JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA - COMENTARIOS Y ANOTACIONES

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA
COMENTARIOS Y ANOTACIONES

Es el Contrato de Comodato prueba

suficiente para la sustentacin de gasto?
TRIBUNAL FISCAL
RTF
: 01989-4-2002
PROCEDENCIA : Tacna
Demandantes
:
Demandados
:
Materia
:
Fecha de Res.
:
Fecha de publicacin :
Criterio adoptado :

Base legal

No aplicable
No aplicable
Impuesto a la Renta
Lima, 12 de abril de 2008
No aplicable
No es necesario que un vehculo entregado en comodato est registrado en el Libro
de Inventario y Balances para poder deducir los gastos incurridos en l por consumo
de gasolina y lubricantes. Sin embargo, es necesario acreditar la causalidad de tales
gastos.
: Ley del Impuesto a la Renta: Artculo 37, inc. q).

Resumen:
En el siguiente caso, el Tribunal Fiscal desarrolla los requisitos que debe tener en cuenta
un contrato de comodato a fin de que se pueda acreditar como gasto, es por ello que
se exige que dicho contrato, en primer lugar, debe tener fecha cierta, lo cual acredita de
manera fehaciente ante la Administracin Tributaria los plazos en los cuales el contrato
ha venido ejecutndose.

RESOLUCIN
RTF. N 01989-4-2002 LIMA
Expediente N : 1440-2000
Asunto
: Impuesto a la Renta
Procedencia : Lima
Fecha
: Lima, 12 de abril de 2002
VISTA la apelacin interpuesta por () contra la Resolucin de Intendencia N 115-4-02070/
SUNAT emitida el 25 de febrero del 2000 por la Intendencia Regional Tacna de la Superintendencia
Nacional de Administracin Tributaria, que declar procedente en parte el recurso de reclamacin

Agosto de 2008

297

Es el Contrato de Comodato prueba suficiente para la sustentacin de gasto?

contra la Orden de Pago N 113-01-0002446

por Impuesto a la Renta del ejercicio gravable
1998.
n

Considerando:

Que de la Declaracin del Impuesto a la Renta

del ejercicio gravable 1998, presentada mediante formulario 172 N 000430167 se aprecia que
la recurrente consign en la casilla 323 costo de
ventas la suma de S/. 517,560.00, en la casilla
301 existencias el importe de S/. 30,322.00, en
la casilla 139 saldo a favor del fisco la suma de
S/. 14,569.00;
Que posteriormente, mediante Formulario
172 con N 00040799 presentado el 17 de junio
de 1999, la recurrente rectific la referida Declaracin del Impuesto a la Renta incrementando el
costo de ventas a S/. 535,560.00, disminuyendo
las existencias a la suma de S/. 12,321.00 y por
ende reduciendo el saldo a favor del fisco a la
suma de S/. 9,169.00;
Que la Administracin efectu la verificacin
correspondiente, reparando la Factura de compra N 001-0536 incluida como costo de ventas,
adems de gastos por combustibles y lubricantes, por consumo de Telfono y gastos ajenos al
giro de negocio;
Que respecto al primer reparo, cabe indicar
que si bien la factura N 001-0536 emitida por
la empresa Gestin & Sistemas SRL., ascendente
a S/. 3,150.00 fue deducida por el auditor del
costo de ventas, tambin fue adicionada al total de gastos declarados por la recurrente por
el ejercicio 1998 a fin de determinar la renta
imponible, con lo que tal reparo no ha tenido
incidencia en la determinacin del tributo;
Que la Administracin repara facturas emitidas por los proveedores Rimaza Gnecco & Ca
S.C., Mobil Oil del Per S.A., Lisandro Nieves
& Ca, Leandro Gonzalo Carita, Municipalidad
Provincial de Tacna, y Servicios Melsa EIRLtda.
Por compra de gasolina y la de COM. E. IMP.
EIRL., por aceite y filtro, debido a que la recurrente no consigna en sus inventarios vehculo
alguno, as como debido a que el Contrato de
Comodato presentado por la recurrente no se
encuentra legalizado ante Notario Pblico, sien-

