Documentos de Académico
Documentos de Profesional
Documentos de Cultura
GUIAReconocimientoy Medicionde Provisiones
GUIAReconocimientoy Medicionde Provisiones
Medicin de Provisiones,
Pasivos Contingentes y
Activos Contingentes
Asesor Prctico
2013
RECONOCIMIENTO
Y MEDICIN DE
PROVISIONES, PASIVOS
CONTINGENTES
Y ACTIVOS
CONTINGENTES
C uestiones G enerales
1. CUESTIONES PREVIAS
Sabido es que los Estados Financieros tienen
por objetivo mostrar los resultados y la situacin
financiera de una empresa a una fecha dada,
presentando para ello, las partidas de activos,
pasivos, patrimonio, ingresos y gastos en
montos ms o menos razonables. Para lograr
este objetivo, los resultados obtenidos debern
mostrar todas las condiciones existentes en la
empresa. Ello significa que en los resultados
mostrados, se deber incluir cualquier efecto de
las situaciones que podran influenciar en ellos.
Para lograr esto, el profesional contable debe
evaluar la situacin de la empresa, reconociendo
Provisiones, las cuales son entendidas de manera
general, como cuentas que expresan obligaciones
que razonablemente pueden comprometer
fondos de capital de trabajo, y que afectan de
manera directa los Estados Financieros.
En relacin a las Provisiones debemos indicar que
las mismas tienen caractersticas nicas en cuanto a
su reconocimiento, valoracin y normas aplicables,
por cuanto exigen un alto nivel de anlisis
(tratndose del reconocimiento), confiabilidad en
su determinacin (tratndose de la valoracin), y
tener un conocimiento adecuado de las diversas
normas contables y tributarias que le son aplicables.
Ante esta realidad, en el presente Asesor Virtual,
abordaremos de modo prctico, los principales
aspectos que se debern tener en cuenta para
reconocer una provisin contable, ello de
acuerdo a la NIC 37 Provisiones, Activos
Contingentes y Pasivos Contingentes". Para
estos efectos, presentaremos tambin diversas
situaciones que conllevan a su reconocimiento.
2.1. Es un pasivo
La primera caracterstica de una provisin radica
en que es un pasivo, el cual debe entenderse como
una obligacin presente de la empresa, surgida a
raz de sucesos pasados, al vencimiento de la cual,
y para cancelarla, la empresa espera desprenderse
de recursos que incorporan beneficios
econmicos. Para entender esta definicin, resulta
necesario considerar lo siguiente:
CONDICIONES
Cul es
el suceso
que da
origen a la
obligacin?
DETALLE
Cuestiones Generales
Staff Contable
cuanto al monto exacto que deber pagarse y el
momento en que ste deber efectuarse.
EJEMPLOS DE PROVISIONES
Entre las provisiones ms frecuentes, podemos
encontrar las siguientes:
Provisin
para
empresariales;
reestructuraciones
DEBE
HABER
xx
68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS
Y PROVISIONES
686
Provisiones
6864 Provisin para proteccin y
remediacin del medio ambiente
68641 Provisin para remediacin y
proteccin del medio ambiente
costo
48 PROVISIONES
484
Provisin para proteccin y
remediacin del medio ambiente
x/x Por la provisin para reconocer el efecto de
remediar el medio ambiente contaminado.
xxx
xxx
xx
90
78
x/x
COSTO DE PRODUCCIN
CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES
781
Cargas cubiertas por provisiones
Por la afectacin de la provisin al costo
de produccin.
xxx
xxx
xx
Caso N 2: Un autoseguro
no deriva en una provisin
Solucin
Solucin
EJEMPLOS
www.asesorempresarial.com
PASIVOS
Se diferencian por
la incertidumbre del
vencimiento y cuanta
4. POR
QU
ES
IMPORTANTE
RECONOCER LAS PROVISIONES?
Ingresos
1,000
Ingresos
Costos y Gastos
(800)
Costos y Gastos
Provisiones
Provisiones
Utilidad
0)
200
Utilidad
1,000
(800)
( 50)
150
2 Por ejemplo, es usual que las empresas reconozcan un pasivo por las vacaciones, gratificaciones y por la CTS de sus trabajadores, aun cuando stas
sean pagadas o canceladas en momentos posteriores.
Cuestiones Generales
Staff Contable
Pasivos
Provisiones
Capital
Resultados Ejercicio
4,000
0
800
200
Activos 5,000
Total Activos
Pasivos
Provisiones
Capital
Resultados Ejercicio
4,000
50
800
150
Al existir menores
Resultados del Ejercicio,
se distribuyen menos dividendos
EFECTOS
SIN PROVISIONES
CON PROVISIONES
5. QU
NORMAS
REGULAN
EL
TRATAMIENTO DE LAS PROVISIONES?
- Los Resultados
del Ejercicio son - Los Resultados del
mayores
Ejercicio son menores
Efectos
en
- Se pueden dis- - Se distribuyen meel Estado de
tribuir mayores
nores dividendos, al
Situacin Fidividendos, sin
considerarse los pronanciera
considerar
los
bables gastos o prdiprobables gastos
das
o prdidas
Reconocimiento
Establecer bases
apropiadas
Bases de Medicin
- Provisiones
- Pasivos Contingentes
- Activos Contingentes
OBJETIVO
DE LA NIC 37
Naturaleza
Revelar informacin
Importes
Vencimientos
www.asesorempresarial.com
Contratos
Onerosos
Es aplicable a:
Arrendamientos
(vase
la
NIC
17
Arrendamientos). Si bien esta NIC 17 no
contiene ninguna especificacin sobre cmo
tratar los arrendamientos operativos que resulten
onerosos para la entidad, por lo que habr que
aplicar la presente Norma para tratarlos;
- Provisiones
- Pasivos Contingentes
- Activos Contingentes
Alcance de la
NIC 37
No es aplicable a:
- Provisiones
- Pasivos Contingentes
- Activos Contingentes
IMPORTANTE
Cuestiones Generales
Staff Contable
7. EN QU CUENTA CONTABLE SE
REGISTRAN LAS PROVISIONES?
