Libro CAUB Normas Auditoria Completo PDF

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CAUB
COLEGIO DE AUDITORES O CONTADORES
PBLICOS DE BOLIVIA - CAUB
PROYECTO BID-FOMIN N ATN/MT-10078-BO CONVERGENCIA
A NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD Y AUDITORA
Normas
Auditora
Control de Calidad
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COPYRIGHT:
COLEGIO DEAUDITORES O CONTADORES PUBLICOS DE BOLIVIA (CAUB)
El Colegio de Auditores o Contadores Pblicos de Bolivia (CAUB), en el marco del Convenio de
Cooperacin Tcnica suscrito con el Banco Interamericano de Desarrollo (BID), denominado Proyecto
ATN/MT-10078-BO, Convergencia a Normas Internacionales de Contabilidad y Auditora, a
travs del Consejo Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad (CTNAC), en coordinacin con
los colegios departamentales y el Comit Interinstitucional conformado por instituciones pblicas y
privadas relacionadas con la profesin contable, ha venido desarrollando, consensuando y aprobando
las nuevas normas de informacin nanciera (incluyen normas de contabilidad) y normas de auditora
para Bolivia, acordes a la normativa internacional (Normas Internacionales de Informacin Financiera
NIIF y Normas Internacionales de AuditoraNIA). El objetivo de esta nueva normativa es el de
permitir que en los estados nancieros elaborados con propsitos generales, se exponga informacin
nanciera conable, uniforme, transparente y comparable que asegure a los mltiples usuarios de la
informacin nanciera, una presentacin razonable y de calidad, que incentive y posibilite realizar
inversiones y actividades productivas y comerciales en nuestro pas.
Reservado todos los derechos, ninguna parte de esta publicacin puede ser reproducida, almacenada
en un sistema de almacenamiento de datos, o transmitida, en ninguna forma y por ningn medio
electrnico, mecnico, de fotocopiado, grabacin o algn otro, sin el permiso previo por escrito del
CAUB o el BID.
EDITORIAL:
Directores Responsable de la Edicin:
Gustavo Gil Gil
Remy Angel Terceros Fernndez
Corrector de Estilo:
Arminda Lizondo
NORMAS DE AUDITORA - CONTROL DE CALIDAD
Derechos Reservados por el:
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Chavez N 865, Edif. Montecarlo, Piso 2 Dpto. 3A, Telf: /Fax: 339-1257 339-1258
E-Mail: caub@cotas.com.bo Web: www.auditorescontadoresbolivia.org
CAUB
NORMAS DE AUDITORA, Edicin Diciembre, 2010.
Prohibida la reproduccin total o parcial de esta obra sin el permiso por escrito de su editor.
Este libro de 2.000 ejemplares se termin de imprimir en el mes de enero de 2011, en los talleres de CARACOL
IMPRESORES, C/Miguel Angel Chvez # 3185 Telf: 3-644514 Santa Cruz de la Sierra - Bolivia
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ndice
Contenido - Temas Pg.
Prlogo ------------------------------------------------------------------------------------------- 8
Resolucin No. CTNAC 04/2010 del Comit Ejecutivo Nacional del CAUB ----------11
Resolucin No. CTNAC 07/2010 del Comit Ejecutivo Nacional del CAUB ----------18
Resolucin No. 03/10 del Consejo Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad ----22
Resolucin No. 06/10 del Consejo Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad ----29
NORMA CONTROL DE CALIDAD NCC 1
NCC1 Control de calidad para rmas que desempean
auditoras y revisiones de informacin
nanciera histrica, y otros trabajos. ------------------------------------------ 33
MARCO DE REFERENCIA
Marco de referencia para trabajos para atestiguar. --------------------------------------- 68
NORMAS DE AUDITORA NA 200-800
NA 200 Objetivo y principios generales que gobiernan
una auditora de estados nancieros -------------------------------------------- 95
NA 210 Trminos de los trabajos de auditora -----------------------------------------114
NA 220 Control de calidad para auditoras de
Informacin nanciera histrica -----------------------------------------------125
NA 230 Documentacin de auditora ----------------------------------------------------139
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Pg.
NA 240 Responsabilidad del auditor de considerar
el fraude en una auditora de estados nancieros --------------------------- 151
NA 250 Consideraciones de leyes y reglamentos en una
auditora de estados nancieros ------------------------------------------------205
NA 260 Comunicaciones de asuntos de auditora con los
encargados del gobierno corporativo ------------------------------------------217
NA 300 Planeacin de una auditora de estados nancierso -------------------------226
NA 315 Identicacin y evaluacin de los riesgos de
representacin errnea de importancia relativa
mediante el entendimiento de la entidad y su entorno --------------------- 242
NA 320 Importancia relativa de la auditora ------------------------------------------- 298
NA 330 Respuestas del auditor a los riesgos evaluados ----------------------------- 304
NA 402 Consideraciones de auditora relativas a entidades
que utilizan organizaciones de servicio -------------------------------------- 332
NA 500 Evidencia de auditora ---------------------------------------------------------- 339
NA 501 Evidencia de auditora - Consideraciones adicionales
para partidas especcas -------------------------------------------------------- 352
NA 505 Conrmaciones externas ------------------------------------------------------- 360
NA 510 Trabajos iniciales - balance de apertura -------------------------------------- 372
NA 520 Procedimientos analticos ------------------------------------------------------ 378
NA 530 Muestreo de la auditora y otros
medios de pruebas -------------------------------------------------------------- 387
NA 540 Auditora de estimaciones contables ----------------------------------------- 407
NA 545 Auditora de mediciones y revelaciones
del valor razonable -------------------------------------------------------------- 415
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Pg.
NA 550 Partes relacionadas -------------------------------------------------------------- 440
NA 560 Hechos posteriores -------------------------------------------------------------- 448
NA 570 Negocio en marcha ------------------------------------------------------------- 456
NA 580 Representaciones de la administracin --------------------------------------- 471
NA 600 Uso del trabajo de otro Auditor ----------------------------------------------- 479
NA 610 Consideracin del trabajo de auditora interna ------------------------------ 485
NA 620 Uso del trabajo de un experto ------------------------------------------------- 492
NA 700 Dictamen del auditor independiente sobre un juego
completo de estados nancieros de propsito general --------------------- 498
NA 701 Modicaciones al dictamen del auditor independiente -------------------- 519
NA 710 Comparativos -------------------------------------------------------------------- 528
NA 720 Otra informacin en documentos que contienen
estados nancieros auditados ---------------------------------------------------547
NA 800 El dictamen del auditor independiente sobre trabajos
de auditora con propsito especial ------------------------------------------- 553
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PRLOGO
Habindose iniciado el proceso de convergencia hacia las Normas Internacionales de
Informacin Financiera (NIIF), es necesario por diversas razones: tcnicas, contractuales
y otras, el hacerlo tambin hacia las Normas Internacionales de Auditora (NIA).
La auditora como parte del desarrollo de la profesin contable, es un elemento
fundamental, cuyas tcnicas y procesos deben modernizarse, con el propsito de
proporcionar la seguridad necesaria de la informacin nanciera, para resguardar los
intereses de los accionistas, socios, inversionistas, proveedores y pblico en general y
respaldar el crecimiento del mercado de valores de un pas.
Debido a esto, es que el Colegio de Auditores o Contadores Pblicos de Bolivia - CAUB,
suscribi un convenio de Cooperacin Tcnica con el Banco Interamericano de Desarrollo
(BID), Proyecto BID-FOMIN N ATN/MT10078-BO, Convergencia a Normas
Internacionales de Contabilidad y Auditora,, para que a travs del Consejo Tcnico
Nacional de Auditora y Contabilidad (CTNAC), se coordine, desarrolle y apruebe para
nuestro pas, las nuevas Normas de Auditora acorde con las Normas Internacionales de
Auditora (NIA).
Dicho proyecto, se estructur en tres (3) componentes: 1) Adecuacin normativa con las
normas internacionales; 2) Difusin y capacitacin; 3) Mejoramiento de la calidad
de los servicios de los profesionales del Colegio de Auditores o Contadores Pblicos de
Bolivia CAUB.
En el marco del desarrollo del primer componente, se dise un plan de convergencia de
las normas de auditora bolivianas con las Normas Internacionales de Auditora (NIA).
Las nuevas normas de auditora bolivianas, desarrolladas en convergencia a las normas
internacionales, reemplazarn a las actuales cinco (5) normas de auditora bolivianas.
Siguiendo esta misma lnea de trabajo, el Comit Ejecutivo del Proyecto - CEP, aprob las
nuevas normas de auditora bolivianas en convergencia con las normas internacionales,
sobre la base de un criterio uniforme y de consenso dentro de toda la profesin contable
boliviana, el mismo que establece que las normas se desarrallen manteniendo y respetando
el formato, estructura contenido y atributos de las Normas Internacionales de Auditora
(NIA), emitidas por el Comit Internacional de Normas de Auditora y Atestiguamiento
(IAASB por su sigla en ingles) dependiente de la Federacin Internacional de Contadores
(IFAC por su sigla en ingls).
Sobre esta base, se han desarrollado y aprobado:
El Marco de Referencia (MR)
Treinta y dos (32) Normas de Auditora (NA)
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Las mismas que tendrn vigencia y aplicacin en todo el territorio nacional como Normas
Generalmente Aceptadas.
El componente 2: Difusin y Capacitacin, se ha comenzado a desarrollar con los
seminarios de Formacin de capacitadores en NA, los cuales se constituyen en el punto
de partida, para solventar este proceso de convergencia.
El componente 3: Mejoramiento de la calidad de los servicios de los profesionales del
Colegio de Auditores o Contadores Pblicos de Bolivia, comenzar a desarrollarse, una
vez se tengan los manuales y reglamentos de control de calidad y certicacin profesional,
que estn elaborando dos reconocidos consultores internacionales, lo cual contibuir
signicativamente a fortalecer la profesin contable en Bolivia.
OBJETIVO DE LAS NORMAS DE AUDITORA - NA
Las Normas de Auditora estn diseadas con el propsito de alcanzar los siguientes
objetivos principales:
Establecer normas y dar lineamientos sobre el objetivo y los principios generales
que gobiernan una auditora de estados nancieros. Tambin describe la
responsabilidad de la administracin por la preparacin y presentacin de los
estados nancieros y por la identicacin del marco de referencia de informacin
nanciera, que se ha de usar para preparar los estados nancieros.
Constituir un marco de actuacin al que deber sujetarse el Contador Pblico
Independiente y disminuir el riesgo profesional para el auditor externo a niveles
aceptables.
Cumplir con el propsito de incrementar el alto grado de conanza de los estados
nancieros, examinadas mediante procedimientos establecidos para probar las
aseveraciones de la gerencia en la informacin nanciera a ser examinada.
En resumen, es de gran relevancia la aplicacin de las nuevas Normas de Auditora (NA),
las mismas que permitirn una informacin ms conable a los usuarios de los estados
nancieros, as como tambin contribuir de forma directa en el desarrollo y evolucin de
la profesin contable en Bolivia.
Todo este trabajo, permitir forjar mejores das para la profesin contable en nuestro
pas, as como tambin fortalecer las estructuras contables, nancieras y administrativas
de las empresas bolivianas, con el consecuente desarrollo del mercado de valores y de la
microeconoma en Bolivia.
Finalmente, es absolutamente necesario, reconocer y aplaudir el enorme trabajo realizado
por el Colegio de Auditores o Contadores Pblicos de Bolivia CAUB, y agradecer a
todos aquellos profesionales y entidades pblicas y privadas relacionadas con la profesin
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contable nacional, que directa o inderectamente, contribuyeron y apoyaron al Consejo
Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad CTNAC, a desarrollar este proceso de
convergencia, que busca mejorar y jerarquizar de manera relevante y trascendental la
profesin contable en Bolivia.
Remy Angel Terceros Fernndez
PRESIDENTE DEL CTNAC
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COLEGIO DE AUDITORES O CONTADORES PBLICOS DE BOLIVIA
COMIT EJECUTIVO NACIONAL
RESOLUCIN N CTNAC 04/2010
27-11-2010
NORMAS DE AUDITORA (NA) BOLIVIANAS, EN CONVERGENCIA
CON LAS NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORA (NIA)
VISTOS:
El trabajo de las Comisiones de Estudio del Consejo Tcnico Nacional
de Auditora y Contabilidad y el proceso de Convergencia a Normas
Internacionales de Contabilidad y Auditora en Bolivia.
CONSIDERANDO:
Que, de conformidad al Artculo 47 del Estatuto Orgnico del CAUB, el
Consejo Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad (CTNAC) es el
rgano tcnico especializado de la profesin contable, para analizar,
discutir, elaborar y proponer recomendaciones y decisiones relativas a
resoluciones, reglamentos, interpretaciones y normas de auditora y
contabilidad, acordes a los lineamientos establecidos por los organismos
internacionales, de los cuales es miembro el Colegio de Auditores o
Contadores Pblicos de Bolivia.
Que, el Colegio de Auditores o Contadores Pblicos de Bolivia (CAUB),
en el marco del Convenio de Cooperacin Tcnica suscrito con el Banco
Interamericano de Desarrollo (BID), denominado Proyecto ATN/MT-
10078-BO, Convergencia a Normas Internacionales de Contabilidad
y Auditora, a travs del Consejo Tcnico Nacional de Auditora y
Contabilidad (CTNAC), en coordinacin con los colegios departamentales
y el Comit Interinstitucional conformado por instituciones pblicas y
privadas relacionadas con la profesin contable, ha venido desarrollando,
consensuando y aprobando las nuevas normas de informacin nanciera
(incluyen normas de contabilidad) y normas de auditora para Bolivia,
acordes a la normativa internacional (Normas Internacionales de
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Informacin FinancieraNIIF y Normas Internacionales de AuditoraNIA).
El objetivo de esta nueva normativa es el de permitir que en los estados
nancieros elaborados con propsitos generales, se exponga informacin
nanciera conable, uniforme, transparente y comparable que asegure
a los mltiples usuarios de la informacin nanciera, una presentacin
razonable y de calidad, que incentive y posibilite realizar inversiones y
actividades productivas y comerciales en nuestro pas.
Que, el CTNAC en el proceso de convergencia desarroll y aprob:
Mediante Resolucin N 01/2009 de fecha 04 de diciembre de 2009,
diecisis (16) Normas de Auditora (incluyendo el Marco de referencia para
trabajos para atestiguar), homologadas por el Segundo Consejo Nacional
Ordinario 2009 del CAUB, promulgadas y publicadas por el Comit
Ejecutivo Nacional segn Resolucin N CTNAC 03/2009 de fecha 21
de diciembre de 2009. Mediante Resolucin N 01/2010 de fecha 05 de
marzo de 2010, ocho (8) Normas de Auditora, homologadas por el Primer
Consejo Nacional Ordinario 2010 del CAUB, promulgadas y publicadas
por el Comit Ejecutivo Nacional segn Resolucin N CTNAC 02/2010
de fecha 17 de abril de 2010.
Que, el CTNAC, en su reunin de fecha 30 de octubre de 2010, luego
de haber cumplido con todos los procedimientos establecidos en los
estatutos y reglamentos del CAUB, con el voto favorable de todos sus
miembros, mediante Resolucin N 03/2010, abrog sus Resoluciones
N 01/2009 de fecha 04/12/2009 y N 01/2010 de fecha 05/03/2010 y
aprob el Marco de Referencia para Atestiguar (MR) y treinta y dos (32)
Normas de Auditora (NA), desarrolladas en convergencia con las Normas
Internacionales de Auditora.
Que, el Segundo Consejo Nacional Ordinario 2010 del CAUB, realizado en
la ciudad Sucre el da 06/11/2010, de conformidad a nuestros estatutos y
reglamentos, consider, aprob y homolog la Resolucin N 03/2010 de
fecha 30/10/2010 emitida por el CTNAC, estableciendo la nueva vigencia
del Marco de Referencia (MR) y las treinta y dos (32) Normas de Auditora
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(NA), desarrolladas en convergencia con las NIA, autorizndose al Comit
Ejecutivo Nacional del CAUB la promulgacin y publicacin respectiva.
POR TANTO:
El Comit Ejecutivo Nacional del Colegio de Auditores o Contadores
Pblicos de Bolivia, de conformidad con el reglamento interno del Consejo
Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad, y en uso de las facultades
otorgadas por los estatutos del CAUB.
RESUELVE:
ARTICULO PRIMERO.-
Promulgar y publicar la Resolucin N 03/2010 de fecha 30/10/2010
emitida por el CTNAC, homologada por el Segundo Consejo Nacional
Ordinario 2010 del CAUB, realizado en fecha 06 de noviembre de 2010,
con la cual se aprueba y establece la nueva fecha de vigencia y aplicacin
del Marco de Referencia (MR) y treinta y dos (32) Normas de Auditora
(NA), desarrolladas en convergencia con las Normas Internacionales de
Auditora (NA), cuyo detalle es el siguiente:
MARCO DE REFERENCIA (1):
MR: Marco de referencia para trabajos para atestiguar. 1.
NORMAS DE Auditora - NA (32):
Norma de auditora 200 (NA 200): 1. Objetivo y principios generales
que gobiernan una auditora de estados nancieros.
Norma de auditora 210 (NA 210): 2. Trminos de los trabajos de
auditora.
Norma de auditora 220 (NA 220): 3. Control de calidad para
auditoras de informacin nanciera histrica
Norma de auditora 230 (NA 230): 4. Documentacin de auditora.
Norma de auditora 240 (NA 240): 5. Responsabilidad del auditor
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de considerar el fraude en una auditora de estados nancieros.
Norma de auditora 250 (NA 250): 6. Consideracin de leyes
reglamentos en una auditora de estados nancieros.
Norma de auditora 260 (NA 260): 7. Comunicacin de asuntos de
auditora con los encargados del gobierno corporativo.
Norma de auditora 300 (NA 300): 8. Planeacin de una auditora de
estados nancieros.
Norma de auditora 315 (NA 315): 9. Entendimiento de la entidad y
su entorno y evaluacin de los riesgos de representacin errnea
de importancia relativa.
Norma de auditora 320 (NA 320): 10. Importancia relativa de la
auditora.
Norma de auditora 330 (NA 330): 11. Procedimientos del auditor en
respuesta a los riesgos evaluados.
Norma de auditora 402 (NA 402): 12. Consideraciones de auditora
relativas a entidades que utilizan organizaciones de servicio.
Norma de auditora 500 (NA 500): 13. Evidencia de auditora.
Norma de auditora 501 (NA 501): 14. Evidencia de auditora-
consideraciones adicionales para partidas especcas.
Norma de auditora 505 (NA 505): 15. Conrmaciones siguientes
externas.
Norma de auditora 510 (NA 510): 16. Trabajo iniciales-balance de
apertura.
Norma de auditora 520 (NA 520): 17. Procedimientos analticos.
Norma de auditora 530 (NA 530): 18. Muestreo de auditora y otros
medios de pruebas.
Norma de auditora 540 (NA 540): 19. Auditora de estimaciones
contables.
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Norma de auditora 545 (NA 545): 20. Auditora de mediciones y
revelaciones de valor razonable.
Norma de auditora 550 (NA 550): 21. Partes relacionadas.
Norma de auditora 560 (NA 560): 22. Hechos posteriores.
Norma de auditora 570 (NA 570): 23. Negocio en marcha.
Norma de auditora 580 (NA 580): 24. Representaciones de la
administracin.
Norma de auditora 600 (NA 600): 25. Uso del trabajo de otro
auditor.
Norma de auditora 610 (NA 610): 26. Consideracin del trabajo de
auditora interna.
Norma de auditora 620 (NA 620): 27. Uso del trabajo de un experto.
Norma de auditora 700 (NA 700): 28. El dictamen del auditor
independiente sobre un juego completo de estados nancieros
con propsitos generales.
Norma de auditora 701 (NA 701): 29. Modicaciones al dictamen del
auditor independiente
Norma de auditora 710 (NA 710): 30. Comparativos.
Norma de auditora 720 (NA 720): 31. Otra informacin en
documentos que contienen estados nancieros auditados.
Norma de auditora 800 (NA 800): 32. El dictamen del auditor sobre
trabajos de auditora con propsito especial.
ARTICULO SEGUNDO.-
Disponer la vigencia del Marco de Referencia para Trabajos para
Atestiguar (MR) y las treinta y dos (32) Normas de Auditora (NA),
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desarrolladas en convergencia con las Normas Internacionales de
Auditora (NIA) mencionadas, en los perodos anuales que comiencen a
partir del da 01 de enero de 2013, teniendo como alcance de aplicacin,
en todo el territorio nacional, para todos los profesionales vinculados con
la profesin contable y de auditora, tomando por lo tanto la categora
de Normas Generalmente Aceptadas en Bolivia. Si un auditor o rma
de auditora aplicase estas Normas de forma anticipada, deber tomar
las previsiones que implican utilizar estas normas en los compromisos
asumidos y en el alcance de su trabajo.
ARTICULO TERCERO.-
Mantener la adopcin en Bolivia de las NORMAS INTERNACIONALES
DE Auditora - NIA (ISA por su sigla en ingls) emitidas por la
Federacin Internacional de Contadores (IFAC por su sigla en
ingls), para su aplicacin nicamente en ausencia de pronunciamientos
tcnicos especcos del pas o reglamentaciones locales sobre asuntos
determinados.
ARTICULO CUARTO.-
Derogar todos los pronunciamientos tcnicos que fueran contrarios a los
aprobados en la presente Resolucin a partir de la vigencia de la misma.
Sin embargo; algunas de las normas existentes podrn ser actualizadas
por el CTNAC, para su uso como interpretaciones validas en nuestro
pas. Especcamente las siguientes normas nacionales:
NA N 1 Normas bsicas de auditora de estados nancieros.
NA N 2 Normas relativas a la emisin de dictmenes.
NA N 3 Planicacin del trabajo de auditora.
NA N 4 Norma relativa a la emisin de informes con propsitos
tributarios.
NA N 5 Documentos del Auditor.
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ARTICULO QUINTO.-
Abrogar la Resolucin N CTNAC 03/2009 de fecha 21/12/2009 y la
Resolucin N CTNAC 02/2010 de fecha 17/04/2010, emitidas por el
Comit Ejecutivo Nacional del CAUB, las mismas que son sustituidas por
la presente resolucin.
Es dado en la sala de reuniones del Comit Ejecutivo Nacional del Colegio
de Auditores o Contadores Pblicos de Bolivia, en la ciudad de Sucre, el
da veintisiete del mes de noviembre del ao dos mil diez.
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COMIT EJECUTIVO NACIONAL
RESOLUCIN N CTNAC 07/2010
27-11-2010
NORMA DE CONTROL DE CALIDAD PARA FIRMAS QUE
DESEMPEAN AUDITORAS Y REVISIONES DE INFORMACION
FINANCIERA HISTORICA Y OTROS TRABAJOS PARA
ATESTIGUAR Y DE SERVICIOS RELACIONADOS EN BOLIVIA, EN
CONVERGENCIA CON LA NORMA INTERNACIONAL DE CONTROL
DE CALIDAD DE IFAC
VISTOS:
El trabajo de las Comisiones de Estudio del Consejo Tcnico Nacional
de Auditora y Contabilidad y el proceso de Convergencia a Normas
Internacionales de Contabilidad y Auditora en Bolivia.
CONSIDERANDO:
Que, de conformidad al Artculo 47 del Estatuto Orgnico del CAUB, el
Consejo Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad (CTNAC) es el
rgano tcnico especializado de la profesin contable, para analizar,
discutir, elaborar, actualizar y proponer recomendaciones y decisiones
relativas a resoluciones, reglamentos, interpretaciones y normas de
auditora y contabilidad, acordes a los lineamientos establecidos por
los organismos internacionales, de los cuales es miembro el Colegio de
Auditores o Contadores Pblicos de Bolivia.
Que, el Colegio de Auditores o Contadores Pblicos de Bolivia (CAUB),
en el marco del Convenio de Cooperacin Tcnica suscrito con el Banco
Interamericano de Desarrollo (BID), denominado Proyecto ATN/MT-
10078-BO, Convergencia a Normas Internacionales de Contabilidad
y Auditora, a travs del Consejo Tcnico Nacional de Auditora y
Contabilidad (CTNAC), en coordinacin con los colegios departamentales
y el Comit Interinstitucional conformado por instituciones pblicas y
privadas relacionadas con la profesin contable, ha venido desarrollando,
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consensuando y aprobando las nuevas normas de informacin nanciera,
interpretaciones contables y normas de auditora para Bolivia, acordes
a la normativa internacional (Normas Internacionales de Informacin
FinancieraNIIF y Normas Internacionales de AuditoraNIA). El objetivo
de esta nueva normativa es el de permitir que en los estados nancieros
elaborados con propsitos generales, se exponga informacin nanciera
conable, uniforme, transparente y comparable que asegure a los mltiples
usuarios de la informacin nanciera, una presentacin razonable y
de calidad, que incentive y posibilite realizar inversiones y actividades
productivas y comerciales en nuestro pas.
Que, el proyecto de convergencia tambin contempla un componente
de mejoramiento de la calidad de los servicios profesionales, mediante
el desarrollo e implantacin de un sistema de control de calidad de los
estados nancieros e informes o dictmenes de auditora presentados al
CAUB por parte de los profesionales contables del pas, de tal manera
que la profesin contable nacional pueda estar acorde a los lineamientos
y prcticas profesionales establecidas por la Federacin Internacional de
Contadores (IFAC por su sigla en ingls), mximo organismo que aglutina
a nuestra profesin a nivel global.
Que, todos los miembros activos de la Federacin Internacional de
Contadores (IFAC), rmas de contadores profesionales o agrupaciones
de profesionales miembros de IFAC; como es el caso del CAUB, estn
obligados a adoptar sus pronunciamientos o hacerlos convergentes con
sus pronunciamientos nacionales, a n de lograr acciones uniformes de la
profesin a nivel mundial, siendo el control de calidad un pronunciamiento
incluido en las Normas de Auditora y en el Cdigo de tica para
Contadores Profesionales, debido a que su contenido tiene relacin con
los propsitos ticos que rigen a la profesin contable.
Que, el CTNAC atendiendo la necesidad de contar con la normativa
necesaria para la implementacin de un programa de control de
calidad de los estados nancieros e informe o dictmenes de auditora
presentados al CAUB, como parte del componente 3 del proyecto de
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convergencia, desarroll y aprob mediante Resolucin N 06/2010 de
fecha 30 de octubre de 2010, la Norma de Control de Calidad para Firmas
que Desempean Auditoras y Revisiones de Informacin Financiera
Histrica y otros Trabajos para Atestiguar y de Servicios Relacionados
1 (Norma de Control de Calidad 1), desarrollada en convergencia con la
Norma Internacional de Control de Calidad 1, emitida por la Federacin
Internacional de Contadores (IFAC).
Que, el Segundo Consejo Nacional Ordinario 2010 del CAUB, realizado
en la ciudad Sucre el da 06/11/2010, de conformidad a nuestros estatutos
y reglamentos, consider y homolog la Norma de Control de Calidad
para Firmas que Desempean Auditoras y Revisiones de Informacin
Financiera Histrica y otros Trabajos para Atestiguar y de Servicios
Relacionados 1 (Norma de Control de Calidad 1), desarrollada en
convergencia con la Norma Internacional de Control de Calidad 1, emitida
por la IFAC, aprobada por el CTNAC segn Resolucin N 06/2010 de
fecha 30/10/2010, autorizndose al Comit Ejecutivo Nacional del CAUB
la promulgacin y publicacin respectiva.
POR TANTO:
El Comit Ejecutivo Nacional del Colegio de Auditores o Contadores
Pblicos de Bolivia, de conformidad con el reglamento interno del Consejo
Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad, y en uso de las facultades
otorgadas por los estatutos del CAUB.
RESUELVE:
ARTICULO PRIMERO.-
Promulgar y publicar la Resolucin N 06/2010 de fecha 30/10/2010
emitida por el CTNAC, homologada por el Segundo Consejo Nacional
Ordinario 2010 del CAUB, realizado en fecha 06 de noviembre de 2010,
con la cual se aprueba la Norma de Control de Calidad para Firmas que
Desempean Auditoras y Revisiones de Informacin Financiera Histrica
y otros Trabajos para Atestiguar y de Servicios Relacionados 1 (Norma
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de Control de Calidad 1), desarrollada en convergencia con la Norma
Internacional de Control de Calidad 1 emitida por la IFAC
ARTICULO SEGUNDO.-
Disponer la vigencia la Norma de Control de Calidad para Firmas que
Desempean Auditoras y Revisiones de Informacin Financiera Histrica
y otros Trabajos para Atestiguar y de Servicios Relacionados 1 (Norma
de Control de Calidad 1), desarrollada en convergencia con la Norma
Internacional de Control de Calidad 1 emitida por la IFAC, a partir del
da 01 de enero de 2013, teniendo como alcance de aplicacin, en todo
el territorio nacional, para todos los profesionales vinculados con la
profesin contable y de auditora, tomando por lo tanto la categora de
Norma Generalmente Aceptada en Bolivia.
Es dado en la sala de reuniones del Comit Ejecutivo Nacional del Colegio
de Auditores o Contadores Pblicos de Bolivia, en la ciudad de Sucre, el
da veintisiete del mes de noviembre del ao dos mil diez.
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CONSEJO TCNICO NACIONAL DE AUDITORA Y CONTABILIDAD
RESOLUCIN N 03/2010
30 DE OCTUBRE DE 2010
NORMAS DE AUDITORA NA (INCLUYE MARCO DE REFERENCIA), EN
CONVERGENCIA CON LAS NORMAS INTERNACIONALES DE Auditora (NIA)
VISTO:
El proceso de Convergencia a Normas Internacionales de Contabilidad y Auditora en
Bolivia.
CONSIDERANDO:
Que, la normativa de auditora establece y da lineamientos sobre los objetivos y los principios
generales que gobiernan una auditora de estados nancieros, describiendo la responsabilidad
de la administracin por la preparacin y presentacin de los estados nancieros y por la
identicacin del marco de referencia de informacin nanciera que se ha de usar para
preparar los estados nancieros.
Que, la dinmica empresarial global determina un permanente desarrollo de los procesos
de auditora, de tal manera que la convergencia de normas, que consiste en concurrir
paulatinamente hacia un nico conjunto de normas, partiendo de dos normativas distintas en
su esencia: normas bolivianas y normas internacionales, nos conducirn a futuro a un proceso
de adopcin de las normas internacionales.
Que, el Colegio de Auditores o Contadores Pblicos de Bolivia (CAUB), en el marco del
Convenio de Cooperacin Tcnica suscrito con el Banco Interamericano de Desarrollo (BID),
denominado Proyecto ATN/MT-10078-BO, Convergencia a Normas Internacionales de
Contabilidad y Auditora, a travs del Consejo Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad
(CTNAC), ha venido desarrollando y aprobando las nuevas Normas de Auditora (incluye El
Marco de Referencia) para Bolivia, acorde a la normativa internacional (Normas Internacionales
de Auditora NIA).
Que, el mencionado Proyecto se estructura en tres componentes, siendo el Componente 1:
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Adecuacin normativa con las normas internacionales, que establece un plan de convergencia
de las normas bolivianas con las normas internacionales (NIA).
Que, siguiendo el proceso de convergencia, el consultor experto en normas de auditora ha
desarrollado borradores de normas, las cuales fueron puestas a consideracin de los diferentes
sectores pblicos y privados y entidades gremiales relacionadas con nuestra profesin, ambos
interesados y relacionados con el proceso de convergencia, con la nalidad que emitan sus
respectivos pronunciamientos tcnicos con sus observaciones y recomendaciones, para
nalmente y luego haber sido consensuadas a nivel nacional, ser revisadas y aprobadas por
unanimidad por el Comit Interinstitucional, las Comisiones de Estudio y por el Consejo en
Pleno del CTNAC, todo en el marco del Proyecto ATN/MT-10078-BO suscrito entre el CAUB
y el BID-FOMIN, y en estricto cumplimiento a lo establecido en el Reglamento Operativo del
Proyecto, el Reglamento del Comit Interinstitucional, el Estatuto y Reglamentos del CAUB,
el Reglamento del CTNAC y de acuerdo a la Resolucin CEP N 01/2009 emitida por el Comit
Ejecutivo del Proyecto (CEP), la misma que dene un criterio uniforme y de consenso de la
profesin contable boliviana, para el desarrollo y aprobacin de las nuevas normas bolivianas
en el proceso de convergencia a las normas internacionales, criterio que establece que las
normas se desarrollen manteniendo el formato, estructura, contenido y atributos de las normas
internacionales, las cuales tendrn la misma numeracin, formato y esencia de las normas
internacionales y en su denominacin solamente se les eliminar la palabra Internacional y
de su sigla se eliminar la letra I.
Que, el CTNAC en el marco del Proyecto de Convergencia ha emitido las Resoluciones
CTNAC N 01/2009 del 04/12/2009 y CNTAC N 01/2010 del 05/03/2010, con las cuales
aprob la vigencia a partir del 01 de enero de 2011, 24 Normas de Auditora: Marco de
Referencia, NA 200, NA 210, NA 220, NA 230, NA 240, NA 250, NA 260, NA 300, NA 315,
NA 320, NA 330, NA 402, NA 500, NA 501, NA 505, NA 510, NA 520, NA 530, NA 540, NA
545, NA 550, NA 560 y NA 570).
Que, el CTNAC en el marco del Proyecto de Convergencia a la fecha, ha concluido con el
desarrollo y consenso de la totalidad de las Normas de Auditora - NA (Marco de referencia y
32 normas de auditora) en convergencia con las NIA, las mismas que han sido aprobadas por
el Comit Interinstitucional del Proyecto.
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Que, el CAUB con sus diferentes representantes, ha participado en diversos eventos ociales
del Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB) y del Comit Internacional de
Normas de Auditora y Atestiguamiento (IASSB), en los que se ha rescatado las experiencias
principalmente de otros pases latinoamericanos en sus procesos de convergencia a normas
internacionales.
Que, los Colegios y Consejos Tcnicos Departamentales dependientes del CAUB, entidades
pblicas como privadas que han acompaado el proceso de convergencia, han solicitado
que la vigencia de la normativa de auditora se inicie a partir del 01 de enero de 2013, en
concordancia con la vigencia de las Normas de Informacin Financiera (NIF), aprobadas por
el CTNAC.
Que, habindose concluido con todo el proceso establecido por el Reglamento Interno del
Consejo Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad del CAUB, para la elaboracin, revisin
y aprobacin de una Norma y de conformidad al Artculo 47 de los Estatutos del CAUB,
que establece que el CTNAC es el rgano tcnico facultado para analizar, discutir, elaborar,
promover, proponer y aprobar normas contables y de auditora, las mismas que deben ser
homologadas por el Consejo Nacional del CAUB.
POR TANTO:
El CONSEJO TCNICO NACIONAL DE AUDITORA Y CONTABILIDAD (CTNAC)
del CAUB, de conformidad con su Reglamento Interno y en uso de sus facultades
otorgadas por los Estatutos del Colegio de Auditores o Contadores Pblicos de Bolivia
CAUB.
RESUELVE:
PRIMERO
Abrogar la Resolucin del CTNAC N 01/2009 del 04/12/2009 y la Resolucin del CNTAC
N 01/2010 del 05/03/2010 en lo referente a las normas de auditora, por haberse modicado
la fecha de vigencia de sus pronunciamientos tcnicos.
SEGUNDO
Derogar todos los pronunciamientos tcnicos que fueran contrarios a los aprobados en la
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presente Resolucin a partir de la vigencia de la misma. Sin embargo; algunas de las normas
existentes podrn ser actualizadas por el CTNAC, para su uso como interpretaciones validas
en nuestro pas. Especcamente las siguientes normas nacionales:
NORMAS DE AUDITORA
NA N 1 Normas bsicas de auditora de estados nancieros.
NA N 2 Normas relativas a la emisin de dictmenes.
NA N 3 Planicacin del trabajo de auditora.
NA N 4 Norma relativa a la emisin de informes con propsitos tributarios.
NA N 5 Documentos del Auditor.
TERCERO
Aprobar el Marco de Referencia (MR) y las siguientes treinta y dos (32) Normas de Auditora
(NA), las mismas que tendrn vigencia y aplicacin en todo el territorio nacional como
Normas Generalmente Aceptadas en Bolivia, y cuyo detalle es el siguiente:
NORMAS DE Auditora (INCLUYE MARCO DE REFERENCIA)
MARCO DE REFERENCIA (1):
Marco de referencia para trabajos para atestiguar.
NORMAS DE Auditora - NA (32):
Norma de auditora 200 (NA 200): Objetivo y principios generales que gobiernan
una auditora de estados nancieros.
Norma de auditora 210 (NA 210): Trminos de los trabajos de auditora.
Norma de auditora 220 (NA 220): Control de calidad para auditoras de informacin
nanciera histrica.
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Norma de auditora 230 (NA 230): Documentacin de auditora.
Norma de auditora 240 (NA 240): Responsabilidad del auditor de considerar el
fraude en una auditora de estados nancieros.
Norma de auditora 250 (NA 250): Consideracin de leyes reglamentos en una auditora
de estados nancieros.
Norma de auditora 260 (NA 260): Comunicacin de asuntos de auditora con los
encargados del gobierno corporativo.
Norma de auditora 300 (NA 300): Planeacin de una auditora de estados
nancieros.
Norma de auditora 315 (NA 315): Entendimiento de la entidad y su entorno y
evaluacin de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa.
Norma de auditora 320 (NA 320): Importancia relativa de la auditora.
Norma de auditora 330 (NA 330): Procedimientos del auditor en respuesta a los
riesgos evaluados.
Norma de auditora 402 (NA 402): Consideraciones de auditora relativas a
entidades que utilizan organizaciones de servicio.
Norma de auditora 500 (NA 500): Evidencia de auditora.
Norma de auditora 501 (NA 501): Evidencia de auditora-Consideraciones adicionales
para partidas especcas.
Norma de auditora 505 (NA 505): Conrmaciones siguientes externas.
Norma de auditora 510 (NA 510): Trabajo iniciales-balance de apertura.
Norma de auditora 520 (NA 520): Procedimientos analticos.
Norma de auditora 530 (NA 530): Muestreo de auditora y otros medios de pruebas.
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Norma de auditora 540 (NA 540): Auditora de estimaciones contables.
Norma de auditora 545 (NA 545): Auditora de mediciones y revelaciones de valor
razonable.
Norma de auditora 550 (NA 550): Partes relacionadas.
Norma de auditora 560 (NA 560): Hechos posteriores.
Norma de auditora 570 (NA 570): Negocio en marcha.
Norma de auditora 580 (NA 580): Representaciones de la administracin.
Norma de auditora 600 (NA 600): Uso del trabajo de otro auditor.
Norma de auditora 610 (NA 610): Consideracin del trabajo de auditora interna.
Norma de auditora 620 (NA 620): Uso del trabajo de un experto.
Norma de auditora 700 (NA 700): El dictamen del auditor independiente sobre un
juego completo de estados nancieros con propsitos generales.
Norma de auditora 701 (NA 701): Modicaciones al dictamen del auditor
independiente
Norma de auditora 710 (NA 710): Comparativos.
Norma de auditora 720 (NA 720): Otra informacin en documentos que contienen
estados nancieros auditados.
Norma de auditora 800 (NA 800): El dictamen del auditor sobre trabajos de
auditora con propsito especial.
CUARTO
Aprobar la adopcin en Bolivia de las NORMAS INTERNACIONALES DE Auditora -
NIA (ISA por su sigla en ingls) emitidas por el Comit Internacional de Normas de Auditora
y Atestiguamiento (IAASB por su sigla en ingles) dependiente de la Federacin Internacional
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de Contadores (IFAC por su sigla en ingls), para su aplicacin nicamente en ausencia de
pronunciamientos tcnicos especcos del pas o reglamentaciones locales sobre asuntos
determinados.
APROBACIN:
Estos pronunciamientos tcnicos fueron aprobados por el Consejo en Pleno del Consejo
Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad en su reunin del da sbado 30 de octubre de
2010, con el voto favorable de todos sus miembros:
Presidente: Lic. Remy Angel Terceros Fernndez
Vicepresidente: Lic. Jaime Salinas Arias
Secretario: Lic. Jos Edwin Natusch Melgar
Consejera: Lic. Martha Lourdes Bejarano Hurtado
Consejero: Lic. Antonio Vargas Zeballos
Consejero: Lic. Vctor Wilfredo Chugar Zubieta
VIGENCIA:
Estos pronunciamientos tcnicos tendrn vigencia en los perodos anuales que comiencen
a partir del 01 de enero de 2013, los mismos que deben ser homologados por el Consejo
Nacional y publicados por el CEN del CAUB. Si un auditor o rma de auditora aplicase estas
Normas de Auditora (incluye Marco de Referencia) en forma anticipada, deber tomar las
previsiones que implican utilizar stas normas en los compromisos asumidos y en el alcance
de su trabajo.
Es dado en la sala de reuniones del Consejo Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad
del Colegio de Auditores o Contadores Pblicos de Bolivia, en la ciudad de Santa Cruz de la
Sierra, a los treinta das del mes de octubre del ao dos mil diez.
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CONSEJO TCNICO NACIONAL DE AUDITORA Y CONTABILIDAD
RESOLUCIN N 06/2010
30 DE OCTUBRE DE 2010
NORMA DE CONTROL DE CALIDAD PARA FIRMAS QUE DESEMPEAN
AUDITORAS Y REVISIONES DE INFORMACION FINANCIERA HISTORICA
Y OTROS TRABAJOS PARA ATESTIGUAR Y DE SERVICIOS RELACIONADOS
EN BOLIVIA, EN CONVERGENCIA CON LA NORMA INTERNACIONAL DE
CONTROL DE CALIDAD DE IFAC
VISTO:
El proceso de Convergencia a Normas Internacionales de Contabilidad y Auditora en
Bolivia.
CONSIDERANDO:
Que, el Colegio de Auditores o Contadores Pblicos de Bolivia (CAUB), en el marco del
Convenio de Cooperacin Tcnica suscrito con el Banco Interamericano de Desarrollo (BID),
denominado Proyecto ATN/MT-10078-BO, Convergencia a Normas Internacionales de
Contabilidad y Auditora, a travs del Consejo Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad
(CTNAC), ha aprobado la totalidad de las Normas de Informacin Financiera - NIF (incluyen
el Marco Conceptual, Normas de Contabilidad e Interpretaciones), en convergencia a las
Normas Internacionales de Informacin Financiera NIIF vigentes a la fecha, las Normas de
Auditora (incluye el Marco de Referencia), en convergencia a las Normas Internacionales de
Auditora NIA vigentes a la fecha y el Cdigo de tica para Contadores Profesionales, en
Convergencia con el Cdigo de tica para Contadores Profesionales de IFAC, por lo que se hace
necesario contar una normativa que establezca normas y proporcione guas a los auditores y a
las rmas de contadores profesionales, acerca de las responsabilidades que tienen en relacin
con su sistema de control de calidad para los trabajos de auditora y otros compromisos de
seguridad y servicios relacionados, con la nalidad de asegurarle en grado razonable que la
rma de contadores profesionales y su personal, cumplan con las normas profesionales y con
los requisitos legales y reglamentarios, y que los dictmenes e informes emitidos por la rma
o los socios del compromiso, son apropiados en las circunstancias, previo a la aplicacin de
controles y programas que soporten la calidad del trabajo desempeado.
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Que, todos los miembros activos de la Federacin Internacional de Contadores (IFAC por sus
siglas en ingles), rmas de contadores profesionales o agrupaciones de profesionales miembros
de IFAC; como es el caso del CAUB, estn obligados a adoptar sus pronunciamientos o hacerlos
convergentes con sus pronunciamientos nacionales, a n de lograr acciones uniformes de la
profesin a nivel mundial, porque el control de calidad es un pronunciamiento incluido en las
Normas de Auditora y en el Cdigo de tica para Contadores Profesionales, debido a que su
contenido tiene relacin con los propsitos ticos que rigen a la profesin contable.
Que, el Consejo Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad del CAUB, en estricto
cumplimiento a lo establecido en el Reglamento Operativo del Proyecto, el Reglamento
del Comit Interinstitucional, los Estatutos y Reglamentos del CAUB y el Reglamento del
CTNAC, desarroll y aprob la norma de control de calidad, de acuerdo a la Resolucin
CEP N 01/2009, emitida por el Comit Ejecutivo del Proyecto (CEP), la misma que dene
un criterio uniforme y de consenso de la profesin contable boliviana, para el desarrollo
y aprobacin de las nuevas normativas bolivianas en convergencia con las normativas
internacionales, por lo cual mantendrn el formato, estructura, contenido y esencia de las
normativas internacionales.
Que, continuando con el proceso de ejecucin del proyecto de convergencia y como parte del
Componente 1: Adecuacin normativa con las normas internacionales el consultor experto
en Normas de Contabilidad, ha desarrollado en estricto cumplimiento a la Resolucin 01/2009
del CEP, el borrador de la Norma de Control de Calidad para rmas que desempean auditoras
y revisiones de informacin nanciera histrica y otros trabajos para atestiguar y de servicios
relacionados (Norma de Control de Calidad 1), en convergencia con la Norma Internacional
de Control de Calidad 1 de IFAC (ISQC 1 por su sigla en ingls), del Consejo de Normas
Internacionales de Auditora y Atestiguamiento (IAASB por sus siglas en ingls), borrador
que ha sido revisado y ajustado por las respectivas Comisiones de Estudio y por el Consejo en
Pleno del CTNAC. De conformidad a los Estatutos del CAUB y al Reglamento Interno del
CTNAC, el borrador de la Norma de Control de Calidad 1 se ha puesto en consideracin de
todos los sectores y actores interesados y relacionados con el proceso de convergencia, para
sus respectivos pronunciamientos tcnicos con sus observaciones y recomendaciones.
Que, cumplidos los plazos establecidos en el Reglamento Interno del CTNAC para el proceso
de consenso, y habindose considerado las observaciones y sugerencias recibidas de las
diferentes Instituciones consultadas por parte de las Comisiones de Estudio respectivas y
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por el Consejo en Pleno del CTNAC. El CTNAC, mediante comunicacin ocial, puso a
consideracin del Comit Interinstitucional la Norma de Control de Calidad para Firmas que
desempean auditoras y revisiones de informacin nanciera histrica y otros trabajos para
atestiguar y de servicios relacionados (Norma de Control de Calidad 1), consensuado a nivel
nacional para su revisin y aprobacin. El Comit Interinstitucional, en su reunin de fecha 9
de octubre de 2010, realizada en la ciudad de Santa Cruz, consider y aprob por unanimidad
la Norma de Control de Calidad 1, consensuadas a nivel nacional, el cual tendr la misma
numeracin, formato y esencia de las normas internacionales y en su denominacin solamente
se les eliminar la palabra Internacional y de su sigla se eliminar la letra I.
Que, habindose concluido con todo el proceso establecido por el Reglamento Interno del
Consejo Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad del CAUB, para la elaboracin,
revisin y aprobacin de la Norma de Control de Calidad 1 y de conformidad al Artculo
47 de los Estatutos del CAUB, que establece que el CTNAC es el rgano tcnico facultado
para analizar, discutir, elaborar, promover, proponer y aprobar pronunciamientos tcnicos, los
mismos que deben ser homologados por el Consejo Nacional del CAUB.
POR TANTO:
El CONSEJO TCNICO NACIONAL DE AUDITORA Y CONTABILIDAD (CTNAC)
del CAUB, de conformidad con su Reglamento Interno y en uso de sus facultades
otorgadas por los Estatutos del Colegio de Auditores o Contadores Pblicos de Bolivia
CAUB.
RESUELVE:
ARTICULO UNICO
Aprobar la Norma de Control de Calidad para Firmas que Desempean Auditoras y
Revisiones de Informacin Financiera Histrica y otros Trabajos para Atestiguar y de Servicios
Relacionados 1 (Norma de Control de Calidad 1), la cual tendr vigencia y aplicacin en todo
el territorio nacional.
APROBACIN:
La Norma de Control de Calidad para Firmas que Desempean Auditoras y Revisiones de
Informacin Financiera Histrica y otros Trabajos para Atestiguar y de Servicios Relacionados
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1 (Norma de Control de Calidad 1), fue aprobado por el Consejo en Pleno del Consejo Tcnico
Nacional de Auditora y Contabilidad en su reunin del da sbado 30 de octubre de 2010, con
el voto favorable de todos sus miembros:
Presidente: Lic. Remy Angel Terceros Fernndez
Vicepresidente: Lic. Jaime Salinas Arias
Secretario: Lic. Jos Edwin Natusch Melgar
Consejera: Lic. Martha Lourdes Bejarano Hurtado
Consejero: Lic. Antonio Vargas Zeballos
Consejero Lic. Vctor Wilfredo Chugar Zubieta
VIGENCIA:
La Norma de Control de Calidad para Firmas que Desempean Auditoras y Revisiones de
Informacin Financiera Histrica y otros Trabajos para Atestiguar y de Servicios Relacionados
1 (Norma de Control de Calidad 1), tendr vigencia a partir del 01 de enero de 2013
recomendndose su aplicacin anticipada, el mismo que debe ser homologado por el Consejo
Nacional y publicado por el CEN del CAUB.
Es dado en la sala de reuniones del Consejo Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad
del Colegio de Auditores o Contadores Pblicos de Bolivia, en la ciudad de Santa Cruz de la
Sierra, a los treinta das del mes de octubre del ao dos mil diez.
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NCC 1 CONTROL DE CALIDAD PARA FIRMAS QUE DESEMPEAN AUDITORAS Y REVISIONES DE INFORMACIN
FINANCIERA HISTRICA, Y OTROS TRABAJOS PARA ATESTIGUAR Y DE SERVICIOS RELACIONADOS
NCC 1
CAUB
NORMA DE CONTROL DE CALIDAD 1
NCC 1 CONTROL DE CALIDAD PARA FIRMAS QUE
DESEMPEAN AUDITORAS Y REVISIONES DE
INFORMACIN FINANCIERA HISTRICA,
Y OTROS TRABAJOS
PARA ATESTIGUAR Y DE SERVICIOS RELACIONADOS
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin ................................................................................................................ 1 - 5
Deniciones ................................................................................................................ 6
Elementos de un sistema de control de calidad .......................................................... 7 - 8
Responsabilidades de los dirigentes sobre la calidad dentro de la rma .................... 9 - 13
Requisitos ticos ......................................................................................................... 14 - 27
Aceptacin y continuidad de las relaciones con clientes y de los trabajos
especcos ................................................................................................................... 28 - 35
Recursos humanos ...................................................................................................... 36 - 45
Desempeo del trabajo ................................................................................................ 46 - 73
Monitoreo .................................................................................................................... 74 - 93
Documentacin ........................................................................................................... 94 - 97
Fecha de vigencia ....................................................................................................... 98

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NCC 1
CAUB
NORMA DE CONTROL DE CALIDAD 1
NCC 1 CONTROL DE CALIDAD PARA FIRMAS QUE
DESEMPEAN AUDITORAS Y REVISIONES DE
INFORMACIN FINANCIERA HISTRICA,
Y OTROS TRABAJOS
PARA ATESTIGUAR Y DE SERVICIOS RELACIONADOS
Introduccin
1. El propsito de esta Normal de Control de Calidad 1 (NCC 1), es establecer normas y dar
lineamientos respecto de las responsabilidades de una rma sobre su sistema de control
de calidad para auditoras y revisiones de informacin nanciera histrica, y para otros
trabajos para atestiguar y de servicios relacionados. Esta NCC debe leerse en forma
conjunta con las partes A y B, del Cdigo de tica para Contadores Profesionales
1
,
desarrollado y aprobado en convergencia con el Cdigo de tica de IFAC.
2. En otros pronunciamientos del Consejo Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad
(CTNAC) del Colegio de Auditores o Contadores Pblicos Autorizados de Bolivia
(CAUB) y del Consejo de Normas Internacionales de Auditora y Atestiguamiento
(IAASB), se exponen normas y guas adicionales sobre las responsabilidades del
personal de la rma respecto de los procedimientos de control de calidad para tipos
especcos de trabajo. La Norma de Auditora 220 (NA 220), Control de calidad para
auditoras de informacin nanciera histrica, por ejemplo, establece normas y da
lineamientos sobre procedimientos de control de calidad, para auditoras de informacin
nanciera histrica.
3. La rma, deber establecer un sistema de control de calidad diseado para
proporcionarle una seguridad razonable de que la rma y su personal cumplen
con las normas profesionales y con los requisitos reguladores y legales, y de que
los informes emitidos por la rma o socios, del trabajo, son apropiados en las
circunstancias.
4. Un sistema de control de calidad, consiste en polticas diseadas para lograr los
objetivos expuestos en el prrafo 3 y los procedimientos necesarios para implementar y
monitorear el cumplimiento de dichas polticas.
5. Esta NCC, se aplica a todas las rmas. La naturaleza de las polticas y procedimientos
desarrollados por las rmas en lo individual para cumplir con esta NCC, depender de
diversos factores, como el tamao y las caractersticas operativas de la rma, y de si
1 Vase anexo: Factores justicativos de convergencia.
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sta es parte de una red, as como de todas las directrices del Centro de Capacitacin
Continua y Acreditacin Profesional (CENTRO CCAN) dependiente del CAUB
2
.
Deniciones
6. En est NCC, los siguientes trminos tienen el signicado que se les atribuye a
continuacin:
a) Documentacin del trabajo: El registro del trabajo desempeado, los
resultados obtenidos y las conclusiones a que lleg el profesional
3
(a veces
se utilizan trminos como papeles de trabajo). La documentacin para un
trabajo especco se rene en un expediente del trabajo.
b) Socio a cargo del trabajo. El socio u otra persona de la rma que sea
responsable del trabajo y su desempeo, as como del informe que se
emita a nombre de la rma, y quien, cuando se requiera, tiene la autoridad
apropiada de parte de un organismo profesional, legal o regulador.
c) Revisin del control de calidad del trabajo. Un proceso diseado para dar,
antes de emitir el informe, una evaluacin objetiva de los juicios importantes
hechos por el equipo de trabajo y las conclusiones a que llegaron al formular
el informe
4
.
d) Revisor del control de calidad del trabajo. Un socio, otra persona de la rma,
una persona externa con la calicacin adecuada, o un equipo formado por
dichas personas, con experiencia suciente y apropiada, as como autoridad
para evaluar de manera objetiva, antes de emitir el informe, los juicios
importantes que haya hecho el equipo de trabajo y las conclusiones a que
llegaron al formular el informe.
e) Equipo de trabajo. Todo el personal que desempee un trabajo, incluyendo
cualquier experto contratado por la rma, en conexin con dicho trabajo.
f) Firma. Un profesional independiente, una sociedad, una corporacin u otra
entidad de Contadores profesionales.
g) Inspeccin. En relacin con trabajos terminados, los procedimientos
planeados para proporcionar evidencia de cumplimiento de las polticas y
procedimientos de control de calidad, por parte de los equipos de trabajo.
h) Entidad que cotiza en bolsa. Una entidad, cuyos valores, acciones o deuda
2 Vase anexo; Factores justicativos de convergencia.
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cotizan o estn listados en una bolsa de valores reconocida, o se negocian
bajo las regulaciones de una bolsa de valores reconocida u otro organismo
equivalente.
i) Monitoreo. Proceso que comprende una consideracin y evaluacin
continuas del sistema de control de calidad de la rma, incluyendo la
inspeccin peridica de una seleccin de trabajos terminados, diseado
para permitir a la rma obtener una seguridad razonable de que su sistema
de control de calidad, opera efectivamente.
j) Firma de la red. Una entidad bajo control, propiedad o administracin
comn con la rma o cualquier entidad, respecto de la cual un tercero
juicioso e informado, con conocimiento de toda la informacin relevante,
podra concluir de manera razonable que es parte de la rma nacional o
internacionalmente.
k) Socio. Cualquier profesional con autoridad para vincular a la rma respecto
del desempeo de un trabajo de servicios profesionales.
l) Personal. Los socios y el personal asistente (staff).
m) Normas profesionales. Normas para trabajos, del CTNAC del CAUB, del
IAASB, segn se denen en el Prefacio a las Normas Internacionales de
Control de Calidad, Auditora, otros trabajos para Atestiguar y Servicios
Relacionados, y los requisitos ticos relevantes, que ordinariamente
comprenden las partes A y B, del Cdigo de tica para Contadores
Profesionales y los requisitos ticos nacionales relevantes.
n) Seguridad razonable. En el contexto de esta NCC, un nivel de seguridad
(certeza) alto, pero no absoluto.
o) Personal asistente (staff). Profesionales, que no sean socios, incluyendo
cualesquier experto que contrate la rma.
p) Persona externa con calicacin adecuada. Una persona fuera de la rma
con la capacidad y competencia para actuar como encargado o responsable
del trabajo, por ejemplo, un socio de otra rma o un empleado (con la
experiencia apropiada), ya sea un rgano contable profesional cuyos
miembros puedan desempear auditoras y revisiones de informacin
nanciera histrica, u otros trabajos para atestiguar o de servicios
relacionados, o de una organizacin que proporcione servicios relevantes
de control de calidad.
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Elementos de un sistema de control de calidad.
7. El sistema de control de calidad de la rma, deber incluir polticas y
procedimientos que se reeran a cada uno de los siguientes elementos:
a) Responsabilidad de los dirigentes
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o socios sobre el control dentro de la
rma.
b) Requisitos ticos.
c) Aceptacin y continuidad de las relaciones con clientes y de los trabajos
especcos.
d) Recursos humanos.
e) Desempeo del trabajo.
f) Monitoreo.
8. Las polticas y procedimientos de control de calidad debern documentarse y
comunicarse al personal de la rma. Esta comunicacin, describe las polticas
y procedimientos de control de calidad y los objetivos que se proponen lograr, e
incluye el mensaje de que cada persona tiene una responsabilidad personal sobre la
calidad y que se espera que cumpla con estas polticas y procedimientos. Adems,
la rma reconoce la importancia de obtener retroalimentacin de su personal
sobre su sistema de control de calidad. Por lo tanto, la rma motiva a su personal
a comunicar sus puntos de vista o preocupaciones, sobre asuntos de control de
calidad.
Responsabilidad de los dirigentes o socios sobre la calidad dentro de la rma
9. La rma, deber establecer polticas y procedimientos diseados para
promover una cultura interna que se base en el reconocimiento de que la calidad
es esencial en el desempeo de los trabajos. Dichas polticas y procedimientos,
debern requerir que el socio principal
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de la rma (o su equivalente) o, si
fuere apropiado, el consejo administrativo de socios (o su equivalente), asuma
la responsabilidad ltima del sistema de control de calidad de la rma.
10. Los dirigentes o socios de la rma y su papel como ejemplos, inuyen de manera
importante en la cultura interna de la misma. La promocin de una cultura interna
orientada hacia la calidad depende de acciones y mensajes congruentes y frecuentes,
de todos los niveles de la administracin de la rma, que enfaticen sus polticas, as
como sus procedimientos de control de calidad, y los requisitos para:
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a) Desempear un trabajo que cumpla con las normas profesionales y los
requisitos reguladores y legales.
b) Emitir informes que sean apropiados a las circunstancias.
Estas acciones y mensajes, fomentan una cultura que reconoce y recompensa un
trabajo de alta calidad. Pueden comunicarse en seminarios de entrenamiento, juntas,
dilogos formales o informales, declaraciones de misin, boletines de noticias, o
memorandos informativos. Se incorporan en la documentacin interna de la rma,
en materiales de entrenamiento y en los procedimientos para socios y evaluacin
del personal asistente, de modo que soporten y refuercen el punto de vista de la
rma sobre la importancia de la calidad y de cmo ha de lograrse sta, de manera
prctica.
11. De particular importancia, es la necesidad de que los dirigentes de la rma
reconozcan que la estrategia de negocios de la misma, est sujeta al requisito
preponderante de que la rma logre calidad en todos los trabajos que desempee.
En consecuencia:
a) La rma asigna sus responsabilidades de administracin de modo que las
consideraciones comerciales, no predominen sobre la calidad del trabajo
desempeado.
b) Las polticas y procedimientos de la rma que se reeren a evaluacin del
desempeo, compensacin y promocin (incluyendo sistema de incentivos)
respecto de su personal, se planean para demostrar el compromiso primordial
de la rma hacia la calidad.
c) La rma dedica sucientes recursos para el desarrollo, la documentacin y
el soporte de sus polticas y procedimientos de control de calidad.
12. Cualquier persona o personas a quien(es) el socio principal de la rma o
el consejo administrativo de socios asigne la responsabilidad operacional del
sistema de control de calidad de la rma, deber tener experiencia y capacidad
sucientes y apropiadas, as como la necesaria autoridad para asumir dicha
responsabilidad.
13. La experiencia y capacidad sucientes y apropiadas, facultan a la persona o personas
responsables a identicar y entender los problemas de control de calidad, as como
a desarrollar polticas y procedimientos apropiados. La autoridad necesaria, faculta
a la persona o personas a implementar ests polticas y procedimientos.
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Requisitos ticos