298 Agosto de 2008

do del caso sealar que si bien es cierto que el

hecho que un vehculo no figure en el Libro de
Inventarios y Balances no conlleva necesariamente a que no pueda deducirse como gasto
adquisiciones como gasolina y lubricantes, tambin lo es que en el presente caso, no se ha acreditado fehacientemente la causalidad del gasto,
esto es, que el vehculo haya sido utilizado en
las operaciones de la empresa, considerando
que nicamente adjunta un contrato privado
que carece de fecha cierta y ha sido realizado
con un familiar directo del gerente de la recurrente, sin haber presentado prueba adicional
alguna;
Que respecto a los reparos por gastos de tel- 321
fono registrados a nombre de terceros, es el caso
de mencionar que si bien al igual que en el caso
anterior, la Administracin considera insuficientes los contratos de comodato presentados por
la recurrente al no encontrarse legalizados por
Notario Pblico, y carecer, en consecuencia, de
fecha cierta, tambin lo es, que en este caso,
el telfono signado con el nmero 715781 es el
que figura en el comprobante de informacin
registrada de la SUNAT como de la recurrente,
siendo que el domicilio fiscal de la recurrente es
A. Araguez N 234-Dpto. 201 y en los recibos
telefnicos materia de reparo que corresponden a los telfonos signados con los nmeros
715781 y 54-728152, figura como direccin A.
Araguez N 234- Dpto. 101, por lo que procede que la Administracin verifique si se trata de
dos inmuebles y si la recurrente tiene oficinas en
ambos y emita nuevo pronunciamiento;
Que en cuanto al reparo por gasto de telfono
celular, cabe mencionar que ste resulta razo- 322
nable, tanto por el monto, as como por cuanto
se trata de una empresa comercializadora y el
telfono es de uso del gerente de la empresa,
por lo que procede levantar el reparo;
Que dado que la recurrente se dedica a la
venta al por menor de artculos electrodomsticos, resulta razonable, que a fin de dar una
buena imagen, pueda brindar alguna atencin al
pblico ofreciendo bebidas gaseosas, lo que encuadra en el supuesto previsto en el inciso q) del
artculo 37 de la referida Ley del Impuesto a la
Renta, o apoyar a sus trabajadores en el aspecto

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA - COMENTARIOS Y ANOTACIONES

recreativo, como lo es la compra de un juguete

de camisetas, de conformidad con lo previsto en
el inciso II) del citado artculo 37; siendo que
adems los montos de los gastos en mencin
resultan razonables, procediendo levantar estos
reparos;
Que procede mantener los reparos por gastos notariales por escritura pblica, y compra de
tubo galvanizado, de conformidad con los incisos a) y d) del artculo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta, que seala que no son deducibles
los gastos pertinentes de sustento del contribuyente y sus familiares, as como las donaciones
y cualquier otro acto de liberalidad en dinero
o en especie, al no haberse acreditado que la
misma guarde relacin con las actividades de la
recurrente;
De acuerdo con el dictamen de la Vocal Flores Talavera, cuyos fundamentos se producen;
Con los vocales Flores Talavera, Mrquez Pacheco y Caller Ferreyros, a quien llamaron para
completar Sala.
n

RESUELVE:

DECLARAR NULA E INSUBSISTENTE la Resolucin de Intendencia N 115-4-02070/SUNAT de fecha 25 de febrero del 2000, debiendo
que la Administracin emitir nuevo pronunciamiento conforme a lo indicado en la presente
Resolucin.
REGSTRESE, COMUNQUESE Y DEVULVASE a la Intendencia Regional Tacna de la
Superintendencia Nacional de Administracin
Tributaria, para sus efectos.

Intendencia Regional Tacna de la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria,

que declar procedente en parte el recurso
de reclamacin contra la Orden de Pago N
113-01-0002446 por Impuesto a la Renta del
ejercicio gravable 1998.
n

Argumentos de la recurrente:

Indica que la Administracin efecto reparos a su declaracin del Impuesto a la Renta

del ejercicio gravable 1998, por la factura N
001-0536 emitida por Gestin & Sistemas S.R.L.
ascendente a S/. 3,150.00 al considerar que corresponde a un gasto de alquiler y no a la compra de mercadera, adicionndola a su renta
neta imponible.
Seala asimismo, que se le efectuaron reparos por gastos por combustible y por consumo
telefnico, no obstante lo cual, segn refiere,
aqullos han sido utlizados en las operaciones
comerciales de su empresa; encontrndose sustentados mediante los contratos de comodato
correspondientes, y que si bien stos fueron observados por la Administracin por no estar legalizados notarialmente al considerar que por ello
no demostraban la preexistencia de los mismos,
aqulla debi verificar si las lneas telefnicas
asignadas con Ns 728152 y 715781 a nombre
de Manuel Viacava Menndez el telfono celular 658015 a nombre de Freddy Viacava Parodi
y el vehculo de placa N AK-6969 a nombre de
Katia Viacava Parodi, se encontraban en las instalaciones del local comercial y, de ser el caso,
si stos fueron utilizados para sus actividades
comerciales o para su uso particular.

Expediente N : 1440-2000
Dictamen
: Vocal Flores Talavera
Interesado
Asunto
: Impuesto a la Renta
Procedencia : Tacna
Fecha
: Lima, 12 de abril de 2002

Finalmente alega que el Reglamento de Comprobantes de Pago aprobado mediante Resolucin de Superintendencia N 018-97/SUNAT,
vigente en el ejercicio 1998, no exiga, la legalizacin de los contratos, y que el Reglamento
de Comprobantes de Pago N 007-099/SUNAT,
que slo exige para los casos de arrendamiento,
no as para los casos de comodato.

Seor:

Interpone recurso de apelacin contra la

Resolucin de Intendencia N115-4-020/SUNAT emitida el 25 de febrero del 2000 por la

Seala que la verificacin de la declaracin

rectificatoria del Impuesto a la Renta del ejercicio
gravable 1998 y de sus libros contables y docu-

Argumentos de la Administracin:

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299

Es el Contrato de Comodato prueba suficiente para la sustentacin de gasto?

mentacin pertinente comprob que en el mes

de noviembre de 1998, la recurrente contabiliz
errneamente como compra de mercadera la
factura N 001-0536 emitida por Gestin & Sistemas S.R.L. del 18 de noviembre de 1998 por
un importe de S/.3,150.00, no obstante ser ste
un gasto del ejercicio, toda vez que aqulla est
referida al alquiler de tres computadoras (fjs. 61).
Tambin observa gastos de administracin referidos a combustible, lubricantes y consumo de
telfono debido a que la recurrente no tena registrado el vehculo en el Libro de Inventarios y los
recibos de telfono no se encontraban a nombre
de la empresa, incumpliendo con lo dispuesto por
el artculo 37 reparando tambin otros gastos referidos a la compra de gaseosas, jugos, testimonio de escrituras, chompas deportivas y filtros y
aceites por encontrarse la recurrente dentro de los
supuestos establecidos por los incisos a) y d) del
artculo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Agrega que emiti el Requerimiento de Sustentacin de Reparos N 26-NI0400, en la cual solicita a la recurrente que sustente los referidos gastos.
En respuesta, la recurrente presenta tres contratos
de comodato pretendiendo sustentar aquellos gastos observados; no obstante lo cual, del anlisis
a los contratos de comodato, se observa que los
mismos no se encontraban legalizados ante Notario Pblico, con lo que se pudiese demostrar la
preexistencia de los mismos, agregando que los
mismos han sido celebrados con familiares del
titular y con el gerente de la empresa y, que finalmente no se ha demostrado que los bienes o recursos hayan sido utilizados por la recurrente, por
lo que procede reparar los gastos por consumo de
combustible y de servicio de telefona fija.
n

Anlisis:

De la Declaracin del Impuesto a la Renta

del ejercicio gravable 1998, presentada mediante formulario 172 N 000430167 (fjs folio 8) se
aprecia que la recurrente consign en la casilla
323 - costo de ventas - la suma de S/.517,560.00
en la casilla 301 - existencias - el importe de
S/.30,322.00, en la casilla 139 - saldo a favor del
fisco - al suma de S/. 14,569.00.
Posteriormente mediante Formulario 172 con
N 00040799 presentado el 17 de junio de 1999