Las provisiones deben registrarse en alguna de
las subcuentas de la cuenta 48 del Plan Contable
General Empresarial (PCGE):
SUBCUENTA
DETALLE
481
Provisin Comprende la estimacin de la provisin
para litigios
en casos de litigios en curso.
482
Provisin
por desmantelamiento, retiro o
rehabilitacin del
inmovilizado
SUBCUENTA
DETALLE
8. CMO
SE
PRESENTAN
PROVISIONES?
LAS
NOMBRE DE LA ENTIDAD
ESTADO DE SITUACIN FINANCIERA
AL 31 DE DICIEMBRE DE AO X Y AO X-1
(EN MILES DE UNIDADES MONETARIAS)
Notas
Ao X
Activos
Activos Corrientes
Ao X-1
Notas
Ao X
Ao X-1
xxxx
xxxx
xxxx
xxxx
Pasivos y Patrimonio
Pasivos Corrientes
Provisiones
Total Pasivos Corrientes
Pasivos No Corrientes
Provisiones
Total Pasivos No Corrientes
Total Pasivos
Patrimonio Neto
www.asesorempresarial.com
T ratamiento
de las
1. EN QU MOMENTO SE DEBE
RECONOCER UNA PROVISIN?
Segn lo que seala el prrafo 14 de la NIC
37, una provisin debe reconocerse cuando se
presenten las siguientes condiciones:
Es aqulla que se
deriva de:
Un contrato (ya
sea a partir de
sus
condiciones
explcitas
o
implcitas);
La legislacin; u,
Otra causa de tipo
legal.
OBLIGACIN IMPLCITA
Es aqulla que se deriva de las actuaciones de la propia empresa, en las
que:
Debido a un patrn establecido de
comportamiento en el pasado, a polticas empresariales que son de dominio pblico o a una declaracin
efectuada de forma suficientemente
concreta, la entidad haya puesto de
manifiesto ante terceros que est
dispuesta a aceptar cierto tipo de
responsabilidades; y,
Como consecuencia de lo anterior,
la empresa haya creado una expectativa vlida, ante aquellos terceros
con los que debe cumplir sus compromisos o responsabilidades.
P rovisiones
Staff Contable
Suceso que da
origen a la
obligacin
Cundo existe
una salida
probable de
recursos?
Cuando es ms probable
que improbable que se
realizar una salida de
flujos o un sacrificio de
activos
Cmo se efecta
la estimacin
fiable de la
obligacin?
Salvo en casos
extremadamente raros,
una entidad ser capaz de
realizar una estimacin
para el importe de la
obligacin
Es una obligacin
surgida de un hecho
pasado?
NO
SI
SI
Es probable la salida
de recursos?
NO
Es posible la
obligacin?
NO
SI
Es remota la
obligacin?
SI
Es confiable la
estimacin?
NO
NO
SI
PROVISIN
PASIVO CONTINGENTE
(Se revela en los EEFF)
NADA
(No se revela en los EEFF)
Staff Contable
2. QU
CRITERIOS
SE
DEBEN
CONSIDERAR PARA MEDIR UNA
PROVISIN?
En cuanto a la valoracin (medicin) de la
provisin, es preciso considerar los siguientes
criterios:
12 www.asesorempresarial.com
3.
QU SE DEBE HACER SI LA
PROVISIN TIENE LA POSIBILIDAD
DE SER REEMBOLSADA?
Consecuencias
Se revela informacin sobre las condicio- Se revela informacin sobre el reNo se exige revelar informanes del reembolso a la vez que del impor- embolso esperado (Prrafo 85 de
cin
te del mismo (Prrafo 85 de la NIC 37)
la NIC 37)
EJEMPLOS
DEBE
HABER
xx
68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS
Y PROVISIONES
686
Provisiones
6866 Provisin para garantas
68661 Provisin para garantas costo
48 PROVISIONES
486
Provisin para garantas
x/x Por la provisin para reconocer la garanta
otorgada.
XXX
XXX
xx
95
78
x/x
GASTOS DE VENTA
CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES
781
Cargas cubiertas por provisiones
Por la afectacin de la provisin a los
gastos de venta del ejercicio.
XXX
XXX
xx
Staff Contable
que se pongan de manifiesto en el transcurso
de tres aos y medio desde el momento de la
transaccin. Si tales defectos de fabricacin se
ponen de manifiesto mientras los productos
se encuentran en posesin del minorista y el
fabricante acepta los productos defectuosos
devueltos por el primero, el minorista
contabilizar la devolucin del inventario a
la entidad manufacturera. No se reconocer
ningn activo por reembolso.
En el caso de defectos de fabricacin que se
pongan de manifiesto luego de vender los
productos a los compradores, el minorista
reconocer un activo por reembolso slo por
los productos defectuosos si es prcticamente
seguro que el fabricante reparar o sustituir
los productos cuando el minorista est
obligado a repararlos o a sustituirlos ante los
compradores.
CUENTAS
DEBE
HABER
XXX
XXX
xx
95
78
x/x
GASTOS DE VENTA
CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES
781
Cargas cubiertas por provisiones
Por la afectacin de la provisin a los
gastos de venta del ejercicio.
