsin en los informes de gestin o en los estados financieros. El fraude puede involucrar: 1. La manipulacin, falsificacin o alteracin de documentos o registros de operacin, administracin o financieros. 2. La malversacin o uso indebido de los recursos. 3. La supresin u omisin de los efectos de transacciones en los documentos o registros de operacin, administracin o financieros. 4. El registro de operaciones o transacciones sin documentacin de sustento. 5. La aplicacin indebida de las polticas operativas, administrativas o de contabilidad. Eficacia (Efectividad): La medida en que se logran los objetivos, metas y los impactos deseados, y la relacin entre los resultados planificados y los resultados reales u obtenidos por una entidad, programa, rea o actividad.
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Eficiencia: Relacin entre lo producido, (expresado en servicios, bienes u otros resultados) y los recursos utilizados para producirlos. Economa: Consiste en reducir al mnimo el costo de los recursos utilizados para ejecutar una actividad importante, en un nivel de calidad aceptable. Error: Es el acto no intencional que produce una distorsin en los estados financieros u otra informacin. El error puede manifestarse como: 1. Incorreccin matemtica o procesal en los registros sustentatorios o en los datos asentados en expedientes, registros administrativos y el sistema contable. 2. Omisin o interpretacin equivocada de los hechos. Evidencia: Evidencia es la Prueba adecuada de la auditora. Se denominan evidencias adecuadas a la informacin que, cuantitativamente, es suficiente y apropiada para lograr los resultados de la auditora y que, cualitativamente, tiene la imparcialidad necesaria para inspirar confianza y fiabilidad. Se obtendrn unas evidencias de auditora suficientes si el alcance de las pruebas (tanto de cumplimiento como sustantivas) es adecuado. Se denominan evidencias de auditora pertinentes a la informacin que es apropiada en relacin con los objetivos de la auditora. Para garantizar que las evidencias de la auditora son pertinentes, se debe definir claramente los objetivos de dicha auditora en la fase de planeacin. Se denominan pruebas de auditoras razonables a la informacin que es econmica en el sentido de que el costo de obtenerla guarda razonable proporcin con el resultado que el auditor gubernamental trate de lograr.
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Evaluacin preliminar del riesgo de control: Es el proceso de evaluar la eficacia de los sistemas de control interno, controles administrativos y de registro de las operaciones de una entidad para prevenir, detectar o corregir distorsiones materiales o de normativas. Experto o especialista: Persona o firma especializada que posee destrezas, conocimientos y experiencia especiales en una disciplina especfica, distinta a la contabilidad y la auditora gubernamental. Hallazgo de auditora: Informacin significativa acumulada sobre actividades u operaciones sujetas a examen que presentan deficiencias y posibilidades de mejoras importantes para la entidad u organismo auditado. El hallazgo de auditora acumula datos y evidencias sobre la condicin, criterio, causa, efecto, opinin de la administracin, opinin del auditor si se considera necesario, y recomendaciones. Incertidumbre: Asunto cuyos resultados o consecuencias dependen de acciones o hechos futuros que no estn bajo el control directo de la entidad, pero que pueden afectar sus informes de gestin y sus estados financieros. Indicio: En el mbito de trabajo de auditora el indicio es toda pista o seal que induce o hace posible el rastreo contable o de auditora de una operacin a travs del sistema de control gubernamental. Importancia relativa (significatividad o materialidad): En general, un asunto puede considerarse esencial o de importancia relativa, si su conocimiento puede tener consecuencias para el destinatario de la informacin financiera o de gestin. Lo esencial o la importancia relativa, a menudo, se estima en trminos cuantitativos, pero la naturaleza o las caractersticas inherentes a una operacin o actividad puede hacer que el asunto se convierta en esencial.
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Independencia: El Auditor Gubernamental tiene la responsabilidad de preservar su independencia para asegurar que sus opiniones, conclusiones, juicios y recomendaciones sean imparciales y as sean calificadas por los usuarios de los informes de auditora. Debe evitar relaciones financiera, crediticia, de inversin, administrativa, comercial, laboral o parentesco, en relacin a la entidad auditada y sus funcionarios. Normas de Auditora Gubernamental de Nicaragua (NAGUN): Las NAGUN constituyen los principios fundamentales para el ejercicio de la auditora gubernamental en Nicaragua, las que una vez emitidas por el Consejo Superior de la Contralora General de la Repblica son de aplicacin obligatoria en el ejercicio profesional de la auditora. Objetivos de la auditora gubernamental: Constituyen los propsitos fundamentales por los cuales se planea la ejecucin de una auditora gubernamental, independientemente de la clase de auditora. Los objetivos generales en los cuales pueden ordenarse los diferentes tipos de auditora son: 1. Evaluar si las operaciones de las instituciones u organismos pblicos han sido eficientes, eficaces y econmicas (auditoras operacional e integral) 2. Evaluar la confiabilidad de la informacin financiera preparada y emitida por las instituciones y organismos pblicos (auditora financiera y de cumplimiento) 3. Evaluar el cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias, contractuales y normativas aplicables en las entidades u organismos pblicos (auditoras especiales, financieras y de cumplimiento, operacionales e integrales). Observacin: Accin de presenciar un proceso o procedimiento realizado por otras personas en las actividades reales de la entidad u organismo pblico. Ejemplo: observar la atencin al pblico para identificar los procedimientos de control interno que no dejan evidencia para la auditora.
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Opinin: El dictamen del auditor gubernamental contiene una clara expresin escrita de la opinin que emite sobre los estados financieros en su conjunto. El auditor expresa una opinin sin restriccin cuando llega a la conclusin de que los estados financieros permiten obtener una apreciacin cierta y razonable en todos los aspectos materiales, conforme el marco de presentacin de la informacin financiera. De manera similar, la opinin sobre el sistema de control interno y el cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales aplicables. Papeles de trabajo: Los papeles de trabajo tienen los siguientes propsitos: 1. Constituyen el principal sustento del informe de auditora. 2. Permiten a los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora ejecutar y supervisar el proceso de la auditora. 3. Posibilitan las revisiones de control de calidad de la auditora. Los papeles de trabajo deben contener: 1. Objetivos, alcance y metodologa, incluyendo los criterios utilizados para la definicin de las muestras y los resultados obtenidos. 2. Documentacin del trabajo ejecutado, sustentando las conclusiones y juicios significativos. 3. Evidencia de la supervisin aplicada durante el trabajo ejecutado. Partes vinculadas (filiales): Entidades cuya vinculacin existe cuando una de ellas tiene facultad de controlar a la otra o ejerce una influencia significativa sobre sta, respecto a decisiones operativas, administrativas y financieras. Procedimientos analticos: Son los procedimientos constituidos por el anlisis de ndices, tendencias significativas, resultados de operacin de perodos similares, estadsticas de produccin y servicios, entre otros, incluyendo la consiguiente investigacin de las fluctuaciones y relaciones que no guarden congruencia con otra informacin pertinente o que presentan distorsiones respecto a las previsiones de la entidad pblica auditada.
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Procedimientos de control: Polticas y procedimientos que ha establecido la administracin para asegurar el logro de los objetivos especficos de la entidad examinada. Procedimientos sustantivos: Son las pruebas aplicadas para obtener evidencia de auditora que permitan detectar distorsiones materiales y/o de normativas en los informes de gestin, en los estados financieros y en otros reportes producidos. Son de dos tipos: 1. Pruebas de detalle de las operaciones, transacciones y saldos, y, 2. Procedimientos analticos. Pruebas de control: Son las pruebas aplicadas en el proceso de la auditora para obtener evidencia sobre la eficacia de: 1. El diseo del sistema de control interno y de los sistemas de registro utilizados para las operaciones, en cuanto a evaluar si son suficientemente idneos para prevenir o detectar y corregir distorsiones materiales, y de normativas. 2. El funcionamiento de los controles internos a lo largo del perodo sujeto a examen. Rendicin de cuentas sobre la gestin: Las personas (funcionarios y empleados) y las entidades u organismos pblicos, que asumen la responsabilidad de administrar los recursos del Estado, tienen la obligacin de informar de manera correcta y eficaz los resultados de su gestin, la situacin financiera y el cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias, contractuales y normativas aplicables. Representaciones de la administracin: Son las manifestaciones realizadas por la administracin y dirigidas al auditor gubernamental en el curso de la auditora, sea espontneamente, o en respuesta a algn requerimiento especfico del auditor.
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Riesgo de auditoria: Es la posibilidad de que el auditor gubernamental exprese una opinin inapropiada por que la informacin de gestin o los estados financieros estn afectados por una distorsin material o de normativas. El riesgo de auditora tiene tres componentes: Riesgo inherente: Es la posibilidad de que existan errores o irregularidades significativamente en la informacin auditada, al margen de la efectividad de los controles internos relacionados. Riesgo de control: Es la posibilidad de que existan errores o irregularidades significativas en la informacin auditada, que no hayan sido prevenidos o detectados por los controles internos de la entidad. Riesgo de deteccin: Es la posibilidad de que los procedimientos de auditora fallen en detectar o no detecten la existencia de errores o irregularidades significativas en la informacin auditada. Sistema en desarrollo: Aplicacin que an se encuentra en fase de preparacin y no es operativa (produccin). Las fases de preparacin podrn incluir: la propuesta, el estudio de viabilidad, el pliego de condiciones del usuario, el diseo, la creacin de prototipos, la programacin, la comprobacin del programa y del sistema, la comprobacin del usuario, la conversin y el ensayo de funcionamiento. Tecnologa de la informacin Ambiente en el cual, el procesamiento de la informacin operativa, administrativa y financiera importante para la auditora es realizado en el computador, cualquiera que sea el tipo, tamao de equipo y sea operado por la entidad o por terceros. La entidad pblica tiene la responsabilidad de asegurar el funcionamiento eficiente de la Tecnologa de la Informacin SIC.
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Controles generales en la tecnologa de la informacin: Los controles generales son los establecidos para toda una instalacin o red informtica. La calidad de estos controles tendr un efecto generalizado en todas las aplicaciones de su entorno: por ejemplo, si existen deficiencias en el control de accesos a nivel de la instalacin o en toda la red, es muy probable que todas las aplicaciones sean vulnerables a los accesos no autorizados, al margen de cualquier control especfico de accesos en las propias aplicaciones. Controles de aplicacin en la tecnologa de la informacin: La fiscalizacin de las aplicaciones evala los controles internos especficos de las entradas, tratamiento, archivos de datos y salidas de una funcin de la Tecnologa de la Informacin Software de auditora de Tecnologa de la Informacin Programas informatizados para realizar controles de fiscalizacin, as como para recuperar, clasificar y seleccionar datos u obtener pruebas del correcto funcionamiento del tratamiento.
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CONTRALORIA GENERAL DE LA REPBLICA IV. SIGLAS UTILIZADAS