300 Agosto de 2008

(fjs 9) la recurrente rectifica la referida Declaracin del Impuesto a la Renta, incrementando el

costo de ventas a S/.535,560.00 disminuyendo
las existencias a la suma de S/.12,321.00. y por
ende reduciendo el saldo a favor del fisco a la
suma de S/. 9,169.00
Es del caso sealar que el cuarto prrafo del
artculo 88 del Cdigo Tributario aprobado mediante Decreto Legislativo N 816, establece que
la declaracin referida a la determinacin de la
obligacin tributaria podr ser sustituida dentro
del plazo de presentacin de la misma. Vencido
ste, podr presentarse una declaracin rectificatoria, la misma que surtir efectos con su presentacin siempre que verse sobre errores materiales
o de clculo o determinen una mayor obligacin;
en caso contrario, surtir efectos luego de la verificacin o fiscalizacin de la Administracin.
En el presente caso, la Administracin efecto los siguientes reparos en la determinacin
del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable
1998:
1. Factura de compra N 001-0536 incluida
como costo de ventas.
2. Combustibles y lubricantes
3. Gastos por consumo de telfono
4. Gastos ajenos al giro del negocio
De conformidad con lo dispuesto por el artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta aprobada mediante Decreto Legislativo N 774 a fin
de establecer la renta neta de tercera categora
se deducir de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, en
tanto la deduccin no est expresamente prohibida por la Ley, correspondiendo, en consecuencia, analizar si los reparos efectuados por
la Administracin, son acordes con la norma en
referencia.
Respecto al primer resparo, si bien la recurrente manifiesta que el auditor no consider
como gasto del ejercicio la factura N 001-536
emitida por la empresa Gestin & Sistemas
S.R.L. ascendente a S/. 3,150.00, tambin lo es,
que del Anexo N 4 Determinacin de los Gastos del Ejercicio 1998 que obra a fojas 89 del
expediente, se observa que an cuando el refe-

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA - COMENTARIOS Y ANOTACIONES

rido monto de S/. 3,150, consignado en la factura N 001-0536 se deduce el costo de ventas,
se adiciona al total de gastos declarados por la
recurrente por el ejercicio 1998 a fin de determinar la renta imponible con la que no ha tenido
incidencia en la determinacin del tributo.
La Administracin repara facturas emitidas
por los proveedores Rimassa Gnecco & Ca
S.C. Mobil Oil del Per S.A. Lizandro Nieves
& Ca , Leandro Gonzalo Carita, Municipalidad
Provincial Tacna y Servicios Melsa E.I.R Ltda.
por compra de gasolina (fjs 75) y la de COM.E.
IMP. E.I.R.L. por aceite y filtro, debido a que la
recurrente no consigna en sus inventarios vehculo alguno, as como debido a que el Contrato
de Comodato presentado por la recurrente no
se encuentra legalizado ante Notario Pblico.
Es del caso sealar n obstante que si bien es
cierto que el hecho que un vehculo no figure
en el Libro de Inventarios y Balances no conlleva
necesariamente a que no pueda deducirse como
gasto adquisiciones como gasolina y lubricantes,
tambin lo es que en el presente caso, no se ha
acreditado fehacientemente la causalidad del
gasto; esto es, que el vehculo haya sido utilizado
en las operaciones de la empresa, considerando
que nicamente adjunta un contrato privado que
carece de fecha cierta y ha sido realizado con un
familiar directo del gerente de la recurrente, sin
haber presentado prueba adicional alguna.
Respecto a los reparos por gastos de telfono
celular N (59) 658015 a nombre de Freddy
Viacava Parodi por la suma de S/. 396.79 y de
los telfonos fijos Ns 54-715781 y 54-728152 de
nombre de Manuel Vizcaya Menndez por un
importe de S/. 2, 149.21, es del caso mencionar
que si bien al igual que en el caso anterior, la Administracin considera insuficientes los contratos
de comodato presentados por la recurrente al no
encontrarse legalizados por Notario Pblico, y
carece en consecuencia de fecha cierta; tambin
lo es, que en este caso, el telfono signado con
el nmero 715781 es el que figura en el comprobante de informacin registrada de la SUNAT
como de la recurrente. Es del caso aadir que el
domicilio fiscal de la recurrente que figura en el
referido comprobante de informacin registrada
es A. Araguez N 234 Dpto. 201 y en los re-