XXX
XXX
xx
XXX
XXX
xx
14 www.asesorempresarial.com
DEBE
xx
HABER
xx
16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS
TERCEROS
162
Reclamaciones a terceros
1629 Otras
75 OTROS INGRESOS DE GESTIN
759
Otros ingresos de gestin
7599 Otros ingresos de gestin
x/x Por el reconocimiento de la cuenta por
cobrar derivada del reembolso a obtener.
CUENTAS
SOLUCIN
DEBE
HABER
xx
68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS Y PROVISIONES
686
Provisiones
6866 Provisin para garantas
68661 Provisin para garantas costo
48 PROVISIONES
486
Provisin para garantas
x/x Por la provisin para reconocer la garanta
otorgada.
CUENTAS
DEBE
HABER
xx
65
20
x/x
XXX
XXX
xx
xxx
xx
95 GASTOS DE VENTA
78 CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES
781
Cargas cubiertas por provisiones
x/x Por la afectacin de la provisin a los
gastos de venta del ejercicio.
XXX
XXX
xx
IMPORTANTE
DEBE
HABER
xx
68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS
Y PROVISIONES
686
Provisiones
6866 Provisin para garantas
68661 Provisin para garantas costo
48 PROVISIONES
486
Provisin para garantas
x/x Por la provisin para reconocer la garanta
otorgada.
XXX
XXX
xx
95
78
x/x
GASTOS DE VENTA
CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES
781
Cargas cubiertas por provisiones
Por la afectacin de la provisin a los
gastos de venta del ejercicio.
XXX
XXX
xx
IMPORTANTE
Staff Contable
4. ES OBLIGATORIO QUE LAS
PROVISIONES SEAN REAJUSTADAS?
Las provisiones deben ser objeto de revisin al final
de cada periodo sobre el que se informa, y ajustadas
consiguientemente para reflejar en cada momento
la mejor estimacin disponible. En estos casos, se
pueden presentar las siguientes situaciones:
HABER
xx
48
75
x/x
PROVISI[ON
486
Provisin para garantas
OTROS INGRESOS DE GESTIN
759
Otros ingresos de gestin
7592 Otros ingresos de gestin
Por la cancelacin de la provisin para
prdida de litigio, al quedar absuelta la
empresa de los cargos.
CUENTAS
DEBE
HABER
xx
68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS
Y PROVISIONES
686
Provisiones
6864 Provisin para proteccin y
remediacin del medio ambiente
68641 Provisin para proteccin y remediacin del medio ambiente - costo
48 PROVISIONES
484
Provisin para proteccin y
remediacin del medio ambiente
x/x Por el reconocimiento de la provisin para
la remediacin del medio ambiente.
600,000
600,000
xx
CUENTAS
XXX
XXX
xx
20,000
20,000
xx
CUENTAS
DEBE
HABER
xx
EJEMPLOS
DEBE
HABER
xx
68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS
Y PROVISIONES
686
Provisiones
6866 Provisin para garantas
68661 Provisin para garantas costo
48 PROVISIONES
486
Provisin para garantas
x/x Por el incremento de la provisin para
reconocer la garanta otorgada.
50,000
50,000
95
78
x/x
GASTOS DE VENTA
CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES
781
Cargas cubiertas por provisiones
Por la afectacin del incremento de la provisin a los gastos de venta del ejercicio.
50,000
50,000
xx
DEBE
HABER
xx
68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS
Y PROVISIONES
686
Provisiones
6866 Provisin para garantas
68661 Provisin para garantas costo
48 PROVISIONES
486
Provisin para garantas
x/x Por la provisin para reconocer la garanta
otorgada.
100,000
100,000
xx
95
78
x/x
GASTOS DE VENTA
CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES
781
Cargas cubiertas por provisiones
Por la afectacin de la provisin a los
gastos de venta del ejercicio.
100,000
100,000
xx
xx
Staff Contable
SOLUCIN
CUENTAS
DEBE
HABER
GASTOS DE VENTA
CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES
781
Cargas cubiertas por provisiones
Por la afectacin de la provisin a los
gastos de venta del ejercicio.
100,000
GASTOS DE VENTA
CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES
781
Cargas cubiertas por provisiones
Por la afectacin del incremento de la provisin a los gastos de venta del ejercicio.
5. CMO
SE
PROVISIONES?
50,000
APLICAN
LAS
100,000
DEBE
HABER
xx
48
10
HABER
PROVISIONES
481
Provisin para litigios
EFECTIVO Y EQUIV. DE EFECTIVO
104
Cuentas corrientes en
instituciones financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
x/x Para compensar el costo de la campaa
publicitaria contra la provisin por el litigio.
xx
68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS
Y PROVISIONES
686
Provisiones
6866 Provisin para garantas
68661 Provisin para garantas costo
48 PROVISIONES
486
Provisin para garantas
x/x Por el incremento de la provisin para
reconocer la garanta otorgada.
50,000
xx
100,000
xx
CUENTAS
95
78
x/x
100,000
xx
95
78
x/x
HABER
EJEMPLOS
xx
68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS
Y PROVISIONES
686
Provisiones
6866 Provisin para garantas
68661 Provisin para garantas costo
48 PROVISIONES
486
Provisin para garantas
x/x Por la provisin para reconocer la garanta
otorgada.
DEBE
xx
40,000
40,000
xx
50,000
xx
18 www.asesorempresarial.com
SOLUCIN
50,000
DEBE
HABER
xx
48
75
x/x
PROVISIONES
481
Provisin para litigios
OTROS INGRESOS DE GESTIN
759
Otros ingresos de gestin
7599 Otros ingresos de gestin
Para reconocer el cambio en una estimacin
contable hecha en un periodo anterior para la
liquidacin esperada de un litigio desestimado
por el tribunal en marzo de 2013.
