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Procedimiento Fiscalizacion Administracion Tributaria
Procedimiento Fiscalizacion Administracion Tributaria
Ao 1
Nmero 5 - 2007
Comentarios al
Nuevo Reglamento del Procedimiento
de Fiscalizacin de la Administracin Tributaria
Henry Plasencia Castro
CET
CET
Comentarios al
Nuevo Reglamento del Procedimiento
de Fiscalizacin de la Administracin Tributaria
(*)
(**)
(*)
(**)
En: Revista Peruana de Derecho Tributario, Universidad de San Martn de Porres Tax Law Review. Editada por
el Centro de Estudios Tributarios de la Facultad de Derecho de la Universidad de San Martn de Porres.
Ao 1. Nmero 5-2007. Lima Per. Copyright www.derecho.usmp.edu.pe/cet
Bachiller en Derecho por la Universidad de San Martn de Porres. Miembro del Comit de Investigacin del Centro de
Estudios Tributarios de la Facultad de Derecho de la misma Universidad.
CET
INTRODUCCIN
I. LA FACULTAD
TRIBUTARIA
DE
FISCALIZACIN
DE
LA
ADMINISTRACIN
El Proceso de Fiscalizacin comprende un conjunto de tareas que tienen por finalidad instar
a los contribuyentes a cumplir su obligacin tributaria; cautelando el correcto, ntegro y
oportuno pago de los impuestos. (...) la realizacin de un proceso de fiscalizacin no
constituye por s mismo una vulneracin de derechos constitucionales. Para que ello ocurra,
tendran que acreditarse irregularidades en su desarrollo (...).1
El Cdigo Tributario le otorga a la Administracin Tributaria un carcter discrecional2 en la
aplicacin de las medidas fiscalizadoras y le permite a su vez (...) tener un mejor horizonte
para conocer la actitud que elige el contribuyente en su relacin con sta (....) Esto en razn
de procurar mayor eficacia, oportunidad y auto limitacin, con criterio tcnico, en la
realizacin de los actos fiscalizadores y, por consiguiente, en una mejor proteccin de los
intereses del fisco. Sin embargo, la discrecionalidad en este punto, aunque resulta un tema
polmico, no resulta atentatorio contra el contribuyente, por cuanto se encuentra vinculada a
las facultades enumeradas en este artculo, y que aun de no ser as no podra aplicarse
jams violentando los principios acogidos por la Constitucin y el Cdigo, ni fiscalizar y
concluir de manera distinta frente a contribuyentes con problemas y contextos iguales. En
efecto, la discrecionalidad debe ser utilizada de acuerdo a los planteamientos de la
Administracin Tributaria, jams violentando garantas constitucionales ni tributarias. Es una
discrecionalidad tcnica de seleccin de contribuyentes y tratndose del contribuyente, la
seleccin de cuentas operaciones, procesos, etc., a revisar (...).3
() el proceso de fiscalizacin comprende un conjunto de tareas que tienen por finalidad
compeler a los contribuyentes a cumplir su obligacin tributaria. No obstante este conjunto
de tareas de fiscalizacin normalmente no se aplica al universo de contribuyentes, sino a un
subconjunto reducido de ste, el cual es determinado en la etapa de Seleccin de
contribuyentes a fiscalizar () la Seleccin de contribuyentes a fiscalizar es una de las etapas
fundamentales del proceso de fiscalizacin del cumplimiento tributario de los contribuyentes.
sta consiste en la focalizacin de los esfuerzos de fiscalizacin de la Administracin
Tributaria, en un nmero reducido de contribuyentes, con el objeto de controlar el
cumplimiento tributario, combatir la evasin tributaria y dar seales equitativas y
permanentes en la fiscalizacin de los impuestos.4
De acuerdo al ltimo prrafo de la Norma IV del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario, (...) en los casos en los que la
Administracin Tributaria se encuentra facultada para actuar discrecionalmente optar por la decisin administrativa ms
conveniente para el inters pblico dentro del marco que establece la ley. El Deber de Contribuir se fundamenta
precisamente en ese Inters Pblico. Recordemos la STC. Exp. N 6167-2006-AA, (Caso ITAN: SUNATBANCO WIESE)Toda
persona tiene el deber de pagar los impuestos establecidos por la ley para el sostenimiento de los servicios pblicos () se
trata de reglas de orden pblico tributario que todos los contribuyentes deben obedecer, por cuanto conducen a fines
completamente legtimos: Contribuir, por un lado, a la deteccin de aquellas personas que no cumplen la obligacin social de
tributar, y, por otro, a la promocin del bienestar general que se fundamenta en la Justicia y en el desarrollo integral y
equilibrado de la Nacin (artculo 44 de la Constitucin), mediante la contribucin equitativa del gasto social.