AICPA CGR Cn GAO FCPI IFAC IIAC INTOSAI LOCGR MAG NAGUN NIA NTCI PCG SAS SCI SNCI TI UAI Instituto Americano de Contadores Pblicos Certificados (siglas en ingls) Contralora General de la Repblica Constitucin Poltica de Nicaragua Contralora General de los Estados Unidos de Amrica (siglas en ingls) Firmas de Contadores Pblicos Independientes Federacin Internacional de Contabilidad (siglas en ingls) Instituto Interamericano de Auditora y Contabilidad Organizacin Internacional de Instituciones Superiores de Auditora (siglas en ingls) Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica. Manual de Auditora Gubernamental de la CGR Normas de Auditora Gubernamental de Nicaragua Normas Internacionales de Auditora Normas Tcnicas de Control Interno para el Sector Pblico Principios de Contabilidad Gubernamental de Nicaragua Declaraciones sobre Normas de Auditora del AICPA (siglas en ingls) Sistema de Control Interno Sistema Nacional de Control Interno Tecnologa de la Informacin Unidades de Auditora Interna
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CONTRALORIA GENERAL DE LA REPBLICA BIBLIOGRAFA

Normas de Auditora Gubernamental de Nicaragua, promulgadas por la Contralora General de la Repblica. Normas Internacionales de Auditora (NIA) emitidas por la Federacin Internacional de Contabilidad, publicadas por el Instituto Interamericano de Auditora y Contabilidad.. Normas de Auditora promulgadas por INTOSAI Ante proyecto de reforma la Repblica de Nicaragua Ley Orgnica de la Contralora General de la
Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica de Nicaragua y sus reformas, Managua 2001. Normas de Auditora Gubernamental emitidas por la Contralora General de los Estados Unidos de Amrica, traducidas y publicadas por la Contralora General de Per, 1994, Manual de Auditora Gubernamental emitido por la Contralora General de Nicaragua, Managua 2006. Gua de Auditora Municipal, Auditora Mdica, emitida por la Contralora General de Nicaragua, Managua 2001. Normas Asociacin para el Control y Auditora de Sistemas de Informacin (ISACA). Las Normas COBIT (Objetivos de Control y Tecnologas Relacionadas) Normas ISO 14000 aplicables a auditoras ambientales Normas de Control Interno emitidas por la Contralora General de la Repblica. Managua, 2004
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NAGUN 2001
NOTA DE PRCTICA PARA LA NORMA DE AUDITORA GUBERNAMENTAL, NAGUN 2.70 DEBIDO PROCESO DE AUDITORA.
NOVIEMBRE, 2008