40,000
40,000
xx
b) En Abril de 2013
CUENTAS
DEBE
HABER
xx
63 GASTOS POR SERVICIOS PRESTADOS
POR TERCEROS
637
Publicidad, publicaciones y
Relaciones pblicas
6371 Publicidad
42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES
TERCEROS
421
Facturas, boletas y otros com
probantes por pagar
4212 Emitidas
x/x Por los gastos de publicidad incurridos.
40,000
40,000
xx
94 GASTOS ADMINISTRATIVOS
79 CARGAS IMP. A CUENTA DE COSTOS Y
GASTOS
x/x Por el destino de los gastos de publicidad
EJEMPLOS
40,000
40,000
xx
Beneficios
econmicos
que se esperan
recibir del
mismo
Costos inevitables
de cumplir con
las obligaciones
que conlleva
Staff Contable
Si una entidad tiene un contrato de carcter
oneroso, las obligaciones presentes que se
deriven del mismo deben ser reconocidas y
medidas, en los estados financieros, como
provisiones. En el captulo IV se desarrollan las
particularidades de este tipo de contratos.
IMPORTANTE
Supuestos
que generan
o no el
reconocimien- Y ()
to de una
Provisin o
de una Pasivo
Contingente Existe una
obligacin
presente que
probablemente
exija una salida de recursos
Se procede
a reconocer
una provisin
(Prrafo 14 de
la NIC 37)
Consecuencias
Existe una
obligacin
posible,
o una
obligacin
presente,
que puede
o no exigir
una salida de
recursos
Existe una
obligacin
posible, o una
obligacin
presente en la
que se considera remota
la posibilidad
de salida de
recursos
No se
reconoce
provisin
(Prrafo 27
de la NIC
37)
No se reconoce
provisin
(Prrafo 27 de
la NIC 37)
Se exige
Se exige reve- revelar inforlar informacin macin sobre
sobre la provi- el pasivo
sin (Prrafos contingente
84 y 85 de la (Prrafo 86
NIC 37)
de la NIC
37)
No se exige
revelar ningn
tipo informacin (Prrafo
86 de la NIC
37)
8. CUL ES EL TRATAMIENTO
TRIBUTARIO DE LAS PROVISIONES?
Para efectos tributarios (Impuesto a la Renta), las
provisiones de manera general no son deducibles
a efectos de determinar la renta neta del ejercicio.
Ello en atencin a lo que prescribe el inciso f del
artculo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta.
20 www.asesorempresarial.com
APLICACIN PRCTICA
ANLISIS
DEBE
HABER
xx
68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS
Y PROVISIONES
686
Provisiones
6866 Provisin para garantas
68661 Provisin para garantas costo
48 PROVISIONES
486
Provisin para garantas
x/x Por el reconocimiento de las provisiones
sobre ventas
10,000
10,000
xx
95
78
x/x
GASTOS DE VENTA
CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES
781
Cargas cubiertas por provisiones
Por el destino de las provisiones.
10,000
10,000
xx
Caso N 2: Estimacin
de la provisin
La empresa SAN JUAN TENORIO S.A.C.
vende sus productos con garanta, de forma
que los consumidores tienen cubierto el costo
de las reparaciones de cualquier defecto de
manufactura que pueda aparecer, hasta seis
meses despus de la compra.
Sobre el particular, nos comentan que si se
detectaran defectos menores en todos los
productos vendidos, los costos de reparacin de
todos ellos ascenderan a S/. 1000,000. En el
caso de que se detectaran defectos importantes
en todos los productos vendidos, los costos
correspondientes de reparacin ascenderan a S/.
4000,000.
Teniendo en cuenta esta informacin, la gerencia
nos pide determinar el monto de la provisin que
deber realizarse. Considerar que la experiencia de
la entidad en el pasado, junto con las expectativas
futuras, indican que, para el ao prximo, no
aparecern defectos en el 75% de los artculos, se
detectarn defectos menores en el 20% y en el
restante 5% aparecern defectos importantes.
SOLUCIN
A efecto de poder determinar si en el caso
expuesto por la empresa SAN JUAN TENORIO
S.A.C. se debe reconocer o no una provisin
por los desembolsos que se podran generar
durante el plazo de garanta, es preciso analizar
si se cumplen con los requerimientos para el
reconocimiento de una provisin. As veamos lo
siguiente:
REQUERIMIENTOS
PARA RECONOCER UNA
PROVISIN
ANLISIS
IMPORTE
75% de 0
S/.
S/. 200,000
5% de S/. 4000,000
S/. 200,000
Total provisin
S/. 400,000
DEBE
HABER
xx
68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS
Y PROVISIONES
686
Provisiones
6866 Provisin para garantas
68661 Provisin para garantas costo
48 PROVISIONES
486
Provisin para garantas
x/x Por el reconocimiento de las provisiones
sobre ventas
400,000
400,000
xx
95
78
x/x
GASTOS DE VENTA
CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES
781
Cargas cubiertas por provisiones
Por el destino de las provisiones.
400,000
400,000
xx
Staff Contable
Caso N 3: Terrenos
contaminados - legislacin de
promulgacin virtualmente segura
PETRLEOS
INTERNACIONALES
CIA,
empresa que extrae petrleo en diversos pases del
mundo, tiene como poltica restaurar el ambiente
que contamina slo cuando es requerida por las
leyes del pas en el que opera. En ese sentido,
su subsidiaria peruana ha estado contaminando
la tierra por varios aos. Al 31 de diciembre del
2011, la Gerencia Legal de dicha subsidiaria
ha informado que durante los primeros meses
del ao 2012, es virtualmente seguro que el
Congreso de la Repblica apruebe una ley que
obligar a las empresas que hayan contaminado
el ambiente a restaurarlo. Sobre el particular el
contador de la subsidiaria nos consulta s para
el ao 2011 debe reconocer una provisin para
hacer frente a la referida restauracin? Considerar
que el costo que implicara hacer frente a esa
obligacin ascendera a S/. 50,000. Dicho monto
ha sido estimado en base a los desembolsos en
los que normalmente incurre en otros pases.