3
IANNACONE SILVA, Felipe. Comentarios al Cdigo Tributario. Editora Jurdica GRIJLEY. Lima, 1era edicin, 2001. 276p.
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posibles tanto fctica como jurdicamente (hacer A, hacer B no hacer nada) siempre que
no implique desviacin o abuso de poder (...).5
El ejercicio de la funcin fiscalizadora incluye la inspeccin, investigacin y el control del
cumplimiento de obligaciones tributarias, es decir, la Administracin Tributaria verifica e
inspecciona fsicamente la documentacin del deudor, investiga con la finalidad de velar por
el estricto cumplimiento no slo de la obligacin tributaria sustancial, sino tambin la
obligacin tributaria formal. En el ejercicio de dicha facultad, la Administracin Tributaria
puede fiscalizar incluso a los sujetos inafectos, exonerados o beneficiados tributariamente,
en razn de velar por el cumplimiento de dichas permisiones, evitando as que en razn del
privilegio eludan indebidamente la obligacin tributaria.
Nuestro Cdigo Tributario ha otorgado a la Administracin Tributaria un elevado nmero de
facultades discrecionales, las mismas que van desde exigir a los deudores tributarios y/o
terceros6 la exhibicin y/o presentacin de sus libros, registros, correspondencia comercial
y/o documentos que sustenten la contabilidad y/o que se encuentren relacionados con
hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias, solicitar la comparecencia de los
deudores tributarios y/o terceros, efectuar tomas de inventario de bienes, practicar
inspecciones en los locales, hasta practicar incautaciones de libros, archivos, documentos,
registros en general y bienes, de cualquier naturaleza, incluidos programas informticos y
archivos en soporte magntico o similares, que guarden relacin con la realizacin de hechos
susceptibles de generar obligaciones tributarias.
LAMAGRANDE define que (...) una de las caractersticas propias de la actuacin fiscalizadora
de la Administracin Tributaria moderna y democrtica converge en un desenvolvimiento
preventivo y persuasivo, inhibiendo las conductas incumplidoras y su consecuente sancin,
fomentando, por el contrario, el cumplimiento voluntario de las obligaciones
tributarias (...) 7.
Uno de los objetivos de la funcin de fiscalizacin y verificacin de la Administracin
Tributaria para ZICCARDI consiste en (...) generar una situacin de riesgo para los evasores
que pueda inducir, tanto a ellos como al resto de contribuyentes, a un mayor cumplimiento
futuro ().8 Si bien nuestro Cdigo Tributario no hace distinciones entre los trminos
fiscalizar y verificar, doctrinariamente se han llegado a establecer diferencias: (...)
fiscalizar es acudir al contribuyente para hurgar en parte o en la totalidad de su informacin
contable o financiera el cumplimiento de su obligacin tributaria, asumiendo una actuacin
de inteligencia tributaria, la misma que puede recaer incluso en el requerimiento de
informacin de terceras personas. Verificar, en una acepcin literal, es comprobar la
veracidad de los hechos. En la prctica, esta accin se ha manifestado a travs de las
denominadas compulsas tributarias, en las que se buscaba comprobar los datos que
5
VILLEGAS, Hctor. Derecho Financiero y Tributario. De Palma, Buenos Aires 1994. 332p.
Estos terceros no son sujetos pasivos de la obligacin tributaria, no estn ubicados dentro del mbito de aplicacin del
aspecto personal de la Hiptesis de Incidencia. Son los llamados terceros colaboradores de la Administracin Tributaria.
Sobre ellos recaern obligaciones formales como retener, percibir, detraer, informar, etc. Sin embargo los pagos que realizen
al fisco sern con dinero ajeno, que pertenece al sujeto pasivo de la relacin jurdico tributaria, por lo tanto no son los
deudores tributarios de la mencionada relacin. A la Admnistracin Tributaria le correspondera cumplir esas obligaciones
impuestas a estos terceros colaboradores, se puede afirmar que stos realizan un trabajo que no les pertenece, sin embargo
son legtimas y se fundamentan en el Deber de Contribuir y el Principio de Solidaridad.
LAMAGRANDE, Alfredo. Tratado de Tributacin. Tomo II. Vol. 2. Editorial Astrea de Alfredo y Ricardo De Palma. Buenos
Aires. Buenos Aires, 2004. 419-421pp.
ZICCARDI, Horacio. Tratado de Tributacin. Tomo I, Vol. 2. De Palma. Buenos Aires, 2003, 192p.