FUNDAMENTOS
Esta Nota de Prctica proporciona orientaciones suplementarias a los auditores gubernamentales y servidores pblicos que realizan labores de auditora, sobre la aplicacin de la Norma de Auditora Gubernamental NAGUN 2.70 Debido Proceso de Auditora. Esta Nota de Prctica es de aplicacin conjunta la Norma General relacionada con el trabajo de auditora, NAGUN 2.70 y entra en vigor en la misma fecha que las Normas de Auditora Gubernamental de Nicaragua. Descripcin de la NAGUN 2.70 DEBIDO PROCESO DE AUDITORIA El propsito de la NAGUN 2.70 es proporcionar orientaciones sobre la obligatoriedad de los Auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora, de cumplir el debido proceso en las auditoras que realicen garantizando los derechos constitucionales de los auditados y a tomar las medidas necesarias para no crear el estado de indefensin de stos para lo cual debern documentar todas las diligencias en que particip el auditado
Contenido de la Nota de Prctica La Nota de Prctica sigue los enunciados de la Norma General relacionada con el trabajo de auditora NAGUN 2.70 y proporciona orientaciones adicionales para los auditores del sector pblico en relacin con: a) Marco conceptual del Debido Proceso en Auditora b) mbito de aplicacin c) Procedimientos del Debido Proceso d) Anexos
CONTRALORIA GENERAL DE LA REPBLICA INDICE

Introduccin I. II. III. Marco Conceptual del Debido Proceso mbito de Aplicacin Normas y procedimientos aplicables al debido proceso 1. Notificacin de inicio 2. Acceso a la informacin 3. Declaraciones testimoniales y entrevistas 4. Constante comunicacin los auditados 5. Opinin del Asesor Legal 6. Comunicacin de Resultados de Auditora 7. Discusin de Informe de Auditora 8. Notificacin de Hallazgos de auditora 4 4 7 7 7 8 9 10 10 10 10 11
INTRODUCCION
El Consejo Superior de la Contralora General de la Repblica considera oportuno y conveniente dictar esta Nota prctica identificada como NAGUN 2001, para dotar a los auditores gubernamentales y servidores pblicos que realizan labor de auditora, de los lineamientos, y orientaciones sobre la aplicacin de la Norma de Auditora Gubernamental NAGUN 2.70 relacionada con el Debido proceso de Auditora.
La importancia de contar con una nota prctica que oriente el accionar y alcance del cumplimiento del Debido proceso de auditora, es la de garantizar los derechos constitucionales de los auditados y terceros conocidos vinculados con la auditora, para ello la Nota prctica NAGUN 2001 presenta un marco terico y la metodologa para la aplicacin del debido proceso en las auditora.
La Nota de Prctica NAGUN 7001 describe la definicin, objetivos, y diligencias mnimas que los auditores gubernamentales y servidores pblicos que realizan auditoras deben aplicar en el proceso de auditora, para no dejar a los auditados y terceros vinculados con el proceso en indefensin.

I. MARCO CONCEPTUAL El Debido Proceso es una garanta constitucional que tutela los derechos individuales, bsicos e inalienables que ostenta toda persona en un proceso administrativo La Nota de Prctica sigue los enunciados de la NAGUN 2.70 y proporciona orientaciones adicionales para los auditores gubernamentales y servidores pblicos que realizan labor de auditora, en relacin con los principios y procedimientos aplicables al debido proceso de auditora. 1. El debido proceso consiste en el trmite que debe realizarse en todo proceso administrativo mediante el cual toda persona tiene derecho a: a) Que se presuma su inocencia hasta que no se declara su responsabilidad conforme a la ley. b) Que se garantice su intervencin y defensa desde el inicio del proceso, con relacin a esta garanta dispondr de tiempo y medios adecuados para su ejercicio. c) Que toda resolucin administrativa sea motivada d) Que se le otorgue trato igualitario y sin discriminacin. e) Que se respete su dignidad humana. 2. Las diligencias mnimas del debido proceso son las siguientes: a) Notificacin inicial al auditado b) Trmite de audiencias con el interesado o con funcionarios pblicos o personas naturales vinculadas con el alcance del proceso de auditora, en el que se podrn verificar entre otros: entrevistas, audiencias, declaraciones y recepcin de documentos. c) Acceder al derecho de hacerse asesorar y acompaar por abogados o tcnicos pertinentes. d) Resolver las peticiones que el interesado haya realizado dentro del proceso de auditora.

e) Notificacin de resultados preliminares. f) Oportunidad al interesado para preparar sus alegatos lo que incluye necesariamente el acceso a los papeles de trabajo en que se materializa el proceso de auditora para lo cual dispondr de un plazo no menor de nueve das hbiles, prorrogables por ocho das ms. g) Anlisis de los alegatos para determinar el desvanecimiento total o parcial de los resultados preliminares. h) Notificacin o comunicacin legal de la resolucin que se dicte derivado del proceso de auditora. 3. Para el cumplimiento del debido proceso es necesaria la participacin del asesor legal. La credencial suscrita por los Miembros del Consejo Superior de la Contralora General de la Repblica, Responsable de la Unidad de Auditora Interna o Representante Legal de las Firmas de Contadores Pblicos, deber incorporar al equipo de auditora al Asesor Legal, y se de cumplimiento al debido proceso. En el caso de la Contralora General de la Repblica, adems deber incorporar al Coordinador Jurdico. 4. Corresponde al equipo jurdico de la Direccin General de Auditoras (Coordinador Jurdico y Asesor Legal), cumplir con el principio de legalidad y las garantas del debido proceso durante el proceso de auditora. 5. Comunicacin. En el curso del proceso de auditora los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que realizan labor de auditora, mantendrn constante comunicacin con los servidores o exservidores de la entidad u organismo auditado y con los terceros relacionados con las actividades examinadas. 6. Discrepancias de Opinin. Las discrepancias de opinin entre los auditores auditores gubernamentales y los servidores pblicos que realizan labor de auditora, sern resueltas en lo posible dentro del curso del proceso de auditora. De subsistir las opiniones divergentes se harn constar en el informe respectivo. 7. Notificacin inicial. El cumplimiento del debido proceso en auditora comienza con la Notificacin de inicio, sobre el carcter, alcance y fines del procedimiento, dar intervencin y tener como parte a los interesados, previniendo a los servidores o ex servidores, vinculados con las operaciones a examinar y a los terceros conocidos vinculados a tales operaciones, que dicho proceso podr finalizar con el establecimiento de hallazgos que derivan responsabilidades administrativas, civiles o presuncin de responsabilidad penal.