SOLUCIN
De lo expuesto por la empresa PETRLEOS
INTERNACIONALES CIA., procederemos a
analizar si la subsidiaria de sta debe o no reconocer
una provisin para hacer frente a los costos que
significara efectuar la restauracin ambiental que
la probable futura legislacin le obligara.
REQUERIMIENTOS
PARA RECONOCER UNA
PROVISIN
ANLISIS
CUENTAS
DEBE
HABER
xx
68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS
Y PROVISIONES
686
Provisiones
6864 Provisin para proteccin y
remediacin del medio ambiente
48 PROVISIONES
484
Provisin para proteccin y
remediacin del medio ambiente
x/x Por el reconocimiento de las provisiones
para la restauracin ambiental.
50,000
50,000
xx
90
78
x/x
COSTO DE PRODUCCIN
CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES
781
Cargas cubiertas por provisiones
Por el destino de las provisiones.
50,000
50,000
xx
ANLISIS
REQUERIMIENTOS
PARA RECONOCER
UNA PROVISIN
ANLISIS
Flujo
de
salida
de
recursos
que En este caso, es probable que exista
involucra beneficios Flujo de salida de recursos a efectos
econmicos,
para de liquidar la obligacin.
liquidar la obligacin
La estimacin de la obligacin se
Estimacin confiable
ha efectuado en base a criterios
de la obligacin
racionales.
DEBE
HABER
xx
68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS
Y PROVISIONES
686
Provisiones
6864 Provisin para proteccin y
remediacin del medio ambiente
48 PROVISIONES
484
Provisin para proteccin y
remediacin del medio ambiente
x/x Por el reconocimiento de las provisiones
para la restauracin ambiental.
100,000
100,000
COSTO DE PRODUCCIN
CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES
781
Cargas cubiertas por provisiones
Por el destino de las provisiones.
DEBE
HABER
xx
xx
90
78
x/x
ANLISIS
100,000
100,000
xx
50,000
50,000
xx
95
78
x/x
GASTOS DE VENTA
CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES
781
Cargas cubiertas por provisiones
Por el destino de las provisiones.
50,000
50,000
xx
Caso N 6: Reentrenamiento
de personal como consecuencia
de cambios en el Sistema del
Impuesto a la Renta
Como consecuencia de la delegacin de
facultades tributarias otorgadas por el Congreso
de la Repblica en Diciembre de 2011, el Poder
Ejecutivo ha introducido una serie de cambios
en el sistema del Impuesto a la Renta. Como
resultado de estos cambios, una empresa del
sector de los servicios financieros necesitar
reentrenar una gran proporcin de su fuerza
Staff Contable
laboral administrativa y de ventas a fin de poder
asegurar el cumplimiento ininterrumpido de las
regulaciones sobre sus servicios financieros. A la
fecha del balance general no ha habido ninguna
accin de reentrenamiento del personal. En
ese sentido, nos consultan si debe efectuar una
provisin por el gasto que efectuar durante el
ejercicio 2012.
SOLUCIN
A efectos de verificar si la empresa debe proceder
o no efectuar una provisin en el ejercicio 2011
por el desembolso que incurrir durante el ao
2012, por el reentrenamiento de su personal,
analizaremos lo siguiente:
REQUERIMIENTOS
PARA RECONOCER UNA
PROVISIN
ANLISIS
ANLISIS
Obligacin
actual En este caso, el hecho obligante
resultante de un hecho es la firma del contrato de
pasado obligante
arrendamiento, el cual da lugar a
una obligacin legal.
Flujo de salida de
recursos que involucra
beneficios econmicos,
para liquidar la obligacin
DEBE
HABER
xx
68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS
Y PROVISIONES
686
Provisiones
6869 Otras provisiones
48 PROVISIONES
489
Otras provisiones
x/x Por el reconocimiento de la provisin por
el contrato oneroso.
120,000
120,000
xx
ANLISIS
Obligacin
actual En este caso, el hecho obligante
resultante de un hecho es el otorgamiento de la garanta,
pasado obligante
la cual da lugar a una obligacin
legal.
Flujo de salida de
recursos que involucra
beneficios econmicos,
para
liquidar
la
obligacin
REQUERIMIENTOS
PARA RECONOCER
UNA PROVISIN
ANLISIS
Obligacin
actual En este caso, el hecho obligante
resultante de un hecho es el otorgamiento de la garanta,
pasado obligante
la cual da lugar a una obligacin
legal.
Flujo de salida de
recursos que involucra
beneficios econmicos,
para
liquidar
la
obligacin
Respecto de la estimacin
Estimacin confiable de confiable de la obligacin, sta
la obligacin
cumple con el requisito puesto
que el monto que no sea pagado,
deber ser asumido por la empresa
SAN BENITO S.A.C.
DEBE
HABER
xx
68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS
Y PROVISIONES
686
Provisiones
6869 Otras provisiones
48 PROVISIONES
489
Otras provisiones
x/x Por el reconocimiento de las provisiones
por el probable monto que debe asumir
la empresa por la garanta otorgada a la
empresa Agroindustrias del Norte SRL.
150,000
150,000
xx
Staff Contable
responsable. El monto de la indemnizacin
solicitada por los agraviados equivalen en total
a S/. 200,000. Nos consultan, si al 31.12.2011
la empresa debe hacer o no una provisin por la
probabilidad de la prdida del proceso legal que
implicara el desembolso de dinero.