proporcionar seguridad razonable de que la rma y su personal, cumplen con
los requisitos ticos relevantes.
15. Los requisitos ticos relativos a auditoras y revisiones de informacin nanciera
histrica, as como otros trabajos para atestiguar y de servicios relacionados,
ordinariamente comprenden las partes A y B del Cdigo de tica, junto con los
requisitos nacionales que sean ms estrictos. El Cdigo de tica, establece los
principios fundamentales de tica profesional, que incluyen:
a) Integridad.
b) Objetividad.
c) Competencia profesional y cuidado debido.
d) Condencialidad.
e) Conducta profesional.
16. La parte B del Cdigo de tica, incluye un enfoque conceptual de la independencia
para trabajos para atestiguar, la cual toma en cuenta las amenazas a la independencia,
las salvaguardas que se aceptan y el inters pblico.
17. Las polticas y procedimientos de la rma, enfatizan los principios fundamentales
que se refuerzan en particular por: a) los dirigentes o socios de la rma; b) la
educacin y el entrenamiento; c) el monitoreo, y d) un proceso para manejar el
incumplimiento. La independencia, para trabajos para atestiguar es tan importante
que se trata por separado en los prrafos 18-27, ms adelante. Estos prrafos, deben
leerse junto con el Cdigo de tica.
Independencia
18. La rma, deber establecer polticas y procedimientos diseados para dar
una seguridad razonable de que la rma, su personal y, donde sea aplicable,
cuantos estn sujetos a los requisitos de independencia (incluyendo expertos
contratados por la rma y personal de una rma de la red), mantienen la
independencia donde lo requiera el Cdigo tica y los requisitos ticos
nacionales. Dichas polticas y procedimientos, debern facultar a la rma
para:
a) Comunicar sus requisitos de independencia a su personal y, donde sea
aplicable, a otros que estn sujetos a los mismos.
b) Identicar y evaluar las circunstancias y relaciones que crean amenazas
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a la independencia, y emprender la accin apropiada para eliminar dichas
amenazas o reducirlas a un nivel aceptable al aplicar salvaguardas o, si se
considera apropiado, para retirarse del trabajo.
19. Dichas polticas y procedimientos debern requerir:
a) Que los socios a cargo del trabajo proporcionen a la rma la informacin
relevante sobre los trabajos de los clientes, incluyendo el alcance de los
servicios, para facilitar a la rma evaluar el impacto global, si lo hay,
sobre los requisitos de independencia.
b) Que el personal notique con prontitud a la rma sobre las circunstancias
y relaciones que signiquen una amenaza a la independencia, de modo
que puede emprenderse la accin apropiada.
c) La acumulacin y comunicacin de la informacin relevante al personal
apropiado, de manera que:
i) La rma y su personal puedan fcilmente determinar si
satisfacen los requisitos de independencia.
ii) La rma pueda mantener y actualizar sus registros relativos a
la independencia.
iii) La rma pueda emprender la accin apropiada respecto de
amenazas identicadas a la independencia.
proporcionar seguridad razonable de que le sean noticadas las faltas de
cumplimiento de los requisitos de independencia, y facultarle para emprender
acciones apropiadas con el n de resolver estas situaciones. Las polticas y
procedimientos, debern incluir requisitos para que:
a) Todos cuantos estn sujetos a requisitos de independencia notiquen
con prontitud a la rma las faltas de cumplimiento a la independencia,
de las que tengan conocimiento.
b) La rma comunique con prontitud las faltas identicadas de
cumplimiento a ests polticas y procedimientos a:
i) El socio a cargo del trabajo
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quien, junto con la rma, necesita
ocuparse de esta falta de cumplimiento.
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ii) Otro personal relevante de la rma y quienes estn sujetos a los
requisitos de independencia, que necesiten emprender la accin
apropiada.
c) Pronta comunicacin a la rma, si fuere necesario, por parte del socio
a cargo del trabajo y las otras personas a que se reere el punto (b)
(ii), de las acciones emprendidas para resolver el asunto, de modo
que la rma pueda determinar, si deber emprender alguna accin
adicional.
21. En la Seccin 290 del Cdigo de tica, se exponen lineamientos integrales sobre
las amenazas a la independencia y las salvaguardas, incluyendo la aplicacin a
situaciones especcas.
22. Una rma, que recibe la noticia de una falta de cumplimiento a las polticas y
procedimientos de independencia, comunica con prontitud la informacin relevante
a los socios a cargo del trabajo, a otros en la rma segn sea apropiado y, donde
sea aplicable, a los expertos contratados por la rma y al personal de la rma de
la red, para la accin apropiada. La accin apropiada de la rma y el socio a cargo
del trabajo incluye aplicar salvaguardas adecuadas para eliminar las amenazas a la
independencia o reducirlas a un nivel aceptable, o retirarse del trabajo. Adems, la
rma imparte educacin sobre independencia al personal, al que se le requiere, sea
independiente.
23. Cuando menos anualmente, la rma deber obtener conrmacin por escrito
del cumplimiento de sus polticas y procedimientos sobre independencia, por
parte de todo su personal, a quienes el Cdigo de tica y otros requisitos ticos
nacionales les requieren ser independientes.
24. La conrmacin por escrito puede ser en papel o en forma electrnica. Al obtener
la conrmacin y emprender la accin apropiada sobre la informacin que indique
incumplimiento, la rma demuestra la importancia que adjudica a la independencia
y convierte el tema en actual y visible para su personal.
25. El Cdigo de tica, analiza la amenaza de familiaridad que puede crearse al
emplear por largo tiempo al mismo personal snior en un trabajo para atestiguar
y las salvaguardas que podran ser apropiadas para atender la amenaza. En
consecuencia, la rma deber jar polticas y procedimientos:
a) Que establezcan criterios para determinar la necesidad de salvaguardas
para reducir la amenaza de familiaridad a nivel aceptable, cuando se
emplee al mismo personal snior en un trabajo para atestiguar por un
largo perodo de tiempo.
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b) Para todas las auditoras de estados nancieros de entidades que
cotizan en bolsa, que requieren la rotacin del socio a cargo del trabajo
despus de un perodo especicado, en cumplimiento con el Cdigo de
tica y los requisitos de tica nacionales que sean ms estrictos.
26. Emplear al mismo personal snior en trabajos para atestiguar por un largo perodo,
puede crear una amenaza de familiaridad o, de otro modo, deteriorar la calidad
de desempeo en el trabajo. Por lo tanto, la rma establece criterios con el n de
determinar la necesidad de salvaguardas para atender esta amenaza. Al determinar
los criterios apropiados, la rma considera asuntos, tales como: a) la naturaleza
del trabajo, incluyendo el grado en que se implica un asunto de inters pblico,
y b) la duracin del servicio del personal snior en el trabajo. Los ejemplos de
salvaguardas, incluyen la rotacin del personal snior o el requerir una revisin de
control de calidad del trabajo.
27. El Cdigo de tica, reconoce que la amenaza de familiaridad es particularmente
relevante en el contexto de auditora de estados nancieros de entidades listadas en
bolsa. Para esas auditoras, el Cdigo de tica requiere la rotacin del socio a cargo
del trabajo, despus de un perodo predenido, normalmente no ms de siete aos,
y proporciona normas y lineamientos relacionados. Los requisitos nacionales,
pueden establecer perodos de rotacin ms cortos.
Aceptacin y continuidad de las relaciones con clientes y de los trabajos especcos
28. La rma, deber establecer polticas y procedimientos para la aceptacin y
continuidad de las relaciones con clientes, as como de los trabajos especcos,
diseados para proporcionarle seguridad razonable de que slo asumir o
continuar relaciones y trabajos cuando:
a) Haya considerado la integridad del cliente y no tenga informacin que
la lleve a concluir, que el cliente carece de integridad.
b) Sea competente para desempear el trabajo y tenga las habilidades,
tiempo y recursos para hacerlos.
c) Pueda cumplir con los requisitos ticos.
La rma, deber obtener la informacin que considere necesaria en las
circunstancias antes de aceptar un trabajo con un nuevo cliente, al decidir si
contina el trabajo existente, y cuando considere la aceptacin de un nuevo
trabajo con un cliente existente. Donde se hayan identicado problemas y
la rma decida aceptar o continuar la relacin con el cliente o un trabajo
especco, deber documentar, cmo se resolvieron dichos problemas.
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29. Respecto de la integridad de un cliente, la rma considera problemas que incluyen,
por ejemplo:
La identidad y la reputacin de negocios de los dueos principales del cliente,
de la administracin clave, de las partes relacionadas y de los encargados del
gobierno corporativo.
La naturaleza de las operaciones del cliente, incluyendo sus prcticas de
negocios.
Informacin concerniente a la actitud de los principales dueos del cliente,
administracin clave y los encargados gobierno corporativo, hacia problemas
tales como interpretacin agresiva de las normas de contabilidad y el ambiente
del control interno.
Si el cliente est interesado, de manera determinante, en mantener los honorarios
de la rma tan bajos como sea posible.
Indicaciones de una inapropiada limitacin al alcance del trabajo
Indicaciones de que el cliente podra estar involucrado en lavado de dinero u
otras actividades delictuosas.
Las razones para el nombramiento propuesto de la rma y para no volver a
nombrar a la rma anterior.
El grado de conocimiento que una rma tenga respecto de la integridad de un
cliente, generalmente, aumentar en el contexto de una relacin continua con l.
30. La informacin que obtiene la rma sobre estos asuntos, puede originarse en, por
ejemplo:
Comunicaciones con proveedores actuales o anteriores, de servicios
profesionales de contabilidad al cliente, de acuerdo con el Cdigo de tica, y
discusiones con terceros.
Indagaciones
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con otro personal de la rma o con terceros, como banqueros,
asesor legal y pares de la industria.
Investigaciones, de antecedentes de bases de datos importantes.
31. Al considerar si la rma tiene las habilidades, la competencia, el tiempo y los
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recursos para emprender un nuevo trabajo con un cliente nuevo o uno existente, la
rma revisa los requisitos especcos del trabajo y los perles del socio, as como
del personal asistente (staff) en todos los niveles relevantes. Los asuntos que la
rma toma en consideracin, incluyen si:
El personal de la rma, tiene conocimiento de las industrias o materias
relevantes.
El personal de la rma, tiene experiencia en los requisitos reguladores o de
informacin relevantes, o la capacidad para obtener las habilidades y el
conocimiento necesarios, de manera efectiva.
La rma, tiene suciente personal con las capacidades y competencia
necesarias.
Hay expertos disponibles, si se necesitaran.
Hay personas disponibles que cumplan con los requisitos de criterio y
elegibilidad para desempear la revisin de control de calidad del trabajo,
cuando sea aplicable.
La rma, tiene capacidad de completar el trabajo dentro del plazo lmite para
presentar informes.
32. La rma, tambin considera si aceptar un trabajo de un cliente nuevo o uno existente
puede ser causa de un conicto de inters real o percibido. Cuando se identica un
conicto potencial, la rma considera si es apropiado aceptar el trabajo o no.
33. Decidir, si debe continuar o no la relacin con un cliente, incluye la consideracin
de asuntos importantes que hayan surgido durante los trabajos actuales o previos,
y sus implicaciones para continuar la relacin. Por ejemplo, un cliente puede haber
comenzado a ampliar sus operaciones de negocios hacia un rea, donde la rma no
posee el conocimiento o pericia necesarios.
34. Cuando la rma obtiene informacin que habra sido causa de que declinara
un trabajo si esos datos hubieran estado disponibles antes, las polticas y
procedimientos sobre la continuacin del trabajo y la relacin con el cliente
debern tomar en cuenta:
a) Las responsabilidades profesionales y legales que apliquen a las
circunstancias, incluyendo si hay un requisito de que la rma informe
a la persona o personas que hicieron el nombramiento o, en algunos
casos, a las autoridades reguladoras.
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b) La posibilidad de retirarse del trabajo, o tanto del trabajo como de la relacin
con el cliente.
35. Las polticas y procedimientos para retirarse de un trabajo o, a la vez, de un trabajo
y de la relacin con el cliente, tratan asuntos que incluyen los siguientes aspectos:
Discutir con el rango apropiado de la administracin del cliente y con los
encargados de su mando, respecto de la accin apropiada que podra emprender
la rma con base en los hechos y circunstancias relevantes.
Si la rma determina que es apropiado retirarse, discutir con el rango apropiado
de la administracin del cliente y con los encargados de su mando, su retiro del
trabajo, o tanto del trabajo como de la relacin con el cliente, y las razones para
retirarse.
Considerar, si hay un requisito profesional, regulador o legal, para que la rma
permanezca, o para que la rma informe a las autoridades reguladoras, su retiro
del trabajo, o tanto del trabajo como de la relacin con el cliente, junto con las
razones para el retiro.
Documentar los problemas, consultas, conclusiones importantes y la base para
las conclusiones.
Recursos humanos
proporcionar seguridad razonable de que tiene suciente personal con las
capacidades, la competencia y el compromiso, hacia los principios ticos
necesarios, para desempear sus trabajos, de acuerdo con las normas
profesionales y los requisitos reguladores y legales, as como facultar a la
rma o a los socios a cargo del trabajo, a emitir informes que sean apropiados
en las circunstancias.
37. Estas polticas y procedimientos, se reeren a los siguientes asuntos de personal:
a) Reclutamiento.
b) Evaluacin del desempeo.
c) Capacidades.
d) Competencia.
e) Desarrollo de carrera.
f) Promocin.
g) Compensacin.
h) Estimacin de necesidades del personal.
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Atender a estos asuntos, permite a la rma determinar las caractersticas de las
personas requeridas para el trabajo, El proceso de reclutamiento de la rma incluye
procedimientos que ayudan a la rma a seleccionar personas ntegras con la
capacidad de desarrollar sus habilidades y competencia necesarias, para desarrollar
el trabajo de la rma.
38. Las capacidades y la competencia, se desarrollan mediante una variedad de
mtodos, incluyendo los siguientes:
Educacin profesional.
Desarrollo profesional continuo, incluyendo entrenamiento.
Experiencia de trabajo.
Entrenamiento por parte de funcionarios con ms experiencia, por ejemplo,
otros miembros del equipo de trabajo.
39. La competencia continua del personal de la rma depende, en un grado importante,
del nivel apropiado de desarrollo profesional continuo, de modo que el personal
mantenga su conocimiento y capacidades. Por lo tanto, la rma enfatiza, en sus
polticas y procedimientos, la necesidad del entrenamiento continuo de todos
los rangos del personal de la rma, y proporciona los recursos y la asistencia
necesarios para capacitar al personal, para desarrollar y mantener las capacidades
y competencias requeridas. Cuando no hay disponibles recursos tcnicos y de
entrenamiento, o por cualquier otra razn, la rma puede emplear a una persona
externa con la calicacin adecuada, para dicho propsito.
40. Los procedimientos de evaluacin de desempeo, compensacin y promocin
de la rma, otorgan el debido reconocimiento y recompensa al desarrollo y
mantenimiento de la competencia, as como al compromiso hacia los principios
ticos. En particular, la rma:
a) Hace conocer al personal las expectativas de la rma en cuanto a desempeo y
principios ticos.
b) Proporciona al personal la evaluacin de, y la asesora sobre, desempeo,
avance y desarrollo de carrera.
c) Ayuda al personal a entender que el avance a puestos de mayor responsabilidad,
depende, entre otras cosas, de la calidad del desempeo y de la adhesin a los
principios ticos, y que dejar de cumplir con las polticas y procedimientos de
la rma, puede dar como resultado una accin disciplinaria.
41. El tamao y las circunstancias de la rma, inuirn en la estructura del proceso
de evaluacin de desempeo de la misma. Las rmas ms pequeas, en particular,
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pueden emplear mtodos menos formales de evaluar el desempeo de su
personal.
Asignacin de equipos de trabajo
42. La rma, deber asignar la responsabilidad de cada trabajo a un socio. La
rma, deber establecer polticas y procedimientos que requieran que:
a) La identidad y el papel del socio a cargo del trabajo, se comuniquen a los
miembros claves de la administracin del cliente y a los encargados del
mando.
b) El socio a cargo del trabajo tenga las capacidades, competencia, autoridad
y tiempo apropiados para desempear el papel.
c) Las responsabilidades del socio a cargo del trabajo se denan claramente
y se comuniquen a dicho socio.
43. Las polticas y procedimientos, incluyen sistemas para monitorear
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la carga de
trabajo y la disponibilidad de los socios a cargo del trabajo, a modo de facilitar a
dichas personas el tener suciente tiempo para descargar de manera adecuada sus
responsabilidades.
44. La rma, deber tambin asignar personal asistente (staff) apropiado con
las capacidades, la competencia y el tiempo necesario, para desempear los
trabajos, de acuerdo con las normas profesionales y los requisitos reguladores
y legales, as como para facultar a la rma o a los socios a cargo del trabajo
para emitir informes que sean apropiados en las circunstancias.
45. La rma, establece procedimientos para evaluar las capacidades y competencia del
personal. Las capacidades y competencia consideradas al asignar los equipos del
trabajo y al determinar el nivel de supervisin requerido, incluyen las siguientes:
Entendimiento de, y experiencia prctica en, trabajos de naturaleza y
complejidad similares, mediante el apropiado entrenamiento y participacin.
Entendimiento de las normas profesionales y de los requisitos reguladores y
legales.
Conocimiento tcnico apropiado, incluyendo conocimiento de la tecnologa de
la informacin relevante.
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Conocimiento de industrias relevantes en las que operen los clientes.
Capacidad de aplicar el juicio profesional.
Entendimiento de las polticas y los procedimientos de control de calidad de la
rma.
Desempeo del trabajo
proporcionar seguridad razonable de que los trabajos se desempean de
acuerdo con las normas profesionales y los requisitos reguladores y legales, y
que la rma o el socio a cargo del trabajo, emiten informes que son apropiados
47. Mediante sus polticas y procedimientos, la rma busca establecer consistencia en
la calidad del desempeo del trabajo. Esto, a menudo, se logra mediante manuales
escritos o electrnicos, herramientas de software u otras formas de documentacin
estandarizadas, y material de lineamientos especcos por industria o por materia.
Los asuntos que se tratan, incluyen:
Cmo instruir a los equipos sobre el trabajo que realizarn, para obtener un
entendimiento de los objetivos del mismo.
Los procesos para cumplir con las normas del trabajo que sean aplicables.
Los procesos de supervisin del trabajo, entrenamiento y preparacin del
personal asistente.
Los mtodos de revisin del trabajo desempeado, los juicios importantes que
se hayan hecho y la forma del informe que se va a emitir.
La documentacin apropiada del trabajo desempeado y de la oportunidad y
extensin de la revisin.
Los procesos para mantener actuales todas las polticas y procedimientos.
48. Es importante que todos los miembros del equipo de trabajo, entiendan los
objetivos de la tarea que van a desempear. Son necesarios, un trabajo de equipo
y un entrenamiento apropiado, con el n de asistir a los miembros del equipo de
trabajo con menos experiencia, para entender claramente los objetivos de la tarea
asignada.
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49. La supervisin incluye lo siguiente:
Monitorear el avance del trabajo
Considerar las capacidades y competencia de cada uno de los miembros del
equipo de trabajo, si tienen tiempo suciente para llevar a cabo su tarea, si
entienden sus instrucciones y si la tarea se desempea de acuerdo con el
enfoque planeado del trabajo.
Tratar los asuntos importantes que surjan durante el trabajo, considerando su
importancia y modicando, de manera apropiada, el enfoque planeado.
Identicar los asuntos para consulta o consideracin, por los miembros con
ms experiencia del equipo de trabajo, durante el desarrollo del mismo.
50. Revisar que las responsabilidades se determinen sobre la base de que los miembros
con ms experiencia del equipo de trabajo, incluyendo al socio encargado del
trabajo, revisen la tarea desempeada por los miembros con menos experiencia.
Las revisiones consideran, si:
a) El trabajo, se ha efectuado de acuerdo con las normas profesionales y los
b) Se han presentado para consideracin especial, los asuntos importantes.
c) Han tenido lugar las consultas apropiadas y se han documentado e implementado
las conclusiones resultantes.
d) Hay necesidad de revisar la naturaleza, oportunidad y extensin del trabajo
desempeado.
e) El trabajo desempeado soporta las conclusiones alcanzadas y est propiamente
documentado.
f) La evidencia obtenida es suciente y apropiada para soportar el informe.
g) Se han logrado los objetivos de los procedimientos del trabajo.
Consulta
51. La rma deber establecer polticas y procedimientos diseados para
proporcionar seguridad razonable de que:
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a) Tiene lugar la consulta apropiada sobre asuntos difciles o contenciosos.
b) Hay sucientes recursos disponibles para facilitar que tenga lugar la
consulta apropiada.
c) Se documenta la naturaleza y alcance de dichas consultas.
d) Se documentan e implementan las conclusiones resultantes de las
consultas.
52. La consulta incluye discusin, al nivel profesional apropiado, con personas dentro
o fuera de la rma, que tengan pericia especializada para resolver un asunto difcil
o contencioso.
53. La consulta utiliza los recursos de investigacin apropiados, as como la experiencia
colectiva y la pericia tcnica de la rma. La consulta ayuda a promover la calidad y
mejora la aplicacin del juicio profesional. La rma, busca establecer una cultura
en la que se reconozca la consulta como una fuerza y se estimule al personal a
consultar sobre asuntos difciles o contenciosos.
54. Una consulta efectiva con otros profesionales requiere que se d a los consultados
todos los hechos relevantes que les permitirn proporcionar un consejo informado
sobre asuntos tcnicos, ticos, u otros. Los procedimientos de consulta requieren
consultar con quienes tengan el conocimiento, la antigedad y la experiencia
apropiados dentro de la rma (o, donde aplique, fuera de la rma) sobre asuntos
importantes tcnicos, ticos u otros, y la documentacin e implementacin
adecuadas de las conclusiones resultantes de las consultas.
55. Una rma que necesite consultar externamente, por ejemplo, aqulla sin recursos
internos apropiados, puede aprovechar la ventaja de los servicios de asesora que
proporcionan: a) otras rmas; b) los organismos profesionales y reguladores, o c)
las organizaciones comerciales que proporcionan servicios de control de calidad
relevantes. Antes de contratar dichos servicios, la rma considera si el proveedor
externo, est adecuadamente calicado para dicho propsito.
56. La documentacin de las consultas a otros profesionales, que impliquen asuntos
difciles o contenciosos, se acuerda tanto por la persona que pide la consulta, como
por la persona consultada. La documentacin es bastante completa y detallada para
hacer posible un entendimiento de:
a) El asunto del cual se pide la consulta.
b) Los resultados de la consulta, incluyendo cualesquier decisin tomada, la base
para dichas decisiones y cmo se implementaron.
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Diferencias de opinin
57. La rma, deber establecer polticas y procedimientos para tratar y resolver
diferencias de opinin dentro del equipo de trabajo, con los consultados
y, cuando sea aplicable, entre el socio a cargo del trabajo y el revisor del
control de calidad del trabajo. Las conclusiones a las que se llegue, debern
documentarse e implementarse.
58. Estos procedimientos, incentivan la identicacin de diferencias de opinin en
una etapa inicial, proporcionan lineamientos claros en cuanto a los pasos que
deben tomarse despus, y requieren documentacin respecto de la resolucin de
las diferencias y de la implementacin de las conclusiones a las que se lleg. El
informe no deber emitirse sino hasta que se resuelva el asunto.
59. Una rma que emplea a una persona externa con calicaciones adecuadas para
conducir una revisin de control de calidad del trabajo, reconoce que pueden ocurrir
diferencias de opinin y establece procedimientos para resolver dichas diferencias,
por ejemplo, consultar con otro profesional o rma, o con un rgano profesional
regulador.
Revisin de control de calidad del trabajo
60. La rma, deber establecer polticas y procedimientos que requieran, para
los trabajos apropiados, una revisin de control de calidad del trabajo que
proporcione una evaluacin objetiva de los juicios importantes hechos por el
equipo de trabajo y las conclusiones a que se llegue al formular el informe.
Estas polticas y procedimientos debern:
a) Requerir una revisin de control de calidad del trabajo, para todas las
auditoras de estados nancieros de las entidades que cotizan en bolsa.
b) Exponer criterios, contra los cuales debern evaluarse todas las otras
auditoras o revisiones de informacin nanciera histrica, as como otros
trabajos para atestiguar y de servicios relacionados, para determinar si
debe realizarse una revisin de control de calidad del trabajo.
c) Requerir una revisin de control de calidad para todos los trabajos que
cumplan con los criterios establecidos, en funcin del subprrafo b).
61. Las polticas y procedimientos de la rma debern requerir la terminacin de
la revisin de control de calidad del trabajo, antes de que se emita el informe.
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62. Los criterios que considera una rma cuando determina cules trabajos, que no sean
auditoras de estados nancieros de entidades listadas en bolsas, deben sujetarse a
una revisin de control de calidad del trabajo, incluyen los siguientes:
La naturaleza del trabajo, incluyendo el grado en que implica un asunto de
inters pblico.
La identicacin de circunstancias inusuales o de riesgos en un trabajo o clases
de trabajo.
Si las leyes o reglamentos, requieren una revisin de control de calidad del
trabajo.
63. La rma deber establecer polticas y procedimientos, que expongan:
a) La naturaleza, oportunidad y extensin de una revisin de control de
calidad del trabajo.
b) Los criterios para la elegibilidad de los revisores de control de calidad del
trabajo.
c) Los requisitos de la documentacin, para una revisin de control de calidad
del trabajo.
Naturaleza, oportunidad y extensin de la revisin de control de calidad del trabajo
64. Una revisin de control de calidad del trabajo ordinariamente implica una
discusin con el socio a cargo del trabajo, una revisin de los estados nancieros
u otra informacin de la materia y del informe, y, en particular, consideracin de
si el informe es apropiado. Tambin implica una revisin de papeles de trabajo
seleccionados, relativos a los juicios importantes que hizo el equipo del trabajo
y las conclusiones a las que llegaron. La extensin de la revisin depende de la
complejidad del trabajo y del riesgo de que el informe pudiera no ser apropiado en
las circunstancias. La revisin no reduce las responsabilidades del socio a cargo del
trabajo.
65. Una revisin de control de calidad del trabajo para auditoras de estados nancieros
de entidades listadas en bolsa incluye considerar lo siguiente:
La evaluacin por el equipo del trabajo, de la independencia de la rma en relacin
con el trabajo especco.
Los riesgos importantes identicados durante el trabajo y las respuestas a
dichos riesgos.
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Los juicios que se hicieron, particularmente con respecto a la importancia
relativa y los riesgos importantes.
Si ha tenido lugar la consulta apropiada, sobre asuntos que impliquen diferencias
de opinin u otros asuntos difciles o contenciosos, y las conclusiones que se
originan de dichas consultas.
La importancia y disposicin de declaraciones errneas corregidas o sin corregir
identicadas durante el trabajo.
Los asuntos que van a comunicarse a la administracin y a los encargados del
mando y, donde sea aplicable, a otras partes, como organismos reguladores.
Si los papeles de trabajo seleccionados para revisin reejan el trabajo
desempeado, en relacin con los juicios importantes, y soportan las
conclusiones alcanzadas.
Lo apropiado del informe que se va a emitir.
Las revisiones de control de calidad del trabajo para trabajos que no sean auditoras
de estados nancieros de entidades listadas en bolsa, pueden dependiendo de las
circunstancias, incluir algunas consideraciones.
66. El revisor de control de calidad del trabajo conduce la revisin de una manera
oportuna en las etapas apropiadas durante el trabajo, de modo que los asuntos
importantes pueden resolverse con prontitud a satisfaccin del revisor, antes de
que se emita el informe.
67. Cuando el revisor de control de calidad del trabajo hace recomendaciones que el
socio encargado del trabajo no acepta y el asunto no se resuelve a satisfaccin del
revisor, el informe no se emite sino hasta que el asunto se soluciona siguiendo los
procedimientos de la rma para el manejo de las diferencias de opinin.
Criterios para la elegibilidad de los revisores de control de calidad del trabajo
68. Las polticas y procedimientos de la rma, debern referirse al nombramiento
de revisores de control de calidad del trabajo y establecer su elegibilidad
mediante:
a) Las calicaciones tcnicas que se requieren para desempear la funcin,
incluyendo la necesaria experiencia y autoridad.
b) El grado, al cual puede consultarse sobre el trabajo a un revisor de control
de calidad del trabajo, sin comprometer la objetividad del revisor
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69. Las polticas y procedimientos de la rma, sobre las calicaciones tcnicas de los
revisores de control de calidad del trabajo, se reeren a la pericia tcnica, experiencia
y autoridad necesarias para desempear la funcin. De las circunstancias del trabajo,
depende la determinacin de qu constituye suciente y apropiada pericia tcnica,
experiencia y autoridad. Adems, el revisor de control de calidad del trabajo para
una auditora de estados nancieros de una entidad listada en bolsa, es una persona
con suciente y apropiada experiencia y autoridad, para actuar como socio a cargo
del trabajo de auditora en auditoras de estados nancieros de entidades listadas en
bolsa.
70. Las polticas y procedimientos de la rma, son diseados para mantener la
objetividad del revisor de control de calidad del trabajo. Por ejemplo, el revisor de
control de calidad del trabajo:
a) No es seleccionado por el socio a cargo del trabajo.
b) No participa en el trabajo de alguna otra forma durante el perodo de la
revisin.
c) No toma decisiones por el equipo de trabajo.
d) No est sujeto a otras consideraciones que amenacen la objetividad del
revisor.
71. El socio a cargo del trabajo, puede consultar al revisor de control de calidad durante
el trabajo. Esta consulta, no compromete necesariamente, la elegibilidad del revisor
de control de calidad del trabajo para desempear la funcin. Sin embargo, cuando
la naturaleza y extensin de las consultas se vuelven importantes, tanto el equipo
del trabajo como el revisor, deben tener cuidado de mantener la objetividad de este
ltimo. Cuando esto no es posible, se nombra a otra persona dentro de la rma o
una persona externa con la calicacin adecuada para que asuma el papel, ya sea de
revisor de control de calidad del trabajo o de la persona a quien hay que consultar
sobre el trabajo. Las polticas de la rma, disponen el reemplazo del revisor de
control de calidad del trabajo, cuando pueda estar deteriorada su capacidad para
desempear una revisin objetiva.
72. Se puede contratar a personas con calicaciones adecuadas cuando los profesionales
independientes o las rmas pequeas, identiquen trabajos en los que se requiere
revisiones de control de calidad del trabajo. Alternativamente, algunos profesionales
independientes o pequeas rmas pueden desear emplear otras rmas para facilitar
las revisiones de control de calidad de trabajo. Cuando la rma contrata personas
externas adecuadamente calicadas, la rma sigue los requisitos y lineamientos de
los prrafos 68-71.
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Documentacin de la revisin de control de calidad del trabajo
73. Las polticas y los procedimientos sobre documentacin de la revisin de
control de calidad del trabajo, debern requerir documentacin, acerca de
que:
a) Se han realizado los procedimientos requeridos por las polticas de la
rma, sobre la revisin de control de calidad del trabajo.
b) Se ha completado la revisin de control de calidad del trabajo, antes de
emitir el informe.
c) El revisor no est enterado de ningn asunto no resuelto que pudiera hacer
considerar
10
al revisor que los juicios importantes que hizo el equipo de
trabajo y las conclusiones a las que llegaron, no fueron apropiadas.
Documentacin del trabajo
Terminacin de la compilacin de expedientes nales del trabajo
73a. La rma, deber establecer polticas y procedimientos para que los equipos de
trabajo completen oportunamente la complicacin de expedientes nales del
trabajo
11
, despus de haberse nalizado los informes del trabajo.
73b. La ley o reglamentacin, puede describir los lmites de tiempo dentro de los que
deber completarse la compilacin de los expedientes nales del trabajo para tipos
especcos de trabajo. Cuando no se establecen en la ley o reglamentacin estos
lmites de tiempo, la rma establece lmites de tiempo apropiados a la naturaleza de
los trabajos que reejen la necesidad de completar la compilacin de expedientes
nales del trabajo de manera oportuna. En el caso de una auditora, por ejemplo,
este lmite de tiempo ordinariamente no es de ms de 60 das despus de la fecha
del dictamen del auditor.
73c. Cuando se emiten dos o ms informes diferentes respecto de informacin de la
entidad sobre una misma materia, las polticas y los procedimientos de la rma
relativos a lmites de tiempo para la compilacin de expedientes nales del trabajo
tratan cada informe como si fuera para un trabajo separado. Por ejemplo, este puede
ser el caso cuando la rma, emite el dictamen de un auditor sobre la informacin
nanciera de un componente para nes de consolidacin de grupo y, en fecha
posterior, el informe de un auditor sobre la misma informacin nanciera, para
nes estatutarios.
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Condencialidad, custodia, integridad, accesibilidad y recuperabilidad de la documentacin
del trabajo
73d. La rma, deber establecer polticas y procedimientos diseados para mantener
la condencialidad, la custodia, integridad, accesibilidad y recuperabilidad de
la documentacin del trabajo.
73e. Los requisitos ticos relevantes, establecen la obligacin de que el personal de la
rma observe en todo momento la condencialidad de la informacin contenida en
la documentacin del trabajo, a menos que se haya dado autorizacin especca del
cliente para revelar informacin, o haya un deber legal o profesional de hacerlo.
Las leyes o reglamentos especcos, pueden imponer obligaciones adicionales al
personal de la rma, para mantener la condencialidad del cliente, particularmente
cuando concierne a datos de naturaleza privada.
73f. Ya sea que la documentacin del trabajo est en papel, en forma electrnica o en
otros medios, puede comprometerse la integridad, accesibilidad o recuperabilidad
de los datos fundamentales si la documentacin pudiera alterarse, aadirse o
borrarse, sin conocimiento de la rma, o si pudiera perderse o daarse de manera
permanente. En consecuencia, la rma disea e implementa controles apropiados
para la documentacin del trabajo, con el n de:
(a) Facilitar la determinacin de cundo y por quin se cre, cambi o revis la
documentacin del trabajo.
(b) Proteger la integridad de la informacin en todas las etapas del trabajo,
especialmente cuando la informacin se comparte dentro del equipo de trabajo,
o se transmite a terceros va internet.
(c) Evitar cambios no autorizados a la documentacin del trabajo.
(d) Permitir el acceso del equipo de trabajo y de terceros autorizados a la
documentacin del trabajo, segn sea necesario, para descargar de manera
apropiada sus responsabilidades.
73g. Los controles que pueda disear e implementar la rma, para mantener la
condencialidad, custodia, integridad, accesibilidad y recuperabilidad de la
documentacin del trabajo, incluyen por ejemplo:
El uso de una contrasea entre miembros de equipo del trabajo, para limitar el
acceso a la documentacin electrnica del trabajo, a usuarios autorizados.
Rutinas de respaldo apropiadas para la documentacin electrnica del trabajo,
en etapas apropiadas durante el trabajo.
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Los procedimientos para distribuir, de manera apropiada, la documentacin del
trabajo a los miembros del equipo al inicio del trabajo, procesarla durante ste,
y cotejarla al nal del trabajo.
Los procedimientos para restringir el acceso a, y hacer la distribucin apropiada
y el almacenamiento condencial de la documentacin impresa del trabajo.
73h. Por razones prcticas, la documentacin original impresa puede escanearse de
manera electrnica para incluirla en los archivos del trabajo. En tal caso, la rma
implementa los procedimientos apropiados para requerir a los equipos de trabajo:
(a) Generar copias escaneadas, que reejen todo el contenido de la documentacin
original en papel impreso, incluyendo rmas a mano, referencias cruzadas y
anotaciones.
(b) Integrar las copias escaneadas a los archivos del trabajo, incluyendo indexar y
rmar las copias escaneadas, segn sea necesario.
(c) Facilitar que las copias escaneadas puedan recuperarse e imprimirse, cuando
sea necesario.
La rma considera si retiene o no la documentacin original en papel que ha sido
escaneada, por razones legales, de regulacin u otras.
Retencin de documentacin del trabajo
73i. La rma, deber establecer polticas y procedimientos para la retencin
de documentacin del trabajo por un perodo suciente, para cumplir las
necesidades de la rma o segn requieran la ley o regulacin.
73j. Las necesidades de la rma para retencin de documentacin del trabajo, y el
perodo de dicha retencin, variarn de acuerdo con la naturaleza del trabajo y
las circunstancias de la rma, por ejemplo, si es que necesita la documentacin
del trabajo para proporcionar un registro de los asuntos con importancia continua
para los trabajos futuros. El perodo de retencin puede tambin depender de otros
factores, como si la ley o regulacin local establece perodos especcos de retencin
para ciertos tipos de trabajo, o si hay perodos de retencin generalmente aceptados
en la jurisdiccin a falta de requisitos especcos legales o de regulacin. En el
caso especco de trabajos de auditora, el perodo de retencin ordinariamente, no
es de menos de cinco aos, desde la fecha del informe del auditor o, si es despus,
de la fecha del informe del auditor del grupo.
73k Los procedimientos que la rma adopta para retencin de documentacin del
trabajo, incluyen los que:
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Facilitan la recuperacin de, y el acceso a la documentacin del, trabajo
durante el perodo de retencin, particularmente en el caso de documentacin
electrnica, ya que la tecnologa fundamental, puede mejorarse o cambiarse
despus de un tiempo.
Proporcionan, cuando es necesario, un registro de los cambios hechos a la
documentacin del trabajo, despus de que se han completado los archivos del
mismo.
Facilitan a las partes externas autorizadas, el acceso a, y la revisin de, la
documentacin del trabajo, para nes de control de calidad u otros.
Propiedad de la documentacin del trabajo
73l. A menos que la ley o las regulaciones especiquen algo en contrario, la
documentacin del trabajo es propiedad de la rma. La rma puede, a su discrecin,
poner a disposicin de los clientes partes o extractos de la documentacin del
trabajo, siempre que esta revelacin no sea en menoscabo de la validez del trabajo
desempeado o, en el caso de trabajos para atestiguar, de la independencia de la
rma o de su personal.
Monitoreo
proporcionar seguridad razonable
12
de que las polticas y los procedimientos
relativos al sistema de control de calidad son relevantes, adecuados, operan
de manera efectiva y son observados en la prctica. Dichas polticas y
procedimientos, debern incluir una consideracin y evaluacin continuas del
sistema de control de calidad de la rma, incluyendo una inspeccin peridica de
una seleccin de trabajos terminados.
75. El propsito de monitorear el cumplimiento de las polticas y los procedimientos
de control de calidad, es proporcionar una evaluacin de:
a) Adhesin a las normas profesionales y los requisitos reguladores y legales.
b) Si el sistema de control de calidad, se ha planeado de manera apropiada e
implementado efectivamente.
c) Si las polticas y procedimientos de control de calidad de la rma, se han aplicado
de manera apropiada, de modo que los informes que se emitan por la rma o
por los socios a cargo del trabajo sean apropiados en las circunstancias.
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76. La rma, confa la responsabilidad del proceso de monitoreo a un socio o socios u
otras personas de la rma con suciente y apropiada experiencia y autoridad para
asumir dicha responsabilidad. El monitoreo del sistema de control de calidad de
la rma, es desempeado por personas competentes y cubre tanto lo apropiado del
diseo, como la efectividad de la operacin del sistema de control de calidad.
77. La consideracin y la evaluacin continuas del sistema de control de calidad,
incluyen asuntos como los siguientes:
Anlisis de:
- Nuevos desarrollos en normas profesionales y requisitos reguladores y
legales, y cmo se reejan en las polticas y procedimientos de la rma,
cuando sea apropiado.
- Conrmacin por escrito del cumplimiento de polticas y procedimientos
sobre independencia.
- Desarrollo profesional continuo, incluyendo entrenamiento.
- Decisiones relacionadas con la aceptacin y continuidad de las relaciones
con los clientes y de los trabajos especcos.
Determinacin de acciones correctivas
13
que se deban emprender y mejoras
por hacer en el sistema, incluyendo la provisin de retroalimentacin a las
polticas y procedimientos de la rma, relativas a educacin y entrenamiento.
Comunicacin al personal apropiado de la rma de las debilidades identicadas
en el sistema, en cuanto al entendimiento del sistema o al cumplimiento del
mismo.
Seguimiento, por parte del personal apropiado de la rma, de modo que se hagan
con prontitud las modicaciones necesarias a las polticas y los procedimientos
de control de calidad.
78. La inspeccin de una seleccin de trabajos terminados, ordinariamente se lleva a
cabo en forma cclica. Los trabajos escogidos para inspeccin, incluyen cuando
menos, un trabajo por cada socio a cargo del trabajo durante un ciclo de inspeccin,
que ordinariamente no se extiende ms all de tres aos. La manera en que se
organiza el ciclo de inspeccin, incluyendo la oportunidad de la seleccin de
trabajos individuales, depende de muchos factores, incluyendo los siguientes:
El tamao de la rma.
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El nmero y la ubicacin geogrca de las ocinas.
Los resultados de los procedimientos de monitoreo previos.
El grado de autoridad que tienen tanto el personal como las ocinas (por
ejemplo, si las ocinas en lo individual estn autorizadas a conducir sus propias
inspecciones, o si slo la ocina principal puede conducirlas)
La naturaleza y complejidad de la prctica y organizacin de la rma.
Los riesgos asociados con clientes y trabajos especcos de la rma.
79. El proceso de inspeccin, incluye la seleccin de trabajos en lo individual, algunos
de los cuales pueden seleccionarse sin previa noticacin al equipo de trabajo.
Quienes inspeccionan los trabajos, no estn involucrados en el desempeo del
trabajo o en la revisin de control de calidad del mismo. Al determinar el alcance
de las inspecciones, la rma puede tomar en cuenta el alcance o las conclusiones
de un programa independiente de inspeccin externa. Sin embargo, un programa
independiente de inspeccin externa, no acta como sustituto del propio programa
de monitoreo interno de la rma.
80. Las rmas pequeas y los profesionales independientes, pueden desear emplear
a una persona externa con calicaciones adecuadas, u otra rma, para llevar a
cabo inspecciones de trabajos y otros procedimientos de monitoreo. De modo
alternativo, pueden desear el establecer arreglos para compartir recursos con otras
organizaciones apropiadas, para facilitar las actividades de monitoreo.
81. La rma, deber evaluar el efecto de las deciencias anotadas como resultado
del proceso de monitoreo y deber determinar si son:
a) Casos que no necesariamente indican que el sistema de control de calidad
de la rma es insuciente para proporcionarle seguridad razonable de que
cumple con las normas profesionales y los requisitos reguladores y legales,
y que los informes emitidos por la rma o los socios a cargo del trabajo,
son apropiados en las circunstancias.
b) Deciencias sistmicas importantes, repetitivas u otras, que requieran una
pronta accin correctiva.
82. La rma, deber comunicar a los socios relevantes del trabajo y a otro personal
apropiado, las deciencias notadas como resultado del proceso de monitoreo y
las recomendaciones para una accin correctiva apropiada.
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83. La evaluacin de la rma de cada tipo de deciencia, deber dar como
resultado recomendaciones, para uno o ms de los siguientes puntos:
a) Emprender la accin correctiva apropiada, en relacin con un trabajo
particular o un miembro del personal.
b) La comunicacin de los resultados a los responsable del entrenamiento y
desarrollo profesional.
c) Cambios a las polticas y procedimientos de control de calidad.
d) Accin disciplinaria, contra quienes dejen de cumplir con las polticas y
procedimientos de la rma, especialmente quienes lo hagan de manera
repetida.
84. Cuando los resultados de los procedimientos de monitoreo, indiquen que un
informe puede ser inapropiado o que se omitieron los procedimientos durante
el desempeo del trabajo, la rma deber determinar qu accin adicional
es apropiada para cumplir con las normas profesionales relevantes y los
requisitos reguladores y legales. Deber considerar tambin el consejo legal.
85. Cuando menos anualmente, la rma deber comunicar los resultados del
monitoreo de su sistema de control de calidad a los socios a cargo del trabajo y
a otras personas apropiadas dentro de la rma, incluyendo al socio principal
o, si es apropiado, a su consejo administrativo de socios. Esta comunicacin,
deber facultar a la rma y a estas personas para emprender una accin
pronta y apropiada, cuando sea necesario, de acuerdo con sus funciones y
responsabilidades denidas. La informacin comunicada, deber incluir lo
siguiente:
a) Descripcin de los procedimientos de monitoreo desempeados.
b) Las conclusiones extradas de los procedimientos de monitoreo.
c) Cuando sea relevante, una descripcin de las deciencias sistmicas
importantes, repetitivas u otras, y de las acciones emprendidas, para
resolver o modicar dichas deciencias.
86. Informar las deciencias identicadas a personas distintas de los socios relevantes
del trabajo ordinariamente, no incluye identicacin de los trabajos especcos
de referencia, a menos que dicha identicacin sea necesaria para la descarga
apropiada de las responsabilidades de las personas, que no sean los socios a cargo
del trabajo.
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87. Algunas rmas, operan como parte de una red y, para congruencia, pueden
implementar algunos o todos sus procedimientos de monitoreo como una red.
Cuando las rmas dentro de una red operan bajo polticas y procedimientos de
monitoreo comunes, diseados para cumplir con esta NCC, y estas rmas se
apoyan en este sistema de monitoreo, se debe tener en cuenta lo siguiente:
a) Cuando menos anualmente, la red comunica el alcance global, extensin y
resultados del proceso de monitoreo a las personas apropiadas, dentro de las
rmas de la red.
b) La red, comunica con prontitud cualquier deciencia identicada en el sistema
de control de calidad, a las personas apropiadas dentro de la rma o rmas
relevantes de la red, de modo que pueda emprenderse la accin necesaria.
c) Los socios a cargo del trabajo en las rmas de la red, tienen derecho a apoyarse
en los resultados del proceso de monitoreo implementado dentro de la red, a
menos que las rmas o la red, recomienden lo contrario.
88. La documentacin apropiada relativa al monitoreo:
a) Expone los procedimientos de monitoreo, incluyendo el procedimiento para
seleccionar los trabajos terminados que se van a inspeccionar.
b) Registra la evaluacin de:
i) Adhesin a normas profesionales y requisitos reguladores y legales.
ii) Si el sistema de control de calidad, ha sido diseado apropiadamente e
implementando de manera efectiva.
iii) Si las polticas y procedimientos de control de calidad, han sido
aplicados de manera apropiada, de modo que los informes que se
emitan por la rma o los socios a cargo del trabajo, sean apropiados en
las circunstancias.
c) Identica las deciencias anotadas, evala su efecto y expone la base para
determinar, si es necesaria una accin adicional y cul es.
Quejas y alegatos
proporcionar seguridad razonable, de que maneja de manera apropiada:
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a) Las quejas y alegatos, de que el trabajo desempeado por la rma, no
cumple con las normas profesionales y los requisitos reguladores y
legales.
b) Alegatos de incumplimiento con el sistema de control de calidad de la
rma.
90. Las quejas y alegatos (que no incluyen los que sean claramente superciales),
pueden originarse desde dentro o fuera de la rma. Pueden ser hechos por personal
de la rma, clientes u otros terceros. Pueden recibirse por miembros del equipo de
trabajo, u otro personal de la rma.
91. Como parte de este proceso, la rma establece canales claramente denidos para
que su personal exponga cualquier preocupacin, de tal manera que les facilite el
manifestarse sin temor a represalias.
92. La rma, investiga dichas quejas y alegatos de acuerdo con polticas y
procedimientos establecidos. La investigacin, es supervisada por un socio con
experiencia suciente y apropiada y autoridad dentro de la rma, pero que no est
involucrado de algn otro modo en el trabajo, e incluye la asesora legal, segn
sea necesaria. Las rmas pequeas y los profesionales independientes, pueden
utilizar los servicios de una persona externa adecuadamente calicada u otra rma
para realizar la investigacin. Las quejas, alegatos y las respuestas a ellas, se
documentan.
93. Cuando los resultados de la investigacin indiquen deciencias en el diseo u
operacin de las polticas y los procedimientos de control de calidad de la rma o
incumplimiento con el sistema de control de calidad de la rma por una persona
o personas, la rma emprende la accin apropiada, segn se discute en el prrafo
83.
Documentacin
94. La rma, deber establecer polticas y procedimientos que requieran
documentacin apropiada, para proporcionar evidencia de la operacin de
cada elemento de su sistema de control de calidad.
95. Es decisin de la rma, cmo se documentan estos asuntos. Por ejemplo, las grandes
rmas, pueden usar bases electrnicas de datos para documentar asuntos como
conrmaciones de independencia, evaluaciones de desempeo y los resultados de
la inspecciones de monitoreo. Las rmas ms pequeas, pueden usar mtodos ms
informales, como notas, vericaciones y formas a mano.
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96. Los factores a considerar cuando se determine la forma y contenido de la
documentacin que evidencia la operacin de cada uno de los elementos del
sistema de control de calidad, incluyen los siguientes:
El tamao de la rma y el nmero de ocinas.
El grado de autoridad que tienen tanto el personal como las ocinas.
La naturaleza y complejidad de la prctica y organizacin de la rma.
97. La rma, retiene est documentacin por un tiempo suciente para permitir a
quienes desempean procedimientos de monitoreo que evalen el cumplimiento
de la rma con su sistema de control de calidad, o por un perodo ms largo, si lo
requiere la ley o los reglamentos.
Fecha de vigencia
98. Se requiere, que a partir del 01 de enero de 2013, se establezcan sistemas de control
de calidad en cumplimiento de esta NCC 1. Las rmas considerarn los arreglos de
transicin apropiados para los trabajos en proceso a dicha fecha.
Perspectiva del sector pblico
1. Algunos de los trminos de esta NCC 1, como socio a cargo del trabajo y
rma, debern leerse como referencia a sus equivalentes en el sector pblico. Sin
embargo, con limitadas excepciones, no hay equivalente en el sector pblico para
entidades en lista de bolsa o entidades que cotizan en bolsa, aunque puede
haber auditoras de entidades del sector pblico, particularmente importantes,
que debern estar sujetas a los requisitos de la entidad listada en bolsa sobre
la rotacin obligatoria del socio a cargo del trabajo (o su equivalente) y a una
revisin de control de calidad del trabajo. No hay criterios objetivos jos, en los
cuales basar esta determinacin de importancia. Sin embargo, dicha evaluacin,
deber abarcar una valoracin de todos los factores relevantes para la entidad
auditada. Estos factores incluyen tamao, complejidad, riesgo comercial, inters
del legislativo o de los medios y el nmero o gama de interesados afectados.
2. La NCC 1, prrafo 70, declara que Las polticas y procedimientos de la rma,
estn diseados para mantener la objetividad del revisor de control de calidad
del trabajo. El subprrafo a) anota como ejemplo que el revisor de control
de calidad del trabajo no se selecciona por el socio a cargo del trabajo. Sin
embargo, en muchas jurisdicciones hay un solo auditor general nombrado por
estatutos quien acta en un papel equivalente al de socio a cargo del trabajo y
quien tiene responsabilidad global de las auditoras del sector pblico. En tales
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circunstancias, donde sea aplicable, el revisor del trabajo, deber seleccionarse
considerando la necesidad de independencia y objetividad.
3. En el sector pblico, los auditores pueden ser nombrados de acuerdo
con procedimientos estatutarios. En consecuencia, pueden no aplicar las
consideraciones respecto de la aceptacin y continuidad de las relaciones con
clientes y de trabajos especcos, segn se expone en los prrafos 28-35 de la
NCC 1.
4. De modo similar, la independencia de los auditores del sector pblico puede
protegerse por medidas estatutarias, con la consecuencia de que es poco probable
que ocurran ciertas amenazas a la independencia, como las planteadas en los
prrafos 18-27 de la NCC 1.
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ANEXO
FACTORES JUSTIFICATIVOS DE CONVERGENCIA
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la
NCC
Sinnimos y aclaraciones de la terminologa
utilizada
1
1
Contador
Profesional
Un persona que es miembro de un organismo que a su vez
es miembro de la Federacin Internacional de Contadores
(IFAC), como Auditor, Contador Pblico o Contador
Pblico Autorizado, con ttulo en provisin nacional, de:
licenciado en auditora o contadura pblica.
2
5
CENTRO
(CCAN)
El Colegio de Auditores o Contadores Pblicos de Bolivia
(CAUB) en cumplimiento de sus nes, buscando la
capacitacin y certicacin profesional de sus aliados,
contar con un Centro de Capacitacin Continua y
Acreditacin Profesional (CENTRO CCAN), el mismo
que estar a cargo el Secretario de Capacitacin del
CAUB en calidad de Presidente; y bajo su coordinacin y
supervisin se estructuraran los Centros de Capacitacin
Continua y Acreditacin Departamentales (CENTROS
CCAD), los cuales sometern a sus aliados de manera
voluntaria al inicio, a un proceso de acreditacin y control
de calidad en el ejercicio de la profesin, conforme
a la presente Norma de Control de Calidad 1 (NCC 1)
y a reglamento interno especico de funcionamiento
aprobado en Consejo Nacional del CAUB.
3
6 a)
Profesional Contador Profesional relacionado con el trabajo de
Auditora.
4
6 c)
Formular el
informe
Elaborar el informe: Culminar el trabajo de auditora
incluyendo el informe correspondiente.
5
7 a)
Dirigentes Socios: Profesionales que conforman la estructura
societaria de la rma.
6
9
Socio Principal Contador Profesional, considerado la mxima autoridad
de la rma.
7
20 b) i)
Socio a Cargo del
Trabajo
Contador Profesional, que la rma le ha asignado la
responsabilidad del trabajo.
8
30
Indagaciones Procedimientos de auditora aplicados y por los
profesionales a cargo del trabajo.
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NCC 1
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Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la
NCC
utilizada
9
43
Monitorear Controlar el avance del trabajo.
10
73 c)
Considerar Tener en cuenta ciertos asuntos.
11
73.a
Expedientes
Finales del
Trabajo
Papeles de trabajo.
12
74
Seguridad
Razonable
Certeza razonable.
13
77
Acciones
correctivas
Disposicin con la cual se corrige algn asunto
determinado.

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MARCO DE REFERENCIA PARA TRABAJOS
PARA ATESTIGUAR
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin ....................................................................................................................... 1-6
Denicin y objetivo de un trabajo para atestiguar ......................................................... 7-11
Alcance del marco de referencia .................................................................................... 12-16
Aceptacin del trabajo ................................................................................................... 17-19
Elementos de un trabajo para atestiguar ........................................................................ 20-60
Uso inapropiado del nombre del Contador Pblico .............................................................61
Apndice: Diferencias entre trabajos para atestiguar con seguridad razonable y trabajos para
atestiguar con seguridad limitada
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MARCO DE REFERENCIA
PARA TRABAJOS PARA ATESTIGUAR
MARCO DE REFERENCIA
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Introduccin
1. Este marco de referencia dene y describe los elementos y objetivos de un trabajo
para atestiguar, as como identica los trabajos a los que aplican las Normas de
Auditora (NAs), las Normas Internacionales de Trabajos de Revisin (ISREs,
en ingls) y las Normas Internacionales de Trabajos para Atestiguar (ISAEs, en
ingls). Proporciona un marco de referencia para:
a) Contadores profesionales en la prctica pblica
1
("Contadores Pblicos")
cuando desempeen trabajos para atestiguar. Los contadores profesionales en el
sector pblico
2
se reeren a la perspectiva del sector pblico al nal del marco
de referencia. Se recomienda a los contadores profesionales que no estn en la
prctica pblica ni en el sector pblico que consideren el marco de referencia
cuando desempeen trabajos para atestiguar;
3

b) Otros implicados en trabajos para atestiguar, incluidos los presuntos usuarios
de un informe para atestiguar y la parte responsable; y
c) El Consejo Internacional de Normas de Auditora y para Atestiguar (IAASB,
en ingls) en su desarrollo de ISREs e ISAEs y el Consejo Tcnico Nacional de
Auditora y Contabilidad en el desarrollo de normas de auditora NAs.
2. Este marco de referencia no establece por s normas ni da requisitos de procedimiento
para el desempeo de trabajos para atestiguar. Las NAs, ISREs e ISAEs contienen
principios bsicos, procedimientos esenciales y lineamientos relacionados
consistentes con los conceptos de este marco de referencia para el desempeo de los
trabajos para atestiguar. La relacin entre el marco de referencia y las NIAs, ISREs
e ISAEs se ilustra en la seccin de "Estructura de Pronunciamientos Emitidos por
el IAASB" del Manual de Pronunciamientos Internacionales sobre Auditora,
Trabajos para Atestiguar y tica.
3. El siguiente es un panorama global de este marco de referencia:
Introduccin. Este Marco de referencia se reere a los trabajos para atestiguar
realizados por los Contadores Pblicos. Proporciona un marco de referencia para
los Contadores Pblicos y otros implicados en los trabajos para atestiguar, por
ejemplo, quienes contratan a un Contador Pblico ("la parte que contrata").
1 Vase anexo: Factores justicativos de convergencia
3 Si un contador profesional no est en la prctica pblica, por ejemplo, un auditor interno, aplica este Marco de referencia, y
(a) se hace referencia a este marco de referencia, a las NIAs, ISREs, o ISAEs en el dictamen del contador profesional; y (b) el
contador profesional u otros miembros del equipo para atestiguar y, cuando sea aplicable, el jefe del contador profesional, no
son independientes de la entidad respecto de la cual se realiza el trabajo para atestiguar, la falta de independencia y la naturaleza
de la(s) relacin(es) con la entidad se revelan de manera prominente en el informe del contador profesional. Tambin, dicho
informe no incluye la palabra independiente en su ttulo, y el propsito y usuarios del informe son restringidos.
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Denicin y objetivo de un trabajo para atestiguar. Esta seccin dene los
trabajos para atestiguar e identica los objetivos de los dos tipos de trabajo
para atestiguar que se permiten desempear a un Contador Pblico. Este marco
de referencia llama a estos dos tipos de trabajo, trabajos para atestiguar con
seguridad razonable y trabajos para atestiguar con seguridad limitada
4
.
Alcance del Marco de referencia. Esta seccin distingue los trabajos para
atestiguar de otros, como los trabajos de consultora.
Aceptacin del trabajo. Esta seccin establece las caractersticas que deben
considerarse antes de que un Contador Pblico pueda aceptar un trabajo para
atestiguar.
Elementos de un trabajo para atestiguar. Esta seccin identica y discute
cinco elementos que presentan los trabajos para atestiguar desempeados por
los Contadores Pblicos: una relacin entre tres partes, un asunto principal
5
,
criterios, evidencia y un informe de atestiguar. Explica importantes distinciones
entre los trabajos para atestiguar con seguridad razonable y los trabajos para
atestiguar con seguridad limitada (tambin planteados en el Apndice). Esta
seccin tambin discute, por ejemplo, la importante variacin en asuntos
principales de los trabajos para atestiguar, las caractersticas requeridas de los
criterios adecuados, el papel del riesgo y la importancia relativa en los trabajos
para atestiguar, y cmo se expresan las conclusiones en cada uno de los dos
tipos de trabajo para atestiguar.
Uso inapropiado del nombre del Contador Pblico: Esta seccin discute
las implicaciones de la asociacin de un Contador Pblico con un asunto
principal.
Principios ticos y normas de control de calidad
4. Adems de este marco de referencia y de las NAs, ISREs e ISAEs, los Contadores
Pblicos que desempeen trabajos para atestiguar se gobiernan por:
a) El Cdigo de tica para Contadores Profesionales (el Cdigo) de IFAC, el cual
establece principios ticos fundamentales para los contadores profesionales; y
4 Para trabajos para atestiguar que se reeran a informacin nanciera histrica en particular, los trabajos para atestiguar con
seguridad razonable se llaman auditoras, y los trabajos para atestiguar con seguridad limitada se llaman revisiones.
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b) Normas Internacionales de Control de Calidad (ISQCs, en ingls) que
establecen normas y dan lineamientos sobre el sistema de control de calidad de
una rma
6
.
5. La parte A del Cdigo establece los principios ticos fundamentales que se requiere
que observen todos los contadores profesionales, lo cual incluye:
a) Integridad;
b) Objetividad;
c) Competencia profesional y debido cuidado;
d) Condencialidad; y
e) Conducta profesional.
6. La parte B del Cdigo, que se aplica slo a los contadores profesionales en la
prctica pblica ("Contadores Pblicos"), incluye un enfoque conceptual sobre la
independencia que toma en cuenta, para cada trabajo para atestiguar, las amenazas
a la independencia, las salvaguardas aceptadas y el inters pblico. Requiere que
las rmas y los miembros de los equipos de atestiguar identiquen y evalen
las circunstancias y relaciones que crean amenazas a la independencia y que
emprendan la accin apropiada para eliminar estas amenazas o para reducirlas a un
nivel aceptable con la aplicacin de salvaguardas.
Denicin y objetivo de un trabajo para atestiguar
7. "Trabajo para atestiguar", signica un trabajo en el que un Contador Pblico expresa
una conclusin elaborada para acrecentar el grado de conanza de los presuntos
usuarios que no sean la parte responsable sobre el resultado de la evaluacin o
medicin de un asunto principal contra los criterios
7
.
8. El resultado de la evaluacin o medicin de un asunto principal es la informacin
que resulta de aplicar los criterios al asunto principal. Por ejemplo:
El reconocimiento, medicin, presentacin y revelacin representados en
los (resultados de los) estados nancieros son resultado de aplicar un marco
de referencia de informacin nanciera para el reconocimiento, medicin,
presentacin y revelacin, como Normas de Informacin Financiera
Internacionales, (criterios) a la posicin nanciera
8
, desempeo nanciero
9
y
ujos de efectivo (asunto principal) de una entidad.
6 Cuando se aprob este marco de referencia, a nivel internacional no se haba emitido la ISQC 1, pero se espera que se
emita antes de la fecha de vigencia de la ISAE 3000, Trabajos para Atestiguar que no sean Auditoras o Revisiones de
Informacin Financiera Histrica. Las normas y lineamientos adicionales sobre los procedimientos de control de calidad
para tipos especcos de trabajos para atestiguar se establecen en las NAs, ISREs e ISAEs.
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Una aseveracin sobre la efectividad del control interno (resultado) resulta de
aplicar al control interno un marco de referencia para evaluar la efectividad
del control interno, como el COSO
10
o CoCo,
11
(criterios), un proceso (asunto
principal).
En la parte restante de este marco de referencia, se usar el trmino informacin
del asunto principal para signicar el resultado de la evaluacin o medicin de un
asunto principal. Es la informacin del asunto principal sobre la que el contador
pblico rene evidencia suciente apropiada para proporcionar una base razonable
para expresar una conclusin en un informe de atestiguar.
9. La informacin del asunto principal puede dejar de expresarse de manera apropiada
en el contexto del asunto principal y de los criterios, y puede, por lo tanto, ser
representada errneamente, a un grado potencial de importancia relativa. Esto
ocurre cuando la informacin del asunto principal no reeja de manera apropiada
la aplicacin de los criterios al asunto principal, por ejemplo, cuando los estados
nancieros de una entidad no dan un punto de vista verdadero y razonable de (o no
presentan razonablemente, respecto de todo lo importante
12
) su posicin nanciera,
desempeo nanciero y ujos de efectivo de acuerdo con Normas Internacionales
de Informacin Financiera y Normas de Informacin Financiera, o cuando la
aseveracin de una entidad de que su control interno es efectivo no se declara de
manera razonable, respecto de todo lo importante, con base en COSO o CoCo
(criterios de control).
10. En algunos trabajos para atestiguar, la evaluacin o medicin del asunto principal
se realiza por la parte responsable y la informacin del asunto principal es en
forma de una aseveracin
13
por la parte responsable que se hace disponible a los
presuntos usuarios. Estos trabajos se llaman trabajos con base en una aseveracin.
En otros trabajos para atestiguar, el Contador Pblico desempea directamente
la evaluacin o medicin del asunto principal, u obtiene una representacin de
la parte responsable de que ha llevado a cabo la evaluacin o medicin que no
est disponible a los presuntos usuarios. La informacin del asunto principal se
proporciona a los presuntos usuarios en el informe de atestiguar. Estos trabajos se
llaman trabajos de informe directo.
10 Control Interno-Marco de Referencia Integrado Comit de Organizaciones Patrocinadoras de la Comisin Treadway.
11 Lineamientos para Evaluar el Control. Los Principios CoCo Criterios del Consejo de Control, Instituto Canadiense de
Contadores Certicados.
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11. Bajo este marco de referencia, hay dos tipos de trabajo para atestiguar que se
permiten desempear a un Contador Pblico: un trabajo para atestiguar con
seguridad razonable y un trabajo para atestiguar con seguridad limitada. El objetivo
de un trabajo para atestiguar con seguridad razonable es la reduccin del riesgo
del trabajo para atestiguar a un nivel aceptablemente bajo en las circunstancias
del trabajo
14
como base para una forma positiva de expresin de la conclusin del
Contador Pblico. El objetivo de un trabajo para atestiguar de seguridad limitada es
una reduccin en el riesgo del trabajo para atestiguar a un nivel que sea aceptable
en las circunstancias del trabajo, excepto donde ese riesgo sea mayor que para un
trabajo para atestiguar con seguridad razonable, como base para una forma negativa
de expresin de la conclusin del Contador Pblico.
Alcance del marco de referencia
12. No todos los trabajos desempeados por Contadores Pblicos son para atestiguar.
Otros trabajos que frecuentemente se realizan que no cumplen con la denicin
antes dicha (y, por lo tanto, no estn cubiertos por este marco de referencia)
incluyen:
Trabajos cubiertos por Normas Internacionales para Servicios Relacionados
como trabajos de procedimientos convenidos y compilaciones de informacin
nanciera o de otro tipo.
Preparacin de declaraciones de impuestos donde no se expresa ninguna
conclusin que transmita seguridad.
Trabajos de consultora (o asesora)
15
administrativa y consultora de
impuestos.
14 Las circunstancias del trabajo incluyen los trminos del trabajo, incluyendo si es un trabajo para atestiguar con
seguridad razonable o un trabajo para atestiguar con seguridad limitada, las caractersticas del asunto principal,
los criterios que se van a usar, las necesidades de los presuntos usuarios, las caractersticas relevantes de la parte
responsable y su entorno, y otros asuntos, por ejemplo hechos, transacciones, condiciones y prcticas, que puedan
tener un efecto importante en el trabajo.
15 Los trabajos de consultora emplean las habilidades tcnicas, educacin, observaciones, experiencias, y conocimiento
del proceso de consultora del contador profesional. El proceso de consultora es un proceso analtico que tpicamente
implica alguna combinacin de actividades relativas a: jacin de objetivos, descubrimiento de hechos, denicin
de problemas u oportunidades, evaluacin de alternativas, desarrollo de recomendaciones incluyendo acciones,
comunicacin de resultados, y a veces implementacin y seguimiento. Los informes (si se emiten) generalmente se
redactan en un estilo narrativo (o forma extensa). Generalmente el trabajo desempeado es slo para uso y benecio
del cliente. La naturaleza y alcance del trabajo se determina por el convenio entre el contador profesional y el cliente.
Cualquier servicio que cumpla con la denicin de un trabajo para atestiguar no es un trabajo de consultora sino un
trabajo para atestiguar.
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13. Un trabajo para atestiguar
16
puede ser parte de otro mayor, por ejemplo, cuando
un trabajo de consultora de adquisicin de un negocio incluye un requisito de
transmitir seguridad
17
respecto de informacin nanciera histrica o prospectiva.
En estas circunstancias, este marco de referencia es relevante slo para la porcin
del trabajo que se reere a la seguridad.
14. Los siguientes trabajos que pueden cumplir con la denicin del prrafo 7, no
necesitan desempearse de acuerdo con este marco de referencia:
a) Trabajos para testicar
18
en procedimientos legales respecto de asuntos
contables, de auditora, impuestos u otros asuntos; y
b) Trabajos que incluyan opiniones, puntos de vista o formas de redaccin
profesionales de los que un usuario pueda derivar alguna seguridad, si se aplica
todo lo siguiente:
i) Dichas opiniones, puntos de vista o redaccin son meramente incidentales al
trabajo en su totalidad;
ii) Cualquier informe escrito emitido est restringido expresamente para uso
de slo los presuntos usuarios especicados en el informe;
iii) Bajo un entendimiento por escrito con los presuntos usuarios especicados,
el trabajo no se propone ser un trabajo para atestiguar; y
iv) El trabajo no se representa como un trabajo para atestiguar en el informe
del contador profesional.
Informes sobre trabajos no para atestiguar
15. Un Contador Pblico que informa sobre un trabajo que no sea para atestiguar dentro
del alcance de este marco de referencia, distingue claramente dicho informe de un
informe de atestiguar. A modo de no confundir a los usuarios, un informe que no
sea un informe de atestiguar evita, por ejemplo:
Implicar el cumplimiento con este marco de referencia, NAs, ISREs o ISAEs.
Usar de manera inapropiada las palabras seguridad, auditora o revisin.
Incluir una declaracin que pudiera razonablemente confundirse con una
conclusin para acrecentar el grado de conanza de los presuntos usuarios
acerca del resultado de la evaluacin o medicin de un asunto principal contra
criterios.
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16. El Contador Pblico y la parte responsable pueden convenir en aplicar los principios
de este marco de referencia a un trabajo cuando no haya presuntos usuarios, adems
de la parte responsable pero donde se cumplan todos los otros requisitos de las
NAs, ISREs, ISAEs. En esos casos, el informe del Contador Pblico incluye una
declaracin que restringe el uso del informe a la parte responsable.
Aceptacin del trabajo
17. Un Contador Pblico acepta un trabajo para atestiguar slo cuando el conocimiento
preliminar por el Contador Pblico de las circunstancias del trabajo indica que:
a) Se satisfarn requisitos ticos relevantes, como independencia y competencia
profesional, y
b) El trabajo presenta todas las siguientes caractersticas:
i) El asunto principal es apropiado;
ii) Los criterios que se van a usar son adecuados y estn disponibles a los
presuntos usuarios;
iii) El Contador Pblico tiene acceso a evidencia suciente apropiada para
soportar la conclusin del Contador Pblico;
iv) La conclusin del Contador Pblico, en la forma apropiada ya sea a
un trabajo para atestiguar con seguridad razonable o a un trabajo para
atestiguar con seguridad limitada, se ha de contener en un informe por
escrito; y
v) El Contador Pblico queda satisfecho de que hay un propsito racional
para el trabajo. Si hay una limitacin importante en el alcance del trabajo
del Contador Pblico (ver prrafo 55), puede ser poco probable que el
trabajo tenga un propsito razonable. Tambin, un Contador Pblico
quiz crea que la parte que contrata se propone asociar el nombre del
Contador Pblico con el asunto principal de alguna manera inapropiada
(ver prrafo 61).
NAs, ISREs o ISAEs especcas pueden incluir requisitos adicionales que se
necesiten satisfacer antes de aceptar un trabajo.
18. Cuando no puede aceptarse un trabajo potencial como un trabajo para atestiguar
porque no presenta todas las caractersticas del prrafo anterior, la parte que contrata
quiz pueda identicar un trabajo diferente que cumpla con las necesidades del
presunto usuario. Por ejemplo:
a) Si los criterios originales no fueran adecuados, puede desempearse, de todas
maneras, un trabajo para atestiguar si:
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i) La parte que contrata puede identicar un aspecto del asunto principal
para el que sean adecuados dichos criterios, y el Contador Pblico pudiera
desempear un trabajo para atestiguar respecto de dicho aspecto como un
asunto principal en s mismo. En estos casos, el informe de atestiguar deja
claro que no se relaciona con el asunto principal original en su totalidad; o
ii) Pueden seleccionarse o desarrollarse criterios alternativos adecuados para
el asunto principal original.
b) La parte que contrata puede solicitar un trabajo que no sea un trabajo para
atestiguar, como un trabajo de consultora o de procedimientos convenidos.
19. Habiendo aceptado un trabajo para atestiguar, un Contador Pblico no puede
cambiar dicho trabajo a un trabajo no de atestiguar, o de un trabajo para atestiguar
con seguridad razonable a un trabajo para atestiguar con seguridad limitada sin
justicacin razonable. Un cambio en las circunstancias que afecte lo requerido por
los presuntos usuarios, o un malentendido concerniente a la naturaleza del trabajo,
ordinariamente justicar solicitar un cambio en el trabajo. Si se hace este cambio,
el Contador Pblico no deja de considerar la evidencia que se obtuvo antes del
cambio.
Elementos de un trabajo para atestiguar
20. En esta seccin se discuten los siguientes elementos de un trabajo para atestiguar:
a) Una relacin entre tres partes que implique a un Contador Pblico, una parte
responsable y presuntos usuarios;
b) Un asunto principal apropiado;
c) Criterios adecuados;
d) Evidencia suciente apropiada; y
e) Un informe de atestiguar por escrito en la forma apropiada a un trabajo para
atestiguar con seguridad razonable o a un trabajo para atestiguar con seguridad
limitada.
Relacin entre tres partes
21. Los trabajos para atestiguar implican tres partes separadas: un Contador Pblico,
una parte responsable y presuntos usuarios.
22. La parte responsable y los presuntos usuarios pueden ser de diferentes entidades o de
la misma entidad. Como ejemplo de este ltimo caso, en una estructura de consejo
de dos niveles, el consejo supervisor puede buscar seguridad sobre la informacin
proporcionada por el consejo de administracin de dicha entidad. La relacin
entre la parte responsable y los presuntos usuarios necesita considerarse dentro del
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contexto de un trabajo especco y puede diferir de lneas de responsabilidad ms
tradicionalmente denidas. Por ejemplo, la administracin de ms rango (senior)
de una entidad (un presunto usuario) puede contratar a un Contador Pblico
para que desempee un trabajo para atestiguar sobre un aspecto particular de las
actividades de la entidad que sea responsabilidad inmediata de un nivel ms bajo
de administracin (la parte responsable), pero por la cual la administracin senior
tiene la ltima responsabilidad.
Contador Pblico
23. El trmino Contador Pblico segn se usa en este marco de referencia, es ms
amplio que el trmino auditor segn se usa en las NIAs e ISREs, que se relaciona
slo con Contadores Pblicos que desempean trabajos de auditora o de revisin
respecto de informacin nanciera histrica.
24. Puede solicitarse a un Contador Pblico que desempee trabajos para atestiguar
sobre una amplia gama de asuntos principales. Algunos asuntos principales
pueden requerir habilidades y conocimientos especializados ms all de los que
ordinariamente posee un Contador Pblico en lo individual. Segn se anota en
el prrafo 17 a), un Contador Pblico no acepta un trabajo si el conocimiento
preliminar de las circunstancias del trabajo indica que no se satisfarn requisitos
ticos respecto de competencia profesional. En algunos casos el Contador Pblico
puede satisfacer este requisito usando el trabajo de personas de otras disciplinas
profesionales, a quienes se llama expertos. En esos casos, el Contador Pblico queda
satisfecho de que las personas que llevan a cabo el trabajo poseen colectivamente
las habilidades y conocimiento requeridos, y el Contador Pblico tiene un nivel
adecuado de involucramiento en el trabajo y entendimiento del trabajo para el que
se usa a cualquier experto.
Parte responsable
25. La parte responsable es la persona (o personas) que:
a) En un trabajo de informe directo
19
, es responsable del asunto principal; o
b) En un trabajo con base en una aseveracin, es responsable de la informacin del
asunto principal (la aseveracin), y puede ser responsable del asunto principal.
Un ejemplo de cundo la parte responsable es responsable tanto de la informacin
del asunto principal como del asunto principal, es cuando una entidad contrata
a un Contador Pblico para que desempee un trabajo para atestiguar respecto
de un informe que ha preparado sobre sus propias prcticas de sustentabilidad.
Un ejemplo de cundo la parte responsable es responsable de la informacin
del asunto principal pero no del asunto principal, es cuando una organizacin
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gubernamental contrata a un Contador Pblico para que desempee un trabajo
para atestiguar que se reere a un informe sobre las prcticas de sustentabilidad
de una compaa privada que la organizacin ha preparado y va a distribuir a
los presuntos usuarios.
La parte responsable puede ser o no la parte que contrata al Contador Pblico (la
parte contratante).
26. La parte responsable ordinariamente proporciona al Contador Pblico una
representacin por escrito que evala o mide el asunto principal contra los criterios
identicados, ya sea o no que se vaya a hacer disponible como una aseveracin a
los presuntos usuarios. En un trabajo de informe directo, el Contador Pblico quiz
no pueda obtener esta representacin cuando la parte que contrata es diferente de la
parte responsable.
Presuntos usuarios
27. Los presuntos usuarios son la persona, personas o clase de personas para quienes
preparara el Contador Pblico el informe de atestiguar. La parte responsable puede
ser uno de los presuntos usuarios, pero no el nico.
28. Siempre que sea factible, el informe de atestiguar se dirige a todos los presuntos
usuarios, pero en algunos casos puede haber otros presuntos usuarios. El Contador
Pblico quiz no pueda identicar a todos los que leern el informe de atestiguar,
particularmente cuando haya un gran nmero de personas que tengan acceso
al mismo. En estos casos, particularmente donde sea probable que los posibles
lectores tengan una amplia gama de intereses en el asunto principal, los presuntos
usuarios pueden limitarse a los principales interesados con intereses importantes y
comunes. Los presuntos usuarios pueden identicarse de diferentes maneras, por
ejemplo, por acuerdo entre el Contador Pblico y la parte responsable o parte que
contrata, o por ley.
29. Siempre que sea factible, los presuntos usuarios o sus representantes se involucran
con el Contador Pblico y la parte responsable (y la parte que contrata, si es
diferente) para determinar los requisitos del trabajo. Sin embargo, sin importar el
involucramiento de otros, y a diferencia de un trabajo de procedimientos convenidos
(que implica informar resultados con base en los procedimientos, ms que en una
conclusin):
a) El Contador Pblico es responsable de determinar la naturaleza, oportunidad y
extensin de los procedimientos; y
b) Se requiere que el Contador Pblico persiga cualquier asunto del que llegue a
tener conocimiento que lo haga cuestionar si debiera hacerse una modicacin
de importancia relativa a la informacin del asunto principal.
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30. En algunos casos, los presuntos usuarios (por ejemplo, banqueros y reguladores)
imponen un requisito o solicitan a la parte responsable (o la parte que contrata, si
es diferente) para que arregle que se desempee un trabajo para atestiguar para
un propsito especco. Cuando los trabajos se planean para presuntos usuarios
especicados o para un propsito especco, el Contador Pblico considera incluir
una restriccin en el informe de atestiguar que limita su uso a dichos usuarios o
dicho propsito.
Asunto principal
31. El asunto principal, y la informacin del asunto principal, de un trabajo para
atestiguar puede adoptar muchas formas, como:
Desempeo nanciero o condiciones nancieras (por ejemplo, posicin
nanciera histrica o prospectiva, desempeo nanciero y ujos de efectivo)
para los que la informacin del asunto principal puede ser el reconocimiento,
medicin, presentacin y revelacin representados en estados nancieros.
Desempeo o condiciones no nancieras (por ejemplo, desempeo de una
entidad) para los cuales la informacin del asunto principal pueden ser los
indicadores clave de eciencia y efectividad.
Caractersticas fsicas (por ejemplo, capacidad de una instalacin) para
las cuales la informacin del asunto principal puede ser un documento de
especicaciones.
Sistemas y procesos (por ejemplo, el control interno o sistema de TI de una
entidad) para los cuales la informacin del asunto principal puede ser una
aseveracin sobre efectividad.
Conducta (por ejemplo, gobierno corporativo, cumplimiento con
regulaciones, prcticas de recursos humanos) para la cual la informacin
del asunto principal puede ser una declaracin de cumplimiento o una
declaracin de efectividad.
32. Los asuntos principales tienen diferentes caractersticas, incluyendo el grado al
que la informacin sobre ellos sea cualitativa contra cuantitativa, objetiva contra
subjetiva, histrica contra prospectiva, y se relacione a un momento del tiempo o
cubra un perodo. Estas caractersticas afectan:
a) La precisin con que puede evaluarse o medirse el asunto principal contra
criterios; y
b) La persuasividad de la evidencia disponible.
El informe de atestiguar anota las caractersticas de relevancia particular para los
presuntos usuarios.
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33. Un asunto principal apropiado es:
a) Identicable y susceptible a una evaluacin o medicin consistente contra
los criterios identicados; y
b) Aqul cuya informacin puede sujetarse a procedimientos para compilar
evidencia suciente apropiada para soportar una conclusin de seguridad
razonable o de seguridad limitada, segn sea apropiado.
Criterios
34. Los criterios son los puntos de referencia que se usan para evaluar o medir el asunto
principal incluyendo, donde sea relevante, puntos de referencia para presentacin
y revelacin. Los criterios pueden ser formales; por ejemplo, en la preparacin de
estados nancieros, los criterios pueden ser Normas Internacionales de Informacin
Financiera, Normas de Informacin Financiera o Normas Internacionales de
Contabilidad del Sector Pblico; cuando se informa sobre control interno, los
criterios pueden ser un marco de referencia establecido de control interno u
objetivos individuales de control diseados especcamente para el trabajo, y
cuando se informa sobre cumplimiento, los criterios pueden ser la ley, reglamento o
contrato aplicable. Ejemplos de criterios menos formales son un cdigo de conducta
desarrollado internamente o un nivel convenido de desempeo (como el nmero de
veces que se espera que un comit particular se rena en un ao).
35. Se requieren criterios adecuados para evaluacin o medicin razonablemente
consistente en un asunto principal dentro del contexto del juicio profesional. Sin
el marco de referencia que dan los criterios adecuados, cualquier conclusin est
abierta a la interpretacin individual y al malentendido. Los criterios adecuados
son sensibles al contexto, es decir, relevantes a las circunstancias del trabajo. Aun
para el mismo asunto principal puede haber diferentes criterios. Por ejemplo, una
parte responsable podra seleccionar el nmero de quejas de clientes resueltas
a satisfaccin reconocida del cliente como asunto principal de satisfaccin de
clientes; otra parte responsable, podra seleccionar el nmero de compras repetidas
en los tres meses siguientes a la compra inicial.
36. Los criterios adecuados presentan las siguientes caractersticas:
a) Relevancia. Los criterios relevantes contribuyen a conclusiones que ayudan
a la toma de decisiones por los presuntos usuarios.
b) Integridad. Los criterios son sucientemente completos cuando no se
omiten los factores relevantes que podran afectar las conclusiones en el
contexto de las circunstancias del trabajo. Los criterios completos incluyen,
cuando sea relevante, puntos de referencia para presentacin y revelacin.
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c) Conabilidad. Los criterios conables permiten la evaluacin o medicin
razonablemente consistente del asunto principal incluyendo, cuando sea
relevante, la presentacin y revelacin, cuando se usan en circunstancias
similares por Contadores Pblicos con calicaciones similares.
d) Neutralidad. Los criterios neutrales contribuyen a conclusiones que estn
libres de parcialidad.
e) Comprensibilidad. Los criterios comprensibles contribuyen a conclusiones
que son claras, integrales y no estn sujetas a interpretaciones con diferencias
importantes.
La evaluacin o medicin de un asunto principal con base en las propias
expectativas, juicio y experiencia individual del Contador Pblico no constituyen
criterios adecuados.
37. El Contador Pblico evala lo adecuado de los criterios para un trabajo particular
al considerar si reejan las caractersticas mencionadas. La importancia relativa de
cada caracterstica para un asunto principal es cuestin de juicio. Los criterios pueden
ser establecidos o desarrollados de manera especca. Los criterios establecidos son
los que estn incorporados en leyes o reglamentos, o que se emiten por organismos
de expertos autorizados o reconocidos que siguen un debido proceso transparente.
Los criterios que se desarrollan de manera especca son los diseados para el
propsito del trabajo. Que los criterios sean establecidos o se desarrollen de manera
especca afecta al trabajo que lleva a cabo el Contador Pblico para evaluar si son
adecuados para un trabajo particular.
38. Los criterios necesitan estar disponibles a los presuntos usuarios para permitirles
entender cmo se ha evaluado o medido el asunto principal. Los criterios se hacen
disponibles a los presuntos usuarios en una o ms de las maneras siguientes:
a) Pblicamente.
b) Mediante inclusin de manera clara en la presentacin de la informacin
del asunto principal.
c) Mediante inclusin de manera clara en el informe de atestiguar.
d) Por entendimiento general; por ejemplo, el criterio para medir el tiempo en
horas y minutos.
Los criterios pueden tambin estar disponibles slo a presuntos usuarios especcos;
por ejemplo, los trminos de un contrato o los criterios emitidos por una asociacin
industrial disponibles slo a aqullos que estn en la industria. Cuando los
criterios identicados estn disponibles slo a presuntos usuarios identicados o
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son relevantes slo a un propsito especco, se restringe el uso del informe de
atestiguar a dichos usuarios o para tal propsito.
20

Evidencia
39. El Contador Pblico planea y desempea un trabajo para atestiguar con una
actitud de escepticismo profesional para obtener evidencia suciente y apropiada
sobre si la informacin del asunto principal est libre de representacin errnea
de importancia relativa. El Contador Pblico considera la importancia relativa, el
riesgo del trabajo para atestiguar y la cantidad as como la calidad de evidencia
disponible cuando planea y desempea el trabajo, en particular, cuando determina
la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de compilacin de
evidencia.
Escepticismo profesional
40. El Contador Pblico planea y desempea un trabajo para atestiguar con una actitud
de escepticismo profesional reconociendo que pueden existir circunstancias que
hagan que la informacin del asunto principal est representada en una manera
errnea de importancia relativa. Una actitud de escepticismo profesional signica
que el Contador Pblico hace una evaluacin crtica, con una actitud mental de
cuestionamiento, de la validez de la evidencia obtenida y est alerta a evidencia que
contradiga o ponga en duda la conabilidad de los documentos o representaciones
de la parte responsable. Por ejemplo, es necesaria una actitud de escepticismo
profesional en todo el proceso del trabajo para que el Contador Pblico reduzca el
riesgo de pasar por alto circunstancias sospechosas, y de usar suposiciones errneas
al determinar la naturaleza, oportunidad as como extensin de los procedimientos
de compilacin de evidencia y la evaluacin de resultados de los mismos.
41. Un trabajo para atestiguar rara vez implica la autenticacin de documentacin
21
,
y el Contador Pblico no est entrenado ni se espera que sea un experto en dicha
autenticacin. Sin embargo, el Contador Pblico considera la conabilidad de la
informacin que se va a usar como evidencia; por ejemplo, fotocopias, facsmiles,
documentos lmados, digitalizados, u otros documentos electrnicos, incluida la
consideracin de los controles sobre la preparacin y mantenimiento cuando sea
relevante.
Suciencia y propiedad de la evidencia
42. Suciencia es la medida de la cantidad de evidencia. Propiedad es la medida de la
calidad de la evidencia; es decir, su relevancia y su conabilidad. La cantidad de
evidencia que se necesita se afecta por el riesgo de que la informacin del asunto
20 Si bien un informe de atestiguar puede estar restringido siempre que est dirigido slo a presuntos usuarios identicados
o para un propsito especco, la ausencia de una restriccin respecto de lector o propsito en particular, no indica en
s que el Contador Pblico posea una responsabilidad legal en relacin con dicho lector o para tal propsito. El que se
tenga una responsabilidad legal depender de las circunstancias de cada caso y de la jurisdiccin relevante.
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principal est representada de una manera errnea de importancia relativa (a mayor
riesgo, es probable que se requiera ms evidencia) y tambin por la calidad de
dicha evidencia (a mejor calidad, puede requerirse menos). Consecuentemente, la
suciencia y propiedad de la evidencia estn interrelacionadas. Sin embargo, el
meramente obtener ms evidencia no compensa su mala calidad.
43. La conabilidad de la evidencia est inuida por su fuente y por su naturaleza, y
depende de las circunstancias individuales bajo las que se obtiene. Pueden hacerse
generalizaciones sobre la conabilidad de diversos tipos de evidencia; sin embargo,
dichas generalizaciones estn sujetas a importantes excepciones. Aun cuando la
evidencia se obtenga de fuentes externas a la entidad, pueden existir circunstancias
que pudieran afectar la conabilidad de la informacin obtenida. Por ejemplo, la
evidencia obtenida de una fuente externa independiente puede no ser conable
si la fuente no es una fuente enterada. Aunque se reconoce que pueden existir
excepciones, pueden ser tiles las siguientes generalizaciones sobre la conabilidad
de la evidencia:
La evidencia es ms conable cuando se obtiene de fuentes independientes
fuera de la entidad.
La evidencia que se genera internamente es ms conable cuando son
efectivos los controles relacionados.
La evidencia obtenida directamente por el Contador Pblico (por ejemplo,
observacin de la aplicacin de un control) es ms conable que la evidencia
obtenida indirectamente o por inferencia (por ejemplo, investigacin sobre
la aplicacin de un control).
La evidencia es ms conable cuando existe en forma documentada, ya sea
en papel, electrnica u otro medio (por ejemplo, un registro de una junta
escrito al momento es ms conable que una representacin oral posterior
de lo que se discuti).
La evidencia proporcionada por documentos originales es ms conable
que la evidencia proporcionada por fotocopias o facsmiles.
44. El Contador Pblico ordinariamente obtiene ms seguridad de evidencia consistente
obtenida de diferentes fuentes o de una naturaleza diferente que de partidas de
evidencia consideradas individualmente. Adems, obtener evidencia de diferentes
fuentes o de una diferente naturaleza puede indicar que una partida individual de
evidencia no es conable. Por ejemplo, corroborar informacin obtenida de una
fuente independiente de la entidad puede incrementar la seguridad que obtiene
el Contador Pblico de una representacin de la parte responsable. A la inversa,
cuando la evidencia obtenida de una fuente es inconsistente con la obtenida de otra,
el Contador Pblico determina qu procedimientos adicionales de compilacin de
evidencia son necesarios para resolver la inconsistencia.
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45. En trminos de obtener evidencia suciente apropiada, generalmente es ms difcil
obtener seguridad sobre informacin del asunto principal que cubra un perodo,
que sobre informacin del asunto principal en un momento del tiempo. Adems,
las conclusiones que se dan en los procesos ordinariamente son limitadas al perodo
cubierto por el trabajo, el Contador Pblico no da una conclusin sobre si el proceso
continuar funcionando de la manera especicada, en el futuro.
46. El Contador Pblico considera la relacin entre el costo de obtener evidencia y la
utilidad de la informacin obtenida. Sin embargo, la cuestin de dicultad o gasto
implicado no es en s una base vlida para omitir un procedimiento de compilacin
de evidencia para el que no hay alternativa. El Contador Pblico usa el juicio
profesional y ejerce su escepticismo profesional al evaluar la cantidad y calidad
de la evidencia y, por tanto, su suciencia y propiedad, para soportar el informe de
atestiguar.
Importancia relativa
47. La importancia relativa
22
es relevante cuando el Contador Pblico determina la
naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de compilacin de
evidencia, y cuando evala si la informacin del asunto principal est libre de
representacin errnea. Cuando considera la importancia relativa, el Contador
Pblico entiende y evala qu factores podran inuir en las decisiones de los
presuntos usuarios. Por ejemplo, cuando los criterios identicados permiten
variaciones en la presentacin de la informacin del asunto principal, el Contador
Pblico considera cmo podra inuir la presentacin adoptada en las decisiones de
los presuntos usuarios. Se considera la importancia relativa en el contexto de factores
cuantitativos y cualitativos como la magnitud relativa, la naturaleza y extensin del
efecto de estos factores en la evaluacin o medicin del asunto principal, as como
los intereses de los presuntos usuarios. La evaluacin de la importancia relativa
y la relativa importancia de los factores cuantitativos y cualitativos en un trabajo
particular son cuestiones para juicio del Contador Pblico.
Riesgo del trabajo para atestiguar
48. El riesgo del trabajo para atestiguar es el riesgo de que el Contador Pblico exprese
una conclusin inapropiada cuando la informacin del asunto principal est
representada de una manera errnea de importancia relativa.
23