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TTULO I
1. INICIO DEL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIN (Art. 1):
De acuerdo al Reglamento, la Fiscalizacin se inicia en la fecha en que surte efectos la
notificacin al Sujeto Fiscalizado de la Carta de presentacin del Agente Fiscalizador y del
Primer Requerimiento14 de SUNAT. De notificarse dichos documentos en fechas distintas, el
inicio se producir en la fecha en que surte efectos la notificacin del ltimo documento.
Hasta antes de que el Procedimiento de Fiscalizacin tuviese una norma especial que lo
regule, la posicin del Tribunal Fiscal sobre la Carta de Presentacin era la siguiente: (...) el
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Dependiendo de la complejidad de la situacin tributaria del sujeto fiscalizado, la fiscalizacin puede desarrollarse a travs de
uno ms actos de la Administracin Tributaria los cuales estn sujetos, como veremos luego, a un lmite material y a un
lmite temporal (este ltimo desde abril de 2007).
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El ejercicio de la funcin fiscalizadora incluye la inspeccin, investigacin y el control del cumplimiento de las obligaciones
tributarias.
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GIULIANI FOUNROUGE, Carlos Mara. Derecho Financiero. De Palma. Buenos Aires, 1993. 529p.
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Revista de Asesora Especializada INFORMATIVO CABALLERO BUSTAMANTE. Segunda quincena, agosto de 2007. A1p. Lima
Per.
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Hay quienes opinan que el Procedimiento de Fiscalizacin no se inicia necesariamente con el Requerimiento sino con todo
tipo de relevamiento de informacin a la Administracin Tributaria.
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(...) el inicio del procedimiento de fiscalizacin estara dado por el acto mediante el cual la
Administracin Tributaria pone en conocimiento del deudor tributario su solicitud para que
ste exhiba los libros y dems documentacin pertinente, con la finalidad que se revise un
perodo o ejercicio tributario determinado. Es decir que la fecha en la que se considera
iniciado el procedimiento de fiscalizacin se encuentra vinculada a la notificacin del
documento denominado requerimiento.
Nos queda claro entonces que el inicio del Procedimiento de Fiscalizacin antes de que sea
normado, ya tena antecedentes que indicaban desde cundo surta efectos.
Sugerencias:
- El inicio del Procedimiento de Fiscalizacin y el inicio del cmputo del plazo de
Fiscalizacin de (1) un ao (Art. 62-A del C. T.) no deben confundirse. Una cosa es el
inicio del Procedimiento, que se da a partir de la notificacin del primer Requerimiento o
de la Carta de Presentacin, y otra muy distinta es el plazo referido a la duracin del
mismo como lmite temporal.
- Consideramos que no se encuentran comprendidos los Requerimientos de informacin
solicitados por la Divisin de Programacin Operativa pues los mismos no inician un
Procedimiento de Fiscalizacin de acuerdo a la definicin del artculo 1 del Reglamento.
2. TRMITE DE LA FISCALIZACIN - DOCUMENTACIN QUE PUEDE EMITIRSE
DENTRO DE LA FISCALIZACIN (Art. 2):
De acuerdo al Reglamento, durante el procedimiento de Fiscalizacin, la SUNAT emitir
Cartas, Requerimientos, Resultados de Requerimientos y Actas. Estos documentos deben
contener lo siguiente: La razn social del fiscalizado, el domicilio fiscal, el RUC, el nmero de
documento, la fecha, el objeto o contenido del documento y la firma del trabajador
competente de la SUNAT. Sin embargo adicionalmente la norma indica que se debe
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El segundo prrafo del artculo 4 complementa al artculo 2 respecto del contenido que deben tener los documentos al
agregarle el trmino lugar y fecha.
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RTF N 00336-1-2006: (...) la carta de presentacin emitida tiene como objetivo poner en conocimiento de la recurrente
quines son los funcionarios autorizados a cumplir la labor de auditora, y no establece una limitacin al perodo a fiscalizar,
el cual est relacionado con la facultad discrecional que al respecto tiene la Administracin y que la ejerce a travs de los
requerimientos (...).
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Antes que el Reglamento de Fiscalizacin tuviese vigencia la Carta de Presentacin no sealaba el perodo tributo, esto lo
indicaba el Requerimiento, el cual adems, presentaba a los funcionarios que iban a fiscalizar. Si iban a presentarse (3) tres
fiscalizadores y terminan siendo (4) cuatro, ese cuarto funcionario deba aparecer en el citado documento.
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El Requerimiento Inicial
Requerimientos Especficos
Son aquellos que sern notificados al contribuyente hasta que ste entregue la totalidad
de la informacin solicitada. As se entiende que empezar a computarse el inicio del
plazo del Procedimiento de Fiscalizacin.