II. AMBITO DE APLICACIN DE LA NORMA
La NAGUN 2.70 y su nota prctica NAGUN 2001, son de aplicacin obligatoria para todos los auditores gubernamentales y servidores pblicos que realizan labor de auditora en las instituciones y organismos del Estado. Entendindose por stos los que participan en auditoras realizadas por: 1. Las Contralora General de la Repblica, 2. Unidades de Auditora Interna de los entes estatales, 3. Firmas de Contadores Pblicos, delegadas para realizar auditoras en entes estatales. III. NORMAS PRCTICAS DEL DEBIDO PROCESO
Las diligencias del debido proceso de auditora debern realizarse sobre la base de las siguientes normativas y procedimientos: 1. Notificacin de Inicio: Al realizar la notificacin inicial se deber considerar lo siguiente: a) El Auditor Encargado o Asesor Legal durante la etapa de ejecucin tcnica de la auditora, deber elaborar y enviar las notificaciones de inicio de auditora a los anteriores y actuales servidores pblicos de la Entidad que se audita que estuvieron y hayan estado vinculados con las operaciones sujetas a examen y a los terceros conocidos relacionados con tales operaciones. b) Las formalidades de toda notificacin se harn de forma personal ajustndose a los procedimientos y requisitos que establece el Cdigo de Procedimiento Civil. Esto implica notificaciones en el domicilio del interesado, o por correo certificado, telegrama con acuse de recibo. c) Cuando no se haya sealado domicilio o se ignore su paradero o se tratare de notificar a los herederos del interesado, la notificacin se har mediante una publicacin mediante tres das consecutivos en un medio de comunicacin escrito de circulacin nacional.

d) En caso de que los servidores o ex-servidores y terceros vinculados a las operaciones auditadas, hubieren fallecido, la notificacin se efectuar a sus herederos, quienes podrn acreditar un representante para el efecto. e) Para el trmite de Notificaciones de Inicio de auditora los Asesores Legales debern recibir del Auditor Encargado las listas de los servidores, ex-servidores y terceros conocidos vinculados con las operaciones objeto de auditora, indicando nombre, cargo, fecha de ingreso al mismo y de retiro de ser aplicable; as como la relacin con las operaciones auditadas, de las personas naturales o jurdicas vinculadas. En caso de ex-servidores y terceros relacionados con el caso, deber indicar adems direccin y nmero de telfono. f) El Auditor Encargado o Asesor Legal acreditados debern segn sea el caso, efectuar las notificaciones de inicio conforme modelo sealado en Anexo 1, adjunto; en un plazo no mayor de tres das hbiles. g) Cuando en el proceso de auditora aparecieren nuevas personas vinculadas con las actividades sujetas a la auditora, se les notificar de inmediato la acreditacin del proceso y el estado en que se encuentra, su intervencin en el proceso y se pondr a su disposicin los papeles de trabajo para garantizar el debido proceso. A este efecto ser responsabilidad del Auditor Encargado informar al Asesor Legal los datos de la vinculacin de nuevas personas y proveer de la informacin relacionada en el inciso e) de este numeral. 2. Acceso a la informacin. Los interesados en todo momento tendrn acceso a la informacin que radica en los papeles de trabajo, podrn solicitar copias A su Costa, y podrn solicitar se incorpore en la misma documentacin pertinente al objeto, alcance, y perodo del proceso de auditora. A tal efecto debern cumplirse los siguientes trmites: a) El interesado deber solicitar por escrito o verbal audiencia para tener acceso a papeles de trabajo y documentos relacionados con la auditora, o efectuar consultas sobre el proceso de auditora. b) Tramitar y resolver las peticiones de los auditados dejando debida constancia de ello para no crear estado de indefensin, mediante documento escrito que indique da y hora en que ser atendido as como los nombres y cargos de los miembros del equipo de auditora que estar presente en la audiencia concedida. c) Los interesados en el trmite de audiencia para acceso a papeles de trabajo, sern atendidos por el Auditor Encargado o Asesor Legal, y se deber levantar Acta de dicho trmite y del detalle de la informacin reproducida a Costa del interesado, si ste solicitare copias de documentos.

3. Declaraciones testimoniales y entrevistas. Los Auditores Gubernamentales y los servidores pblicos que realizan labor de auditora podrn hacer comparecer a las personas vinculadas con las operaciones auditadas, para brindar testimonio de tales hechos. Los requerimientos de ste trmite son los siguientes: a) El Auditor Encargado preparar la lista de los servidor es, ex-servidores y terceros conocidos relacionados con las operaciones objeto de auditora, sealando las operaciones a investigar para efectos de aclarar las dudas que el auditor pueda tener al respecto, indicando nombre, cargo, y hecho relacionado; adems debern proveer las preguntas de carcter tcnico, aplicables. Una vez preparadas las preguntas, estas debern ser analizadas o revisadas por el Asesor Legal a fin de que dicha pregunta no sea incriminatoria, inquisidora, quien podr modificar o incorporar preguntas segn estime conveniente. El Auditor Encargado podr incorporar al pliego de preguntas interrogantes de los especialistas acreditados sobre situaciones que requieran de su aclaracin. b) El Auditor Encargado o Asesor Legal firmar y remitir las citatorias que correspondan para la toma de declaraciones. c) El Auditor Encargado o Asesor Legal acreditado, recibirn las declaraciones testimoniales de acuerdo con lo estipulado en el arto.80 de la Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica. d) Los declarantes podrn hacerse asesorar y acompaar por abogados y tcnicos pertinentes que l o ella estime conveniente, para lo cual no se le puede mermar ese derecho. e) Las evidencias testimoniales deben constar en medios escritos y sern firmados por el Auditor Encargado, Asesor Legal y del declarante. f) El equipo de auditores, Asesor Legal debern analizar minuciosamente el contenido de dichas declaraciones testimoniales y efectuarn cualquier diligencia para mejor proveer, segn se considere pertinente. g) El Auditor Encargado o Asesor Legal dispondrn de 10 das hbiles para: Citar, recibir y analizar las declaraciones testimoniales, con excepcin de los das que impliquen las reprogramaciones que autorice el Director General de Auditora a solicitud de parte.