SOLUCIN
Tratamiento contable
A fin de determinar si la empresa ATENCIONES
DEL MAR S.A.A. debe reconocer o no una
provisin al 31 de diciembre del 2011, es preciso
verificar si se cumplen con los requisitos para tal
reconocimiento.
REQUERIMIENTOS
PARA RECONOCER
UNA PROVISIN
ANLISIS
Obligacin
actual En este caso, en base a la
resultante de un hecho evidencia disponible, se considera
pasado obligante
que hay una obligacin actual.
Flujo de salida de En este caso, es probable que se
recursos que involucra requiera un flujo de salida.
beneficios econmicos,
para
liquidar
la
obligacin
Respecto de la estimacin
Estimacin confiable de confiable de la obligacin, sta
la obligacin
cumple con el requisito puesto
que dicha estimacin se encuentra
representada por la indemnizacin
solicitada por los agraviados.
26 www.asesorempresarial.com
CUENTAS
DEBE
HABER
xx
68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS
Y PROVISIONES
686
Provisiones
6869 Otras provisiones
48 PROVISIONES
489
Otras provisiones
x/x Por el reconocimiento de las provisiones
por la probable prdida del litigio judicial
200,000
200,000
xx
94
78
x/x
GASTOS ADMINISTRATIVOS
CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES
781
Cargas cubiertas por provisiones
Por el destino de las provisiones.
xx
200,000
200,000
P asivos
A ctivos C ontingentes
1. QU ES UN PASIVO CONTINGENTE?
Un pasivo contingente es:
a) Una obligacin posible, surgida a raz de
sucesos pasados y cuya existencia ha de
ser confirmada slo por que ocurran o no
ocurran uno o ms sucesos futuros inciertos
que no estn enteramente bajo el control de
la entidad; o,
b) Una obligacin presente, surgida a raz de
sucesos pasados, que no se ha reconocido
contablemente porque:
Cuya existencia
ha de ser
confirmada
Una obligacin
presente
Que no
cumple con las
condiciones para
su reconocerla
como provisin
Pasivo
contingente
Staff Contable
obligacin presente; es la cuestin a resolver
por el tribunal.
3. QU
ES
CONTINGENTE?
UN
ACTIVO
ACTIVO
CONTINGENTE
Es un activo de
naturaleza posible
cuya existencia ha de
ser confirmada
28 www.asesorempresarial.com
Caso N 1: Reconocimiento
de una Activo Contingente
Una entidad iniciar acciones legales contra su
competidor por infraccin de patente en relacin
con una patente que haba sido concedida a la
entidad por uno de sus productos. El desenlace
del caso es incierto. No obstante, es probable
que el tribunal ordene al competidor pagar daos
y perjuicios a la entidad.
CUENTAS
DEBE
HABER
xx
16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS
TERCEROS
168
Otras cuentas por cobrar diversas
1682 Otras cuentas por cobrar diversas
75 OTROS INGRESOS DE GESTIN
759
Otros ingresos de gestin
7599 Otros ingreso de gestin
x/x Por los daos y perjuicios que deber
pagar el competidor.
XXX
XXX
xx
En el caso de que como consecuencia de sucesos pasados, pueda producirse una salida de
recursos econmicos que incorporen beneficios econmicos para pagar alguna de las siguientes
obligaciones, cuya existencia ha de ser conformada slo por que ocurra, o en su caso, no ocurra,
uno o ms eventos inciertos en el futuro, que no estn enteramente bajo el control de la entidad:
a) Una obligacin presente, o,
b) Una obligacin posible.
Y ()
Existe una obligacin presente Existe
una
obligacin
que probablemente exija una posible, o una obligacin
salida de recursos
presente, que puede o no
exigir una salida de recursos
CONSECUENCIAS
CONSECUENCIAS
En el caso de que como consecuencia de sucesos pasados, exista un activo posible, cuya
existencia ha de ser confirmada slo por que ocurra, o en su caso no ocurra, de uno o ms eventos
inciertos en el futuro, que no estn enteramente bajo el control de la entidad, y ()
La entrada de beneficios La entrada de beneficios La entrada de beneficios no es
econmicos es prcticamente econmicos es probable, probable
cierta
pero no prcticamente cierta
El activo no es de carcter No se reconoce ningn No se reconoce ningn activo
contingente (Prrafo 33 de la activo (Prrafo 31 de la NIC (Prrafo 31 de la NIC 37)
NIC 37)
37)
Se exige revelar informacin No se exige revelar ningn tipo
(Prrafo 89 de la NIC 37)
de informacin (Prrafo 89 de la
NIC 37)
1. CUESTIONES PREVIAS
Una de las preguntas que frecuentemente nos
hacemos es si los contratos en general, deben
registrarse en los libros contables. Sobre el
particular, debe recordarse que las normas
contables no han previsto esta obligacin,
por lo que para responder esta interrogante,
deber evaluarse la naturaleza de cada contrato,
determinndose de ser el caso, su registro al
inicio o a medida que se ejecuta. Esto es as,
pues podran ser revocados (rescindidos) sin
pagar ninguna compensacin (entindase,
indemnizacin) a la otra parte, y por tanto no
produciran obligacin alguna. Este es el caso de
rdenes rutinarias de compra o de servicios.
Sin embargo, si estos contratos tienen
obligaciones
para
los
contratantes,
estableciendo incluso penalidades por
su incumplimiento, los mismos podran
convertirse en onerosos, debindose en
ese caso, reconocer y medir sus efectos.