23 a) Esto incluye el riesgo, en los trabajos de informe directo donde la informacin del asunto principal se presenta
slo en la conclusin del contador pblico, de que el contador pblico concluya de manera inapropiada que el asunto
principal se conforma, respecto de todo lo importante, con los criterios, por ejemplo: En nuestra opinin, el control
interno es efectivo, respecto de todo lo importante, con base en criterios XYZ.
b) Adems del riesgo del trabajo para atestiguar, l Contador Pblico est expuesto al riesgo de expresar una conclusin
inapropiada cuando la informacin del asunto principal no est representada de una manera errnea de importancia
relativa, y a riesgos por prdidas por litigios, publicidad adversa, u otros hechos que surgen en conexin con un asunto
principal sobre el que se informa. Estos riesgos no son parte del riesgo del trabajo para atestiguar.
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En un trabajo para atestiguar con seguridad razonable, el Contador Pblico reduce el
riesgo del trabajo para atestiguar a un nivel aceptablemente bajo en las circunstancias
del trabajo, para obtener seguridad razonable como base para una forma positiva de
expresar su conclusin. El nivel del riesgo del trabajo para atestiguar es ms alto en
un trabajo para atestiguar con seguridad limitada que en un trabajo para atestiguar
con seguridad razonable debido a la diferente naturaleza, oportunidad o extensin
de los procedimientos de compilacin de evidencia. Sin embargo, en un trabajo para
atestiguar con seguridad limitada, la combinacin de la naturaleza, oportunidad y
extensin de los procedimientos de compilacin de evidencia es al menos suciente
para que el Contador Pblico obtenga un nivel signicativo de seguridad como
base para una forma negativa de expresin. Para ser signicativo, debe ser probable
que el nivel de seguridad obtenido por el Contador Pblico acreciente la conanza
de los presuntos usuarios sobre la informacin del asunto principal a un grado que
sea claramente ms que indiferente.
49. En general, el riesgo del trabajo para atestiguar, puede representarse por los
siguientes componentes, aunque no todos stos estarn necesariamente presentes o
sern importantes para todos los trabajos para atestiguar:
a) El riesgo de que la informacin del asunto principal est representada de
una manera errnea de importancia relativa, el que a su vez, consiste de:
i) Riesgo inherente. La susceptibilidad de la informacin del asunto
principal a una representacin errnea de importancia relativa,
suponiendo que no haya controles relacionados; y
ii) Riesgo de control. El riesgo de que una representacin errnea de
importancia relativa que pudiera ocurrir no se prevenga, detecte y
corrija con oportunidad por los controles internos relacionados.
Cuando el riesgo de control es relevante al asunto principal, existir
siempre algo de riesgo de control debido a las limitaciones inherentes
del diseo y operacin de los controles internos; y
b) Riesgo de deteccin. El riesgo de que el Contador Pblico no detecte una
representacin errnea existente.
El grado en que el Contador Pblico considera cada uno de estos componentes se
afecta por las circunstancias del trabajo, en particular, por la naturaleza del asunto
principal y de si se desempea un trabajo para atestiguar con seguridad razonable o
con seguridad limitada.
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Naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos
de compilacin de evidencia
50. La naturaleza, oportunidad y extensin exactas de los procedimientos de compilacin
de evidencia variar de un trabajo al siguiente. En teora, son posibles variaciones
innitas en los procedimientos de compilacin de evidencia. En la prctica,
sin embargo, stos son difciles de comunicar claramente y sin ambigedad. El
Contador Pblico intenta comunicarlos de manera clara y sin ambigedad y usa
la forma apropiada para un trabajo para atestiguar con seguridad razonable o a un
trabajo para atestiguar con seguridad limitada.
24
51. "Seguridad razonable" es un concepto relativo a acumular evidencia necesaria
para que el Contador Pblico concluya en relacin con la informacin del asunto
principal tomada como un todo. Para estar en posicin de expresar una conclusin
en la forma positiva que se requiere en un trabajo para atestiguar con seguridad
razonable, es necesario que el Contador Pblico obtenga evidencia suciente
apropiada como parte de un proceso iterativo, sistemtico del trabajo que implica:
a) Obtener un entendimiento del asunto principal y otras circunstancias del
trabajo que, segn el asunto principal, incluye obtener un entendimiento del
control interno;
b) Con base en dicho entendimiento, evaluar los riesgos de que la informacin
del asunto principal pueda estar representada en una manera errnea de
importancia relativa;
c) Responder a los riesgos evaluados, incluyendo desarrollar respuestas
globales y determinar la naturaleza, oportunidad as como la extensin de
procedimientos adicionales;
d) Desempear procedimientos adicionales ligados claramente con los
riesgos identicados, usando una combinacin de inspeccin, observacin,
conrmacin, vuelta a calcular, volver a desempear, procedimientos
analticos e investigacin. Estos procedimientos adicionales implican
procedimientos sustantivos que incluyen, donde sea aplicable, obtener
informacin comprobatoria de fuentes independientes de la parte
responsable, y dependiendo de la naturaleza del asunto principal, pruebas
de la efectividad operativa de los controles; y
e) Evaluar la suciencia y propiedad de la evidencia.
24 Cuando la informacin del asunto principal est compuesta por un nmero de aspectos, pueden darse conclusiones
separadas sobre cada aspecto. Si bien no todas estas conclusiones necesitan relacionarse con el mismo nivel de
procedimientos de compilacin de evidencia, cada conclusin se expresa en la forma que es apropiada ya sea a un
trabajo para atestiguar con seguridad razonable o un trabajo para atestiguar con seguridad limitada.
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52. "Seguridad razonable" es menos que seguridad absoluta. Rara vez se logra reducir
el riesgo del trabajo para atestiguar a cero o rara vez tiene un costo benecio como
resultado de factores como los siguientes:
El uso de pruebas selectivas.
Las limitaciones inherentes del control interno.
El hecho de que mucha de la evidencia disponible al contador pblico es
persuasiva y no conclusiva.
El uso de juicio en la compilacin y evaluacin de evidencia y al formar
conclusiones con base en dicha evidencia.
En algunos casos, las caractersticas del asunto principal cuando se evala
o mide contra los criterios identicados.
53. Tanto los trabajos para atestiguar con seguridad razonable como los de seguridad
limitada requieren la aplicacin de habilidades y tcnicas de atestiguar y la
compilacin de evidencia suciente apropiada como parte de un proceso iterativo,
sistemtico del trabajo que incluye obtener un entendimiento del asunto principal
y de otras circunstancias del trabajo. La naturaleza, oportunidad y extensin de
los procedimientos para compilar evidencia suciente apropiada en un trabajo
para atestiguar con seguridad limitada son, sin embargo, deliberadamente
limitadas en relacin con un trabajo para atestiguar con seguridad razonable. Para
algunos asuntos principales, puede haber pronunciamientos especcos que den
lineamientos sobre los procedimientos para compilar evidencia suciente apropiada
para un trabajo de atestiguar con seguridad limitada. Por ejemplo, la ISRE 2400,
Trabajos para revisar estados nancieros, establece que la evidencia suciente
apropiada para revisiones de estados nancieros se obtiene principalmente a travs
de procedimientos analticos e investigaciones. En ausencia de un pronunciamiento
relevante, los procedimientos para compilar evidencia suciente apropiada variar
con las circunstancias del trabajo, en particular, el asunto principal, as como
las necesidades de los presuntos usuarios y de la parte que contrata, incluyendo
restricciones relevantes de tiempo y costo. Tanto para trabajos de atestiguar
con seguridad razonable como con seguridad limitada, si el contador pblico se
entera de un asunto que le haga cuestionar si debiera hacerse una modicacin
de importancia relativa a la informacin del asunto principal, el Contador Pblico
persigue el asunto desempeando otros procedimientos sucientes para permitirle
informar.
Cantidad y calidad de la evidencia disponible
54. La cantidad o calidad de la evidencia disponible se afecta por:
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a) Las caractersticas del asunto principal e informacin del asunto principal.
Por ejemplo, podra esperarse evidencia menos objetiva cuando la
informacin sobre el asunto principal est ms orientada hacia el futuro que
ser histrica (ver prrafo 32); y
b) Circunstancias del trabajo distintas de las caractersticas del asunto
principal, cuando no hay disponible evidencia que pudiera razonablemente
esperarse que existiera debido, por ejemplo, al momento nombramiento del
Contador Pblico, la poltica de retencin de documentos de una entidad, o
una restriccin impuesta por la parte responsable.
Ordinariamente, la evidencia disponible ser persuasiva ms que conclusiva.
55. No es apropiada una conclusin no calicada para ninguno de los tipos de trabajo
para atestiguar en el caso de una limitacin de importancia relativa en el alcance del
trabajo del contador pblico, es decir, cuando:
a) Las circunstancias impiden que el Contador Pblico obtenga la evidencia
requerida para reducir al nivel apropiado el riesgo del trabajo para atestiguar;
o
b) La parte responsable o la parte que contrata impone una restriccin que
impide al Contador Pblico obtener la evidencia requerida para reducir al
nivel apropiado el riesgo del trabajo para atestiguar.
Informe de atestiguar
56. El Contador Pblico proporciona un informe escrito que contiene una conclusin
que transmite la seguridad obtenida sobre la informacin del asunto principal. Las
NAs, ISREs e ISAEs establecen elementos bsicos para los informes de atestiguar.
Adems, el Contador Pblico considera otras responsabilidades de informar,
incluyendo comunicarse con los encargados del mando cuando sea apropiado
hacerlo.
57. En un trabajo con base en una aseveracin, la conclusin del Contador Pblico
puede redactarse ya sea:
a) En trminos de la aseveracin de la parte responsable (por ejemplo: "En
nuestra opinin la aseveracin de la parte responsable de que el control
interno es efectivo, respecto de todo lo importante, con base en criterios
XYZ, est declarada de una manera razonable"); o
b) Directamente en trminos del asunto principal y de los criterios (por
ejemplo: "En nuestra opinin, el control interno es efectivo, respecto de
todo lo importante, con base en criterios XYZ").
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En un trabajo de informe directo, la conclusin del Contador Pblico se redacta
directamente en trminos del asunto principal y los criterios.
58. En un trabajo para atestiguar con seguridad razonable, el Contador Pblico expresa
la conclusin en forma positiva, por ejemplo: "En nuestra opinin, el control interno
es efectivo, respecto de todo lo importante, con base en criterios XYZ." Esta forma
de expresin transmite "seguridad razonable." Habiendo realizado procedimientos
de compilacin de evidencia de una naturaleza, oportunidad y extensin que eran
razonables dadas las caractersticas del asunto principal y de otras circunstancias
relevantes del trabajo descritas en el informe de atestiguar, el Contador Pblico
ha obtenido evidencia suciente apropiada para reducir el riesgo del trabajo para
atestiguar a un nivel aceptablemente bajo.
59. En un trabajo para atestiguar con seguridad limitada, el Contador Pblico expresa
la conclusin en la forma negativa, por ejemplo, "Con base en nuestro trabajo
descrito en este informe, no ha llegado a nuestra atencin nada que nos haga creer
que el control interno no es efectivo, respecto de todo lo importante, con base en
criterios XYZ." Esta forma de expresin transmite un nivel de seguridad limitada
que es proporcional al nivel de los procedimientos de compilacin de evidencia
del Contador Pblico dadas las caractersticas del asunto principal y de otras
circunstancias del trabajo descritas en el informe de atestiguar.
60. Un Contador Pblico no expresa una conclusin no calicada para ninguno de los
dos tipos de trabajo para atestiguar cuando existen las siguientes circunstancias y, a
su juicio, el efecto del asunto es o puede ser de importancia relativa:
a) Hay una limitacin en el alcance del trabajo del Contador Pblico (ver
prrafo 55). El Contador Pblico expresa una conclusin calicada o una
abstencin de, conclusin dependiendo de la importancia relativa o de lo
dominante de la limitacin. En algunos casos, el Contador Pblico considera
retirarse del trabajo.
b) En los casos cuando:
i) La conclusin del Contador Pblico se redacta en trminos de la
aseveracin de la parte responsable, y dicha aseveracin no est
expresada de manera razonable, respecto de todo lo importante; o
ii) La conclusin del Contador Pblico est redactada de manera directa
en trminos del asunto principal y de los criterios, y la informacin
del asunto principal est representada en una manera errnea de
importancia relativa,
25
el Contador Pblico expresa una conclusin
25 En los trabajos de informe directo donde la informacin del asunto principal se presenta slo en la conclusin del
Contador Pblico, y el Contador Pblico concluye que el asunto principal no se conforma, respecto de todo lo
importante, con los criterios; por ejemplo, En nuestra opinin, excepto por [...], el control interno es efectivo, respecto
de todo lo importante, con base en criterios XY, dicha conclusin se considerara tambin como con salvedad (o
adversa segn sea apropiado).
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calicada o una conclusin adversa dependiendo de la importancia
relativa o de lo dominante del asunto.
c) Cuando se descubre despus de que se ha aceptado el trabajo, que los criterios
no son adecuados o que el asunto principal no es apropiado para un trabajo para
atestiguar. El Contador Pblico expresa:
i) Una conclusin calicada o una conclusin adversa dependiendo de la
importancia relativa o lo dominante del asunto, cuando los criterios no
adecuados o el asunto principal inapropiado es probable que confundan
a los presuntos usuarios; o
ii) Una conclusin calicada o una abstencin de conclusin dependiendo
de la importancia relativa o lo dominante del asunto, en otros casos.
En algunos casos el Contador Pblico considera retirarse del trabajo.
Uso inapropiado del nombre del Contador Pblico
61. Un Contador Pblico es asociado con un asunto principal cuando declara sobre
informacin del asunto principal o consiente el uso de su nombre en una conexin
profesional con dicho asunto principal. Si el Contador Pblico no es asociado de
esa manera, los terceros no pueden suponer ninguna responsabilidad de dicho
contador. Si el Contador Pblico se entera de que una parte est usando de modo
inapropiado su nombre, en asociacin con un asunto principal, l requiere a la parte
que deje de hacerlo. El Contador Pblico tambin considera qu otros pasos puedan
necesitarse, tales como informar a cualesquier terceros usuarios conocidos del uso
inapropiado de su nombre o debe buscar asesora legal.
1. Este Marco de referencia es relevante para todos los contadores profesionales en
el sector pblico que sean independientes de la entidad para la que desempean
trabajo para atestiguar. Cuando los contadores profesionales del sector pblico
no sean independientes de la entidad para la que desempean un trabajo para
atestiguar, debern adaptarse los lineamientos de la nota al pe 3.
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FECHA DE VIGENCIA
Este Marco de Referencia para trabajos para atestiguar entra en vigencia para
auditoras de estados nancieros por los perodos que comiencen en el 01 de enero
de 2013. Se aconseja su aplicacin anticipada para lo cual el auditor debe tomar
las previsiones que implican aplicar las NAs en los compromisos asumidos y el
alcance de su trabajo.
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Apndice
Diferencias entre trabajos para atestiguar con seguridad razonable
y trabajo para atestiguar con seguridad limitada
Este apndice plantea las diferencias entre un trabajo para atestiguar con seguridad razonable
y un trabajo para atestiguar con seguridad limitada que se discuten en el marco de referencia
(ver en particular los prrafos de referencia).
26
Tipo de Trabajo Objetivo Procedimientos
de compilacin de
evidencia
El informe de
atestiguar
Trabajo para atestiguar
con seguridad razonable
Una reduccin en el
riesgo del trabajo para
atestiguar a un nivel
aceptablemente bajo
en las circunstancias
del trabajo, como base
para una forma positiva
de expresin de la
conclusin del contador
pblico (Prrafo 11)
Se obtiene suciente
evidencia apropiada
como parte de un
proceso sistemtico del
trabajo, que incluye:
Obtener un
entendimiento de las
circunstancias del
trabajo;
Evaluar los riesgos;
Responder a los
riesgos evaluados;
Descripcin de las
circunstancias del
trabajo, y una forma
positivo de expresin de
la conclusin (Prrafo
58)
Desempear
procedimientos
adicionales usando
una combinacin de
inspeccin, observacin,
conrmacin, vuelta
a calcular, vuelta
a desempear,
procedimientos
analticos e
investigacin. Estos
procedimientos
adicionales implican
procedimientos
sustantivos, incluyendo,
donde sea aplicable,
obtener informacin
comprobatoria, y
dependiendo de la
naturaleza del asunto
principal, pruebas de la
efectividad operativa de
los controles; y
26 Una discusin detallada de los requisitos de compilacin de evidencia slo es posible en las ISAEs para asuntos
principales especcos
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Tipo de Trabajo Objetivo Procedimientos
de compilacin de
evidencia
El informe de
atestiguar
Trabajo para atestiguar
con seguridad limitada
Una reduccin en el
riesgo del trabajo para
atestiguar a un nivel
que sea aceptable en
la circunstancias del
trabajo excepto donde
dicho riesgo sea mayor
que para un trabajo para
atestiguar con seguridad
razonable, como base
para una forma negativa
de expresin de la
conclusin del Contador
Pblico (prrafo 11)
Se obtiene evidencia
suciente apropiada
como parte de un
proceso sistemtico
del trabajo, que
incluye obtener un
entendimiento del
asunto principal y de
otras circunstancias
del trabajo, pero en el
que los procedimientos
son deliberadamente
limitados con relacin
a un trabajo para
atestiguar con seguridad
razonable (prrafo 53)
Descripcin de las
circunstancias del
trabajo, y una forma
negativa de expresin de
la conclusin (prrafo
59)
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ANEXO
Referencia/
Prrafo Marco
de Referencia
Terminologa
utilizada en
el Marco de
Referencia
utilizada
1
1 (a)
Prctica pblica Ejercicio profesional sobre informacin de inters
pblico (Ej. Examen de estados nancieros de
empresas que emiten instrumentos nancieros a ser
adquiridos por el pblico en general). La prctica
pblica requiere:
(a) independencia mental, (...) permitiendo al
individuo actuar con integridad, y ejercer la
objetividad y el escepticismo profesional,
(b) independencia en apariencia.
2
1 (a)
Sector pblico Gobierno nacional; regional; municipal, as como
entidades gubernamentales relacionadas.
5
3
Asunto principal Materia sujeto a atestiguar. Ej.: En un examen, son
los estados nancieros.
7
7
Criterios Puntos de referencia (Conjunto de polticas,
procedimientos o requisitos establecidos formal o
informalmente) que se usan para medir la materia
sujeto a tener en cuenta en la auditora.
8
8
Posicin
Financiera
y Posicin
Financiera
Histrica
Situacin nanciera expuesta en el balance general a
un momento dado.
9
8
Desempeo
nanciero
Resultado de las operaciones, expuesto en el estado
de resultados.
12
9
Todo lo
importante
Todo lo signicativo, todo lo material
13
10
Aseveracin. Representacin, armacin, declaracin, asercin.
Cualquier declaracin, o conjunto de declaraciones
relacionadas tomadas en conjunto, expresadas por un
ente responsable en la informacin nanciera.
16
13
Atestiguar Aseguramiento.- Seguridad de la informacin.-
Brindar conabilidad a la informacin
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Referencia/
Prrafo Marco
de Referencia
Terminologa
utilizada en
el Marco de
Referencia
utilizada
17
13
Seguridad Establecer el grado de conanza o certeza de que la
informacin no contenga errores o irregularidades.
Cuando la auditora es sobre estados nancieros de
propsito general bajo NIA el grado es de seguridad
razonable o sea brinda un alto grado de certeza
pero no absoluta de que la informacin no contiene
representaciones errneas de importancia relativa.
18
14(a)
Testicar Dar un testimonio bajo juramento durante un
procedimiento legal. Trabajos para testicar en
procedimientos legales respecto de asuntos contables,
de auditora, impuestos u otros asuntos.
19
10 y 25(a)
Trabajos de
Informe directo
Si el informe del auditor va directamente al usuario.
21
41
Autenticacin de
documentacin
Tcnica de establecimiento o conrmacin de un
documento como autntico. Signica la conrmacin
de su procedencia. En Bolivia los notarios
autenticaba la procedencia de un documento,
acto ya no es usual y que requiere de juez y la
utilizacin de instrumentos y expertos. El auditor
no tiene capacidad de autenticar documentacin de
terceros.
22
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Importancia
relativa
Materialidad.
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NORMA DE AUDITORA 200
NA 200 OBJETIVO Y PRINCIPIOS GENERALES QUE
GOBIERNAN UNA AUDITORA DE ESTADOS
FINANCIEROS
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin ...........................................................................................................................1
Objetivo de una auditora de estados nancieros ............................................................... 2-3
Requisitos ticos relativos a una auditora de estados nancieros ................................... 4 - 5
Conduccin de una auditora de estados nancieros ....................................................... 6 - 9
Alcance de una auditora de estados nancieros ........................................................... 10 -14
Escepticismo profesional .............................................................................................15 16
Seguridad razonable .....................................................................................................17 21
Riesgo de auditora e importancia relativa ...................................................................22 32
Responsabilidad por los estados nancieros ................................................................33 36
Determinacin de la aceptabilidad del marco de referencia
de informacin nanciera ...........................................................................................37 48
Expresin de una opinin sobre los estados nancieros ............................................... 49 -51
Vigencia ...............................................................................................................................52
La Norma Auditora (NA) 200, Objetivo y principios generales que gobiernan
una auditora de estados nancieros, deber leerse en el contexto del Prefacio
a las Normas Internacionales de Control de Calidad, Auditora, Revisin, Otros
trabajos para atestiguar y Servicios Relacionados que expone la aplicacin y
autoridad de las NIA.
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OBJETIVO Y PRINCIPIOS GENERALES QUE GOBIERNAN
UNA AUDITORA DE ESTADOS FINANCIEROS
NA 200
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NA 200 Objetivo y Principios Generales que Gobiernan
una Auditora de Estados Financieros
Introduccin
1. El propsito de esta Norma de Auditora (NA) es establecer normas y dar
lineamientos sobre el objetivo y los principios generales que gobiernan una auditora
de estados nancieros. Tambin describe la responsabilidad de la administracin
por la preparacin y presentacin de los estados nancieros y por la identicacin
del marco de referencia de informacin nanciera que se ha de usar para preparar
los estados nancieros, al cual se reere la NA como el marco de referencia de
informacin nanciera aplicable.
Objetivo de una auditora de estados nancieros
2. El objetivo de una auditora de estados nancieros es facilitar al auditor
expresar una opinin sobre si los estados nancieros estn preparados,
respecto de todo lo importante, de acuerdo con un marco de referencia de
3. Una auditora de estados nancieros es un trabajo para atestiguar, segn se dene
en el Marco de Referencia Internacional para Trabajos para Atestiguar. El
marco de referencia dene y describe los elementos y objetivos de un trabajo para
atestiguar. Las NA aplican el marco de referencia en el contexto de una auditora de
estados nancieros y contienen los principios bsicos y procedimientos esenciales,
junto con los lineamientos relativos, para aplicarse en esa auditora. Los prrafos
34-35 de esta NA discuten el signicado del trmino estados nancieros y la
responsabilidad de la administracin por dichos estados. Segn se discute en el
marco de referencia, una condicin para la aceptacin de un trabajo para atestiguar
es que los criterios a que se reere la denicin sean criterios adecuados y
disponibles a los presuntos usuarios. Los prrafos 37-48 de esta NA discuten los
criterios adecuados y su disponibilidad a los presuntos usuarios para una auditora
de estados nancieros mediante la consideracin del auditor de la aceptabilidad del
marco de referencia de informacin nanciera.
1
Requisitos ticos relativos a una auditora de estados nancieros
4. El auditor deber cumplir con los requisitos ticos relevantes relativos a
los trabajos de auditora.
5. Segn se discute en la NA 220, Control de calidad para auditoras de informacin
nanciera histrica, los requisitos ticos relativos a auditoras de estados nancieros
ordinariamente comprenden las partes A y B del Cdigo de tica para Contadores
1 La implementacin de la frase nal del prrafo 3 se ha diferido hasta que entre en vigor (fecha an por determinar) la
NA 800, Consideraciones especiales Auditoras de estados nancieros de propsito especial y elementos especcos,
cuentas o partidas de un estado nanciero.
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Profesionales, de la Federacin Internacional de Contadores (el Cdigo de IFAC)
junto con los requisitos nacionales que sean ms estrictos. La NA 220 identica los
principios fundamentales de tica profesional establecidos por las partes A y B del
Cdigo de IFAC y expone las responsabilidades del socio del trabajo respecto de
los requisitos ticos. La NA 220 reconoce que el equipo del trabajo tiene derecho
a apoyarse en los sistemas de una rma para cumplir con sus responsabilidades
respecto de los procedimientos de control de calidad aplicables al trabajo particular de
auditora (por ejemplo, en relacin con las capacidades y competencia del personal,
a travs de su reclutamiento y entrenamiento formal; con la independencia mediante
la acumulacin y comunicacin de informacin relevantes sobre la independencia;
mantenimiento de las relaciones con el cliente por medio de la aceptacin y sistemas
de continuacin; y con la adhesin a requisitos reguladores y legales mediante el
proceso de monitoreo), a menos que la informacin provista por la rma u otras
partes sugiera lo contrario. En consecuencia, la Norma Internacional de Control
de Calidad
2
(ISQC o NICC), Control de calidad para rmas que desempean
auditoras y revisiones de informacin nanciera histrica, y otros trabajos para
atestiguar y de servicios relacionados, requiere que la rma establezca polticas y
procedimientos diseados para proporcionarle seguridad razonable de que la rma
y su personal cumplen con los requisitos ticos relevantes.
Conduccin de una auditora de estados nancieros
6. El auditor deber conducir una auditora de acuerdo con las normas
internacionales de auditora.
7. Las NA contienen principios bsicos y procedimientos esenciales junto con
lineamientos relacionados en forma de material explicativo y de otro tipo,
incluyendo apndices. Los principios bsicos y procedimientos esenciales se han
de entender y aplicar en el contexto del material explicativo y de otro tipo que
da lineamientos para su aplicacin. Se considera el texto de toda una norma para
entender y aplicar los principios bsicos y procedimientos esenciales.
8. Para conducir una auditora de acuerdo con las NA, el auditor tambin considera y
tiene conocimiento de las Declaraciones Internacionales sobre Prctica de Auditora
(DIPAs o IAPSs, por sus siglas en ingls) aplicables al trabajo de auditora. Las
DIPAs proporcionan guas de interpretacin y ayuda prctica a los auditores para
implementar las NA. Un auditor que no aplica los lineamientos incluidos en una
DIPA relevante necesita estar preparado para explicar cmo se ha cumplido con los
principios bsicos y procedimientos esenciales de la NA tratados en la DIPA.
9. El auditor puede tambin conducir la auditora de acuerdo tanto con las NA como
con normas de auditora de una jurisdiccin o pas especco.
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Alcance de una auditora de estados nancieros
10. El trmino alcance de una auditora se reere a los procedimientos de auditora
que, a juicio del auditor y con base en las NA, se consideran apropiados en las
circunstancias para lograr el objetivo de la auditora.
11. Para determinar los procedimientos de auditora que ha de desempear para
conducir una auditora de acuerdo con las NA, el auditor deber cumplir con
cada una de las NA relevantes a la auditora.
12. Al desempear una auditora, se debe pedir a los auditores que cumplan con otros
requisitos profesionales, legales o de regulacin adems de las NA. Las NA no
dominan sobre las leyes y regulaciones locales que gobiernan una auditora de
estados nancieros. En el caso de que dichas leyes y regulaciones dieran de las
NA, una auditora conducida de acuerdo con las leyes y regulaciones locales no
cumplir automticamente con las NA.
13. Cuando el auditor conduce la auditora de acuerdo con las NA y con normas de
auditora de una jurisdiccin o pas especco, adems de cumplir con cada una
de las NA relevantes a la auditora, el auditor tambin desempea cualesquier
procedimientos adicionales necesarios para cumplir con las normas relevantes de
dicha jurisdiccin o pas.
14. El auditor no deber manifestar cumplimiento con normas internacionales de
auditora, a menos que haya cumplido totalmente con todas las NA relevantes
a la auditora. El auditor puede, en circunstancias especiales, juzgar necesario
desviarse de un principio bsico o de un procedimiento esencial que sea relevante
en las circunstancias de la auditora, para lograr el objetivo de la misma. En tal
caso, no se impide al auditor representar el cumplimiento con las NA, siempre
que, la desviacin se documente de manera apropiada segn requiere la NA 230,
Documentacin de auditora.
15. El auditor deber planear y desempear una auditora con una actitud de
escepticismo profesional reconociendo que pueden existir circunstancias que
hagan que los estados nancieros estn representados errneamente en una
forma de importancia relativa.
16. Una actitud de escepticismo profesional signica que el auditor hace una
evaluacin crtica, con una mentalidad cuestionante, de la validez de la evidencia
de auditora obtenida y est alerta a evidencia de auditora que contradiga o ponga
en duda la conabilidad de los documentos y respuestas a averiguaciones y otra
informacin obtenida de la administracin y de los encargados del gobierno
corporativo. Por ejemplo, es necesaria una actitud de escepticismo profesional a
lo largo del proceso de auditora para que el auditor reduzca el riesgo de pasar por
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alto circunstancias inusuales, de sobregeneralizar cuando extrae conclusiones de
las observaciones de auditora, y de usar supuestos defectuosos para determinar
la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de auditora y para
evaluar los resultados consiguientes. Cuando hace averiguaciones y desempea
otros procedimientos de auditora, el auditor no quedar satisfecho con evidencia
de auditora que sea menos que persuasiva con base en una creencia de que la
administracin y los encargados del gobierno corporativo son honrados y tienen
integridad. En consecuencia, las representaciones de la administracin no son un
sustituto de la obtencin de suciente evidencia apropiada de auditora para poder
extraer conclusiones razonables sobre las que se base la opinin del auditor.
Seguridad razonable
17. Un auditor que conduce una auditora de acuerdo con las NA obtiene seguridad
razonable de que los estados nancieros tomados como un todo estn libres de
representacin errnea de importancia relativa, ya sea debida a fraude o a error.
Seguridad razonable es un concepto relativo a la acumulacin de la evidencia
de auditora necesaria para que el auditor concluya que no hay representaciones
errneas de importancia relativa en los estados nancieros tomados como un todo
3
.
La seguridad razonable se relaciona con el proceso total de auditora.
18. Un auditor no puede obtener seguridad absoluta porque hay limitaciones inherentes
en una auditora que afectan la capacidad del auditor para detectar representaciones
errneas de importancia relativa. Estas limitaciones son resultado de factores como
los siguientes:
El uso de pruebas.
Las limitaciones inherentes del control interno (por ejemplo, la posibilidad
de que la administracin sobrepase el control o de colusin).
El hecho de que la mayor parte de la evidencia de auditora es persuasiva
ms que conclusiva.
19. Tambin, el trabajo emprendido por el auditor para formar una opinin de auditora
est impregnado de juicio, en particular respecto de:
a) La compilacin de evidencia de auditora, por ejemplo, al decidir la
naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de auditora.
b) La extraccin de conclusiones con base en evidencia de auditora
compilada, por ejemplo, evaluar lo razonable de las estimaciones hechas
por la administracin para preparar los estados nancieros.
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20. Adems, otras limitaciones pueden afectar la persuasividad de la evidencia de
auditora disponible para extraer conclusiones sobre aseveraciones particulares
4

(por ejemplo, transacciones entre partes relacionadas). En estos casos, ciertas NA
identican procedimientos de auditora especicados que proporcionarn, debido
a la naturaleza de las aseveraciones particulares, suciente evidencia apropiada de
auditora a falta de:
a) Circunstancias inusuales que incrementen el riesgo de representacin errnea
de importancia relativa ms all del que se esperara ordinariamente.
b) Cualquier indicacin de que ha ocurrido una representacin errnea de
importancia relativa.
21. En consecuencia, debido a los factores descritos antes, una auditora no es una
garanta de que los estados nancieros estn libres de representacin errnea de
importancia relativa, porque la seguridad absoluta no es asequible. Ms an, una
opinin de auditora no asegura la futura viabilidad de la entidad ni la eciencia ni
efectividad con que la administracin haya conducido los asuntos de la entidad.
Riesgo de auditora e importancia relativa
22. Las entidades siguen estrategias para lograr sus objetivos y, de acuerdo con la
naturaleza de sus operaciones e industria, el entorno de regulacin en que operan,
as como su tamao y complejidad, se enfrentan a una diversidad de riesgos de
negocios
5
. La administracin es responsable de identicar estos riesgos y de
responder a ellos. Sin embargo, no todos los riesgos se relacionan con la preparacin
de los estados nancieros. Finalmente, al auditor le interesan slo los riesgos que
puedan afectar a los estados nancieros.
23. El auditor obtiene y evala evidencia de auditora para obtener seguridad razonable
sobre si los estados nancieros dan un punto de vista verdadero y razonable o estn
presentados razonablemente, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el
marco de referencia de informacin nanciera aplicable. El concepto de seguridad
razonable reconoce que hay un riesgo de que la opinin de auditora sea inapropiada.
El riesgo de que el auditor exprese una opinin de auditora inapropiada cuando los
estados nancieros estn representados errneamente, en una forma de importancia
relativa, se conoce como riesgo de auditora.
6

4 Los prrafos 15-18 de la NA 500, Evidencia de auditora discuten el uso de aseveraciones para obtener evidencia de
auditora.
5 Los prrafos 30-34 de la NA 315, Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluacin de los riesgos de representacin
errnea de importancia relativa discuten el concepto de riesgos del negocio y cmo se relacionan con los riesgos de
representacin errnea de importancia relativa. Vase anexo: Factores Justicativos de Convergencia.
6 Esta denicin de riesgo de auditora no incluye el riesgo de que el auditor pudiera, de manera errnea, expresar una
opinin de que los estados nancieros estn representados errneamente en una forma de importancia relativa.
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24. El auditor deber planear y desempear una auditora para reducir el
riesgo a un nivel aceptablemente bajo, que sea consistente con el objetivo de
una auditora. El auditor reduce el riesgo de auditora al disear y desempear
procedimientos para obtener evidencia suciente apropiada de auditora para
extraer conclusiones razonables en las que se base una opinin. Se obtiene
seguridad razonable cuando el auditor ha reducido el riesgo de auditora a un nivel
aceptablemente bajo.
25. El riesgo de auditora es una funcin del riesgo de representacin errnea de
importancia relativa de los estados nancieros (o simplemente, el riesgo de
representacin errnea de importancia relativa; es decir, el riesgo de que los estados
nancieros estn representados errneamente en una forma de importancia relativa
antes de la auditora) y el riesgo de que el auditor no detecte esta representacin
errnea (riesgo de deteccin). El auditor desempea procedimientos de auditora
para evaluar el riesgo de representacin errnea de importancia relativa y busca
limitar el riesgo de deteccin realizando procedimientos de auditora adicionales
con base en dicha evaluacin (ver NA 315, Entendimiento de la entidad y su entorno
y evaluacin de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa y
la NA 330, Procedimientos del auditor en respuesta a los riesgos evaluados). El
proceso de auditora implica el ejercicio de juicio profesional al disear el enfoque
de auditora, mediante el centrarse en lo que pueda salir mal (es decir, cules son
las potenciales representaciones errneas que pueden surgir) a nivel aseveracin
(ver NA 500, Evidencia de auditora) y desempear procedimientos de auditora
en respuesta a los riesgos evaluados para obtener evidencia suciente apropiada de
auditora.
26. Al auditor le preocupan las representaciones errneas de importancia relativa, y
no es responsable de la deteccin de representaciones errneas que no sean de
importancia relativa para los estados nancieros tomados como un todo. El auditor
considera si el efecto de representaciones errneas identicadas sin corregir, tanto
en lo individual como en el agregado, es de importancia relativa para los estados
nancieros tomados como un todo. La importancia relativa y el riesgo de auditora
estn relacionados (ver NA 320, Importancia relativa de la auditora). Con el n
de disear procedimientos de auditora para determinar si hay representaciones
errneas que sean de importancia relativa para los estados nancieros tomados como
un todo, el auditor considera el riesgo de representacin errnea de importancia
relativa a dos niveles el nivel general de estado nanciero y en relacin con clases
de transacciones, saldos de cuentas, as como revelaciones y las aseveraciones
relacionadas.
7

7 La NA 315, Entendimiento de la entidad y su entorn y evaluacin de los riesgos de representacin errnea de
importancia relativa proporciona lineamientos adicionales sobre el requisito de que el auditor evale los riesgos de
representacin errnea de importancia relativa a nivel estado nanciero y a nivel aseveracin.
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27. El auditor considera el riesgo de representacin errnea de importancia relativa a
nivel general de estado nanciero, que se reere a riesgos de representacin errnea
de importancia relativa que se relacionan de manera dominante con los estados
nancieros como un todo y, potencialmente, afectan a muchas aseveraciones. Los
riesgos de esta naturaleza a menudo se relacionan con el entorno de control de
la entidad (aunque estos riesgos pueden tambin relacionarse con otros factores,
como condiciones econmicas a la baja), y no son necesariamente riesgos
identicables con aseveraciones especcas a nivel de clase de transacciones, saldo
de cuenta, o revelacin. Ms bien, este riesgo general representa circunstancias
que incrementan el riesgo de que pudiera haber representaciones errneas de
importancia relativa en cualquier nmero de aseveraciones diferentes, por ejemplo,
porque la administracin sobrepase el control interno. Estos riesgos pueden ser
especialmente relevantes a la consideracin del auditor del riesgo de representacin
errnea de importancia relativa que se origine de fraude. La respuesta del auditor
al riesgo evaluado de representacin errnea a nivel general de estado nanciero
incluye consideraciones del conocimiento, habilidad y capacidad del personal, al
que se asignan importantes responsabilidades del trabajo, incluyendo si se debe
involucrar a expertos; los niveles apropiados de supervisin; y si hay eventos o
condiciones que puedan proyectar duda importante sobre la capacidad de la entidad
de continuar como un negocio en marcha.
28. El auditor tambin considera el riesgo de representacin errnea de importancia
relativa a nivel de clase de transacciones, saldo de cuenta, y revelacin, porque
tal consideracin ayuda directamente a determinar la naturaleza, oportunidad, y
extensin de procedimientos de auditora adicionales a nivel aseveracin.
8
El
auditor busca obtener suciente evidencia apropiada de auditora a nivel de clase
de transacciones, saldo de cuenta y revelacin, de manera tal que facilite al auditor,
a la terminacin de la auditora, expresar una opinin sobre los estados nancieros
tomados como un todo a un nivel aceptablemente bajo de riesgo de auditora. Los
auditores usan diversos enfoques para lograr ese objetivo.
9

8 La NA 330, Procedimientos del auditor en respuesta a los riesgos evaluados proporciona guas adicionales sobre los
requisitos para que el auditor disee y desempee procedimientos adicionales de auditora en respuesta a los riesgos
evaluados a nivel de aseveracin.
9 El auditor puede hacer uso de un modelo que exprese la relacin general de los componentes del riesgo de auditora
en trminos matemticos para llegar a un nivel apropiado del riesgo de deteccin. Algunos auditores encuentran este
modelo til cuando planean procedimientos de auditora para lograr un riesgo de auditora deseado aunque el uso de
tal modelo no elimina el juicio inherente en el proceso de auditora.
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29. La discusin de los prrafos siguientes da una explicacin de los componentes del
riesgo de auditora. El riesgo de representacin errnea de importancia relativa a
nivel de aseveracin consiste de dos componentes, como sigue:
Riesgo inherente: es la susceptibilidad de una aseveracin a una representacin
errnea que pudiera ser de importancia relativa, ya sea en lo individual o
cuando se acumula con otras representaciones errneas, suponiendo que
no hay controles relacionados. El riesgo de esta representacin errnea es
mayor para algunas aseveraciones y clases relacionadas de transacciones,
saldos de cuentas y revelaciones que para otras. Por ejemplo, es ms
probable que se representen errneamente los clculos complejos que los
clculos sencillos. Las cuentas que consisten de cantidades derivadas de
estimaciones contables que estn sujetas a una falta de certeza importante
en la medicin, plantean riesgos mayores que las cuentas que consisten
de datos objetivos, de relativa rutina. Las circunstancias externas que dan
origen a riesgos de negocios pueden tambin inuir en el riesgo inherente.
Por ejemplo, los desarrollos tecnolgicos podran hacer obsoleto un
producto determinado, causando, por lo tanto, que el inventario sea ms
susceptible a exageracin. Adems de las circunstancias que son peculiares
a una aseveracin especca, factores de la entidad y su entorno que se
relacionan con varias o todas las clases de transacciones, saldos de cuentas
o revelaciones, pueden inuir en el riesgo inherente relacionado con una
aseveracin especca. Estos ltimos factores incluyen, por ejemplo,
una falta de suciente capital de trabajo para continuar operaciones o
una industria en declive caracterizada por un gran nmero de fracasos de
negocios.
Riesgo de control: es el riesgo de que una representacin errnea que pudiera
ocurrir en una aseveracin y que pudiera ser de importancia relativa, ya sea
en lo individual o cuando se acumula con otras representaciones errneas,
no se prevenga o detecte y corrija oportunamente por el control interno de la
entidad. Ese riesgo es una funcin de la efectividad del diseo y la operacin
del control interno para lograr los objetivos de la entidad relevantes para la
preparacin de los estados nancieros de la entidad. Siempre existir algn
riesgo de control debido a las limitaciones inherentes del control interno.
30. El riesgo inherente y el riesgo de control son riesgos de la entidad; existen
independientemente de la auditora de los estados nancieros. Se requiere que el
auditor evale el riesgo de representacin errnea de importancia relativa a nivel
de aseveracin como base para procedimientos adicionales de auditora, aunque
esa evaluacin es un juicio, ms que una medicin precisa del riesgo. Cuando
la evaluacin por el auditor del riesgo de representacin errnea de importancia
relativa incluye una expectativa de la efectividad operativa de los controles, el
auditor desempea pruebas de control para soportar la evaluacin del riesgo. Las
NA ordinariamente no se reeren al riesgo inherente y al riesgo de control por
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separado, sino ms bien a una evaluacin combinada del riesgo de representacin
errnea de importancia relativa. Aunque las NA ordinariamente describen una
evaluacin combinada del riesgo de representacin errnea de importancia relativa,
el auditor puede hacer evaluaciones separadas o combinadas del riesgo inherente y
del de control, dependiendo de las tcnicas o metodologa de auditora preferidas y
de consideraciones prcticas. La evaluacin del riesgo de representacin errnea de
importancia relativa puede expresarse en trminos cuantitativos, como porcentajes,
o en trminos no cuantitativos. En todo caso, es ms importante la necesidad de que
el auditor haga las evaluaciones apropiadas del riesgo que los diferentes enfoques
con los que puedan hacerse.
31. Riesgo de deteccin: es el riesgo de que el auditor no detecte una representacin
errnea que existe en una aseveracin que pudiera ser de importancia relativa,
ya sea en lo individual o cuando se acumula con otras representaciones errneas.
El riesgo de deteccin es una funcin de la efectividad de un procedimiento de
auditora y de su aplicacin por el auditor. El riesgo de deteccin no puede reducirse
a cero porque el auditor generalmente no examina toda una clase de transacciones,
saldo de cuenta o revelacin, y debido a otros factores. Dichos factores incluyen
la posibilidad de que un auditor pudiera seleccionar un procedimiento de auditora
inapropiado, aplicar mal un procedimiento de auditora apropiado, o malinterpretar
los resultados de auditora. Estos otros factores ordinariamente pueden manejarse
mediante una planeacin adecuada, la asignacin apropiada de personal al equipo
del trabajo, la aplicacin de escepticismo profesional, as como supervisin y
revisin del trabajo de auditora desempeado.
32. El riesgo de deteccin se relaciona con la naturaleza, oportunidad y extensin de
los procedimientos del auditor que ste determina para reducir el riesgo de auditora
a un nivel aceptablemente bajo. Para un nivel dado de riesgo de auditora, el nivel
aceptable de riesgo de deteccin lleva una relacin inversa con la evaluacin del
riesgo de representacin errnea de importancia relativa a nivel de aseveracin.
Mientras mayor sea el riesgo de representacin errnea de importancia relativa que
cree el auditor que existe, menor ser el riesgo de deteccin que puede aceptarse. A
la inversa, mientras menor sea el riesgo de representacin errnea de importancia
relativa que el auditor cree que existe, mayor ser el riesgo de deteccin que puede
aceptarse.
Responsabilidad por los estados nancieros
33. Si bien el auditor es responsable de formar y expresar una opinin sobre los estados
nancieros, la responsabilidad por la preparacin y presentacin de los mismos,
de acuerdo con el marco de referencia de informacin nanciera aplicable, es de
la administracin
10
de la entidad, con supervisin de los encargados del gobierno
10 El trmino administracin se ha usado en esta NA para describir a los responsables por la preparacin y presentacin
de los estados nancieros. Otros trminos pueden ser apropiados dependiendo del marco de referencia legal en la
jurisdiccin particular. Vase anexo: Factores justicativos de convergencia
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corporativo.
11
La auditora de los estados nancieros no releva a la administracin
ni a los encargados del gobierno corporativo de sus responsabilidades.
34. El trmino estados nancieros se reere a una representacin estructurada de
la informacin nanciera, que ordinariamente incluye notas complementarias,
derivada de registros contables y que se propone comunicar los recursos
econmicos u obligaciones de una entidad en un momento del tiempo o los cambios
correspondientes por un perodo de tiempo, de acuerdo con un marco de referencia
de informacin nanciera. El trmino puede referirse a un juego completo de
estados nancieros, pero puede tambin referirse a un solo estado nanciero, por
ejemplo, un balance general o un estado de ingresos y gastos, y las notas aclaratorias
relacionadas.
35. Los requisitos del marco de referencia de informacin nanciera determinan la
forma y contenido de los estados nancieros y lo que constituye un juego completo
de estados nancieros. Para ciertos marcos de referencia de informacin nanciera,
un solo estado nanciero (como un estado de ujo de efectivo y las notas aclaratorias
relacionadas) constituye un juego completo de estados nancieros. Por ejemplo, la
Norma Internacional de Contabilidad del Sector Pblico (IPSAS, por sus siglas en
ingls), Informacin nanciera bajo la contabilidad con base en efectivo, declara
que el principal estado nanciero es un estado de recibos y pagos de efectivo
cuando una entidad del sector pblico prepara y presenta sus estados nancieros de
acuerdo con esa norma (IPSAS). Por otra parte, los estados nancieros preparados
por referencia a las Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIF), se
proponen facilitar informacin sobre la posicin nanciera, desempeo y ujos de
efectivo de una entidad. Un juego completo de estados nancieros bajo las NIIF
y NIF incluye un balance general, un estado de resultados, un estado de cambios
en capital
12
, un estado de ujo de efectivo, as como notas, que comprenden un
resumen de polticas contables importantes y otras notas aclaratorias.
36. La administracin es responsable de identicar el marco de referencia de
informacin nanciera que se ha de usar en la preparacin y presentacin de
los estados nancieros. La administracin tambin es responsable de preparar
y presentar los estados nancieros de acuerdo con ese marco de referencia de
informacin nanciera aplicable. Esta responsabilidad incluye:
Disear, implementar y mantener un control interno relevante a la
preparacin y presentacin de estados nancieros que estn libres de
representacin errnea de importancia relativa, ya sea debida a fraude o
error.
Seleccionar y aplicar polticas contables apropiadas.
11 Las estructuras de gobierno corporativo varan de pas a pas, reejando antecedentes culturales y legales. Por tanto,
las responsabilidades respectivas de la administracin de los encargados del gobierno corporativo varan dependiendo
de las responsabilidades legales en la jurisdiccin particular.
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Hacer estimaciones contables que sean razonables en las circunstancias.
Determinacin de la aceptabilidad del marco de referencia de informacin nanciera
13
37. El auditor deber determinar si el marco de referencia de informacin nanciera
adoptado por la administracin al preparar los estados nancieros es aceptable.
El auditor ordinariamente toma esta determinacin cuando considera si acepta el
trabajo de auditora, segn se discute en la NA 210, Trminos de los trabajos de
auditora. Un marco de referencia de informacin nanciera aceptable se conoce en
las NA como el marco de referencia de informacin nanciera aplicable.
38. El auditor determina si el marco de referencia de informacin nanciera adoptado
por la administracin es aceptable en vista de la naturaleza de la entidad (por
ejemplo, que sea una empresa de negocios, una entidad del sector pblico o una
organizacin no lucrativa) y el objetivo de los estados nancieros.
Estados nancieros diseados para cumplir con las necesidades de informacin nanciera
de usuarios especcos
39. En algunos casos, el objetivo de los estados nancieros ser cumplir con las
necesidades de informacin nanciera de usuarios especcos. Las necesidades de
informacin de estos usuarios determinarn el marco de referencia de informacin
nanciera aplicable en esas circunstancias. Son ejemplos de marcos de referencia de
informacin nanciera para las necesidades de usuarios especcos: contabilizacin
con base en impuestos para un juego de estados nancieros que acompaan la
declaracin de impuestos de una entidad; las disposiciones de informacin nanciera
de una dependencia reguladora del gobierno para que un juego de estados nancieros
cumpla con las necesidades de informacin de dicha dependencia; o un marco de
referencia de informacin nanciera establecido por las disposiciones de un acuerdo
que especica los estados nancieros que deben prepararse. Los estados nancieros
preparados de acuerdo con estos marcos de referencia de informacin nanciera
pueden ser los nicos estados nancieros preparados por una entidad y, en tales
circunstancias, con frecuencia son utilizados por los usuarios adems de aquellos
para quienes especcamente se disea el marco de referencia de informacin
nanciera. A pesar de la amplia distribucin de los estados nancieros en esas
circunstancias, para nes de las NA, los estados nancieros se siguen considerando
como diseados para cumplir con las necesidades de informacin nanciera de
usuarios especcos. La NA 800, Dictamen del auditor sobre compromisos de
auditora con propsito especial establece normas y da lineamientos sobre estados
nancieros cuyo objetivo es cumplir con las necesidades de informacin nanciera
13 La implementacin de los prrafos 37-48 se ha diferido hasta que entre en vigor (fecha an por determinar) La NA
800, Consideraciones especiales Auditoras de estados nancieros de propsito especial y elementos especcos,
cuentas o partidas de un estado nanciero.
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de usuarios especcos. Aunque no puedan identicarse los usuarios especcos,
la NA 800 tambin se reere a los estados nancieros que se preparan de acuerdo
con un marco de referencia que no est diseado para lograr una presentacin
razonable.
Estados nancieros diseados para cumplir con las necesidades comunes de informacin
nanciera de una amplia gama de usuarios
40. Muchos usuarios de estados nancieros no estn en una posicin de demandar
que los estados nancieros se ajusten a la medida para cumplir sus necesidades
especcas de informacin. Aunque no pueden cumplirse todas las necesidades de
informacin de los usuarios especcos, hay necesidades de informacin nanciera
que son comunes a una amplia gama de usuarios. Los estados nancieros preparados
de acuerdo con un marco de referencia de informacin nanciera diseado para
cumplir con las necesidades comunes de informacin de una amplia gama de
usuarios se conocen como estados nancieros de propsito general.
14
Marcos de referencia de informacin nanciera establecidos por organizaciones
autorizadas o reconocidas
41. AI presente, no hay una base objetiva ni autorizada que se haya reconocido
globalmente de manera general para juzgar la aceptabilidad de los marcos
de referencia de informacin nanciera que se hayan diseado para estados
nancieros de propsito general. Hasta que exista esta base, se supone que los
marcos de referencia de informacin nanciera establecidos por organizaciones
que sean autorizadas o reconocidas para promulgar normas que se usen por ciertos
tipos de entidades, son aceptables para estados nancieros de propsito general
preparados por dichas entidades, siempre y cuando las organizaciones sigan un
proceso establecido y transparente que implique deliberacin y consideracin de
los puntos de vista de una amplia gama de partes interesadas. Los ejemplos de estos
marcos de referencia de informacin nanciera incluyen:
NIIF promulgadas por el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad
y NIF Normas de Informacin Financiera emitidas por el Consejo Tcnico
Nacional de Auditora y Contabilidad.
IPSAS (Normas Internacionales de Contabilidad del Sector Pblico)
promulgadas por la Federacin Internacional de Contadores - Consejo de
Normas Internacionales de Contabilidad del Sector Pblico.
Principios de contabilidad generalmente aceptados promulgados por un
reconocido establecedor de normas en una jurisdiccin particular.
Estos marcos de referencia de informacin nanciera a menudo se identican
como el marco de referencia de informacin nanciera aplicable en los requisitos
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legislativos y reguladores que rigen la preparacin de los estados nancieros de
propsito general. Rerase a la NA 800 para marcos de referencia de informacin
nanciera diseados para cumplir con las necesidades particulares de una
dependencia reguladora del gobierno.
Marcos de referencia de informacin nanciera complementados con requisitos
legislativos y reguladores
42. En algunas jurisdicciones, los requisitos legislativos y reguladores pueden
complementar un marco de referencia de informacin nanciera adoptado por
la administracin con los requisitos adicionales relativos a la preparacin y
presentacin de los estados nancieros. En estas jurisdicciones, el marco de
referencia de informacin nanciera aplicable, para nes de aplicar las NA, abarca
tanto el marco de referencia de informacin nanciera identicado como dichos
requisitos adicionales, siempre y cuando no entren en conicto con el marco de
referencia de informacin nanciera aplicable. ste puede ser el caso cuando los
requisitos adicionales prescriben revelaciones adems de las requeridas por el marco
de referencia de informacin nanciera identicado o cuando reducen la gama
de selecciones aceptables que pueden hacerse dentro del marco de referencia de
informacin nanciera identicado. Si los requisitos adicionales entran en conicto
con el marco de referencia antes mencionado, el auditor discute la naturaleza de los
requisitos con la administracin y si pueden cumplirse los requisitos adicionales
mediante revelaciones adicionales. Si esto no es posible, el auditor considera si
es necesario modicar el dictamen del auditor. (Ver NA 701, Modicaciones al
dictamen del auditor independiente.)
Jurisdicciones que no tienen una organizacin establecedora de normas autorizada y
reconocida
43. Cuando una entidad est registrada u opera en una jurisdiccin que no tiene una
organizacin autorizada o reconocida para establecer normas, la entidad identica
un marco de referencia de informacin nanciera aplicable. La prctica en esas
jurisdicciones con frecuencia es utilizar un marco de referencia de informacin
nanciera establecido por una de las organizaciones descritas en el prrafo 41. De
modo alternativo, puede haber convenciones contables establecidas en una particular
jurisdiccin que sean generalmente reconocidas como el marco de referencia de
informacin nanciera aplicable para los estados nancieros de propsito general
preparados por ciertas entidades especicadas que operen en esa jurisdiccin.
Cuando la entidad adopta ese marco de referencia de informacin nanciera, el
auditor determina si puede considerarse que las convenciones contables en su
conjunto constituyen un marco de referencia de informacin nanciera aceptable
para estados nancieros de propsito general. Cuando las convenciones contables
se usan ampliamente en una jurisdiccin particular, la profesin contable de esa
jurisdiccin puede haber considerado la aceptabilidad del marco de referencia de
informacin nanciera en nombre de los auditores. De modo alternativo, el auditor
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toma esta determinacin al considerar si las convenciones contables revelan
atributos que normalmente muestran los marcos de referencia de informacin
nanciera aceptables o al comparar las convenciones contables con los requisitos
de un marco de referencia de informacin nanciera existente que se considere
como aceptable.
44. Los marcos de referencia de informacin nanciera aceptables para estados
nancieros de propsito general normalmente muestran los siguientes atributos, los
cuales dan como resultado informacin que se muestra en los estados nancieros
que es til para los usuarios:
a) Relevancia, en cuanto a que la informacin que se da en los estados
nancieros es relevante a la naturaleza de la entidad y al objetivo de los
estados nancieros. (Por ejemplo, en el caso de una empresa de negocios
que prepara estados nancieros de propsito general, la relevancia se
evala en trminos de la informacin que se necesita para cumplir con las
necesidades comunes de informacin de una amplia gama de usuarios para
tomar decisiones econmicas. Estas necesidades ordinariamente se cumplen
presentando razonablemente la posicin nanciera, desempeo nanciero y
ujos de efectivo de la empresa de negocios.)
b) Integridad, en cuanto a que no se omitan transacciones y eventos, saldos de
cuenta y revelaciones que pudieran afectar la presentacin razonable de los
estados nancieros.
c) Conabilidad, en cuanto a que la informacin que se da en los estados
nancieros:
i) Reeja la sustancia econmica de los eventos y transacciones y no
meramente su forma legal.
ii) Da como resultado una evaluacin, medicin, presentacin
y revelacin razonablemente consistentes, cuando se usa en
circunstancias similares.
d) Neutralidad, en cuanto a que contribuya a una informacin libre de sesgo en
e) Comprensibilidad, en cuanto a que la informacin de los estados nancieros
sea clara e integral y no est sujeta a una interpretacin con diferencias
importantes.
45. Un conglomerado de convenciones contables ideado para satisfacer preferencias
individuales no es un marco de referencia de informacin nanciera aceptable
para estados nancieros que se proponen atender las necesidades comunes de
informacin de una amplia gama de usuarios.
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46. La descripcin del marco de referencia de informacin nanciera en los estados
nancieros incluye informacin sobre la base de preparacin de los mismos y las
polticas contables seleccionadas y aplicadas para transacciones y otros eventos
importantes.
47. El auditor puede decidir el comparar las convenciones contables con los requisitos
de un marco de referencia existente que se considera aceptable como, por ejemplo,
NIF promulgadas por el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad. Para
la auditora de una entidad pequea, el auditor puede decidir el comparar esas
convenciones contables con un marco d referencia de informacin nanciera
desarrollado especcamente para esas entidades por una organizacin establecedora
de normas autorizada o reconocida. Cuando el auditor hace esta comparacin y se
identican diferencias, la decisin sobre si las convenciones contables adoptadas
por la administracin constituyen un marco de referencia de informacin nanciera
aceptable incluye el considerar las razones para las diferencias y si la aplicacin
de las convenciones contables podra dar como resultado estados nancieros
equvocos.
48. Cuando el auditor concluye que el marco de referencia de informacin nanciera
adoptado por la administracin no es aceptable, considera las implicaciones en
relacin con la aceptacin del trabajo (ver NA 210) y el dictamen del auditor (ver
NA 701).
Expresin de una opinin sobre los estados nancieros
49. Cuando un auditor expresa una opinin sobre un juego completo de estados
nancieros de propsito general, preparados de acuerdo con un marco de referencia
de informacin nanciera, diseado para lograr una presentacin razonable, el
auditor se reere a la NA 700 (revisada), El dictamen del auditor independiente
sobre un juego completo de estados nancieros de propsito general para normas
y lineamientos sobre los asuntos que l considera para formar una opinin de
dichos estados nancieros y de la forma y contenido del dictamen del auditor. El
auditor tambin se reere a la NA 701 cuando expresa una opinin modicada de
auditora, incluyendo un prrafo de nfasis de asunto, una opinin con salvedad,
una abstencin de opinin o una opinin adversa.
50. El auditor se reere a la NA 800 cuando expresa una opinin sobre:
a) Un juego completo de estados nancieros preparados de acuerdo con otra
base integral de contabilidad.
b) Un componente de un juego completo de estados nancieros de propsito
general o de propsito especial
15
, como un solo estado nanciero, cuentas
especicadas, elementos de cuentas o partidas de un estado nanciero.
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c) Cumplimiento de acuerdos contractuales.
d) Estados nancieros resumidos.
51. Adems de tratar de consideraciones de informacin, la NA 800 tambin se reere
a otros asuntos que el auditor toma en cuenta en estos trabajos relacionados con,
por ejemplo, aceptacin del trabajo y la conduccin de la auditora.
Fecha de vigencia
52. Esta norma de auditora entra en vigencia a partir del 01 de enero de 2013. Se
aconseja su aplicacin anticipada para lo cual el auditor debe tomar las previsiones
que implican aplicar las NAs en los compromisos asumidos y el alcance de su
trabajo.
1. Independientemente de si una auditora se conduce en el sector privado o en el
pblico, los principios bsicos de auditora siguen siendo los mismos. Lo que puede
ser diferente para auditoras llevadas a cabo en el sector pblico es el objetivo y
alcance de la auditora. Estos factores a menudo son atribuibles a diferencias en
el mandato de auditora y requisitos legales o la forma de informar (por ejemplo,
puede requerirse a las entidades del sector pblico que preparen informes nancieros
adicionales).
2. Cuando lleva a cabo auditoras de entidades del sector pblico, el auditor
necesitar tomar en cuenta los requisitos especcos de cualesquier otras
regulaciones, ordenanzas o directivas ministeriales que afecten al mandato de
auditora y cualesquier requisitos especiales de auditora, incluyendo la necesidad
de considerar los asuntos de seguridad nacional. Los mandatos de auditora
pueden ser ms especcos que los del sector privado y, con frecuencia, abarcan
una gama ms amplia de objetivos y un alcance ms amplio del que se aplica a
la auditora de estados nancieros del sector privado. Los mandatos y requisitos
pueden tambin afectar, por ejemplo, el grado de discrecin del auditor para
establecer la importancia relativa, para informar de fraude y error, y en la forma
del dictamen del auditor. Pueden tambin existir diferencias en el enfoque y estilo
de la auditora. Sin embargo, estas diferencias no constituiran una diferencia en
los principios bsicos y procedimientos esenciales.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la
NA 200
utilizada
2
5
Norma
Internacional
de Control de
Calidad (ISQC o
NICC)
Al momento de esta convergencia, en Bolivia no se
cuentan pronunciamientos especcos de Control de
Calidad. Las resoluciones del CTNAC establecen que
en ausencia de un pronunciamiento tcnico especco
en el pas, se adoptan las normas profesionales de la
Federacin Internacional de Contadores (IFAC).
3
17
Estados
nancieros
tomados como
un todo
Tambin descritos como estados nancieros tomados
en su conjunto. Son los estados nancieros de propsito
general y sus notas correspondientes. En algunos casos
incluyen otros estados nancieros requeridos por el
regulador.
5
22
Riesgos de
negocios
Riesgo de que los objetivos del negocio o el ente no se
logren, considerando los factores, presiones y fuerzas
externas al negocio y los cambios en las estrategias. NA
315 (30-34).
10
32
Administracin El trmino administracin se usa en esta NA para
describir a los responsables por la preparacin y
presentacin de los estados nancieros. Habitualmente
es el gerente general o la ms alta direccin responsable
de la administracin.
12
34
Estado de
cambios en
capital
Estado de evolucin del patrimonio.
14
40
Estados
nancieros
de propsito
general
Corresponden a los estados nancieros preparados bajo
Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados o
Normas de Informacin Financiera. En Bolivia son: El
balance general, estado de resultados, estado de evolucin
del patrimonio neto y estado de ujos de efectivo
15
50.b
Auditora
de estados
nancieros
de propsito
especial
Corresponde a informes sobre Estados nancieros con
otra base integral de contabilidad, sobre componentes de
estados nancieros, sobre cumplimiento de convenios,
sobre estados nancieros resumidos.
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NA 210 TRMINOS DE LOS TRABAJOS DE AUDITORA
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin ..................................................................................................................... 1 - 4
Cartas compromiso de auditora ...................................................................................... 5 - 9
Acuerdo sobre el marco de referencia de informacin nanciera aplicable ................ 10 - 15
Auditoras recurrentes .................................................................................................. 16 - 17
Aceptacin de un cambio en el trabajo ........................................................................18 25
Fecha de vigencia .................................................................................................................26
Apndice 1: Ejemplo de una carta compromiso de auditora
La Norma de Auditora (NA) 210, Trminos de los trabajos de auditora deber
leerse en el contexto del Prefacio a las Normas Internacionales de Control
de Calidad, Auditora, Revisin, Otros trabajos para atestiguar y Servicios
Relacionados, que expone la aplicacin y autoridad de las NIA.
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TRMINOS DE LOS TRABAJOS DE AUDITORA
NA 210
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NA 210 Trminos de los Trabajos de Auditora
Introduccin
1. El propsito de esta Norma de Auditora (NA) es establecer normas y proporcionar
lineamientos sobre:
a) El acuerdo con el cliente sobre los trminos del trabajo, y
b) La respuesta del auditor a una solicitud del cliente de cambiar los trminos
de un trabajo por uno que d un menor nivel de seguridad.
2. El auditor y el cliente debern acordar los trminos del trabajo. Los trminos
acordados debieran registrarse en una carta compromiso sobre la auditora u otra
forma adecuada de contrato.
3. Esta NA se propone ayudar al auditor en la preparacin de cartas compromiso
relativas a auditoras de estados nancieros.
4. El objetivo y alcance de una auditora y las obligaciones del auditor son establecidas
por la presente norma.
Cartas compromiso de auditora
1

5. Es en el inters tanto del cliente como del auditor que el auditor enve una carta
compromiso, preferiblemente antes de comenzar el trabajo, para ayudar a evitar
malentendidos respecto del trabajo. La carta compromiso documenta y conrma
la aceptacin del auditor del nombramiento, el objetivo y alcance de la auditora,
la extensin de las responsabilidades del auditor para el cliente y la forma de
cualesquier informes.
Contenidos principales
6. La forma y contenido de las cartas compromiso de auditora pueden variar de
cliente a cliente, pero generalmente deberan incluir una referencia a:
El objetivo de la auditora de estados nancieros.
La responsabilidad de la administracin por los estados nancieros segn se
describe en la NA 200, Objetivos y principios generales que gobiernan una
auditora de estados nancieros.
El marco de referencia de informacin nanciera adoptado por la
administracin para preparar los estados nancieros, es decir, el marco de
referencia de informacin nanciera aplicable.
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El alcance de la auditora, incluyendo referencia a la legislacin,
regulaciones, o pronunciamientos aplicables de rganos profesionales, a los
que se adhiere el auditor.
La forma de cualesquier informes u otra comunicacin de resultados del
trabajo.
El hecho de que debido a la naturaleza de prueba y otras limitaciones
inherentes de una auditora, junto con las limitaciones inherentes de
cualquier sistema contable y de control interno, hay un riesgo inevitable de
que pueda quedar sin descubrir incluso alguna representacin errnea de
importancia relativa
2
.
Acceso irrestricto a cualquier registro, documentacin y otra informacin
solicitada en conexin con la auditora.
Responsabilidad de la administracin de establecer y mantener un control
interno efectivo.
7. El auditor puede tambin desear incluir en la carta:
Arreglos sobre la planeacin de la auditora.
Expectativas de recibir de la administracin conrmacin por escrito
concerniente a representaciones hechas en conexin con la auditora.
Solicitud de que el cliente conrme los trminos del trabajo mediante acuse
de recibo de la carta compromiso.
Descripcin de cualesquier otras cartas o informes que el auditor espere
emitir al cliente.
La base sobre la que se calculan los honorarios y cualesquier arreglos de
facturacin.
8. Cuando sea relevante, podran sealarse tambin los siguientes puntos:
Arreglos concernientes a la involucracin de otros auditores y expertos en
algunos aspectos de la auditora.
Arreglos concernientes a la involucracin de auditores internos y otro
personal del cliente.
Arreglos por hacer con el auditor anterior
3
, si lo hay, en el caso de una
auditora inicial.
Cualquier restriccin de la obligacin del auditor cuando exista esa
posibilidad.
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Referencia a cualesquier arreglos adicionales entre el auditor y el cliente.
En el Apndice se expone un ejemplo de una carta compromiso de auditora.
Auditora de componentes
9. Cuando el auditor de una entidad tenedora es tambin el auditor de su subsidiaria,
sucursal, o divisin (componente), los factores que inuyen la decisin de si enviar
una carta compromiso por separado al componente incluyen los siguientes:
Quin nombra al auditor del componente.
Si se va a emitir un dictamen de auditor por separado sobre el componente.
Requisitos legales.
La extensin de cualquier trabajo desempeado por otros auditores.
Grado de propiedad por la tenedora.
Grado de independencia de la administracin del componente.
Acuerdo sobre el marco de referencia de informacin nanciera aplicable
4
10. Los trminos del trabajo debern identicar el marco de referencia de
11. Como se declara en la NA 200 la aceptabilidad del marco de referencia de
informacin nanciera adoptado por la administracin para preparar los estados
nancieros depender de la naturaleza de la entidad y del objetivo de los estados
nancieros. En algunos casos, el objetivo de los estados nancieros ser cumplir
con las necesidades comunes de informacin de una amplia gama de usuarios; en
otros, cumplir con las necesidades de usuarios especcos.
12. La NA 200 describe los marcos de referencia de informacin nanciera que se
supone sean aceptables para estados nancieros de propsito general
5
. Los
requisitos legislativos y reguladores con frecuencia identican el marco de
referencia de informacin nanciera aplicable para los estados nancieros de
propsito general. En la mayora de los casos, el marco de referencia de informacin
nanciera aplicable lo establecer una organizacin establecedora de normas que
sea autorizada o reconocida para promulgar normas en la jurisdiccin en que la
entidad est registrada u opera.
13. El auditor deber aceptar un trabajo para una auditora de estados nancieros slo
cuando el auditor concluya que el marco de referencia de informacin nanciera
adoptado por la administracin es aceptable o cuando lo requiera la ley o las
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regulaciones. Cuando la ley o regulacin requiera usar un marco de referencia
de informacin nanciera para estados nancieros de propsito general que el
auditor considere como inaceptable, el auditor deber aceptar el trabajo slo si las
deciencias del marco de referencia pueden ser explicadas de un modo adecuado
para evitar confundir a los usuarios.
14. Sin un marco de referencia de informacin nanciera aceptable la administracin
no tiene una base apropiada para preparar los estados nancieros y el auditor no
tiene criterios adecuados para evaluar los estados nancieros de la entidad. En
estas circunstancias, a menos que la ley o regulacin requiera el uso del marco de
referencia de informacin nanciera, el auditor recomienda a la administracin
atender a las deciencias del marco de referencia de informacin nanciera o adoptar
otro marco de referencia de informacin nanciera que sea aceptable. Cuando la
ley o regulacin requiere el marco de referencia de informacin nanciera y la
administracin no tiene opcin sino adoptar este marco de referencia, el auditor
acepta el trabajo slo si las deciencias pueden explicarse de modo adecuado para
evitar confundir a los usuarios, ver NA 701, Modicaciones al dictamen del auditor
independiente, prrafo 5, y, a menos que la ley o regulacin requiera hacerlo, no
expresa la opinin sobre los estados nancieros usando los trminos da un punto
de vista verdadero y razonable ni estn presentados razonablemente, respecto
de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia de informacin
nanciera aplicable.
15. Cuando el auditor acepta un trabajo que implica un marco de referencia de
informacin nanciera que no est establecido por una organizacin autorizada o
reconocida para promulgar normas para estados nancieros de propsito general
de ciertos tipos de entidades, el auditor puede encontrar deciencias en ese marco
de referencia que no fueron previstas cuando se acept inicialmente el trabajo y
que indican que el marco de referencia no es aceptable para estados nancieros de
propsito general. En estas circunstancias, el auditor discute las deciencias con
la administracin y las maneras en que dichas deciencias pueden manejarse. Si
las deciencias dan como resultado estados nancieros que sean confusos y hay un
acuerdo de que la administracin adopte otro marco de referencia de informacin
nanciera que sea aceptable, el auditor se reere al cambio del marco de referencia
de informacin nanciera en una nueva carta compromiso. Si la administracin
se niega a adoptar otro marco de referencia de informacin nanciera, el auditor
considera el impacto de las deciencias en el dictamen del auditor, ver NA 701.
Auditoras recurrentes
6
16. En auditoras recurrentes, el auditor deber considerar si las circunstancias requieren
que se revisen los trminos del trabajo y si hay necesidad de recordar al cliente los
trminos existentes del trabajo.
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17. El auditor puede decidir no enviar una nueva carta compromiso cada perodo.
Sin embargo, los siguientes factores pueden hacer apropiado enviar una nueva
carta:
Cualquier indicacin de que el cliente malentiende el objetivo y alcance de
la auditora.
Cualesquier trminos revisados o especiales del trabajo.
Un cambio reciente de la administracin superior, consejo de directores o
propietarios.
Un cambio importante en propiedad.
Un cambio importante en la naturaleza o tamao del negocio del cliente.
Requisitos legales o regulatorios.
Un cambio en el marco de referencia de informacin nanciera adoptado
por la administracin para preparar los estados nancieros (segn se discute
en el prrafo 15).
Aceptacin de un cambio en el trabajo
18. Un auditor a quien, antes de la terminacin del trabajo, se le pide que cambie el
trabajo para que d un nivel menor de seguridad, deber considerar si hacer esto es
apropiado.
19. Una peticin del cliente al auditor para que cambie el trabajo puede ser resultado de
un cambio en circunstancias que afecten la necesidad del servicio, un malentendido
en cuanto a la naturaleza de una auditora o servicio relacionado originalmente
solicitado o una restriccin en el alcance del trabajo, ya sea impuesta por la
administracin o causada por las circunstancias. El auditor debiera considerar
cuidadosamente la razn dada para la peticin, particularmente las implicaciones
de una restriccin en el alcance del trabajo.
20. Un cambio en circunstancias que afecta a los requisitos de la entidad o un
malentendido concerniente a la naturaleza del servicio originalmente solicitado,
ordinariamente debiera considerarse una base razonable para pedir un cambio en
el trabajo. En contraste, no se considerara razonable un cambio si pareciera que
el cambio se relaciona con informacin que, de algn otro modo, sea incorrecta,
incompleta o, no satisfactoria.
21. Antes de convenir en cambiar un trabajo de auditora a un servicio relacionado,
un auditor a quien se contrat para desempear una auditora de acuerdo con NAs
debiera considerar, adems de los asuntos anteriores, cualesquier implicaciones
legales o contractuales del cambio.
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22. Si el auditor concluye que hay una justicacin razonable para cambiar el trabajo
y si el trabajo de auditora desempeado cumple con las NAs aplicables al trabajo
que se cambi, el dictamen emitido sera el que fuera apropiado para los trminos
revisados del trabajo. Para evitar confundir al lector, el dictamen no debiera incluir
referencia a:
a) El trabajo original; o
b) Cualesquier procedimientos que pudieran haberse desempeado en el
trabajo original, excepto cuando el trabajo se cambie a un trabajo para
llevar a cabo procedimientos convenidos de antemano y as, la referencia a
los procedimientos desempeados es una parte normal del dictamen.
23. Cuando los trminos del trabajo se cambien, el auditor y el cliente debern acordar
los nuevos trminos.
24. El auditor no deber acordar un cambio del trabajo cuando no haya justicacin
razonable para hacerlo as. Un ejemplo podra ser un trabajo de auditora donde el
auditor no pueda obtener suciente evidencia apropiada de auditora respecto de
cuentas por cobrar y el cliente pida que se cambie el trabajo a un trabajo de revisin
para evitar una opinin de auditora con salvedad o una abstencin de opinin.
25. Si el auditor no puede estar de acuerdo con un cambio del trabajo y no se le permite
continuar el trabajo original, el auditor deber retirarse y considerar si hay alguna
obligacin, ya sea contractual o de otro tipo, de informar a otras partes, como
el consejo de directores o accionistas, las circunstancias que hagan necesario el
retiro.
Fecha de vigencia
trabajo.
Perspectiva del Sector Pblico
1. El propsito de la carta compromiso es informar al auditado la naturaleza del trabajo
y aclarar las responsabilidades de las partes involucradas. La ley y regulaciones
que gobiernan las operaciones de las auditoras del sector pblico generalmente
ordenan el nombramiento de un auditor del sector pblico, y el uso de cartas
compromiso de auditora, puede no ser una prctica comn. No obstante, puede ser
til para ambas partes una carta jando la naturaleza del trabajo o reconociendo un
trabajo no indicado en el mandato legal. Los auditores del sector pblico tienen que
considerar seriamente emitir cartas compromiso de auditora cuando emprendan
una auditora.
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2. Los prrafos 18-25 de esta NA se reeren a la accin que puede emprender
un auditor del sector privado cuando haya intentos de cambiar un trabajo de
auditora a otro que brinde un menor nivel de seguridad. Pueden existir en el sector
pblico requisitos especcos dentro de la legislacin que gobierna el mandato de
auditora; por ejemplo, puede requerirse al auditor que informe directamente a un
ministro, a la legislatura o al pblico si la administracin (incluyendo al jefe del
departamento) tiene intencin de limitar el alcance de la auditora.