4. Constante comunicacin con los auditados. Durante el proceso de auditora los auditores gubernamentales y servidores pblicos que ejercen labor de auditora debern mantener constante comunicacin con los servidores y exservidores de la entidad u organismo auditado y con los terceros conocidos relacionados con la actividad u operaciones examinadas, en la medida de que los hallazgos o debilidades y deficiencias sean detectados, a fin de obtener durante el proceso de auditora las pruebas, documentos de descargue o aclaraciones sobre los hallazgos, dndole oportunidad de presentar pruebas documentadas o verbales. 5. Opinin del Asesor Legal. Durante el proceso de la auditora se deber obtenerse la opinin por escrito del asesor legal, respecto de las consultas solicitadas por el Auditor Encargado, Auditor Supervisor o Especialista y que vincule el alcance de la auditora, para ello se deber realizar lo siguiente: a) El Auditor gubernamental debe ejercitar su juicio profesional para sustentar de manera adecuada la cantidad y tipo de evidencia necesaria para sustentar los hallazgos. b) La documentacin que constituye evidencia necesaria para una accin legal deber ser certificada por un Notario Pblico. La asistencia legal es importante para cumplir los requerimientos formales y jurdicos 6. Comunicacin de Resultados. Una vez delimitados las debilidades y/o excepciones, as como los hallazgos que pueden derivar responsabilidades, los auditores gubernamentales, debern dar a conocer los resultados preliminares de auditora. Procedimiento que puede realizarse bajo las siguientes modalidades: a) Discusin de resultados de auditora de los hallazgos de control interno que no derivan responsabilidad, b) Resultados de auditora con hallazgos que pueden derivar responsabilidades, se debern efectuar adicional a la discusin de las deficiencias, segn el inciso anterior, las notificaciones individuales de los hallazgos de auditora. 7. Discusin de Informe de Auditora. La discusin de resultados preliminares de las debilidades o deficiencias encontradas deber efectuarse previa remisin del informe borrador respectivo, considerando los siguientes procedimientos:
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a) El equipo de auditora proceder a presentar el informe borrador para discusin a la mxima autoridad del ente auditado, previa revisin del Supervisor designado, y aprobacin del Responsable de Departamento o Delegado, en el caso de auditoras realizadas por la Contralora General de la Repblica; auditor Interno o Socio gerente de Auditora en el caso de las Firmas de Contadores Pblicos. b) Una vez autorizado el informe borrador se deber remitir al titular de la entidad, delimitando el da y hora fijada para la entrevista. c) El da de la entrevista se deber levantar acta de los resultados en la que conste los participantes en la reunin, fecha y hora de inicio y finalizacin as como la aceptacin del informe. Se podrn adjuntar los comentarios escritos de los funcionarios correspondientes. 8. Notificacin de Hallazgos de auditora. Las notificaciones de hallazgos deber realizarse en forma individual a cada servidor o servidor pblico y los terceros conocidos relacionados con las operaciones que pueden dar lugar a determinacin de responsabilidades; para tal efecto se deber cumplir los siguientes procedimientos: a) Una vez finalizado el trabajo de campo y el Auditor Encargado determine los hallazgos que pueden derivar responsabilidad, ste deber redactarlos y remitirlos al Asesor Legal, para su anlisis, revisin de papeles de trabajo respectivos, y evacuacin de consultas, para verificar la legalidad y procedencia de los mismos, todo de acuerdo con las evidencias obtenidas durante el trabajo de campo y las leyes y normas que correspondan. b) El Asesor Legal una vez analizados los hallazgos de auditora lo remitir al Coordinador Jurdico para su revisin, luego se proceder a emitirlos en firme, para que sean firmados, tanto por el Auditor Encargado y Asesor Legal, rubricados por el supervisor y director, posteriormente sern rubricados por el Coordinador Jurdico, para sus respectivas notificaciones; para lo cual dispondr de 2 das hbiles. c) La notificacin se har atendiendo lo establecido en el cdigo civil, en el domicilio sealado por los afectados, y en horas hbiles. d) Los hallazgos provisionales, indicarn en forma clara, con los detalles y datos necesarios los hechos determinados, sealando la norma violentada, los efectos de la operacin o actividad cuestionada, as como la indicacin que tales hechos podran dar lugar a determinar responsabilidades sealadas en la Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica.
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e) Los hallazgos provisionales, debern indicar el trmino que dispone el notificado para responder los hallazgos el cual ser de ocho (8) das, ms el trmino de la distancia en caso de ser aplicable. Los das sealados se computarn como das hbiles. f) Los notificados durante le trmino antes citado podrn solicitar prrroga para contestar los hallazgos, lo que podr ser concedido por un trmino no mayor de ocho das. La prrroga deber ser solicitada por escrito y dentro del trmino de los ocho das contados a partir de la fecha de notificacin. El cmputo de los das se efectuar conforme lo establecido en el inciso anterior. g) El Auditor Encargado o Asesor legal debern tramitar y resolver las peticiones de los auditados dejando debida constancia de ello para no crear estado de indefensin. h) Recibidas las contestaciones de hallazgos y documentacin acompaada, tanto el Auditor Encargado como el Asesor Legal procedern a su inmediato anlisis Posteriormente se proceder a emitir un dictamen tcnico-legal conclusivo y motivado del anlisis realizado. Para tal efecto dispondr de tres (3) das hbiles para el anlisis de contestaciones de hallazgos. i) A peticin del o los auditados, se podrn recibir documentos y respuestas de hallazgos despus de vencido el trmino para contestar hallazgos, a efectos de mejor proveer. 9. El Asesor Legal deber elaborar el expediente administrativo, conformado y foliado, segn lo establecido en la Ley de lo Contencioso Administrativo, que contenga las evidencias del cumplimiento de las garantas del debido proceso. Se excepta de la obligacin de elaborar este expediente a las Firmas de Contadores Pblicos.
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NAGUN 7001 ORIENTACIONES PARA LA AUDITORIA DE LA EJECUCIN PRESUPUESTARIA
NOVIEMBRE, 2008