cibos telefnicos materia de reparo que corresponden a los telfonos signados con los nmeros
715781 y 54-728152, figura como direccin A.
Araguez N 234 Dpto. 101, por lo que procede
que la Administracin verifique si se trata de dos
inmuebles y si la recurrente tiene oficinas en ambos y emita nuevo pronunciamiento.
En cuanto al reparo por gasto de telfono celular, cabe mencionar que ste resulta razonable,
tanto por el monto, as como por cuanto se trata
de una empresa comercializadora y el telfono
es de uso del gerente de la empresa, por lo que
procede levantar el reparo.
Cabe mencionar que dado que la recurrente
se dedica a la venta al por menor de artculos
electrodomsticos, resulta razonable, que a fin
de dar una buena imagen, pueda brindar alguna
atencin al pblico ofreciendo bebidas gaseosa, lo que encuadra en el supuesto previsto en
el inciso q) del artculo 37 de la referida Ley del
Impuesto a la Renta, o apoyar a sus trabajadores
en el aspecto recreativo, como lo es la compra
de un juego de camisetas, de conformidad con
lo previsto en el inciso ll) del citado artculo 37;
siendo que adems los montos de los gastos en
mencin resultan razonables, procediendo levantar estos reparos.
Finalmente es del caso sealar que procede
mantener los reparos por gastos notariales por
escritura pblica, y compra de tubo galvanizado, de conformidad con los incisos a) y d) del
artculo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta,
que seala que no son deducibles los gastos
pertinentes de sustento del contribuyente y sus
familiares, as como las donaciones y cualquier
otro acto de liberalidad en dinero o en especie,
al no haberse acreditado que la misma guarde
relacin con las actividades de la recurrente.
n

Conclusin:

Por lo expuesto, soy de opinin que este Tribunal

acuerde declarar NULA E INSUBSISTENTE la Resolucin de Intendencia N 115-4-02070/SUNAT
de fecha de 25 de febrero del 2000, debiendo la
Administracin emitir nuevo pronunciamiento conforme a lo indicado en el presente dictamen,
Salvo mejor parecer.

Agosto de 2008

301

Es el Contrato de Comodato prueba suficiente para la sustentacin de gasto?

COMENTARIO

la legalizacin de los contratos, mientras

que el Reglamento de Comprobante de
Pago, aprobado mediante Resolucin de
Superintendencia N 007-99/SUNAT y
modificatorias, solo exige la legalizacin
de los contratos en los casos que se traten
de arrendamiento y subarrendamiento,
mas no as para el contrato de comodato.

I. Criterio adoptado por el Tribunal Fiscal

No es necesario que un vehculo entregado en comodato est registrado en el Libro de
Inventario y Balances(1) para poder deducir
los gastos incurridos en l por consumo de
gasolina y lubricantes. Sin embargo, es necesario acreditar la causalidad de tales gastos.
II. Planteamiento del Problema

323

La controversia radica en la acreditacin

del gasto incurrido por el consumo de gasolina y lubricantes respecto del vehculo cedido
en comodato a favor de la empresa recurrente. La Administracin Tributaria consider
que al no figurar dicho vehculo en el Libro
de Inventario y Balances no caba deducir los
referidos gastos.
III. Argumentos
3.1 Argumento de la recurrente
La Administracin Tributaria llev a cabo
un proceso de fiscalizacin por el ejercicio
gravable 1998, luego del cual repar los
gastos de combustible y lubricantes, vinculados a un vehculo cedido a la empresa en virtud a un contrato de comodato
celebrado con un tercero. El recurrente
seala que, dichos gastos estn destinados
a las operaciones comerciales del giro de
la empresa, encontrndose sustentados
mediante el contrato de comodato.