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De acuerdo al artculo 75 del Cdigo Tributario Concluido el proceso de fiscalizacin o verificacin, la Administracin
Tributaria emitir la correspondiente Resolucin de Determinacin, Resolucin de Multa u Orden de Pago, si fuera el caso. No
obstante, previamente a la emisin de las resoluciones referidas en el prrafo anterior, la Administracin Tributaria podr
comunicar sus conclusiones a los contribuyentes, indicndoles expresamente las observaciones formuladas y, cuando
corresponda, las infracciones que se les imputan, siempre que a su juicio la complejidad del caso tratado lo justifique (...).
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b.1.4.
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La comunicacin de las conclusiones del proceso de fiscalizacin o verificacin se efectuar a travs de un Requerimiento
Complementario Final. Este Requerimiento se emite en virtud de lo dispuesto por el Artculo 75 del Cdigo Tributario.
La norma no establece un plazo para la remisin de la informacin. El Tribunal Fiscal en su RTF N 351-5-98, ha sealado
que dicho plazo s tiene que consignarse en el Requerimiento para que el deudor tenga certeza del tiempo de que se dispone
para presentar lo solicitado.
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La norma en este ltimo punto s establece un plazo para la remisin de la informacin. El plazo para la presentacin no
puede ser menor a 3 das hbiles, de lo contrario el Requerimiento deviene en nulo, segn la RTF N 498-2-99.
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No se admitir como medio probatorio bajo responsabilidad, el que habiendo sido requerido por la Administracin Tributaria
durante el proceso de verificacin o fiscalizacin no hubiera sido presentado y/o exhibido, salvo que el deudor tributario
pruebe que la omisin no se gener por su causa o acredite la cancelacin del monto reclamado vinculado a las pruebas
presentadas actualizado a la fecha de pago, o presente carta fianza bancaria o financiera por dicho monto, actualizada (...)
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b.5.1.
UNA DECLARATORIA
PRESCRIPTORIO?
DE
NULIDAD
SUSPENDE
EL
TRMINO
Consideramos que s atendiendo a lo resuelto por el Tribunal Fiscal en la RTF N 03722-52003: (...) que el hecho que la fiscalizacin realizada por la Administracin Tributaria
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(...) quien declara la nulidad, dispone la conservacin de aquellas actuaciones o trmites cuyo contenido hubiere
permanecido igual de no haberse incurrido en el vicio (...).
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Artculo 46 del Cdigo Tributario, sustituido por el artculo 11 del Decreto Legislativo N 981, publicado el 15 de marzo de
2007, vigente a partir del 1 de abril de 2007.
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La norma excepta a los hechos evaluados durante la fiscalizacin que consten en el Resultado del Requerimiento.
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administrativo, sin embargo hay actas que no son acto administrativo dado que no existe
un requerimiento.
c.2. ACTA ADMINISTRATIVA:
En principio es un documento preparatorio del acto administrativo que se emita en
definitiva. No obstante algunos puntos de los resultados del requerimiento pueden ser
considerados actos administrativos.
Sugerencias:
Se debera precisar el uso de las Actas sobre todo en aquellos casos en que el
contribuyente se encuentra en un Procedimiento de Fiscalizacin, como puede ocurrir en
Procedimiento de incautacin o inmovilizacin.
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DE
SUSPENSIN
DEL
PROCEDIMIENTO
DE
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RS N 026-2001/SUNAT, que dispuso la culminacin de los procedimientos de fiscalizacin vigentes a esa fecha y durante el
plazo indicado en la norma.
35
El artculo 75 del Cdigo Tributario seala que concluido el Proceso de Fiscalizacin se deben emitir las Resoluciones de
Determinacin, rdenes de Pago Resoluciones de Multa, si fuera el caso. Ello supone que la SUNAT no est obligada a
emitir los referidos valores para concluir el Procedimiento de Fiscalizacin. Sin embargo, observemos que el Reglamento de
Fiscalizacin establece ahora que necesariamente deben emitirse y notificarse dichos valores para darlo por finalizado.
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DEL
TRIBUNAL
FISCAL
SIRVIERON
DE
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enfermedad por la que se encontraba en tratamiento, toda vez que no se demostr que
dicha persona fuera la nica que pudiera presentar la informacin requerida (...).
RTF N 1863-5-2002: (...) Tratndose de centros educativos, se justifica el otorgamiento
de la prrroga cuando la fecha prevista para cumplir el requerimiento coincide con el cierre
del ao acadmico y por ende con la realizacin de diversas actividades administrativas y
acadmicas (...).