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APNDICE 1
Ejemplo de una Carta compromiso
El siguiente es un ejemplo de una carta compromiso para una auditora de estados
nancieros de propsito general preparados de acuerdo con Normas Internacionales de
Informacin Financiera. Esta carta se debe usar como una gua junto con las consideraciones
planteadas en esta NA y necesitar cambiarse de acuerdo a los requisitos y circunstancias
individuales.
Al Consejo de Directores o al representante apropiado de la administracin superior:
Han solicitado ustedes que auditemos los estados nancieros de que comprenden
el balance general al , y el estado de resultados, estado de cambios en capital
y estado de ujo de efectivo por el ao que entonces naliz, y un resumen de las
polticas contables y otras notas aclaratorias. Por medio de esta carta tenemos el gusto
de conrmarles nuestra aceptacin y nuestro entendimiento de este trabajo. Nuestra
auditora se conducir con el objetivo de expresar nuestra opinin sobre los estados
nancieros.
Conduciremos nuestra auditora de acuerdo con Normas de Auditora. Dichas Normas
requieren que cumplamos con requisitos ticos y que planeemos y desempeemos la
auditora para obtener una seguridad razonable de si los estados nancieros estn libres
de representacin errnea de importancia relativa. Una auditora implica desempear
procedimientos para obtener evidencia de auditora sobre los montos y revelaciones
de los estados nancieros. Los procedimientos seleccionados dependen del juicio
del auditor, incluyendo la evaluacin de los riesgos de representacin errnea de
importancia relativa de los estados nancieros, ya sea debida a fraude o a error. Una
auditora tambin incluye evaluar lo apropiado de las polticas contables que se usan
y lo razonable de las estimaciones contables hechas por la administracin, as como
evaluar la presentacin general de los estados nancieros.
Debido a la naturaleza de prueba y a otras limitaciones inherentes de una auditora,
junto con las limitaciones inherentes de cualesquier sistema de contabilidad y de
control interno, hay un riesgo inevitable de que puedan quedar sin descubrir incluso
algunas representaciones errneas de importancia relativa.
Al hacer nuestras evaluaciones del riesgo, consideramos el control interno relevante
a la preparacin de los estados nancieros por la entidad para poder disear los
procedimientos de auditora que sean apropiados en las circunstancias, pero no con el
n de expresar una opinin sobre la efectividad del control interno de la entidad. Sin
embargo, esperamos proporcionarles una carta por separado concerniente a cualesquier
debilidades de importancia relativa que lleguen a nuestra atencin durante la auditora
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7 En algunas jurisdicciones, el auditor puede tener responsabilidades de informar por separado sobre el control interno de
la entidad. En esas circunstancias, el auditor informa sobre dicha responsabilidad segn se requiera en tal jurisdiccin.
La referencia en el dictamen del auditor sobre los estados nancieros al hecho de que la consideracin del control
interno por el auditor no es con el n de expresar una opinin sobre la efectividad del control interno de la entidad
puede no ser apropiada en esas circunstancias.
de los estados nancieros, sobre el diseo o implementacin del control interno de la
informacin nanciera
7
.
Les recordamos que es responsabilidad de la administracin de la compaa la
preparacin de estados nancieros que presenten razonablemente la posicin nanciera,
desempeo nanciero y ujos de efectivo de la compaa de acuerdo con Normas
Internacionales de Informacin Financiera. Nuestro dictamen de auditor explicar que
la administracin es responsable de la preparacin y presentacin razonable de los
estados nancieros de acuerdo con el marco de referencia de informacin nanciera
aplicable y esta responsabilidad incluye:
Disear, implementar y mantener el control interno relevante a la preparacin de
estados nancieros que estn libres de representacin errnea, ya sea debida a
fraude o a error;
Seleccionar y aplicar polticas contables apropiadas; y
Hacer estimaciones contables que sean apropiadas en las circunstancias.
Como parte de nuestro proceso de auditora, solicitaremos de la administracin
conrmacin por escrito respecto de las representaciones que nos hagan en conexin
con la auditora.
Esperamos la total cooperacin de su personal y conamos en que pondrn a nuestra
disposicin cualquier registro, documentacin y otra informacin que se les solicite en
conexin con nuestra auditora.
[Insertar informacin adicional respecto de arreglos sobre honorarios y facturacin,
segn sea apropiado.]
Favor de rmar y devolver la copia anexa de esta carta para indicar su conformidad y
entendimiento de los arreglos para nuestra auditora de los estados nancieros. .
XYZ y Compaa.
Acuse de recibo por la Compaa ABC
(rma)
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Nombre y ttulo
Fecha
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la
NA 210
utilizada
1
5
Carta
compromiso de
auditora
Es la forma de contrato. Aunque es suciente para
adquirir un compromiso, en Bolivia suele ser necesario
un contrato privado o notariado con clusulas adicionales
de rigor.
2
6
Riesgo de
representacin
errnea de
importancia
relativa
Riesgo de error material, riesgo de declaracin
equivocada material.
3
8
Auditor anterior Auditor precursor o predecesor. Se reere a un auditor que
ha renunciado o que se le ha noticado que sus servicios
han terminado y que existe un auditor sucesor.
4
10
Marco de
referencia de
informacin
nanciera
Criterio. Las normas contables aplicables, legislacin o
pronunciamientos profesionales o de reguladores.
5
12
Estados
nancieros
de propsito
general
Corresponden a los estados nancieros preparados bajo
Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados
o Normas de Informacin Financiera. En Bolivia son:
El balance general, estado de resultados, estado de
evolucin del patrimonio neto y estado de ujos de
efectivo.
6
16
Auditoras
recurrentes
Auditora de un siguiente ejercicio que vuelve a ser
ejecutada por el mismo auditor.
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NA 220 CONTROL DE CALIDAD PARA AUDITORAS DE
INFORMACIN FINANCIERA HISTRICA
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin .....................................................................................................................1 4
Deniciones ...........................................................................................................................5
Responsabilidades de dirigentes por la calidad de las auditoras ................................... 6 -13
Aceptacin y continuacin de las relaciones de clientes y de trabajos
de auditora especcos ................................................................................................ 4 - 18
Asignacin de equipos del trabajo ............................................................................... 19 - 20
Desempeo del trabajo ................................................................................................. 21 - 40
Monitoreo ..................................................................................................................... 41 - 42
La Norma de Auditora (NA) 220, Control de calidad para auditoras de
informacin nanciera histrica deber leerse en el contexto del Prefacio a
las Normas Internacionales de Control de Calidad, Auditora, Revisin, y Otros
trabajos para Atestiguar y Servicios Relacionados, que expone la aplicacin y
autoridad de las NIA.
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CONTROL DE CALIDAD PARA AUDITORA DE
NA 220
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Introduccin
1. El propsito de esta Norma de Auditora (NA) es establecer normas y dar
lineamientos sobre las responsabilidades especcas del personal de la rma,
respecto de procedimientos de control de calidad para auditoras de informacin
nanciera histrica, incluyendo auditoras de los estados nancieros. Esta NA
se debe leer junto con las partes A y B del Cdigo de tica para Contadores
Profesionales de la Federacin Internacional de Contadores Pblicos (IFAC)
1
(el
Cdigo de IFAC).
2. El equipo del trabajo deber implementar procedimientos de control de
calidad que sean aplicables al trabajo particular de auditora.
3. Bajo la Norma Internacional de Control de Calidad (NICC o ISQC)
2
, Control
de calidad para rmas que desempean auditoras y revisiones de informacin
nanciera histrica, y otros trabajos para atestiguar y servicios relacionados, una
rma tiene la obligacin de establecer sistemas de control de calidad diseados
para proporcionar seguridad razonable de que la rma y su personal cumplen con
las normas profesionales as como con los requisitos legales y de regulacin, y que
los informes del auditor emitidos por la rma o socios del trabajo son apropiados
4. Los equipos del trabajo:
a) Implementan procedimientos de control de calidad que son aplicables al trabajo
de auditora.
b) Proporcionan a la rma informacin relevante para facilitar el funcionamiento
de la parte del sistema de control de calidad de la rma que se reere a la
independencia.
c) Tienen derecho a apoyarse en los sistemas de la rma (por ejemplo, en relacin
con las capacidades y competencias del personal durante su reclutamiento y
entrenamiento formal; independencia a travs de la compilacin y comunicacin
de informacin relevante sobre la independencia; mantenimiento de relaciones
con clientes mediante sistemas de aceptacin y continuacin; as como adhesin
a los requisitos de regulacin y legales durante el proceso de monitoreo), a
menos que la informacin proporcionada por la rma u otras partes sugiera lo
contrario.
Deniciones
5. En esta NA, los siguientes trminos tienen los signicados que se les atribuyen a
continuacin:
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a) Socio del trabajo
3
: el socio u otra persona de la rma que es responsable del
trabajo de auditora y su desempeo, as como del informe del auditor que se
emite en nombre de la rma, y quien, cuando se requiere, tiene la autoridad
apropiada de un organismo profesional legal o regulador.
b) Revisin de control de calidad del trabajo: un proceso diseado para
proporcionar, antes de que se emita el informe del auditor, una evaluacin
objetiva de los juicios importantes que el equipo del trabajo haya hecho y de
las conclusiones a las que llegaron al formular el informe del auditor.
c) Revisor del control de calidad del trabajo: un socio, otra persona de la rma,
persona externa con calicaciones adecuadas, o un equipo compuesto por estas
personas, con experiencia y autoridad sucientes y apropiadas para evaluar de
una manera objetiva, antes de que se emita el informe del auditor, los juicios
importantes que haya hecho el equipo del trabajo y las conclusiones a las que
llegaron al formular el informe del auditor.
d) Equipo del trabajo: todo el personal que desempea un trabajo de auditora,
incluyendo cualesquier expertos contratados por la rma en conexin con ese
trabajo de auditora.
e) Firma: un profesionista independiente, sociedad, corporacin u otra entidad de
Contadores profesionales.
f) Inspeccin: en relacin con trabajos de auditora terminados, los procedimientos
diseados para proporcionar evidencia del cumplimiento de los equipos del
trabajo con las polticas y procedimientos de control de calidad de la rma.
g) Entidad que cotiza en bolsa: una entidad cuyas acciones, valores o deuda
se cotizan o estn listadas en una bolsa de valores reconocida, o se negocia
bajo las regulaciones de una bolsa de valores reconocida u otro organismo
equivalente.
h) Monitoreo: un proceso que comprende una continua consideracin y evaluacin
del sistema de control de calidad de la rma, incluyendo una inspeccin
peridica de una seleccin de trabajos terminados, diseado para facultar a la
rma a obtener seguridad razonable de que su sistema de control de calidad est
operando de manera efectiva.
i) Firma de la red: una entidad bajo control, propiedad o administracin comn
con la rma o cualquier entidad que un tercero razonable e informado, con
conocimiento de toda la informacin relevante, concluira razonablemente que
es parte de la rma nacional o internacionalmente.
j) Socio: cualquier persona con autoridad para vincular a la rma respecto del
desempeo de un trabajo de servicios profesionales.
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k) Personal: socios y personal de asistentes.
l) Normas profesionales: normas sobre trabajos de IAASB, segn se denen en
el "Prefacio a las Normas Internacionales sobre Control de Calidad, Auditora,
Otros trabajos para Atestiguar y Servicios Relacionados", y los requisitos ticos
relevantes, que ordinariamente comprenden las partes A y B del Cdigo de
IFAC as como los requisitos ticos nacionales relevantes.
m) Seguridad razonable: en el contexto de esta NA, un nivel alto, pero no absoluto,
de seguridad.
n) Personal (de asistentes, staff): profesionales, que no sean los socios, incluyendo
cualesquier expertos que la rma emplee.
o) Persona externa con calicaciones adecuadas: una persona externa a la rma
con las capacidades y competencia para actuar como socio del trabajo; por
ejemplo, un socio de otra rma o un empleado (con experiencia apropiada), ya
sea de un organismo contable profesional cuyos miembros puedan desempear
auditoras de informacin nanciera histrica o de una organizacin que brinde
servicios de control de calidad relevantes.
Responsabilidades de dirigentes por la calidad de las auditoras
6. El socio del trabajo deber asumir la responsabilidad de la calidad global de
cada trabajo de auditora al que se asigne dicho socio.
7. El socio del trabajo pone el ejemplo a los otros miembros del equipo respecto de la
calidad de la auditora en todas las etapas del trabajo de auditora. Ordinariamente,
este ejemplo se pone a travs de las acciones del socio del trabajo y mediante
mensajes apropiados al equipo. Estas acciones y mensajes enfatizan:
a) La importancia de
i) Desempear un trabajo que cumpla con las normas profesionales y los
requisitos de regulacin y legales.
ii) Cumplir con las polticas y procedimientos de control de calidad de la rma
segn sea aplicable.
iii) Emitir informes de auditor que sean apropiados en las circunstancias.
b) El hecho de que la calidad es esencial al desempear trabajos de auditora.
Requisitos ticos
8. El socio del trabajo deber considerar si los miembros del equipo del trabajo han
cumplido con los requisitos ticos.
9. Los requisitos ticos relativos a trabajos de auditora ordinariamente comprenden
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las partes A y B del Cdigo de IFAC
4
, junto con los requisitos nacionales que sean
ms restrictivos. El Cdigo de IFAC establece los principios fundamentales de la
tica profesional, que incluyen
a) Integridad.
b) Objetividad.
c) Competencia profesional y cuidado debido.
d) Condencialidad.
e) Comportamiento profesional.
10. El socio del trabajo permanece alerta a la evidencia de incumplimiento de los
requisitos ticos: A lo largo del trabajo de auditora, hay investigacin y observacin
respecto de asuntos ticos, entre el socio y otros miembros del equipo del trabajo,
segn sea necesario. Si surgen a la atencin del socio del trabaj, a travs de los
sistemas de la rma o de otro modo, asuntos que indiquen que los miembros del
equipo no han cumplido con los requisitos ticos, el socio, en consulta con otros en
la rma, determina la accin apropiada.
11. El socio del trabajo y, cuando sea apropiado, otros miembros del equipo, documentan
los problemas identicados y cmo se resolvieron.
Independencia
12. El socio del trabajo deber elaborar una conclusin sobre el cumplimiento
de los requisitos de independencia que se aplican al trabajo de auditora. Al
hacerlo, el socio del trabajo deber:
a) Obtener informacin relevante de la rma y, cuando sea aplicable, de
rmas de la red, para identicar y evaluar circunstancias y relaciones
que crean amenazas a la independencia.
b) Evaluar informacin sobre incumplimientos identicados, si los hay, de
las polticas y procedimientos sobre independencia, de la rma, para
determinar si crean una amenaza a la independencia para el trabajo de
auditora.
c) Emprender la accin apropiada para eliminar estas amenazas o
reducirlas a un nivel aceptable aplicando salvaguardas. El socio del
trabajo deber informar con prontitud a la rma cualquier falta de
resolucin del asunto, para la accin apropiada.
d) Documentar las conclusiones sobre independencia y cualesquier
discusiones con la rma, que soporten estas conclusiones.
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13. El socio del trabajo puede identicar una amenaza a la independencia respecto
del trabajo de auditora, que las salvaguardas no puedan eliminar ni reducir a un
nivel aceptable. En ese caso, el socio del trabajo consulta dentro de la rma para
determinar la accin apropiada, que puede incluir eliminar la actividad o inters
que crea la amenaza, o retirarse del trabajo de auditora. Estas discusiones y
conclusiones deben documentarse.
Aceptacin y continuacin de las relaciones de clientes y de trabajos de auditora
especcos
14. El socio del trabajo deber quedar satisfecho de que se hayan seguido los
procedimientos apropiados respecto de la aceptacin y continuacin de
las relaciones de clientes y de trabajos especcos de auditora, y de que las
conclusiones alcanzadas al respecto son apropiadas y se han documentado.
15. El socio del trabajo puede iniciar, o no, el proceso de toma de decisiones para
aceptacin o continuacin respecto del trabajo de auditora. Sin importar si el socio
del trabajo inici ese proceso, el socio determina si la decisin ms reciente sigue
siendo apropiada.
16. La aceptacin y continuacin de las relaciones de clientes y de trabajos especcos
de auditora incluyen el considerar:
La integridad de los dueos principales, de la administracin clave y de los
encargados del gobierno corporativo de la entidad.
Si el equipo del trabajo es competente para desempear el trabajo de
auditora y si tiene el tiempo y los recursos necesarios
Si la rma y el equipo del trabajo pueden cumplir con los requisitos ticos.
Cuando surjan problemas por cualquiera de estas consideraciones, el equipo
del trabajo realiza las consultas apropiadas expuestas en los prrafos 30-33, y
documenta cmo se resolvieron dichos problemas.
17. El decidir si debe continuar una relacin con clientes, incluye la consideracin de
asuntos importantes que han surgido durante el trabajo de auditora actual o previa,
y sus implicaciones para continuar la relacin. Por ejemplo, un cliente puede haber
comenzado a ampliar sus operaciones de negocios a un rea donde la rma no tiene
el conocimiento o la pericia necesarios.
18. Cuando el socio del trabajo obtiene informacin que hubiese hecho que la rma
declinara el trabajo de auditora si esos datos hubieran estado disponibles
antes, el socio del trabajo deber comunicar dicha informacin con prontitud
a la rma, de modo que la rma y el socio del trabajo puedan emprender la
accin necesaria.
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Asignacin de equipos del trabajo
19. El socio del trabajo deber quedar satisfecho de que el equipo del trabajo,
en conjunto, tenga las capacidades, competencia y tiempo apropiados para
desempear el trabajo de auditora de acuerdo con las normas profesionales
y los requisitos de regulacin y legales, as como para facilitar un informe del
auditor que sea apropiado emitir en las circunstancias.
20. Las capacidades y la competencia apropiadas que se esperan del equipo del trabajo
como un todo, incluyen las siguientes:
Un entendimiento de, y experiencia prctica en, trabajos de auditora de naturaleza
y complejidad similares a travs del entrenamiento y participacin apropiados.
Un entendimiento de las normas profesionales y de los requisitos profesionales y
reguladores.
Conocimiento tcnico apropiado, incluyendo conocimiento de tecnologa de la
informacin relevante.
Conocimiento de industrias relevantes en las que opere el cliente.
Capacidad para aplicar el juicio profesional.
Un entendimiento de las polticas y procedimientos de control de calidad de la
rma.
Desempeo del trabajo
21. El socio del trabajo deber asumir la responsabilidad de la direccin, la
supervisin y el desempeo del trabajo de auditora en cumplimiento con las
normas profesionales y los requisitos reguladores y legales, as como de que el
dictamen del auditor que se emita sea apropiado en las circunstancias.
22. El socio del trabajo dirige el trabajo de auditora informando a los miembros del
equipo sobre:
a) Sus responsabilidades.
b) La naturaleza del negocio de la entidad.
c) Asuntos relacionados al riesgo.
d) Problemas que puedan surgir.
e) El enfoque detallado para el desempeo del trabajo.
Las responsabilidades del equipo del trabajo incluyen el mantener un estado
mental objetivo y un nivel apropiado de escepticismo profesional, y desempear
el trabajo que se les delega de acuerdo con el principio tico de cuidado debido. Se
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recomienda a los miembros del equipo del trabajo que consulten con los miembros
ms experimentados del equipo. Dentro del equipo del trabajo debe darse la
comunicacin apropiada.
23. Es importante que todos los miembros del equipo entiendan los objetivos del
trabajo que van a desempear. Es necesario un trabajo en equipo y un entrenamiento
apropiado para ayudar a los miembros del equipo con menos experiencia a entender
claramente los objetivos del trabajo asignado.
24. La supervisin incluye lo siguiente:
Hacer un seguimiento del avance del trabajo de auditora. Considerar las
capacidades y la competencia de los miembros del equipo del trabajo en lo
individual, si tienen suciente tiempo para realizar su tarea, si entienden sus
instrucciones, y si el trabajo se est realizando de acuerdo con el enfoque
planeado.
Atender los problemas importantes que surjan durante el trabajo de
auditora, considerar su importancia y modicar el enfoque planeado, de
manera apropiada.
Identicar los asuntos para consulta o consideracin de miembros ms
experimentados del equipo del trabajo durante el trabajo de auditora.
25. Revisar que las responsabilidades se determinen con base en que los miembros
ms experimentados del equipo, incluyendo al socio del trabajo, revisen el trabajo
desempeado por los miembros del equipo con menos experiencia. Los revisores
consideran si:
a) El trabajo se ha desempeado de acuerdo con las normas profesionales y los
b) Se han presentado a consideracin adicional los asuntos importantes.
c) Ha habido consultas apropiadas y si las conclusiones resultantes se han
documentado e implementado.
d) Hay necesidad de revisar la naturaleza, oportunidad y extensin del trabajo
desempeado.
e) El trabajo desempeado soporta las conclusiones que se alcanzaron y si se
documenta de manera apropiada.
f) La evidencia que se obtuvo es suciente y apropiada para apoyar el dictamen
del auditor.
g) Se han logrado los objetivos de los procedimientos del trabajo.
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26. Antes de que se emita el dictamen del auditor, el socio del trabajo, mediante
la revisin de la documentacin de la auditora y discusin con el equipo del
trabajo, deber quedar satisfecho de que se ha obtenido evidencia suciente
apropiada de auditora para soportar las conclusiones alcanzadas y para que
se emita el dictamen del auditor.
27. El socio del trabajo conduce revisiones oportunas en etapas apropiadas durante el
trabajo. Esto permite que se resuelvan los asuntos importantes de manera oportuna
a satisfaccin del socio del trabajo, antes de que se emita el dictamen del auditor.
Las revisiones cubren reas crticas de juicio, especialmente las que se reeren a
asuntos difciles o contenciosos identicados durante el curso del trabajo, riesgos
importantes y otras reas que considere importantes el socio del trabajo. ste
no necesita revisar toda la documentacin de la auditora. Sin embargo, el socio
documenta la extensin y oportunidad de las revisiones. Los problemas que surjan
de las revisiones se resuelven a satisfaccin del socio del trabajo.
28. Un nuevo socio del trabajo que asume la auditora durante el trabajo, revisa el
trabajo desempeado hasta la fecha del cambio. Los procedimientos de revisin son
sucientes para satisfacer al nuevo socio del trabajo de que el trabajo desempeado
hasta la fecha de la revisin se ha planeado y desempeado de acuerdo con las
normas profesionales y los requisitos reguladores y legales.
29. Cuando ms de un socio est involucrado en la conduccin de un trabajo de
auditora, es importante que las responsabilidades de los respectivos socios sean
claramente denidas y entendidas por el equipo del trabajo.
Consultas
30. El socio del trabajo deber:
a) Ser responsable de que el equipo del trabajo haga las consultas apropiadas
sobre asuntos difciles o contenciosos.
b) Quedar satisfecho de que los miembros del equipo del trabajo hayan hecho
las consultas apropiadas durante el curso del trabajo, ya sea dentro del
mismo equipo o entre el equipo del trabajo y otros en el nivel apropiado,
dentro o fuera de la rma.
c) Quedar satisfecho de que la naturaleza y alcance, as como las conclusiones
resultantes de dichas consultas, se documenten y se acuerden con la parte
consultada.
d) Determinar que las conclusiones que se derivaron de la consulta se han
implementado.
31. Una consulta efectiva con otros profesionales requiere que se d a los consultados
todos los hechos relevantes que les permitan proporcionar un consejo informado en
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asuntos tcnicos, ticos o de otro tipo. Cuando sea apropiado, el equipo del trabajo
consulta a personas con el conocimiento apropiado, antigedad y experiencia dentro
de la rma o, cuando sea aplicable, fuera de ella. Las conclusiones que resulten de
las consultas se documentan e implementan en la forma apropiada.
32. Puede ser apropiado, que el equipo del trabajo consulte fuera de la rma. Por ejemplo,
cuando la rma carezca de recursos internos apropiados, pueden aprovechar los
servicios de consejera proporcionados por otras rmas, organismos profesionales
y reguladores, u organizaciones comerciales que presten servicios relevantes de
control de calidad.
33. La documentacin de las consultas con otros profesionales que impliquen asuntos
difciles o contenciosos se hacen con el acuerdo de la persona que busca la consulta
y de la persona consultada. La documentacin debe ser sucientemente completa y
detallada para permitir un entendimiento de:
a) El problema sobre el que se busca la consulta.
b) Los resultados de la consulta, incluyendo cualesquier decisiones que se tomen,
la base para dichas decisiones y cmo se implementaron.
Diferencias de opinin
34. Cuando surjan diferencias de opinin dentro del equipo del trabajo con
quienes se consulta y, cuando sea aplicable, entre el socio del trabajo y el
revisor de control de calidad del mismo, el equipo del trabajo deber seguir las
polticas y procedimientos de la rma para manejar y resolver las diferencias
de opinin.
35. Segn sea necesario, el socio del trabajo informa a los miembros del equipo del
trabajo que pueden someter a la atencin del socio del trabajo o de otros dentro de
la rma segn sea apropiado, los asuntos que impliquen diferencias de opinin, sin
miedo de represalias.
Revisin de control de calidad del trabajo
36. Para auditoras de estados nancieros de entidades que cotizan en bolsa, el
socio del trabajo deber:
a) Determinar que se ha nombrado un revisor de control de calidad del
trabajo.
b) Discutir con el revisor de control de calidad del trabajo los asuntos
importantes que surjan durante el trabajo de auditora, incluyendo los
identicados durante la revisin de control de calidad.
c) No emitir el dictamen del auditor sino hasta la terminacin de la revisin
de control de calidad del trabajo.
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Para otros trabajos de auditora, cuando se desempee una revisin de control de
calidad, el socio del trabajo sigue los requisitos expuestos en los subprrafos a) -
c).
37. Cuando, al inicio del trabajo, no se considera necesaria una revisin de control de
calidad, el socio del trabajo est alerta a cambios en las circunstancias que pudieran
requerir esta revisin.
38. Una revisin de control de calidad del trabajo deber incluir una evaluacin
objetiva de:
a) Los juicios importantes que haya hecho el equipo del trabajo.
b) Las conclusiones alcanzadas al formular el dictamen del auditor.
39. Una revisin de control de calidad del trabajo ordinariamente implica una discusin
con el socio del trabajo, una revisin de la informacin nanciera y del dictamen del
auditor y, en particular, la consideracin de si es apropiado el dictamen del auditor.
Tambin implica una revisin de documentacin escogida de la auditora, relativa
a los juicios importantes que el equipo del trabajo haya hecho y las conclusiones
a que hayan llegado. La extensin de la revisin depende de la complejidad del
trabajo de auditora y del riesgo de que el dictamen del auditor pudiera no ser
apropiado en las circunstancias. La revisin no reduce las responsabilidades del
socio del trabajo.
40. Una revisin de control de calidad del trabajo para auditoras de estados nancieros
de entidades que cotizan en bolsa incluye considerar lo siguiente:
La evaluacin por el equipo del trabajo de la independencia de la rma en
relacin con el trabajo especco de auditora.
Los riesgos importantes identicados durante el trabajo (de acuerdo con la
NA 315, Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluacin de los riesgos
de representacin errnea de importancia relativa), y las respuestas a dichos
riesgos (de acuerdo con la NA 330, Procedimientos del auditor en respuesta a
riesgos evaluados), incluyendo la evaluacin del equipo del trabajo de, y su
respuesta a, el riesgo de fraude.
Juicios hechos, particularmente respecto de la importancia relativa y riesgos
importantes.
Si ha habido consultas apropiadas sobre asuntos que impliquen diferencias
de opinin u otros asuntos difciles o contenciosos, y las conclusiones que
surgieran de dichas consultas.
La importancia y disposicin de representaciones errneas corregidas y sin
corregir identicadas durante la auditora.
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Los asuntos por comunicar a la administracin y a los encargados del gobierno
corporativo y, cuando sea aplicable, a otras partes, como organismos reguladores.
Si la documentacin de auditora seleccionada para revisin reeja el trabajo
desempeado en relacin con los juicios importantes y soporta las conclusiones a
las que se lleg.
La propiedad del dictamen del auditor que se va a emitir.
Las revisiones de control de calidad para auditoras de informacin nanciera
histrica que no sean auditoras de estados nancieros de entidades que cotizan
en bolsa pueden, dependiendo de las circunstancias, incluir algunas o todas estas
consideraciones.
Monitoreo
41. La NICC 1 (ISQG 1) requiere que la rma establezca polticas y procedimientos
diseados para proporcionarle seguridad razonable de que las polticas y
procedimientos relativos al sistema de control de calidad son relevantes,
adecuados, y operan de manera efectiva y se cumplen en la prctica. El socio del
trabajo considera los resultados del proceso de monitoreo segn la evidencia de la
informacin ms reciente circulada por la rma y, si es aplicable, otras rmas de la
red. El socio del trabajo considera:
a) Si las deciencias que se notan en esa informacin pueden afectar al trabajo de
auditora.
b) Si las medidas que tom la rma para recticar la situacin son sucientes en
el contexto de esa auditora
42. Una deciencia en el sistema de control de calidad de la rma no indica que
un trabajo de auditora en particular no se desempe de acuerdo con normas
profesionales y requisitos de regulacin y legales, o que el dictamen del auditor no
fue apropiado.
Fecha de vigencia
aconseja su aplicacin anticipada, para lo cual el auditor debe tomar las previsiones
trabajo.
1. Algunos de los trminos en la NA, como "socio del trabajo " y "rma", debern
leerse como si se rerieran a sus equivalentes del sector pblico. Sin embargo, con
limitadas excepciones, no hay equivalente del sector pblico de "entidades que
cotizan en bolsa," aunque puede haber auditoras de entidades del sector pblico
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particularmente importantes que debern sujetarse a los requisitos de las entidades
que cotizan en bolsa sobre rotacin obligatoria del socio del trabajo (o equivalente)
y revisin de control de calidad del trabajo. No hay criterios objetivos jos en que
deba basarse esta determinacin de la importancia. Sin embargo, esta valoracin
deber abarcar una evaluacin de todos los factores relevantes para la entidad
auditada. Estos factores incluyen tamao, complejidad, riesgo comercial, inters
del legislativo o de los medios y el nmero y rango de los interesados afectados.
2. Sin embargo, en muchas jurisdicciones hay un nico auditor general nombrado
por estatutos quien acta en un papel equivalente al de "socio del trabajo" y quien
tiene una responsabilidad general de las auditoras del sector pblico. En esas
circunstancias, cuando sea aplicable, el revisor del trabajo deber seleccionarse
considerando la necesidad de independencia y objetividad.
3. En el sector pblico, los auditores pueden ser nombrados de acuerdo con
procedimientos estatutarios. En consecuencia, ciertas consideraciones respecto de
la aceptacin y continuacin de las relaciones de clientes y de trabajos especcos,
segn se exponen en los prrafos 16-17 de esta NA, pueden no ser relevantes.
4. De modo similar, la independencia de los auditores del sector pblico puede
protegerse con medidas estatutarias. Sin embargo, dependiendo de los trminos
del mandato en una jurisdiccin en particular, los auditores del sector pblico o
rmas de auditora que realizan auditoras del sector pblico en nombre del auditor
estatutario, pueden necesitar el adaptar su enfoque para asegurar el cumplimiento
con el espritu de los prrafos 12 y 13. Cuando el mandato del auditor del sector
pblico no permita retirarse del trabajo, esto puede incluir revelacin mediante un
informe pblico de las circunstancias que han surgido y que, si fueran en el sector
privado, podran llevar al auditor a renunciar.
5. El prrafo 20 expone las capacidades y la competencia que se esperan del equipo
del trabajo. Pueden requerirse capacidades adicionales en las auditoras del sector
pblico, dependiendo de los trminos del mandato en una jurisdiccin particular.
Estas capacidades adicionales pueden incluir un entendimiento de los conjuntos
de informacin aplicables, incluyendo informar a un rgano representativo, por
ejemplo, la Legislatura, o en el inters pblico. El alcance ms amplio de una
auditora del sector pblico puede incluir, por ejemplo, algunos aspectos de
auditora del desempeo o una valoracin integral de los arreglos para asegurar
la legalidad y prevenir y detectar fraude y corrupcin.

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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la NA
220
utilizada
1 y 4
1 y 9
Cdigo de tica
para Contadores
Profesionales
Como parte del Componente 1 del Proyecto:
Adecuacin normativa con las normas
internacionales, se realizar la convergencia
con El Cdigo de Etica para Contadores
Profesionales de IFAC.
2
3
Norma de Control de
Calidad 1 (NCC 1)
Como parte del Componente 1 del Proyecto:
Adecuacin normativa con las normas
internacionales, se realizar la convergencia
con la Norma Internacional de Control de
Calidad (ISQC 1) de IFAC.
3
5.a
Socio del trabajo Socio a cargo del servicio. Este socio es el
rmante del informe tcnico.
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DOCUMENTACIN DE AUDITORA
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NA 230 DOCUMENTACIN DE AUDITORA
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin ..................................................................................................................... 1 - 5
Deniciones ...........................................................................................................................6
Naturaleza de la documentacin de auditora .................................................................. 7 - 8
Forma, contenido y extensin de la documentacin de auditora .................................. 9 - 24
Compilacin del archivo nal de la auditora .............................................................. 25 - 30
Cambios a la documentacin de auditora en circunstancias excepcionales
despus de la fecha del dictamen del auditor ............................................................... 31 - 32
Apndice: Requisitos y lineamientos de otras NA para documentacin especca de auditora
La Norma de Auditora (NA) 230, Documentacin de auditora deber leerse en
el contexto del Prefacio a las Normas Internacionales de Control de Calidad,
Auditora, Revisin, Otros trabajos para atestiguar y Servicios Relacionados,
que exponen la aplicacin y la autoridad de las NIA.
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NA 230 Documentacin de Auditora
Introduccin
lineamientos sobre la documentacin de la auditora
1
. El apndice da una lista de
otras NA que contienen requisitos y lineamientos para documentacin especca por
materia. Las leyes o regulaciones pueden establecer requisitos de documentacin
adicional.
2. El auditor deber preparar, de manera oportuna, la documentacin de
auditora que proporcione:
a) Un registro suciente y apropiado de la base para el dictamen del auditor.
b) Evidencia de que la auditora se desempe de acuerdo con las NA y los
requisitos legales y de regulacin aplicables.
3. Preparar oportunamente documentacin suciente y apropiada de la auditora, ayuda
a enriquecer la calidad de la misma y facilita la revisin y evaluacin efectivas de
la evidencia de auditora obtenida as como las conclusiones alcanzadas antes de
que se nalice el dictamen del auditor. Es probable que la documentacin que se
prepara en el momento en que se desempea el trabajo sea ms precisa que la
documentacin que se prepara posteriormente.
4. Para lograr los objetivos del prrafo 2, normalmente es suciente con cumplir los
requisitos de esta NA junto con los requisitos de documentacin especca de otras
NA relevantes.
5. Adems de estos objetivos, la documentacin de auditora sirve para un nmero de
nes, incluyendo:
a) Ayudar al equipo de auditora a planear y desempear la auditora.
b) Ayudar a los miembros del equipo de auditora, responsables de la supervisin,
a dirigir y supervisar el trabajo de auditora, as como a descargar sus
responsabilidades de revisin de acuerdo con la NA 220, Control de calidad
para auditoras de informacin nanciera histrica.
c) Facilitar al equipo de auditora la rendicin de cuentas por su trabajo.
d) Retener un registro de asuntos de importancia contnua para futuras
auditoras.
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e) Habilitar a un auditor con experiencia para conducir revisiones e inspecciones
de control de calidad
2
de acuerdo con la NCC 1, Control de calidad para rmas
que desempean auditoras y revisiones de informacin nanciera histrica
3
, y
otros trabajos para atestiguar y servicios relacionados.
f) Habilitar a un auditor con experiencia a conducir inspecciones externas de
acuerdo con los requisitos legales, de regulacin y otros aplicables.
Deniciones
6. En esta NA:
a) Documentacin de auditora: signica el registro de procedimientos de
auditora desempeados,
4
la evidencia de auditora relevante obtenida y las
conclusiones a las que lleg el auditor (a veces tambin se usan trminos como
papeles de trabajo).
b) Auditor con experiencia: signica una persona (ya sea interna o externa a la
rma) que tiene un entendimiento razonable de: i) los procesos de auditora;
ii) las NA y los requisitos legales y de regulacin aplicables; iii) el entorno del
negocio en el que opera la entidad, y iv) asuntos de auditora e informacin
nanciera relevantes para la industria de la entidad.
Naturaleza de la documentacin de auditora
7. La documentacin de auditora puede registrarse en papel o en forma electrnica u
otros medios. Incluye, por ejemplo, programas de auditora, anlisis, memorandos
de asuntos, resmenes de asuntos importantes, cartas de conrmacin y
representacin, listas de vericacin, y correspondencia (incluyendo correo
electrnico) concernientes a asuntos importantes. Si se considera apropiado, pueden
incluirse sumarios o copias de los registros de la entidad, por ejemplo, contratos y
acuerdos importantes y especcos, como parte de la documentacin de auditora.
Sin embargo, sta no es un sustituto de los registros contables de la entidad. La
documentacin de auditora para un trabajo especco se rene en un archivo de la
auditora.
8. El auditor normalmente excluye de la documentacin de auditora los borradores
5
sustituidos de papeles de trabajo y estados nancieros, las notas que reejan
razonamientos incompletos o preliminares, las copias previas de documentos
corregidos por errores de mecanografa u otros errores, y los duplicados de
documentos.
2 Segn se dene en la NA 220.
4 Los procedimientos de auditora desempeados incluyen planeacin de la auditora, segn se trata en la NA 300, Planeacin de una auditora de
estados nancieros.
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Forma, contenido y extensin de la documentacin de auditora
9. El auditor deber preparar la documentacin de auditora de modo que
facilite que un auditor con experiencia, que no tenga una conexin previa con
la auditora, entienda:
a) La naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de auditora
desempeados para cumplir con las NA y los requisitos legales y de
regulacin aplicables.
b) Los resultados de los procedimientos de auditora y la evidencia de
auditora obtenida.
c) Los asuntos importantes que se originan durante la auditora y las
conclusiones alcanzadas en la misma.
10. La forma, contenido y extensin de la documentacin de auditora dependen de
factores como:
La naturaleza de los procedimientos de auditora que se van a desempear.
Los riesgos identicados de representacin errnea de importancia relativa.
El grado de juicio que se requiere para desempear el trabajo y evaluar los
resultados.
La importancia de la evidencia de auditora obtenida.
La naturaleza y extensin de las excepciones identicadas.
La necesidad de documentar una conclusin o la base para una conclusin no
fcilmente determinable, con la documentacin del trabajo desempeado o la
evidencia de auditora obtenida.
La metodologa y herramientas de auditora empleadas.
Sin embargo, no es ni necesario ni factible documentar cualquier asunto que
considere el auditor durante la auditora.
11. Las explicaciones verbales del auditor, en s mismas, no representan un soporte
adecuado del trabajo que desempe o de las conclusiones que alcanz, pero
pueden usarse para explicar o aclarar informacin contenida en la documentacin
de auditora.
Documentacin de las caractersticas que identican a partidas o asuntos especcos que
se someten a prueba
12. Para documentar la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos
de auditora desempeados, el auditor deber registrar las caractersticas que
identican a las partidas o asuntos especcos
6
que se someten a prueba.
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13. Registrar las caractersticas de identicacin sirve para un nmero de propsitos.
Por ejemplo, posibilita al equipo de auditora rendir cuentas por su trabajo y
facilita la investigacin de excepciones o inconsistencias. Las caractersticas de
identicacin variarn con la naturaleza del procedimiento de auditora y de la
partida o asunto que se someten a prueba. Por ejemplo:
Para una prueba detallada de rdenes de compra generadas por la entidad, el
auditor puede identicar los documentos seleccionados para prueba por sus
fechas y nmeros de orden de compra nicos.
Para un procedimiento que requiera seleccin o revisin de todas las partidas
por arriba de un monto especco de una poblacin dada, el auditor puede
registrar el alcance del procedimiento e identicar la poblacin (por ejemplo,
todos los asientos del diario por arriba de un monto especicado en el registro
del diario).
Para un procedimiento que requiera un muestreo sistemtico de una poblacin
de documentos, el auditor puede identicar los documentos seleccionados
registrando su fuente, el punto de inicio y el intervalo del muestreo (por ejemplo,
una muestra sistemtica de reportes de embarque seleccionados de la bitcora
de embarques por el perodo del 1 de abril al 30 de septiembre, comenzando
con el reporte nmero 12345 y seleccionando cada 125 reporte).
Para un procedimiento que requiera averiguaciones con personal especco de
la entidad, el auditor puede registrar las fechas de las averiguaciones y los
nombres y designaciones de puestos del personal de la entidad.
Para un procedimiento de observacin, el auditor puede registrar el proceso
o materia principal que se observa; las personas relevantes, sus respectivas
responsabilidades, as como dnde y cundo se realiz la observacin.
Asuntos de importancia
14. Juzgar la importancia de un asunto requiere un anlisis objetivo de los hechos y las
circunstancias. Los asuntos de importancia incluyen, entre otros:
Asuntos que dan origen a riesgos importantes (segn se dene en la NA 315,
Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluacin de los riesgos de
representacin errnea de importancia relativa).
Resultados de procedimientos de auditora que indican: a) que la informacin
nanciera pudiera ser una representacin errnea de importancia relativa, o
b) una necesidad de revisar la evaluacin previa del auditor de los riesgos de
representacin errnea de importancia relativa y las respuestas del auditor a
esos riesgos.
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Circunstancias que causan una dicultad importante al auditor para aplicar los
procedimientos de auditora necesarios.
Recomendaciones que pudieran dar como resultado una modicacin al
dictamen del auditor
15. El auditor puede considerar provechoso preparar y retener, como parte de la
documentacin de auditora, un sumario (conocido a veces como un memorando
de terminacin)
7
que describa los asuntos importantes identicados durante la
auditora y cmo se trataron, o que incluya referencias cruzadas con otra docu-
mentacin de auditora de soporte relevante que proporcione esa informacin.
Este sumario puede facilitar revisiones e inspecciones efectivas y ecientes de la
documentacin de auditora, particularmente para auditoras grandes y complejas.
Adems, la preparacin de este sumario puede ayudar a la consideracin del auditor
de los asuntos importantes.
16. El auditor deber documentar oportunamente las discusiones de asuntos
importantes con la administracin y con otros.
17. La documentacin de auditora incluye registros de los asuntos importantes
que se discutieron, y cundo y con quin tuvieron lugar las discusiones. No se
limita a registros preparados por el auditor, sino que puede incluir otros registros
apropiados, como minutas acordadas de reuniones, preparadas por el personal de la
entidad. Otros con quienes el auditor puede discutir asuntos importantes incluyen a
los encargados del gobierno corporativo, otro personal dentro de la entidad y partes
externas, como personas que presten asesora profesional a la entidad.
18. Si el auditor ha identicado informacin que contradiga o sea inconsistente
con la conclusin nal del auditor respecto de un asunto importante, deber
documentar cmo manej la contradiccin o inconsistencia al formar la
conclusin nal.
19. Sin embargo, la documentacin de cmo manej el auditor la contradiccin o
inconsistencia no implica que el auditor necesite retener documentacin que sea
incorrecta o que se haya reemplazado.
Documentacin de desviaciones de los principios bsicos o procedimientos esenciales
8

20. Los principios bsicos y procedimientos esenciales de las NA se disean para
ayudar al auditor a cumplir el objetivo general de la auditora. En consecuencia, de
no ser en circunstancias excepcionales, el auditor cumple con cada principio bsico
y procedimiento esencial que sea relevante en las circunstancias de la auditora.
21. Cuando, en circunstancias excepcionales, el auditor juzga necesario apartarse
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de un principio bsico o de un procedimiento esencial que sea relevante en las
circunstancias de la auditora, deber documentar cmo lograr el objetivo de
la auditora, los procedimientos alternativos
9
de auditora desempeados y,
a menos que sean claras de otro modo, las razones para la desviacin. Esto
implica que el auditor documente cmo los procedimientos alternativos de auditora
desempeados fueron sucientes y apropiados para reemplazar dicho principio
bsico o procedimiento esencial.
22. El requisito de documentacin no se aplica a principios bsicos y procedimientos
esenciales que no sean relevantes en las circunstancias; es decir, cuando no se
aplican las circunstancias consideradas en el principio bsico o procedimiento
esencial especicado. Por ejemplo, en un trabajo continuo, no es relevante nada de
la NA 510, Trabajos iniciales -Balances de apertura. De modo similar, si una NA
incluye requisitos condicionales, no son relevantes si no existen las condiciones
especicadas (por ejemplo, el requisito de modicar el dictamen del auditor cuando
haya una limitacin al alcance).
Identicacin del preparador y del revisor
23. Al documentar la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos
de auditora desempeados, el auditor deber registrar:
a) Quin desempe el trabajo de auditora
10
y la fecha en que se termin ese
trabajo.
b) Quin revis el trabajo de auditora desempeado y la fecha y extensin de
dicha revisin.
11
24. El requisito de documentar quin revis el trabajo de auditora que se desempe
no implica la necesidad de que cada papel especco del trabajo incluya evidencia
de la revisin. La documentacin de auditora, sin embargo, da evidencia de quin y
cundo revis elementos especicados del trabajo de auditora que se desempe.
Compilacin del archivo nal de la auditora
25. El auditor deber completar oportunamente la compilacin del archivo nal
de la auditora despus de la fecha del dictamen del auditor.
26. La NCC 1 requiere que las rmas establezcan polticas y procedimientos para la
terminacin oportuna de la compilacin de los archivos de la auditora. Como indica
11 El prrafo 26 de la NA 220 establece el requisito de que el auditor revise el trabajo de auditora desempeado mediante el examen de la
documentacin de auditora, lo cual implica que el auditor documente la extensin y oportunidad de las revisiones. El prrafo 25 de la NA 220
describe la naturaleza de una revisin del trabajo desempeado.
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la NCC 1, 60 das despus de la fecha del dictamen del auditor es ordinariamente
un lmite apropiado dentro del cual completar la compilacin del archivo nal de la
auditora.
27. Completar la compilacin del archivo nal de la auditora despus de la fecha del
dictamen del auditor es un proceso administrativo que no implica el desempeo
de nuevos procedimientos de auditora ni la elaboracin de nuevas conclusiones.
Sin embargo, es posible hacer cambios a la documentacin de auditora durante el
proceso nal de compilacin, si son de naturaleza administrativa. Los ejemplos de
estos cambios incluyen:
Suprimir o desechar la documentacin reemplazada.
Seleccionar, cotejar y hacer referencias cruzadas de los papeles de trabajo.
Dar por terminadas las listas de vericacin relativas al proceso de compilacin
del archivo.
Documentar la evidencia de auditora que el auditor ha obtenido, discutido y
acordado con los miembros relevantes del equipo de auditora antes de la fecha
del dictamen del auditor.
28. Despus de completarse el archivo nal de la auditora, el auditor no deber
suprimir o descartar documentacin de auditora antes del nal de su perodo
de retencin
12
.
29. La NCC 1 requiere que las rmas establezcan polticas y procedimientos para la
retencin de la documentacin del trabajo. Como indica la NCC 1, el perodo de
retencin para trabajos de auditora ordinariamente no es de menos de cinco aos
a partir de la fecha del dictamen del auditor o, si es ms tarde, de la fecha del
dictamen del auditor del grupo.
30. Cuando el auditor encuentra necesario modicar la documentacin de auditora
existente o aadir nueva documentacin despus de que la compilacin del
archivo nal de la auditora se ha terminado, sin importar la naturaleza de las
modicaciones o adiciones, el auditor deber documentar:
a. Cundo y quin hizo y revis (cuando sea aplicable) estas modicaciones;
b. Las razones especcas para hacerlas, y
c. Su efecto, si lo hay, en las conclusiones del auditor.
Cambios a la documentacin de auditora en circunstancias excepcionales despus de la
fecha del dictamen del auditor
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31. Cuando surgen circunstancias excepcionales despus de la fecha del dictamen
del auditor que requieran que este profesional desempee procedimientos de
auditora nuevos o adicionales o que lo lleven a alcanzar nuevas conclusiones,
el auditor deber documentar:
a) Las circunstancias que se encuentran.
b) Los procedimientos de auditora nuevos o adicionales que se desempearon,
la evidencia de auditora obtenida y las conclusiones alcanzadas.
c) Cundo y quin hizo y (donde sea aplicable) revis los cambios resultantes
a la documentacin de auditora.
32. Estas circunstancias excepcionales incluyen el descubrimiento de hechos respecto
de la informacin nanciera auditada que exista a la fecha del dictamen del auditor,
las cuales podran haber afectado el dictamen si el auditor hubiera tenido, entonces,
conocimiento de ellas.
Fecha de vigencia
trabajo.
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APNDICE
Requisitos y lineamientos de otras NA para documentacin especca de auditora
Lista de los principales prrafos que contienen requisitos y lineamientos de otras NA, para
documentacin especca:
NA 210, Trminos de los trabajos de auditora, prrafo 5;
NA 220, Control de calidad para auditoras de informacin nanciera histrica,
prrafos 11-14, 16, 25, 27, 30, 31 y 33;
NA 240, Responsabilidad del auditor de considerar el fraude en una auditora de
estados nancieros, prrafos 60 y 107-111;
NA 250, Consideracin de leyes y reglamentos, prrafos 28;
NA 260, Comunicaciones de asuntos de auditora con los encargados del gobierno
corporativo, prrafo 16;
NA 300, Planeacin de una auditora de estados nancieros, prrafos 22-26;
NA 315, Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluacin de los riesgos de
representacin errnea de importancia relativa, prrafo 122 y 123;
NA 330, Procedimientos del auditor en respuesta a los riesgos evaluados, prrafos
73, 73a y 73b;
NA 505, Conrmaciones externas, prrafo 33;
NA 580, Representaciones de la administracin, prrafo 10; y
NA 600, Uso del trabajo de otro auditor, prrafo 14.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la NA
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Sinnimos y aclaraciones de la terminologa utilizada
1
1
Documentacin de
la auditora.
Archivo de papeles de trabajo, manual o electrnicamente,
segn e desarrollo tecnolgico de cada rma.
3
5e
Informacin
nanciera histrica
La principal informacin histrica es la de propsito general,
compuesta por el balance general, estado de ganancias y
prdidas, evolucin del patrimonio y ujos de efectivo. Sin
embargo, en trabajos de auditora con propsito especial,
pueden considerarse otra informacin nanciera histrica
como la que se indica en la NA 800.
5
8
Excluir de la
documentacin
de auditora los
borradores
Como se explica en el prrafo 26 de la presente norma,
la NCC 1 requiere que las rmas establezcan polticas
y procedimientos para la terminacin oportuna de la
compilacin de los archivos de la auditora. Como indica
la NCC 1, 60 das despus de la fecha del dictamen del
auditor es ordinariamente un lmite apropiado dentro
del cual completar la compilacin del archivo nal de la
auditora. Antes o en ese perodo de tiempo la rma debe
excluir o destruir los borradores de papeles de trabajo; con la
excepcin de que una disposicin legal o disposicin judicial
lo requiera en contrario, como fuente de evidencia para otras
circunstancias.
6
12
Caractersticas que
identican a las
partidas o asuntos
especcos
Tambin conocidos como atributos que tienen la posibilidad
de ser probados.
7
15
Memorando de
terminacin
Memorando de conclusin de la auditora
8
20
Procedimientos
esenciales
Procedimientos refutables. Consisten en procedimientos
bsicos necesarios segn normas de auditora y cuasi
inevitables (o refutables), como ser:
asistir al inventario fsico
conrmar especcas crditos comerciales
probar integridad y corte de las ventas de corte al nal
del perodo,
conrmar los saldos bancarios, as como las garantas y
los instrumentos nancieros,
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probar la conciliacin bancaria,
bsqueda de pasivos omitidos o no registrados al nal
del perodo,
formular preguntas mediante una carta a los abogados
(la representacin legal) con respecto a los litigios y
reclamaciones,
conrmar por escrito las obligaciones nancieras, el
monto, trminos y restricciones de la deuda e
inspeccionar la documentacin de adiciones de activos
jos.
9
21
Procedimientos
alternativos
Procedimientos que reemplazan a los procedimientos
esenciales.
10
23
Quin desempe
el trabajo de
auditora
Identicado tambin en los papeles de trabajo como hecho
por.
12
28
Descartar
documentacin de
auditora antes del
nal de su perodo
de retencin.
Legalmente el resguardo de documentos est tratado en el
Artculo 52 del Cdigo de Comercio Conservacin de libros
y papeles de comercio - que dice: Los libros y papeles a que
se reere el artculo anterior, debern conservarse cuando
menos por cinco aos..
La Recopilacin de Normas para Bancos y Entidades
Financieras, Ttulo II - Responsabilidades- Seccin 2 - De
las rmas Auditoras, Artculo 4 - Papeles de trabajo.- Los
papeles de trabajo de una Firma de auditora debern quedar
en su poder como evidencia del trabajo realizado, debiendo
conservarlos en forma ntegra y en buen estado por un lapso
mnimo de diez (10) aos a partir de la fecha de emisin del
ltimo informe vinculado con cada revisin.
En el sector pblico: Para el caso, se puede tomar como
referencia los plazos de prescripcin establecido en la Ley
N 1178, y los establecidos en el Cdigo Civil, siguiendo los
siguientes parmetros:
a) Los papeles de trabajo relacionados con exmenes de
auditora en los cuales no constan responsabilidades
previstas en la Ley N 1178, se conservarn como
mnimo 5 aos, de acuerdo a lo establecido en artculo
1507 del Cdigo Civil.
b) Los papeles de trabajo de auditoras que involucren
aspectos relacionados con responsabilidad civil, denidas
en la Ley N 1178, se conservarn 10 aos como mnimo,
concordante con lo establecido en el artculo 40 de la
mencionada Ley.
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151 NA 240
RESPONSABILIDAD DEL AUDITOR DE CONSIDERAR EL FRAUDE
EN UNA AUDITORA DE ESTADOS FINANCIEROS
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NA 240 RESPONSABILIDAD DEL AUDITOR DE
CONSIDERAR EL FRAUDE EN UNA AUDITORA DE
ESTADOS FINANCIEROS
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin ..................................................................................................................... 1 - 3
Caractersticas del fraude ................................................................................................ 4 -12
Responsabilidades de los encargados del gobierno corporativo y
de la administracin ..................................................................................................... 13 - 16
Limitaciones inherentes de una auditora en el contexto de fraude ............................. 17 - 20
Responsabilidades del auditor de detectar representacin errnea de
importancia relativa debida a fraude ............................................................................ 21 - 22
Escepticismo profesional ............................................................................................. 23 - 26
Discusin entre el equipo del trabajo ........................................................................... 27 - 32
Procedimientos de evaluacin de riesgos .................................................................... 33 - 56
Identicacin y evaluacin de los riesgos de representacin errnea
de importancia relativa debida a fraude ...................................................................... 57 - 60
Respuestas a los riesgos de representacin errnea de importancia
relativa debida a fraude ................................................................................................ 61 - 82
Evaluacin de la evidencia de auditora ....................................................................... 83 - 89
Representaciones de la administracin ........................................................................ 90 - 92
Comunicaciones con la administracin y los encargados del
gobierno corporativo .................................................................................................. 93 - 101
Comunicaciones a autoridades reguladoras y ejecutoras ...................................................102
Incapacidad del auditor de continuar el trabajo ....................................................... 103 - 106
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Documentacin .........................................................................................................107 - 111
Fecha de vigencia ...............................................................................................................112
Apndice 1 Ejemplos de factores de riesgo de fraude
Apndice 2 Ejemplos de posibles procedimientos de auditora para manejar los
riesgos evaluados de representacin errnea de importancia relativa
debida a fraude
Apndice 3 Ejemplos de circunstancias que indican la posibilidad de fraude
La Norma de Auditora (NA) 240, Responsabilidad del auditor de considerar
el fraude en una auditora de estados nancieros, deber leerse en el contexto
del Prefacio a las Normas Internacionales de Control de Calidad, Auditora,
Revisin, Otros trabajos para atestiguar y Servicios Relacionados, que expone
la aplicacin y autoridad de las NIA.
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Introduccin
El propsito de esta Norma de Auditora (NA) es establecer normas y proporcionar 1.
lineamientos sobre la responsabilidad del auditor de considerar el fraude en una auditora
de estados nancieros
1
y abundar en cmo deben aplicarse las normas y los lineamientos
de la NA 315, Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluacin de los riesgos de
representacin errnea de importancia relativa, y de la NA 330, Procedimientos del
auditor en repuesta a los riesgos evaluados en relacin con los riesgos de representacin
errnea de importancia relativa debida a fraude. Las normas y lineamientos de esta NA
son con la intencin de integrarse en el proceso global de auditora.
Esta norma: 2.
Distingue entre fraude y error y describe los dos tipos de fraude que son relevantes
para el auditor, es decir, representaciones errneas que resultan de malversacin
de activos
2
y representaciones errneas que resultan de informacin nanciera
fraudulenta
3
; describe las responsabilidades respectivas de los encargados del
gobierno corporativo
4
y de la administracin de la entidad sobre la prevencin
y deteccin de fraude, describe las limitaciones inherentes de una auditora
en el contexto de fraude, y ja las responsabilidades del auditor para detectar
representaciones errneas de importancia relativa debidas a fraude.
Requiere que el auditor mantenga una actitud de escepticismo profesional
reconociendo la posibilidad de que pudiera existir una representacin errnea de
importancia relativa debida a fraude, a pesar de la experiencia pasada del auditor con
la entidad sobre la honradez e integridad de la administracin y de los encargados
del gobierno corporativo.
Requiere que los miembros del equipo del trabajo discutan la susceptibilidad de
los estados nancieros de la entidad a una representacin errnea de importancia
relativa debida a fraude y requiere que el socio del trabajo considere qu asuntos
deben comunicarse a los miembros del equipo del trabajo no involucrados en la
discusin.
Requiere que el auditor:
Lleve a cabo procedimientos para obtener informacin que sea til al identicar
los riesgos de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude.
Identique y evale los riesgos de representacin errnea de importancia
1 La responsabilidad del auditor de considerar las leyes y regulaciones en una auditora de estados nancieros se establece en la NA 250,
Consideracin de leyes y regulaciones en una auditora de estados nancieros.
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relativa debida a fraude a nivel de estado nanciero y a nivel de aseveracin; y
para los riesgos evaluados que pudieran dar como resultado una representacin
errnea de importancia relativa debida a fraude, evaluar el diseo de los
controles de la entidad relacionados, incluyendo las actividades relevantes de
control y determinar si se han implementado.
Determinar las respuestas generales para manejar los riesgos de representacin
errnea de importancia relativa debida a fraude a nivel de estado nanciero
y considerar la asignacin y supervisin de personal; considerar las polticas
contables que utiliza la entidad e incorporar un elemento de impredecibilidad
en la seleccin de la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos
de auditora que se van a desempear.
Disear y realizar procedimientos de auditora para responder al riesgo de que
la administracin sobrepase los controles.
Determinar respuestas para manejar los riesgos evaluados de representacin
errnea debida a fraude.
Considerar si una representacin errnea identicada puede ser indicativa de
fraude.
Obtener representaciones
5
escritas de la administracin relativas al fraude.
Comunicarse con la administracin y con los encargados del gobierno
corporativo.
Proporciona lineamientos sobre comunicaciones con autoridades reguladoras y
ejecutoras.
Proporciona lineamientos si, como resultado de una representacin errnea
que resulte de fraude o sospecha de fraude, el auditor encuentra circunstancias
excepcionales que cuestionen su capacidad para seguir desempeando la auditora.
Establece requisitos de documentacin.
Al planear y desempear la auditora para reducir el riesgo de auditora a un nivel 3.
aceptablemente bajo, el auditor deber considerar los riesgos de representaciones
errneas de importancia relativa en los estados nancieros debidas a fraude.
Caractersticas del fraude
Las representaciones errneas en los estados nancieros pueden surgir de fraude o error. 4.
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El factor distintivo entre fraude y error es si la accin subyacente que da como resultado
la representacin errnea de los estados nancieros es intencional o no.
El trmino error se reere a una representacin errnea no intencional en los estados 5.
nancieros, incluyendo la omisin de una cantidad o de una revelacin, como las
siguientes:
Una equivocacin en la compilacin o procesamiento de datos con los que se
preparan los estados nancieros.
Una estimacin contable incorrecta que se origina al pasar por alto o mal interpretar
los hechos.
Una equivocacin en la aplicacin de principios de contabilidad
6
relativos a
valuacin, reconocimiento, clasicacin, presentacin o revelacin.
El trmino fraude se reere a un acto intencional por parte de una o ms personas 6.
de la administracin, los encargados del gobierno corporativo, empleados o terceros,
implicando el uso de engao para obtener una ventaja injusta o ilegal. Aunque el fraude
es un concepto legal amplio, para nes de esta NA, al auditor le atae el fraude que
causa una representacin errnea de importancia relativa en los estados nancieros.
Los auditores no toman determinaciones legales de si ha ocurrido realmente fraude. El
fraude que involucra a uno o ms miembros de la administracin o de los encargados del
gobierno corporativo se conoce como fraude administrativo; el fraude que involucra
slo a empleados de la entidad se conoce como fraude de empleados. En cualquiera de
los dos casos, puede haber colusin dentro de la entidad o con terceros fuera de ella.
Dos tipos de representaciones errneas intencionales son relevantes para el auditor: 7.
representaciones errneas que resulten de informacin nanciera fraudulenta
7
y
representaciones errneas que resulten de malversacin de activos
8
.
La informacin nanciera fraudulenta 8.
9
implica representaciones errneas intencionales
que incluyen omisiones de cantidades o revelaciones en los estados nancieros para
engaar a los usuarios de los mismos. La informacin nanciera fraudulenta puede
lograrse de la siguiente manera:
Manipulacin, adulteracin (incluyendo falsicacin), o alteracin de registros
contables o documentacin de soporte con los que se preparan los estados
nancieros.
Represent acin errnea u omisin intencional en los estados nancieros de hechos,
transacciones u otra informacin importante.
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Mala aplicacin intencional de principios de contabilidad
10
relativos a cantidades,
clasicacin, manera de presentacin o revelacin.
La informacin nanciera fraudulenta, con frecuencia, implica que la administracin 9.
sobrepase los controles que, de otro modo, pueden aparecer como funcionando de manera
efectiva. El fraude puede cometerse cuando la administracin sobrepasa los controles,
usando tcnicas como:
Registrar asientos cticios en el libro diario, particularmente cerca del nal de
un ejercicio contable, para manipular los resultados de operacin o lograr otros
objetivos.
Ajustar de manera inapropiada los supuestos y cambiar los juicios usados para
estimar los saldos de cuentas.
Omitir, adelantando o retrasando su reconocimiento en los estados nancieros,
hechos y transacciones que han ocurrido durante el perodo que se reporta.
Ocultar, o no revelar, hechos que pudieran afectar las cantidades registradas en los
estados nancieros.
Participar en transacciones complejas que se estructuran para representar
errneamente la posicin nanciera o el desempeo nanciero de la entidad.
Alterar registros y trminos relacionados con transacciones importantes e
inusuales.
Se puede causar informacin nanciera fraudulenta por los esfuerzos de la administracin 10.
de manejar las utilidades para engaar a los usuarios de los estados nancieros al inuir en
su percepcin del desempeo y la rentabilidad de la entidad. Este manejo de las utilidades
puede empezar con pequeas acciones o el ajuste inapropiado de supuestos y cambios
en juicios por parte de la administracin. Las presiones e incentivos pueden producir
que aumenten estas acciones, al grado que den como resultado informacin nanciera
fraudulenta
11
. Esta situacin podra ocurrir cuando, debido a presiones para cumplir con
las expectativas del mercado o a un deseo de maximizar la compensacin por desempeo,
la administracin intencionalmente asume posiciones que conducen a informacin
nanciera fraudulenta al representar errneamente, en una forma de importancia relativa,
los estados nancieros. En algunas otras entidades, la administracin puede verse motivada
a reducir utilidades en un monto de importancia relativa para minimizar impuestos o para
inar utilidades
12
y asegurar el nanciamiento de los bancos.
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La malversacin de activos 11.
13
implica el robo de activos de una entidad y, a menudo, se
perpetra por empleados en cantidades relativamente pequeas y de poca importancia. Sin
embargo, puede tambin involucrar a la administracin, donde generalmente hay ms
posibilidad de simular u ocultar las malversaciones en formas difciles de detectar. Las
malversaciones de activos pueden lograrse en una variedad de formas, incluyendo:
Falsicar recibos (por ejemplo, malversando cobros de cuentas por cobrar o
desviando recibos por cuentas canceladas a cuentas bancarias personales).
Robar activos fsicos o propiedad intelectual (por ejemplo, robar inventario para uso
personal o para venta, robar chatarra para reventa, coludirse con un competidor al
revelar datos tecnolgicos a cambio de un pago).
Hacer que una entidad pague por bienes y servicios no recibidos (por ejemplo, pagos
a vendedores cticios, pagos especiales de vendedores a los agentes de compra de la
entidad a cambio de inar los precios
14
, o pagos a empleados cticios).
Usar los activos de una entidad para uso personal (por ejemplo, usar los activos
de la entidad como colateral para un prstamo personal o un prstamo a una parte
relacionada).
La malversacin de activos a menudo es acompaada por registros o documentos falsos
o engaosos para ocultar el hecho de que faltan los activos o de que se han comprometido
sin la autorizacin apropiada.
El fraude implica un incentivo o presin para cometerlo, una oportunidad percibida para 12.
hacerlo y alguna racionalizacin del acto. Una persona puede tener un incentivo para
malversar activos, por ejemplo, porque la persona est viviendo ms all de sus medios.
La informacin nanciera fraudulenta puede cometerse porque la administracin est bajo
presin de fuentes fuera o dentro de la entidad, para lograr una meta de utilidades esperada
(y quiz no realista) particularmente, ya que las consecuencias para la administracin
por no cumplir con los objetivos nancieros pueden ser importantes. Puede existir
una oportunidad percibida para informacin nanciera fraudulenta o malversacin de
activos
15
cuando una persona cree que puede sobrepasarse el control interno, por ejemplo,
porque la persona est en un puesto de conanza o tiene conocimiento de debilidades
especcas en el control interno. Tal vez las personas puedan racionalizar la comisin de
un acto fraudulento. Algunas personas tienen una actitud, carcter o conjunto de valores
ticos que les permiten, a sabiendas e intencionalmente, cometer un acto deshonesto. Sin
embargo, aun las personas que, de otro modo, son honradas pueden cometer un fraude en
un entorno que imponga suciente presin sobre ellos.
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Responsabilidades de los encargados del gobierno corporativo
16
y de la administracin
La responsabilidad primaria por la prevencin y deteccin de fraude descansa tanto en 13.
los encargados del gobierno corporativo
17
de la entidad como en la administracin. Las
responsabilidades respectivas de los encargados del gobierno y de la administracin
pueden variar por cada entidad y de pas a pas. En algunas entidades, es posible que la
estructura del gobierno corporativo sea ms informal, ya que los encargados del gobierno
corporativo pueden ser las mismas personas que las de la administracin de la entidad.
Es importante que la administracin, con la vigilancia de los encargados del gobierno 14.
corporativo, ponga un fuerte nfasis en la prevencin de fraude, lo cual puede reducir
las oportunidades de que ste ocurra, as como en la disuasin del fraude, que podra
persuadir a las personas a no cometerlo debido a la probabilidad de deteccin y castigo.
Esto implica una cultura de honradez y comportamiento tico. Esta cultura, que se basa
en un fuerte conjunto de valores esenciales, se comunica y demuestra por parte de la
administracin y por los encargados del gobierno corporativo
18
y da los fundamentos a
los empleados sobre cmo conduce la entidad su negocio. Crear una cultura de honradez
y comportamiento tico incluye marcar el tono apropiado; crear un ambiente positivo en
el lugar del trabajo; contratar, entrenar y promover a los empleados apropiados; requerir
una conrmacin peridica de los empleados sobre sus responsabilidades, y emprender la
accin apropiada en respuesta al fraude real, sospecha de fraude o presunto fraude.
Es responsabilidad de los encargados del gobierno corporativo 15.
19
de la entidad el asegurar,
mediante vigilancia de la administracin, que la entidad establezca y mantenga el control
interno para dar una seguridad razonable respecto a la conabilidad de la informacin
nanciera, efectividad y eciencia de las operaciones, y al cumplimiento con las leyes y
regulaciones aplicables. La vigilancia activa de los encargados del gobierno corporativo
puede ayudar a reforzar el compromiso de la administracin de crear una cultura de
honradez y comportamiento tico. Al ejercer la responsabilidad de vigilancia, los
encargados del gobierno corporativo consideran la probabilidad de que la administracin
sobrepase los controles u otra inuencia inapropiada sobre el proceso de informacin
nanciera, como los esfuerzos de la administracin de manejar las utilidades para inuir
en la percepcin de los analistas en cuanto al desempeo y rentabilidad de la entidad.
Es responsabilidad de la administracin, con vigilancia de los encargados del gobierno 16.
corporativo, establecer un ambiente de control y mantener polticas y procedimientos para
ayudar a lograr el objetivo de asegurar, en cuanto sea posible, la conduccin ordenada y
eciente del negocio de la entidad. Esta responsabilidad incluye el establecer y mantener
controles pertinentes al objetivo de la entidad de preparar estados nancieros que den un
punto de vista razonable y verdadero (o que se presentan de manera razonable respecto
de todo lo importante), de acuerdo con el marco de referencia de informacin nanciera
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aplicable, as como administrar los riesgos que puedan dar lugar a representaciones errneas
de importancia relativa en dichos estados nancieros. Estos controles reducen, pero no
eliminan, los riesgos de representacin errnea. Al determinar qu controles implementar
para prevenir y detectar fraude, la administracin considera los riesgos de que los estados
nancieros puedan representarse errneamente en una forma de importancia relativa
como resultado de fraude. Como parte de esta consideracin, la administracin puede
concluir que no es rentable implementar
20
y mantener un control particular en relacin
con que se logre la reduccin de los riesgos de representacin errnea de importancia
relativa debida a fraude.
Limitaciones inherentes de una auditora en el contexto de fraude
Como se describe en la NA 200, 17. Objetivo y principios generales que gobiernan una
auditora de estados nancieros, el objetivo de una auditora de estados nancieros es
hacer posible al auditor el expresar una opinin sobre si los estados nancieros estn
preparados, respecto de todo lo importante, de acuerdo con un marco de referencia de
informacin nanciera aplicable. Debido a las limitaciones inherentes de una auditora,
hay un riesgo inevitable de que no se detecten algunas representaciones errneas de
importancia relativa de los estados nancieros, aun cuando se planee la auditora de
manera apropiada y se desempee de acuerdo con las NA.
El riesgo de no detectar una representacin errnea de importancia relativa resultante de 18.
fraude es ms alto que el riesgo de no detectar una representacin errnea de importancia
relativa resultante de error, porque el fraude puede implicar trampas sosticadas y
cuidadosamente organizadas para ocultarlo, como falsicacin, dejar de registrar
transacciones deliberadamente o representaciones errneas intencionales que se hagan al
auditor. Estos intentos de ocultacin pueden ser an ms difciles de detectar cuando van
acompaados de colusin. La colusin puede causar que el auditor crea que la evidencia
de auditora es persuasiva
21
cuando es, de hecho, falsa. La capacidad del auditor de
detectar un fraude depende de factores como: la habilidad del perpetrador; la frecuencia
y extensin de la manipulacin; el grado de colusin implicado; el tamao relativo de
las cantidades particulares manipuladas, y la antigedad de las personas involucradas.
Si bien, el auditor tal vez pueda identicar oportunidades potenciales para perpetrar el
fraude, es difcil que determine si las representaciones errneas en reas de juicio (como
estimaciones contables) son causadas por fraude o error.
Ms an, el riesgo de que el auditor no detecte una representacin errnea de importancia 19.
relativa resultante de fraude de la administracin es mayor que para el fraude de
empleados, porque la administracin frecuentemente est en una posicin de manipular
directa o indirectamente los registros contables y de presentar informacin nanciera
fraudulenta. Ciertos niveles de la administracin pueden estar en posicin de sobrepasar los
procedimientos de control diseados para prevenir fraudes similares por otros empleados;
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por ejemplo, dando instrucciones a los subordinados de registrar incorrectamente las
transacciones o para ocultarlas. Dada su posicin de autoridad dentro de una entidad, la
administracin tiene la capacidad de ordenar a los empleados hacer algo o de solicitar su
ayuda para llevar a cabo un fraude, con o sin conocimiento de ellos.
El posterior descubrimiento de una representacin errnea de importancia relativa de los 20.
estados nancieros debida a fraude no indica, en o por s mismo, una falta de cumplimiento
con las NA. ste es particularmente el caso para ciertas clases de representaciones
errneas intencionales, ya que los procedimientos de auditora pueden no ser efectivos
para detectar una representacin errnea intencional que se oculta por colusin entre
una o ms personas de la administracin, de los encargados del gobierno corporativo,
empleados o terceros, o que implique documentacin falsicada. Se determina, si es que
el auditor ha desempeado una auditora de acuerdo con las NA, por los procedimientos
de auditora desempeados en las circunstancias, la suciencia y propiedad de la evidencia
de auditora obtenida como resultado de los mismos y lo adecuado del dictamen del
auditor con base en una evaluacin de dicha evidencia.
Responsabilidades del auditor de detectar representacin errnea de importancia
relativa debida a fraude
Un auditor que conduce una auditora de acuerdo con las NA obtiene seguridad razonable 21.
de que los estados nancieros considerados como un todo estn libres de representacin
errnea de importancia relativa, ya sea causada por fraude o por error. Un auditor no
puede obtener seguridad absoluta de que las representaciones errneas de importancia
relativa en los estados nancieros se detectarn debido a factores como el uso de juicio,
el uso de pruebas, las limitaciones inherentes del control interno y el hecho de que mucha
de la evidencia de auditora disponible al auditor es persuasiva
22
, ms que conclusiva
23
,
por naturaleza.
En la obtencin de seguridad razonable, un auditor mantiene una actitud de escepticismo 22.
profesional en toda la auditora, considera la probabilidad de que la administracin
sobrepase los controles y reconoce el hecho de que los procedimientos de auditora que
son efectivos para detectar error puedan no ser apropiados en el contexto de un riesgo
identicado de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude. El resto
de esta NA brinda lineamientos adicionales para considerar los riesgos de fraude en
una auditora y disear los procedimientos para detectar representaciones errneas de
importancia relativa debidas a fraude.
Segn requiere la NA 200, el auditor planea y desempea una auditora con una actitud de 23.
escepticismo profesional, reconociendo que pueden existir circunstancias que causen que
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los estados nancieros estn representados errneamente en una forma de importancia
relativa. Debido a las caractersticas del fraude, la actitud de escepticismo profesional del
auditor es particularmente importante cuando se consideran los riesgos de representacin
errnea de importancia relativa debida a fraude. El escepticismo profesional es una
actitud que incluye un estado mental inquisitivo y una evaluacin crtica de la evidencia
de auditora. El escepticismo profesional requiere un cuestionamiento continuo sobre
si la informacin y la evidencia de auditora obtenida sugieren que pueda existir una
representacin errnea de importancia relativa debida a fraude.
El auditor deber mantener una actitud de escepticismo profesional en toda la 24.
auditora, reconociendo la posibilidad de que pudiera existir una representacin
errnea de importancia relativa debida a fraude, a pesar de la experiencia pasada
del auditor con la entidad sobre la honradez e integridad de la administracin y de
los encargados del gobierno corporativo.
Segn se discute en la NA 315,1a experiencia previa del auditor con la entidad contribuye 25.
a un entendimiento de la misma. Sin embargo, aunque no puede esperarse que el auditor
haga por completo a un lado la experiencia pasada con la entidad sobre la honradez e
integridad de la administracin y de los encargados del gobierno corporativo, el mantener
una actitud de escepticismo profesional es importante porque pudo haber cambios en
las circunstancias. Cuando hace averiguaciones
24
y desempea otros procedimientos de
auditora, el auditor ejerce el escepticismo profesional y no queda satisfecho con evidencia
de auditora que sea menos que persuasiva por la creencia de que la administracin y los
encargados del gobierno corporativo
25
sean honrados y tengan integridad. Respecto a los
encargados del gobierno corporativo, el mantener una actitud de escepticismo profesional
signica que el auditor considera cuidadosamente lo razonable de las respuestas a las
averiguaciones con los encargados del gobierno corporativo, y otra informacin obtenida
de ellos, a la luz de otra evidencia obtenida durante la auditora.
Una auditora desempeada de acuerdo con las NA rara vez implica la autenticacin 26.
26
de
documentos; ni est el auditor entrenado como experto ni se espera que lo sea en dicha
autenticacin. Ms an, un auditor puede no descubrir la existencia de una modicacin
de los trminos contenidos en un documento, por ejemplo, mediante un acuerdo lateral
que la administracin o un tercero no ha revelado al auditor. Durante la auditora, el
auditor considera la conabilidad de la informacin que se va a usar como evidencia
de auditora, incluyendo la consideracin de los controles sobre su preparacin y
mantenimiento, cuando sea relevante. A menos que el auditor tenga alguna razn para
creer lo contrario, ordinariamente acepta los registros y documentos como genuinos. Sin
embargo, si las condiciones identicadas durante la auditora hacen que el auditor crea
que un documento puede no ser autntico, o que los trminos de un documento han sido
modicados, hace investigacin adicional, por ejemplo, conrmando directamente con
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el tercero o considerando usar el trabajo de un experto para evaluar la autenticidad del
documento.
Discusin entre el equipo del trabajo
Los miembros del equipo del trabajo debern discutir la susceptibilidad de los 27.
estados nancieros de la entidad a representacin errnea de importancia relativa
debida a fraude.
La NA 315 requiere que los miembros del equipo del trabajo discutan la susceptibilidad 28.
de la entidad a representacin errnea de importancia relativa de los estados nancieros.
Esta discusin pone un especial nfasis en la susceptibi lidad de los estados nancieros de
la entidad a representacin errnea de importancia relativa debida a fraude. La discusin
incluye al socio del trabajo, quien usa su juicio profesional, experiencia previa con la
entidad y conocimiento de los desarrollos actuales para determinar qu otros miembros
del equipo del trabajo se incluyen en la discusin. Ordinariamente, la discusin implica
a los miembros clave del equipo del trabajo. La discusin brinda una oportunidad de
que los miembros del equipo del trabajo con ms experiencia compartan su claridad
de percepcin sobre cmo y dnde pueden ser susceptibles los estados nancieros a
E1 socio del trabajo deber considerar cules asuntos se han de comunicar a los 29.
miembros del equipo del trabajo que estn involucrados en la discusin. No todos
los miembros del equipo del trabajo necesariamente tienen que ser informados de todas
las decisiones que se alcancen en la discusin. Por ejemplo, un miembro del equipo del
trabajo involucrado en la auditora de un componente de la entidad puede no necesitar
conocer las decisiones que se alcancen respecto de otro componente de la entidad.
La discusin se da con una actitud mental inquisitiva, que hace a un lado cualesquier 30.
creencias que puedan tener los miembros del equipo del trabajo de que la administracin
y los encargados del gobierno corporativo
27
sean honrados y tengan integridad. La
discusin ordinariamente incluye:
Intercambio de ideas entre los miembros del equipo del trabajo sobre cmo y
dnde creen que los estados nancieros de la entidad puedan ser susceptibles a
representacin errnea de importancia relativa debida a fraude, de cmo podra
perpetrar la administracin informacin nanciera fraudulenta y ocultarla, y sobre
cmo podran malversarse los activos de la entidad.
Consideracin de circunstancias que podran ser indicativas de manejo de las
utilidades y las prcticas que podra seguir la administracin para manejar las
utilidades que pudieran conducir a informacin nanciera fraudulenta.
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Consideracin de los factores externos e internos conocidos que afecten a la entidad,
los cuales puedan crear un incentivo o presin para que la administracin u otros
cometan fraude, dar la oportunidad para que ste se perpetre, y que indiquen una
cultura o entorno que facilite a la administracin o a otros racionalizar la comisin
de fraude.
Consideracin del involucramiento de la administracin en la vigilancia de los
empleados con acceso al efectivo u otros activos susceptibles a malversacin.
Consideracin de cualesquier cambios inusuales o no explicados en comportamiento
o estilo de vida de la administracin o empleados, que haya llegado a la atencin
del equipo del trabajo.
nfasis en la importancia de mantener un estado mental apropiado en toda la
auditora, respecto del potencial de representacin errnea de importancia relativa
debida a fraude.
Consideracin de los tipos de circunstancias que, si se encontraran, podran indicar
la posibilidad de fraude.
Consideracin de cmo se incorporar un elemento de impredecibilidad en
la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de auditora por
desempear.
Consideracin de los procedimientos de auditora que podran seleccionarse para
responder a la susceptibilidad de los estados nancieros de la entidad a representacin
errnea de importancia relativa debida a fraude, y si ciertos tipos de procedimientos
de auditora son ms efectivos que otros.
Consideracin de cualesquier alegatos de fraude que hayan llegado a la atencin
del auditor.
Consideracin del riesgo de que la administracin sobrepase los controles.
Discutir la susceptibilidad de los estados nancieros de la entidad a representacin errnea 31.
de importancia relativa debida a fraude es una parte importante de la auditora. Hace
posible al auditor considerar una respuesta apropiada a este problema y determinar qu
miembros del equipo del trabajo conducirn ciertos procedimientos de auditora. Tambin
permite al auditor determinar cmo se compartirn los resultados de los procedimientos
de auditora entre el equipo del trabajo y cmo manejar cualquier alegato de fraude que
pueda llegar a la atencin del auditor.
Muchas auditoras pequeas las lleva a cabo, totalmente, el socio del trabajo (quien puede
ser un profesionista independiente). En esas situaciones, el socio del trabajo, habiendo
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conducido personalmente la planeacin de la auditora, considera la susceptibilidad de
los estados nancieros de la entidad a representacin errnea de importancia relativa
debida a fraude.
Es importante que despus de la discusin inicial, mientras se planea la auditora y tambin 32.
durante los intervalos de todo el proceso, los miembros del equipo del trabajo sigan
comunicando y compartiendo la informacin obtenida que pueda afectar la evaluacin
de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude o los
procedimientos de auditora desempeados para tratar estos riesgos. Por ejemplo, para
algunas entidades puede ser apropiado actualizar la discusin al revisar la informacin
nanciera provisional de la entidad.
Procedimientos de evaluacin de riesgos
Segn lo requiere la NA 315, para obtener un entendimiento de la entidad y su entorno, 33.
incluyendo su control interno, el auditor desempea procedimientos de evaluacin del
riesgo. Como parte de este trabajo, el auditor desempea los siguientes procedimientos
con el n de obtener informacin que se usa para identicar los riesgos de representacin
errnea de importancia relativa debida a fraude:
Hace averiguaciones l)
28
con la administracin, con los encargados del gobierno
corporativo
29
y con otros dentro de la entidad, segn sea apropiado, y obtiene un
entendimiento de cmo los encargados del gobierno corporativo ejercen vigilancia
sobre los procesos de la administracin para identicar y responder a los riesgos de
fraude as como sobre el control interno que ha establecido la administracin para
mitigar estos riesgos.
Considera si estn presentes uno o ms factores de riesgo de fraude. m)
Considera cualesquier relaciones inusuales o inesperadas que se hayan identicado n)
al realizar los procedimientos analticos.
Considera otra informacin que pueda ser til para identicar los riesgos de o)
Averiguaciones y obtencin de entendimiento de la vigilancia ejercida por los encargados
del gobierno corporativo
En la obtencin de un entendimiento de la entidad y su entorno, incluyendo su control 34.
interno, el auditor deber hacer averiguaciones con la administracin respecto de:
Evaluacin de la administracin del riesgo de que los estados nancieros puedan a)
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estar representados errneamente en una forma de importancia relativa debida
a fraude.
El proceso de la administracin para identicar y responder a los riesgos de b)
fraude en la entidad, incluyendo cualesquier riesgos especcos de fraude que
la administracin haya identicado o saldos de cuentas, clases de transacciones
o revelaciones para las cuales es probable que exista un riesgo de fraude.
La comunicacin de la administracin, si la hay, a los encargados del gobierno c)
corporativo
30
respecto de sus procesos para identicar y responder a los riesgos
de fraude en la entidad.
La comunicacin de la administracin, si la hay, a los empleados respecto de sus d)
puntos de vista sobre las prcticas de negocios y el comportamiento tico.
Como la administracin es responsable del control interno de la entidad y de la preparacin 35.
de los estados nancieros, es apropiado que el auditor haga averiguaciones con la
administracin respecto de la propia evaluacin de la administracin del riesgo de fraude
y de los controles establecidos para prevenirlo y detectarlo. La naturaleza, extensin y
frecuencia de la evaluacin por la administracin del riesgo y los controles varan de
entidad a entidad. En algunas entidades, la administracin puede hacer evaluaciones
detalladas anualmente o como parte del monitoreo continuo. En otras, la evaluacin
de la administracin puede ser menos formal y menos frecuente. En algunas entidades,
particularmente en las ms pequeas, el foco de la evaluacin pueden ser los riesgos de
fraude de empleados o malversacin de activos
31
. La naturaleza, extensin y frecuencia
de la evaluacin de la administracin son relevantes para el entendimiento del auditor
del ambiente del control de la entidad. Por ejemplo, el hecho de que la administracin
no haya hecho una evaluacin del riesgo de fraude puede, en algunas circunstancias, ser
indicativo de la falta de importancia que la administracin le da al control interno.
En una entidad pequea administrada por el dueo, el dueo-gerente tal vez pueda 36.
ejercer vigilancia ms efectiva que en una entidad mayor, compensando, por lo tanto, las
generalmente ms limitadas oportunidades de segregacin de deberes. Por otra parte, el
dueo-gerente quizs tenga ms capacidad de sobrepasar los controles debido al sistema
informal de control interno. El auditor toma en cuenta esto cuando identica los riesgos
de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude.
Cuando hace averiguaciones como parte de lograr un entendimiento del proceso de 37.
la administracin para identicar y responder a los riesgos de fraude en la entidad, el
auditor averigua sobre el proceso para responder a alegatos de fraude internos o externos
que la afectan. Para las entidades con mltiples localidades, el auditor averigua sobre la
naturaleza y extensin del monitoreo de las localidades operativas o de los segmentos de
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negocios, y si hay localidades operativas o segmentos del negocio en particular para los
que sea ms probable que exista un riesgo de fraude.
El auditor deber hacer averiguaciones con la administracin, con auditora interna, 38.
y con otros dentro de la entidad segn sea apropiado, para determinar si tienen
conocimiento de cualquier fraude real, sospecha de fraude o presunto fraude que
afecte a la entidad.
Aunque las averiguaciones del auditor con la administracin pueden dar informacin 39.
til concerniente a los riesgos de representaciones errneas de importancia relativa en
los estados nancieros resultantes de fraude de empleados, es poco probable que estas
averiguaciones den informacin adecuada respecto de los riesgos de representacin
errnea de importancia relativa en los estados nancieros resultante de fraude de
la administracin. Hacer averiguaciones con otros dentro de la entidad, adems de la
administracin, puede ser til para brindar al auditor una perspectiva diferente a la de
la administracin y de los responsables del proceso de informacin nanciera. Estas
averiguaciones pueden dar a las personas una oportunidad de transmitir informacin al
auditor que de otro modo pudiera no comunicarse. El auditor usa el juicio profesional
para determinar a quines otros dentro de la entidad se dirigen las averiguaciones y la
extensin de las mismas. Al hacer esta determinacin, el auditor considera si otros dentro
de la entidad puedan proporcionar informacin que sea til para el auditor al identicar
El auditor hace averiguaciones con el personal de auditora interna, para las entidades 40.
que tengan una funcin de auditora interna. Las averiguaciones se reeren a los puntos
de vista de los auditores internos respecto de los riesgos de fraude, ya sea si durante el
ao han desempeado algunos procedimientos para detectar fraude, si la administracin
ha respondido de manera, satisfactoria a cualesquier resultados producto de estos
procedimientos, y si los auditores internos tienen conocimiento de algn fraude real,
sospecha de fraude o presunto fraude.
Los siguientes son ejemplos de otras personas dentro de la entidad a quienes el auditor 41.
puede dirigir sus averiguaciones sobre la existencia o sospecha de fraude:
Personal operativo no involucrado directamente en el proceso de informacin
nanciera.
Empleados con diferentes niveles de autoridad.
Empleados involucrados en el inicio, procesamiento o registro de transacciones
complejas o inusuales, y quienes supervisan o monitorean a dichos empleados.
Consultora legal interna
32
.
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Funcionario en jefe de tica o persona equivalente.
La persona o personas encargadas de atender los alegatos de fraude.
Al evaluar las respuestas de la administracin a las averiguaciones, el auditor mantiene 42.
una actitud de escepticismo profesional reconociendo que la administracin a menudo est
en la mejor posicin de perpetrar fraude. Por lo tanto, el auditor usa el juicio profesional
al decidir cundo es necesario corroborar las respuestas a las averiguaciones con otra
informacin. Cuando las respuestas a las averiguaciones sean inconsistentes, el auditor
busca resolver las inconsistencias.
El auditor deber lograr un entendimiento de cmo los encargados del gobierno 43.
corporativo
33
vigilan los procesos de la administracin para identicar y responder
a los riesgos de fraude en la entidad y del control interno que la administracin ha
establecido para mitigar estos riesgos.
Los encargados del gobierno corporativo de una entidad tienen una responsabilidad de 44.
vigilancia de los sistemas para monitoreo del riesgo, control nanciero y cumplimiento con
la ley. En muchos pases, las prcticas del gobierno corporativo estn bien desarrolladas
y los encargados del gobierno corporativo juegan un papel importante en la vigilancia
de la evaluacin de los riesgos de fraude por la entidad y del control interno que sta ha
establecido para aliviar riesgos especcos de fraude que se hayan identicado. Como
las responsabilidades de los encargados del gobierno corporativo y de la administracin
pueden variar por entidad y por pas, es importante que el auditor entienda sus respectivas
responsabilidades para lograr un entendimiento de la vigilancia ejercida por las personas
apropiadas.
34
Los encargados del gobierno corporativo incluyen a la administracin
cuando sta desempea esas funciones, como puede ser el caso de las entidades ms
pequeas.
Lograr un entendimiento de cmo ejercen los encargados del gobierno corporativo la 45.
vigilancia de los procesos de la administracin para identicar y responder a los riesgos
de fraude en la entidad, y del control interno que ha establecido la administracin para
mitigar estos riesgos, puede proporcionar una visin clara sobre la susceptibilidad de
la entidad a fraude de la administracin, lo adecuado de los controles internos y la
competencia e integridad de la administracin. El auditor puede lograr este entendimiento
realizando procedimientos como asistir a juntas donde tengan lugar estas discusiones,
leyendo las minutas de dichas juntas o haciendo averiguaciones con los encargados del
El auditor deber hacer averiguaciones con los encargados del gobierno corporativo 46.
para determinar si tienen conocimiento de algn fraude real, sospecha de fraude o
34 La NA 260, Comunicacin de asuntos de auditora con los encargados del gobierno corporativo, prrafo 8, discute con quin se
comunica el auditor cuando la estructura del gobierno corporativo de la entidad no est bien denida.
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presunto fraude que afecte a la entidad.
El auditor hace averiguaciones con los encargados del gobierno corporativo, en parte, 47.
para corroborar las respuestas de la administracin a las averiguaciones. Cuando las
respuestas a estas averiguaciones son inconsistentes, el auditor obtiene evidencia adicional
de auditora para resolver las inconsistencias. Las averiguaciones con los encargados
del gobierno corporativo pueden tambin ayudar al auditor al identicar los riesgos de
Consideracin de factores de riesgo de fraude
En la obtencin de un entendimiento de la entidad y su entorno, incluyendo su 48.
control interno, el auditor deber considerar si la informacin obtenida indica que
estn presentes uno o ms factores de riesgo de fraude.
El hecho de que el fraude generalmente se oculta, puede hacer muy difcil su deteccin. Sin 49.
embargo, en la obtencin de un entendimiento de la entidad y de su entorno, incluyendo
su control interno, el auditor puede identicar eventos o condiciones que indiquen un
incentivo o presin para cometer fraude o que presenten una oportunidad para cometerlo.
Estos eventos o condiciones son conocidos como factores de riesgo de fraude. Por
ejemplo:
La necesidad de cumplir las expectativas de terceros para obtener nanciamiento
adicional de capital, puede crear una presin para cometer fraude.
La concesin de bonos importantes, si se cumplen metas poco realistas de utilidades,
puede crear un incentivo para cometer fraude.
Un ambiente de control poco efectivo puede crear una oportunidad para cometer
fraude.
Mientras que los factores de riesgo de fraude pueden no necesariamente indicar la
existencia de fraude, a menudo han estado presentes en circunstancias en las que ste se
ha cometido. La presencia de factores de riesgo de fraude puede afectar la evaluacin
del auditor de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa.
Los factores de riesgo de fraude no pueden clasicarse fcilmente en orden de importancia. 50.
La importancia de los factores de riesgo de fraude vara ampliamente. Algunos de estos
factores estarn presentes en entidades donde las condiciones especcas no presentan
riesgos de representacin errnea de importancia relativa. En consecuencia, el auditor
ejerce el juicio profesional al determinar si estn presentes factores de riesgo de fraude
y si han de considerarse al evaluar los riesgos de representacin errnea de importancia
relativa de los estados nancieros debida a fraude.
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Los ejemplos de factores de riesgo de fraude relacionados con informacin nanciera 51.
fraudulenta y malversacin de activos
35
se presentan en el apndice 1 de esta NA. Los
factores de riesgo que se ilustran se clasican con base en las tres condiciones que
generalmente estn presentes cuando existe fraude: un incentivo o presin para cometerlo;
una oportunidad percibida para cometerlo, y la capacidad de racionalizar la accin
fraudulenta. Los factores de riesgo que reejan una actitud que permite la racionalizacin
de la accin fraudulenta pueden no ser susceptibles a la observacin del auditor. Sin
embargo, el auditor puede llegar a conocer la existencia de dicha informacin. Aunque
los factores de riesgo de fraude descritos en el apndice 1 cubren una amplia gama de
situaciones que pueden enfrentar los auditores, slo son ejemplos y pueden existir otros
factores de riesgo. El auditor tiene tambin que estar alerta a factores de riesgo especcos
de la entidad que no se incluyan en el apndice 1. No todos los ejemplos del apndice
1 son relevantes en todas las circunstancias, y algunos pueden ser de mayor o menor
importancia en entidades de distinto tamao, con diferentes caractersticas de la propiedad,
en diferentes industrias, o debido a caractersticas o circunstancias diferentes.
El tamao, la complejidad y las caractersticas de la propiedad de la entidad tienen una 52.
importante inuencia en la consideracin de los factores relevantes de riesgo de fraude.
Por ejemplo, en el caso de una entidad grande, el auditor ordinariamente considera factores
que restringen el comportamiento impropio de la administracin, como la efectividad de
los encargados del gobierno corporativo
36
y de la funcin de auditora interna, as como
la existencia y exigibilidad de un cdigo formal de conducta. Ms an, los factores de
riesgo de fraude considerados en el mbito operativo de un segmento del negocio pueden
proporcionar una claridad diferente a su consideracin en el mbito de toda la entidad.
En el caso de una entidad pequea, algunas o todas estas consideraciones pueden ser no
aplicables o menos importantes. Por ejemplo, una entidad ms pequea puede no tener un
cdigo de conducta por escrito y, en lugar de ello, puede haber desarrollado una cultura
que enfatiza la importancia de la integridad y el comportamiento tico a travs de la
comunicacin oral y con el ejemplo de la administracin. El dominio de la administracin
por una sola persona en una entidad pequea generalmente no indica, en s o por s, una
falla de la administracin en el despliegue y la comunicacin de una actitud apropiada
respecto del control interno y del proceso de informacin nanciera. En algunas entidades,
la necesidad de autorizacin de la administracin puede compensar los, por otra parte,
controles dbiles y reducir el riesgo de fraude de empleados. Sin embargo, el dominio de
la administracin por una sola persona puede ser una debilidad potencial, ya que existe la
oportunidad de que la administracin sobrepase los controles.
Consideracin de relaciones inusuales o no esperadas
Al desempear procedimientos analticos para lograr el entendimiento de la entidad 53.
y su entorno, incluyendo su control interno, el auditor deber considerar las
relaciones inusuales o no esperadas que puedan indicar riesgos de representacin
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errnea de importancia relativa debida a fraude.
Los procedimientos analticos pueden ser tiles al identicar la existencia de transacciones 54.
o eventos inusuales, as como montos, ndices, y tendencias que pudieran indicar asuntos
que tengan implicaciones para los estados nancieros y la auditora. Al desempear
procedimientos analticos, el auditor desarrolla expectativas sobre las relaciones plausibles
que razonablemente se espera existan con base en el entendimiento que tiene el auditor
de la entidad y del entorno, incluyendo su control interno. Cuando la comparacin de
esas expectativas con los montos registrados, o con los ndices desarrollados a partir de
los montos registrados, produce relaciones inusuales o no esperadas, el auditor considera
dichos resultados al identicar los riesgos de representacin errnea de importancia relativa
debida a fraude. Los procedimientos analticos incluyen procedimientos relacionados
con cuentas de ingresos, con el objetivo de identicar relaciones inusuales o inesperadas
que puedan indicar riesgos de representacin errnea de importancia relativa debida a
informacin nanciera fraudulenta, como, por ejemplo, ventas cticias o devoluciones
importantes de clientes, que podran indicar convenios marginales no revelados.
Consideracin de otra informacin
En la obtencin de un entendimiento de la entidad y su entorno, incluyendo su 55.
control interno, el auditor deber considerar si otra informacin obtenida indica
riesgos de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude.
Adems de la informacin obtenida al aplicar procedimientos analticos, el auditor 56.
considera otra informacin obtenida sobre la entidad y su entorno, la cual pudiera ser
til para identicar los riesgos de representacin errnea de importancia relativa debida
a fraude. La discusin entre los miembros del equipo descritas en los prrafos 27-32
puede proporcionar informacin que sea til para identicar dichos riesgos. Adems, la
informacin obtenida de los procesos de aceptacin y retencin del cliente por el auditor,
y la experiencia lograda en otros trabajos desempeados por la entidad (por ejemplo,
trabajos para revisar informacin nanciera provisional), pueden ser relevantes en la
identicacin de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa debida a
fraude.
Identicacin y evaluacin de los riesgos de representacin errnea de importancia
relativa debida a fraude
Al identicar y evaluar los 57. riesgos de representacin errnea de importancia relativa
a nivel de estados nancieros, y a nivel de aseveracin para clases de transacciones,
saldos de cuenta y revelaciones, el auditor deber identicar y evaluar los riesgos
de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude. Los riesgos
evaluados que pudieran dar como resultado una representacin errnea de
importancia relativa debida a fraude son riesgos importantes y, en consecuencia,
en el grado en que no se haya hecho as, el auditor deber evaluar el diseo de los
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controles relacionados de la entidad, incluyendo actividades relevantes de control, y
determinar si se han implementado.
Para evaluar los riesgos de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude, 58.
el auditor usa el juicio profesional y:
Identica los riesgos de fraude considerando la informacin obtenida mediante a)
procedimientos de evaluacin del riesgo y considerando las clases de transacciones,
saldos de cuenta y revelaciones en los estados nancieros.
Relaciona los riesgos de fraude identicados con lo que pueda estar mal a nivel de b)
aseveracin.
Considera la probable magnitud de la representacin errnea potencial, incluyendo c)
la posibilidad de que el riesgo pudiera dar origen a mltiples representaciones
errneas y la probabilidad de que ocurra el riesgo.
Es importante que el auditor logre un entendimiento de los controles que la administracin 59.
ha diseado e implementado para prevenir y detectar fraude, pues al disear e implementar
esos controles, la administracin puede hacer juicios informados sobre la naturaleza y
extensin de los controles que decide implementar, y la naturaleza y extensin de los
riesgos que decide asumir. El auditor puede enterarse, por ejemplo, de que la administracin
ha escogido, conscientemente, aceptar los riesgos asociados con una falta de segregacin
de deberes. A menudo, ste puede ser el caso en pequeas entidades donde el dueo hace
supervisin de las operaciones da con da. La informacin que se obtiene al lograr ese
entendimiento, puede tambin ser til al identicar los factores de riesgo de fraude que
pueden afectar la evaluacin del auditor de los riesgos de que los estados nancieros
puedan contener representacin errnea de importancia relativa debida a fraude.
Riesgos de fraude en el reconocimiento de ingresos
Las representaciones errneas de importancia relativa debida a informacin nanciera 60.
fraudulenta a menudo son resultado de una declaracin exagerada de los ingresos (por
ejemplo, mediante reconocimiento prematuro de ingresos o registro de ingresos cticios) o
una declaracin por debajo de los ingresos (por ejemplo, mediante el cambio inapropiado
de ingresos a un perodo posterior). Por lo tanto, el auditor ordinariamente supone que hay
riesgos en el reconocimiento de ingresos y considera qu tipos de ingresos, transacciones
o aseveraciones de ingresos pueden dar lugar a dichos riesgos. Los riesgos evaluados
de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude relacionados con el
reconocimiento de ingresos, son riesgos importantes que se deben tratar de acuerdo con
los prrafos 57 y 61. El apndice 2 incluye ejemplos de respuestas a la evaluacin del
auditor del riesgo de representacin errnea de importancia relativa debida a informacin
nanciera fraudulenta, resultante del reconocimiento de ingresos. Si el auditor no ha
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identicado, en una circunstancia particular, el reconocimiento de ingresos como un riesgo
de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude, el auditor documenta
las razones que soportan la conclusin del auditor, segn lo requiere el prrafo 110.
Respuestas a los riesgos de representacin errnea de importancia relativa debida a
fraude
El auditor deber determinar las respuestas globales para tratar los riesgos evaluados 61.
de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude a nivel de estado
nanciero y deber disear y desempear procedimientos de auditora adicionales,
cuya naturaleza, oportunidad y extensin respondan a los riesgos evaluados a nivel
aseveracin.
La NA 330 requiere que el auditor desempee procedimientos sustantivos que respondan 62.
especcamente a los riesgos que se valoran como importantes.
El auditor responde a los riesgos de representacin errnea de importancia relativa debida 63.
a fraude de las siguientes maneras:
Una respuesta que tenga un efecto global sobre cmo se conduce la auditora, es a)
decir, mayor escepticismo profesional y una respuesta que implica consideraciones
ms generales, aparte de los procedimientos especcos de otro modo planeados.
Una respuesta a los riesgos identicados a nivel aseveracin, que implica la b)
naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de auditora por
desempear.
Una respuesta a los riesgos identicados, que involucra el desempeo de ciertos c)
procedimientos de auditora para tratar los riesgos de representacin errnea
de importancia relativa debida a fraude, lo cual implica que la administracin
sobrepas los controles, dadas las maneras impredecibles en que puede ocurrir
esta falta de observancia.
La respuesta para tratar los riesgos evaluados de representacin errnea de importancia 64.
relativa debida a fraude puede afectar el escepticismo profesional del auditor de las
siguientes maneras:
Mayor susceptibilidad en la seleccin de la naturaleza y extensin de la documentacin a)
por examinar, en soporte de las transacciones de importancia relativa.
Mayor reconocimiento de la necesidad de corroborar las explicaciones o las b)
representaciones de la administracin que conciernen a asuntos de importancia
relativa.
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El auditor puede concluir que no sera factible disear procedimientos de auditora que 65.
traten de manera suciente los riesgos de representacin errnea de importancia relativa
debida a fraude. En esas circunstancias, el auditor considera las implicaciones para la
auditora (ver prrafos 89 y 103).
Respuestas generales
Al determinar las respuestas generales para tratar los riesgos de representacin 66.
errnea de importancia relativa debida a fraude a nivel de estado nanciero, el
auditor deber:
Considerar la asignacin y supervisin de personal. a)
Considerar las polticas de contabilidad usadas por la entidad. b)
Incorporar un elemento de impredecibilidad en la seleccin de la naturaleza, c)
oportunidad y extensin de los procedimientos de auditora.
El conocimiento, la habilidad y la capacidad de las personas a quienes se asignan 67.
responsabilidades importantes del trabajo, se encuentran en proporcin a la evaluacin
del auditor de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa debida a
fraude para el trabajo. Por ejemplo, el auditor puede responder a riesgos identicados
de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude, asignando a personas
adicionales con habilidades y conocimientos especializados, como expertos forenses y
en TI, o asignando personas con ms experiencia al trabajo. Adems, la extensin de la
supervisin reeja la evaluacin del auditor de los riesgos de representacin errnea de
importancia relativa debida a fraude y las competencias de los miembros del equipo que
desempean el trabajo.
El auditor considera la seleccin y aplicacin de importantes polticas de contabilidad 68.
por la administracin, particularmente las relacionadas con mediciones subjetivas y
transacciones complejas. El auditor considera si la seleccin y aplicacin de polticas de
contabilidad puede indicar informacin nanciera fraudulenta, resultante del esfuerzo de
la administracin por manejar las utilidades para engaar a los usuarios de los estados
nancieros inuyendo en su percepcin del desempeo y la rentabilidad de la entidad.
Las personas dentro de la entidad que estn familiarizadas con los procedimientos de 69.
auditora que normalmente se desempean en los trabajos pueden tener ms capacidad
para ocultar la informacin nanciera fraudulenta. Por lo tanto, el auditor incorpora un
elemento de impredecibilidad en la seleccin de la naturaleza, extensin y oportunidad
de los procedimientos de auditora por desempear. Esto puede lograrse con, por ejemplo,
el desempeo de procedimientos sustantivos sobre saldos de cuenta y aseveraciones
seleccionados a los que no se ha aplicado pruebas de algn otro modo debido a su
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importancia relativa o riesgo, ajustando la oportunidad de los procedimientos de auditora
respecto de la que se esperara, usando diferentes mtodos de muestreo, y desempeando
procedimientos de auditora en diferentes localidades sin aviso previo.
Procedimientos de auditora que responden a los riesgos de representacin errnea de
importancia relativa debida a fraude a nivel aseveracin
Las respuestas del auditor para tratar los riesgos evaluados de representacin errnea 70.
de importancia relativa debida a fraude a nivel aseveracin pueden incluir cambiar la
naturaleza, oportunidad, y extensin de los procedimientos de auditora en las siguientes
maneras:
La naturaleza de los procedimientos de auditora por desempear puede necesitar
cambiarse para obtener evidencia de auditora que sea ms conable y relevante o
para obtener informacin conrmatoria adicional. Esto puede afectar tanto el tipo de
procedimientos de auditora por desempear como su combinacin. La observacin
fsica o inspeccin de ciertos activos puede volverse ms importante o el auditor
puede escoger usar tcnicas de auditora con ayuda de la computadora, para compilar
ms evidencia sobre los datos contenidos en cuentas importantes o en archivos
electrnicos de transacciones. Adems, el auditor puede disear procedimientos
para obtener informacin conrmatoria adicional. Por ejemplo, si el auditor
identica que la administracin est bajo presin para cumplir con expectativas de
utilidades, puede haber un riesgo relacionado de que la administracin est inando
las ventas, participando en convenios de venta que incluyen trminos que impiden
el reconocimiento de ingresos o facturando ventas antes de la entrega. En estas
circunstancias, el auditor puede, por ejemplo, disear conrmaciones externas no
slo para corroborar las cantidades pendientes, sino tambin para conrmar los
detalles de los convenios de venta, incluyendo fecha, cualquier derecho a devolucin
y trminos de entrega. Adems, el auditor podra encontrar efectivo el completar
estas conrmaciones externas con averiguaciones con el personal que no sea de
nanzas en la entidad, respecto de cualesquier cambios en los convenios de ventas
y trminos de entrega.
Puede ser necesario modicar la oportunidad de los procedimientos sustantivos. El
auditor puede concluir que llevar a cabo pruebas sustantivas en, o cerca del, nal
del perodo es mejor tratamiento para un riesgo evaluado de representacin errnea
de importancia relativa debida a fraude. El auditor puede concluir que, dados los
riesgos de representacin errnea intencional o manipulacin, no seran efectivos
los procedimientos de auditora para prorrogar las conclusiones de auditora de
una fecha intermedia al nal del perodo. En contraste, porque una representacin
errnea intencional puede haberse iniciado en un perodo intermedio, por ejemplo,
una representacin errnea implicando un reconocimiento impropio de ingresos, el
auditor puede aplicar procedimientos sustantivos a transacciones que ocurran ms
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al principio de, o a lo largo del, perodo que se informa.
La extensin de los procedimientos que se aplican reeja la evaluacin de los
riesgos de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude. Por
ejemplo, puede ser apropiado incrementar los tamaos de la muestra o desempear
procedimientos analticos a un nivel ms detallado. Tambin, las tcnicas de
auditora con ayuda de computadora pueden facilitar pruebas ms extensas de las
transacciones electrnicas y archivos de cuentas. Estas tcnicas pueden usarse para
seleccionar transacciones de muestra de los archivos electrnicos clave, escoger
transacciones con caractersticas especcas, o para pruebas a toda una poblacin
en vez de a una muestra.
Si el auditor identica un riesgo de representacin errnea de importancia relativa debida 71.
a fraude que afecte a las cantidades del inventario, examinar los registros de inventario
de la entidad puede ayudar a identicar localidades o partidas que requieran atencin
especca durante o despus del conteo del inventario fsico. Esta revisin puede llevar a
una decisin de observar conteos de inventario en ciertas localidades sin aviso previo o a
conducir conteos de inventario en todas las localidades en la misma fecha.
El auditor puede identicar un riesgo de representacin errnea de importancia relativa 72.
debida a fraude que afecte a un nmero de cuentas y aseveraciones, incluyendo valuacin
de activos, estimaciones relativas a transacciones especcas (como adquisiciones,
reestructuraciones o disposiciones de un segmento del negocio), y otros pasivos
importantes acumulados (como pensiones y otras obligaciones de benecios post-
empleo u obligaciones por medidas correctivas ambientales). El riesgo puede tambin
relacionarse con cambios importantes en supuestos relativos a estimaciones recurrentes.
La informacin compilada en la obtencin de un entendimiento de la entidad y su entorno
puede ayudar al auditor a evaluar lo razonable de estas estimaciones de la administracin
y a distinguir los juicios y supuestos. Una revisin retrospectiva de juicios y supuestos
similares de la administracin aplicados en perodos anteriores, puede tambin dar
claridad sobre lo razonable de los juicios y supuestos que soportan las estimaciones de la
administracin.
Los ejemplos de posibles procedimientos de auditora para tratar los riesgos evaluados de 73.
representacin errnea de importancia relativa debida a fraude se presentan en el apndice
2 de esta NA. El apndice incluye ejemplos de respuestas a la evaluacin del auditor de
los riesgos de representacin errnea de importancia relativa que resultan de informacin
nanciera fraudulenta y de malversacin de activos
37
.
Procedimientos de auditora que responden a cuando la administracin sobrepasa los
controles
Segn se anota en el prrafo 19, la administracin est en una posicin nica para perpetrar 74.
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fraude debido a su capacidad de manipular, directa o indirectamente, los registros contables
y preparar estados nancieros fraudulentos sobrepasando los controles que, de otra manera,
aparecen operando de manera efectiva. Si bien el nivel del riesgo de que la administracin
sobrepase los controles variar de entidad a entidad, el riesgo est, sin embargo, presente
en todas las entidades y es un riesgo importante de representacin errnea de importancia
relativa debida a fraude. En consecuencia, adems de las respuestas generales para tratar
los riesgos de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude y de las
respuestas para tratar los riesgos evaluados de representacin errnea de importancia
relativa debida a fraude a nivel aseveracin, el auditor desempea procedimientos de
auditora para responder al riesgo de que la administracin sobrepase los controles.
Los prrafos 76-82 exponen los procedimientos de auditora que se requieren para 75.
responder al riesgo de que la administracin sobrepase los controles. Sin embargo, el
auditor tambin considera si hay riesgos de que la administracin sobrepase los controles
para los que el auditor necesite desempear procedimientos que no sean los mencionados
especcamente en estos prrafos.
Para responder al riesgo de que la administracin sobrepase los controles, el auditor 76.
deber disear y desempear procedimientos de auditora para:
Poner a prueba la propiedad de los asientos del diario registrados en el libro a)
mayor y otros ajustes hechos en la preparacin de los estados nancieros.
Revisar estimaciones contables por sesgos que pudieran dar como resultado b)
Obtener un entendimiento de la lgica del negocio para transacciones c)
importantes de las que el auditor se da cuenta que estn fuera del curso normal
de los negocios para la entidad o que, de otro modo, aparecen como inusuales
dado el entendimiento que tiene el auditor sobre la entidad y su entorno.
Asientos en el diario y otros ajustes
Las representaciones errneas de importancia relativa de los estados nancieros debidas 77.
a fraude, a menudo implican la manipulacin del proceso de informacin nanciera al
registrar asientos inapropiados o no autorizados en el diario a lo largo del ao o al nal
del perodo, o al hacer ajustes a los montos reportados en los estados nancieros que
no se reejan en las entradas formales del diario, como la consolidacin de ajustes y
reclasicaciones. Al disear y desempear procedimientos de auditora para pruebas de
la propiedad de los asientos del diario registrados en el libro mayor y otros ajustes hechos
en la preparacin de los estados nancieros, el auditor:
Obtiene un entendimiento del proceso de informacin nanciera de la entidad y de a)
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los controles sobre los asientos del diario y otros ajustes.
Evala el diseo de los controles sobre los asientos del diario y otros ajustes, y b)
determina si se han implementado.
Hace averiguaciones con las personas involucradas en el proceso de informacin c)
nanciera sobre alguna actividad inapropiada o inusual relativa al procesamiento de
asientos del diario y otros ajustes.
Determina la oportunidad de las pruebas. d)
Identica y selecciona asientos del diario y otros ajustes para pruebas. e)
Con el propsito de identicar y seleccionar asientos del diario y otros ajustes, para 78.
pruebas, y de identicar el mtodo apropiado de examinar el soporte fundamental de las
partidas seleccionadas, el auditor considera lo siguiente:
La evaluacin de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa
debida a fraude. La presencia de factores de riesgo de fraude y otra informacin
obtenida durante la evaluacin del auditor de los riesgos de representacin errnea
de importancia relativa debida a fraude, pueden ayudar al auditor a identicar clases
especcas de asientos del diario y otros ajustes, para pruebas.
Controles que se han implementado sobre los asientos del diario y otros ajustes. Los
controles efectivos sobre la preparacin y anotacin de los asientos del diario y otros
ajustes pueden reducir la extensin de las pruebas sustantivas necesarias, siempre
que el auditor haya hecho pruebas de la efectividad operativa de los controles.
El proceso de informacin nanciera de la entidad y la naturaleza de la evidencia
que puede obtenerse. Para muchas entidades, el procesamiento de rutina de las
transacciones implica una combinacin de pasos y procedimientos manuales
y automatizados. De modo similar, el procesamiento de asientos del diario y
otros ajustes puede signicar procedimientos y controles tanto manuales como
automatizados. Cuando se usa tecnologa de la informacin en el proceso de
informacin nanciera, los asientos del diario y otros ajustes pueden existir slo en
forma electrnica.
Las caractersticas de asientos del diario u otros ajustes fraudulentos. Los
asientos inapropiados del diario u otros ajustes, a menudo tienen caractersticas de
identicacin nicas. Estas caractersticas pueden incluir asientos: a) en cuentas
no relacionadas, inusuales o que rara vez se usan; b) hechos por personas que
tpicamente no hacen asientos en el diario; c) que se registran al nal del perodo o
como asientos posteriores al cierre, los cuales tienen poca o ninguna explicacin o
descripcin; d) que se hacen antes o durante la preparacin de los estados nancieros
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y no tienen nmeros de cuenta, o e) que contienen nmeros redondeados o nmeros
nales consistentes.
La naturaleza y complejidad de las cuentas. Los asientos del diario o ajustes
inapropiados pueden aplicarse a cuentas que: a) contienen transacciones que son
complejas o inusuales en naturaleza; b) contienen estimaciones importantes y
ajustes de nal de perodo; c) han sido propensas a representaciones errneas en
el pasado; d) no se han conciliado de manera oportuna o contienen diferencias sin
conciliar; e) contienen transacciones intercompaa
38
, o f) se asocian, de algn
otro modo, con un riesgo identicado de representacin errnea de importancia
relativa debida a fraude. En auditoras de entidades que tienen varias localidades
o componentes, se considera la necesidad de seleccionar los asientos del diario de
mltiples localidades.
Asientos del diario u otros ajustes procesados fuera del curso normal de los
negocios. Los asientos no estndares del diario pueden no estar sujetos al mismo
nivel de control interno que los asientos del diario que se usan en forma recurrente
para registrar transacciones como las ventas, compras y desembolsos de efectivo
mensuales.
El auditor usa el juicio profesional para determinar la naturaleza, oportunidad y extensin 79.
de las pruebas a asientos del diario y otros ajustes. Debido a que los asientos fraudulentos
del diario y otros ajustes a menudo se hacen al nal del perodo que se informa, el auditor
ordinariamente selecciona los asientos del diario y otros ajustes que se realizan en ese
tiempo. Sin embargo, puesto que las representaciones errneas de importancia relativa en
los estados nancieros debidas a fraude pueden ocurrir a lo largo del perodo y pueden
implicar extensos esfuerzos por ocultar cmo se logr el fraude, el auditor considera si
hay tambin necesidad de someter a prueba los asientos y otros ajustes del diario a lo
largo del perodo.
Estimaciones contables
Al preparar los estados nancieros, la administracin es responsable de hacer un nmero 80.
de juicios o supuestos que afectan las estimaciones contables importantes y de monitorear
lo razonable de esas estimaciones de manera permanente. La informacin nanciera
fraudulenta, a menudo, se logra mediante una representacin errnea intencional de las
estimaciones contables. Al revisar las estimaciones contables por sesgos que pudieran
dar como resultado representacin errnea de importancia relativa debida a fraude, el
auditor:
Considera si las diferencias entre las estimaciones mejor soportadas por la evidencia a)
de auditora y las estimaciones incluidas en los estados nancieros, an si son
razonables en lo individual, indican un posible sesgo por parte de la administracin
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de la entidad, en cuyo caso el auditor reconsidera las estimaciones como un todo.
Desempea una revisin retrospectiva de juicios y supuestos de la administracin b)
relacionados con estimaciones contables importantes que se reejan en los estados
nancieros del ao anterior. Los objetivos de esta revisin son determinar si hay
una indicacin de un posible sesgo por parte de la administracin, y no se propone
cuestionar los juicios profesionales del auditor hechos el ao anterior, los cuales se
basaron en informacin disponible en ese tiempo.
Si el auditor identica un posible sesgo por parte de la administracin cuando hace 81.
las estimaciones contables, el auditor evala si las circunstancias que producen ese
sesgo representan un riesgo de representacin errnea de importancia relativa debida
a fraude. El auditor considera si, al hacer las estimaciones contables, las acciones de
la administracin aparecen como si subestimaran o exageraran todas las provisiones
o reservas en la misma forma como si estuvieran planeadas, ya sea para disimular las
utilidades en dos o ms perodos contables, o para lograr un nivel designado de utilidades
para engaar a los usuarios de los estados nancieros inuyendo en su percepcin del
desempeo y rentabilidad de la entidad.
Lgica del negocio para transacciones importantes
El auditor obtiene un entendimiento de la lgica del negocio para transacciones 82.
importantes que estn fuera del curso normal de los negocios para la entidad o que, de
otro modo, aparecen como inusuales dado el entendimiento que de la entidad y su entorno
tiene el auditor y otra informacin obtenida durante la auditora. El propsito de obtener
este entendimiento es considerar si la lgica (o falta de la misma) sugiere que se pueda
haber participado en las transacciones para lograr la informacin nanciera fraudulenta
o para ocultar la malversacin de activos
39
. En la obtencin de este entendimiento, el
auditor considera lo siguiente:
Si la forma de estas transacciones parece demasiado compleja (por ejemplo,
la transaccin implica a mltiples entidades dentro de un grupo consolidado o a
mltiples terceros no relacionados).
Si la administracin ha discutido la naturaleza y la contabilizacin de dichas
transacciones con los encargados del gobierno corporativo
40
de la entidad, y si hay
documentacin adecuada.
Si la administracin le pone ms nfasis a la necesidad de un tratamiento contable
particular que al aspecto econmico subyacente de la transaccin.
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Si las transacciones que implican partes relacionadas no consolidadas, incluyendo
entidades de propsito especial, se han revisado y aprobado de manera apropiada por
los encargados del gobierno corporativo de la entidad.
Si las transacciones implican a partes relacionadas no identicadas previamente, o
partes que no tienen la sustancia ni la fuerza nanciera de soportar la transaccin sin
ayuda de la entidad bajo auditora.
Evaluacin de la evidencia de auditora
Segn requiere la NA 330, el auditor, con base en los procedimientos de auditora 83.
desempeados y la evidencia de auditora obtenida, evala si las valoraciones de los
riesgos de representacin errnea de importancia relativa a nivel aseveracin siguen
siendo apropiadas. Esta evaluacin es primordialmente un asunto cualitativo que se basa
en el juicio del auditor. Esta evaluacin puede dar claridad adicional sobre los riesgos
de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude y si hay necesidad de
desempear procedimientos de auditora adicionales o diferentes. Como parte de esta
evaluacin, el auditor considera si ha habido comunicacin apropiada con otros miembros
del equipo del trabajo a lo largo de la auditora, respecto de informacin o condiciones
indicativas de riesgos de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude.
Una auditora de estados nancieros es un proceso acumulativo e iterativo. Al desempear 84.
el auditor los procedimientos de auditora planeados, puede llegar a su atencin
informacin que diera de manera importante de aqulla en la cual se bas la evaluacin
de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude. Por
ejemplo, el auditor puede darse cuenta de discrepancias en registros contables o de
evidencia conictiva o faltante. Tambin, la relacin entre el auditor y la administracin
puede volverse problemtica o inusual. El apndice 3 de la NA contiene ejemplos de
circunstancias que pueden indicar la posibilidad de fraude.
El auditor deber considerar si los procedimientos analticos que se desempean en, 85.
o cerca del, nal de la auditora cuando se forma una conclusin general sobre si los
estados nancieros como un todo son consistentes con el conocimiento que tiene el
auditor del negocio, indican un riesgo no reconocido previamente de representacin
errnea de importancia relativa debida a fraude. Determinar qu tendencias y
relaciones particulares pueden indicar un riesgo de representacin errnea de importancia
relativa debida a fraude requiere de juicio profesional. Las relaciones inusuales que
implican entradas e ingresos de n de ao son particularmente relevantes. stas podran
incluir, por ejemplo, reportar cantidades excepcionalmente grandes de ingreso en las
ltimas semanas del ejercicio que se informa o transacciones inusuales, o un ingreso que
es inconsistente con las tendencias de ujo de efectivo por las operaciones.