Adicionalmente, seala el recurrente que

el Reglamento de Comprobante de Pago
aprobado mediante Resolucin de Superintendencia N 018-97/SUNAT, vigente durante el ejercicio 1998, no exiga

3.2 Argumento de la Administracin

La Administracin observa los gastos referidos a combustibles y lubricantes debido a que el recurrente no tena registrado
el vehculo en el Libro de Inventario y
Balances. A su vez, la Administracin solicita la sustentacin de los referidos gastos, para lo cual, el recurrente presenta el
contrato de comodato celebrado con un
tercero para sustentar el gasto observado.
Sin embargo, analizando el contrato de
comodato, la Administracin observa que
no se encontraba legalizado dicho contrato ante Notario Pblico y no se acredita
que el vehculo haya sido utilizado en las
operaciones de la empresa.
3.3 Argumento del Tribunal

El Colegiado determina que, el hecho

que un vehculo no figure en el Libro
de Inventario y Balances no conlleva necesariamente a que no pueda deducirse
como gasto adquisiciones de gasolina y
lubricantes destinados para el referido
vehculo. Asimismo, el Tribunal seala
que, el recurrente no acredita la fehaciencia y la causalidad del gasto, esto es,
que el vehculo haya sido utilizado en las

(1) Debe entenderse, que este hecho alude a que el vehculo no es de propiedad del recurrente.

302 Agosto de 2008

324

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA - COMENTARIOS Y ANOTACIONES

operaciones de la empresa, adjuntando

tan solo, a ttulo de prueba un contrato
privado que carece de fecha cierta el mismo que fuera celebrado con un tercero.
IV. Nuestros Comentarios
4.1 El Contrato de Comodato

325

Al respecto conviene tener en cuenta

que el Contrato de Comodato, viene a
ser un contrato regulado por el Cdigo
Civil Peruano (27.07.84) cuyo artculo
1728 a la letra lo define como sigue:
Por el comodato, el comodante se obliga
a entregar gratuitamente al comodatario un bien no consumible, para que lo
use por cierto tiempo o para cierto fin y
luego lo devuelva. Esta modalidad contractual recae sobre bien no consumible,
vale decir, aquellos que no se agotan o
extinguen en su uso, pues de lo contrario
resultara imposible fsicamente la devolucin del bien transcurrido el plazo
convenido o de cumplido cierto fin (2).
El Comodato (3) consiste pues en la entrega de bienes muebles o inmuebles, a
fin de ser usados de manera temporal, sujetos a devolucin. El agente que entrega
el bien, llamado comodante, no recibe
precio, renta ni contraprestacin alguna,
del que recibe el bien, denominado este
ltimo comodatario. (4)

326

La existencia y contenido del comodato puede acreditarse, en el mbito civil,

por cualquiera de los medios que per-

mite la ley, pero si se hubiera celebrado

por escrito, en mrito del instrumento
respectivo prevalecer sobre todos los
otros medios probatorios. As lo estipula
el artculo 1605 de Cdigo Civil, por
remisin expresa del artculo 1730 del
citado cuerpo legal.
4.2 Fecha Cierta
Sobre el particular, el Cdigo Procesal
Civil, en su artculo 245, seala que:
Un documento privado adquiere fecha cierta y produce eficacia jurdica
como tal en el proceso desde () 3. La
presentacin del documento ante notario pblico, para que certifique la fecha
o legalice la firmas. Por su parte, la Ley
N 26002, Ley del Notariado, en su artculo 97, seala lo siguiente: La autorizacin del Notario de un instrumento
pblico extraprotocolar (vgr: legalizacin de firmas, el agregado es nuestro),
realizada con arreglo a las prescripciones de esta ley, da fe de la realizacin del
acto, hecho o circunstancia, de la identidad de la personas u objetos, de la suscripcin de documentos, confirindose
fecha cierta. De acuerdo a lo glosado,
el solo hecho que el notario verifique
las firmas y la identidad de las partes
intervinientes en determinado acuerdo
son oponibles frente a terceros a partir
del momento en el cual se determina la
fecha cierta (5), pero no incide en modo
alguno en el contenido del contrato.

(2) Sin embargo, el artculo 1729 del Cdigo Civil seala que: Hay comodato de un bien consumible solo si es prestado a
condicin de no ser consumido. Es decir, admite excepcin en la medida que el bien consumible no sea consumido.
(3) Cabe preciar que los Contratos de Prstamo pueden ser clasificados, entre otros, como Prstamos de Uso (es el caso
del Comodato), o Prstamos de Consumo (como es el caso del Mutuo dinerario, vale decir, prstamo de dinero).
(4) Para mayor informacin sobre este tipo de contrato puede consultar: Informativo: Caballero Bustamante. 1era Quincena de Abril del 2003, pgina H1.
(5) Para mayor informacin puede consultar: Informativo: Es necesaria la legalizacin de documentos y de firmas ante
notario? Informativo Caballero Bustamante. En: la 1era Quincena de Agosto 2007, pgina A2

Agosto de 2008

303

327

Es el Contrato de Comodato prueba suficiente para la sustentacin de gasto?