3.3. CARTA DE LA ADMINISTRACIN TRIBUTARIA QUE RESPONDE A LA
SOLICITUD DE PRRROGA DEL PLAZO PARA PRESENTAR O EXHIBIR LA
INFORMACIN REQUERIDA
De acuerdo al Reglamento la Carta con la que la Administracin Tributaria responda al
escrito del fiscalizado podr ser notificada hasta el da anterior a la fecha de vencimiento del
plazo originalmente consignado en el Requerimiento. Caso contrario indica la norma- el
fiscalizado considerar que se ha concedido los siguientes plazos:
- (2) dos das hbiles cuando la prrroga sea menor o igual a dicho plazo o cuando el
fiscalizado no seale plazo.
- Un plazo igual cuando solicit un plazo de (3) tres hasta (5) cinco das hbiles.
- (5) cinco das hbiles cuando solicit un plazo mayor a (5) cinco das hbiles.
(...) la infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 177 del Cdigo Tributario, se
configura cuando el deudor tributario no cumple con exhibir en su domicilio fiscal la
documentacin solicitada por la Administracin Tributaria al vencimiento del plazo otorgado
para tal efecto; sin embargo se entender prorrogado el plazo sealado cuando dentro de la
misma fiscalizacin se cursen nuevos requerimientos solicitndole la misma informacin, sin
que se haya procedido al cierre del requerimiento inicial (...) 38.
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El Decreto Supremo que aprueba el Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin de la SUNAT entr en vigencia al da
siguiente de su fecha de publicacin.
38
Prrroga tcita de plazos establecidos en el Requerimiento de Fiscalizacin (Resolucin del Tribunal Fiscal N 04794-1-2005,
Jurisprudencia de observancia obligatoria.
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Sugerencias:
- El Reglamento no ha precisado qu ocurre con las Solicitudes de prrroga presentadas a
partir del 02 de Julio de 2007 por Requerimientos notificados antes de la vigencia de la
norma pero cuyo plazo venci despus de la misma:
Por ejemplo, qu ocurre con el contribuyente que no cumple con presentar la prrroga
con un plazo de anticipacin no menor de (03) das hbiles anteriores a la fecha en que
debe cumplir con lo requerido? La norma se public el viernes 29 de junio de 2007, el
requerimiento se notific el 26 de ese mes y el plazo para cumplir con la entrega de lo
requerido era de 4 das hbiles. Qu procedimiento debera aplicarse? La norma no ha
precisado el procedimiento a seguir para aquellas situaciones en que el contribuyente no
cumple con presentar la prrroga con un plazo de anticipacin no menor a tres (3) das
hbiles anteriores a la fecha en que debe cumplir con lo requerido.
4. CIERRE DE LA FISCALIZACIN
El artculo 8 del Reglamento establece que El Requerimiento es cerrado cuando el Agente
Fiscalizador elabora el resultado del mismo (...). En este punto consideramos que el
legislador debi consignar el trmino Elaboracin del Resultado del Requerimiento y no
Cierre del Requerimiento.
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Requerimiento39. Dicho Requerimiento ser cerrado una vez vencido el plazo consignado en
l. El artculo 75 del Cdigo Tributario, establece que previamente a la emisin de las
Resoluciones de Determinacin la Administracin Tributaria (...) podr40 comunicar sus
39
La comunicacin de las conclusiones del proceso de fiscalizacin o verificacin se efectuar a travs de un Requerimiento
Complementario Final, en el que se har referencia o consignar lo siguiente: Todos los reparos determinados y
comunicados en los requerimientos especficos emitidos anteriormente. El plazo para que el contribuyente o responsable
presente por escrito sus observaciones y/o descargos respectivos, de acuerdo al artculo 75 del Cdigo Tributario.
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Ergo, era una facultad de la Administracin Tributaria emitir o no emitir los referidos valores para dar por concluido el
Procedimiento de Fiscalizacin.
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Los Resultados de la Fiscalizacin son distintos de los actos de determinacin definitiva de la obligacin tributaria.
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El mencionado artculo seala que la determinacin de la obligacin tributaria efectuada por el deudor tributario est sujeta a
fiscalizacin o verificacin por la Administracin Tributaria, la que podr modificarla cuando constate la omisin o inexactitud
en la informacin proporcionada, emitiendo la Resolucin de Determinacin, Orden de Pago o Resolucin de Multa.