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Cuando el auditor identica una representacin errnea, deber considerar si sta 86.
puede ser indicativa de fraude y, si hay esa indicacin, el auditor deber considerar
las implicaciones de la representacin errnea en relacin con otros aspectos
de la auditora, particularmente la conabilidad de las representaciones de la
administracin.
El auditor no puede asumir que una instancia de fraude es un suceso aislado. El auditor 87.
tambin considera si las representaciones errneas identicadas pueden ser indicativas
de un riesgo ms alto de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude
en una localidad especca. Por ejemplo, numerosas representaciones errneas en una
localidad especca, an cuando el efecto acumulativo no sea de importancia relativa,
pueden ser indicativas de un riesgo de representacin errnea de importancia relativa
debida a fraude.
Si el auditor cree que una representacin errnea es o puede ser resultado de fraude, 88.
pero el efecto de la misma no es de importancia relativa para los estados nancieros,
debe evaluar las implicaciones, especialmente las que tienen que ver con la posicin de
la(s) persona(s) implicada(s) en la organizacin. Por ejemplo, el fraude que implica una
malversacin de efectivo de un fondo de caja chica normalmente sera de poca importancia
para el auditor al evaluar los riesgos de representacin errnea de importancia relativa
debida a fraude, porque tanto la manera de operar el fondo como su tamao tenderan a
establecer un lmite sobre la cantidad de prdida potencial, y la custodia de estos fondos
normalmente se confa a un empleado que no es de la administracin. A la inversa, si el
asunto implica a la administracin de ms alto nivel, an cuando el monto mismo no sea
de importancia relativa para los estados nancieros, puede ser indicativo de un problema
ms dominante, por ejemplo, implicaciones sobre la integridad de la administracin. En
tales circunstancias, el auditor vuelve a hacer la evaluacin de los riesgos de representacin
errnea de importancia relativa debida a fraude y el impacto que resulta sobre la naturaleza,
oportunidad y extensin de los procedimientos de auditora para responder a los riesgos
evaluados. El auditor tambin reconsidera la conabilidad de la evidencia previamente
obtenida, ya que puede haber dudas sobre la integridad y veracidad de las representaciones
hechas y sobre lo genuino de los registros y documentacin contables. El auditor tambin
considera la posibilidad de colusin que involucre a empleados, administracin o terceros
al reconsiderar la conabilidad de la evidencia.
Cuando el auditor conrma que los estados nancieros estn representados de una 89.
manera errnea de importancia relativa como resultado de fraude, o no puede
concluir si lo estn, deber considerar las implicaciones para la auditora. La NA
320, Importancia relativa de la auditora y la NA 700, El dictamen del auditor sobre
los estados nancieros
41
dan lineamientos sobre la evaluacin y disposicin de las
representaciones errneas y su efecto en el dictamen del auditor.
41 La NA 700, El dictamen del auditor sobre los estados nancieros se derogar cuando la NA 700. El dictamen del auditor independiente
sobre un juego completo de estados nancieros de propsito general y la NA 701, Modicaciones al dictamen del auditor independiente.
La NA 700 y la NA 701 entran en vigencia a partir del xx de xxxxde xxxx.
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Representaciones de la administracin
El auditor deber obtener representaciones 90.
42
por escrito de la administracin en las
que:
Reconoce su responsabilidad por el diseo e implementacin del control interno a)
para prevenir y detectar el fraude.
Ha revelado al auditor los resultados de su evaluacin del riesgo de que b)
los estados nancieros puedan estar representados de forma errnea de
importancia relativa como resultado de fraude.
Ha revelado al auditor su conocimiento del fraude o de sospecha de fraude que c)
afecta a la entidad y que implica a:
La administracin. i)
Empleados que tienen funciones importantes en el control interno. ii)
Otros cuando el fraude podra tener un efecto de importancia relativa en iii)
Ha revelado al auditor su conocimiento de cualesquier alegatos de fraude d)
o sospecha de fraude, que afectan a los estados nancieros de la entidad,
comunicados por los empleados, ex empleados, analistas, reguladores u otros.
La NA 580, 91. Representaciones de la administracin proporciona lineamientos para
obtener las representaciones apropiadas de la administracin en la auditora. Adems
de reconocer su responsabilidad sobre los estados nancieros, es importante que, sin
importar el tamao de la entidad, la administracin reconozca su responsabilidad por el
control interno diseado e implementado para prevenir y detectar fraude.
Debido a la naturaleza del fraude y a las dicultades que encuentran los auditores para 92.
detectar representaciones errneas de importancia relativa en los estados nancieros
resultantes de fraude, es importante que el auditor obtenga una representacin por escrito
de la administracin conrmando que ha revelado al auditor los resultados de la evaluacin
de la administracin del riesgo de que los estados nancieros puedan estar representados
de manera errnea de importancia relativa como resultado de fraude y su conocimiento de
fraude real, sospecha de fraude o presunto fraude que afecta a la entidad.
Comunicaciones con la administracin y los encargados del gobierno corporativo
Si el auditor ha identicado un fraude o ha obtenido informacin que indica que 93.
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puede existir un fraude, el auditor deber comunicar estos asuntos tan pronto sea
factible al nivel apropiado de la administracin.
Cuando el auditor ha obtenido evidencia de que existe o puede existir fraude, es importante 94.
que el asunto se someta a la atencin del nivel apropiado de la administracin tan pronto
sea factible. Esto ocurre as an si el asunto se considerara como sin consecuencias
(por ejemplo, un desfalco menor por un empleado de bajo nivel en la organizacin
de la entidad). La determinacin de cul nivel de la administracin es el apropiado es
cuestin de juicio profesional; en consecuencia, dicha decisin se ve afectada por factores
como la probabilidad de colusin y la naturaleza y magnitud de la sospecha de fraude.
Ordinariamente, el nivel apropiado de administracin es, al menos, un nivel por arriba de
las personas que parecen estar involucradas en la sospecha de fraude.
Si el auditor ha identicado un fraude que involucra a: 95.
La administracin, a)
Empleados que tienen funciones importantes en el control interno, b)
Otros, cuando el fraude da como resultado una representacin errnea de c)
importancia relativa en los estados nancieros, el auditor deber comunicar
estos asuntos a los encargados del gobierno corporativo
43
tan pronto como sea
factible.
La comunicacin del auditor con los encargados del gobierno corporativo puede hacerse 96.
en modo oral o por escrito. La NA 260, Comunicaciones de asuntos de auditora con
los encargados del gobierno corporativo identica factores que el auditor considera al
determinar si ha de comunicar de manera oral o por escrito. Debido a la naturaleza y
sensibilidad del fraude que implique a la administracin senior, o fraude que d como
resultado una representacin errnea de importancia relativa en los estados nancieros,
el auditor informa estos asuntos tan pronto sea factible y considera si es necesario
tambin reportar estos asuntos por escrito. Si el auditor sospecha fraude que implique
a la administracin, el auditor comunica estas sospechas a los encargados del gobierno
corporativo y tambin discute con ellos la naturaleza, oportunidad y extensin de los
procedimientos de auditora necesarios para completar la auditora.
Si la integridad u honestidad de la administracin o de los encargados del gobierno 97.
corporativo
44
est en duda, el auditor debe considerar el buscar asesora legal para ayudarle
a determinar el curso de accin apropiado.
En una etapa inicial de la auditora, el auditor debe llegar a un entendimiento con los 98.
encargados del gobierno corporativo sobre la naturaleza y extensin de las comunicaciones
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del auditor respecto a fraude del que se d cuenta, que implique a empleados distintos de
la administracin, que no d como resultado una representacin errnea de importancia
relativa.
El auditor deber dar a conocer a los encargados del gobierno corporativo y a la 99.
administracin, tan pronto sea factible, y al nivel apropiado de responsabilidad,
las debilidades de importancia relativa en el diseo o implementacin del control
interno para prevenir y detectar fraude que puedan haber llegado a la atencin del
auditor.
Si el auditor identica un riesgo de representacin errnea de importancia relativa de 100.
los estados nancieros debida a fraude, que la administracin no ha controlado, o para
el que es inadecuado el control relevante, o si ajuicio del auditor hay una debilidad de
importancia relativa en el proceso de evaluacin del riesgo por la administracin, el
auditor incluye estas deciencias del control interno en la comunicacin de asuntos de
auditora de inters para el gobierno corporativo (ver NA 260).
El auditor deber considerar si hay algunos otros asuntos relacionados con fraude 101.
que se deban discutir con los encargados del gobierno corporativo
45
de la entidad.
46