En el mbito tributario, la obligatoriedad de legalizar las firmas de los

contratos, no se encuentra prevista
en la legislacin fiscal, salvo los contratos de arrendamiento de inmuebles, segn lo prescrito por el literal
d) del numeral 6.1 del artculo 4 del
Reglamento de Comprobantes de
Pago. Sin embargo, a pesar de su no
obligatoriedad, en los procesos de
fiscalizacin que realiza la Administracin Tributaria, sta requiere evidenciar la existencia de los contratos
celebrados.
En lnea con lo anterior, si bien es cierto, no es una regla la legalizacin de
las firmas de los contratos, somos de la
opinin que es un medio eficaz para demostrar a la Administracin Tributaria
la existencia de un contrato celebrado
entre las partes.

Finalmente, cabe preguntarse si la legalizacin de las firmas es la nica forma

de otorgar fecha cierta, consideramos
que la respuesta es negativa, para tales
efectos, conviene tener en cuenta lo
prescrito por artculo 245 del Cdigo
Procesal Civil antes referido en donde
se sealan otros medios que otorgan
fecha cierta.

As, el artculo 245 del Cdigo Procesal

Civil menciona que () Un documento
privado adquiere fecha cierta y produce
eficacia jurdica como tal en el proceso
desde:
1. La muerte del otorgante;
2. La presentacin del documento ante
funcionario pblico;
3. La presentacin del documento ante

304 Agosto de 2008

notario pblico, para que certifique

la fecha o legalice las firmas;
4. La difusin a travs de un medio pblico de fecha determinada o determinable; y
5. Otros casos anlogos.

Excepcionalmente, el Juez puede

considerar como fecha cierta la que
haya sido determinada por medios
tcnicos que le produzcan conviccin.

4.3 Principio de Causalidad

El artculo 37 de la Ley del Impuesto
a la Renta, estipula que: A fin de establecer la renta neta de tercera categora
se deducir de la renta bruta los gastos
necesarios para producirla y mantener
su fuente, as como los vinculados con
la generacin de ganancias de capital, en
tanto la deduccin no est expresamente
prohibida por esta ley. Y el ltimo prrafo del citado artculo seala que: Para
efecto de determinar que los gastos sean
necesarios para producir y mantener la
fuente, stos debern ser normales para
la actividad que genera la renta gravada, as como cumplir con criterios tales
como razonabilidad en relacin con los
ingresos del contribuyente, generalidad
para los gastos a que se refieren los incisos l) y ll) de este artculo.

De lo descrito se desprende que, la deducibilidad de los gastos en que se incurra

est condicionada al cumplimiento del
Principio de Causalidad, es decir, deber
estar orientado a que potencialmente genere ms ingresos o mantenga la fuente
que genera estos ingresos. Por ende, es
claro concluir que aquellos gastos per-

328

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA - COMENTARIOS Y ANOTACIONES

se debe contar con la debida sustentacin adicional al comprobante de pago,

situacin que se merita con la debida
documentacin(6) pudiendo consistir
ella en: cartas, contratos, acuerdos, correos electrnicos, fax, informes, etc.

sonales de los dueos, los directores,

accionistas, entre otros, como son: cenas
personales, viajes familiares, no cumplen
el Principio de Causalidad, por ende no
resultan deducibles.
4.4 Fehaciencia del gasto: su acreditacin