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El Informe N 021-2001/SUNAT, parecera dar a entender que el fin del Procedimiento de Fiscalizacin se considera desde el
momento en que la Administracin Tributaria notifica al deudor tributario una Resolucin de Determinacin, Orden de Pago o
Resolucin de Multa. Sin embargo, utiliza como argumento el propsito que tuviera el contribuyente en caso de no estar
conforme con lo sealado por la Administracin. Como se menciona, ello no es concordante en los casos en que la
Administracin no determina observaciones o en los que el contribuyente acepta en su totalidad las mismas procediendo a
rectificar las declaraciones juradas respectivas, pues en dichas circunstancias el contribuyente est conforme con lo sealado.
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El Tribunal Fiscal en su RTF N 00350-1-2006, ha sealado que () la notificacin de rdenes de Pago producto de las
Declaraciones Juradas Rectificatorias presentadas como resultado de la Fiscalizacin no implican la culminacin del
Procedimiento de Fiscalizacin (...).
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El artculo 77 del Cdigo Tributario seala en sus numerales 6 y 7 dentro de los requisitos de la Resolucin de Determinacin
a sus motivos determinantes y los fundamentos que la amparan.
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6.3.1.
La SUNAT puede devolver un monto mayor al solicitado por el contribuyente, respecto de las solicitudes de devolucin que
presenten los sujetos del Nuevo RUS por las percepciones del IGV que les hubieran efectuado al amparo de la Ley N 28053,
si como resultado del proceso de fiscalizacin o verificacin se reconoce un mayor monto a favor del solicitante.
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6.3.2.
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El artculo 17 del Reglamento de Notas de Crdito Negociables, aprobado por el Decreto Supremo N 126-94-EF, dispone
que Toda verificacin que efecte la SUNAT se har sin perjuicio de practicar una fiscalizacin posterior, dentro de
los plazos de prescripcin previstos en el Cdigo Tributario. Asimismo el inciso c) del artculo 39 del Cdigo Tributario
seala que En los casos en que la SUNAT determine reparos como consecuencia de la verificacin o fiscalizacin efectuada
a partir de la solicitud de devolucin, deber proceder a la determinacin del monto a devolver considerando los
resultados de dicha verificacin o fiscalizacin ().
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ACTUACIONES
EN
EL
PROCEDIMIENTO
DE
TTULO II
8. PLAZO DEL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIN DEL ARTCULO 62-A55 DEL
CDIGO TRIBUTARIO (ART. 12)
El inicio del cmputo del plazo del Procedimiento de Fiscalizacin ha sido duramente criticado
por el Gremio Empresarial. Se cuestiona que el Reglamento regula un plazo que en la
52
INFORME N 162-2006/SUNAT.
53
El recurso de queja se presenta cuando existan actuaciones o procedimientos que afecten directamente o infrinjan lo
establecido en el Cdigo Tributario, debiendo ser resuelto por el Tribunal Fiscal o el Ministerio de Economa y Finanzas
MEF, segn sea el caso.
54
55
Numeral incluido por el Decreto Legislativo N 981 que modific al Cdigo Tributario en la ltima reforma tributaria de marzo
de 2007. Por primera vez se regula un lmite temporal a la fiscalizacin de la SUNAT.
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prctica es mucho mayor a (1) un ao. Segn el Decreto Legislativo N 981 el plazo del
Procedimiento de Fiscalizacin es de (1) un ao56 a partir de la fecha en que el deudor
tributario cumpla con entregar la totalidad de la informacin y/o documentacin que fuera
solicitada en el primer requerimiento notificado por la Administracin Tributaria.
De acuerdo al Reglamento este plazo slo es aplicable para los Procedimientos de
Fiscalizacin. Debemos anotar que incluso posteriormente al plazo de Fiscalizacin, la
Administracin Tributaria puede notificar Resoluciones de Determinacin, rdenes de Pago y
Resoluciones de Multa dentro del plazo de prescripcin para la determinacin de la deuda.
El numeral 2 del artculo 62-A del Cdigo Tributario indica que la prrroga del inicio del
plazo de fiscalizacin se otorga de forma excepcional y por un (1) ao adicional, cuando se
configuren las siguientes causales:
- Exista complejidad en la Fiscalizacin.
- Exista ocultamiento de ingresos o ventas, o hechos que determinen indicios de evasin
fiscal.
- Cuando el deudor tributario sea parte de un grupo empresarial o forme parte de un
contrato de colaboracin empresarial y otras formas asociativas.