Este es el caso de contratos en donde es
ms conveniente dejar de cumplir con
las obligaciones pactadas, que pagar las
penalidades asumidas
Lo anterior encuentra asidero en el prrafo 67
de la NIC 37 Provisiones, Pasivos contingentes
y Activos contingentes, segn el cual cuando
ciertas circunstancias convierten en onerosos
a los contratos, los mismos caen dentro del
alcance de esta NIC, debindose reconocer
las obligaciones que pudieran derivarse de
tales contratos como Provisiones. As es como
surgen los denominados Contratos de Carcter
Oneroso los cuales definitivamente afectan los
resultados del ejercicio, por ello su correcto
reconocimiento y medicin resulta importante.
En el captulo que se presenta a continuacin,
analizamos las caractersticas de los contratos
30 www.asesorempresarial.com
2. LOS
CONTRATOS
DEBEN
REGISTRARSE EN LIBROS?
Tal como se ha sealado en las cuestiones
previas, de manera general las normas
contables no han previsto un tratamiento
especfico para los contratos. En todo caso,
debe recordarse que el prrafo 1 de la NIC 37
seala que sta debe ser aplicada por todas
las entidades, al proceder a contabilizar sus
provisiones, excepto aquellas que se deriven
de contratos pendientes de ejecucin.
Pero qu es un Contrato Pendiente de
Ejecucin? Pues es un contrato como
cualquier otro, en donde las partes no han
cumplido con ninguna de las obligaciones a
las que se comprometieron, o bien las han
ejecutado parcialmente.
De acuerdo a lo anterior, podra afirmarse
que los contratos en general, no deben
reconocerse en la contabilidad financiera de
la empresa. En todo caso, es posible que se
reconozcan a travs de cuentas de orden.
APLICACIN PRCTICA
VOLUMEN
30.09.2012
25 TM
31.10.2012
25 TM
30.11.2012
25 TM
30.12.2012
25 TM
TOTAL
100 TM
DEBE
DEBE
HABER
xx
09
03
x/x
125,000
125,000
xx
b) 2 entrega (31.10.2012)
CUENTAS
DEBE
HABER
xx
09
03
x/x
125,000
125,000
xx
c) 3 entrega (30.11.2012)
500,000
CUENTAS
500,000
xx
VOLUMEN
30.09.2012
25 TM
S/. 125,000
31.10.2012
25 TM
S/. 125,000
30.11.2012
25 TM
S/. 125,000
30.12.2012
25 TM
S/. 125,000
100 TM
S/. 500,000
TOTAL
CUENTAS
HABER
xx
03
09
x/x
a) 1 entrega (30.09.2012)
IMPORTE
DEBE
HABER
xx
09
03
x/x
125,000
125,000
xx
d) 4 entrega (30.12.2012)
CUENTAS
DEBE
HABER
xx
09
03
x/x
125,000
125,000
xx
Staff Contable
e) Reconocimiento de la venta (30.12.2012)
CUENTAS
DEBE
HABER
xx
12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES
TERCEROS
121
Facturas, boletas y otros com
probantes por cobrar
1212 Emitida en cartera
40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y
APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES
Y DE SALUD POR PAGAR
401
Gobierno central
4011 Impuesto general a las ventas
40111 IGV Cuenta propia
70 VENTAS
701
Mercaderas
7011 Mercaderas manufacturadas
70111 Terceros
x/x Por el reconocimiento de la venta realizada
al entregarse la totalidad de los bienes.
a) La existencia de un Contrato
b) La probabilidad de que se generen prdidas
por el Contrato, al ser los Costos de cumplir
las obligaciones mayores que los Beneficios
econmicos que se esperan recibir.
500,000
76,271
423,729
xx
69
20
x/x
COSTO DE VENTAS
691
Mercaderas
6911 Mercaderas manufacturadas
69111 Terceros
MERCADERAS
201
Mercaderas manufacturadas
2011 Mercaderas manufacturadas
20111 Costo
Por el costo de ventas de la operacin.
250,000
250,000
4. CONSECUENCIAS
UN CONTRATO
ONEROSO
DE
TENER
DE CARCTER
IMPORTANTE
xx
CONTRATOS
DE
CARCTER
ONEROSO
Beneficios
econmicos
del Contratos
32 www.asesorempresarial.com
5. RECONOCIMIENTO Y MEDICIN
Para la valoracin (medicin) de un Contrato de
carcter oneroso, es imprescindible considerar
los criterios aplicables a las Provisiones. As
tenemos las siguientes:
6. TRATAMIENTO TRIBUTARIO
Las Provisiones que se reconozcan como
consecuencia de un Contrato de carcter oneroso,
no son deducibles para efectos del Impuesto a la
Renta. Esto en razn de la prohibicin dispuesta
por el inciso f) del artculo 44 de la Ley del
Impuesto a la Renta.
En todo caso, cuando efectivamente se cancelen
las obligaciones, se evaluar la deduccin o no del
gasto, atendiendo principalmente a su causalidad.
APLICACIN PRCTICA
DETERMINACIN DE LA PROVISIN
PRDIDA POR CUMPLIR
CON EL CONTRATO
Caso N 1: Contrato de
compra-venta con penalidad
DETALLE
Con
fecha
02.11.2012,
la
empresa
COMERCIALIZADORA DE ARROZ S.R.L.
ha firmado un contrato con un conocido
supermercado de la ciudad, para proveerle 100
TM de este producto a 90 das (31.01.2013).
El precio pactado es de S/. 1,500 por TM.
De acuerdo al contrato suscrito, la empresa
IMPORTADORES DE ARROZ S.R.L. ser
penalizada con el 20% del valor del contrato, si
no cumple con entregar el producto en el plazo
pactado. Al cierre del ejercicio, el precio del
arroz sube ostensiblemente, llegando a cotizarse
a nivel de agricultor en S/. 3,000 por TM.