329

Dado que para efectos de la deducibilidad del gasto es necesario cumplir

con el Principio de Causalidad, resulta
imprescindible demostrar que dichos
gastos incurridos son indispensables
para la generacin de renta o mantenimiento de su fuente productora a travs de una debida documentacin se
trata pues, de acreditar la fehaciencia
de la operacin que motiv el gasto.
Lo anterior se ha visto reforzado por
diversos criterios jurisprudenciales; as,
podemos citar el criterio vertido en la
RTF N 2439-4-96, en la cual el Tribunal Fiscal razon como sigue: para
que un gasto sea deducible para efectos
de Impuesto a la Renta es preciso que
se encuentre demostrada su causalidad
con la generacin de la renta gravada
o mantenimiento de la fuente productora, en el caso de autos ello debe encontrarse sustentado con documentos
fehacientes, tales como comprobantes
de pago debidamente emitidos conforme al Reglamento de Comprobante de
Pago(...); documentos que acrediten el
destino del gasto; si el monto del gasto
corresponde al volumen de operaciones
del negocio; y si existe Proporcionalidad y Razonabilidad. En este sentido,
para demostrar la causalidad del gasto,

Igualmente, la RTF N 1814-4-2006

establece como criterio que (...) corresponde a la Administracin Tributaria evaluar la efectiva realizacin
de las operaciones fundamentales en
base a la documentacin proporcionada por los contribuyentes, siendo
para ello necesario, que acrediten, en
caso corresponda que los comprobantes de pago que sustenten su derecho
correspondan a operaciones reales.

De lo expresado cabe concluir que, es

necesario acreditar la fehaciencia de los
gastos incurridos, lo cual implica demostrar la necesidad de las operaciones que
sirven para producir y mantener la fuente generadora de riqueza.

4.5 Implicancias tributarias del Contrato

de Comodato para el Comodante

En muchas oportunidades personas naturales vinculadas a la empresa (como es

el caso de los socios) celebran contratos
de comodato con sta, ello con la finalidad de proporcionar activos que necesita
la empresa, sin estar ella obligada a pagar
un alquiler.

Sin embargo, si bien el comodante, persona natural, no recibe un ingreso, ello

no implica que l no genere Renta, para

(6) Cabe precisar que el Cdigo Tributario define al documento segn la Tercera Disposicin Final, que a la letra seala
lo siguiente: Entindase que cuando en el presente Cdigo se hace referencia al trmino documentose alude a todo
escrito u objeto que sirve para acreditar un hecho y en consecuencia se le aplica en lo pertinente lo sealado en el
Cdigo Procesal Civil.

Agosto de 2008

305

330

Es el Contrato de Comodato prueba suficiente para la sustentacin de gasto?

esta situacin nuestra legislacin contempla la figura de la Renta Ficta, la cual

consiste en imputar una ganancia sobre
una base cierta, cuando no existe ingresos reales y efectivos para el sujeto, como
es el caso del Contrato de Comodato.

As, el texto del literal b) del artculo

23 de la Ley del Impuesto a la Renta,
seala textualmente que son rentas de
primera categora: b) (...) se presume
sin admitir prueba en contrario, que
la cesin de bienes muebles o inmuebles distintos de predios, cuya depreciacin o amortizacin admite la
presente Ley, efectuada por personas
naturales a ttulo gratuito, a precio no
determinado o a un precio inferior al
de las costumbres de la plaza, a contribuyentes generadores de renta de tercera categora o a entidades comprendidas en el ltimo prrafo del artculo
14 de la presente Ley, genera una renta bruta anual no menor al ocho por
ciento (8%) del valor de adquisicin,
produccin, construccin o de ingre-

306 Agosto de 2008

so al patrimonio de los referidos bienes. De lo glosado se desprende que la

persona natural que entrega el bien en
comodato a la empresa, genera renta
de Primera Categora imputada por
el legislador (Renta Ficta). Debiendo
el comodante va Declaracin Jurada
Anual regularizar el impuesto de primera categora generado, aplicando
las deducciones admitidas.
V. Conclusin
Coincidimos con el criterio vertido por
el Tribunal Fiscal al afirmar que no es
una exigencia que el vehculo cedido en
comodato figure en el Libro de Inventarios y Balances para as poder deducir
los gastos de combustible y lubricantes.
Es importante destacar que lo relevante parra la deduccin de los gastos es el
cumplimiento del principio de causalidad, situacin que no fue acreditada
por el recurrente, al presentarse solo el
contrato de comodato, mas no elementos mnimos de prueba que permitirn
acreditar los gastos incurridos.