Lmite Material:
ser evaluado analizando por separado cada acto a travs del cual la Administracin efecta
una observacin o reparo, sino en forma integral, pues es cuando culmina la fiscalizacin y
como resultado de sta, que la Administracin efectuar la determinacin de la obligacin
tributaria, la que podr ser cuestionada por el deudor tributario al notificrsele los valores
respectivos (...).58
Nosotros somos de la opinin que en virtud a esas caractersticas un contribuyente no debe
cuestionar cada acto o paso que de la Administracin Tributaria, como por ejemplo que ste
pretenda objetar cada uno de los resultados de los requerimientos. Lo correcto a nuestro
entender ser que el contribuyente espere la emisin de la respectiva Resolucin de
Determinacin y proceda a impugnarla si no est de acuerdo con los reparos efectuados.
b. Lmite Temporal:
Como hemos expuesto lneas arriba, el Proceso de Fiscalizacin es un conjunto de actos o
actividades que buscan determinar el real y adecuado cumplimiento de la obligacin
56
57
58
La excepcin a este plazo corresponde a las fiscalizaciones efectuadas por aplicacin de las normas de Precios de
Transferencia.
Con las excepciones establecidas en el Artculo 108 del Cdigo Tributario.
Resolucin del Tribunal Fiscal N 09515-5-2004.
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situacin tributaria del sujeto fiscalizado, la fiscalizacin puede desarrollarse a travs de uno
ms actos de la Administracin Tributaria, no habindose previsto en nuestra legislacin un
lmite temporal de nmero de actuaciones de las que deba constar, sealndose ms bien
en el Cdigo Tributario que dicha facultad se ejerce en forma discrecional (...)60.
El lmite temporal ahora es de (1) un ao, pero est sujeto a que el contribuyente entregue
la totalidad de la informacin notificada en el primer Requerimiento. Siendo ste muy
general podra pensarse que la fiscalizacin sera eterna y quedara a discrecionalidad del
Agente Fiscalizador evaluar si la remisin de la informacin requerida es suficiente o es
insuficiente con lo cual no se estara otorgando la debida seguridad jurdica. Bajo este
argumento se colige que el Procedimiento de Fiscalizacin puede extenderse ms all del
plazo de (1) un ao previsto por la normatividad citada, y que por tanto el plazo que dura la
fiscalizacin sigue siendo completamente discrecional. Recordemos: Existen otros lmites al
ejercicio de la facultad de fiscalizacin, tal como seala el Tribunal Fiscal en su RTF N
09515-5-2004: (...) sin perjuicio del carcter discrecional de la Facultad de Fiscalizacin, la
Administracin Tributaria debe ejercer sta teniendo como lmites las Facultades contenidas
en el artculo 62 del Cdigo Tributario, as como los derechos de los administrados
recogidos en el artculo 92 del citado Cdigo, en otras normas del mismo cuerpo legal, en la
Constitucin y en normas especiales (...). Aquel contribuyente que crea que se lesionan sus
derechos en un Procedimiento de Fiscalizacin tiene expeditas las mencionadas normas para
salvaguardar sus derechos constitucionales y as poder ejercer su derecho a impugnar los
reparos como a cuestionar la excesiva dilatacin para el inicio del cmputo del plazo de
Fiscalizacin que a su juicio habra utilizado la Administracin Tributaria por considerar que la
informacin otorgada no es total.
En el medio actualmente se discute y es materia de anlisis en el Congreso de la Repblica,
entre muchos otros temas, que el inicio del plazo de la Fiscalizacin empiece a computarse
desde la notificacin del primer Requerimiento y no desde la entrega de la totalidad de la
informacin solicitada. Estaramos frente a una nueva reforma tributaria pero esta vez desde
el Legislativo.
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Los lmites del artculo 43 del Cdigo Tributario61 son slo para la determinacin de la
deuda. Puede existir una fiscalizacin sin determinar obligacin tributaria. Lo que prescribe
es la facultad de determinar obligaciones tributarias, no prescribe la facultad de fiscalizar. La
facultad de determinacin de la obligacin tributaria es reglada, se rige por las disposiciones
del Cdigo Tributario, en cambio la Facultad de Fiscalizacin es discrecional62.
La fiscalizacin tributaria no tiene en el Cdigo Tributario una norma que regule
taxativamente un plazo prescriptorio.
Consideramos que la prescripcin de la accin para fiscalizar debe regirse supletoriamente
por las normas que otorga el Cdigo Civil que regulan un plazo prescriptorio para ejercer la
accin contra todo tipo de obligacin patrimonial, no slo las de naturaleza civil; Prescriben,
salvo disposicin diversa de la ley: 1. A los diez aos, la accin personal, la accin real, la
que nace de una ejecutoria y la de nulidad del acto jurdico ().63
Por tanto ese plazo tambin sera aplicable a la fiscalizacin tributaria, la que entendemos
prescribira a los diez aos64.
a. La tramitacin de pericias:
El plazo se suspende desde la fecha en que surte efectos la notificacin de la solicitud de
pericia hasta la fecha en que la SUNAT reciba el peritaje.