IMPORTE
PENALIDAD POR
INCUMPLIR CONTRATO
DETALLE
IMPORTE
100 TM
Monto del
Contrato
S/. 500,000
1,500
Penalidad
20%
Ingreso
Contrato
S/. 150,000
Penalidad
S/. 100,000
Costo por
TM
S/.
Penalidad
S/. 100,000
Volumen
Ingreso por
TM
S/.
3,000
Costo Total
S/. 300,000
Prdida
Neta
S/. 150,000
Staff Contable
CUENTAS
DEBE
HABER
xx
68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS
Y PROVISIONES
686
Provisiones
6869 Otras provisiones
48 PROVISIONES
489
Otras provisiones
x/x Por el reconocimiento del Contrato de
carcter oneroso.
100,000
100,000
xx
Caso N 2: Arrendamiento
no sujeto a resolucin
La empresa MANUFACTURAS AMRICA
S.A.C. explota una fbrica que tiene alquilada
mediante un Contrato de Arrendamiento
Operativo. De acuerdo a las clusulas del
contrato, las partes no pueden resolver el mismo;
prohibindose al arrendatario, subarrendar el
inmueble a terceros. Sobre el particular, durante
el mes de Diciembre de 2012, la empresa
MANUFACTURAS AMRICA S.A.C. decide
trasladar sus operaciones a una nueva fbrica.
Bajo este contexto, nos piden las implicancias
contables de tal decisin. Considerar que el
perodo de arrendamiento vencer el 31.12.2013
y que el monto de la renta mensual es de S/.5,000.
SOLUCIN
Tal como hemos sealado en el desarrollo
de este informe, los Contratos Pendientes de
Ejecucin no generan una Provisin, salvo que
stos califiquen como Onerosos, supuesto que se
presenta cuando los costos inevitables de cumplir
con las obligaciones que conlleva, exceden a los
beneficios econmicos que se esperan recibir del
mismo.
Bajo el contexto anterior, para determinar si
la decisin de la empresa MANUFACTURAS
AMRICA S.A.C. de abandonar la fbrica que
explotaba, le genera una implicancia contable,
resulta importante determinar si el Contrato de
Arrendamiento Operativo que suscribi, deviene
en Oneroso.
As tenemos que el contrato que suscribi la
empresa MANUFACTURAS AMRICA S.A.C.
no permite su resolucin ni tampoco que el
inmueble pueda ser subarrendado a terceros.
En ese sentido, si la empresa arrendataria deja el
inmueble arrendado para trasladarse a otro, la
34 www.asesorempresarial.com
IMPORTE
Arrendamiento
mensual
BENEFICIOS DEL
CONTRATO
DETALLE
N de meses al
31.12.2012
12 meses
Total a pagar
S/. 60,000
IMPORTE
S/.
DEBE
HABER
xx
68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS
Y PROVISIONES
686
Provisiones
6869 Otras provisiones
48 PROVISIONES
489
Otras provisiones
x/x Por el reconocimiento de la provisin por
el Contrato que devino en oneroso.
60,000
60,000
xx
Caso N 3: Servicio
Sujeto a Penalidad
Con
fecha
01.11.2011,
la
empresa
INVERSIONES VEGETALES S.A.C. ha suscrito
un contrato para reparar un horno de la empresa
AGROINDUSTRIAS DEL NORTE S.R.L.
establecindose un honorario total de S/. 20,000
ms IGV, pactndose que el servicio deba
realizarse en un plazo de 6 meses, caso contrario
deba pagarse una penalidad del 20%.
En pleno inicio de labores, el personal encargado
del trabajo de reparacin es despedido, pues
qued demostrado que estuvieron robando a
la empresa. Bajo este escenario, la empresa
decide contratar personal inexperto que requiere
como mnimo 6 meses de capacitacin para el
desarrollo de las labores contratadas.
DEBE
HABER
xx
68 VALUACIN Y DETERIORO DE ACTIVOS
Y PROVISIONES
686
Provisiones
6869 Otras provisiones
48 PROVISIONES
489
Otras provisiones
x/x Por el reconocimiento de la Provisin
generada por el Contrato de carcter
oneroso.
4,000
DEBE
HABER
xx
48
10
PROVISIONES
489
Otras provisiones
EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO
104
Cuentas corrientes en instituciones financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
x/x Por la cancelacin de la penalidad por
incumplimiento de contrato.
4,000
4,000
xx
4,000
xx
ndice G eneral
RECONOCIMIENTO Y MEDICIN DE PROVISIONES, PASIVOS
CONTINGENTES Y ACTIVOS CONTINGENTES
CUESTIONES GENERALES
1. Cuestiones Previas...................................................
2. Qu se entiende por una Provisin?........................
2.1 Es un pasivo....................................................
2.2 Incertidumbre en cuanto al monto y momento
de pago ..........................................................
3. Cules son las diferencias entre un Pasivo y una
Provisin?................................................................
4. Por qu es importante reconocer las Provisiones?...
5. Qu normas regulan el tratamiento de las
Provisiones?.............................................................
6. Cul es el alcance de la NIC 37?.............................
7. En qu cuenta contable se registran las
Provisiones?.............................................................
8. Cmo se presentan las Provisiones?........................
3
3
3
3
5
5
6
7
8
8
9
9
9
10
10
12
12
12
12
12
12
16
16
5.
6.
7.
8.
16
16
16
16
18
19
19
20
Qu es un pasivo contingente?...............................
Cul es el tratamiento de los Pasivos Contingentes?....
Qu es un Activo Contingente?...............................
Cul es el tratamiento de los Activos Contingentes?....
27
27
28
28
30
30
32
32
32
32
33
33
33
33