Estos asuntos pueden incluir, por ejemplo:
Preocupacin sobre la naturaleza, extensin y frecuencia de las evaluaciones de
la administracin de los controles instalados para prevenir y detectar fraude, y
del riesgo de que los estados nancieros puedan estar representados de manera
errnea.
Que la administracin no se ocupe de manera apropiada de las debilidades de
importancia relativa identicadas en el control interno.
Que la administracin no responda de manera apropiada a un fraude identicado.
La evaluacin del auditor del ambiente del control de la entidad, incluyendo las
cuestiones respecto a competencia e integridad de la administracin.
Acciones de la administracin que pueden ser indicativas de informacin nanciera
fraudulenta, como la seleccin y aplicacin por la administracin de polticas
contables que puedan indicar el esfuerzo de la administracin por manejar las
utilidades para engaar a los usuarios de los estados nancieros, inuyendo en su
percepcin del desempeo y rentabilidad de la entidad.
Preocupacin sobre si es adecuada y completa la autorizacin de las transacciones
que parecen estar fuera del curso normal de los negocios.
46 Para discusin de estos asuntos, ver la NA 260, Comunicaciones de asuntos de auditora con los encargados del gobierno corporativo,
prrafos 11-12.
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Comunicaciones a autoridades reguladoras y ejecutoras
El deber profesional del auditor de mantener la condencialidad de la informacin del 102.
cliente puede excluir el reporte del fraude a una parte externa a la entidad del cliente.
El auditor considera si ha de obtener consejo legal para determinar el curso de accin
apropiado en estas circunstancias. Las responsabilidades legales del auditor varan por
pas y, en ciertas circunstancias, el deber de condencialidad puede sobrepasarse por
estatuto, por ley o por un juzgado. Por ejemplo, en algunos pases, el auditor de una
institucin nanciera tiene un deber estatutario de reportar cuando ocurra un fraude, a
las autoridades supervisoras. Tambin, en algunas naciones, el auditor tiene un deber
de reportar las representaciones errneas a las autoridades, en los casos cuando la
administracin y los encargados del gobierno corporativo
47
no emprendan la accin
correctiva.
Incapacidad del auditor de continuar el trabajo
Si, como resultado de una representacin errnea resultante de fraude o de sospecha de 103.
fraude, el auditor encuentra circunstancias excepcionales que traen a cuestionamiento su
capacidad para seguir desempeando la auditora, el auditor deber:
Considerar las responsabilidades profesionales y legales aplicables en las a)
circunstancias, incluyendo si hay un requisito de que el auditor reporte a la
persona o personas que hicieron el nombramiento de auditora o, en algunos
casos, a las autoridades reguladoras.
Considerar la posibilidad de retirarse del trabajo. b)
Si el auditor se retira: c)
Discutir con el nivel apropiado de la administracin y los encargados i)
del gobierno corporativo el retiro del auditor del trabajo, as como y las
razones para su retirada.
Considerar si hay un requisito profesional o legal de reportar a la persona ii)
o personas que hicieron el nombramiento de la auditora o, en algunos
casos, a las autoridades reguladoras, la retirada del auditor del trabajo y
sus razones.
Estas circunstancias excepcionales pueden surgir cuando, por ejemplo: 104.
La entidad no emprende la accin apropiada respecto del fraude que el auditor a)
considera necesaria en las circunstancias, an cuando el fraude no sea de importancia
relativa para los estados nancieros.
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La consideracin del auditor de los riesgos de representacin errnea de importancia b)
relativa debida a fraude y los resultados de las pruebas de auditora indican un
riesgo importante de fraude dominante, de importancia relativa.
El auditor tiene una preocupacin importante sobre la competencia e integridad de c)
la administracin y de los encargados del gobierno corporativo.
Debido a la variedad de las circunstancias que pueden surgir, no es posible describir de 105.
manera denitiva cundo es apropiado retirarse de un trabajo. Los factores que afectan
la conclusin del auditor incluyen las implicaciones del involucramiento de un miembro
de la administracin o de los encargados del gobierno corporativo (que puede afectar la
conabilidad de las representaciones de la administracin) y los efectos en el auditor de
una asociacin continuada con la entidad.
El auditor tiene responsabilidades profesionales y legales en estas circunstancias y 106.
dichas responsabilidades pueden variar por pas. En algunos pases, por ejemplo, el
auditor puede tener derecho a, o se le puede requerir hacer, una declaracin o reportar
a la persona o personas que hicieron el nombramiento de auditora o, en algunos casos,
a las autoridades reguladoras. Dada la naturaleza excepcional de las circunstancias y
la necesidad de considerar los requisitos legales, el auditor considera si busca consejo
legal al decidir si se retira de un trabajo y al determinar un curso de accin apropiado,
incluyendo la posibilidad de informar a los accionistas, reguladores o a otros.
48
Documentacin
La 107. documentacin del entendimiento que tiene el auditor de la entidad y su entorno
y la evaluacin del auditor de los riesgos de representacin errnea de importancia
relativa que se requieren en el prrafo 122 de la NA 315, deber incluir:
Las decisiones importantes alcanzadas durante la discusin entre el equipo del a)
trabajo respecto de la susceptibilidad de los estados nancieros de la entidad a
Los riesgos identicados y evaluados de representacin errnea de importancia b)
relativa debida a fraude a nivel de estados nancieros y a nivel de aseveracin.
La 108. documentacin de las respuestas del auditor a los riesgos evaluados de
representacin errnea de importancia relativa que requiere el prrafo 73 de la
NA 330, deber incluir:
Las respuestas generales a los riesgos evaluados de representacin errnea de a)
importancia relativa debida a fraude a nivel de estado nanciero y la naturaleza,
oportunidad y extensin de los procedimientos de auditora, as como la
vinculacin de esos procedimientos con los riesgos evaluados de representacin
errnea de importancia relativa debida a fraude a nivel aseveracin.
48 El Cdigo de tica para Contadores Profesionales da lineamientos sobre comunicaciones con un auditor sucesor propuesto.
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Los resultados de los procedimientos de auditora, incluyendo los diseados b)
para tratar el riesgo de que la administracin sobrepase los controles.
El 109. auditor deber documentar las comunicaciones sobre fraude hechas a la
administracin, a los encargados del gobierno corporativo, reguladores y otros.
Cuando el auditor ha concluido que la presuncin de que haya un riesgo de 110.
representacin errnea de importancia relativa debida a fraude relacionado con el
reconocimiento de ingresos no es aplicable en las circunstancias del trabajo, deber
documentar las razones para dicha conclusin.
La extensin en que se documentan estos asuntos la determina el auditor usando el juicio 111.
profesional.
Fecha de vigencia
Esta norma de auditora entra en vigencia a partir del 01 de enero de 2013. Se aconseja 112.
su aplicacin anticipada, para lo cual el auditor debe tomar las previsiones que implican
aplicar las NAs en los compromisos asumidos y el alcance de su trabajo.
La NA 240 es aplicable respecto de todo lo importante a auditoras de entidades del 1.
sector pblico.
En el sector pblico, el alcance y la naturaleza de la auditora relativa a la prevencin 2.
y deteccin de fraude puede afectarse por las directivas de legislacin, regulacin,
ordenanzas o ministeriales. Los trminos del mandato pueden ser un factor que el
auditor necesita tomar en cuenta cuando ejerce su juicio.
Los requisitos para reportar el fraude, ya sea que se descubra o no mediante el proceso 3.
de auditora, a menudo pueden estar sujetos a disposiciones especcas del mandato
de auditora, o a legislacin o regulacin relacionada en lnea con el prrafo 102 de la
NA.
En muchos casos, en el sector pblico, la opcin de retirarse del trabajo segn sugiere 4.
el prrafo 103 de la NA puede no estar disponible al auditor, debido a la naturaleza del
mandato o a consideraciones del inters pblico.
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APNDICE 1
Ejemplos de factores de riesgo de fraude
Los factores de riesgo de fraude identicados en este apndice son ejemplos de los factores
a los que pueden enfrentarse los auditores en una amplia gama de situaciones. Se presentan
por separado ejemplos relativos a los dos tipos de fraude relevantes para la consideracin
del auditor, es decir, informacin nanciera fraudulenta y malversacin de activos. Para
cada uno de estos tipos de fraude, los factores de riesgo se clasican, adems, con base en
las tres condiciones generalmente presentes cuando ocurren representaciones errneas de
importancia relativa debidas a fraude: a) incentivos/presiones; b)oportunidades, y c) actitudes/
racionalizaciones. Aunque los factores de riesgo cubren una amplia gama de situaciones, son
slo ejemplos y, en consecuencia, el auditor puede identicar factores de riesgo adicionales
o diferentes. No todos estos ejemplos son relevantes en todas las circunstancias, y algunos
pueden ser de mayor o menor importancia en entidades de diferente tamao o con distintas
caractersticas o circunstancias de la propiedad. Tambin, el orden de los ejemplos de factores
de riesgo que se dan, no propone reejar su relativa importancia o frecuencia de ocurrencia.
Factores de riesgo relativos a representaciones errneas que se originan en informacin
nanciera fraudulenta
Los siguientes son ejemplos de factores de riesgo relativos a representaciones errneas que
se originan en informacin nanciera fraudulenta:
Incentivos/presiones
La estabilidad o rentabilidad nanciera est amenazada por las condiciones econmicas 1.
de la industria, u operativas de la entidad, como (o segn indican) las siguientes:
Alto grado de competencia o saturacin del mercado, junto con mrgenes a la baja.
Alta vulnerabilidad a cambios rpidos, como cambios en tecnologa, obsolescencia
del producto, o tasas de inters.
Bajas importantes en demanda de clientes y cada vez ms fracasos de negocios, ya
sea en la industria o en la economa global.
Prdidas operativas que hacen inminente la amenaza de quiebra, cierre o toma de
poder hostil.
Flujos negativos de efectivo por operaciones en forma recurrente o incapacidad
de generar ujos de efectivo de operaciones, a la vez que se reportan utilidades y
crecimiento de stas.
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Rpido crecimiento o rentabilidad inusual, especialmente comparada con la de otras
compaas en la misma industria.
Nuevos requisitos contables estatutarios o reguladores.
Existe una presin excesiva para que la administracin cumpla los requisitos o 2.
expectativas de terceros debido a lo siguiente:
Expectativas de rentabilidad o de nivel de tendencia de analistas de inversiones,
inversores institucionales, acreedores importantes, u otras partes externas
(particularmente expectativas que son indebidamente agresivas o no realistas),
incluyendo expectativas creadas por la administracin en, por ejemplo, comunicados
de prensa exageradamente optimistas o mensajes de informes anuales.
Necesidad de obtener nanciamiento adicional de deuda o de capital para permanecer
competitivos, incluyendo nanciamiento de investigacin y desarrollos prioritarios
o desembolsos de capital.
Capacidad marginal para cumplir los requisitos de cotizacin en bolsa o reembolso
de deuda u otros requisitos de pactos de deuda.
Efectos adversos percibidos o reales por reportar malos resultados nancieros
en transacciones importantes pendientes, como combinaciones de negocios u
otorgamiento de contratos.
La informacin disponible indica que la situacin nanciera personal de la administracin 3.
o de los encargados del gobierno corporativo est amenazada por el desempeo nanciero
de la entidad, que se origina en lo siguiente:
Intereses nancieros importantes en la entidad.
Que porciones importantes de su compensacin (por ejemplo, bonos, opciones a
acciones y arreglos de pagos extra) sean contingentes al logro de metas agresivas
de precio de acciones, resultados de operaciones, posicin nanciera, o ujo de
efectivo.
49
Garanta personal de deudas de la entidad.
Hay excesiva presin sobre la administracin o el personal de operaciones para cumplir 4.
con las metas nancieras establecidas por los encargados del gobierno corporativo,
incluyendo objetivos de incentivos de ventas o rentabilidad.
49 Los planes de incentivos a la administracin pueden ser contingentes al logro de metas relativas a slo ciertas cuentas o actividades selectas
de la entidad, an cuando las cuentas o actividades relacionadas puedan no ser de importancia relativa para la entidad como un todo.
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Oportunidades
La naturaleza de la industria o de las operaciones de la entidad da oportunidades para 1.
participar en informacin nanciera fraudulenta, que puede originarse en lo siguiente:
Transacciones importa ntes de partes relacionadas que no sean del curso ordinario de
los negocios o con entidades relacionadas no auditadas o auditadas por otra rma.
Una fuerte presencia nanciera o capacidad de dominar cierto sector de la industria
que permite a la entidad dictar los trminos o condiciones a los proveedores o
clientes, lo que puede dar como resultado transacciones inapropiadas o no de libre
competencia.
Activos, pasivos, ingresos o gastos basados en estimaciones importantes, que
implican juicios subjetivos o faltas de seguridad que son difciles de corroborar.
Transacciones importantes, inusuales o altamente complejas, especialmente las
cercanas al nal del perodo, que presentan cuestiones difciles de sustancia sobre
forma.
Operaciones importantes localizadas o conducidas en el extranjero en jurisdicciones
donde existen entornos y culturas de negocios diferentes.
Uso de intermediarios de negocios, para lo cual no parece haber una clara justicacin
de negocios.
Importantes cuentas bancarias u operaciones de subsidiarias o sucursales en
jurisdicciones de parasos scales para las que no parece haber una clara justicacin
de negocios.
Hay un monitoreo poco efectivo de la administracin como resultado de lo siguiente: 2.
Dominio de la administracin por parte de una sola persona o grupo pequeo (en un
negocio que no administra el dueo), sin controles de compensacin.
Vigilancia poco efectiva por los encargados del gobierno corporativo sobre el
proceso de informacin nanciera y control interno.
Hay una estructura organizacional compleja o inestable, segn lo evidencian: 3.
Dicultad para determinar la organizacin o personas que tienen inters de control
en la entidad.
Estructura organizacional exageradamente compleja, que implica entidades legales
inusuales o lneas gerenciales de autoridad.
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Alta rotacin de administracin senior, asesora legal o de los encargados del
Los componentes del control interno son decientes como resultado de lo siguiente: 4.
Monitoreo inadecuado de controles, incluyendo controles automatizados y controles
sobre informacin nanciera provisional (donde se requiera informacin externa).
Altas tasas de rotacin o empleo de personal no efectivo de contabilidad, auditora
interna o tecnologa de la informacin.
Sistemas no efectivos de contabilidad y de informacin, incluyendo situaciones que
implican debilidades de importancia relativa en el control interno.
Actitudes/racionalizaciones
Comunicacin, implementacin, soporte o exigibilidad no efectivos de valores o
normas ticas de la entidad de parte de la administracin o comunicacin de valores
o normas ticas inapropiados.
Excesiva participacin no nanciera de la administracin en, o preocupacin por, la
seleccin de polticas contables o la determinacin de estimaciones importantes.
Historia conocida de violaciones de leyes de valores u otras leyes y regulaciones, o
reclamos contra la entidad, su administracin senior o los encargados del gobierno
corporativo alegando fraude o violaciones de leyes y regulaciones.
Inters excesivo de la administracin en mantener o aumentar el precio de las
acciones de la entidad o la tendencia de utilidades.
Prctica, por parte de la administracin, de compromisos con analistas, acreedores y
otros terceros para lograr pronsticos agresivos o poco realistas.
La administracin falla en corregir oportunamente debilidades conocidas de
importancia relativa en el control interno.
Inters por parte de la administracin en emplear medios inapropiados para
minimizar las utilidades reportadas por razones de impuestos.
Baja moral entre la administracin senior.
El dueo-gerente no hace distincin entre transacciones personales y de negocios.
Pleitos entre accionistas en una entidad de control cerrado.
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Intentos recurrentes de la administracin de justicar contabilidad marginal o
inapropiada con base en la importancia relativa.
La relacin entre la administracin y el auditor actual o el precursor es tirante, segn
lo demuestra lo siguiente:
Frecuentes pleitos con el auditor actual o el precursor sobre asuntos de
contabilidad, de auditora o de informacin.
Demandas irrazonables sobre el auditor, como restricciones poco sensatas de
tiempo, respecto de la terminacin de la auditora o la emisin del dictamen
del auditor.
Restricciones formales o informales sobre el auditor que, de modo inapropiado,
limitan su acceso a personas o informacin o la capacidad de comunicarse de
manera efectiva con los encargados del gobierno corporativo.
Conducta dominante de la administracin al tratar con el auditor, especialmente
implicando intentos de inuir en el alcance del trabajo del auditor o en la
seleccin o continuacin del personal asignado a, o con quien se consulta en,
el trabajo de auditora.
Factores de riesgo que surgen de representaciones errneas que se originan en la
malversacin de activos
Los factores de riesgo que se relacionan con representaciones errneas que se originan en
malversacin de activos se clasican tambin de acuerdo con las tres condiciones generalmente
presentes cuando existe fraude: a) incentivos/presiones; b) oportunidades, y c) actitudes/
racionalizaciones. Algunos de los factores de riesgo relacionados con representaciones
errneas que se originan en informacin nanciera fraudulenta tambin pueden estar
presentes cuando ocurren representaciones errneas que se originan en malversacin de
activos. Por ejemplo, el monitoreo no efectivo de la administracin y las debilidades en el
control interno pueden estar presentes cuando existen representaciones errneas debidas, ya
sea a informacin nanciera fraudulenta o a malversacin de activos. Los siguientes son
ejemplos de factores de riesgo relacionados con representaciones errneas que se originan en
la malversacin de activos:
Incentivos/presiones
Las obligaciones nancieras personales pueden crear presin sobre la administracin o 1.
empleados que tienen acceso al efectivo u otros activos susceptibles a robo, para malversar
dichos activos.
Las relaciones adversas entre la entidad y los empleados con acceso a efectivo u otros 2.
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activos susceptibles a robo pueden motivar a dichos empleados a malversar los activos.
Por ejemplo, las relaciones adversas pueden crearse por lo siguiente:
Futuros despidos de empleados, que se saben o se presienten.
Cambios recientes o presentidos en la compensacin o planes de benecios a
empleados.
Promociones, compensacin u otras recompensas inconsistentes con las
expectativas.
Oportunidades
Ciertas caractersticas o circunstancias pueden aumentar la susceptibilidad de los activos 1.
a la malversacin. Por ejemplo, las oportunidades para malversar activos aumentan
cuando hay lo siguiente:
Cuando hay a la mano, o se procesa, gran cantidad de efectivo.
Artculos de inventario que son de tamao pequeo, de alto valor, o de gran
demanda.
Activos fcilmente convertibles, como bonos al portador, diamantes o chips de
computadora.
Activos jos que son de tamao pequeo, comercializables o que carecen de una
identicacin observable de propiedad.
El control interno inadecuado sobre los activos puede aumentar la susceptibilidad de 2.
malversacin de dichos activos. Por ejemplo, puede haber malversacin de activos
cuando existe lo siguiente:
Segregacin inadecuada de deberes o vericaciones independientes.
Vigilancia inadecuada de gastos de la administracin senior, como los de viajes y
otros reembolsos.
Vigilancia inadecuada de la administracin de los empleados responsables de
activos, por ejemplo, supervisin o monitoreo inadecuados de localidades lejanas.
Seleccin inadecuada de aspirantes a puestos con acceso a activos.
Mantenimiento inadecuado de registros respecto a activos.
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Sistema inadecuado de autorizacin y aprobacin de transacciones (por ejemplo,
en compras).
Salvaguardas fsicas inadecuadas sobre efectivo, inversiones, inventario o activos
jos.
Falta de conciliaciones de activos, completas y oportunas.
Falta de documentacin de transacciones oportuna y apropiada, por ejemplo,
crditos por devoluciones de mercancas.
Falta de vacaciones obligatorias para empleados que desempean funciones de
control claves.
La administracin tiene un entendimiento inadecuado de la tecnologa de la
informacin, lo que facilita a los empleados de este departamento a perpetrar una
malversacin.
Controles de acceso inadecuados sobre los registros automatizados, incluyendo
controles sobre y revisin de sistemas de registro de eventos por computadora.
Actitudes/racionalizaciones
Indiferencia a la necesidad de monitorear o reducir los riesgos relacionados con la
malversacin de activos.
Indiferencia al control interno sobre malversacin de activos, al sobrepasar los
controles existentes o al dejar de corregir las conocidas deciencias de control
interno.
Comportamiento que indica descontento o insatisfaccin con la entidad o su trato
al empleado.
Cambios en el comportamiento o estilo de vida que pueden indicar que ha habido
malversacin de activos.
Tolerancia de pequeos robos.
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APNDICE 2
Ejemplos de posibles procedimientos de auditora para manejar los riesgos evaluados de
representacin errnea de importancia relativa debida a fraude
Los siguientes son ejemplos de posibles procedimientos de auditora para manejar los
riesgos evaluados de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude que son
resultado de informacin nanciera fraudulenta y de malversacin de activos. Aunque estos
procedimientos cubren una amplia gama de situaciones, son slo ejemplos y, en consecuencia,
pueden no ser los ms apropiados ni necesarios en cada circunstancia. Igualmente, el orden de
los procedimientos que se da no pretende reejar su relativa importancia.
Consideracin a nivel aseveracin
Las respuestas especcas a la evaluacin del auditor de los riesgos de representacin errnea
de importancia relativa debida a fraude variarn dependiendo de los tipos o combinaciones
de factores de riesgo de fraude o condiciones identicados, y los saldos de cuentas, clases de
transacciones y aseveraciones a las que pueden afectar.
Los siguientes son ejemplos especcos de respuestas:
Visitar localidades o desempear ciertas pruebas de manera sorpresiva y sin aviso
previo. Por ejemplo, observar inventario en localidades donde la visita del auditor no
se ha anunciado previamente o hacer un conteo de efectivo en una fecha particular
de manera sorpresiva.
Solicitar que se cuenten los inventarios al nal del perodo que se reporta o en una
fecha ms cercana al nal del perodo, para minimizar el riesgo de manipulacin de
saldos en el perodo entre la fecha de terminacin del conteo y el nal del perodo
que se reporta.
Alterar el enfoque de auditora en el ao actual. Por ejemplo, hacer contacto con los
principales clientes y proveedores de manera oral adems de mandar conrmaciones
por escrito, mandando solicitudes de conrmacin a una parte especca dentro de
una organizacin, o en busca de ms o diferente informacin.
Llevar a cabo una revisin detallada de los asientos de ajuste de n de trimestre o
nal de ao e investigar cualquiera que parezca inusual en cuanto a su naturaleza
o monto.
Para las transacciones importantes e inusuales, particularmente las que ocurren en o
cerca del nal del ao, investigar la posibilidad de que las partes relacionadas y las
fuentes de los recursos nancieros soporten las transacciones.
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Llevar a cabo procedimientos analticos sustantivos usando datos sueltos. Por
ejemplo, comparar ventas y costo de ventas por localidad, por lnea de negocio o
por mes, con las expectativas desarrolladas por el auditor.
Conducir entrevistas del personal involucrado en reas donde se ha identicado
un riesgo de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude, para
obtener su percepcin clara sobre el riesgo y si los controles manejan el riesgo y
cmo lo hacen.
Cuando otros auditores independientes estn auditando los estados nancieros de
una o ms subsidiarias, divisiones o sucursales, discutir con ellos la extensin del
trabajo necesario por desempear para manejar el riesgo de representacin errnea
de importancia relativa debida a fraude que resulte de transacciones y actividades
entre esos componentes.
Si el trabajo de un experto se vuelve particularmente importante con respecto a una
partida de los estados nancieros para la que es alto el riesgo de representacin
errnea debida a fraude, llevar a cabo procedimientos adicionales relativos a
algunos o todos los supuestos, mtodos o hallazgos del experto para determinar que
los hallazgos no son irrazonables, o contratar a otro experto con ese n.
Llevar a cabo procedimientos de auditora con el propsito de analizar cuentas
seleccionadas del balance de apertura de estados nancieros previamente auditados,
para evaluar cmo se resolvieron con el benecio de la visin retrospectiva ciertos
asuntos que implican estimaciones contables y juicios, por ejemplo, una estimacin
para devoluciones de ventas.
Llevar a cabo procedimientos en conciliaciones de cuentas o de otro tipo preparadas
por la entidad, incluyendo el considerar conciliaciones llevadas a cabo en perodos
intermedios.
Desempear tcnicas con la ayuda de la computadora, como extraccin de datos
para pruebas de anomalas en una poblacin.
Pruebas de integridad de registros y transacciones producidas por computadora.
Buscar evidencia adicional de auditora de fuentes externas a la entidad que se est
auditando.
Respuestas especcas - Representacin errnea resultante de informacin nanciera
fraudulenta
Los siguientes son ejemplos de respuestas a la evaluacin del riesgo de representaciones
errneas de importancia relativa debidas a informacin nanciera fraudulenta:
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Reconocimiento de ingresos
Desempear procedimientos analticos sustantivos relativos a ingresos usando datos
sueltos, por ejemplo, comparar el ingreso reportado por mes y por lnea de producto o
segmento de negocio durante el perodo actual que se reporta con perodos anteriores
comparables. Las tcnicas de auditora con ayuda de computadora pueden ser tiles
para identicar relaciones o transacciones con ingresos inusuales o inesperados.
Conrmar con clientes ciertos trminos relevantes del contrato y la ausencia de
acuerdos marginales, porque la contabilizacin apropiada a menudo est inuida
por esos trminos o acuerdos y la base para rebajas, o el perodo al que se relacionan
a menudo estn mal documentados. Por ejemplo, criterios de aceptacin, trminos
de entrega y pago, ausencia de obligaciones futuras o continuas de los vendedores, el
derecho a devolucin del producto, cantidades garantizadas de reventa y cancelacin
o disposiciones de reembolsos, a menudo son relevantes en estas circunstancias.
Averiguar con el personal de ventas y mercadotecnia o con la asesora legal interna,
respecto de ventas o embarques cercanos al nal del perodo y su conocimiento de
cualesquier trminos o condiciones inusuales asociados con estas transacciones.
Estar fsicamente presente en una o ms localidades al nal del perodo para observar
que se embarquen las mercancas o que se alisten para embarque (o las devoluciones
en espera de procesamiento) y desempear otros procedimientos de corte de ventas
e inventario.
Para aquellas situaciones en las que las transacciones de ingresos se inician, procesan
y registran de forma electrnica, hacer pruebas a los controles con el propsito
de determinar si dan seguridad de que las transacciones de ingresos registradas
ocurrieron y se registraron apropiadamente.
Cantidades de inventario
Examinar los registros de inventario de la entidad para identicar localidades o
partidas que requieran atencin especca durante o despus del conteo de inventario
fsico.
Observar conteos de inventario en ciertas localidades sin previo aviso o conducir
conteos de inventario en todas las localidades en la misma fecha.
Conducir conteos de inventario en o cerca del nal del perodo que se reporta para
minimizar el riesgo de manipulacin inapropiada durante el perodo entre el conteo
y el nal del perodo que se reporta.
Desempear procedimientos adicionales durante la observacin del conteo, por
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ejemplo, examinando de manera ms rigurosa los contenidos de los artculos
empacados, la manera en que se acomodan (por ejemplo, en espacios huecos
cuadrados) o etiquetan las mercancas, y la calidad (es decir, pureza, grados o
concentracin) de sustancias lquidas, como perfumes o qumicos especializados. A
este respecto, puede ser til el trabajo de un experto.
Comparar las cantidades para el perodo actual con los perodos anteriores por
clase o categora de inventario, localidad u otros criterios, o comparacin de las
cantidades contadas con los registros perpetuos.
Usar tcnicas de auditora con ayuda de computadora para pruebas adicionales de
la compilacin de los conteos de inventario fsico, por ejemplo, seleccionando por
nmero de etiqueta para prueba de los controles de etiquetas o por nmero de serie
de artculo para prueba de la posibilidad de omisin o duplicacin de artculos.
Estimaciones de la administracin
Emplear a un experto con el n de desarrollar una estimacin independiente para
comparacin con la estimacin de la administracin.
Hacer extensivas las averiguaciones a personas fuera de la administracin y del
departamento de contabilidad para corroborar la capacidad e intencin de la
administracin de llevar a cabo los planes que son relevantes para desarrollar la
estimacin.
Respuestas especcas - Representaciones errneas debidas a malversacin de activos
Las circunstancias que dieren, necesariamente dictarn respuestas distintas. Ordinariamente,
la respuesta de auditora a un riesgo de representacin errnea de importancia relativa debida a
fraude relativo a malversacin de activos, se dirigir hacia ciertos saldos de cuentas y clases de
transacciones. Aunque algunas de las respuestas de auditora que se anotan en las dos categoras
anteriores pueden aplicar en estas circunstancias, el alcance del trabajo ha de vincularse con la
informacin especca sobre el riesgo de malversacin que se ha identicado.
Los siguientes son ejemplos de repuestas a la evaluacin del auditor del riesgo de
representaciones errneas de importancia relativa debidas a malversacin de activos:
Conteo de efectivo o de valores en o cerca del n de ao.
Conrmar directamente con clientes la actividad de las cuentas (incluyendo
memorandos de crdito y actividad de ingresos de ventas, as como las fechas en las
que se hicieron los pagos) por el perodo que se audita.
Analizar la recuperacin de cuentas incobrables.
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Analizar escasez de inventario por localidad o tipo de producto.
Comparar ndices clave de inventario con patrones de la industria.
Revisar documentacin de soporte para reducciones en los registros de inventario
perpetuo.
Desempear un cotejo computarizado de la lista de vendedores con una lista de
empleados para identicar correlacin de direcciones o nmeros telefnicos.
Desempear una bsqueda computarizada de registros de nmina para identicar
duplicacin de direcciones, identicacin de empleados o nmeros de registro para
impuestos o cuentas bancarias.
Revisar archivos personales en busca de los que tengan poca o ninguna evidencia de
actividad, por ejemplo, falta de evaluaciones de desempeo.
Analizar descuentos e ingresos de ventas en busca de patrones o tendencias
inusuales.
Conrmar trminos especcos de contratos con terceros.
Obtener evidencia de que los contratos se cumplen de acuerdo con sus trminos.
Revisar la propiedad de los gastos grandes e inusuales.
Revisar la autorizacin y el valor en libros de prstamos a la administracin senior
y a partes relacionadas.
Revisar el nivel y propiedad de los reportes de gastos sometidos por la administracin
senior.
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APNDICE 3
Ejemplos de circunstancias que indican la posibilidad de fraude
Los siguientes son ejemplos de circunstancias que pueden indicar la posibilidad de que los
estados nancieros puedan contener una representacin errnea de importancia relativa
resultante de fraude:
Discrepancias en los registros contables, incluyendo las siguientes:
Transacciones que no se registran de una manera completa y oportuna o que se
registran de manera impropia en cuanto a monto, perodo contable, clasicacin o
poltica de la entidad.
Saldos o transacciones no soportadas o sin autorizar.
Ajustes de ltima hora que afectan los resultados nancieros de manera
importante.
Evidencia de acceso de empleados a sistemas y registros que no corresponde al
necesario para desempear sus deberes autorizados.
Advertencias o quejas al auditor sobre presunto fraude.
Evidencia conictiva o faltante, incluyendo lo siguiente:
Documentos faltantes.
Documentos que parecen haber sido alterados.
Falta de disponibilidad de documentos que no sean fotocopiados o transmitidos
de manera electrnica, cuando se espera que existan los documentos en su forma
original.
Partidas importantes sin explicar en las conciliaciones.
Cambios inusuales en el balance general, o cambios en tendencias o ndices o
relaciones importantes de los estados nancieros, por ejemplo, cuentas por cobrar
que crecen ms rpido que los ingresos.
Respuestas inconsistentes, vagas o no plausibles de la administracin o empleados
que se originan de averiguaciones o procedimientos analticos.
Discrepancias inusuales entre lo s registros de la entidad y las respuestas de
conrmacin.
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Grandes nmeros de asientos de crdito y otros ajustes hechos a registros de cuentas
por cobrar.
Diferencias no explicadas o mal explicadas entre el auxiliar de cuentas por cobrar
y la cuenta de control, o entre los estados del cliente y el auxiliar de las cuentas por
cobrar.
Cheques cancelados faltantes o inexistentes, en circunstancias donde los cheques
cancelados ordinariamente se devuelven a la entidad con el estado del banco.
Inventario o activos fsicos faltantes de magnitud importante.
Evidencia electrnica no disponible o faltante, inconsistente con las prcticas o
polticas de retencin de registros de la entidad.
Menos respuestas a las conrmaciones que las previstas, o mayor nmero de
respuestas que las previstas.
Falta de capacidad para producir evidencia de desarrollo de sistemas clave y pruebas
a cambios de programa y actividades de implementacin para cambios y despliegues
de sistemas en el ao actual.
Relaciones problemticas o inusuales entre el auditor y la administracin, incluyendo lo
siguiente:
Negativa al auditor de acceso a registros, a instalaciones, a ciertos empleados, a
clientes, a vendedores u otros con quienes podra buscarse evidencia de auditora.
Presiones de tiempo indebidas impuestas por la administracin para resolver asuntos
complejos o contenciosos.
Quejas de la administracin sobre la conduccin de la auditora o intimidacin de
la administracin a miembros del equipo del trabajo, particularmente, en conexin
con la evaluacin crtica del auditor de la evidencia de auditora o en la resolucin
de potenciales desacuerdos con la administracin.
Demoras inusuales de la entidad para proporcionar la informacin solicitada.
Falta de disposicin a facilitar al auditor el acceso a archivos electrnicos clave para
pruebas con uso de tcnicas de auditora con ayuda de computadora.
Negativa de acceso a personal e instalaciones clave de operaciones de TI, incluyendo
personal de seguridad, operaciones y de desarrollo de sistemas.
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Falta de disposicin a aadir o revisar revelaciones en los estados nancieros para
hacerlos ms completos y entendibles.
Falta de disposicin para tratar debilidades identicadas en el control interno de
manera oportuna.
Otros incluyen lo siguiente:
Falta de disposicin de la administracin a permitir que el auditor se rena en
privado con los encargados del gobierno corporativo.
Polticas contables que parecen tener variaciones respecto de los patrones de la
industria.
Cambios frecuentes en estimaciones contables que no parecen ser resultado de
circunstancias de cambios.
Tolerancia de violaciones al cdigo de conducta de la entidad.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa utilizada
en la NA 240
Sinnimos y aclaraciones de la
terminologa utilizada
5 y 42
2 y 90
Obtener representaciones
escritas de la
administracin relativas al
fraude.
Ver NA 580.- En el modelo de carta de
representacin, agregada como ndice, se podr
incorporar representaciones relativas a fraude.
2, 8, 13, 31,
35, 37 y 39
2, 7, 12, 35,
51, 73 y 82
Malversacin de activos. Uso indebido de activos.
3, 7, 9,
11 y 15
2, 7, 8, 10
y 12
Informacin nanciera
fraudulenta
Manipulacin de estados nancieros.
6 y 10
5 y 8
Principios de contabilidad Son un conjunto de reglas generales y normas que
sirven de gua contable para formular criterios
referidos a la medicin del patrimonio y a la
informacin de los elementos patrimoniales y
econmicos de un ente. Los PCGA estn integrados
en las normas de contabilidad bolivianas, que sern
derogadas luego de la convergencia paulatina a las
normas internacionales de contabilidad.
12
10
Inar utilidades Sobrevalorar utilidades.
14
11
Inar los precios Sobrevalorar precios.
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204
NA 240
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4, 16, 17, 18,
19, 25, 27,
29, 30, 33,
36, 40, 43,
44, 45 y 47
13, 14, 15,
16, 20, 24,
25, 30, 33a,
34c, 43, 46,
52, 82, 95,
97, 101 y
102.
Gobierno corporativo El Gobierno Corporativo es el conjunto de mtodos
y procedimientos que adoptan las empresas para
asegurar que sus acciones y la de sus directores se
dirijan a cumplir los nes de los accionistas.
En Bolivia se desarroll el Proyecto de Ley:
Gobierno de las Sociedades por Acciones, ley
que hasta la emisin de esta norma no ha sido
promulgada, consiguientemente los conceptos en
esta materia no son aplicados en su plenitud. Una
vez que la ley sea promulgada, estos mtodos y
procedimientos sern ntegramente aplicados en la
norma.
20
16
Que no es rentable
implementar
Que no es de costo-benecio implementar.
21, 22 y 24
18, 21 y 25
Evidencia de auditora
persuasiva
Es aquella que permite al auditor eliminar toda
duda importante, a pesar de que no es suciente
para ser convincentemente absolutamente.
23
21
conclusiva
A diferencia de la evidencia persuasiva, la
conclusiva es evidencia o prueba que se har valer
en un proceso judicial, por lo tanto debe valerse
cumpliendo con la legalidad exigida. Tambin es
llamada evidencia legal.
26
26
Autenticacin de
documentos
Legalizar un documento.- Dar fe de la verdad de
un hecho o documento con autoridad legal. Es
una presuncin de certeza en cuanto a la autora
del documento y en cuanto a la veracidad de las
declaraciones en el contenidas, salvo prueba en
contrario.
28
33 y 77c
Averiguaciones Indagaciones, investigaciones
32
41
Consultora legal interna Asesora legal
38
78
Transacciones
intercompaa
Son transacciones entre empresas del mismo grupo
de empresas, algunas de ellas subsidiarias.
Referencia/
Prrafo
Norma
en la NA 240
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205 NA 250
CONSIDERACIN DE LEYES Y REGLAMENTOS EN UNA
AUDITORA DE ESTADOS FINANCIEROS
CAUB
NA 250 CONSIDERACIN DE LEYES Y REGLAMENTOS
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin ..................................................................................................................... 1 - 8
Responsabilidad de la administracin del cumplimiento con leyes y reglamentos ....... 9 - 10
Consideracin del auditor del cumplimiento con leyes y reglamentos ........................ 11 - 31
Reporte de incumplimiento .......................................................................................... 32 - 38
Retiro del trabajo .......................................................................................................... 39 - 40
Apndice: ....................................Indicaciones de que puede haber ocurrido incumplimiento
La Norma de Auditora (NA) 250, Consideracin de leyes y reglamentos en una
auditora de estados nancieros deber leerse en el contexto del Prefacio a las
Normas Internacionales de Control de Calidad, Auditora, Revisin, Otros trabajos
para atestiguar y Servicios Relacionados, que expone la aplicacin y autoridad de
las NIAs.
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206
NA 250
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Introduccin
lineamientos sobre la responsabilidad del auditor de considerar las leyes y reglamentos
en una auditora de estados nancieros.
Cuando planea y desempea procedimientos de auditora y cuando evala 2.
y reporta los resultados consecuentes, el auditor deber reconocer que el
incumplimiento por parte de la entidad con leyes y reglamentos puede afectar
sustancialmente a los estados nancieros. Sin embargo, no puede esperarse que una
auditora detecte incumplimiento con todas las leyes y reglamentos. La deteccin de
incumplimiento, sin considerar la importancia relativa, requiere consideracin de las
implicaciones para la integridad de la administracin o empleados y el posible efecto
en otros aspectos de la auditora.
El trmino incumplimiento segn se usa en esta NA se reere a actos de omisin o 3.
comisin por la entidad que est siendo auditada, ya sea intencionales o no intencionales,
que son contrarios a las leyes y reglamentos vigentes. Tales actos, incluyen transacciones
asumidas por, o a nombre de, la entidad o por su cuenta por parte de la administracin
o empleados. Para propsitos de esta NA, el incumplimiento no incluye una falta de
conducta personal (no relacionada con las actividades del negocio de la entidad) por
parte de la administracin o empleados de la entidad.
Si un acto constituye incumplimiento o no, es una determinacin legal que est 4.
ordinariamente ms all de la competencia profesional del auditor. El entrenamiento y
experiencia del auditor y su comprensin de la entidad y su industria pueden proporcionar
una base para el reconocimiento de que algunos actos que llegan a atencin del auditor
pueden constituir incumplimiento con las leyes y reglamentos. La determinacin de
si un acto particular constituye o es probable que constituya incumplimiento se basa
generalmente en el consejo de un experto informado y calicado para practicar la ley,
pero en ltima instancia slo puede ser determinado por una corte de justicia.
Las leyes y reglamentos varan considerablemente en su relacin con los estados 5.
nancieros. Algunas leyes o reglamentos determinan la forma o contenido de los
estados nancieros de una entidad o los montos que se deben registrar o revelaciones
que se deben hacer en los estados nancieros. Debe cumplirse con otras leyes o
reglamentos por parte de la administracin o dichas leyes establecen las provisiones
bajo las cuales se permite a la entidad conducir su negocio. Algunas entidades operan
en industrias fuertemente reguladas (como bancos y compaas qumicas). Otras estn
sujetas slo a las muchas leyes y reglamentos que generalmente se relacionan con
los aspectos de operacin del negocio (como las que se reeren a seguridad y salud
en el trabajo y a empleos iguales). El incumplimiento con las leyes y reglamentos
podra resultar en consecuencias nancieras para la entidad como multas, litigios,
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207 NA 250
CAUB
etc. Generalmente, mientras ms alejado est el incumplimiento de los eventos y
transacciones ordinariamente reejados en los estados nancieros, menos probable
que el auditor se entere del mismo o que reconozca su posible incumplimiento.
Las leyes y reglamentos varan de pas a pas. Por lo tanto, es probable que las normas 6.
nacionales de contabilidad y de auditora, sean ms especcas segn la relevancia de
las leyes y reglamentos para una auditora.
Esta NA aplica a las auditoras de estados nancieros y no aplica a otros trabajos en los 7.
que el auditor se comprometa especcamente a poner a prueba y reportar por separado
sobre el cumplimiento con leyes o reglamentos especcos.
Los lineamientos sobre la responsabilidad del auditor de considerar fraude y error en 8.
una auditora de estados nancieros se proporcionan en NA 240, Responsabilidad del
auditor de considerar el fraude o error en una auditora de estados nancieros.
Responsabilidad de la administracin del cumplimiento con leyes y reglamentos
Es responsabilidad de la administracin asegurar que las operaciones de la entidad se 9.
conducen de acuerdo con las leyes y reglamentos. La responsabilidad por la prevencin
y deteccin de incumplimiento descansa en la administracin.
Las siguientes polticas y procedimientos, entre otros, pueden auxiliar a la 10.
administracin para descargar sus responsabilidades de la prevencin y deteccin de
incumplimiento:
Monitorear los requisitos legales y asegurar que los procedimientos de operacin
estn diseados para cumplir con esos requisitos.
Instituir y operar sistemas apropiados de control interno
1
.
Desarrollar, hacer pblico, y seguir un cdigo de conducta.
Asegurar que los empleados estn apropiadamente entrenados y comprenden el
cdigo de conducta.
Monitorear el cumplimiento del cdigo de conducta y actuar apropiadamente
para disciplinar a los empleados que dejan de cumplir con l.
Contratar asesores legales para auxiliar en el monitoreo de los requisitos legales.
1 Ver NA 315(p42).- Los controles internos se disean e implementan para mitigar los riesgos de negocios, a nivel de estados
nancieros, a nivel de aseveraciones y riesgo de fraude.
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Mantener un registro de leyes importantes con las que la entidad tiene que cumplir
dentro de su industria particular y un registro de quejas.
En entidades ms grandes, estas polticas y procedimientos pueden ser suplementados
asignando responsabilidades apropiadas a:
Una funcin de auditora interna.
Un comit de auditora
2
.
Consideracin del auditor del cumplimiento con leyes y reglamentos
El auditor no es, y no puede ser considerado, responsable de prevenir el incumplimiento. 11.
El hecho de que se lleve a cabo una auditora anual puede, sin embargo, actuar como
una fuerza disuasiva o freno.
Una auditora est sujeta al inevitable riesgo de que algunas representaciones errneas 12.
de importancia relativa de los estados nancieros no sean detectadas. An cuando la
auditora est apropiadamente planeada y desempeada de acuerdo con NAs. Este
riesgo es ms alto respecto de representaciones errneas de importancia relativa
resultantes de incumplimiento con leyes y reglamentos debido a factores como:
Hay muchas leyes y reglamentos, que se reeren principalmente a los aspectos
de operacin de la entidad, que tpicamente no tienen un efecto importante sobre
los estados nancieros y no son capturadas por los sistemas de contabilidad y de
control interno.
La efectividad de los procedimientos de auditora es afectada por las limitaciones
inherentes al control interno y por el uso de comprobaciones.
Mucha de la evidencia obtenida por el auditor es de naturaleza persuasiva
3
y no
conclusiva
4
.
El incumplimiento puede implicar conducta que tiene la intencin de ocultarlo,
como colusin, falsicacin, falta deliberada de registro de transacciones, el que
la administracin senior sobrepase los controles, o representaciones errneas
intencionales hechas al auditor.
De acuerdo con NA 200 Objetivo y Principios Generales que Gobiernan una 13.
Auditora de Estados Financieros, el auditor deber planear y desempear
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la auditora con una actitud de escepticismo profesional reconociendo que la
auditora puede revelar condiciones o eventos que llevaran a cuestionarse si una
entidad est cumpliendo con leyes y reglamentos.
De acuerdo con requerimientos estatutarios especcos, se puede requerir al auditor 14.
que reporte como parte de la auditora de estados nancieros si la entidad cumple con
ciertas provisiones de leyes o reglamentos. En estas circunstancias, el auditor planeara
someter a prueba el cumplimiento con estas provisiones de las leyes y reglamentos.
Para planear la auditora, el auditor deber obtener una comprensin general del 15.
marco de referencia legal y regulador aplicable a la entidad y la industria y cmo
la entidad est cumpliendo con dicho marco de referencia.
Para obtener esta comprensin general, el auditor reconocera particularmente que 16.
algunas leyes y reglamentos pueden tener un efecto fundamental sobre las operaciones
de la entidad. O sea, el incumplimiento con ciertas leyes y reglamentos puede causar
que la entidad cese en sus operaciones, o poner en cuestionamiento la continuidad
de la entidad como un negocio en marcha. Por ejemplo, el incumplimiento con los
requerimientos de la licencia de la entidad u otro ttulo para desempear sus operaciones
podra tener un impacto tal (por ejemplo, para un banco, el incumplimiento con
requisitos sobre el capital o las inversiones).
Para obtener la comprensin general de leyes y reglamentos, el auditor ordinariamente 17.
tendra que:
Usar el conocimiento existente de la industria y negocio de la entidad.
Averiguar con la administracin respecto de las polticas y procedimientos de la
entidad referentes al cumplimiento con leyes y reglamentos.
Averiguar con la administracin sobre las leyes o reglamentos que puede esperarse
tengan un efecto fundamental sobre las operaciones de la entidad.
Discutir con la administracin las polticas o procedimientos adoptados para
identicar, evaluar y contabilizar las demandas de litigio y las evaluaciones.
Discutir el marco de referencia legal y reglamentario con los auditores de
subsidiarias en otros pases (por ejemplo, si se requiere que la subsidiaria se
adhiera a los reglamentos de valores de la compaa tenedora).
Despus de obtener la comprensin general, el auditor deber desempear 18.
procedimientos para ayudar a identicar casos de incumplimiento con aquellas
leyes y reglamentos en donde debe considerarse el incumplimiento al preparar los
estados nancieros, especcamente:
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Averiguar con la administracin si la entidad est en cumplimiento con a)
dichas leyes y reglamentos.
Inspeccionar correspondencia con las principales autoridades que otorgan b)
licencias o imponen reglamentos.
Ms an, el auditor deber obtener suciente evidencia apropiada de auditora 19.
sobre el cumplimiento con aquellas leyes y reglamentos que el auditor generalmente
reconoce que tienen un efecto sobre la determinacin de montos sustanciales
5
y
revelaciones en los estados nancieros. El auditor debera tener una suciente
comprensin de estas leyes y reglamentos para considerarlas cuando audita las
aseveraciones relacionadas a la determinacin de montos que van a ser registrados
y las revelaciones que van a ser hechas.
Dichas leyes y reglamentos debern estar bien establecidos y ser conocidos por la 20.
entidad y dentro de la industria; deberan ser consideradas recurrentemente cada vez
que se emitan estados nancieros. Estas leyes y reglamentos, pueden relacionarse, por
ejemplo, a la forma y contenido de los estados nancieros, incluyendo requerimientos
especcos de la industria; a la contabilizacin de transacciones bajo contratos de
gobierno; o a la acumulacin o reconocimiento de gastos para impuestos sobre la
renta
6
o costos por pensiones.
Aparte de lo descrito en los prrafos 18, 19 y 20, el auditor no desempea otros 21.
procedimientos de auditora sobre el cumplimiento de la entidad con leyes y reglamentos
ya que esto quedara fuera del alcance de una auditora de estados nancieros.
El auditor deber estar alerta al hecho de que los procedimientos aplicados con 22.
el propsito de formarse una opinin sobre los estados nancieros pueden traer a
la atencin del auditor casos de posible incumplimiento con leyes y reglamentos.
Por ejemplo, dichos procedimientos incluyen la lectura de minutas; averiguaciones
con la administracin de la entidad y asesores legales respecto de litigios, demandas
y avalos; y llevar a cabo pruebas sustantivas de detalles de clases de transacciones,
saldos de cuentas o revelaciones.
El auditor debera obtener representaciones escritas de que la administracin ha 23.
revelado al auditor todos los incumplimientos reales o posibles conocidos, con las
leyes y reglamentos cuyos efectos deberan considerarse al preparar los estados
nancieros.
En ausencia de evidencia en contrario, el auditor tiene derecho a asumir que la entidad 24.
est en cumplimiento con estas leyes y reglamentos.
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Procedimientos cuando se descubre incumplimiento
El apndice a esta NA expone ejemplos del tipo de informacin que podra venir a la 25.
atencin del auditor que podra indicar incumplimiento.
Cuando el auditor se da cuenta de informacin concerniente a un posible caso 26.
de incumplimiento, el auditor debera obtener una comprensin de la naturaleza
del acto y las circunstancias en las que ha ocurrido, y otra informacin suciente
para evaluar el posible efecto sobre los estados nancieros.
Cuando evala el posible efecto sobre los estados nancieros, el auditor considera: 27.
Las potenciales consecuencias nancieras, como multas, castigos, daos, amenaza de
expropiacin de activos, discontinuacin forzosa de operaciones y litigios.
Si las potenciales consecuencias nancieras requieren revelacin.
Si las potenciales consecuencias nancieras son tan serias como para cuestionar
el punto de vista justo y verdadero (presentacin razonable) dado por los estados
nancieros.
Cuando el auditor cree que puede haber incumplimiento, el auditor debera 28.
documentar los resultados y discutirlos con la administracin. La documentacin
de resultados incluye copias de registros y documentos y la elaboracin de minutas de
las conversaciones, si fuera apropiado.
Si la administracin no proporciona informacin satisfactoria de que de hecho hay 29.
cumplimiento, el auditor consultara con el abogado de la entidad sobre la aplicacin
de las leyes y reglamentos a las circunstancias y los posibles efectos sobre los estados
nancieros. Cuando no se considere apropiado consultar con el abogado de la entidad o
cuando el auditor no est satisfecho con la opinin, el auditor considerara consultar al
propio abogado del auditor sobre si se implica una violacin de una ley o reglamento,
las posibles consecuencias legales y cual accin adicional, si hay alguna, debera tomar
el auditor.
Cuando no puede obtenerse informacin adecuada sobre el incumplimiento 30.
sospechado, el auditor deber considerar el efecto de la falta de evidencia de
auditora sobre el dictamen del auditor.
El auditor debera considerar las implicaciones de incumplimiento en relacin 31.
a otros aspectos de la auditora, particularmente la conabilidad de las
representaciones de la administracin. A este respecto, el auditor reconsidera la
evaluacin del riesgo y la validez de las representaciones de la administracin, en
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caso de incumplimiento no detectado por los controles internos o no incluido en las
representaciones de la administracin. Las implicaciones de casos particulares de
incumplimiento descubiertos por el auditor dependern de la relacin de la perpetracin
y ocultamiento, si los hay, del acto con los procedimientos especcos de control y el
nivel de la administracin o empleados involucrados.
Informe de incumplimiento
A la administracin
El auditor debe, tan pronto sea factible, ya sea comunicarse con el comit de 32.
auditora, el consejo de directores y ejecutivos senior, u obtener evidencia de que
estn apropiadamente informados, respecto del incumplimiento que viene a la
atencin del auditor. Sin embargo, el auditor no necesita hacerlo as para asuntos que
son claramente sin consecuencia o triviales y puede llegar a un acuerdo por adelantado
sobre la naturaleza de los asuntos que debern comunicarse.
Si a juicio del auditor se cree que el incumplimiento es intencional y de importancia 33.
relativa, el auditor debera comunicar el resultado sin demora.
Si el auditor sospecha que miembros senior de la administracin, incluyendo 34.
miembros del consejo de directores, estn involucrados en el incumplimiento, el
auditor deber reportar el asunto al nivel superior inmediato de autoridad en la
entidad, si existe, como un comit de auditora o un consejo de supervisin. Donde
no exista autoridad ms alta, o si el auditor cree que puede no tomarse accin sobre el
reporte o est inseguro sobre a cual persona reportarle, el auditor considerar buscar
asesora legal.
A los usuarios del dictamen del auditor sobre los estados nancieros
Si el auditor concluye que el incumplimiento tiene un efecto sustancial sobre 35.
los estados nancieros, y no ha sido apropiadamente reejado en los estados
nancieros, el auditor debera expresar una opinin calicada
7
o una opinin
adversa.
Si el auditor es impedido por la entidad de obtener suciente evidencia apropiada 36.
de auditora para evaluar si ha ocurrido o es probable que ocurra incumplimiento
que sea de importancia relativa para los estados nancieros, el auditor debera
expresar una opinin calicada o una abstencin de opinin sobre los estados
nancieros basado en una limitacin al alcance de la auditora.
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Si no le es posible al auditor determinar si ha ocurrido incumplimiento a causa 37.
de las limitaciones impuestas por las circunstancias y no por la entidad, el auditor
deber considerar el efecto sobre el dictamen del auditor.
A las autoridades reguladoras y ejecutorias
El deber de condencialidad del auditor ordinariamente le imposibilitara reportar 38.
incumplimiento a una tercera parte. Sin embargo, en ciertas circunstancias, ese deber
de condencialidad es sobrepasado por el estatuto, la ley o por las cortes de justicia
(por ejemplo, en algunos pases se requiere al auditor que reporte incumplimiento
de las instituciones nancieras a las autoridades supervisoras). El auditor puede
necesitar buscar asesora legal en tales circunstancias, dando debida consideracin a la
responsabilidad del auditor hacia el inters pblico.
Retiro del trabajo
El auditor puede concluir que el retiro del trabajo es necesario cuando la entidad no toma 39.
accin para el remedio que el auditor considera necesario en las circunstancias, an
cuando el incumplimiento no sea de importancia relativa para los estados nancieros.
Los factores que afectaran la conclusin del auditor incluyen las implicaciones del
involucramiento de la ms alta autoridad dentro de la entidad que pueden afectar la
conabilidad de las representaciones de la administracin, y los efectos sobre el auditor
respecto de continuar la asociacin con la entidad. Para llegar a esta conclusin, el
auditor ordinariamente buscara asesora legal.
Segn se declara en el Cdigo de tica para Contadores Profesionales, al recibo 40.
de un requerimiento por parte del auditor propuesto, el auditor actual debera
comunicar si hay cualesquiera razones profesionales de por qu el auditor
propuesto no debera aceptar el nombramiento. El grado al cual un auditor actual
puede discutir los asuntos de un cliente con un auditor propuesto depender de si
se ha obtenido permiso del cliente y/o de los requerimientos legales o ticos que
aplican en cada pas en relacin a dicha revelacin. Si hay algunas de estas razones
u otros asuntos que necesiten ser revelados, el auditor actual, tomando en cuenta las
restricciones legales y ticas incluyendo el apropiado permiso del cliente, dara detalles
de la informacin y discutira libremente con el auditor propuesto todos los asuntos
relevantes al nombramiento. Si el permiso del cliente para discutir sus asuntos
con el auditor propuesto es negado por el cliente, ese hecho debera revelarse al
auditor propuesto.
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Fecha de Vigencia
Esta norma de auditora entra en vigencia a partir del 01 de enero de 2013. Se aconseja
su aplicacin anticipada, para lo cual el auditor debe tomar las previsiones que implican
Muchos trabajos del sector pblico incluyen responsabilidades de auditora 1.
adicionales respecto de la consideracin de leyes y reglamentos. An si las
responsabilidades del auditor no se extienden ms all de las del auditor del sector
privado, las responsabilidades para reportes pueden ser diferentes ya que el auditor
del sector pblico puede estar obligado a reportar sobre casos de incumplimiento a
las autoridades que gobiernan o reportarlos en el dictamen de auditora. Respecto
de entidades del sector pblico, el Comit del Sector Pblico (PSC, por sus siglas en
ingls)
8
ha emitido lineamientos incluidos en esta NA con su Estudio 3, Auditora
para compilacin con autoridades Una Perspectiva del Sector Pblico.
8 En noviembre de 2004, el nombre de Comit del Sector Pblico de IFAC fue modicado por el de Consejo de Normas
Internacionales de Contabilidad para el Sector Pblico (International Public Sector Accounting Standards Borrad-
IPSAS).
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APNDICE
Indicaciones de que puede haber ocurrido incumplimiento
Abajo se listan ejemplos del tipo de informacin que puede llamar la atencin del auditor
que puede indicar que ha ocurrido incumplimiento con leyes o reglamentos:
Investigacin por departamentos del gobierno o pago de multas o castigos.
Pagos por servicios no especicados o prstamos a consultores, partes relacionadas,
empleados o empleados del gobierno.
Comisiones de ventas u honorarios a agentes que parecen excesivos en relacin
con los ordinariamente pagados por la entidad o en su industria o con los servicios
realmente recibidos.
Compras a precios notablemente por encima o por debajo del precio de mercado.
Pagos inusuales en efectivo, compras en forma de cheques de caja pagaderos al
portador o transferencias a cuentas bancarias numeradas.
Transacciones inusuales con compaas registradas en parasos scales.
Pagos por bienes o servicios hechos a algn pas distinto del pas de origen de los
bienes o servicios.
Pagos sin documentacin apropiada de control de cambios.
Existencia de un sistema contable que falla, ya sea por diseo o por accidente, en dar
un rastro de auditora adecuado o suciente evidencia.
Transacciones no autorizadas o transacciones registradas en forma impropia.
Comentarios en los medios noticiosos.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
en la NA 250
2
21
Comit de auditora En estructuras organizativas complejas, es parte
de un buen gobierno corporativo. Consiste en
directores que no son miembros de la gerencia
de la organizacin y que est destinado a
supervisar el control interno de la organizacin y
el accionar de las auditoras, tanto interna como
externa. Los miembros del Comit de Auditora
son designados por el Directorio.
procedimientos sern ntegramente aplicados en
la norma.
3
12
persuasiva
Ver tambin NA 240(p18) Es aquella que permite
al auditor eliminar toda duda importante, a pesar
de que no es suciente para tener una certeza
absoluta.
4
12
conclusiva
Ver tambin NAS 240(p 21).- A diferencia de la
evidencia persuasiva, la conclusiva es evidencia
o prueba que se har valer en un proceso judicial,
por lo tanto debe valerse cumpliendo con la
legalidad exigida. Tambin es llamada evidencia
legal.
5
19
Determinacin de montos
sustanciales
Determinacin de importes materiales o de
6
20
Impuestos sobre la renta Impuesto a las utilidades.
7
35
Opinin calicada Opinin con salvedad.
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COMUNICACIONES DE ASUNTOS DE AUDITORA CON LOS
ENCARGADOS DEL GOBIERNO CORPORATIVO
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NORMA DE AUDITORA 260 (en suspenso)
1
NA 260 COMUNICACIONES DE ASUNTOS DE AUDITORA
CON LOS ENCARGADOS DEL GOBIERNO
CORPORATIVO
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin................................................................................................ 1 4
Personas relevantes...................................................................................... 5 - 10
Asuntos de auditora de inters del gobierno corporativo que deben
comunicarse................................................................................................
11 -12
Oportunidad de las comunicaciones........................................................... 13 - 14
Formas de las comunicaciones................................................................... 15 - 17
Otros asuntos............................................................................................... 18 - 19
Condencialidad......................................................................................... 20
Leyes y reglamentos.................................................................................... 21
Fecha de vigencia....................................................................................... 22
1 Vease Anexo: Factores Justicativos de Convervencia.
La Norma de Auditora (NA) 260, Comunicacin de asuntos de auditora con
los encargados del mando (gobierno corporativo) deber leerse en el contexto
Revisin, Otros trabajos para atestiguar y Servicios Relacionados, que expone
la aplicacin y autoridad de las NIAS.
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Introduccin
lineamientos sobre la comunicacin de asuntos de auditora que surgen de la
auditora de los estados nancieros entre el auditor y los encargados del gobierno
corporativo de una entidad. Estas comunicaciones se reeren a asuntos de auditora de
inters del gobierno corporativo segn se dene en esta NA. Esta NA no proporciona
lineamientos sobre comunicaciones de parte del auditor a partes fuera de la entidad,
por ejemplo, dependencias reglamentadoras o supervisoras externas.
El auditor deber comunicar los asuntos de auditora de inters del mando 2.
que surjan de la auditora de los estados nancieros a aquellos encargados del
mando de una entidad.
Para los nes de esta NA, 3. gobierno corporativo es el trmino usado para describir
el papel de las personas a quienes se confa la supervisin, el control y direccin de
una entidad.
2
Los encargados del mando ordinariamente son responsables de asegurar
que la entidad logre sus objetivos, respecto de la conabilidad de la informacin
nanciera, efectividad y eciencia de las operaciones, cumplimiento con las leyes
aplicables, y de informar a las partes interesadas. Los encargados del mando incluyen
la administracin slo cuando desempea dichas funciones.
Para nes de esta NA, 4. asuntos de auditora de inters del gobierno corporativo son
aqullos que surgen de la auditora de los estados nancieros y, en la opinin del
auditor, son importantes y relevantes para los encargados del mando para supervisar
el proceso de informacin nanciera y revelacin. Los asuntos de auditora de
inters del mando incluyen slo aquellos asuntos que han llegado a la atencin del
auditor como resultado del desempeo de la auditora. No se requiere del auditor, en
una auditora conforme a NAs, disear procedimientos para el propsito especco de
identicar asuntos de inters del mando.
Personas relevantes
El auditor deber determinar las personas relevantes que estn a cargo del 5.
gobierno corporativo y con quienes se comunican los asuntos de auditora de
inters del gobierno corporativo
Las estructuras de gobierno corporativo varan de un pas a otro reejando antecedentes 6.
2 Se han desarrollado principios de mando corporativo por muchos pases como un punto de referencia para el establecimiento
de una buena conducta corporativa. Tales principios generalmente se centran en compaas de oferta pblica en la bolsa; sin
embargo, pueden tambin servir para mejorar el mando en otras formas de entidades. No hay un modelo nico de un buen
mando corporativo. Las estructuras y prcticas de los consejos varan de pas a pas. Un principio comn es que la entidad deber
tener establecida una estructura de mando que permita al consejo ejercer un juicio objetivo sobre los asuntos corporativos,
incluyendo informacin nanciera, independiente en especial de la administracin.
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culturales y legales. Por ejemplo, en algunos pases, la funcin de supervisin y la
funcin de administracin estn legalmente separadas en rganos diferentes, tales
como un consejo de supervisin (total o principalmente no ejecutivo) y un consejo
de administracin (ejecutivo). En otros pases, ambas funciones son responsabilidad
legal de un consejo nico, unitario, aunque pueda haber un comit de auditora que
ayude a dicho consejo en sus responsabilidades del gobierno corporativo con respecto
a informacin nanciera.
Esta diversidad hace difcil establecer una identicacin universal de las personas 7.
encargadas del mando y con quienes el auditor se comunica para asuntos de auditora
de inters del mando. El auditor usa el juicio para determinar las personas con
quines comunicarse para los asuntos de auditora de inters del mando, tomando
en cuenta la estructura de mando de la entidad, las circunstancias del trabajo y
cualquier legislacin relevante. El auditor tambin considera las responsabilidades
legales de dichas personas. Por ejemplo, en entidades con consejos de supervisin
o con comits de auditora, las personas relevantes pueden ser dichos rganos.
Sin embargo, en entidades donde un consejo unitario ha establecido un comit de
auditora, el auditor puede decidir comunicarse con el comit de auditora, o con todo
el consejo, dependiendo de la importancia de los asuntos de auditora de inters del
Cuando la estructura del gobierno corporativo de la entidad no est bien denida, o 8.
los encargados del mando no estn claramente identicados por las circunstancias
del trabajo, o por la legislacin, el auditor llega a un acuerdo con la entidad respecto
a con quin se han de comunicar los asuntos de auditora de inters del mando.
Los ejemplos incluyen algunas entidades administradas por el dueo, algunas
organizaciones no lucrativas, y algunas dependencias del gobierno.
Para evitar malos entendidos, una carta compromiso de auditora puede explicar que 9.
el auditor comunicar slo aquellos asuntos de inters del mando que vengan a su
atencin como resultado del desempeo de una auditora, y que no se requiere que el
auditor disee procedimientos para el propsito especco de identicar asuntos de
inters del gobierno corporativo. La carta compromiso puede tambin:
Describir la forma en que se harn cualesquiera comunicaciones sobre
asuntos de auditora de inters del gobierno corporativo;
Identicar a las personas relevantes con quienes se harn dichas
comunicaciones;
Identicar cualesquiera asuntos de auditora especcos de inters del
gobierno corporativo que se ha convenido que deben comunicarse.
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La efectividad de las comunicaciones se enriquece al desarrollar una relacin de 10.
trabajo constructiva entre el auditor y los encargados del gobierno corporativo.
Esta relacin se desarrolla a la vez que se mantiene una actitud de independencia y
objetividad profesional.
Asuntos de auditora de inters del gobierno corporativo que han de comunicarse
El auditor deber considerar los asuntos de auditora de inters del gobierno 11.
corporativo que surjan de la auditora de los estados nancieros y comunicarlos
a los encargados de l. Ordinariamente estos asuntos incluyen
3
.
El enfoque general y el alcance global de la auditora, incluyendo
cualesquiera limitaciones esperadas o cualesquiera requisitos adicionales.
La seleccin de, o cambios en, polticas y prcticas contables importantes
que tengan, o pudieran tener, un efecto de importancia relativa sobre los
estados nancieros de la entidad.
El efecto potencial sobre los estados nancieros de cualesquiera riesgos y
exposiciones importantes, tales como litigios pendientes, que se requiera
sean revelados en los estados nancieros.
Ajustes de auditora, ya sea que se registren o no, por la entidad, que tengan,
o pudieran tener, un efecto importante sobre los estados nancieros de la
entidad.
Incertidumbres de importancia relativa relacionadas a sucesos y
condiciones que puedan proyectar duda importante sobre la capacidad de
la entidad para continuar como un negocio en marcha.
Desacuerdos con la administracin sobre asuntos que, individualmente
o en agregado, pudieran ser importantes para los estados nancieros de
la entidad o para el dictamen del auditor. Estas comunicaciones incluyen
consideracin de si el asunto ha sido o no, resuelto y la importancia del
asunto.
Modicaciones esperadas al dictamen del auditor.
Otros asuntos que justiquen la atencin de los encargados del mando,
tales como debilidades signicativas en el control interno, cuestiones
3 La lista de asuntos no es exhaustiva. Adems, otras NAs discuten situaciones especcas donde se requiere
que el auditor comunique ciertos asuntos a los encargados del gobierno corporativo.
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respecto de la integridad de la administracin y fraude que implique a la
administracin.
Cualesquiera otros asuntos sobre los que se convenga en los trminos del
trabajo de auditora.
11a. El auditor deber informar a los encargados del gobierno corporativo sobre las
representaciones errneas no corregidas acumuladas por el auditor durante la
auditora, las cuales determin la administracin que no eran de importancia
relativa, ni en lo individual ni en el agregado, para los estados nancieros
tomados como un todo.
11b. La representacin errnea no corregida que se comunica a los encargados del gobierno
corporativo no necesita incluir la representacin errnea que est por debajo de un
monto designado.
Como parte de las comunicaciones del auditor, se informa a los encargados del 12.
mando que:
Las comunicaciones de asuntos por parte del auditor incluyen slo aquellos a)
asuntos de auditora de inters del mando que hayan llegado a la atencin
del auditor como resultado del desempeo de la auditora.
Una auditora de estados nancieros no est diseada para identicar b)
todos los asuntos que puedan ser relevantes a los encargados del mando.
Consecuentemente, la auditora ordinariamente no identica todos estos
asuntos.
Oportunidad de las comunicaciones
El auditor deber comunicar oportunamente los asuntos de auditora de inters 13.
del gobierno corporativo. Esto hace posible a los encargados del mando tomar
la accin apropiada.
Para lograr comunicaciones oportunas, el auditor discute con los encargados del 14.
mando la base y oportunidad de dichas comunicaciones. En ciertos casos, a causa de
la naturaleza del asunto, el auditor puede comunicar dicho asunto ms pronto de lo
convenido previamente.
Formas de comunicaciones
Las comunicaciones del auditor con los encargados del gobierno corporativo pueden 15.
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hacerse en forma oral o por escrito. La decisin del auditor de comunicar ya sea
oralmente o por escrito es afectada por factores, tales como:
El tamao, estructura de operaciones, estructura legal, y procesos de comunicacin
de la entidad que se audita;
La naturaleza, sensibilidad e importancia de los asuntos de auditora de inters del
mando que han de comunicarse.
Los convenios hechos con respecto a reuniones peridicas o informacin de asuntos
de auditora de inters del gobierno corporativo.
La cantidad de contacto permanente y dilogo que el auditor tenga con los encargados
del gobierno corporativo.
Cuando los asuntos de auditora de inters del gobierno corporativo son comunicados 16.
en forma oral, el auditor documenta en los papeles de trabajo los asuntos comunicados
y cualesquiera respuestas a dichos asuntos. Esta documentacin puede adoptar
la forma de una copia de las minutas del anlisis del auditor con los encargados
del mando. En ciertas circunstancias, dependiendo de la naturaleza, sensibilidad e
importancia del asunto puede ser aconsejable que el auditor conrme por escrito a
los encargados del gobierno corporativo cualesquiera comunicaciones orales sobre
asuntos de auditora de inters de l.
Por lo comn, el auditor inicialmente comenta asuntos de auditora de inters del mando 17.
con la administracin, excepto cuando esos asuntos se relacionan con cuestiones
de competencia o integridad de la administracin. Estas discusiones iniciales con
la administracin son importantes para aclarar los hechos y los problemas, y para dar
a la administracin una oportunidad de proporcionar informacin adicional. Si la
administracin conviene en comunicar un asunto de inters al gobierno corporativo,
el auditor puede no necesitar repetir las comunicaciones, siempre y cuando el auditor
est satisfecho de que dichas comunicaciones hayan sido hechas en forma efectiva
y apropiada.
Otros asuntos
Si el auditor considera que se requiere una modicacin del dictamen del auditor 18.
sobre los estados nancieros, segn se describe en la NA 701, El dictamen del
auditor sobre los estados nancieros, no pueden considerarse como sustituto las
comunicaciones entre el auditor y los encargados del gobierno corporativo.
El auditor considera si los asuntos de auditora de inters del mando previamente 19.
comunicados pueden tener un efecto en los estados nancieros del ao actual.
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El auditor considera si el punto sigue siendo un asunto de inters del gobierno
corporativo y si debe comunicar el asunto de nuevo a los encargados de l.
Condencialidad
Los requisitos de los organismos contables profesionales nacionales, de la legislacin 20.
o reglamentacin pueden imponer obligaciones de condencialidad que restrinjan
las comunicaciones del auditor de asuntos de auditora de inters del mando. El
auditor se reere a dichos requisitos, leyes y reglamentos antes de comunicarse con
los encargados del gobierno corporativo. En algunas circunstancias, los conictos
potenciales con las obligaciones ticas y legales de condencialidad y de informar
del auditor pueden ser complejos. En estos casos, el auditor puede desear consultar
a un asesor legal.
Leyes y reglamentos
Los requisitos de los organismos contables profesionales nacionales, de la legislacin 21.
o reglamentos, pueden imponer obligaciones sobre el auditor de hacer comunicaciones
sobre asuntos relacionados con el gobierno corporativo. Estos requisitos adicionales
sobre comunicaciones no estn cubiertos por esta NA; sin embargo, pueden afectar el
contenido, forma y oportunidad de las comunicaciones con los encargados de l.
Fecha de vigencia
Esta norma de auditora entra en vigencia a partir del 01 de enero de 2013. Se aconseja 22.
su aplicacin anticipada, para lo cual el auditor debe tomar las previsiones que
implican aplicar las NAs en los compromisos asumidos y el alcance de su trabajo.
4
Si bien los principios bsicos contenidos en esta NA se aplican a la auditora de 1.
estados nancieros del sector pblico, la legislacin que da pie al mandato de
auditora puede especicar la naturaleza, contenido y forma de las comunicaciones
con los encargados del mando de la entidad.
Para auditoras del sector pblico, los tipos de asuntos que puedan ser de inters 2.
al rgano de mando pueden ser ms amplios que los tipos de asuntos analizados
en la NA, los cuales estn relacionados directamente a la auditora de los estados
nancieros. Los mandatos de auditores del sector pblico pueden requerir de ellos
que reporten asuntos que lleguen a su atencin que se relacionen con:

4 Vase Anexo: Factores justicativos de convergencia.
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Cumplimiento con los requisitos legislativos o reglamentarios y las a)
autoridades relacionadas.
Lo adecuado de los sistemas de control interno. b)
La economa, eciencia y efectividad de programas, proyectos y c)
actividades.
Para los auditores del sector pblico, las comunicaciones por escrito de los auditores 3.
pueden ponerse al conocimiento pblico. Por esa razn, el auditor del sector pblico
necesita estar consciente de que sus comunicaciones por escrito pueden distribuirse
a una audiencia ms amplia que solamente a aquellas personas encargadas del
mando de la entidad.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la
NA 260
Sinnimos y aclaraciones de la terminologa utilizada
1 y 4
Todo el
documento
Gobierno
corporativo
(Normas de
auditora en
suspenso)
La Norma de Auditora NA 260 (convergencia basada en la
Norma Internacional de Auditora 260) est en suspenso por
las siguientes condiciones:
El Gobierno Corporativo principalmente aplicable en
organizaciones que as lo requieran, es el conjunto de
mtodos y procedimientos que adoptan las empresas para
asegurar que sus acciones y la de sus directores se dirijan
a cumplir los nes de los accionistas.
En Bolivia se desarroll el Proyecto de Ley: Gobierno
de las Sociedades por Acciones, ley que hasta la emisin
de esta norma no ha sido promulgada, consiguientemente
los conceptos en esta materia no son aplicados en su
plenitud. Una vez que la ley sea promulgada, estos
mtodos y procedimientos sern ntegramente aplicados
en la norma.
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PLANEACIN DE UNA AUDITORA
DE ESTADOS FINANCIEROS
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NA 300 Planeacin de una Auditora de Estados Financieros
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin
Alcance de esta NA ............................................................................................................... 1
Vigencia ................................................................................................................................ 2
Objetivo ................................................................................................................................. 3
Requisitos
Involucramiento de miembros clave del equipo del trabajo ................................................. 4
Actividades preliminares del trabajo .................................................................................... 5
Actividades de planeacin ............................................................................................... 6-10
Documentacin ................................................................................................................... 11
Consideraciones adicionales en trabajos iniciales de auditora .......................................... 12
Material de aplicacin y otro material explicativo
La funcin y oportunidad de la planeacin .................................................................. A1-A4
Involucramiento de miembros clave del equipo del trabajo .............................................. A5
Actividades preliminares del trabajo .......................................................................... A6-A8
Actividades de planeacin ........................................................................................ A9-A16
Documentacin ....................................................................................................... A17-A20
Consideraciones adicionales en trabajos iniciales de auditora ...................................... A21
Apndice: ............ Consideraciones para establecer la estrategia general de auditora
Planeacin de una auditora de estados nancieros, deber leerse en el contexto
Revisiones, Otros trabajos para atestiguar y Servicios Relacionados, que
expone la autoridad de las NIA.
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Introduccin
Alcance de esta NA
Esta Norma de Auditora (NA) trata de la responsabilidad del auditor de planear 1.
una auditora de estados nancieros. Esta NA se enmarca en el contexto de las
auditoras recurrentes
1
. Por separado se identican consideraciones adicionales
para trabajos iniciales de auditora. (Ref: prrafos A1-A4)
Fecha de vigencia
Esta norma de auditora entra en vigencia a partir del 01 de enero de 2013. Se 2.
trabajo.
Objetivo
El objetivo del auditor es planear la auditora de modo que se lleve a cabo de una 3.
manera efectiva.
Requisitos
Involucramiento de miembros clave del equipo del trabajo
El socio del trabajo y otros miembros clave del equipo del trabajo debern 4.
involucrarse en la planeacin de la auditora, incluyendo planear y participar en la
discusin entre los miembros del equipo del trabajo. (Ref: prrafo A5)
Actividades preliminares del trabajo.
El auditor deber emprender las siguientes actividades al principio del trabajo 5.
actual de auditora:
Realizar los procedimientos que requiere la NA 220 (a) Control de calidad para
auditoras de informacin nanciera histrica respecto de la continuacin
de la relacin con el cliente y del trabajo de auditora especco;
Evaluar el cumplimiento con los requisitos ticos, incluyendo la (b)
independencia, segn requiere la NA 220; y
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Establecer un entendimiento de los trminos del trabajo, segn requiere la (c)
NA 210, Trminos de los trabajos de auditora. (Ref: prrafos A6-A8)
Actividades de planeacin
El auditor deber establecer una estrategia general de auditora que je el alcance, 6.
oportunidad y direccin de la auditora y que gue el desarrollo del plan de
auditora.
Para establecer la estrategia general de auditora, el auditor deber: 7.
Identicar las caractersticas del trabajo que denan su alcance; (a)
Cerciorarse de los objetivos de informar del trabajo para planear la (b)
oportunidad de la auditora y la naturaleza de las comunicaciones que se
requieran;
Considerar los factores que, segn el juicio profesional del auditor, sean (c)
importantes para dirigir los esfuerzos del equipo del trabajo;
Considerar los resultados de las actividades preliminares del trabajo y, (d)
cuando sea aplicable, si es o no relevante el conocimiento logrado en otros
trabajos desempeados por el socio del trabajo para la entidad; y
Cerciorarse de la naturaleza, oportunidad y extensin de los recursos (e)
necesarios para desempear el trabajo. (Ref: prrafos A9-A12)
El auditor deber desarrollar un plan de auditora que incluya una descripcin de: 8.
La naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de evaluacin (a)
del riesgo planeados, segn determina la NA 315, Identicacin y evaluacin
de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa mediante
el entendimiento de la entidad y su entorno.
La naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de auditora (b)
adicionales planeados a nivel aseveracin, segn determina la NA 330,
Respuestas del auditor a los riesgos evaluados.
Otros procedimientos de auditora planeados que se requieren realizar para (c)
que el trabajo cumpla con las NA. (Ref.: prrafo A13)
El auditor deber actualizar y cambiar la estrategia general de auditora y el plan de 9.
auditora, segn sea necesario, durante el curso de la auditora. (Ref: prrafo A14)
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El auditor deber planear la naturaleza, oportunidad y extensin de la direccin 10.
y supervisin de los miembros del equipo del trabajo y la revisin de su trabajo.
(Ref: prrafos A15-A16)
Documentacin
El auditor deber documentar: 11.
La estrategia general de auditora; (a)
El plan de auditora; y (b)
Cualesquier cambios importantes que se hagan durante el trabajo de (c)
auditora a la estrategia general de auditora o al plan de auditora, y las
razones para dichos cambios. (Ref: prrafos A17-A20)
Consideraciones adicionales en trabajos iniciales de auditora
El auditor deber emprender las siguientes actividades antes de comenzar una 12.
auditora inicial
Realizar los procedimientos que requiere la NA 220, respecto de la (a)
aceptacin de la relacin con el cliente y del trabajo especco de auditora;
y
Comunicarse con el auditor precursor (b)
2
, cuando haya habido un cambio de
auditores, en cumplimiento con requisitos ticos relevantes. (Ref: prrafo
A21)
***
La funcin y oportunidad de la planeacin (Ref: prrafo 1)
A1. Planear una auditora implica establecer la estrategia general de auditora para
el trabajo y desarrollar un plan de auditora. Una planeacin adecuada benecia
a la auditora de estados nancieros de varias maneras, como son:
Ayudar al auditor a dedicar la atencin apropiada a reas importantes de
la auditora.
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Ayudar al auditor a identicar y resolver problemas potenciales de manera
oportuna.
Ayudar al auditor a organizar y manejar de manera apropiada el trabajo de
auditora, de modo que se desempee en una manera efectiva y eciente.
Auxiliar en la seleccin de miembros del equipo del trabajo que tengan
niveles apropiados de capacidades y competencia para responder a los
riesgos anticipados, y en la asignacin de trabajo a los mismos.
Facilitar la direccin y supervisin de los miembros del equipo del trabajo
y la revisin de su trabajo.
Auxiliar, cuando sea aplicable, en la coordinacin del trabajo hecho por
los auditores de los componentes y por los expertos.
A2. La naturaleza y extensin de las actividades de planeacin variara de acuerdo
con el tamao y complejidad de la entidad, la experiencia previa con la entidad
de los miembros clave del equipo del trabajo, y los cambios en circunstancias
que ocurran durante el trabajo de auditora.
A3. La planeacin no es una fase separada de una auditora, sino un proceso
continuo e iteractivo que a menudo comienza poco despus (o en conexin
con) de completar la auditora anterior y sigue hasta completar el trabajo
de la auditora actual. Planear, sin embargo, incluye la consideracin de la
oportunidad de ciertas actividades y procedimientos de auditora que necesitan
terminarse antes de la realizacin de procedimientos adicionales de auditora.
Por ejemplo, la planeacin incluye la necesidad de considerar, antes de que el
auditor identique y evale los riesgos de representacin errnea de importancia
relativa, asuntos como:
Los procedimientos analticos que se van a aplicar como procedimientos
de evaluacin del riesgo.
Obtener un entendimiento general del marco de referencia legal y
regulatorio aplicable a la entidad y cmo cumple la entidad con dicho
marco.
La determinacin de la importancia relativa.
El involucramiento de expertos.
El desempeo de otros procedimientos de evaluacin del riesgo.
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A4. El auditor puede decidir discutir elementos de la planeacin con la administracin
de la entidad para facilitar la conduccin y manejo del trabajo de auditora (por
ejemplo, para coordinar algunos de los procedimientos de auditora planeado
con el trabajo del personal de la entidad). Aunque estas discusiones ocurran
a menudo, siguen siendo responsabilidad del auditor, la estrategia general de
auditora y el plan de auditora. Cuando se discuten asuntos que se incluyen
en la estrategia general de auditora o en el plan de auditora, se requiere de
cuidado para no comprometer la efectividad de la auditora. Por ejemplo, si se
discute con la administracin la naturaleza y oportunidad de procedimientos
de auditora detallados, se puede comprometer la efectividad de la auditora al
hacer demasiado predecibles los procedimientos de auditora.
Involucramiento de miembros clave del equipo del trabajo
(Ref: prrafo 4)
A5. El involucramiento del socio del trabajo y otros miembros clave del equipo del
trabajo en la planeacin de la auditora sirve para aprovechar la experiencia e
ideas claras de stos, enriqueciendo, por tanto, la efectividad y eciencia del
proceso de planeacin.
3
Actividades preliminares del trabajo (Ref: prrafo 5)
A6. Realizar las actividades preliminares del trabajo, que se especican en el
prrafo 5, al inicio del trabajo de auditora actual, ayuda al auditor a identicar
y evaluar sucesos o circunstancias que pueden afectar de una manera adversa
la capacidad del auditor para planear y desempear el trabajo de auditora.
A7. Realizar estas actividades preliminares del trabajo faculta al auditor a planear
un trabajo de auditora para el cual, como por ejemplo:
El auditor conserve la independencia y capacidad necesarias para
desempear el trabajo.
No haya asuntos respecto de la integridad de la administracin que puedan
afectar la disposicin del auditor de continuar el trabajo.
No haya malentendidos con el cliente en cuanto a los trminos del trabajo.
3 La NA 315, Identicacin y evaluacin de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa mediante el
entendimiento de la entidad y su entorno establece requisitos y da lineamientos sobre la discusin del equipo del trabajo
sobre la susceptibilidad de la entidad a representaciones errneas de importancia relativa de los estados nancieros. La
NA 240, Responsabilidades del auditor relativas al fraude en una auditora de estados nancieros da lineamientos sobre
el nfasis que se da en esta discusin a la susceptibilidad de los estados nancieros de la entidad a representacin errnea
de importancia relativa debido a fraude.
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A8. La consideracin del auditor sobre la continuacin con el cliente y sobre los
requisitos ticos, incluyendo la independencia, se da durante el trabajo de
auditora segn ocurran las condiciones y cambios en circunstancias. Realizar
procedimientos iniciales sobre la continuacin con el cliente, as como la
evaluacin de los requisitos ticos (incluyendo la independencia) al inicio del
trabajo de auditora actual signica que se completen antes del desempeo de
otras actividades importantes para dicha auditora. Para trabajos de auditora
que continan, estos procedimientos iniciales a menudo ocurren poco despus
(o en conexin con) la terminacin de la auditora previa.
Actividades de planeacin
La estrategia general de auditora (Ref: prrafos 6-7)
A9. El proceso de establecer la estrategia general de auditora ayuda al auditor a
determinar, sujeto a la terminacin de los procedimientos de evaluacin del
riesgo por el auditor, asuntos como:
Los recursos por desplegar para reas especcas de la auditora, como el uso
de miembros del equipo del trabajo con la experiencia apropiada para reas
de alto riesgo o el involucramiento de expertos en asuntos complejos.
El monto de recursos por asignar a reas especcas de la auditora, como
el nmero de miembros del equipo asignados para presenciar el conteo
de inventario en localidades importantes. La extensin de la revisin del
trabajo de otros auditores en el caso de auditoras de grupo, o el presupuesto
de horas de la auditora por asignar a las reas de alto riesgo;
Cuando se han de desplegar estos recursos, por ejemplo, si en una etapa
provisional de la auditora o en fechas clave de corte; y
Como se manejan, dirigen y supervisan dichos recursos, cuando se espera
llevar a cabo las reuniones de instrucciones al equipo y de reportes del
mismo, como se espera que tengan lugar las revisiones del socio y del
gerente del trabajo (por ejemplo, in-situ, o en el exterior), y si se realizan
revisiones de control de calidad del trabajo.
A10. El Apndice da una lista de ejemplos de consideraciones al establecer la
estrategia general de auditora.
A11. Una vez establecida la estrategia general de auditora, puede desarrollarse
un plan de auditora para atender los diversos asuntos identicados en la
estrategia general de auditora, tomando en cuenta la necesidad de lograr los
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objetivos de la auditora mediante el uso eciente de los recursos del auditor.
El establecimiento de la estrategia general de auditora y el plan detallado de
auditora no son necesariamente procesos separados o en secuencia, sino que
estn ntimamente interrelacionados, ya que los cambios en uno(a) pueden dar
como resultados los cambios consecuentes en el(la) otro(a).
Consideraciones especcas a entidades pequeas
A12. En auditoras de entidades pequeas, toda la auditora puede conducirla un
equipo de auditora muy pequeo. Muchas auditoras de entidades pequeas
implican al socio del trabajo (quien puede ser un profesionista independiente)
trabajando con un miembro del equipo del trabajo (o sin ninguno de los
miembros del equipo del trabajo). Con un equipo ms pequeo, son ms fciles
la coordinacin y la comunicacin entre los miembros del equipo. Establecer
la estrategia general de auditora para la auditora de una entidad pequea no
necesita ser un ejercicio complejo o que consuma mucho tiempo; vara de
acuerdo con el tamao de la entidad, la complejidad de la auditora y el tamao
del equipo del trabajo. Por ejemplo, un memorndum breve preparado a la
terminacin de la auditora previa, que se base en una revisin de los papeles
de trabajo y que resalte asuntos identicados en la auditora que se acaba de
completar, actualizado en el perodo actual con base en discusiones con el
gerente-dueo, puede servir como la estrategia de auditora documentada para
el trabajo actual de auditora si cubre los asuntos que se anotan en al prrafo
7.
El plan de auditora (Ref: prrafo 8)
A13. El plan de auditora es ms detallado que la estrategia general de auditora en
cuanto a que incluye la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos
de auditora que se han de desempear los miembros del equipo del trabajo.
La planeacin de estos procedimientos de auditora tiene lugar durante el
curso de la auditora al desarrollarse el plan de auditora para el trabajo. Por
ejemplo, la planeacin de los procedimientos del auditor para evaluacin del
riesgo ocurre a comienzos del proceso de auditora. Sin embargo, planear la
naturaleza, oportunidad y extensin de procedimientos especcos de auditora
adicionales, depende del resultado de los procedimientos de evaluacin del
riesgo. Adems, el auditor puede comenzar la ejecucin de procedimientos
adicionales de auditora para algunas clases de transacciones de transacciones,
saldos de cuenta y revelaciones antes de planear todos los procedimientos de
auditora adicionales restantes.
Cambios a decisiones de planeacin durante el curso de la auditora (Ref: prrafo 9)
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A14. Como resultado de sucesos inesperados, cambios en condiciones, o de la
evidencia de auditora obtenida de los resultados de los procedimientos
de auditora, el auditor puede necesitar modicar la estrategia general de
auditora y el plan de auditora y, por tanto, la naturaleza, oportunidad y
extensin planeadas de procedimientos adicionales de auditora que resulten,
con base en la consideracin revisada de los riesgos evaluados. Este puede
ser el caso cuando llega a atencin del auditor informacin que diera de
manera importante de la informacin disponible cuando el auditor plane los
procedimientos de auditora. Por ejemplo, la evidencia de auditora obtenida
mediante la realizacin de procedimientos sustantivos puede contradecir la
evidencia de auditora obtenida mediante pruebas de los controles.
Direccin, supervisin y revisin (Ref: prrafo 10)
A15. La naturaleza, oportunidad y extensin de la direccin y supervisin de los
miembros del equipo del trabajo, y la revisin de su trabajo varan dependiendo
de muchos factores, que incluyen:
El tamao y complejidad de la entidad.
El rea de la auditora.
Los riesgos evaluados de representacin errnea de importancia relativa
(por ejemplo, un aumento en el riesgo evaluado de representacin errnea
de importancia relativa para un rea dada de la auditora ordinariamente
requiere un aumento correspondiente en la extensin y oportunidad de
la direccin y supervisin de los miembros del equipo del trabajo, y una
revisin ms detallada de su trabajo).
Las capacidades y competencia de cada uno de los miembros en lo individual
en el desempeo del trabajo de auditora.
La NA 220 contiene lineamientos adicionales sobre la direccin, supervisin y
revisin del trabajo de auditora.
A16. Cuando se lleva a cabo una auditora totalmente por el socio del trabajo, no
surgen las cuestiones de direccin y supervisin de los miembros del equipo
del trabajo ni de la revisin de su trabajo. En tales casos, el socio del trabajo,
habiendo conducido personalmente todos los aspectos del trabajo, estar enterado
de todos los asuntos de importancia. Pueden presentarse problemas prcticos
para formarse un punto de vista objetivo sobre la propiedad de los juicios
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hechos en el curso de la auditora cuando la misma persona tambin realiza
toda la auditora. Cuando estn implicados asuntos particularmente complejos
o inusuales, y la auditora la desempea un solo profesionista independiente,
puede ser deseable consultar con otros auditores con la experiencia adecuada o
con el rgano profesional del auditor.
Documentacin (Ref: prrafo 11)
A17. La documentacin de la estrategia general de auditora es un registro de las
decisiones clave que se consideran necesarias para planear de manera apropiada
la auditora y para comunicar los asuntos importantes al equipo del trabajo. Por
ejemplo, el auditor puede resumir la estrategia general de auditora en forma
de un memorndum que contenga las decisiones clave respecto del alcance
general, oportunidad y conduccin de la auditora.
A18. La documentacin del plan de auditora es un registro de la naturaleza,
oportunidad y extensin planeadas de los procedimientos de evaluacin del
riesgo y de los procedimientos adicionales de auditora a nivel aseveracin
en respuesta a los riesgos evaluados. Tambin sirve como un registro de la
planeacin apropiada de los procedimientos de auditora que pueden revisarse
y aprobarse antes de su desempeo. El auditor puede usar programas estndar
de auditora o listas de vericacin de terminacin de la auditora, ajustados
segn se necesite para reejar las circunstancias particulares del trabajo.
A19. Un registro de los cambios importantes a la estrategia general de auditora y
al plan de auditora, y los cambios resultantes a la naturaleza, oportunidad y
extensin planeadas de los procedimientos de auditora, explica por qu se
hicieron los cambios importantes, y la estrategia general y plan de auditora
nalmente adoptados para la auditora. Tambin reeja la respuesta apropiada
a los cambios importantes que ocurren durante la auditora.
A20. Segn se analiza en el prrafo A12, un memorndum breve, adecuado, puede
servir como la estrategia documentada para la auditora de una entidad pequea.
Para el plan de auditora, pueden usarse programas estndar de auditora o
listas de vericacin (ver prrafo A18) inspirados en la presuncin de unas
actividades de control relevantes, como es probablemente el caso en una
entidad pequea, siempre y cuando se ajusten a las circunstancias del trabajo,
incluyendo las evaluaciones del riesgo por el auditor.
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Consideraciones adicionales en trabajos iniciales de auditora
(Ref: prrafo 12)
A21. EL propsito y objetivo de planear la auditora son los mismos ya sea la
auditora un trabajo inicial o uno recurrente. Sin embargo, para una auditora
inicial, el auditor puede necesitar ampliar las actividades de planeacin porque
el auditor no tiene ordinariamente la experiencia previa con la entidad que se
considera cuando se planean trabajos recurrentes. Para auditoras iniciales, los
asuntos adicionales que el auditor puede considerar al establecer la estrategia
general de auditora y el plan de auditora incluyen:
A menos que lo prohba la ley o las regulaciones, los arreglos que deben
hacerse con el auditor precursor, por ejemplo, para revisar los papeles de
trabajo del auditor precursor.
Cualesquier asuntos principales (incluyendo la aplicacin de principios
de contabilidad o de auditora y normas para informar) discutidos con
la administracin en conexin con la seleccin inicial como auditor, la
comunicacin de estos asuntos a los encargados del gobierno corporativo
y cmo afectan estos asuntos a la estrategia general de auditora y al plan
de auditora.
Los procedimientos de auditora necesarios para obtener suciente
evidencia apropiada de auditora respecto a balances de apertura [ver NA
510, Trabajos iniciales Balances de apertura].
Otros procedimientos que requiere el sistema de control de calidad de la
rma para trabajos iniciales de auditora (por ejemplo, el sistema de control
de calidad de la rma puede requerir el involucramiento de otro socio o
persona de jerarqua senior para revisar la estrategia general de auditora,
antes de comenzar procedimientos importantes de auditora o de revisar los
dictmenes antes de su emisin).
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APNDICE
(Ref: prrafos 6-7 y A9 A12)
Consideraciones para establecer la estrategia general de auditora
Este apndice brinda ejemplos de asuntos que el auditor puede considerar al establecer la
estrategia general de auditora. Muchos de estos asuntos tambin inuirn en el plan de auditora
detallado del auditor. Los ejemplos que se dan cubren una amplia gama de asuntos aplicables
a muchos trabajos. Si bien algunos de los asuntos a que se hace mencin a continuacin
pueden requerirse por otras NAs, no todos los asuntos son relevantes para cada trabajo de
auditora y la lista no es necesariamente una lista completa.
Caractersticas del trabajo
EL marco de referencia de informacin nanciera sobre el que se ha preparado la
informacin nanciera que se va a auditar, incluyendo cualquier necesidad de
conciliaciones con otro marco de referencia de informacin nanciera.
Requisitos de informacin especcos a la industria, como reportes obligados por los
reguladores de la industria.
La cobertura esperada de la auditora, incluyendo el nmero y localidades de los
componentes que se van a incluir.
La naturaleza de las relaciones de control entre una matriz y sus componentes que
determinan cmo se va a consolidar el grupo.
La extensin en que los componentes son auditados por otros auditores.
La naturaleza de los segmentos del negocio por auditar, incluyendo la necesidad de
conocimiento especializado.
La moneda que se usar para los informes, incluyendo cualquier necesidad de
conversin de divisas para la informacin nanciera auditada.
La necesidad de una auditora estatutaria de estados nancieros independientes, adems
de una auditora para nes de consolidacin.
La disponibilidad del trabajo de auditores internos y el grado en que el auditor depende
potencialmente de dicho trabajo.
El uso por la entidad de organizaciones de servicio y cmo puede obtener el auditor
evidencia concerniente al diseo u operacin de controles que stas realizan.
EL uso esperado de evidencia de auditora obtenida en auditoras previas, por ejemplo,
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evidencia de auditoras relacionadas con procedimientos de evaluacin del riesgo y
pruebas de los controles.
El efecto de la tecnologa de la informacin en los procedimientos de auditora,
incluyendo la disponibilidad de datos y el uso esperado de tcnicas de auditora con
ayuda de computadora.
La coordinacin de la cobertura esperada y oportunidad del trabajo de auditora con
cualesquier revisiones de informacin nanciera provisional y el efecto en la auditora
de la informacin obtenida durante estas revisiones.
La disponibilidad del personal y datos del cliente.
Objetivos de informar, oportunidad de la auditora y naturaleza de las comunicaciones
El calendario de la entidad para informar, por ejemplo, en las etapas intermedia y
nal.
La organizacin de reuniones con la administracin y los encargados del gobierno
corporativo, respecto del tipo y oportunidad esperados de los informes que se van a
emitir y de otras comunicaciones, tanto orales como escritos, incluyendo el dictamen
del auditor, cartas de la administracin y comunicaciones a los encargados del gobierno
corporativo.
La discusin con la administracin respecto de las comunicaciones esperadas sobre el
estatus del trabajo de auditora durante todo el trabajo.
Comunicacin con los auditores de componentes respecto de los tipos y oportunidad
esperados de los dictmenes por emitir y otras comunicaciones en conexin con la
auditora de componentes.
La naturaleza y oportunidad esperadas de las comunicaciones entre los miembros del
equipo del trabajo, incluyendo la naturaleza y oportunidad de las reuniones del equipo
y la oportunidad de la revisin del trabajo realizado.
Si es que hay algunas otras comunicaciones esperadas con terceros, incluyendo
cualesquier responsabilidades estatutarias o contractuales de informar que surjan de
la auditora.
Factores importantes, actividades preliminares del trabajo y conocimiento logrado en
otros trabajos
La determinacin de los niveles apropiados de importancia relativa, incluyendo:
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Establecer la importancia relativa para nes de planeacin.
Establecer y comunicar la importancia relativa para auditores de los
componentes.
Reconsiderar la importancia relativa al desempearse los procedimientos de
auditora durante el curso de la auditora.
Identicacin preliminar de componentes y saldos de cuenta de importancia
relativa.
Identicacin preliminar de reas donde pueda haber un riesgo ms alto de
representacin errnea de importancia relativa.
El impacto del riesgo evaluado de representacin errnea de importancia relativa a
nivel de estado nanciero general sobre direccin, supervisin y revisin.
La manera en que el auditor enfatiza a los miembros del equipo del trabajo la necesidad
de mantener una mente inquisitiva y de ejercer el escepticismo profesional al compilar
y evaluar la evidencia de auditora.
Resultados de auditoras previas que implicaron evaluar la efectividad operativa del
control interno, incluyendo la naturaleza de las debilidades identicadas y la accin
tomada para tratarlas.
La discusin de asuntos que puedan afectar la auditora con personal de la rma
responsable de desempear otros servicios a la entidad.
Evidencia del compromiso de la administracin con el diseo, implementacin y
mantenimiento de un control interno slido, incluyendo evidencia de documentacin
apropiada de este control interno.
Volumen de transacciones, lo que puede determinar si es ms eciente para el auditor
depender del control interno.
La importancia atribuida al control interno en la entidad para la operacin exitosa del
negocio.
Desarrollos importantes del negocio que afectan a la entidad, incluyendo cambios en
tecnologa de la informacin y procesos del negocio, cambios en administracin clave,
adquisiciones, fusiones y desinversiones.
Desarrollos importantes de la industria, como cambios en regulaciones de la industria
y nuevos requisitos para informacin.
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Cambios importantes en el marco de referencia de informacin nanciera, como
cambios en normas de contabilidad.
Otros desarrollos importantes relevantes, como cambios en el entorno legal que afectan
a la entidad.
Naturaleza, oportunidad y extensin de los recursos
La seleccin del equipo del trabajo (incluyendo, cuando sea necesario, al revisor del
control de calidad del trabajo) y la asignacin de trabajo de auditora a los miembros
del equipo, incluyendo asignar los miembros del equipo con experiencia a reas donde
puedan ser ms altos los riesgos de representacin errnea de importancia relativa.
Hacer un presupuesto del trabajo, que incluya la consideracin de la cantidad apropiada
de tiempo por apartar para reas donde pueda haber riesgos ms altos de representacin
errnea de importancia relativa.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la NA
300
Sinnimos, modismos bolivianos,
aclaraciones y otros
1
1
Auditoras recurrentes Auditora de un siguiente ejercicio que vuelve a ser
ejecutada por el mismo auditor
2
12b
Auditor precursor Auditor predecesor. Se reere a un auditor que
ha renunciado o que se le ha noticado que sus
servicios han terminado y que existe un auditor
sucesor.
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IDENTIFICACIN Y EVALUACIN DE LOS RIESGOS DE REPRESENTACIN ERRNEA DE
IMPORTANCIA RELATIVA MEDIANTE EL ENTENDIMIENTO DE LA ENTIDAD Y SU ENTORNO
NA 315
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NORMA DE AUDITORIA 315
NA 315 IDENTIFICACIN Y EVALUACIN DE LOS RIESGOS
DE REPRESENTACIN ERRNEA DE IMPORTANCIA
RELATIVA MEDIANTE EL ENTENDIMIENTO DE LA
ENTIDAD Y SU ENTORNO
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin
Alcance de esta NA 1
Vigencia 2
Objetivo 3
Deniciones 4
Requisitos

Procedimientos de evaluacin del riesgo y actividades relacionadas 5 - 10
El entendimiento que se requiere de la entidad y su entorno, incluyendo el
control interno de la entidad
11 23
Identicacin y evaluacin de los riesgos de representacin errnea de
24 - 30
Debilidad sustancial en el control interno 31 - 321
Documentacin 33
Procedimientos de evaluacin del riesgo y actividades relacionadas A1 - A14
El entendimiento que se requiere de la entidad y su entorno incluyendo el
control interno de la entidad

A15 - A97
Identicacin y evaluacin de los riesgos de representacin errnea de
A98 - A123
Debilidad sustancial en el control interno A124 - A126
Documentacin A127 - A130

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Apndice 1: Componentes del control interno.
Apndice 2: Condiciones y hechos que pueden indicar riesgos de representacin errnea de
relativa mediante el entendimiento de la entidad y su entorno deber leerse en el
contexto del Prefacio a las Normas de Internacionales de Control de Calidad,
Auditora, Revisin, Otros Trabajos para Atestiguar, y Servicios Relacionados, que
expone la autoridad de las NIA
1
.
1 Vase Anexo Factores justicativos de convergencia.
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Introduccin
Alcance de esta NA Esta Norma de Auditora NA trata de la responsabilidad del
auditor de identicar y evaluar los riesgos de representacin errnea de importancia
relativa en los estados nancieros, mediante el entendimiento de la entidad y su
entorno, incluyendo el control interno de la entidad.
Fecha de Vigencia
trabajo.
Objetivo
3. El objetivo del auditor es identicar y evaluar los riesgos de representacin
errnea de importancia relativa, ya sea debida a fraude o a error, a nivel de estados
nancieros y de aseveracin, mediante el entendimiento de la entidad y su entorno,
incluyendo el control interno de la entidad, proporcionando, por lo tanto, una base
para disear e implementar respuestas a los riesgos evaluados de representacin
Deniciones
Para nes de las NA, los siguientes trminos tienen los signicados que se les 4.
atribuyen a continuacin:
Aseveraciones (d)
2
- Representaciones de la administracin, explcitas o de
otra forma, que se incorporan en los estados nancieros, y que usa el
auditor para considerar los diferentes tipos de potenciales representaciones
errneas que pueden ocurrir.
Riesgo de negocio - Un riesgo que es resultado de condiciones, hechos, (e)
circunstancias, acciones o inacciones importantes que pudieran afectar de
una manera adversa la capacidad de una entidad para lograr su objetivo y
ejecutar sus estrategias, o que es resultado de jar objetivos y estrategias
inapropiados.
Control interno - El proceso diseado, implantado y mantenido por los (f)
encargados del mando corporativo
3
, la administracin u otro personal para
proporcionar seguridad razonable sobre el logro de los objetivos de una
entidad respecto a la conabilidad de la informacin nanciera, efectividad
y eciencia de las operaciones, y cumplimiento con las leyes y regulaciones
aplicables. El trmino controles se reere a cualesquier aspectos de uno o
ms de los componentes del control interno.