FUNDAMENTOS
Esta Nota de Prctica proporciona orientaciones suplementarias a los auditores gubernamentales y servidores pblicos que realizan labores de auditora, sobre la Auditora a la Ejecucin presupuestaria. Esta Nota de Prctica es de aplicacin conjunta con las Normas Generales aplicables al Auditor y las Normas Generales relacionadas con el trabajo de auditora, y entra en vigor en la misma fecha que las Normas de Auditora Gubernamental de Nicaragua. La auditora de ejecucin al presupuesto puede variar en base a las circunstancias y objetivo que se pretende examinar de la gestin del presupuesto, que puede ser: a) Sobre la razonabilidad de los estados presupuestarios, el marco legal del presupuesto general de la Repblica, del presupuesto municipal, de conformidad a las normas de contabilidad gubernamental, Ley y Normas de Ejecucin presupuestaria; b) de la gestin global y c) parcial (especial) de los procesos ejecutados por los programas y/o proyectos. En tal sentido dada las caractersticas en las que puede ser auditada la ejecucin del presupuesto, se hace necesario dotar a los auditores gubernamentales y servidores pblicos que ejercen labor de auditora, de elementos y orientaciones prcticas sobre el tema, que permita la planeacin, ejecucin y reporte, de forma eficaz y eficiente.
AUDITORIA A LA EJECUCIN PRESUPUESTARIA

Consiste en el examen y evaluacin de calidad de la informacin presupuestaria, metas y objetivos presupuestarios, con el objetivo de medir la razonabilidad de los estados presupuestarios, el cumplimiento de metas y objetivos, la calidad e impacto de los recursos pblicos destinados a las funciones, actividades y proyectos, respecto al cumplimiento de metas programadas. La auditora a la ejecucin presupuestaria examina los flujos de presupuesto y realizacin de las metas actividades y los proyectos, a fin de detectar las desviaciones y recomendar su correccin.

Contenido de la Nota de Prctica La Nota de Prctica proporciona orientaciones adicionales para los auditores gubernamentales y servidores pblicos que realizan labor de auditora en relacin con: 1. Introduccin 2. mbito de aplicacin 3. Alcance de la Auditora a la ejecucin presupuestaria 4. Objetivos 5. Mtodos y procedimientos aplicables al proceso de Planeacin, Ejecucin e Informe de auditora

INDICE
I. II. III. IV. V. Introduccin mbito de Aplicacin Naturaleza, Alcance y Objetivos Normas de la Auditora de Ejecucin Presupuestaria Mtodos y prcticas de auditora 1. 2. 3. Planeacin Ejecucin Informe de auditora 4 5 5 7 7 8 12 12
I. INTRODUCCION El Consejo Superior de la Contralora General de la Repblica considera oportuno y conveniente dictar esta Nota prctica identificada como NAGUN 7001, para dotar a los auditores gubernamentales y servidores pblicos que realizan labor de auditora, de los lineamientos, y orientaciones sobre la ejecucin de las Auditoras Presupuestarias. La importancia de contar con una nota prctica que oriente el accionar y alcance de la auditora presupuestaria, es la de responder a la necesidad cada vez ms creciente de disponer de informacin sobre en que utiliza el Estado los impuestos e ingresos que recibe, como ejecuta esos gastos en su gestin gubernamental y cual es el rendimiento de su operatividad. La Nota prctica NAGUN 7001 presenta un enfoque moderno de la auditora a la ejecucin presupuestaria del sector pblico que incluye entidades financiadas con el presupuesto general de la Repblica, municipalidades y entes autnomos: Proporciona un marco terico y la metodologa para auditar los estados presupuestarios y la gestin presupuestaria con alcances globales o parciales de acuerdo a las necesidades prcticas y objetivos de la auditora. La Nota de Prctica NAGUN 7001 describe la naturaleza, alcance, definicin y objetivos, as como el campo de accin, propsitos y enfoque de la auditora presupuestaria. Por el alcance y objetivos de la auditora presupuestaria se ha considerado como auditora especializada, debido a que las circunstancias varan en funcin del objetivo que se pretende al examinar de la gestin del presupuesto, la auditora puede ser: a) Financiera y de Cumplimiento sobre la razonabilidad del Informe de Liquidacin financiera y fsica del Presupuesto General de la Repblica. Presupuesto Municipal. b) De gestin para determinar eficacia, economa y eficiencia en el manejo de los recursos, y c) Especial de los procesos ejecutados por los programas y/o proyectos, o de renglones especficos de la estructura presupuestaria.

II. AMBITO DE APLICACIN DE LA NORMA La NAGUN 7001 es de aplicacin obligatoria para todos los auditores gubernamentales y servidores pblicos que realizan labor de auditora en las instituciones y organismos del Estado. Entendindose por stos los que participan en auditoras realizadas por: a) Las Contralora General de la Repblica, b) Unidades de Auditora Interna de los entes estatales, c) Firmas de Contadores Pblicos, delegadas para realizar auditoras en entes estatales. La NAGUN 7001, aplicacin conjunta con las Normas Generales aplicables al Auditor y las Normas Generales relacionadas con el trabajo de auditora, al realizar una Auditora a la Ejecucin Presupuestaria. III. NATURALEZA, ALCANCES Y OBJETIVOS La naturaleza de la auditora de ejecucin presupuestaria est vinculada al buen juicio del auditor en las circunstancias, vara en dependencia de los objetivos y tipo de auditora que se realice, por lo que su naturaleza puede ser a) Financiera sobre los estados presupuestarios, b) De gestin sobre la eficacia, economa y eficiencia, o c) Especial sobre determinados renglones del clasificador de gastos, programas, o proyectos, que realiza una entidad. De conformidad a sus alcances evala y examina la gestin del presupuesto, las funciones y procesos desde la perspectiva de cumplimiento de objetivos y metas, y la razonabilidad de sus estados financieros e informes complementarios. Los objetivos de la Auditora a la Ejecucin Presupuestaria son: 1. Objetivo General El objetivo de una auditora de ejecucin presupuestaria es opinar sobre la razonabilidad con que se presentan los estados o informes presupuestarios, el marco legal del presupuesto de la repblica, y el cumplimiento de metas y objetivos, de conformidad a las normas de contabilidad gubernamental, Ley y normas de ejecucin presupuestaria.