La accin de la Administracin Tributaria para determinar la deuda tributaria, as como la accin para exigir su pago y aplicar
sanciones prescribe a los cuatro (4) aos, y a los seis (6) aos para quienes no hayan presentado la declaracin respectiva.
Dichas acciones prescriben a los diez (10) aos cuando el Agente de retencin o percepcin no ha pagado el tributo retenido
o percibido. La accin para efectuar la compensacin o para solicitar la devolucin prescribe a los cuatro (4) aos.
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Con los lmites que establece la Constitucin, el artculo 62 y el artculo 93 del Cdigo Tributario.
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No obstante, hay muchas opiniones en el medio que pueden coincidir o discrepar con esta postura.
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Caso fortuito o fuerza mayor es la causa no imputable, consistente en un evento extraordinario, imprevisible e irresistible,
que impide la ejecucin de la obligacin o determina su cumplimiento parcial, tardo o defectuoso.
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CET
DEL
PLAZO
DEL
La SUNAT notificar al fiscalizado mediante Carta todas las causales y los perodos de
suspensin, as como el saldo de plazo un mes antes de cumplirse el plazo de (1) ao o de
(2) aos66 de ser el caso. Sin perjuicio de lo anterior, la Administracin Tributaria:
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Nos referimos a las Causales de Prrroga del Plazo de la Fiscalizacin a (1) un ao adicional, que seala el inciso 2 del
Artculo 62-A.- del TUO Cdigo Tributario, modificado por el Decreto Legislativo N 981, de fecha 15.03.07, en el marco de
la ltima reforma tributaria.
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CET
- Puede comunicar la suspensin del plazo cuando otorgue por Acta o Carta, la prrroga o
cuando se proceda al cierre del Requerimiento.
- Comunicar las causales, perodos de suspensin y el saldo del plazo cuando el fiscalizado
solicite conocer el estado del procedimiento.
Sugerencias:
De acuerdo a la redaccin del artculo que nos ocupa, se entiende que despus de vencido el
plazo mximo de duracin del Procedimiento de Fiscalizacin de un (1) ao no se podr
solicitar al contribuyente mayor informacin y/o documentacin referida al tributo o perodo.
Nosotros entendemos que ello incluye a todo Requerimiento notificado (Sin embargo se debe
precisar que ello no abarca a la emisin del Requerimiento emitido al amparo del artculo 75
del Cdigo Tributario, pues en el mismo no se solicita mayor documentacin sino slo es la
comunicacin de los Resultados de la Fiscalizacin67), sin perjuicio de los dems actos o
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El inciso b) del artculo 4 del DS N 085-2007 seala que el Requerimiento tambin podr ser utilizado para comunicar las
conclusiones del Procedimiento de Fiscalizacin de acuerdo a lo dispuesto por el artculo 75 del Cdigo Tributario,
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CET
Sugerencias:
- No se exceptan a los Requerimientos iniciales en trmite para el cierre de los
mismos69
Debemos precisar que los Requerimientos iniciales cuya fecha de vencimiento ocurri antes
de la vigencia de la norma se rige por las normas existentes a dicha fecha, por lo que no es
necesario su cierre como lo dispone el artculo 8 inciso a). Caso contrario debemos sealar
que para dichos casos procede el otorgamiento de la prrroga tcita por parte de la
Administracin Tributaria a fin de que los mismos sean cerrados a la culminacin de la
Fiscalizacin.
distinguiendo de aquellos en los que se solicita la exhibicin y/o presentacin de informes, libros, anlisis, registros y de
sustentacin legal y/o documentaria. Y el numeral 5) del articulo 62-A del Cdigo Tributario slo excepta del plazo a la
notificacin de los actos a que se refiere el primer prrafo del artculo 75 del Cdigo Tributario, dentro del plazo de
prescripcin: (...) la Administracin Tributaria no podr requerir al contribuyente mayor informacin de la solicitada en el
plazo a que se refiere el presente artculo; sin perjuicio de que luego de transcurrido ste pueda notificar los actos a que se
refiere el primer prrafo del artculo 75 dentro del plazo de prescripcin para la determinacin de la deuda.
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El Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin se encuentra vigente a partir del 30 de junio de 2007.
La Primera Disposicin Complementaria y Transitoria slo excepta a los Procedimientos en trmite de los requisitos mnimos
de los documentos y del inicio del Procedimiento de Fiscalizacin conforme a lo previsto en el primer prrafo del artculo 1.
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