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Procedimientos de evaluacin del riesgo - Los procedimientos de auditora (g)
que se realizan para obtener un entendimiento de la entidad y su entorno,
incluyendo el control interno de la entidad, para identicar y evaluar los
riesgos de representacin errnea de importancia relativa, debida ya sea a
fraude o a error, a nivel de estados nancieros y de aseveracin.
Riesgo importante - Un riesgo identicado y evaluado de representacin (h)
errnea de importancia relativa que, a juicio del auditor, requiere de
consideracin especial de auditora.
Requisitos
Procedimientos de evaluacin del riesgo y actividades relacionadas
El auditor deber realizar procedimientos de evaluacin del riesgo para proporcionar 5.
una base para la identicacin y evaluacin de los riesgos de representacin
errnea de importancia relativa a nivel de estados nancieros y de aseveracin.
Los procedimientos de evaluacin del riesgo en s mismos, sin embargo, no
brindan suciente evidencia apropiada de auditora en la cual sustentar la opinin
de auditora. (Ref: prrafos A1 - A15)
Los procedimientos de evaluacin del riesgo debern incluir los siguientes: 6.
Investigaciones (a)
4
con la administracin y con otros dentro de la entidad,
quienes, a juicio del auditor, puedan tener informacin que sea una
ayuda probable para identicar riesgos de representacin errnea de
importancia relativa debida a fraude o error. (Ref: prrafo A6)
Procedimientos analticos. (Ref: prrafos A7-A8) (b)
Observacin e inspeccin. (Ref: prrafo A9) (c)
El auditor deber considerar si la informacin obtenida del proceso de aceptacin 7.
o continuacin del cliente por el auditor es relevante para identicar riesgos de
representacin errnea de importancia relativa.
Cuando el socio del trabajo 8.
5
ha desempeado otros trabajos para la entidad, el
socio del trabajo deber considerar si la informacin obtenida es relevante para
identicar riesgos de representacin errnea de importancia relativa.
Cuando el auditor se propone usar informacin obtenida de su experiencia previa 9.
con la entidad y de los procedimientos de auditora realizados en auditorias previas,
el auditor deber determinar si han ocurrido cambios desde la auditoria previa que
puedan afectar su relevancia para la auditora actual. (Ref: prrafos A10-A11)
El socio del trabajo y otros miembros clave del equipo del trabajo debern discutir la 10.
susceptibilidad de los estados nancieros a representacin errnea de importancia
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relativa, y la aplicacin del marco de referencia de informacin nanciera
6

aplicable a los hechos y circunstancias de la entidad. El socio del trabajo deber
determinar qu asuntos deben comunicarse a los miembros del equipo del trabajo
no involucrados en la discusin. (Ref: prrafos A12-A14)
El entendimiento que se requiere de la entidad y su entorno, incluyendo el control interno
de la entidad
La entidad y su entorno
El auditor deber obtener un entendimiento de lo siguiente: 11.
Factores relevantes de la industria, de regulacin, y otros factores externos, (a)
incluyendo el marco de referencia de informacin nanciera aplicable.
(Ref: prrafos A15-A20)
La naturaleza de la entidad, incluyendo: (b)
sus operaciones; (i)
sus estructuras de propiedad y de gobierno corporativo (ii)
7
;
los tipos de inversiones que la entidad est haciendo y planea (iii)
hacer; y
la forma en que la entidad est estructurada y cmo se (iv)
nancia;
para facultar al auditor a entender las clases de transacciones, saldos de
cuenta y revelaciones que puede esperar en los estados nancieros. (Ref:
prrafos A21-A23)
La seleccin y aplicacin de polticas contables de la entidad, incluyendo (c)
las razones para los cambios correspondientes. El auditor deber evaluar
si las polticas contables de la entidad son apropiadas para su negocio y
consistentes con el marco de referencia de informacin nanciera aplicable
y polticas contables usadas en la industria relevante. (Ref: prrafo A24)
Los objetivos y estrategias de la entidad, y los riesgos de negocio (d)
relacionados que puedan dar como resultado riesgos de representacin
errnea de importancia relativa. (Ref: prrafos A25-A31)
La medicin y revisin del desempeo nanciero de la entidad. (Ref: (e)
prrafos A32-A37)
Control interno de la entidad
El auditor deber obtener un entendimiento del control interno relevante a la 12.
auditora. Aunque es probable que la mayor parte de los controles relevantes a
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la auditora se relacionen con la informacin nanciera, no todos los controles
que se relacionan con la informacin nanciera son relevantes a la auditora. Es
una cuestin de juicio profesional del auditor si un control, en lo individual o en
combinacin con otros, es relevante a la auditora. (Ref: prrafos A38-A61)
Naturaleza y extensin del entendimiento de los controles relevantes
Cuando busca obtener un entendimiento de los controles que sean relevantes a la 13.
auditora, el auditor deber evaluar el diseo de dichos controles y determinar si se
han implantado, con la realizacin de procedimientos adems de investigaciones
con el personal de la entidad. (Ref: prrafos A62-A64)
Componentes del control interno
Ambiente de control
El auditor deber obtener un entendimiento del ambiente de control. Como parte 14.
de lograr este entendimiento, el auditor deber evaluar si:
La administracin, con la vigilancia de los encargados del gobierno (a)
corporativo
8
, ha creado y mantenido una cultura de honestidad y conducta
tica; y
Las fuerzas de los elementos del ambiente de control en forma colectiva (b)
proporcionan un fundamento (base) apropiado para los otros componentes
del control interno, y si esos otros componentes no son minados por
debilidades del ambiente de control. (Ref: prrafos A65-A74)
El proceso de evaluacin del riesgo de la entidad
El auditor deber obtener un entendimiento de si la entidad tiene un proceso 15.
para:
Identicar riesgos de negocio relevantes a los objetivos de informacin (a)
nanciera;
Estimar la importancia de los riesgos; (b)
Evaluar la probabilidad de su ocurrencia; y (c)
Decidir sobre acciones para tratar dichos riesgos. (Ref: prrafo A75) (d)
Si la entidad ha establecido este proceso (que citaremos en adelante como el 16.
proceso de evaluacin del riesgo de la entidad), el auditor deber obtener un
entendimiento del mismo, y los resultados correspondientes. Cuando el auditor
identique riesgos de representacin errnea de importancia relativa que la
administracin dej de identicar, el auditor deber evaluar si hubo un riesgo
subyacente del tipo que, segn el auditor, se hubiera identicado con el proceso de
evaluacin del riesgo de la entidad. Si hay este riesgo, el auditor deber obtener
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un entendimiento de por qu dicho proceso dej de identicarlo, y evaluar si el
proceso es apropiado a sus circunstancias o si hay una debilidad sustancial en el
proceso de evaluacin del riesgo de la entidad.
Si la entidad no ha establecido este proceso o tiene un proceso 17. ad hoc, el auditor
deber discutir con la administracin si se han identicado los riesgos de negocio
relevantes a los objetivos de informacin nanciera y cmo se han tratado. El
auditor deber evaluar si la ausencia de un proceso documentado de evaluacin
del riesgo es apropiada en las circunstancias, o representa una debilidad sustancial
en el control interno de la entidad. (Ref: prrafo A76)
El sistema de informacin, incluyendo los procesos relacionados del negocio, relevantes a la
informacin nanciera, y la comunicacin
El auditor deber obtener un entendimiento del sistema de informacin, incluyendo 18.
los procesos relacionados del negocio, relevantes a la informacin nanciera,
incluyendo las siguientes reas:
Las clases de transacciones en las operaciones de la entidad que sean (a)
importantes para los estados nancieros;
Los procedimientos, tanto en los sistemas de tecnologa de la informacin (b)
(TI) como manuales, por medio de los cuales dichas transacciones se
inician, registran, procesan, corrigen, segn sea necesario, se transeren al
libro mayor y se reportan en los estados nancieros;
Los registros contables, informacin de soporte y cuentas especcas de los (c)
estados nancieros que se usan para iniciar, registrar, procesar y reportar
las transacciones; esto incluye la correccin de informacin y cmo se
transere la informacin al libro mayor. Los registros pueden ser en forma
manual o electrnica;
Cmo captura el sistema de informacin los hechos y condiciones, que no (d)
sean transacciones, que son importantes para los estados nancieros;
El proceso de informacin nanciera que se usa para preparar los estados (e)
nancieros de la entidad, incluyendo estimaciones contables y revelaciones
importantes;
Controles alrededor de las entradas del diario, incluyendo entradas no (f)
estndar del diario que se usan para registrar transacciones o ajustes
inusuales, no recurrentes. (Ref: prrafos A77-A81)
El auditor deber obtener un entendimiento de cmo comunica la entidad 19.
las funciones y responsabilidades de la informacin nanciera y los asuntos
importantes relativos a la informacin nanciera, incluyendo:

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Comunicaciones entre la administracin y los encargados del gobierno (a)
corporativo
9
; y
Comunicaciones externas, como las que se tienen con autoridades (b)
reguladoras. (Ref: prrafos A82-A83)
Actividades de control relevantes a la auditora
El auditor deber obtener un entendimiento de las actividades de control relevantes 20.
a la auditora, que sern las que el auditor juzgue que es necesario entender para
evaluar los riesgos de representacin errnea de importancia relativa a nivel
aseveracin y disear procedimientos de auditora adicionales que respondan a
los riesgos evaluados. Una auditora no requiere un entendimiento de todas las
actividades de control relacionadas con cada clase de transacciones, saldo de
cuenta y revelacin importantes de los estados nancieros o cada aseveracin que
sea relevante a ellos. (Ref: prrafos A84-A90)
Al entender las actividades de control de la entidad, el auditor deber obtener un 21.
entendimiento de cmo ha respondido la entidad a los riesgos que se originan en
TI. (Ref: prrafos A91-A93)
Monitoreo de los controles
El auditor deber obtener un entendimiento de las actividades principales que 22.
usa la entidad para monitorear el control interno sobre la informacin nanciera,
incluyendo las relacionadas con las actividades de control relevantes a la auditora,
y de cmo inicia la entidad las acciones correctivas a sus controles. (Ref: prrafos
A94-A96)
El auditor deber obtener un entendimiento de las fuentes de la informacin que 23.
se usa en las actividades de monitoreo de la entidad, y de la base sobre la que
considera la administracin que la informacin es sucientemente conable para
el propsito. (Ref: prrafo A97)
relativa
El auditor deber identicar y evaluar los riesgos de representacin errnea de 24.
importancia relativa:
a nivel de estados nancieros; y (Ref: prrafos A98-A101) (a)
a nivel aseveracin (b)
10
para clases de transacciones, saldos de cuenta, y
revelaciones; (Ref: prrafos A102-A106)
para proporcionar una base para disear y realizar procedimientos de auditora
adicionales.
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Para este n, el auditor deber 25.
Identicar los riesgos a travs del proceso de obtener un entendimiento de (a)
la entidad y su entorno, incluyendo controles relevantes que se relacionan
con los riesgos, y al considerar las clases de transacciones, saldos de cuenta,
y revelaciones en los estados nancieros; (Ref: prrafos A107-A108)
Evaluar los riesgos identicados, y evaluar si se relacionan de manera ms (b)
intensa con los estados nancieros en conjunto y si afectan potencialmente
a muchas aseveraciones;
Relacionar los riesgos identicados con lo que pueda salir mal a nivel (c)
aseveracin, tomando en cuenta los controles relevantes que el auditor se
propone someter a prueba; y (Ref.: prrafos A109-A111,)o que pueda fallar
(riesgo potencial), que consiste en relacionar los riesgos con los controles.
Considerar la probabilidad de representacin errnea, incluyendo la (d)
posibilidad de mltiples representaciones errneas, y si la potencial
representacin errnea es de una magnitud tal que pueda dar como resultado
una representacin errnea de importancia relativa.
Riesgos que requieren una especial consideracin de auditora
Como parte de la evaluacin del riesgo, segn se describe en el prrafo 24, el 26.
auditor deber determinar si cualquiera de los riesgos identicados son, a su juicio,
un riesgo importante
11
. Al ejercer este juicio, el auditor deber excluirlos efectos
de los controles identicados relacionados con el riesgo.
Al ejercer su juicio en cuanto a qu riesgos son importantes, el auditor deber 27.
considerar, cuando menos, lo siguiente:
Si el riesgo es un riesgo de fraude; (a)
Si el riesgo est relacionado con recientes desarrollos importantes (b)
econmicos, contables o de otro tipo y, por lo tanto, requiere atencin
especca;
La complejidad de las transacciones; (c)
Si el riesgo implica transacciones importantes con partes relacionadas; (d)
El grado de subjetividad en la medicin de la informacin nanciera (e)
relacionada con el riesgo, especialmente las mediciones que implican una
amplia gama de incertidumbre en la medicin; y
Si el riesgo implica transacciones importantes que estn fuera del curso (f)
normal de los negocios para la entidad, o que, por otra parte, parezcan ser
inusuales. (Ref: prrafos A112-A116)
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Cuando el auditor ha determinado que existe un riesgo importante, el auditor 28.
deber obtener un entendimiento de los controles de la entidad, incluyendo las
actividades de control, relevantes al riesgo. (Ref: prrafos A117-A119)
Riesgos para los que los procedimientos sustantivos solos no proporcionan suciente evidencia
apropiada de auditora
Respecto de algunos riesgos, el auditor puede juzgar que no es posible o factible 29.
obtener suciente evidencia apropiada de auditora slo con los procedimientos
sustantivos. Estos riesgos pueden referirse al registro inexacto o incompleto
de importantes clases de transacciones o saldos de cuentas de rutina
12
, cuyas
caractersticas a menudo permiten un procesamiento altamente automatizado con
poca o ninguna intervencin manual. Es tales casos, los controles de la entidad
sobre estos riesgos son relevantes a la auditora y el auditor deber obtener un
entendimiento de ellos. (Ref: prrafos A120-A122)
Revisin de la evaluacin del riesgo
La evaluacin del auditor de los riesgos de representacin errnea de importancia 30.
relativa a nivel aseveracin puede cambiar durante el curso de la auditora al
obtenerse evidencia de auditora adicional. En circunstancias cuando el auditor
obtiene evidencia de auditora al realizar procedimientos de auditora adicionales,
o si se obtiene informacin nueva, y cualquiera de stas es inconsistente con la
evidencia de auditora sobre la que el auditor originalmente bas la evaluacin, ste
deber revisar la evaluacin y modicar, consecuentemente, los procedimientos
de auditora adicionales planeados. (Ref: prrafo A123)
Debilidad sustancial
13
en el control interno
El auditor deber evaluar si, con base en el trabajo de auditora desempeado, el 31.
auditor ha identicado una debilidad sustancial en el diseo, implementacin o
mantenimiento del control interno. (Ref: prrafos A124-A125)
El auditor deber comunicar oportunamente las debilidades sustanciales del control 32.
interno identicadas durante la auditora a la administracin a un nivel apropiado
de responsabilidad, y a los encargados del gobierno corporativo (a menos que
todos los encargados del gobierno corporativo estn involucrados en el manejo
de la entidad), segn se requiere en la NA 260 revisada, Comunicacin con los
encargados del gobierno corporativo.
14
Documentacin
La discusin entre el equipo del trabajo cuando lo requiera el prrafo 10, y (a)
las decisiones importantes que se tomen;
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Los elementos clave del entendimiento logrado respecto de cada uno de los (b)
aspectos de la entidad y su entorno, especicados en el prrafo 11, y de cada
uno de los componentes del control interno especicados en los prrafos
14-23; las fuentes de informacin de donde se obtuvo el entendimiento; y
los procedimientos de evaluacin del riesgo realizados;
Los riesgos identicados y evaluados de representacin errnea de (c)
importancia relativa a nivel de estados nancieros y a nivel de aseveracin,
segn requiere el prrafo 24; y
Los riesgos identicados y controles relacionados sobre los que el auditor (d)
ha obtenido un entendimiento, como resultado de los requisitos de los
prrafos 26-29. (Ref: prrafos A127-A130)
Procedimientos de evaluacin del riesgo y actividades relacionadas
(Ref: prrafo 5)
A1. Obtener un entendimiento de la entidad y su entorno, incluyendo el control
interno de la entidad (al que nos referiremos en adelante como un entendimiento
de la entidad), es un proceso dinmico continuo de compilacin, actualizacin,
anlisis de informacin durante toda la auditora. El entendimiento establece
un marco de referencia dentro del cual el auditor planea la auditora y ejerce su
juicio profesional a lo largo de sta, por ejemplo, cuando:
Evala los riesgos de representacin errnea de importancia relativa de los
estados nancieros;
Establece la importancia relativa (materialidad)
15
y evala si el juicio sobre
importancia relativa sigue siendo apropiado mientras avanza la auditora;
Considera lo apropiado de la seleccin y aplicacin de polticas contables,
y lo adecuado de las revelaciones de los estados nancieros;
Identica reas donde pueda ser necesaria una consideracin especial de
auditora, por ejemplo, transacciones de partes relacionadas, lo apropiado
del uso por la administracin del supuesto de negocio en marcha, o cuando
considera el propsito de negocio de las transacciones;
Desarrolla expectativas para uso cuando realice procedimientos
analticos;
Responde a los riesgos
16
evaluados de representacin errnea de importancia
relativa, incluyendo disear y realizar procedimientos de auditora
adicionales para obtener suciente evidencia apropiada de auditora; y
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Evala la suciencia y propiedad de la evidencia de auditora obtenida,
como lo apropiado de los supuestos y de las representaciones orales y por
escrito de la administracin.
A2. El auditor puede usar la informacin obtenida al desarrollar procedimientos de
evaluacin del riesgo y actividades relacionadas como evidencia de auditora
para soportar las evaluaciones de los riesgos de representacin errnea de
importancia relativa. Adems, el auditor puede obtener evidencia de auditora
sobre las clases de transacciones, saldos de cuenta, o revelaciones y aseveraciones
relacionadas y sobre la efectividad operativa de los controles, aunque dichos
procedimientos no fueran planeados especcamente como procedimientos
sustantivos o como pruebas de controles. El auditor puede tambin escoger
realizar procedimientos sustantivos o pruebas de controles conjuntamente con
procedimientos de evaluacin del riesgo porque es eciente hacerlo as.
A3. El auditor usa su juicio profesional para determinar la extensin del entendimiento
que se requiere. La consideracin primaria del auditor es si el entendimiento
que se ha obtenido es suciente para cumplir el objetivo declarado en esta NA.
La profundidad del entendimiento general que requiere el auditor es menor que
la que tiene la administracin para el manejo de la entidad.
A4. Los riesgos por evaluar incluyen tanto los debidos a error como los debidos
a fraude, y esta NA cubre ambos. Sin embargo, la importancia del fraude
es tal que se incluyen requisitos y lineamientos adicionales en la NA 240,
Responsabilidades del auditor relativas a fraude en una auditora de estados
nancieros, en relacin con los procedimientos de evaluacin del riesgo y
actividades relacionadas para obtener informacin que se usa para identicar
A5. Aunque se requiere que el auditor lleve a cabo todos los procedimientos de
evaluacin del riesgo descritos en el prrafo 6, cuando obtiene el entendimiento
de la entidad (ver prrafos 11-23), no se requiere que el auditor los realice todos
ellos para cada aspecto de este entendimiento. Otros procedimientos pueden
realizarse cuando la informacin que se va a obtener con ellos pueda ser til
para identicar los riesgos de representacin errnea de importancia relativa.
Los ejemplos de estos procedimientos incluyen:
Revisar informacin obtenida de fuentes externas, como publicaciones
sobre comercio o economa; reportes de analistas, bancos o agencias
calicadoras; o publicaciones nancieras.
Hacer investigaciones con el asesor legal externo de la entidad o con
expertos valuadores que la entidad haya empleado.
Investigaciones con la administracin y otros dentro de la entidad
[Ref: prrafo 6(a)]
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A6. Mucha de la informacin obtenida con las investigaciones del auditor se obtiene
de la administracin y de los responsables de la informacin nanciera. Sin
embargo, el auditor puede tambin obtener informacin, o una distinta perspectiva
para identicar los riesgos de representacin errnea de importancia relativa,
mediante investigaciones con otros dentro de la entidad y otros empleados con
diferentes niveles de autoridad. Por ejemplo:
Las investigaciones dirigidas a los encargados del gobierno corporativo
pueden ayudar al auditor a entender el entorno en el que se preparan los
estados nancieros.
Las investigaciones dirigidas a personal de auditora interna pueden
proporcionar informacin sobre procedimientos de auditora interna
realizados durante el ao relativos al diseo y efectividad del control
interno de la entidad y sobre si la administracin ha respondido de manera
satisfactoria a los resultados de dichos procedimientos.
Las investigaciones con empleados involucrados en el inicio, procesamiento
o registro de transacciones complejas o inusuales pueden ayudar al auditor
a evaluar lo apropiado de la seleccin y aplicacin de ciertas polticas
contables.
Las investigaciones dirigidas al asesor legal interno pueden proporcionar
informacin sobre asuntos como litigios, cumplimiento de leyes y
regulaciones, conocimiento o sospecha de fraude que afecte a la entidad,
garantas, obligaciones posventa, convenios (como negocios conjuntos)
con socios de negocios y el signicado de trminos contractuales.
Las investigaciones dirigidas a personal de mercadeo o ventas pueden
proporcionar informacin sobre cambios en estrategias de mercadeo de la
entidad, tendencias de ventas, o convenios contractuales con sus clientes.
Procedimientos analticos [Ref: prrafo 6(b)]
A7. Los procedimientos analticos pueden ayudar a identicar la existencia de
transacciones o hechos inusuales, y cantidades, razones y tendencias que
pudieran indicar asuntos que tengan implicaciones de auditora. Las relaciones
inusuales o inesperadas que se identiquen pueden ayudar al auditor a identicar
los riesgos de representacin errnea de importancia relativa, especialmente
aquellos debidos a fraude.
A8. Sin embargo, cuando estos procedimientos analticos usan datos acumulados a
un alto nivel (que puede ser el caso de los procedimientos analticos realizados
como procedimientos de evaluacin del riesgo), los resultados de estos
procedimientos analticos slo brindan una indicacin inicial general de si puede
existir una representacin errnea de importancia relativa. Consecuentemente,
en estos casos, la consideracin de otra informacin que se haya reunido al
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identicar los riesgos de representacin errnea de importancia relativa junto
con los resultados de los procedimientos analticos puede ayudar al auditor en el
entendimiento y evaluacin de los resultados de los procedimientos analticos.
La NA 520, Procedimientos analticos, establece requisitos y da lineamientos
sobre el uso de procedimientos analticos.
Observacin e inspeccin [Ref: prrafo 6(c)]
A9. La observacin e inspeccin pueden dar soporte a las investigaciones con la
administracin y otros, y pueden tambin brindar informacin sobre la entidad
y su entorno. Los ejemplos de estos procedimientos de auditora incluyen
observacin e inspeccin de:
Las operaciones de la entidad.
Documentos (como planes y estrategias del negocio), registros, y manuales
de control interno.
Reportes preparados por la administracin (como reportes trimestrales de
la administracin y estados nancieros provisionales) y por los encargados
del gobierno corporativo (como minutas de las juntas del consejo de
directores).
Las instalaciones de la entidad y servicios e instalaciones de la planta.
Informacin obtenida en perodos anteriores [Ref: prrafo 9]
A10. La experiencia previa del auditor con la entidad y procedimientos de auditora
realizados en auditoras previas pueden dar al auditor informacin sobre asuntos
como:
Representaciones errneas del pasado y si fueron corregidas
oportunamente.
La naturaleza de la entidad y su entorno, y el control interno de la entidad.
Cambios importantes que hayan sufrido la entidad o sus operaciones desde
el ejercicio scal anterior, los cuales pueden ayudar al auditor a lograr un
entendimiento suciente de la entidad para identicar y evaluar los riesgos
de representacin errnea de importancia relativa.
All. Se requiere que el auditor determine si la informacin obtenida en Perodos
anteriores sigue siendo relevante si el auditor se propone utilizar esa informacin
para nes de la auditora actual. Esto es porque los cambios en el ambiente de
control, por ejemplo, pueden afectar la relevancia de la informacin obtenida
el ao anterior. Para determinar si han ocurrido cambios que puedan afectar la
relevancia de esta informacin, el auditor puede hacer investigaciones y realizar
otros procedimientos de auditora apropiados, como repasos de los sistemas
relevantes.
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Discusin entre el equipo del trabajo [Ref: prrafo 10]
A12. La discusin entre el equipo del trabajo sobre la susceptibilidad de los estados
nancieros a representacin errnea de importancia relativa:
Proporciona una oportunidad para que los miembros del equipo del
trabajo con mayor experiencia, incluyendo al socio del trabajo, compartan
su claridad de ideas soportada por su conocimiento de la entidad.
Permite a los miembros del equipo del trabajo intercambiar informacin
sobre los riesgos de negocio a los que la entidad est sujeta, y sobre cmo
y dnde pudieran ser susceptibles los estados nancieros a representacin
errnea de importancia relativa debida a fraude o error.
Ayuda a los miembros del equipo del trabajo a lograr un mejor
entendimiento del potencial de representacin errnea de los estados
nancieros en las reas especcas que se les asignan, y a entender cmo
los resultados de los procedimientos de auditora que realizan pueden
afectar otros aspectos de la auditora, incluyendo las decisiones sobre la
naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de auditora
adicionales.
Proporciona una base sobre la cual los miembros del equipo del trabajo
se comunican y comparten informacin nueva obtenida a travs de la
auditora que pueda afectar la evaluacin de los riesgos de representacin
errnea de importancia relativa o los procedimientos de auditora
realizados para tratar estos riesgos.
La NA 240 da requisitos y lineamientos adicionales en relacin con la discusin
entre el equipo del trabajo sobre los riesgos de fraude.
A13. No siempre es necesario o factible para la discusin incluir a todos los miembros
del equipo de trabajo en una sola discusin (como, por ejemplo, en una auditora
de muchas localidades), ni es necesario que se informe a todos los miembros del
equipo del trabajo de las decisiones que se tomen en la discusin. El socio del
trabajo puede discutir los asuntos con los miembros clave del equipo del trabajo
incluyendo, si se considera apropiado, a especialistas y a los responsables de las
auditoras de componentes, mientras se delega la discusin con otros, tomando
en cuenta la extensin de la comunicacin que se considere necesaria en todo
el equipo del trabajo. Puede ser til un plan de comunicacin acordado por el
socio del trabajo.
A14. Muchas auditoras pequeas las realiza totalmente el socio del trabajo (quien
puede ser un profesionista independiente). En tales situaciones, es el socio del
trabajo quien, habiendo conducido personalmente la planeacin de la auditora,
sera responsable de considerar la susceptibilidad de los estados nancieros de
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la entidad a representacin errnea de importancia relativa debida a fraude o
error.
El entendimiento que se requiere de la entidad y su entorno, incluyendo el control interno
de la entidad
La entidad y su entorno
Factores de la industria, de regulacin y otros factores externos [Ref: prrafo ll(a)]
Factores de la industria
A15. Los factores relevantes de la industria incluyen condiciones de la industria,
como el entorno competitivo, las relaciones con proveedores y clientes, y los
desarrollos tecnolgicos. Ejemplos de asuntos que puede considerar el auditor:
El mercado y la competencia, incluyendo demanda, capacidad, y
competencia de precios.
Actividad cclica o por temporada.
Tecnologa del producto relativa a productos de la entidad.
Suministro y costo de energa.
Al6. La industria en que opera la entidad puede dar lugar a riesgos especcos de
representacin errnea de importancia relativa que surgen de la naturaleza del
negocio o del grado de regulacin. Por ejemplo, los contratos a largo plazo
pueden implicar estimaciones importantes de ingresos y gastos que dan origen
a riesgos de representacin errnea de importancia relativa. En tales casos,
es importante que el equipo del trabajo incluya a miembros con suciente
conocimiento y experiencia, segn requiere la NA 220, Control de calidad para
auditoras de informacin nanciera histrica.
Factores de regulacin
A17. Los factores de regulacin relevantes incluyen el entorno de regulacin. El
entorno de regulacin abarca, entre otros asuntos, el marco de referencia de
informacin nanciera aplicable y el entorno legal y poltico. Ejemplos de
asuntos que el auditor puede considerar:
Principios de contabilidad y prcticas especcas de la industria.
Marco de referencia regulador para una industria regulada.
Legislacin y regulacin que afectan de una manera importante las
operaciones de la entidad, incluyendo actividades supervisoras directas.
Impuestos (corporativos y otros).
Polticas gubernamentales que afectan actualmente la conduccin del
negocio de la entidad, como controles monetarios, incluyendo el de moneda
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extranjera, incentivos scales, nancieros (por ejemplo, programas de ayuda
gubernamental), y polticas de tarifas o de restricciones comerciales.
Requisitos ambientales que afectan a la industria y al negocio de la
entidad.
A18. La NA 250, Consideracin de leyes y reglamentos en una auditora de estados
nancieros, incluye algunos requisitos especcos relacionados con el marco de
referencia legal y regulador aplicable a la entidad y la industria.
Consideraciones especcas a entidades del sector pblico
A19. Para las auditoras de entidades del sector pblico, adems de la legislacin
o regulaciones, puede haber directivas ministeriales, requisitos de poltica
gubernamental y resoluciones de la legislatura que afecten las operaciones de la
entidad. Es esencial considerar estos elementos al obtener un entendimiento de
la entidad y su entorno.
Otros factores externos
A20. Los ejemplos de otros factores externos que afectan a la entidad, que el auditor
puede considerar, incluyen las condiciones econmicas generales, las tasas de
inters y la disponibilidad de nanciamiento, y la inacin o la revaluacin
(reexpresin) de la moneda.
Naturaleza de la entidad [Ref: prrafo ll(b)]
A21. El entendimiento de la naturaleza de una entidad faculta al auditor a entender
asuntos como:
Si la entidad tiene una estructura compleja, por ejemplo con subsidiarias
u otros componentes en mltiples localidades. Las estructuras complejas
a menudo implican asuntos que pueden dar origen a representaciones
errneas de importancia relativa. Estos asuntos pueden incluir considerar
si se contabilizan de manera apropiada el crdito mercantil, los negocios
conjuntos, las inversiones o las entidades con propsito especial.
La propiedad, y las relaciones entre los dueos y otras personas o
entidades. Este entendimiento ayuda a determinar si se han identicado
y contabilizado de manera apropiada las transacciones de partes
relacionadas. La NA 550, Partes relacionadas, establece requisitos
y proporciona lineamientos sobre las consideraciones del auditor
relevantes a las partes relacionadas.
A22. Ejemplos de asuntos que el auditor puede considerar al obtener el entendimiento
de la naturaleza de la entidad:
Operaciones del negocio, como:

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Naturaleza de las fuentes de ingresos, productos o servicios, y
mercados, incluyendo la participacin en el comercio electrnico,
como ventas y actividades de mercadeo por internet.
Conduccin de las operaciones (por ejemplo, etapas y mtodos de
produccin, o actividades expuestas a riesgos ambientales).
Alianzas, negocios conjuntos y actividades de subcontratacin.
Dispersin geogrca y segmentacin de la industria.
Ubicacin de las instalaciones de produccin, almacenes y ocinas, y
ubicacin y cantidades de los inventarios.
Clientes clave y proveedores importantes de bienes y servicios,
convenios de empleo (incluyendo la existencia de contratos sindicales,
pensiones y otros benecios posempleo, arreglos de opciones
de acciones o bonos de incentivos, y regulacin gubernamental
relacionada con asuntos de empleo).
Actividades y gastos de investigacin y desarrollo.
Transacciones con partes relacionadas.
Inversiones y actividades de inversin, como:
Adquisiciones o desinversiones planeadas o ejecutadas
recientemente.
Inversiones y disposiciones de valores y prstamos.
Actividades de inversiones de capital.
Inversiones en entidades no consolidadas, incluyendo sociedades,
negocios conjuntos y entidades de propsito especial.
Financiamiento y actividades de nanciamiento, como:
Principales subsidiarias y entidades asociadas, incluyendo estructuras
consolidadas y no consolidadas.
Estructura de deuda y trminos relacionados, incluyendo arreglos de
nanciamiento y arreglos de arrendamiento fuera del balance.
Dueos usufructuarios (locales, extranjeros, reputacin de negocios y
experiencia) y partes relacionadas.
Uso de instrumentos nancieros derivados.
Informacin nanciera, como:
Principios de contabilidad y prcticas especcas de la industria,
incluyendo categoras importantes especcas por industria (por
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ejemplo, prstamos e inversiones, para bancos, o investigacin y
desarrollo, para farmacuticas).
Prcticas de reconocimiento de ingresos.
Contabilizacin del valor razonable.
Activos, pasivos y transacciones en moneda extranjera.
Contabilizacin de transacciones inusuales o complejas, incluyendo
las de reas controversiales o emergentes (por ejemplo, contabilizacin
de la compensacin con base en acciones).
A23. Cambios importantes en la entidad en Perodos anteriores pueden dar origen a,
o cambiar, los riesgos de representacin errnea de importancia relativa.
La seleccin y aplicacin de la entidad de polticas contables [Ref: Prrafo ll(c)]
A24. El entendimiento de la seleccin y aplicacin de la entidad de polticas contables
puede abarcar asuntos como:
Los mtodos que usa la entidad para contabilizar las transacciones
importantes e inusuales.
El efecto de polticas contables importantes en reas controversiales o
emergentes para las que hay una falta de guas o consenso autorizado.
Cambios en las polticas contables de la entidad.
Normas de informacin nanciera y leyes y regulaciones que son nuevas
para la entidad, y cundo y cmo adoptar sta dichos requisitos.
Objetivos y estrategias y riesgos de negocio relacionados [Ref: prrafo ll(d)]
A25. La entidad conduce su negocio en el contexto de factores de la industria, de
regulacin y otros factores internos y externos. Para responder a estos factores,
la administracin de la entidad y los encargados del gobierno corporativo denen
objetivos, que son los planes generales para la entidad. Las estrategias son los
enfoques por medio de los cuales la entidad se propone lograr sus objetivos. Los
objetivos y estrategias de la entidad pueden cambiar despus de un tiempo.
A26. El riesgo de negocio es ms amplio que el riesgo de representacin errnea de
importancia relativa de los estados nancieros, aunque incluye a este ltimo.
El riesgo de negocio puede surgir del cambio o la complejidad. Una falta de
reconocimiento de la necesidad de cambio puede dar tambin origen al riesgo
de negocio. El riesgo de negocio puede originarse, por ejemplo, en:
El desarrollo de nuevos productos o servicios que pueden fracasar;
Un mercado que, aunque se haya desarrollado con xito, sea inadecuado
para soportar un producto o servicio; o
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Fallas en un producto o servicio, que puedan dar como resultado
responsabilidades y riesgo de reputacin.
A27. El entendimiento de los riesgos de negocio a que se enfrenta la entidad aumenta
la probabilidad de identicar riesgos de representacin errnea de importancia
relativa, ya que la mayor parte de los riesgos de negocio eventualmente tendrn
consecuencias nancieras y, por lo tanto, un efecto en los estados nancieros.
Sin embargo, el auditor no tiene la responsabilidad de identicar o evaluar todos
los riesgos de negocio, porque no todos los riesgos de negocio dan origen a
riesgos de representacin errnea de importancia relativa.
A28. Ejemplos de asuntos que el auditor puede considerar al obtener el entendimiento
de los objetivos, estrategias y riesgos de negocio relacionados que puedan dar
como resultado un riesgo de representacin errnea de importancia relativa de
los estados nancieros:
Desarrollos de la industria (un potencial riesgo de negocio podra ser,
por ejemplo, que la entidad no tenga el personal o la pericia para manejar
los cambios en la industria).
Nuevos productos y servicios (un potencial riesgo de negocio podra
ser, por ejemplo, que haya un aumento de responsabilidad civil del
producto).
Expansin del negocio (un potencial riesgo de negocio podra ser, por
ejemplo, que no se haya calculado la demanda de manera exacta).
Nuevos requisitos de contabilidad (un potencial riesgo de negocio
relacionado podra ser, por ejemplo, implementacin incompleta o
impropia, o mayores costos).
Requisitos reguladores (un potencial riesgo de negocio relacionado
podra ser, por ejemplo, que haya una mayor exposicin legal).
Requisitos de nanciamiento actuales y prospectivos (un potencial
riesgo de negocio relacionado podra ser, por ejemplo, la prdida de
nanciamiento debido a la incapacidad de la entidad para cumplir los
requisitos).
Uso de TI (un potencial riesgo de negocio relacionado podra ser. por
ejemplo, que los sistemas y procesos sean incompatibles).
Los efectos de implementar una estrategia, particularmente cualesquier
efectos que conduzcan a nuevos requisitos contables (un potencial
riesgo de negocio relacionado podra ser, por ejemplo, implementacin
incompleta o inapropiada).
A29. Un riesgo de negocio puede tener una consecuencia inmediata para el riesgo
de representacin errnea de importancia relativa para clases de transacciones,
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saldos de cuenta y revelaciones, a nivel aseveracin o a nivel estados
nancieros. Por ejemplo, el riesgo de negocio que se origina en una base de
clientes en contraccin puede incrementar el riesgo de representacin errnea
de importancia relativa asociada con la valuacin de cuentas por cobrar. Sin
embargo, el mismo riesgo, particularmente en combinacin con una economa
en contraccin, puede tambin tener una consecuencia a plazo ms largo, lo
cual considera el auditor cuando evala lo apropiado del supuesto de negocio
en marcha. El que un riesgo de negocio pueda dar como resultado un riesgo de
representacin errnea de importancia relativa se considera, por tanto, a la luz
de las circunstancias de la entidad. En el Apndice 2 se indican ejemplos de
condiciones y hechos que pueden indicar riesgos de representacin errnea de
A30. Generalmente, la administracin identica los riesgos de negocio y desarrolla
enfoques para tratarlos. Este proceso de evaluacin del riesgo es parte del
control interno y se discute en el prrafo 15 y en los prrafos A75-A76.
17
A31. Para las auditoras de entidades del sector pblico, los objetivos de la
administracin pueden ser inuidos por el inters respecto de la rendicin
de cuentas al pblico, y pueden incluir objetivos que tengan su fuente en la
legislacin, regulaciones, decretos del gobierno y directivas ministeriales.
Medicin y revisin del desempeo nanciero de la entidad [Ref: prrafo ll(e)]
A32. La administracin y otros medirn y revisarn lo que consideren importante.
Las medidas de desempeo, ya sean externas o internas, crean presiones sobre
la entidad. Estas presiones, a su vez, pueden motivar a la administracin a
emprender la accin para mejorar el desempeo del negocio o para representar
errneamente los estados nancieros. Consecuentemente, el entendimiento
de las medidas del desempeo de la entidad ayuda al auditor al considerar si
las presiones por lograr las metas de desempeo pueden dar como resultado
acciones de la administracin que incrementen los riesgos de representacin
errnea de importancia relativa, incluyendo las debidas a fraude. Ver NA 240
para requisitos y lineamientos en relacin con los riesgos de fraude.
A33. La medicin y revisin del desempeo nanciero no es lo mismo que el
monitoreo de los controles (que se discute como un componente del control
interno en los prrafos A94-A97), aunque sus propsitos pueden traslaparse:
La medicin y revisin del desempeo se encarga de si el desempeo
del negocio cumple con los objetivos jados por la administracin (o
terceros).
El monitoreo de los controles concierne especcamente a la operacin
efectiva del control interno.
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En algunos casos, sin embargo, los indicadores del desempeo tambin brindan
informacin que faculta a la administracin a identicar deciencias en el
control interno.
A34. Ejemplos de informacin generada internamente que usa la administracin para
medir y revisar el desempeo nanciero, y la cual puede considerar el auditor:
Indicadores clave del desempeo (nanciero y no nanciero) y razones,
tendencias y estadsticas operativas claves.
Anlisis de desempeo nanciero Perodo sobre Perodo.
Presupuestos, pronsticos, anlisis de variaciones, informacin por
segmento y reportes de desempeo divisional, departamental o de otro
nivel.
Medidas de desempeo de empleados y polticas de compensacin por
incentivos.
Comparaciones del desempeo de una entidad con el de los competidores.
A35. Tambin partes externas pueden medir y revisar el desempeo nanciero de la
entidad. Por ejemplo, informacin externa, como reportes de analistas y reportes
de agencias de calicacin de crdito, puede representar informacin til para
el auditor. Estos reportes pueden, a menudo, obtenerse de la entidad que se
audita.
A36. Las medidas internas pueden destacar resultados o tendencias inesperados
que hacen que se requiera que la administracin determine su causa y tome
accin correctiva (incluyendo, en algunos casos, la deteccin y correccin de
representaciones errneas oportunamente). Las medidas del desempeo pueden
tambin indicar al auditor que s existen riesgos de representacin errnea de la
informacin de los estados nancieros relacionados. Por ejemplo, las medidas
del desempeo pueden indicar que la entidad tiene un crecimiento o rentabilidad
inusualmente rpidos cuando se les compara con los de otras entidades en la
misma industria. Esta informacin, particularmente si est combinada con otros
factores como el bono por desempeo o la remuneracin por incentivos, puede
indicar el riesgo potencial de un sesgo de la administracin en la preparacin de
A37. Las entidades pequeas a menudo no tienen procesos para medir y revisar el
desempeo nanciero. La investigacin con la administracin puede revelar
que depende de ciertos indicadores clave para evaluar el desempeo nanciero
y tomar la accin apropiada. Si esta investigacin indica una ausencia de
medicin o revisin del desempeo nanciero, puede haber un mayor riesgo de
que las representaciones errneas no se detecten y corrijan.
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El control interno de la entidad
A38. El entendimiento del control interno ayuda al auditor a identicar tipos de
potenciales representaciones errneas y factores que afectan los riesgos
de representacin errnea de importancia relativa; y a disear la naturaleza,
oportunidad y extensin de procedimientos adicionales de auditora.
A39. El siguiente material de aplicacin sobre el control interno se presenta en cuatro
secciones, como sigue:
Naturaleza general y caractersticas del control interno.
Controles relevantes a la auditora.
Naturaleza y extensin del entendimiento de los controles relevantes.
Componentes del control interno.
Naturaleza general y caractersticas del control interno [Ref: prrafo 12]
Propsito del control interno
A40. El control interno se disea, implementa y mantiene para tratar los riesgos de
negocio identicados que amenazan el logro de cualesquiera de los objetivos de
la entidad que conciernen a:
La conabilidad de la informacin nanciera de la entidad;
La efectividad y eciencia de sus operaciones; y
Su cumplimiento con leyes y regulaciones aplicables.
La forma en que se disea, implementa y mantiene el control interno vara segn
el tamao y complejidad de una entidad.
A41. Las entidades pequeas pueden usar medios menos estructurados, y procesos y
procedimientos ms simples para lograr sus objetivos.
Limitaciones del control interno
A42. El control interno, no importa cuan efectivo, puede dar a una entidad slo una
seguridad razonable sobre el logro de los objetivos de informacin nanciera de
la entidad. La probabilidad de su logro se afecta por las limitaciones inherentes
al control interno. stas incluyen las realidades de que el juicio humano puede
fallar en la toma de decisiones y de que pueden ocurrir fallas en el control interno
debido a error humano. Por ejemplo, puede haber un error en el diseo de o en
el cambio hacia un control. Igualmente, la operacin de un control puede no
ser efectiva, como cuando la informacin que se produce para nes del control
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interno (por ejemplo, un reporte de excepcin) no se usa efectivamente porque
la persona responsable de revisar la informacin no entiende su propsito o deja
de emprender la accin apropiada.
A43. Adicionalmente, se pueden burlar los controles con la colusin de dos o ms
personas o porque la administracin pasa por encima del control interno. Por
ejemplo, la administracin puede participar en convenios marginales con clientes
que alteran los trminos y condiciones de los contratos estndar de ventas de
la entidad, lo que puede dar como resultado un reconocimiento impropio de
ingresos. Tambin, las vericaciones de edicin en un programa de software
que se disean para identicar y reportar transacciones que excedan de lmites
especicados de crdito pueden ser pasadas por alto o inhabilitadas.
A44. Adems, al disear e implementar los controles, la administracin puede hacer
juicios sobre la naturaleza y extensin de los controles que escoge implementar,
y la naturaleza y extensin de los riesgos que decide asumir.
A45. Las entidades pequeas a menudo tienen pocos empleados lo que puede limitar
la extensin en que sea factible la segregacin de deberes. Sin embargo, en una
entidad pequea administrada por el dueo, el gerente-dueo
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tal vez pueda
ejercer una vigilancia ms efectiva que en una entidad mayor. Esta vigilancia
puede compensar las oportunidades generalmente ms limitadas de segregacin
de deberes.
A46. Por otra parte, el gerente-dueo tal vez pueda pasar por alto los controles porque
el sistema de control interno est menos estructurado. El auditor toma esto en
cuenta cuando identica los riesgos de representacin errnea de importancia
relativa debida a fraude.
Divisin del control interno en componentes
A47. La divisin del control interno en los siguientes cinco componentes, para nes
de las NA, brinda un marco de referencia til para que los auditores consideren
cmo pueden afectar la auditora los diferentes aspectos del control interno de
una entidad:
El ambiente de control; (a)
El proceso de evaluacin del riesgo de la entidad; (b)
El sistema de informacin, incluyendo los procesos del negocio relacionados, (c)
relevantes a la informacin nanciera y la comunicacin;
Actividades de control; y (d)
Monitoreo de los controles. (e)
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Esta divisin no reeja necesariamente cmo disea, implementa y mantiene
la entidad el control interno, o cmo puede clasicar cualquier componente en
particular. Los auditores pueden usar diferente terminologa o diferentes marcos
de referencia para describir los diversos aspectos del control interno y su efecto
en la auditora, respecto de los que usa esta NA, siempre que se atienda a todos
los componentes descritos en esta NA.
A48. El material de aplicacin relativo a los cinco componentes del control interno
en cuanto a su relacin con una auditora de estados nancieros se expone en
los prrafos A65-A97, ms adelante. El apndice 1 proporciona una explicacin
adicional de estos componentes del control interno.
Caractersticas de elementos manuales y automatizados del control interno relevantes a la
evaluacin del riesgo por el auditor
A49. El sistema de control interno de una entidad contiene elementos manuales y a
menudo contiene elementos automatizados. Las caractersticas de los elementos
manuales y automatizados son relevantes para la evaluacin del riesgo por el
auditor y los procedimientos de auditora que se basan en ellos.
A50. El uso de elementos manuales o automatizados en el control interno tambin
afecta la manera en que se inician, registran, procesan y reportan las
transacciones:
Los controles en un sistema manual pueden incluir procedimientos como
aprobaciones y revisiones de transacciones, y conciliaciones y seguimiento
de partidas de conciliacin. De modo alternativo, una entidad puede usar
procedimientos automatizados para iniciar, registrar, procesar, y reportar
transacciones, en cuyo caso los registros en formato electrnico sustituyen
a los documentos en papel.
Los controles en sistemas de TI consisten en una combinacin de controles
automatizados (por ejemplo, controles incorporados en programas de
computacin) y controles manuales. Adems, los controles manuales
pueden ser independientes de TI, pueden usar informacin producida por
TI, o pueden limitarse al monitoreo del funcionamiento efectivo de TI y
de los controles automatizados, y a manejar excepciones. Cuando se usa
TI para iniciar, registrar, procesar o reportar transacciones, u otros datos
nancieros para su inclusin en los estados nancieros, los sistemas
y programas pueden incluir controles relativos a las aseveraciones
correspondientes para cuentas sustanciales o pueden ser crticos para un
funcionamiento efectivo de los controles manuales que dependen de TI.
La mezcla de una entidad de elementos manuales y automatizados en el control
interno vara con la naturaleza y complejidad del uso de TI por la entidad.
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A51. Generalmente, TI es un benecio para el control interno de una entidad al
facilitar a la entidad:
Aplicar de manera consistente reglas de negocio predenidas y realizar
clculos complejos para procesar grandes volmenes de transacciones o
datos;
Enriquecer la puntualidad, disponibilidad y exactitud de la informacin;
Facilitar el anlisis adicional de la informacin;
Enriquecer la capacidad de monitorear el desempeo de las actividades de
la entidad y sus polticas y procedimientos;
Reducir el riesgo de que se eviten los controles; y
Enriquecer la capacidad de lograr una efectiva segregacin de deberes
al implementar controles de seguridad en aplicaciones, bases de datos y
sistemas de operacin.
A52. TI plantea riesgos especcos al control interno de una entidad, incluyendo, por
ejemplo:
Dependencia de sistemas o programas que estn procesando datos de una
manera inexacta, procesando datos inexactos o ambos.
Acceso no autorizado a datos que puede dar como resultado la destruccin de
datos o cambios impropios a datos, incluyendo el registro de transacciones
no autorizadas o inexistentes, o el registro inexacto de transacciones.
Pueden surgir riesgos particulares cuando mltiples usuarios acceden a una
base de datos comn.
La posibilidad de que personal de TI obtenga privilegios de acceso ms all
de los necesarios para desempear sus deberes asignados, rompiendo as la
segregacin de deberes.
Cambios no autorizados a datos en los archivos maestros.
Cambios no autorizados a sistemas o programas.
Dejar de hacer cambios necesarios a sistemas o programas.
Intervencin manual inapropiada.
Prdida potencial de datos o incapacidad de acceder a datos segn se
requiere.
A53. Pueden ser ms adecuados los elementos manuales en el control interno cuando
se requiere juicio y discrecin, como en las siguientes circunstancias:
Transacciones grandes, inusuales o no recurrentes.
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Circunstancias donde los errores son difciles de denir, anticipar o
predecir.
En circunstancias cambiantes que requieren una respuesta de control fuera
del alcance de un control automatizado existente.
Para monitorear la efectividad de controles automatizados.
A54. Los elementos manuales en el control interno pueden ser menos conables que
los elementos automatizados porque pueden omitirse, ignorarse o pasarse por
alto ms fcilmente, y son tambin ms propensos a errores y equivocaciones
sencillas. No puede, por tanto, suponerse la consistencia de la aplicacin de un
elemento de control manual. Los elementos de control manuales pueden ser
menos adecuados para las siguientes circunstancias:
Transacciones de gran volumen o recurrentes, o en situaciones donde los
errores que pueden anticiparse o predecirse pueden prevenirse, o detectarse
y corregirse, con parmetros de control automatizados.
Las actividades de control donde las formas especcas de desempear el
control pueden disearse y automatizarse de manera adecuada.
A55. La extensin y naturaleza de los riesgos para el control interno varan
dependiendo de la naturaleza y caractersticas del sistema de informacin de la
entidad. La entidad responde a los riesgos que se originan del uso de TI o del uso
de elementos manuales en el control interno, estableciendo controles efectivos a
la luz de las caractersticas del sistema de informacin de la entidad.
Controles relevantes a la auditora
A56. Hay una relacin directa entre los objetivos de una entidad y los controles que
implementa para proporcionar seguridad razonable sobre el logro de stos.
Los objetivos de la entidad y, por tanto, los controles, se relacionan con la
informacin nanciera, operaciones y cumplimiento; sin embargo, no todos
estos objetivos y controles son relevantes para la evaluacin del riesgo por el
auditor.
A57. Los factores relevantes al juicio del auditor sobre si un control, en lo individual
o en combinacin con otros, es relevante a la auditora pueden incluir asuntos
como stos:
Importancia relativa (materialidad).
La importancia del riesgo relacionado.
Tamao de la entidad.
Naturaleza del negocio de la entidad, incluyendo su organizacin y
caractersticas de propiedad.
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La diversidad y complejidad de las operaciones de la entidad.
Requisitos legales y reguladores aplicables.
Las circunstancias y el componente aplicable del control interno.
La naturaleza y complejidad de los sistemas que son parte del control
interno de la entidad, incluyendo el uso de organizaciones de servicio.
Si, y cmo, un control especco, en lo individual o en combinacin con
otros, previene o detecta y corrige, la representacin errnea de importancia
relativa.
A58. Los controles sobre la integridad
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y exactitud de la informacin producida por
la entidad pueden ser relevantes a la auditora si el auditor se propone hacer
uso de la informacin para disear y realizar procedimientos adicionales. Los
controles relativos a operaciones y objetivos de cumplimiento pueden ser
tambin relevantes a una auditora si se relacionan con datos que el auditor
evala o usa para aplicar los procedimientos de auditora.
A59. El control interno sobre la salvaguarda de activos contra adquisicin, uso o
disposicin no autorizados, puede incluir controles relativos, tanto a informacin
nanciera como a objetivos de operaciones. La consideracin del auditor de
estos controles generalmente se limita a los relevantes a la conabilidad de la
informacin nanciera.
A60. Una entidad generalmente tiene controles relativos a objetivos que no son
relevantes a una auditora y, por tanto, no necesitan considerarse. Por ejemplo,
una entidad puede depender de un sosticado sistema de controles automatizados
que proporcione operaciones ecientes y efectivas (como el sistema de controles
automatizados de una lnea area para mantener los programas de vuelos), pero
estos controles ordinariamente no seran relevantes a la auditora. An ms,
aunque el control interno aplica a toda la entidad o a cualquiera de sus unidades
de operacin o procesos de negocios, puede no ser relevante a la auditora
un entendimiento del control interno relativo a cada una de las unidades de
operacin y procesos del negocio.
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A61. Los auditores del sector pblico a menudo tienen responsabilidades adicionales
respecto del control interno, por ejemplo, reportar sobre el cumplimiento con
un Cdigo de Prcticas establecido. Los auditores del sector pblico pueden
tambin tener responsabilidades de reportar sobre el cumplimiento con las
autoridades legislativas. Como resultado, su revisin del control interno puede
ser ms amplia y ms detallada.
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Naturaleza y extensin del entendimiento de los controles relevantes (Ref: prrafo 13)
A62. Evaluar el diseo de un control implica considerar si el control, en lo individual
o en combinacin con otros controles, es capaz de prevenir, o detectar y
corregir efectivamente las representaciones errneas de importancia relativa. La
implementacin de un control signica que el control existe y que la entidad lo
est usando. No tiene mucho caso evaluar la implementacin de un control que
no es efectivo, as que se considera primero el diseo de un control. Un control
mal diseado puede representar una debilidad sustancial
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en el control interno
de la entidad.
A63. Los procedimientos de evaluacin del riesgo para obtener evidencia de auditora
sobre el diseo e implementacin de los controles relevantes pueden incluir:
Investigar (indagar) con el personal de la entidad.
Observar la aplicacin de controles especcos.
Inspeccionar documentos y reportes.
Rastrear las transacciones a travs del sistema de informacin relevantes a
la informacin nanciera.
La investigacin sola, sin embargo, no es suciente para estos nes.
A64. Obtener un entendimiento de los controles de una entidad no es suciente
para probar su efectividad operativa, a menos que haya alguna automatizacin
que disponga la operacin consistente de los controles. Por ejemplo, obtener
evidencia de auditora sobre la implementacin de un control manual en un cierto
momento no proporciona evidencia de auditora sobre la efectividad operativa
del control en otros momentos durante el Perodo bajo auditora. Sin embargo,
debido a la consistencia inherente del procesamiento de TI (ver prrafo A51),
realizar procedimientos de auditora para determinar si se ha implementado
un control automatizado puede servir como prueba de la efectividad operativa
de dicho control, dependiendo de la evaluacin del auditor y de pruebas de
controles como las aplicadas a cambios del programa. La NA 330, Respuestas
del auditor a los riesgos evaluados, describe ms ampliamente las pruebas de
efectividad operativa de los controles.
Componentes del control interno-ambiente de control (Ref: prrafo 14)
A65. El ambiente de control incluye las funciones de gobierno y administracin, y las
actitudes, conciencia y acciones de los encargados del gobierno corporativo y de
la administracin concernientes al control interno de la entidad y su importancia
en la entidad. El ambiente de control ja el tono de una organizacin, incluyendo
la conciencia de control de su gente.
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A66. Los elementos del ambiente de control que pueden ser relevantes cuando se
obtiene un entendimiento del ambiente de control incluyen los siguientes:
Comunicacin y exigibilidad de integridad y valores ticos (a) - Son
elementos esenciales que inuyen en la efectividad del diseo,
administracin y monitoreo de los controles.
Compromiso hacia la competencia (b) - Asuntos como la consideracin
de la administracin de los niveles de competencia para puestos
particulares y cmo se traducen esos niveles en requisitos de habilidades
y conocimiento.
Participacin de los encargados del gobierno corporativo (c) - Atributos de
los encargados del gobierno corporativo, como:
Su independencia de la administracin.
Su experiencia y estatura.
La extensin de su involucramiento y la informacin que reciben, y
el escrutinio de actividades.
Lo apropiado de sus acciones, incluyendo el grado en que se
plantean y siguen con la administracin las cuestiones difciles, y su
interaccin con los auditores internos y externos.
Filosofa y estilo de operacin de la administracin (d) -Caractersticas de
la administracin, como:
Enfoque para asumir y manejar los riesgos de negocio.
Actitudes y acciones hacia la informacin nanciera.
Actitudes hacia las funciones de procesamiento de la informacin y
contabilidad y hacia personal.
Estructura organizacional (e) - El marco de referencia dentro del cual se
planean, ejecutan, controlan y revisan las actividades de una entidad para
lograr sus objetivos.
Asignacin de autoridad y responsabilidad (f) - Asuntos sobre cmo se
asignan la autoridad y responsabilidad por las actividades de operacin
y cmo se establecen las relaciones para reportar y las jerarquas de
autorizacin.
Polticas y prcticas de recursos humanos (g) - Polticas y prcticas que se
relacionan con, por ejemplo, reclutamiento, orientacin, entrenamiento,
evaluacin, asesora, promocin, compensacin y acciones para
remediar.
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Evidencia de auditora para elementos del ambiente de control
A67 Puede obtenerse evidencia de auditora relevante mediante una combinacin de
investigaciones y otros procedimientos de evaluacin del riesgo, como corroborar
las investigaciones a travs de la observacin e inspeccin de documentos. Por
ejemplo, por medio de las investigaciones con la administracin y empleados,
el auditor puede obtener un entendimiento de cmo comunica la administracin
a los empleados sus puntos de vista sobre las prcticas de negocios y conducta
tica. El auditor puede entonces determinar si se han implementado controles
relevantes, al considerar, por ejemplo, si la administracin ha escrito un cdigo
de conducta y si acta de una manera que soporta el cdigo.
Efecto del ambiente de control en la evaluacin de los riesgos de representacin errnea de
A68. Algunos elementos del ambiente de control de una entidad tienen un efecto
intenso (predominante o generalizado) en la evaluacin de los riesgos de
representacin errnea de importancia relativa. Por ejemplo, la conciencia de
control de una entidad se inuye de manera muy importante por los encargados
del gobierno corporativo porque uno de sus roles es contrapesar las presiones
sobre la administracin en relacin con la informacin nanciera que pueda
originarse en las demandas del mercado o en los esquemas de remuneracin. La
efectividad del diseo del ambiente de control en relacin con la participacin
de los encargados del gobierno corporativo es inuida, por lo tanto, por asuntos
como:
Su independencia de la administracin y su capacidad para evaluar las
acciones de la administracin.
Si entienden o no las transacciones de negocios de la entidad.
La extensin en que evalan si los estados nancieros se preparan de
acuerdo con el marco de referencia de informacin nanciera aplicable.
A69. Un consejo de directores activo e independiente puede inuir en la losofa
y estilo operativo de la administracin senior. Sin embargo, otros elementos
pueden ser ms limitados en su efecto. Por ejemplo, aunque las polticas
y prcticas de recursos humanos dirigidas a la contratacin de personal
competente en nanzas, contabilidad, y TI puede reducir el riesgo de errores en
el procesamiento de la informacin nanciera, tal vez no alivien un fuerte sesgo
de la alta administracin hacia la exageracin de las utilidades.
A70. La existencia de un ambiente de control satisfactorio puede ser un factor positivo
cuando el auditor evala los riesgos de representacin errnea de importancia
relativa. Sin embargo, aunque puede ayudar a reducir el riesgo de fraude, un
ambiente de control satisfactorio no es un impedimento absoluto al fraude. Por
otro lado, las debilidades en el ambiente de control pueden minar la efectividad
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de los controles, en particular en relacin con el fraude. Por ejemplo, si la
administracin deja de comprometer sucientes recursos para tratar los riesgos
de seguridad de TI se puede afectar de manera adversa el control interno al
permitir que se hagan cambios inapropiados a programas de computacin o a
datos, o a transacciones no autorizadas por procesar. Como se explica en la NA
330 Nueva redaccin, el ambiente de control tambin inuye en la naturaleza,
oportunidad y extensin de los procedimientos adicionales del auditor.
A71. El ambiente de control en s mismo no previene, ni detecta y corrige, una
representacin errnea de importancia relativa. Puede, sin embargo, inuir en
la evaluacin del auditor de la efectividad de otros controles (por ejemplo, el
monitoreo de controles y la operacin de actividades especcas del control) y
por tanto, la evaluacin del auditor de los riesgos de representacin errnea de
A72. El ambiente de control dentro de las entidades pequeas es probable que diera
de las entidades grandes. Por ejemplo, los encargados del gobierno corporativo
en las entidades pequeas pueden no incluir un miembro independiente o de
fuera, y el papel del gobierno corporativo puede ser asumido directamente por
el gerente-dueo cuando no haya otros dueos. La naturaleza del ambiente
de control puede tambin inuir en la importancia de otros controles, o en la
ausencia de ellos. Por ejemplo, el involucramiento activo de un gerente-dueo
puede mitigar ciertos riesgos que se originan de la falta de una segregacin de
deberes en un negocio pequeo; puede, sin embargo, incrementar otros riesgos,
por ejemplo, el riesgo de que se pasen por alto los controles.
A73. Adems, la evidencia de auditora para elementos del ambiente de control en
las pequeas entidades puede no estar disponible en forma de documentos, en
particular donde la comunicacin entre la administracin y otro personal pueda
ser informal, pero efectiva. Por ejemplo, las entidades pequeas pueden no
tener un cdigo escrito de conducta pero, en su lugar, desarrollar una cultura
que enfatice la importancia de la integridad y la conducta tica mediante la
comunicacin oral y con el ejemplo de la administracin.
A74. En consecuencia, las actitudes, conciencia y acciones de la administracin o del
gerente-dueo son de particular importancia para el entendimiento del auditor
del ambiente de control de una entidad pequea.
Componentes del control interno - El proceso de evaluacin del riesgo por la entidad (Ref:
prrafo 15)
A75. El proceso de evaluacin del riesgo por la entidad forma la base de cmo
determina la administracin los riesgos que se van a manejar. Si ese proceso es
apropiado a las circunstancias, incluyendo la naturaleza, tamao y complejidad
de la entidad, ayuda al auditor a identicar los riesgos de representacin errnea
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de importancia relativa. Si el proceso de la entidad de evaluacin del riesgo es
apropiado o no a las circunstancias es una cuestin de juicio.
Consideraciones especcas a entidades pequeas (Ref: prrafo 17)
A76. Es poco probable que haya un proceso de evaluacin del riesgo establecido en una
entidad pequea. En tales casos, es probable que la administracin identique
los riesgos a travs del involucramiento personal directo en el negocio. Sin tomar
en cuenta las circunstancias, sin embargo, sigue siendo necesario investigar
sobre los riesgos identicados y cmo los trata la administracin.
Componentes del control interno - El sistema de informacin, incluyendo los procesos del
negocio relacionados, relevantes a informacin nanciera, y la comunicacin
El sistema de informacin, incluyendo procesos del negocio relacionados, relevantes a la
informacin nanciera (Ref: prrafo 18)
A77. El sistema de informacin relevante a los objetivos de informacin nanciera,
que incluye al sistema de contabilidad, consiste de los procedimientos y registros
diseados y establecidos para:
Iniciar, registrar, procesar, y reportar transacciones de la entidad (as como
hechos y condiciones) y para mantener la contabilidad de los activos,
pasivos y capital relacionados;
Resolver el procesamiento incorrecto de transacciones, por ejemplo,
archivos de orden automatizados y procedimientos seguidos para aclarar
oportunamente partidas de orden;
Procesar y responder por el hecho de pasar por encima de los controles y
las desviaciones de los mismos;
Traspasar informacin de los sistemas de procesamiento de transacciones
al libro mayor;
Capturar informacin relevante a la informacin nanciera por hechos
y condiciones distintos a las transacciones, como la depreciacin y
amortizacin de activos y los cambios en la recuperabilidad de las cuentas
por cobrar; y
Asegurar que la informacin que se requiere revelar segn el marco de
referencia de informacin nanciera aplicable
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se acumula, registra,
procesa, resume y reporta de manera apropiada en los estados nancieros.
Asientos del diario
A78. El sistema de informacin de una entidad tpicamente incluye el uso de asientos
estndar del diario que se requieren de modo recurrente para registrar las
transacciones. Los ejemplos podran ser asientos del diario para registrar en
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el libro mayor ventas, compras, y desembolsos de efectivo, o para registrar
estimaciones contables que hace peridicamente la administracin, como
cambios en la estimacin de cuentas por cobrar incobrables.
A79. El proceso de informacin nanciera de una entidad tambin incluye el uso de
asientos del diario no estndares para registrar transacciones o ajustes inusuales
no recurrentes. Los ejemplos de estos asientos incluyen ajustes y asientos de
consolidacin para una combinacin de negocios o la disposicin o estimaciones
no recurrentes como el deterioro de un activo. En sistemas manuales de libro
mayor, los asientos no estndares del diario pueden identicarse mediante
inspeccin del libro mayor, diarios, y documentacin de soporte. Cuando se
usan procesos automatizados para mantener el libro mayor y preparar estados
nancieros, estos asientos pueden existir slo en forma electrnica y, por tanto,
puede ser ms fcil identicarlos mediante el uso de tcnicas de auditora con
ayuda de computadora.
Procesos del negocio relacionados
A80. Los procesos de negocios de una entidad son las actividades planeadas para:
Desarrollar, comprar, producir, vender y distribuir los productos y servicios
de una entidad;
Asegurar el cumplimiento con leyes y regulaciones; y
Registrar informacin, incluyendo informacin de reportes contables y
nancieros.
Los procesos de negocios dan como resultado transacciones que se registran,
procesan e informan por el sistema de informacin. Obtener un entendimiento
de los procesos de negocios de la entidad, que incluye cmo se originan las
transacciones, ayuda al auditor a obtener un entendimiento del sistema de
informacin de la entidad relevante a la informacin nanciera en una manera
apropiada a las circunstancias de la entidad.
A81. Es probable que los sistemas de informacin y procesos relacionados de
negocios relevantes a la informacin nanciera en entidades pequeas sean
menos sosticados que en las entidades ms grandes, pero su papel es igual
de importante. Las entidades pequeas con involucramiento activo de la
administracin pueden no necesitar descripciones extensas de los procedimientos
de contabilidad, registros contables sosticados, o polticas escritas. Entender
los sistemas y procesos de la entidad puede ser, por tanto, ms fcil en una
auditora de entidades pequeas, y puede depender ms de investigaciones que
de revisin de documentacin. La necesidad de obtener un entendimiento, sin
embargo, sigue siendo importante.
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Comunicacin (Ref: prrafo 19)
A82. La comunicacin por parte de la entidad de los roles y responsabilidades de la
informacin nanciera y de los asuntos importantes relativos a la informacin
nanciera implica proporcionar un entendimiento de los roles y responsabilidades
individuales correspondientes al control interno sobre la informacin nanciera.
Incluye asuntos como el grado de entendimiento del personal sobre cmo se
relacionan sus actividades en el sistema de informacin nanciera con el trabajo
de otros y los medios de reportar las excepciones a un nivel superior apropiado
dentro de la entidad. La comunicacin puede adoptar formas como manuales
de poltica y manuales de informacin nanciera. Los canales de comunicacin
abiertos ayudan a asegurar que las excepciones se reporten y se acte sobre
ellas.
A83. La comunicacin puede ser menos estructurada y ms fcil de lograr en una
entidad pequea que en una entidad mayor (mediana o grande) debido a menos
niveles de responsabilidad y a una mayor visibilidad y disponibilidad de la
administracin.
Componentes del control interno - Actividades de control (Ref: prrafo 20)
A84. Las actividades de control son las polticas y procedimientos que ayudan a
asegurar que las directivas de la administracin se llevan a cabo. Las actividades
de control, ya sean de TI o en sistemas manuales, tienen diversos objetivos y
se aplican a diversos niveles organizacionales y funcionales. Los ejemplos de
actividades especcas de control incluyen las que se reeren a:
Autorizacin.
Revisiones de desempeo.
Procesamiento de informacin.
Controles fsicos.
Segregacin de deberes (segregacin de funciones).
A85. Las actividades de control que son relevantes a la auditora son:
Las que se requiere tratar como tales, y son actividades de control que
se reeren a riesgos importantes y las que se reeren a riesgos para los
que los procedimientos sustantivos solos no proporcionan suciente
evidencia apropiada de auditora, segn requieren los prrafos 28 y 29,
respectivamente, situacin que requiere aplicar pruebas de controles; o
Las que se consideran relevantes a juicio del auditor.
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A86. El juicio del auditor sobre si una actividad de control es relevante a la auditora
es inuido por el riesgo que ha identicado el auditor de que puede dar origen a
una representacin errnea de importancia relativa y por la opinin del auditor
de que es probable que sea apropiado probar la efectividad operativa del control
para determinar la extensin de las pruebas sustantivas.
A87. El nfasis del auditor puede ser en la identicacin y obtencin de un
entendimiento de las actividades de control que se reeren a las reas donde el
auditor considera que es probable que sean ms altos los riesgos de representacin
errnea de importancia relativa. Cuando mltiples actividades de control logran
cada una el mismo objetivo, es innecesario obtener un entendimiento de cada
una de las actividades de control relativas a dicho objetivo.
A88. El conocimiento del auditor de la presencia o ausencia de actividades de control
obtenido del entendimiento de los otros componentes del control interno ayuda
al auditor a determinar si es necesario dedicar una atencin adicional a obtener
un entendimiento de las actividades de control.
A89. Es probable que los conceptos subyacentes a las actividades de control en
entidades pequeas sean similares a los de las entidades mayores (medianas y
grandes), pero la formalidad con que operan puede variar. Ms an, las entidades
pequeas pueden encontrar que ciertos tipos de actividades de control no son
relevantes debido a controles aplicados por la administracin. Por ejemplo, la
sola autoridad de la administracin para otorgar crdito a los clientes y para
aprobar compras importantes puede proporcionar un fuerte control sobre saldos
de cuenta y transacciones importantes, aminorando o eliminando la necesidad
de actividades de control ms detalladas.
A90. Es probable que las actividades de control relevantes a la auditora de una
entidad pequea se relacionen con los ciclos de las transacciones principales
como ingresos, compras y gastos en empleados.
Riesgos que se originan en TI (Ref: prrafo 21)
A91. El uso de TI afecta la manera en que las actividades de control se implementan.
Desde la perspectiva del auditor, los controles sobre los sistemas de TI son
efectivos cuando mantienen la integridad de la informacin y la seguridad de
los datos que procesan estos sistemas, e incluyen controles de TI generales y
controles de aplicacin efectivos.
A92. Los controles generales de TI son polticas y procedimientos que se relacionan
con muchas aplicaciones y soportan el funcionamiento efectivo de los controles
de aplicacin. Se aplican a entornos de computadora central, minicomputadoras,
y de usuarios terminales. Los controles generales de TI que mantienen la
integridad de la informacin y la seguridad de los datos comnmente incluyen
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controles sobre lo siguiente:
Operaciones de centro de datos y redes
Adquisicin, cambios y mantenimiento de software del sistema
Cambio de programas.
Seguridad de acceso.
Adquisicin, desarrollo, y mantenimiento del sistema de aplicacin.
Generalmente, se implementan para manejar los riesgos a que se reere el
prrafo A52 anterior.
A93. Los controles de aplicacin son procedimientos manuales o automatizados
que tpicamente operan a un nivel de procesos de negocio y se aplican al
procesamiento de aplicaciones individuales. Los controles de aplicacin
pueden ser preventivos o de deteccin en naturaleza y se disean para asegurar
la integridad de los registros contables. Consecuentemente, los controles de
aplicacin se relacionan con procedimientos que se usan para iniciar, registrar,
procesar y reportar transacciones u otros datos nancieros. Estos controles
ayudan a asegurar que las transacciones ocurrieron, se autorizaron y se
registraron y procesaron de manera completa y exacta. Los ejemplos incluyen
vericaciones de edicin de alimentacin de datos y vericaciones de secuencia
numrica con seguimiento manual de reportes de excepcin o correccin en el
punto de entrada de datos.
Componentes del control interno - Monitoreo de los controles (Ref: prrafo 22)
A94. El monitoreo de los controles es un proceso para evaluar la efectividad del
desempeo del control interno despus de un tiempo. Implica evaluar la
efectividad de los controles oportunamente y emprender las acciones correctivas
necesarias. La administracin logra el monitoreo de los controles mediante
actividades continuas, evaluaciones por separado, o una combinacin de las
dos. Las actividades de monitoreo continuo a menudo se incorporan en las
actividades recurrentes normales de una entidad e incluyen actividades regulares
de administracin y supervisin.
A95. En muchas entidades, los auditores internos o el personal que desempea
funciones similares contribuyen al monitoreo de las actividades de una entidad.
La NA 610, Consideracin del trabajo de auditora interna, establece requisitos
y proporciona lineamientos sobre la consideracin del trabajo de auditora
interna por el auditor. Las actividades de monitoreo de la administracin pueden,
tambin, incluir usar informacin de las comunicaciones de partes externas,
como quejas de clientes y comentarios de los reguladores que puedan indicar
problemas o resaltan reas que necesitan mejorarse.
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A96. El monitoreo del control por la administracin a menudo se logra por el estrecho
involucramiento de la administracin o del gerente-dueo en las operaciones.
Este involucramiento a menudo identicar importantes variaciones respecto de
las expectativas e inexactitudes en los datos nancieros que llevan a la accin
correctiva sobre el control.
Fuentes de informacin (Ref: prrafo 23)
A97. Mucha de la informacin que se usa en el monitoreo puede producirla el sistema
de informacin de la entidad. Si la administracin asume que los datos que
usan para monitorear son exactos sin tener una base para dicho supuesto, los
errores que puedan existir en la informacin podran, potencialmente, conducir
a la administracin a conclusiones incorrectas a partir de sus actividades de
monitoreo. En consecuencia, se requiere un entendimiento de:
Las fuentes de la informacin relacionada con las actividades de monitoreo
de la entidad; y
La base sobre la que la administracin considera que la informacin es
sucientemente conable para el propsito; como parte del entendimiento
del auditor de las actividades de monitoreo de la entidad como un
componente del control interno.
relativa
Evaluacin de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa a nivel de estados
nancieros (Ref: Prrafo 24(a))
A98. Los riesgos de representacin errnea de importancia relativa a nivel de
estados nancieros se reeren a riesgos que se relacionan de manera intensa
(predominante) con los estados nancieros en conjunto y que, potencialmente,
afectan a muchas aseveraciones. Los riesgos de esta naturaleza no son,
necesariamente, riesgos identicables con aseveraciones especcas a nivel de
clase de transacciones, saldos de cuenta, revelaciones. Ms bien, representan
circunstancias que pueblen incrementar los riesgos de representacin errnea de
importancia relativa a nivel aseveracin, por ejemplo, porque la administracin
pase por encima del control interno. Los riesgos a nivel estados nancieros
pueden ser, especialmente, relevantes para la consideracin del auditor de los
riesgos de representacin errnea de importancia relativa que se originan de
fraude.
A99. Los riesgos a nivel estados nancieros pueden derivar en particular de un
ambiente de control dbil (aunque estos riesgos pueden tambin relacionarse
con otros factores, como condiciones econmicas en declive). Por ejemplo, las
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debilidades, como la falta de competencia de la administracin, pueden tener un
efecto ms penetrante en los estados nancieros y pueden requerir una respuesta
global del auditor.
A100. El entendimiento del control interno por el auditor puede despertar dudas sobre
la auditabilidad de los estados nancieros de una entidad. Por ejemplo:
La preocupacin sobre la integridad de la administracin de la entidad
puede ser tan seria como para hacer que el auditor concluya que el
riego de una mala representacin de la administracin en los estados
nancieros sea tal que no pueda conducirse una auditora.
La preocupacin sobre la condicin y conabilidad de los registros de
una entidad puede causar que el auditor concluya que es poco probable
que est disponible suciente evidencia apropiada de auditora para
soportar una opinin limpia sobre los estados nancieros.
A101. La NA 705, Modicaciones a la opinin en el dictamen del auditor
independiente, establece requisitos y da lineamientos para determinar si hay
necesidad de que el auditor considere una calicacin o una abstencin de
opinin o, como puede requerirse en algunos casos, se retire del trabajo cuando
esto sea legalmente posible.
Evaluacin de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa a nivel
aseveracin [Ref: prrafo 24(b)]
A102. Es necesario considerar los riesgos de representacin errnea de importancia
relativa a nivel aseveracin para clases de transacciones, saldos de cuentas, y
revelaciones porque esta consideracin ayuda en forma directa a determinar
la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de auditora
adicionales a nivel aseveracin que son necesarios para obtener suciente
evidencia apropiada de auditora. Al identicar y evaluar los riesgos de
representacin errnea de importancia relativa a nivel aseveracin, el auditor
puede concluir que los riesgos identicados se relacionan de un modo ms
intenso (predominante) con los estados nancieros en conjunto y, potencialmente,
afectan muchas aseveraciones.
El uso de aseveraciones
A103. Al representar que los estados nancieros estn de acuerdo con el marco de
referencia de informacin nanciera aplicable, la administracin, de manera
implcita o explcita, hace aseveraciones respecto del reconocimiento, medicin,
presentacin y revelacin de los diversos elementos de los estados nancieros y
las revelaciones relacionadas.
A104. Las aseveraciones
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que usa el auditor para considerar los diferentes tipos de
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potenciales representaciones errneas que pueden ocurrir caen dentro de las
siguientes tres categoras y pueden adoptar las formas siguientes:
Aseveraciones sobre clases de transacciones y hechos por el Perodo (a)
bajo auditora:
Ocurrencia - las transacciones y hechos que se han (i)
registrado han ocurrido y corresponden a la entidad.
Integridad - todas las transacciones y hechos que debieran (ii)
haberse registrado se han registrado.
Exactitud - los montos y otros datos relativos a las (iii)
transacciones y hechos registrados se han registrado de
manera apropiada.
Corte (Cierre) - las transacciones y hechos se han registrado (iv)
en el Perodo contable correcto.
Clasicacin - las transacciones y hechos se han registrado (v)
en las cuentas apropiadas.
Aseveraciones sobre saldos de cuenta al nal del Perodo: (b)
Existencia - existen los activos, pasivos, e intereses de (i)
capital.
Derechos y obligaciones - la entidad posee o controla los (ii)
derechos a activos, y los pasivos son obligaciones de la
entidad.
Integridad - todos los activos, pasivos, e intereses de capital (iii)
que debieran haberse registrado se han registrado.
Valuacin y asignacin - los activos, pasivos, e intereses (iv)
de capital se incluyen en los estados nancieros a montos
apropiados y cualesquier ajustes de valuacin o asignacin
que resulten se registran de manera apropiada.
Aseveraciones sobre presentacin y revelacin: (c)
Ocurrencia y derechos y obligaciones - los hechos, (i)
transacciones y otros asuntos revelados han ocurrido y
corresponden a la entidad.
Integridad - todas las revelaciones que debieran haberse (ii)
incluido en los estados nancieros han sido incluidas.
Clasicacin y comprensibilidad - la informacin (iii)
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nanciera se presenta y describe de manera apropiada, y
las revelaciones se expresan con claridad.
Exactitud y valuacin - la informacin nanciera y de (iv)
otro tipo se revela de manera razonable y en los montos
apropiados.
A105. El auditor puede usar las aseveraciones, segn se describe antes o puede
expresarlas de manera diferente, siempre que se hayan cubierto todos los
aspectos que se describen arriba. Por ejemplo, el auditor puede decidir combinar
las aseveraciones sobre transacciones y hechos con las aseveraciones sobre
saldos de cuentas.
A106. Cuando hace aseveraciones sobre los estados nancieros de entidades del
sector pblico, adems de las aseveraciones expuestas en el prrafo A104,
la administracin puede, a menudo, armar que las transacciones y hechos
se han llevado a cabo de acuerdo con la legislacin o autoridad apropiada.
Dichas aseveraciones caen dentro del alcance de la auditora de los estados
nancieros.
El proceso de identicar los riesgos de representacin errnea de importancia relativa [Ref.
prrafo 25(a)]
A107. La informacin reunida al realizar procedimientos de evaluacin del riesgo,
incluyendo la evidencia de auditora obtenida al evaluar el diseo de los
controles y determinar si se han implementado, se usa como evidencia de
auditoria para soportar la evaluacin del riesgo. La evaluacin del riesgo
determina la naturaleza, oportunidad, y extensin de los procedimientos de
auditora adicionales por realizar.
A108. El Apndice 2 proporciona ejemplos de condiciones y hechos que pueden indicar
la existencia de riesgos de representacin errnea de importancia relativa.
Controles relativos a las aseveraciones (Ref: prrafo 25(c))
A109. Al hacer las evaluaciones del riesgo, el auditor puede identicar los controles
que es probable que prevengan, o detecten y corrijan, la representacin errnea
en aseveraciones especcas. Generalmente, es til obtener un entendimiento de
los controles y relacionarlos con las aseveraciones en el contexto de procesos
y sistemas en los que existen porque las actividades individuales de control
a menudo no tratan en s mismas un riesgo. A menudo, slo las actividades
mltiples de control, junto con otros componentes del control interno, sern
sucientes para tratar un riesgo.
A110. A la inversa, algunas actividades de control pueden tener un efecto especco en
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una aseveracin individual incorporada en una clase particular de transacciones
o saldo de cuenta. Por ejemplo, las actividades de control que estableci
una entidad para asegurar que su personal est contando y registrando de
manera apropiada el inventario fsico anual se relacionan, directamente, con
las aseveraciones de existencia e integridad para el saldo de la cuenta de
inventario.
All1. Los controles pueden estar relacionados directa o indirectamente a una
aseveracin. Mientras ms indirecta la relacin, menos efectivo puede ser el
control para prevenir, o detectar y corregir, las representaciones errneas en
dicha aseveracin. Por ejemplo, la revisin del gerente de ventas de un resumen
de la actividad de ventas por tiendas especcas por regin ordinariamente se
relaciona slo indirectamente con la aseveracin de integridad para el ingreso
por ventas. En consecuencia, puede ser menos efectiva para reducir el riesgo
por esa aseveracin que los controles relacionados de manera ms directa con
esa aseveracin, como cotejar documentos de embarque con documentos de
facturacin.
Riesgos importantes
Identicacin de riesgos importantes (signicativos) (Ref: prrafo 27)
A112. Los riesgos importantes a menudo se relacionan con transacciones no rutinarias
importantes o asuntos de juicio. Las transacciones no rutinarias son transacciones
que son inusuales, debido ya sea a naturaleza o tamao, y que, por tanto,
ocurren con poca frecuencia. Los asuntos de juicio pueden incluir el desarrollo
de estimaciones contables para las que hay una importante incertidumbre de
medicin. Es menos probable que las transacciones no complejas, de rutina, que
estn sujetas a un procesamiento sistemtico den origen a riesgos importantes.
A113. Los riesgos de representacin errnea de importancia relativa pueden ser
mayores para las transacciones no rutinarias importantes y se origina en asuntos
como los siguientes:
Mayor intervencin de la administracin para especicar el tratamiento
contable.
Mayor intervencin manual para la coleccin y procesamiento de datos.
Clculos o principios de contabilidad complejos.
La naturaleza de transacciones no rutinarias, que pueden hacer difcil para
la entidad implementar los controles efectivos sobre los riesgos.
A114. Los riesgos de representacin errnea de importancia relativa pueden ser
mayores para asuntos de juicio importantes que requieren el desarrollo de
estimaciones contables, que se originan de asuntos como los siguientes:
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Los principios de contabilidad para estimaciones contables o reconocimiento
de ingresos pueden estar sujetos a interpretaciones que dieren.
El juicio que se requiere puede ser subjetivo o complejo, o puede requerir
supuestos sobre los efectos de hechos futuros, por ejemplo, un juicio sobre
el valor razonable.
A115. La NA 330 describe las consecuencias de identicar un riesgo como importante
para los procedimientos adicionales de auditora.
Riesgos importantes relativos a los riesgos de representacin errnea de
importancia relativa debida a fraude
A116. La NA 240 proporciona requisitos y lineamientos adicionales en relacin
con la identicacin y evaluacin de los riesgos de representacin errnea de
importancia relativa debida a fraude.
Entendimiento de los controles relacionados con riesgos importantes (Ref: prrafo 28)
Al17. Aunque a menudo es menos probable que los riesgos relativos a asuntos no
rutinarios o de juicio estn sujetos a controles de rutina, la administracin puede
tener otras respuestas que se propongan manejar estos riesgos. En consecuencia,
el entendimiento del auditor de si la entidad ha diseado e implementado
controles para los riesgos importantes que se originen de asuntos no rutinarios
o de juicio incluye s y cmo responde la administracin a los riesgos. Estas
respuestas podran incluir:
Actividades de control como revisiones de supuestos por la administracin
senior o por expertos.
Procesos documentados para las estimaciones.
Aprobacin por los encargados del gobierno corporativo.
Al18. Por ejemplo, cuando hay hechos excepcionales como la noticacin de un
juicio importante, la consideracin de la respuesta de la entidad puede incluir
asuntos como si se ha referido a los expertos apropiados (como asesores legales
internos o externos), si se ha hecho una evaluacin del efecto potencial y cmo
se propone que se van a revelar las circunstancias en los estados nancieros.
Al19. En algunos casos, la administracin puede no haber respondido de manera
apropiada a los riesgos importantes de representacin errnea de importancia
relativa al implementar los controles sobre estos riesgos importantes. Esto
puede indicar una debilidad sustancial en el control interno de la entidad.
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Riesgos para los cuales los procedimientos sustantivos solos no proporcionan suciente
evidencia apropiada de auditoria (Ref: prrafo 29)
A120. Los riesgos de representacin errnea de importancia relativa pueden relacionarse
de manera directa con el registro de clases rutinarias de transacciones o saldos de
cuenta y la preparacin de estados nancieros conables. Estos riesgos pueden
incluir riesgos de procesamiento inexacto o incompleto para clases rutinarias
importantes de transacciones como ingresos, compras y recibos de efectivo o
pagos de efectivo de una entidad.
A121. Cuando estas transacciones de negocios de rutina estn sujetas a un procesamiento
altamente automatizado con poca o ninguna intervencin manual, puede no ser
posible desempear slo procedimientos sustantivos en relacin con el riesgo.
Por ejemplo, el auditor puede considerar que ste sea el caso en circunstancias
cuando una cantidad importante de informacin de una entidad se inicia, registra,
procesa, o reporta slo en forma electrnica, como en un sistema integrado. En
tales casos:
La evidencia de auditora puede estar disponible slo en forma electrnica,
y su suciencia y propiedad, generalmente, dependen de la efectividad de
los controles sobre su exactitud.
El potencial de que ocurra y no sea detectada una iniciacin inapropiada
o alteracin de la informacin puede ser mayor si no estn operando
efectivamente los controles apropiados.
A122. Las consecuencias de identicar estos riesgos para los procedimientos
adicionales de auditora se describen en la NA 330.
Revisin de la evaluacin del riesgo (Ref: prrafo 30)
A123. Durante la auditora, puede llegar a atencin del auditor informacin que diera
de manera importante de la informacin sobre la que se bas la evaluacin del
riesgo. Por ejemplo, la evaluacin del riesgo puede basarse en una expectativa
de que ciertos controles estn operando de manera efectiva. Al desempear
pruebas de estos controles, el auditor puede obtener evidencia de auditora de
que no estaban operando de manera efectiva en momentos relevantes durante
la auditora. Igualmente, al realizar los procedimientos sustantivos, el auditor
puede detectar representaciones errneas en cantidades o frecuencia mayores de
lo que sera consistente con las evaluaciones del riesgo por el auditor. En estas
circunstancias, la evaluacin del riesgo puede no reejar, de manera apropiada,
las verdaderas circunstancias de la entidad y los procedimientos adicionales de
auditora planeados pueden no ser efectivos para detectar las representaciones
errneas de importancia relativa. Ver NA 330 para lineamientos adicionales.
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Debilidad sustancial
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en el control interno (Ref: prrafo 31)
A124. Los tipos de debilidad sustancial en el control interno que el auditor puede
identicar, cuando obtiene un entendimiento de la entidad y sus controles
internos, pueden incluir:
Riesgos de representacin errnea de importancia relativa que el auditor
identica y que no ha controlado la entidad, o para los cuales el control
relevante es inadecuado.
Una debilidad en el proceso de evaluacin del riesgo de la entidad que
el auditor identica como sustancial, o la ausencia de un proceso de
evaluacin del riesgo en los casos donde sera apropiado que se hubiera
establecido uno.
A125. Las debilidades sustanciales pueden tambin identicarse en los controles que
previenen, o detectan y corrigen, error, o los que previenen y detectan fraude.
Consideraciones especcas a entidades del sector pblico (Ref: prrafo 32)
A126. En la auditora de entidades del sector pblico, puede haber requisitos adicionales
de comunicacin o informacin para los auditores del sector pblico. Por
ejemplo, las debilidades del control interno pueden tener que reportarse a la
legislatura u otro rgano de gobierno.
Documentacin (papeles de trabajo) (Ref: prrafo 33)
A127. La manera en que se documentan los requisitos del prrafo 33 los determinar
el auditor con el uso del juicio profesional. Por ejemplo, en auditoras de
entidades pequeas, la documentacin puede incorporarse en la documentacin
del auditor de la estrategia general y plan de auditora que requiere la NA
300, Planeacin de una auditora de estados nancieros. De modo similar,
por ejemplo, los resultados de la evaluacin del riesgo pueden documentarse
por separado, o pueden documentarse como parte de la documentacin del
auditor de los procedimientos adicionales (ver NA 330). La forma y extensin
de la documentacin se inuye por la naturaleza, tamao y complejidad de la
entidad y su control interno, disponibilidad de informacin de la entidad y la
metodologa y tecnologa de auditora usadas en el curso de la auditora.
A128. Para entidades que tienen negocios poco complicados y procesos relevantes a
la informacin nanciera, la documentacin puede ser sencilla en la forma y
relativamente breve. No es necesario documentar la totalidad del entendimiento
de la entidad por el auditor y los asuntos relacionados con este entendimiento.
Los elementos clave del entendimiento documentados por el auditor incluyen los
que us el auditor como base para la evaluacin de los riesgos de representacin
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A129. La extensin de la documentacin puede tambin reejar la experiencia y
capacidades de los miembros del equipo del trabajo de auditora. Con tal que
siempre se cumplan los requisitos de la NA 230, Documentacin de la auditora,
una auditora que lleva a cabo un equipo del trabajo que tiene a personas con
poca experiencia puede requerir documentacin ms detallada para ayudarles a
obtener un entendimiento apropiado de la entidad que la que realiza un equipo
que incluya a personas con experiencia.
A130. Para auditoras recurrentes, puede acarrearse cierta documentacin, actualizada,
segn sea necesario, para reejar los cambios en el negocio o procesos de la
entidad.
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Apndice 1
Ref: prrafos 4(c), 14-23 y A65-A97)
Componentes del control interno
Este apndice explica con ms detalle los componentes del control interno, segn se 1.
exponen en los prrafos 4(c), 14-23 y A65-A97, en su relacin con una auditora de
estados nancieros.
Ambiente de control
El ambiente de control abarca los siguientes elementos: 2.
(a) Comunicacin y exigibilidad de integridad y valores ticos. La efectividad de
los controles no puede elevarse por encima de la integridad y valores ticos
de las personas que los crean, administran, y monitorean. La integridad y la
conducta tica son producto de las normas ticas y de conducta de la entidad, de
cmo se comunican, y cmo se hacen exigibles en la prctica. La exigibilidad
de la integridad y los valores ticos incluye, por ejemplo, acciones de la
administracin para eliminar o mitigar incentivos o tentaciones que podran
alentar al personal a participar en actos deshonestos, ilegales, o poco ticos.
La comunicacin de las polticas de la entidad sobre integridad y valores ticos
puede incluir la comunicacin de normas de conducta al personal a travs de
declaraciones de poltica y cdigos de conducta y del ejemplo.
(b) Compromiso hacia la competencia. Competencia es el conocimiento y
habilidades necesarios para lograr tareas que denen el puesto de la persona.
(c) Participacin de los encargados del gobierno corporativo. La conciencia de
control de una entidad se inuye de manera importante por los encargados
del gobierno corporativo. La importancia de las responsabilidades de los
encargados del gobierno corporativo se reconoce en cdigos de prctica y
otras leyes y regulaciones o lineamientos que se producen para benecio de los
encargados del gobierno corporativo. Otras responsabilidades de los encargados
del gobierno corporativo incluyen vigilancia del diseo y operacin efectiva de
procedimientos para informantes y el proceso para revisar la efectividad del
control interno de la entidad.
(d) Filosofa y estilo operativo de la administracin. La losofa y estilo operativo
de la administracin abarca una amplia gama de caractersticas. Por ejemplo,
las actitudes y acciones de la administracin hacia la informacin nanciera
pueden manifestarse a travs de una seleccin conservadora o agresiva de
los principios de contabilidad alternativos disponibles, o la conciencia y
conservadurismo con que se desarrollan las estimaciones contables.
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(e) Estructura organizacional. Establecer una estructura organizacional relevante
incluye considerar reas clave de autoridad y responsabilidad y las lneas
apropiadas para reportar. Lo apropiado de la estructura organizacional de una
entidad depende, en parte, de su tamao y de la naturaleza de sus actividades.
(f) Polticas y prcticas de recursos humanos. Las polticas y prcticas de
recursos humanos a menudo demuestran asuntos importantes en relacin con
la conciencia de control de una entidad. Por ejemplo, las normas para reclutar
a las personas ms calicadas - con nfasis en los antecedentes de estudios,
experiencia previa de trabajo, logros en el pasado, y evidencia de integridad
y conducta tica. Demuestran el compromiso de la entidad hacia personas
competentes y conables. Las polticas de entrenamiento que comunican
roles y responsabilidades prospectivas e incluyen prcticas como escuelas
de entrenamiento y seminarios ilustran los niveles esperados de desempeo
y conducta. Las promociones impulsadas por evaluaciones de desempeo
peridicas demuestran el compromiso de la entidad con el avance del personal
calicado a niveles superiores de responsabilidad.
El proceso de evaluacin del riesgo de la entidad
Para nes de informacin nanciera, el proceso de evaluacin del riesgo de la 3.
entidad incluye cmo identica la administracin los riesgos de negocio relevantes
a la preparacin de los estados nancieros de acuerdo con el marco de referencia de
informacin nanciera aplicable de la entidad, de cmo estima su importancia, evala
la probabilidad de su ocurrencia, y decide sobre acciones para responder a ellos y
manejarlos y los resultados correspondientes. Por ejemplo, el proceso de evaluacin
del riesgo de la entidad puede dirigirse a cmo considera la entidad la posibilidad de
transacciones no registradas o identica y analiza estimaciones importantes registradas
en los estados nancieros.
Los riesgos relevantes a informacin nanciera conable incluyen hechos externos o 4.
internos, transacciones o circunstancias que pueden ocurrir y afectar de manera adversa
la capacidad de una entidad para iniciar, registrar, procesar, y reportar datos nancieros
consistentes con las aseveraciones de la administracin en los estados nancieros.
La administracin puede iniciar planes, programas, o acciones para tratar riesgos
especcos o puede decidir aceptar un riesgo debido a costos u otras consideraciones.
Los riesgos pueden originarse o cambiar debido a circunstancias como las siguientes:
Cambios en el entorno operativo . Los cambios en el entorno de regulacin u
operativo pueden dar como resultado cambios en las presiones competitivas y
riesgos de importante diferencia.
Nuevo personal . El personal nuevo puede tener un foco diferente sobre o en el
entendimiento del control interno.
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Sistemas de informacin nuevos o renovados . Los cambios importantes y rpidos
en los sistemas de informacin pueden cambiar el riesgo relativo al control
interno.
Rpido crecimiento . La expansin importante y rpida de las operaciones puede
poner tensin en los controles e incrementar el riesgo de una falla de los mismos.
Nueva tecnologa . Incorporar nuevas tecnologas en los procesos de produccin o
sistemas de informacin puede cambiar el riesgo asociado al control interno.
Nuevos modelos de negocio, productos, o actividades . Participar en reas o
transacciones de negocios con las que la entidad tiene poca experiencia puede
introducir nuevos riesgos asociados al control interno.
Reestructuraciones corporativas . Las reestructuraciones pueden ir acompaadas
de reducciones de personal y cambios en supervisin y segregacin de deberes que
pueden cambiar el riesgo asociado al control interno.
Operaciones extranjeras en expansin . La expansin o adquisicin de operaciones
acarrea riesgos nuevos y a menudo nicos que pueden afectar al control interno,
por ejemplo, riesgos adicionales o que cambian por las transacciones en moneda
extranjera.
Nuevos pronunciamientos contables . La adopcin de nuevos principios de
contabilidad o principios de contabilidad que cambian, puede afectar los riesgos
al preparar los estados nancieros.
El sistema de informacin, incluyendo los procesos relacionados de negocios, relevante a
la informacin nanciera, y la comunicacin
Un sistema de informacin consiste de infraestructura (componentes fsicos y hardware), 5.
software, personas, procedimientos y datos. Muchos sistemas de informacin hacen
uso extenso de la Tecnologa de la Informacin (TI).
El sistema de informacin relevante a los objetivos de la informacin nanciera, que 6.
incluye el sistema de informacin nanciera, abarca mtodos y registros que:
Identican y registran todas las transacciones vlidas.
Describen con oportunidad las transacciones con suciente detalle para permitir la
apropiada clasicacin de las transacciones para informacin nanciera.
Miden el valor de las transacciones en una manera que permite registrar su valor
monetario apropiado en los estados nancieros.
Determinan el Perodo en que ocurrieron las transacciones para permitir el registro
de las transacciones el Perodo contable apropiado.
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Presentan, de manera apropiada en los estados nancieros, las transacciones y
revelaciones relacionadas.
7. La calidad de la informacin generada por el sistema afecta la capacidad de la
administracin para tomar decisiones apropiadas en el manejo y control de las
actividades de la entidad y para preparar informacin nanciera conable.
8. La comunicacin, que implica proporcionar un entendimiento de los roles y
responsabilidades individuales pertinentes al control interno sobre la informacin
nanciera, puede adoptar formas tales como manuales de polticas, manuales de
contabilidad y de informacin nanciera, y memorndums. La comunicacin puede
hacerse tambin de forma electrnica, oralmente, y a travs de las acciones de la
administracin.
Actividades de control
9. Generalmente, las actividades de control que pueden ser relevantes a una auditora
pueden categorizarse como polticas y procedimientos que corresponden a los
siguientes:
Revisiones del desempeo . Estas actividades de control incluyen revisiones y
anlisis del desempeo real versus presupuestos, pronsticos y desempeo del
Perodo anterior; relacionar diferentes grupos de datos - de operacin o nancieros
- entre s, junto con anlisis de las relaciones y acciones de investigacin y
correccin; comparar datos internos con fuentes externas de informacin, y
revisin del desempeo funcional o por actividad.
Procesamiento de informacin . Los dos grandes agrupamientos de actividades
de control de sistemas de informacin son controles de aplicacin, que aplican al
procesamiento de aplicaciones individuales y controles generales de TI, que son
polticas y procedimientos que se relacionan con muchas aplicaciones y soportan
el funcionamiento efectivo de los controles de aplicacin al ayudar a asegurar
la operacin apropiada continua de los sistemas de informacin. Ejemplos de
controles de aplicacin incluyen la vericacin de la exactitud aritmtica de
registros, mantenimiento y revisin de cuentas y balanzas de prueba, controles
automatizados como vericaciones de edicin de alimentacin de datos y
vericaciones de secuencia numrica, y seguimiento manual de reportes de
excepcin. Ejemplos de controles generales de TI son controles de cambio de
programas, controles que restringen acceso a programas o datos, controles sobre
la implementacin de nuevos paquetes de aplicaciones de software, y controles
sobre software del sistema que restringe el acceso a o monitorea el uso de utilera
del sistema que podra cambiar los datos o registros nancieros sin dejar un rastro
de auditora.
Controles fsicos . Controles que abarcan:
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La seguridad fsica de los activos, incluyendo salvaguardas adecuadas como
instalaciones resguardadas para el acceso a activos y registros.
La autorizacin para acceso a programas de computadora y archivos de
datos.
El conteo peridico y comparacin con las cantidades que se muestran en
los registros del control (por ejemplo, comparar los resultados de conteos de
efectivo, valores e inventario con los registros de contabilidad).
El grado en que los controles fsicos programados para prevenir el robo de activos
son relevantes a la conabilidad de la preparacin de los estados nancieros y,
por tanto, la auditora depende de circunstancias como cuando los activos son
altamente susceptibles a malversacin.
Segregacin de deberes (funciones) . Asignar a personas diferentes las
responsabilidades de autorizar transacciones, registrar transacciones y mantener
la custodia de los activos. La segregacin de deberes tiene la intencin de reducir
las oportunidades de permitir a cualquier persona estar en posicin, ya sea de
perpetrar o de ocultar errores o fraude en el curso normal de los deberes de la
persona.
10. Ciertas actividades de control pueden depender de la existencia de polticas apropiadas
de ms alto nivel establecidas por la administracin o por los encargados del gobierno
corporativo. Por ejemplo, los controles de autorizacin pueden delegarse bajo
lineamientos establecidos, como criterios de inversin jados por los encargados
del gobierno corporativo; alternativamente, las transacciones no de rutina como las
adquisiciones o desinversiones importantes pueden requerir aprobacin especca de
alto nivel, incluyendo en algunos casos la de los accionistas.
Monitoreo de los controles
11. Una importante responsabilidad de la administracin es establecer y mantener el control
interno de una manera continua. El monitoreo de los controles por la administracin
incluye considerar si estn operando como se plane y que se modiquen segn lo
apropiado por cambios en las condiciones. El monitoreo de los controles puede incluir
actividades como revisin de la administracin de si las conciliaciones bancarias se
preparan de manera oportuna, la evaluacin de los auditores internos del cumplimiento
del personal de ventas con las polticas de la entidad sobre trminos de los contratos de
ventas, y la vigilancia del departamento legal del cumplimiento con las polticas ticas
o de prcticas de negocio de la entidad. El monitoreo se hace para asegurar que los
controles siguen operando de manera efectiva despus de un tiempo. Por ejemplo, si la
puntualidad y exactitud de las conciliaciones bancarias no se monitorean, es probable
que el personal deje de prepararlas.
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12. Los auditores internos o personal que desempea funciones similares pueden contribuir
al monitoreo de los controles de una entidad mediante evaluaciones por separado.
Ordinariamente, proporcionan en forma regular informacin sobre el funcionamiento
del control interno, centrando considerable atencin en la evaluacin de la efectividad
del control interno, y en comunicar la informacin sobre fuerzas y debilidades y
recomendaciones para mejorar el control interno.
13. Monitorear las actividades puede incluir usar informacin de comunicaciones de partes
externas que puedan indicar problemas o que resalten reas que necesitan mejorar. Los
clientes de manera implcita corroboran los datos de facturacin al pagar sus facturas
o al quejarse sobre los cargos. Adems, los reguladores pueden comunicarse con la
entidad respecto de asuntos que afecten el funcionamiento del control interno, por
ejemplo, comunicaciones concernientes a exmenes por las agencias reguladores de
los bancos. Tambin, la administracin puede considerar comunicaciones relativas al
control interno de auditores externos al realizar actividades de monitoreo.