2. Objetivos Especficos La auditora a la ejecucin presupuestaria persigue los siguientes objetivos especficos, segn la naturaleza de la auditora de que se trate: a) Evaluar la consistencia y confiabilidad de la informacin financiera, b) Establecer el grado de cumplimiento de las leyes y disposiciones presupuestarias, c) Verificar el logro de objetivos y metas fsicas de las actividades , programas y proyectos, supervisin y control de las mismas, d) Emitir dictamen de la informacin presupuestaria, e) La medicin financiera y de los resultados presupuestarios, f) Comparacin de resultados con autorizaciones presupuestarias y metas fsicas,
g) Anlisis de los desvos e identificacin de las causas h) Evaluar el proceso de planeacin estratgica, coordinacin y control, i) Evaluar los planes de desarrollo, polticas, normas y estrategias establecidas y su cumplimiento.
Campo de accin y propsitos La auditora a la ejecucin Presupuestaria se aplica a la gestin de presupuesto, en las estructuras, funciones y procesos establecidos en una entidad, con los siguientes propsitos: 1. Proveer las bases de informacin para las distintas reas para la toma de decisiones. 2. Adoptar medidas correctivas sobre las desviaciones detectadas. 3. Mejorar la calidad de la gestin gubernamental, a travs de la mejora continua en los procesos internos. 4. Asegurar un desarrollo sustentable de las entidades gubernamentales mediante el uso racional, eficiente y eficaz, de los escasos recursos que disponen.

IV. NORMAS DE LA AUDITORIA DE EJECUCIN PRESUPUESTARIA La auditoria a la ejecucin del presupuesto se debe realizar en base a las Normas de Auditora Gubernamental, as como otras normas profesionales que rigen la materia, emitidas por la Contralora General de la Repblica. NORMAS OBJETIVO Y ALCANCE
Normas de Auditora Gubernamental Establecen los principales criterios tcnicos para de Nicaragua (NAGUN) sistematizar la ejecucin de las auditoras gubernamentales. Manual de Auditora Gubernamental Determina los procedimientos, y guas para la (MAG) ejecucin de los diferentes tipos de auditora Normas Tcnicas de Control Interno Rige los principios y establece regulaciones sobre la para el sector Pblico (NTCI) administracin de los sistemas de control interno que deben imperar en las entidades del Estado. Cdigo de tica de los auditores Establece las normas de conducta profesional de los gubernamentales auditores gubernamentales en su actividad y funciones de auditora. Notas prcticas o directrices emitidas Orientaciones la prctica sobre la auditora de por la Contralora General de la ejecucin presupuestaria de manera particular. Repblica NAGUN 7001 V. METODOS Y PRACTICA DE AUDITORIA La metodologa constituye los distintos pasos a seguir durante el proceso de auditora y est sujeta al buen juicio profesional del equipo de auditora designado, y permite aplicar sistemticamente los mtodos o tcnicas de auditora en la ejecucin y documentacin de la auditora. A continuacin se presenta el proceso metodolgico de la auditora presupuestaria que comprende tres fases: Planeacin, Ejecucin y Comunicacin de Resultados.

SUB COMPONENTES ETAPAS I. Planeacin Previa Revisin de antecedentes Revisin de informacin disponible en la base de datos de la CGR sobre el SIGFA Anlisis Situacional Definicin de objetivos Especifica Definicin de objetivos Alcance Programas de auditora Personal designado Presupuesto Cronograma II. Ejecucin Trabajo de Acreditacin Campo Requerimientos de Informacin Revisin y evaluacin Examen de la documentacin Documentacin de hallazgos Redaccin de hallazgos III. Comunicacin Informe Revisin de informe de Resultados preliminar Discusin de Hallazgos Notificacin de Hallazgos que pueden generar responsabilidades Anlisis de las respuestas Redaccin y revisin del Informe Final de Auditora 1. Planeacin de Auditora La planeacin de la auditora es un proceso que inicia con la obtencin de informacin necesaria para desarrollar una estrategia general para la conduccin de la auditora y termina con la elaboracin de los programas de auditora. La planeacin se extiende durante el proceso de la auditora por circunstancias particulares que puedan afectar el ejercicio del proceso de auditora, lo que debe ser debidamente documentado. Durante este proceso de planeacin el Auditor Gubernamental deber realizar lo siguiente: 8 FASES PRODUCTO Comprensin Entidad de la
Memorandum Planeacin
de
Papeles de trabajo informe preliminar
Informe aprobado por el Consejo Superior CGR

a) Actualizacin de su conocimiento y comprensin de la entidad, actividades que realiza, control interno y las disposiciones aplicables que le permitan evaluar el nivel de riesgo de auditora. b) Estudio y revisin del archivo permanente de la entidad, y de los informes de auditora interna. c) Obtencin de informacin sobre presupuesto aprobado, ejecucin del presupuesto, desembolsos efectuados, transferencias recibidas, proyectos, entre otros; disponible en la base de datos del servidor conectado al SIGFA en el departamento de Presupuesto e Inversiones de la Direccin General de Auditoras. d) Anlisis de las potenciales reas de riesgo que le permitan programar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos a aplicar. e) La planeacin debe ser estratgica. Participativa y proactiva, es decir con la participacin de todos los miembros del equipo de auditora asignado. f) Comprensin de la entidad que consiste en el conocimiento de la misin, visin, fines, funciones, presupuesto, contabilidad y auditora interna de la entidad. Comprensin de los principios contables aplicables, cambios ocurridos en las polticas que afecten la entidad. Esto se logra travs del estudio general de su marco legal, operaciones principales y de las diferentes etapas del presupuesto. Los auditores designados debern estudiar y revisar informacin sobre: Base legal aplicable a la Entidad Organizacin, misin y objetivos Plan Estratgico y Plan Operativo Anual Rol dentro de la actividad gubernamental Leyes, reglamentos, manuales aplicables a las reas de presupuesto sobre el desarrollo de sus actividades y operaciones. Fases del proceso presupuestario y estados financieros preparados por la entidad Procedimientos y normas del sistema integrado de administracin financiera (SIAFI) y SIGFA relacionados con la ejecucin del presupuesto.

Informacin sobre seguimiento de medidas adoptadas derivadas de informes anteriores. Documentacin en el archivo permanente de la entidad.
g) Comprensin del Control interno que permitan definir puntos dbiles o fuertes, si se cuenta con una adecuada y razonable estructura de control interno, factores internos y externos. En general se deber estudiar: Ambiente de control. Referido al ambiente que propicie el control de gestin del presupuesto y dems actividades. Factores internos y externos. Que inciden en el desempeo de la entidad o de las reas de planificacin y presupuesto, en el logro de sus objetivos y metas programadas. reas generales de revisin. Asuntos relacionados con el proceso y control del presupuesto, y el sistema integrado de informacin financiera, as como los dems relativos a la gestin del presupuesto tales como: proteccin y control de recursos, cumplimiento de leyes y normas, economa y eficiencia, evaluacin de resultados del presupuesto.
El control interno se podr evaluar a travs de: i) Cuestionarios previamente formulados que incluyan preguntas concisas y precisas acerca de las distintas etapas del proceso de gestin presupuestaria, la forma en que se manejan las transacciones u operaciones, de las personas que intervienen en su manejo, la forma en que fluyen las operaciones a travs de los puestos o lugares en que se define los procedimientos de control de las operaciones. Las preguntas sern respondidas por los funcionarios de la Entidad y se debe tomar en cuenta la necesidad de confirmar las respuestas o que el auditor compruebe la veracidad de las respuestas obtenidas, en el transcurso de la auditora. Descriptivo. Consiste en describir las diferentes actividades de los departamentos, funcionarios y empleados, y los registros que intervienen en el sistema, siguiendo el curso de las operaciones a travs de su manejo en los departamentos en evaluacin.
ii)
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iii) Flujogramas. Expone por medio grfico el flujo de la informacin y los documentos que se procesan, usando smbolos estndar que permitan su fcil interpretacin. Si el auditor utiliza flujograma elaborado por la entidad debe ser capaz de leerlo, interpretar sus smbolos y obtener conclusiones tiles respecto al sistema presentado en el flujograma.
h) En auditoras recurrentes el nfasis de la planeacin debe recaer en los cambios que haya sufrido la entidad con respecto a la ltima auditora realizada. i) Revisin Preliminar. Consiste en aplicar las pruebas preliminares a los controles implementados en el proceso o fases del presupuesto, ciclo de ingresos y egresos del presupuesto, as como de los sistemas administrativos involucrados en la gestin del mismo. Memorandum de Planeacin. Con la informacin suficiente y en base a los establecido en la NAGUN 2.20 Planeacin Especfica, numeral 6.
j)
k) Programas de Auditora. El programa de auditora se elaborar con adaptacin de las necesidades de la entidad bajo examen. Entre otros, debern contemplar procedimientos para : Estudiar y evaluar el control interno del rea de presupuesto, como parte del examen y con el objeto de formarse una opinin de la efectividad del mismo, Evaluar el marco legal presupuestario a fin de determinar su consistencia y legalidad del presupuesto aprobado, Determinar si la ejecucin se ha sujetado a la normatividad respectiva mediante el anlisis del comportamiento de los ingresos y gastos, Determinar si las modificaciones presupuestarias se han efectuado de acuerdo a los mecanismos y procedimientos legales vigentes, Verificar si la evaluacin presupuestaria determina los indicadores de eficiencia, desempeo, y operacin en la ejecucin del presupuesto, Determinar el cumplimiento de entrega oportuna de la informacin al Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico, Determinar el grado de aplicacin de las recomendaciones dadas en informes de auditoras anteriores, internos y externos.
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l) Obtener informacin sobre los funcionarios, empleados y terceros conocidos relacionados con la auditora, a efectos de obtener sus datos generales, direccin, ingreso y salida del cargo, a efectos de realizar la comunicacin inicial de auditora en cumplimiento al debido proceso de auditora establecido en la NAGUN 2.70. 2. Ejecucin de Auditora En esta etapa los auditores gubernamentales desarrollarn los objetivos, aplicarn los procedimientos y las distintas actividades programadas en el plan de auditora y programas de trabajo. La evaluacin de la estructura de control interno debe efectuarse lo ms pronto posible al inicio del trabajo de campo. En el desarrollo de los objetivos previstos en el programa de trabajo se deben obtener las evidencias por cada objetivo y procedimiento planteado, a efecto de formular los hallazgos, observaciones y conclusiones, respecto a la programacin, ejecucin, control y evaluacin del presupuesto, as como del cumplimiento de las metas, actividades, proyectos u obras comprendidas dentro del Plan Operativo de la entidad. Se debern aplicar pruebas sustantivas, de control, y alternativos, para obtener las evidencias suficientes, competentes y pertinentes que respalden la calidad de la auditora y el informe respectivo. La NAGUN 2.50 establece los requisitos establecidos para la documentacin del trabajo de auditora en torno a las evidencias obtenidas para sustentar las opiniones, comentarios y recomendaciones sobre una base objetiva, y las responsabilidades, obligaciones y requisitos, respecto a la organizacin de los papeles de trabajo de auditora. 3. Informe La comunicacin de resultados es el proceso mediante el cual una vez definidas las debilidades, excepciones, irregularidades, y establecida la opinin sobre los estados o informes presupuestarios, se debe dar a conocer a los servidores y ex servidores pblicos relacionados con las operaciones auditadas. Al respecto la NAGUN 2.70 establece los criterios y normas aplicables a la comunicacin de resultados, y la NAGUN 2001, Nota prctica de la NAGUN 2.70 establece las orientaciones y procedimientos a realizar en esta etapa a efectos de cumplir el debido proceso de auditora. Adicionalmente se deber considerar lo siguiente:
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a) Cumplimiento de los requisitos establecidos para la redaccin de los hallazgos indicados en la NAGUN 2.80 en lo relacionado a los Atributos de los Hallazgos, cualidades y aprobacin del informe.
b) Para efectos de la comunicacin de resultados se considerar la materialidad o importancia relativa, la competencia vinculada al servidor o exservidor pblico, as como su redaccin en lenguaje claro y sencillo, que refiera su contenido en forma objetiva, concreta y precisa.
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CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

NORMAS DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

MANAGUA NICARAGUA NOVIEMBRE, 2008

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPBLICA INDICE

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CONTRALORIA GENERAL DE LA REPBLICA INTRODUCCIN

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CONTRALORIA GENERAL DE LA REPBLICA POSTULADOS BSICOS

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2. NORMAS GENERALES RELACIONADAS CON EL TRABAJO DE AUDITORIA

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4. NORMAS DE AUDITORIA OPERACIONAL O DE GESTION

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