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Apndice 2
Ref: prrafos A29 y A108)
Condiciones y hechos que pueden indicar riesgos de representacin errnea de
Los siguientes son ejemplos de condiciones y hechos que pueden indicar la existencia de
riesgos de representacin errnea de importancia relativa. Los ejemplos que se dan cubren
una amplia gama de condiciones y hechos; sin embargo, no todas las condiciones y hechos
son relevantes a todos los trabajos de auditora y la lista de ejemplos no es, necesariamente,
completa.
Operaciones en regiones que son inestables econmicamente, por ejemplo, pases con
importante devaluacin de la moneda o economas altamente inacionarias.
Operaciones expuestas a mercados voltiles, por ejemplo, negociacin de futuros.
Operaciones que estn sujetas a un alto grado de regulacin compleja.
Asuntos de negocio en marcha y liquidez incluso prdida de clientes importantes.
Restricciones a la disponibilidad de capital y crdito.
Cambios en la industria en que opera la entidad.
Cambios en la cadena de suministro.
Desarrollar u ofrecer nuevos productos o servicios, o cambiarse a lneas nuevas de
negocios.
Ampliacin a nuevas localidades.
Cambios en la entidad, como grandes adquisiciones o reorganizaciones u otros hechos
inusuales.
Entidades o segmentos de negocios que es probable que se vendan.
La existencia de alianzas y negocios conjuntos complejos.
Uso de nanzas fuera del balance, entidades de propsito especial, y otros arreglos
complejos de nanciamiento.
Transacciones importantes con partes relacionadas.
Falta de personal con habilidades apropiadas en contabilidad e informacin
nanciera.
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Cambios en personal clave incluyendo la salida de ejecutivos clave.
Debilidades en el control interno, especialmente las que no ha tratado la
administracin.
Inconsistencias entre la estrategia de TI de la entidad y sus estrategias de negocios.
Cambios en el entorno de TI.
Instalacin de nuevos sistemas importantes de TI relacionados con la informacin
nanciera.
Investigaciones en las operaciones o resultados nancieros de la entidad por parte de
los rganos reguladores o gubernamentales.
Representaciones errneas pasadas, historia de errores o una cantidad importante de
ajustes al nal del Perodo.
Cantidad importante de transacciones no rutinarias o no sistemticas, incluyendo
transacciones intercompaia y grandes transacciones de ingresos al nal del Perodo.
Transacciones que se registran con base en la intencin de la administracin, por
ejemplo, renanciamiento de deuda, activos por vender y clasicacin de valores
negociables.
Aplicacin de nuevos pronunciamientos contables.
Mediciones de contabilidad que implican procesos complejos.
Hechos o transacciones que implican importante incertidumbre en la medicin,
incluyendo estimaciones contables.
Litigios pendientes y obligaciones contingentes, por ejemplo, garantas de ventas,
garantas nancieras y remedios ambientales.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la NA
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1 La Resolucin 2/94: Aplicacin de las Normas
Internacionales de la Profesin de Auditora y
Contabilidad en la Repblica de Bolivia establece.
Adoptar los pronunciamientos tcnicos emitidos por
la Federacin Internacional de Contabilidad IFAC
nicamente en ausencia de pronunciamientos tcnicos
especcos del pas o reglamentaciones locales sobre una
asunto determinado..
2, 10 y 23
4a, 24b y
A104
Aseveracin. Armacin, declaracin, asercin. Cualquier declaracin,
o conjunto de declaraciones relacionadas tomadas
en conjunto, expresada por un ente responsable en la
3, 7, 8, 9, 14
4c, 11b, 14,
19, 32, A9,
A65, A66, A68,
A72 y A117
Gobierno
corporativo
O Mando Corporativo es el conjunto de mtodos y
procedimientos que adoptan las empresas para asegurar
que sus acciones y la de sus directores se dirijan a cumplir
los nes de los accionistas.
en la norma.
4
6a, A5, A6,
A9, A63 y
A63
Investigaciones Indagaciones.
11
4e, 26, 27,
A112
Riesgo importante Riesgo signicativo
5
10
Socio del trabajo Socio a cargo del servicio. Este socio es el rmante
del informe tcnico. Algunas veces es el que ejecuta
todo el trabajo de auditora y puede ser un profesional
independiente
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6 y 22
10, 11b y A17
Marco de referencias
de informacin
nanciera aplicable
Normas contables y disposiciones legales establecidas la
entidad para la preparacin de estados nancieros
12
29
Clases de
transacciones
rutinarias
Son las transacciones de las actividades comunes o
bsicas y diarias de la entidad, tales como sus ventas,
compras, pagos en efectivo e ingresos de efectivo. Las
transacciones rutinarias generalmente:
- son numerosas;
- son recurentes;
- pueden medirse objetivamente y requieren muy poco
o ningn juicio para determinar el monto que se ha de
registrar;
- se procesan en forma sistemtica y de manera similar
cada vez que ocurren
13, 21 Y 24
30 y A62
Debilidad
substancial
Deciencia signicativa de control interno.- Control que
no reduce a un nivel bajo el riesgo de representacin
15
A1 y A57
Importancia relativa Materialidad
16
A1
Riesgos evaluados La respuesta del auditor es a travs de pruebas de
auditora, segn el riesgo
17, 20
A31, A61 y
A126
entidades gubernamentales relacionadas. En Bolivia, las
Normas de Auditora Gubernamental estn dispuestas
por legislacin nacional.
18
A45
Gerente - Dueo Se reere al propietario de una entidad que se involucra
en el manejo de la entidad da a da.
19
A58, A104,
A110, A111 y
A121
Integridad Completud
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la NA
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IMPORTANCIA RELATIVA DE LA AUDITORA
NA 320
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NA 320 IMPORTANCIA RELATIVA DE LA AUDITORA
CONTENIDO
Prrafos
Introduccin 1 - 3
Importancia relativa 4 - 8
La relacin entre la importancia relativa y el riesgo de auditora 9 - 11
Evaluacin del efecto de las representaciones errneas 12 16
Comunicacin de errores 17
Importancia relativa de la auditora deber leerse en el contexto del Prefacio
a las Normas Internacionales de Control de Calidad, Auditora, Revisin, Otros
trabajos para atestiguar y Servicios Relacionados, que expone la aplicacin y
autoridad de las NIAs
1
.
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Introduccin
1. El propsito de esta Norma de Auditoria NA es establecer normas y proporcionar
lineamientos sobre el concepto de importancia relativa y su relacin con el riesgo de
auditora.
2. El auditor deber considerar la importancia relativa y su relacin con el riesgo de
auditora cuando conduzca una auditora.
3. Importancia Relativa (materialidad) es denida en Marco de Referencia para la
Preparacin y Presentacin de Estados Financieros del Consejo Tcnico Nacional de
Auditoria y Contabilidad (CTNAC) en los trminos siguientes:
La informacin es de importancia relativa si su omisin o representacin errnea
pudiera inuir en las decisiones econmicas de los usuarios tomadas con base en los
estados nancieros. La importancia relativa depende del tamao de la partida o error
juzgado en las circunstancias particulares de su omisin o representacin errnea.
As, la importancia (materialidad) relativa ofrece un punto de separacin de la partida
en cuestin, ms que ser una caracterstica primordial cualitativa que deba tener la
informacin para ser til.
Importancia relativa (materialidad)
4. El objetivo de una auditora de estados nancieros es hacer posible al auditor
expresar una opinin sobre si los estados nancieros estn preparados, respecto
de todo lo importante, de acuerdo con un marco de referencia para informacin
nanciera aplicable. La evaluacin de qu es de importancia relativa es un asunto de
juicio profesional.
5. Al disear el plan de auditora el auditor establece un nivel aceptable de importancia
relativa a modo de detectar en forma cuantitativa las representaciones errneas de
importancia relativa. Sin embargo necesitan considerarse tanto el monto (cantidad)
y la naturaleza (calidad) de las representaciones. Ejemplos de representaciones
errneas cualitativas sera la descripcin inadecuada e impropia de una poltica de
contabilidad cuando es probable que un usuario de los estados nancieros fuera guiado
equivocadamente por la descripcin, y el dejar de revelar la infraccin a requisitos
reguladores cuando es probable que la imposicin consecuente de restricciones
regulatorias har disminuir en forma importante la capacidad de operacin.
6. El auditor necesita considerar la posibilidad de representaciones errneas de cantidades
relativamente pequeas que, acumulativamente podran tener un efecto importante
sobre los estados nancieros. Por ejemplo, un error en un procedimiento de n de mes
podra ser una indicacin de una representacin errnea de importancia relativa si ese
error se repitiera cada mes.
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7. El auditor considera la importancia relativa (materialidad) tanto al nivel global del estado
nanciero como en relacin a saldos de cuentas particulares, clases de transacciones
y revelaciones. La importancia relativa puede ser inuida por consideraciones
como requerimientos legales y reguladores y consideraciones relativas a clases de
transacciones, saldos de cuentas, y revelaciones y sus relaciones. Este proceso puede
dar como resultado diferentes niveles de importancia relativa dependiendo del aspecto
de los estados nancieros que est siendo considerado.
8. La importancia relativa debera ser considerada por el auditor cuando:
(a) determina la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de
auditora; y
(b) evala el efecto de las representaciones errneas
La relacin entre importancia relativa y el riesgo de auditora
9. Al planear la auditora, el auditor considera qu pudiera hacer que los estados nancieros
se representaran de una manera errnea de importancia relativa. El entendimiento del
auditor de la entidad y su entorno establece un marco de referencia dentro del cual el
auditor planea la auditora y ejerce el juicio profesional para evaluar los riesgos de
representacin errnea de importancia relativa de los estados nancieros y responder
a dichos riesgos durante la auditora. Tambin le ayuda a establecer la importancia
relativa y a evaluar si el juicio sobre importancia relativa sigue siendo apropiado al
avanzar la auditora. La evaluacin de importancia por el auditor, relativa a clases de
transacciones, saldos de cuentas, y revelaciones, ayuda al auditor a decidir cuestiones
como qu partidas examinar y si ha de usar muestreo y procedimientos analticos
sustantivos. Esto le da capacidad al auditor para seleccionar los procedimientos de
auditora que, en combinacin, puede esperarse que reduzcan el riesgo de auditora a
un nivel aceptablemente bajo.
10. Hay una relacin inversa entre la importancia relativa y el nivel de riesgo de auditora,
que es que mientras ms alto el nivel de importancia relativa, ms bajo el riesgo de
auditora y viceversa. El auditor toma en cuenta la relacin inversa entre importancia
relativa y riesgo de auditora cuando determina la naturaleza, oportunidad y alcance de
los procedimientos de auditora. Por ejemplo, si, despus de planear procedimientos de
auditora especcos, el auditor determina que el nivel de importancia relativa aceptable
es ms bajo, el riesgo de auditora aumenta. El auditor compensar esto:
(a) reduciendo el nivel evaluado de riesgo de control, cuando esto sea factible,
y apoyando el nivel reducido desarrollando pruebas de control extensas o
adicionales; o
(b) reduciendo el riesgo de deteccin al modicar la naturaleza, oportunidad y
alcance de los procedimientos sustantivos planeados.
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Importancia relativa (materialidad) y riesgo de auditora al evaluar evidencia de
auditora
11. La evaluacin del auditor de importancia relativa y riesgo de auditora puede ser
diferente en el momento de planear inicialmente el trabajo que en el momento de
evaluar los resultados de procedimientos de auditora. Esto podra ser a causa de un
cambio en circunstancias o a causa de un cambio en el conocimiento del auditor como
resultado de la auditora. Por ejemplo, si la auditora es planeada antes del nal del
Perodo, el auditor anticipar los resultados de operaciones y la posicin nanciera.
Si los resultados reales de operaciones y de la posicin nanciera son sustancialmente
diferentes, la evaluacin de importancia relativa y riesgo de auditora puede tambin
cambiar. Adicionalmente, al planear el trabajo de auditora, el auditor puede,
intencionalmente, jar el nivel de importancia relativa aceptable a un nivel ms bajo de
lo que se piensa usar para evaluar los resultados de la auditora. Esto puede ser hecho
para reducir la probabilidad de representaciones errneas no descubiertas y para dar al
auditor un margen de seguridad cuando evale el efecto de representaciones errneas
descubiertas durante la auditora.
Evaluacin del efecto de representaciones errneas
12. Al evaluar si los estados nancieros son preparados, respecto de todo lo importante,
de acuerdo con el marco de referencia aplicable, el auditor debe evaluar si en el
agregado de las representaciones errneas no corregidas que han sido identicadas
durante la auditora son de importancia relativa.
13. El agregado de representaciones errneas no corregidas comprende:
(a) representaciones errneas especcas identicadas por el auditor incluyendo el
efecto neto de representaciones errneas no corregidas identicadas durante la
auditora de Perodos previos; y
(b) la mejor estimacin del auditor de otras representaciones errneas que no
pueden ser identicadas especcamente (o sea, errores proyectados).
14. El auditor necesita considerar si el agregado de representaciones errneas no corregidas
es de importancia relativa. Si el auditor concluye que las representaciones errneas
pueden ser de importancia relativa el auditor necesita considerar el reducir el riesgo de
auditora ampliando los procedimientos de auditora o pidiendo a la administracin que
ajuste los estados nancieros. En todo caso, la administracin puede desear ajustar los
estados nancieros segn las representaciones errneas identicadas.
Si la administracin se niega a ajustar los estados nancieros y los resultados de los
procedimientos de auditora ampliados no capacitan al auditor para concluir que el
agregado de representaciones errneas no corregidas no es de importancia relativa,
el auditor debera considerar la modicacin apropiada al dictamen del auditor de
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acuerdo con la NA 701, Modicaciones al dictamen del auditor independiente...
15. Si el agregado de las representaciones errneas no corregidas que el auditor ha
identicado se acerca al nivel de importancia relativa, el auditor debera considerar
si es probable que las representaciones errneas no detectadas, al tomarse con las
representaciones errneas no corregidas agregadas podra exceder el nivel de importancia
relativa. As, al acercarse el agregado de representaciones errneas no corregidas al
nivel de importancia relativa, el auditor considerara reducir el riesgo desempeando
procedimientos de auditora adicionales o pidiendo a la administracin que ajuste los
estados nancieros segn las representaciones errneas no identicadas.
Comunicacin de Errores
16. Si el auditor ha identicado una representacin errnea de importancia relativa
resultante de error, el auditor deber comunicar la representacin errnea al
nivel apropiado de la administracin oportunamente, y considerar la necesidad
de informar a los encargados del gobierno corporativo
2
de acuerdo con la NA
260 Comunicaciones de asuntos de auditora con los encargados del gobierno
corporativo.
3
1. Al evaluar la importancia relativa, el sector pblico debe, adems de ejercer el juicio
profesional, considerar cualquiera legislacin o reglamento que pueda impactar dicha
evaluacin. En el sector pblico, la importancia relativa se basa tambin en el contexto
y naturaleza de una partida e incluye, por ejemplo, susceptibilidad tanto como valor.
La susceptibilidad cubre Una variedad de asuntos tales como cumplimiento con las
autoridades, inters legislativo o inters pblico.
Fecha de Vigencia
Esta norma de auditora entra en vigencia a partir del 01 de enero de 2013. Se aconseja su
aplicacin anticipada para lo cual el auditor debe tomar las previsiones que implican aplicar
las NAs en los compromisos asumidos y el alcance de su trabajo.
2 Vase anexo: Factores Justicativos de Convergencia.
3 Vase anexo: Factores Justicativos de Convergencia.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la NA
320
Internacionales de la Profesin de Auditora
y Contabilidad en la Repblica de Bolivia
establece. Adoptar los pronunciamientos
tcnicos emitidos por la Federacin Internacional
de Contabilidad IFAC nicamente en ausencia de
pronunciamientos tcnicos especcos del pas
o reglamentaciones locales sobre una asunto
determinado..
2
17
Gobierno corporativo O Mando Corporativo es el conjunto de mtodos
y procedimientos que adoptan las empresas para
asegurar que sus acciones y la de sus directores
se dirijan a cumplir los nes de los accionistas.
procedimientos sern ntegramente aplicados en
la norma.
3
1 Sector
Publico
entidades gubernamentales relacionadas. En
Bolivia, las Normas de Auditora Gubernamental
estn dispuestas por legislacin nacional.
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RESPUESTAS DEL AUDITOR A LSO RIESGOS EVALUADOS
NA 330
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NA 330 RESPUESTAS DEL AUDITOR A LOS RIESGOS
EVALUADOS
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin
Alcance de esta NA....................................................................................... 1
Vigencia ........................................................................................................ 2
Objetivo ........................................................................................................ 3
Deniciones.................................................................................................. 4
Requisitos
Respuestas globales....................................................................................... 5
Procedimientos de auditora que responden a los riesgos evaluados de
representacin errnea de importancia relativa a nivel de aseveracin.........
6 24
Lo adecuado de la presentacin y revelacin................................................ 25
Evaluacin de lo suciente y apropiado de la evidencia de auditora........... 26 28
Documentacin.............................................................................................. 29 31
Respuestas globales....................................................................................... A1 A3
Procedimientos de auditora que responden a los riesgos evaluados de
representacin errnea de importancia relativa a nivel de aseveracin......... A4 A54
Lo adecuado de la presentacin y revelacin................................................. A-55
Evaluacin de lo suciente y apropiado de la evidencia de auditora............ A56 A58
Documentacin.............................................................................................. A59

Respuestas del auditor a los riesgos evaluados deber leerse en el contexto del Prefacio a
las Normas Internacionales de Control de Calidad, Auditora, Revisin, Otros trabajos para
atestiguar y Servicios Relacionados, que expone la autoridad de las NIA
1
.
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Introduccin
Alcance de esta NA
Esta Norma de Auditora (NA) trata de la responsabilidad del auditor de disear 1.
e implementar respuestas a los riesgos de representacin errnea de importancia
relativa identicados y evaluados por el auditor en una auditora de estados
nancieros, de acuerdo con la NA 315, Identicacin y evaluacin de los riesgos
de representacin errnea de importancia relativa mediante el entendimiento de la
entidad y su entorno.
Fecha de Vigencia
trabajo.
Objetivo
El objetivo del auditor es obtener suciente evidencia apropiada de auditora sobre 3.
los riesgos evaluados de representacin errnea de importancia relativa, mediante
el diseo e implementacin de respuestas apropiadas a dichos riesgos.
Deniciones
Para nes de las NA, los siguientes trminos tienen los signicados atribuidos 4.
aqu:
Procedimientos sustantivos - Un procedimiento de auditora diseado (a)
para detectar representaciones errneas de importancia relativa a nivel de
aseveracin
2
. Los procedimientos sustantivos comprenden:
Pruebas de detalles (de clases de transacciones, saldos de cuenta, (i)
y revelaciones), y
Procedimientos sustantivos analticos (ii)
Pruebas de controles - Un procedimiento de auditora diseado para evaluar (b)
la efectividad operativa de los controles para prevenir, o detectar y corregir,
representaciones errneas de importancia relativa a nivel de aseveracin.
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Requisitos
Respuestas globales
El auditor deber disear e implementar respuestas globales para tratar los riesgos 5.
evaluados de representacin errnea de importancia relativa a nivel de estado
nanciero. (Ref: prrafos A1-A3)
Procedimientos de auditora que responden a los riesgos evaluados de representacin
errnea de importancia relativa al nivel de aseveracin
El auditor deber disear y realizar procedimientos adicionales de auditora cuya 6.
naturaleza, oportunidad y extensin se basen en o respondan a los riesgos evaluados
de representacin errnea de importancia relativa al nivel de aseveracin
3
. (Ref:
Prrafos A4-A8)
Al disear los procedimientos adicionales de auditora que se van a realizar, el 7.
auditor deber:
Considerar las razones para la evaluacin que se dio al riesgo de (a)
representacin errnea de importancia relativa a nivel de aseveracin para
cada clase de transacciones, saldo de cuenta y revelacin, incluyendo:
La probabilidad de representacin errnea de importancia relativa (i)
debida a las caractersticas particulares de la clase relevante de
transacciones, saldo de cuenta o revelacin (es decir, el riesgo
inherente); y
Si es que la evaluacin del riesgo toma en cuenta los controles (ii)
relevantes (es decir, el riesgo de control), requiriendo, por tanto,
que el auditor obtenga evidencia de auditora para determinar
si los controles estn operando de manera efectiva (es decir, el
auditor se propone depender de la efectividad operativa de los
controles para determinar la naturaleza, oportunidad y extensin
de los procedimientos sustantivos); y (Ref: prrafos A9-A18)
Obtener evidencia de auditora ms persuasiva (b)
4
mientras ms alta sea la
evaluacin del auditor del riesgo. (Ref: prrafo A19)
Pruebas de controles
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El auditor deber disear y realizar pruebas de los controles para obtener suciente 8.
evidencia apropiada de auditora en cuanto a la efectividad operativa de los
controles relevantes cuando:
La evaluacin del auditor de los riesgos de representacin errnea de (a)
importancia relativa al nivel de aseveracin incluye una expectativa de
que los controles estn operando de manera efectiva (es decir, el auditor
se propone depender de la efectividad operativa de los controles para
determinar la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos
sustan tivos); o
Los procedimientos sustantivos solos no pueden proporcionar suciente (b)
evidencia apropiada de auditora al nivel de aseveracin. (Ref: prrafo
A24)
Al disear y realizar las pruebas de controles, el auditor deber obtener evidencia 9.
apropiada de auditora ms persuasiva mientras mayor sea la dependencia que l
deposita en la efectividad de un control. (Ref: prrafo A25)
Naturaleza y extensin de las pruebas de controles
Al disear y realizar las pruebas de controles, el auditor deber: 10.
Realizar otros procedimientos de auditora en combinacin con investiga- (a)
cin (indagacin) para obtener evidencia de auditora sobre la efectividad
operativa de los controles, incluyendo:
Cmo se aplicaron los controles en momentos relevantes durante (i)
el perodo bajo auditora.
La consistencia con que se aplicaron. (ii)
Quin los aplic y por qu medios. (Ref: Prrafos A26-A29) (iii)
Determinar si los controles que se van a someter a prueba dependen de (b)
otros controles (controles indirectos) y, de ser as, si es necesario obtener
evidencia de auditora que soporte la operacin efectiva de dichos controles
indirectos. (Ref: prrafos A30-A31)
Oportunidad de las pruebas de controles
El auditor deber someter a prueba los controles en el momento particular, o a lo 11.
largo del perodo, por el que se propone depender de dichos controles, sujeto a los
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prrafos 12 y 15 siguientes, para dar una base apropiada para la dependencia que
se propone el auditor. (Ref: prrafo A32)
Uso de evidencia de auditora obtenida durante un perodo intermedio
Cuando el auditor obtiene evidencia de auditora sobre la efectividad operativa de 12.
los controles durante un perodo intermedio, deber:
Obtener evidencia de auditora sobre los cambios importantes a dichos (a)
controles posteriores al perodo intermedio; y
Determinar la evidencia de auditora adicional que se debe obtener por el (b)
perodo remanente. (Ref: prrafos A33-A34)
Uso de evidencia de auditora obtenida en auditoras previas
Al determinar si es apropiado usar evidencia de auditora sobre la efectividad 13.
operativa de los controles obtenida en auditoras previas, y, si es as, cunto tiempo
puede pasar antes de volver a someter a prueba un control, el auditor deber
considerar lo siguiente:
La efectividad de otros elementos de control interno, incluyendo ambiente (a)
del control, los controles de monitoreo de la entidad, y el proceso de
evaluacin del riesgo de la entidad;
La efectividad de los controles generales de TI;(tecnologas de la (b)
Informacin).
La efectividad del control y su aplicacin por la entidad, incluyendo la (c)
naturaleza y extensin de las desviaciones en la aplicacin del control
anotadas en auditoras previas, y si ha habido cambios de personal que
afecten de manera importante la aplicacin del control;
Si la falta de un cambio en un control particular plantea un riesgo debido a (d)
circunstancias cambiantes; y
Los riesgos de representacin errnea de importancia relativa y el grado de (e)
dependencia del control. (Ref: prrafo A35)
Si el auditor planea usar evidencia de auditora de una auditora previa sobre la 14.
efectividad operativa de controles especcos, deber establecer la relevancia
continua de dicha evidencia obteniendo evidencia de auditora sobre si han ocurrido
cambios importantes en dichos controles despus de la auditora previa. El auditor
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deber obtener esta evidencia por medio de una investigacin combinada con
observacin o inspeccin, para conrmar el entendimiento de dichos controles
especcos, y:
Si ha habido cambios que afecten la relevancia continua de la evidencia (a)
de auditora de la auditora previa, el auditor deber poner a prueba los
controles en la auditora actual. (Ref: prrafo A36)
Si no ha habido tales cambios, el auditor deber someter a prueba los (b)
controles, cuando menos, una vez cada tres auditoras, y deber probar
algunos controles cada auditora para evitar la posibilidad de probar todos
los controles de los que se propone depender en un solo perodo de auditora
sin pruebas de controles en los siguientes dos perodos de auditora. (Ref:
prrafo A37-A39)
Controles sobre los riesgos importantes
Cuando el auditor planea depender de los controles sobre un riesgo que ha 15.
determinado que es un riesgo importante, deber probar dichos controles en el
perodo actual.
Evaluacin de la efectividad operativa de los controles
Cuando evala la efectividad operativa de los controles relevantes, el auditor 16.
deber evaluar si las representaciones errneas que se han detectado con los
procedimientos sustantivos indican que los controles no estn operando de
manera efectiva. La ausencia de representaciones errneas detectadas con los
procedimientos sustantivos, sin embargo, no proporciona evidencia de auditora
de que son efectivos los controles relacionados con la aseveracin que se prueba.
(Ref: prrafo A40)
Cuando se detectan desviaciones de los controles de los que se propone depender el 17.
auditor, ste deber hacer investigaciones especcas para entender estos asuntos
y sus potenciales consecuencias, y deber determinar si:
Las pruebas de controles que se han realizado proporcionan una base (a)
apropiada para depender de los controles;
Son necesarias pruebas adicionales de los controles; o (b)
Los riesgos potenciales de representacin errnea necesitan tratarse usando (c)
procedimientos sustantivos. (Ref: Prrafo A41)
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El auditor deber evaluar si, con base en el trabajo de auditora realizado, el 18.
auditor ha identicado una debilidad sustancial en la efectividad operativa de los
controles.
El auditor deber comunicar con oportunidad las debilidades sustanciales del 19.
control interno identicadas durante la auditora a la administracin a un nivel
apropiado de responsabilidad y, segn requiere la NA 260, Comuni cacin con los
encargados del gobierno corporativo
5
, a los encargados del gobierno corporativo
(a menos que stos estn involucrados en el manejo de la entidad).
Procedimientos sustantivos
Sin considerar los riesgos evaluados de representacin errnea de importancia 20.
relativa, el auditor deber disear y realizar procedimientos sustantivos para cada
clase importante de transacciones, saldo de cuenta, y revelacin.(Ref: Prrafo
A42-A47)
Procedimientos sustantivos relacionados con el proceso de cierre de los estados nancieros
Los procedimientos sustantivos del auditor debern incluir los siguientes 21.
procedimientos de auditora relacionados con el proceso de cierre de los estados
nancieros:
Hacer concordar o conciliar los estados nancieros con los registros (a)
contables subyacentes; y
Examinar los asientos de diario de importancia relativa y otros ajustes (b)
hechos durante el curso de preparacin de los estados nancieros. (Ref:
prrafo A48)
Procedimientos sustantivos que responden a los riesgos importantes (signicativos)
Cuando el auditor ha determinado que un riesgo evaluado de representacin errnea 22.
de importancia relativa a nivel de aseveracin es un riesgo importante, deber
realizar procedimientos sustantivos que respondan de manera especca a dicho
riesgo. Cuando el enfoque a un riesgo importante consiste slo de procedimientos
sustantivos, dichos procedimientos debern incluir pruebas de detalles. (Ref:
prrafo A-49)
Oportunidad de los procedimientos sustantivos
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Cuando los procedimientos sustantivos se realizan en una fecha provisional 23.
6
, el
auditor deber cubrir el perodo restante con la realizacin de:
Procedimientos sustantivos, combinados con pruebas de controles por el (a)
perodo intermedio; o
Si el auditor determina que son sucientes, solamente con procedimientos (b)
sustantivos adicionales;
que proporcionen una base razonable para extender las conclusiones de auditora
de la fecha provisional al nal del perodo. (Ref: prrafo A51-A53)
Si en una fecha provisional se detectan representaciones errneas que el auditor 24.
no esperaba cuando evaluaba los riesgos de representacin errnea de importancia
relativa, el auditor deber evaluar si necesita modicarse la evaluacin
correspondiente del riesgo y la naturaleza, oportunidad o extensin planeados de
los procedimientos sustantivos que cubren el perodo restante. (Ref: prrafo A54)
Lo adecuado de la presentacin y revelacin
El auditor deber realizar procedimientos de auditora para evaluar si la presentacin 25.
global de los estados nancieros, incluyendo las revelaciones relacionadas, est de
acuerdo con el marco de referencia de informacin nanciera aplicable
7
. (Ref:
prrafo A55)
Evaluacin de lo suciente y apropiado de la evidencia de auditora
Con base en los procedimientos de auditora realizados y la evidencia de auditora 26.
obtenida, el auditor deber evaluar, antes de la conclusin de la auditora si las
evaluaciones de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa al
nivel de aseveracin siguen siendo apropiadas. (Ref: prrafos A56-A57)
El auditor deber concluir si se ha obtenido suciente evidencia apropiada de 27.
auditora. Al formarse una opinin, el auditor deber considerar toda la evidencia
de auditora relevante, sin que importe si parece que conrma o contradice las
aseveraciones en los estados nancieros. (Ref: prrafo A58)
Si el auditor no ha obtenido suciente evidencia apropiada de auditora en cuanto 28.
a una aseveracin de importancia relativa de los estados nancieros, deber
intentar obtener evidencia de auditora adicional. Si el auditor no puede obtener
suciente evidencia apropiada de auditora, deber expresar opinin cali cada o
una abstencin de opinin.
6 Habitualmente, en Bolivia se conoce como auditora preliminar.
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Documentacin
Las respuestas globales para tratar los riesgos evaluados de representacin (a)
errnea de importancia relativa a nivel de estado nanciero, y la naturaleza,
oportunidad y extensin de los procedimientos adicionales de auditora
realizados;
La conexin de dichos procedimientos con los riesgos evaluados a nivel (b)
de aseveracin; y
Los resultados de los procedimientos de auditora, incluyendo las conclu- (c)
siones donde stas no sean claras de otro modo. (Ref: prrafo A59)
Si el auditor planea usar evidencia de auditora sobre la efectividad operativa de 30.
los controles obtenida en auditoras previas, deber documentar las conclusiones
alcanzadas sobre la dependencia de dichos controles que se pusieron a prueba en
una auditora previa.
La documentacin de los auditores deber demostrar que los estados nancieros 31.
concuerdan o se concilian con los registros contables subyacentes.
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Respuestas globales (Ref: prrafo 5)
Al. Las respuestas globales para tratar los riesgos evaluados de representacin
errnea de importancia relativa a nivel de estado nanciero pueden incluir:
Enfatizar al equipo de la auditora la necesidad de mantener el escepticismo
profesional.
Asignar personal con ms experiencia, o con habilidades especiales o usar
expertos.
Impartir mayor supervisin.
Incorporar elementos adicionales de impredecibilidad en la seleccin de
los procedimientos adicionales de auditora por desempear.
Hacer cambios generales a la naturaleza, oportunidad, o extensin de
los procedimientos de auditora, por ejemplo: realizar procedimientos
sustantivos al nal del perodo en vez de una fecha provisional
8
; o modicar
la naturaleza de los procedimientos de auditora para obtener evidencia de
auditora ms persuasiva.
A2. La evaluacin de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa
a nivel de estado nanciero, y por tanto las respuestas globales del auditor, se
afecta por el entendimiento del auditor del ambiente del control. Un ambiente
del control efectivo puede permitir al auditor apoyarse en el control interno y
depender de la evidencia de auditora generada internamente dentro de la entidad
y as, por ejemplo, permitir al auditor conducir algunos procedimientos de
auditora en una fecha provisional en vez de al nal del perodo. Las debilidades
en el ambiente del control, sin embargo, tienen el efecto opuesto; por ejemplo,
el auditor puede responder a un ambiente del control poco efectivo con:
Conducir ms procedimientos de auditora al nal del perodo en vez de
una fecha provisional.
Obtener evidencia de auditora ms extensa de los procedimientos
sustantivos.
Aumentar el nmero de localidades que se deben incluir en el alcance de
la auditora.
8 Habitualmente, en Bolivia se conoce como auditora preliminar.
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A3. Estas consideraciones, por lo tanto, tienen un peso importante en el enfoque
general del auditor, por ejemplo, un nfasis en los procedimientos sustantivos
(enfoque sustantivo), un enfoque que use pruebas de controles, igual que proce-
dimientos sustantivos (enfoque combinado).
Procedimientos de auditora que responden a los riesgos evaluados de representacin
errnea de importancia relativa al nivel de aseveracin
La naturaleza, oportunidad, y extensin de los procedimientos de auditora adicionales (Ref:
prrafo 6)
A4. La evaluacin del auditor de los riesgos identicados a nivel de aseveracin da
una base para considerar el enfoque apropiado de auditora para disear y realizar
procedimientos adicionales de auditora. Por ejemplo, (segn sea apropiado y
no obstante los requisitos de esta NA),
9
el auditor puede determinar que:
Slo con el desempeo de pruebas de controles puede el auditor lograr (a)
una respuesta efectiva al riesgo evaluado de representacin errnea de
impor tancia relativa para una aseveracin particular;
Realizar slo procedimientos sustantivos es apropiado para aseveraciones (b)
particulares y, por tanto, el auditor excluye el efecto de los controles de la
evaluacin del riesgo relevante. Esto puede ser porque los procedimientos
de evaluacin del riesgo por el auditor no han identicado ningunos
controles efectivos relevantes a la aseveracin, o porque someter a
prueba los controles sera ineciente y, por tanto, el auditor no se propone
depender de la efectividad operativa de los controles al determinar la
naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos sustantivos;
o
Un enfoque combinado que use, tanto pruebas de controles como (c)
procedi mientos sustantivos, es un enfoque efectivo.
A5. La naturaleza de un procedimiento de auditora se reere a su propsito (es
decir, prueba de controles o procedimientos sustantivos) y su tipo (es decir,
inspeccin, observacin, investigacin, conrmacin, nuevo clculo, nueva
realizacin, o procedimiento analtico). La naturaleza de los procedimientos de
auditora es de la mayor importancia para responder a los riesgos evaluados.
A6. La oportunidad de un procedimiento de auditora se reere a cundo se realiza,
o al perodo o fecha a que aplica la evidencia de auditora.
9 Por ejemplo, segn requiere el prrafo 20, sin importar el enfoque seleccionado. El auditor disea y realiza
procedimientos sustantivos para cada clase importante de transacciones, saldos de cuenta, y revelacin.
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A7. La extensin de un procedimiento de auditora se reere a la cantidad que se va
a realizar, por ejemplo, un tamao de la muestra o el nmero de observaciones
de una actividad de control.
A8. Disear y realizar procedimientos adicionales de auditora cuya naturaleza,
oportunidad, y extensin se basan en, y responden a, los riesgos evaluados
de representacin errnea de importancia relativa a nivel de aseveracin
proporciona un vnculo claro entre los procedimientos adicionales de auditora
del auditor y la evaluacin del riesgo.
Respuesta a los riesgos evaluados al nivel de aseveracin [Ref: prrafo 7(a)]
Naturaleza
A9. Los riesgos evaluados del auditor pueden afectar tanto los tipos de procedimien-
tos de auditora por desempear como su combinacin. Por ejemplo, cuando un
riesgo evaluado es alto, el auditor puede conrmar la integridad de los trminos
de un contrato con la contraparte, adems de inspeccionar el documento. Adems,
ciertos procedimientos de auditora pueden ser ms apropiados para algunas
aseveraciones que otros. Por ejemplo, en relacin con ingresos, las pruebas de
controles pueden ser la mejor respuesta al riesgo evaluado de representacin
errnea de la aseveracin de integridad, mientras que los procedimientos sustan-
tivos pueden responder mejor al riesgo evaluado de representacin errnea de la
aseveracin de ocurrencia.
A10. Las razones para la evaluacin atribuida a un riesgo son relevantes al determinar
la naturaleza de los procedimientos de auditora. Por ejemplo, si un riesgo
evaluado es menor debido a las caractersticas particulares de una clase de
transacciones sin consideracin de los controles relacionados, entonces el
auditor puede determinar que los procedimientos sustantivos analticos solos
dan su ciente evidencia apropiada de auditora. Por otra parte, si el riesgo
evaluado es menor debido a los controles internos, y el auditor intenta basar los
procedimien tos sustantivos en esta baja evaluacin, entonces realiza pruebas
de dichos controles, segn requiere el prrafo 8(a). ste puede ser el caso,
por ejemplo, para una clase de transacciones de caractersticas no complejas,
razonablemente uniformes que se procesan y controlan por rutina por el sistema
de informacin de la entidad.
Oportunidad
Al1. El auditor puede realizar pruebas de controles o procedimientos sustantivos en
una fecha provisional o al nal del perodo. Mientras ms alto sea el riesgo de
representacin errnea de importancia relativa, ms probable es que el auditor
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pueda decidir que es ms efectivo realizar procedimientos sustantivos cerca de,
o al nal del perodo en vez de una fecha ms pronta, o realizar procedimientos
de auditora sin anunciar o en momentos impredecibles (por ejemplo, realizar
procedimientos de auditora sin previo aviso en localidades seleccionadas). Esto
es particularmente relevante cuando se considera la respuesta a los riesgos de
fraude. Por ejemplo, el auditor puede concluir que, cuando se han identicado
los riesgos de representacin errnea intencional o de manipulacin, no seran
efectivos los procedimientos de auditora para ampliar las conclusiones de
auditora de la fecha provisional al nal del perodo.
A12. Por otra parte, realizar procedimientos de auditora antes del nal del perodo
puede ayudar al auditor a identicar asuntos importantes en una etapa inicial de
la auditora y, en consecuencia, a resolverlos con la ayuda de la administracin
o a desarrollar un enfoque de auditora efectivo para tratar dichos asuntos.
A13. Adems, ciertos procedimientos de auditora pueden realizarse slo en, o
despus de, el nal del perodo, por ejemplo:
Hacer concordar los estados nancieros con los ejercicios contables;
Examinar los ajustes hechos durante la preparacin de los estados
nancieros; y
Procedimientos para responder a un riesgo de que, al nal del perodo, la
entidad pueda haber participado en contratos de venta no apropiados, o que
no se hayan cerrado las transacciones.
A14. Otros factores relevantes que inuyen en la consideracin del auditor de cundo
realizar procedimientos de auditora:
El ambiente del control;
Cundo hay disponible informacin relevante (por ejemplo, los archivos
electrnicos pueden ser sobrescritos posteriormente, o los procedimientos
que deben observarse pueden ocurrir slo en ciertos momentos);
La naturaleza del riesgo (por ejemplo, si hay un riesgo de ingresos inados
para cumplir con las expectativas de utilidades con la creacin posterior de
convenios de venta falsos, el auditor puede desear examinar los contratos
disponibles en la fecha de nal del perodo); y
El perodo o fecha con que se relaciona la evidencia de auditora.
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Extensin
A15. La extensin de un procedimiento de auditora que se juzgue necesario se
determina despus de considerar la importancia relativa, el riesgo evaluado, y el
grado de seguridad que planea obtener el auditor. Cuando una combinacin de
procedimientos cumple con un solo propsito, la extensin de cada procedimiento
se considera por separado. En general, la extensin de los procedimientos de
auditora se incrementa al incrementarse el riesgo de representacin errnea
de importancia relativa. Por ejemplo, en respuesta al riesgo evaluado de repre-
sentacin errnea de importancia relativa debida a fraude, puede ser apropiado
incrementar los tamaos de las muestras o realizar procedimientos sustantivos
analticos a un nivel ms detallado. Sin embargo, incrementar la extensin de
un procedimiento de auditora es efectivo slo si el procedimiento de auditora
mismo es relevante al riesgo especco.
Al6. El uso de Tcnicas de Auditora con Ayuda de Computadora (TAAC) puede
facilitar pruebas ms extensas de las transacciones y archivos de cuenta
electrnicos, que pueden ser tiles cuando el auditor decide modicar la
extensin de las pruebas, por ejemplo, al responder a los riesgos de representacin
errnea de importancia relativa debida a fraude. Estas tcnicas pueden usarse
para seleccio nar transacciones muestra de los archivos electrnicos clave, para
escoger tran sacciones con caractersticas especcas, o poner a prueba toda una
poblacin en vez de una muestra.
10
A17. Para las auditoras de entidades del sector pblico, el mandato de auditora
y cualesquier otros requisitos de auditora especiales pueden afectar la
consideracin del auditor sobre la naturaleza, oportunidad y extensin de los
procedimien tos de auditora adicionales.
A18. En el caso de entidades muy pequeas, puede no haber muchas actividades de
control que pudiera identicar el auditor, o puede ser limitada la extensin en
que la entidad ha documentado su existencia u operacin. En tales casos, puede
ser ms eciente que el auditor realice procedimientos adicionales de auditora
que sean primordialmente procedimientos sustantivos. En algunos casos raros,
sin embargo, la ausencia de actividades de control o de otros componentes de
control puede hacer imposible obtener suciente evidencia apropiada de audito-
ra.
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Evaluaciones de riesgo alto (Ref: prrafo 7(b))
A19. Cuando obtiene evidencia de auditora ms persuasiva
11
debido a una evaluacin
ms alta del riesgo, el auditor puede incrementar la cantidad de la evidencia, u
obtener evidencia que sea ms relevante o conable, por ejemplo, poniendo ms
nfasis en obtener evidencia de terceros u obteniendo evidencia de conrmacin
de un nmero de fuentes independientes.
Pruebas de controles
Diseo y realizacin de pruebas de controles (Ref: prrafo 8)
A20. Las pruebas de controles se realizan slo en los controles que el auditor ha
determinado que tienen un diseo adecuado para prevenir, o detectar y corregir,
una representacin errnea de importancia relativa en una aseveracin. Si se
usaran controles sustancialmente diferentes en diferentes momentos durante el
perodo bajo auditora, cada uno se considera por separado.
A21. Probar la efectividad operativa de los controles es diferente a obtener un enten-
dimiento de, y evaluar el diseo e implementacin de, los controles. Sin embargo,
se usan los mismos tipos de procedimientos de auditora. El auditor puede, por
lo tanto, decidir que es eciente poner a prueba la efectividad operativa de los
controles, al mismo tiempo que se evala su diseo y se determina que se han
implementado.
A22. Adems, aunque algunos procedimientos de evaluacin del riesgo pueden no
haber sido diseados de manera especca como pruebas de controles, pueden
no obstante proporcionar evidencia de auditora sobre la efectividad operativa
de los controles y, en consecuencia, servir como pruebas de controles. Por
ejemplo, los procedimientos de evaluacin del riesgo del auditor pueden haber
incluido:
Investigar el uso de presupuestos por la administracin.
Observar la comparacin de la administracin de los gastos mensuales
presupuestados y reales.
Inspeccionar informes relativos a la investigacin de variaciones entre
cantidades presupuestadas y reales.
Estos procedimientos de auditora brindan conocimiento sobre el diseo de las
polticas de presupuestos de la entidad y si se han implementado, pero pueden
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tambin proporcionar evidencia de auditora sobre la efectividad de la operacin
de las polticas de presupuestos para prevenir o detectar representaciones err-
neas de importancia relativa en la clasicacin de gastos.
A23. Adems, el auditor puede disear una prueba de controles que se debe realizar
de manera concurrente con una prueba de detalles sobre la misma transaccin.
Aunque el propsito de una prueba de controles es diferente del propsito
de una prueba de detalles, ambas pueden lograrse de manera concurrente al
desempear las dos pruebas en la misma transaccin, tambin conocidas como
una prueba de doble propsito. Por ejemplo, el auditor puede disear y evaluar
los resultados de una prueba para examinar una factura para determinar si se ha
aprobado y dar evidencia sustantiva de auditora de una transaccin. Una prueba
de doble propsito se disea y evala considerando cada propsito de la prueba
por separado.
A24. En algunos casos, segn se comenta en NA 315, el auditor puede encontrar
imposible disear procedimientos sustantivos efectivos que por s mismos
proporcionen suciente evidencia apropiada de auditora a nivel de aseveracin.
Esto puede ocurrir cuando una entidad conduce su negocio con el uso de TI y no
se produce ni mantiene ninguna documentacin de las transaccio nes, que no sea
mediante el sistema de TI. En estos casos, el prrafo 8(b) requiere que el auditor
realice pruebas de los controles relevantes.
Evidencia de auditora y presunta dependencia (Ref: prrafo 9)
A25. Puede buscarse un nivel ms alto de seguridad sobre la efectividad operativa de
los controles cuando el enfoque adoptado consiste primariamente de pruebas
de controles, en particular cuando no es posible o factible obtener suciente
eviden cia apropiada de auditora slo de los procedimientos sustantivos.
Naturaleza y extensin de las pruebas de controles
Otros procedimientos de auditora en combinacin con investigacin (indagacin)
(Ref: prrafo 10(a))
A26. La sola investigacin (indagacin) no es suciente para prueba de la efectividad
operativa de los controles. En consecuencia, otros procedimientos de auditora
se realizan en combinacin con la investigacin. A este respecto, la investigacin
combinada con inspeccin o con una nueva realizacin puede proporcionar
ms seguridad que la investigacin y observacin, ya que una observacin es
pertinente slo en el preciso momento en que se hace.
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A27. La naturaleza del control particular inuye en el tipo de procedimiento que se
requiere para obtener evidencia de auditora sobre si el control estaba operando
de manera efectiva. Por ejemplo, si se evidencia la efectividad operativa con
documentacin, el auditor puede decidir inspeccionarlo para obtener evidencia
de auditora sobre la efectividad operativa. Para otros controles, sin embargo,
puede no haber documentacin disponible o relevante. Por ejemplo, puede
no existir documentacin de la operacin por algunos factores en el ambiente
del control, como la asignacin de autoridad y responsabilidad, o por algunos
tipos de actividades de control, como las actividades de control realizadas por
una computadora. En tales circunstancias, la evidencia de auditora sobre la
efectividad operativa puede obtenerse mediante investigacin, en combinacin
con otros procedimientos de auditora, como la observacin o el uso de TAAC.
Extensin de las pruebas de controles
A28. Cuando se necesita evidencia de auditora ms persuasiva
12
respecto de la
efecti vidad de un control, puede ser apropiado incrementar la extensin de las
pruebas del control. Igual que el grado de dependencia de los controles, los
siguientes son temas que el auditor puede considerar al determinar la extensin
de las pruebas de controles:
La frecuencia con que realiza el control la entidad durante el perodo.
La cantidad de tiempo durante el perodo de auditora que el auditor est
dependiendo de la efectividad operativa del control.
La tasa de desviacin esperada de un control.
La relevancia y conabilidad de la evidencia de auditora que se va a obtener
respecto de la efectividad operativa del control al nivel de aseveracin.
La extensin en que se obtiene evidencia de auditora de las pruebas de
otros controles relacionados con la aseveracin.
La NA 530, Muestreo de auditora y otros medios de prueba contiene linea-
mientos adicionales sobre la extensin de las pruebas.
A29. Debido a la consistencia inherente del procesamiento por TI, puede no ser
necesario incrementar la extensin de las pruebas de un control automatizado.
Puede esperarse que un control automatizado funcione de manera consistente, a
menos que se cambie el programa (incluyendo las tablas, archivos u otros datos
permanentes usados por el programa). Una vez que el auditor determina que un
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control automatizado funciona segn lo planeado (lo que podra hacerse en el
momento en que se implementa inicialmente el control o en alguna otra fecha
posterior), el auditor puede considerar realizar pruebas para determinar que el
control sigue funcionando de manera efectiva. Estas pruebas podran incluir
determinar que:
No se hacen cambios al programa sin estar sujetos a los controles apropiados
de cambios de programa;
La versin autorizada del programa se usa para procesar transacciones; y
Que son efectivos otros controles generales relevantes.
Estas pruebas podran tambin incluir el determinar que no se han hecho cambios
a los programas, como puede ser el caso cuando la entidad usa aplicaciones de
paquetes de software sin modicarlos ni mantenerlos. Por ejemplo, el auditor
puede inspeccionar el registro de la administracin de seguridad de TI para
obtener evidencia de auditora de que no ha ocurrido acceso sin autorizar
durante el perodo.
Pruebas a los controles indirectos [Ref: prrafo 10(b)]
A30. En algunas circunstancias, puede ser necesario obtener evidencia de auditora
que soporte la operacin efectiva de los controles indirectos. Por ejemplo,
cuando el auditor decide poner a prueba la efectividad de una revisin de
usuario de reportes de excepcin (de errores o irregularidades) que detallan
ventas en exceso de los lmites de crdito autorizados, la revisin de usuario y el
correspondiente seguimiento es el control de relevancia directa para el auditor.
Los controles sobre la exactitud de la informacin en los reportes (por ejemplo,
los controles generales de TI) se describen como controles indirectos.
A31. Debido a la inherente consistencia del procesamiento por TI, la evidencia de
auditora sobre la implementacin de un control de aplicacin automatizado,
cuando se considera en combinacin con evidencia de auditora sobre la
efectividad operativa de los controles generales de la entidad (en particular,
controles de cambios), puede tambin proporcionar evidencia sustancial de
auditora sobre su efectividad operativa.
Oportunidad de las pruebas de controles
Presunto perodo de dependencia (Ref: prrafo I I)
A32. La evidencia de auditora correspondiente slo a un momento especco
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puede ser suciente para nes del auditor, por ejemplo, cuando se prueban los
controles de la entidad sobre el conteo fsico de inventario al nal del perodo.
Si, por otra parte, el auditor planea depender del control durante un perodo, son
apropiadas las pruebas que puedan proporcionar evidencia de auditora de que
el control operaba de manera efectiva en momentos relevantes durante dicho
perodo. Estas pruebas pueden incluir pruebas del monitoreo de controles por la
entidad.
13
(Ref: Prrafo 12)
A33. Factores relevantes para determinar qu evidencia de auditora se debe obtener
sobre los controles que estaban operando durante el perodo restante despus de
un perodo intermedio:
La importancia de los riesgos evaluados de representacin errnea de
importancia relativa a nivel de aseveracin.
Los controles especcos que se pusieron a prueba durante el perodo
intermedio, y los cambios importantes a los mismos desde que se
sometieron a prueba, incluyendo cambios en el sistema de informacin,
procesos, y personal.
El grado al que se obtuvo evidencia de auditora sobre la efectividad
operativa de dichos controles.
La duracin del perodo remanente.
La extensin en que el auditor planea reducir los procedimientos
adicionales sustantivos con base en la dependencia de los controles.
El ambiente del control.
A34. Puede obtenerse evidencia de auditora adicional, por ejemplo, extendiendo las
pruebas de controles durante el perodo remanente o con pruebas al monitoreo
de los controles por la entidad.
Uso de evidencia de auditora obtenida en auditoras previas (Ref: prrafo 13)
A35. En ciertas circunstancias, la evidencia de auditora obtenida en auditoras
previas puede proporcionar evidencia de auditora cuando el auditor realiza
13 Habitualmente, en Bolivia se conoce como auditoras preliminares.
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procedimien tos de auditora para establecer su continua relevancia. Por
ejemplo, al realizar una auditora previa, el auditor puede haber determinado
que un control automat izado estaba funcionando segn se plane. El auditor
puede obtener evidencia de auditora para determinar si se han hecho cambios
al control automatizado que afecten su funcionamiento efectivo continuado,
mediante, por ejemplo, investi gaciones con la administracin y la inspeccin
de registros para indicar qu controles se han cambiado. La consideracin de
evidencia de auditora sobre estos cambios puede ser un soporte, ya sea para
incrementar o para disminuir la evidencia de auditora esperada que se debe
obtener en el perodo actual sobre la efectividad operativa de los controles.
Controles que han cambiado desde las auditoras previas [Ref: Prrafo 14(a)]
A36. Los cambios pueden afectar la relevancia de la evidencia de auditora obtenida
en auditoras previas de manera que pueda ya no haber una base para una
dependencia continuada. Por ejemplo, los cambios en un sistema que habiliten
a una entidad a recibir un nuevo reporte del sistema probablemente no afecten
la relevancia de la evidencia de auditora de una auditora previa; sin embargo,
un cambio que hace que los datos se acumulen o calculen de un modo diferente
s la afecta.
Controles que no han cambiado desde las auditoras previas [Ref: Prrafo 14(b)]
A37. La decisin del auditor sobre si depender de evidencia de auditora obtenida en
auditoras previas para controles que:
no han cambiado desde que se probaron la ltima vez; y (a)
no son controles que alivien un riesgo importante; (b)
es un caso de juicio profesional. Adems, la cantidad de tiempo entre volver
hacer pruebas de dichos controles es tambin cuestin de juicio profesional,
pero el prrafo 14(b) requiere que sea, cuando menos, una vez cada tres aos.
A38. En general, mientras ms alto sea el riesgo de representacin errnea de impor-
tancia relativa, o mayor la dependencia de los controles, es probable que el
lapso de tiempo transcurrido, si lo hay, sea menor. Los siguientes son factores
que pueden disminuir el perodo para volver a hacer pruebas de un control,
o que dan como resultado la no dependencia en absoluto de la evidencia de
auditora obtenida en auditoras previas:
Un ambiente del control dbil.
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Dbil monitoreo de los controles.
Un elemento manual importante en los controles relevantes.
Cambios de personal que afectan de manera importante la aplicacin del
control.
Circunstancias cambiantes que indican la necesidad de cambios en el
control.
Controles generales de TI (tecnologas de informacin) dbiles.
A39. Cuando hay un nmero de controles para los cuales el auditor piensa depender de
evidencia de auditora obtenida en auditoras previas, someter a prueba algunos
de esos controles en cada auditora proporciona informacin conrmatoria sobre
la efectividad continua del ambiente del control. Esto contribuye a la decisin
del auditor sobre si es apropiado depender de evidencia de auditora obtenida en
auditoras previas.
Evaluacin de la efectividad operativa de los controles (Ref: prrafos 16-19)
A40. Una representacin errnea de importancia relativa detectada con los procedi-
mientos del auditor puede indicar la existencia de una debilidad sustancial en el
control interno.
A41. El concepto de efectividad de la operacin de controles reconoce que pueden
ocurrir algunas desviaciones en la manera en que se aplican los controles por la
entidad. Las desviaciones de los controles prescritos pueden ser causa de factores
como cambios en personal clave, uctuaciones importantes de temporada en
volumen de transacciones y error humano. La tasa detectada de desviacin, en
particular en comparacin con la tasa esperada, puede indicar que no puede
dependerse del control para reducir el riesgo al nivel de aseveracin al del
evaluado por el auditor.
Procedimientos sustantivos (Ref: prrafo 20)
A42. El prrafo 20 requiere que el auditor disee y realice procedimientos sustantivos
por cada clase de importancia relativa de transacciones, saldo de cuenta y
revelacin, sin importar los riesgos evaluados de representacin errnea de
importancia relativa. Este requisito reeja los hechos de que: (i) la evaluacin
del auditor del riesgo se basa en un juicio y puede no identicar todos los
riesgos de representacin errnea de importancia relativa; y (ii) hay limitaciones
inherentes al control interno, incluyendo que la administracin pase por encima
de l.
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Naturaleza y extensin de los procedimientos sustantivos
A43. Dependiendo de las circunstancias, el auditor puede determinar que:
Realizar slo procedimientos sustantivos analticos ser suciente para
reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo. Por ejemplo,
cuando la evaluacin del riesgo del auditor es soportada por evidencia de
auditora de pruebas de controles.
Slo son apropiadas las pruebas de detalles.
Una combinacin de procedimientos sustantivos analticos y pruebas de
detalles responden de la mejor manera a los riesgos evaluados.
A44. Los procedimientos sustantivos analticos generalmente son ms aplicables
a grandes volmenes de transacciones que tienden a ser predecibles despus
de un tiempo. La NA 520, Procedimientos analticos establece requisitos y
da lineamientos sobre la aplicacin de procedimientos analticos durante una
auditora.
A45. La naturaleza del riesgo y de la aseveracin es relevante para el diseo de pruebas
de detalles. Por ejemplo, las pruebas de detalles relativas a la aseveracin de
existencia o a la de ocurrencia pueden implicar seleccionar de entre partidas
contenidas en un monto de los estados nancieros y obtener la evidencia de
auditora relevante. Por otra parte, las pruebas de detalles relacionadas con la
aseveracin de integridad pueden implicar seleccionar de entre partidas que se
espera se incluyan en el monto relevante de los estados nancieros e investigar
si se incluyen.
A46. Porque la evaluacin del riesgo de representacin errnea de importancia
relativa toma en cuenta el control interno, puede necesitarse incrementar la
extensin de los procedimientos sustantivos cuando los resultados de pruebas
de controles sean insatisfactorios. Sin embargo, incrementar la extensin de un
procedimiento de auditora es apropiado slo si el procedimiento de auditora
mismo es relevante al riesgo especco.
A47. Al disear pruebas de detalles, la extensin de las pruebas est ordinariamente
pensada en trminos del tamao de la muestra. Sin embargo, otros asuntos son
tambin relevantes, incluyendo si es ms efectivo usar otros medios selectivos
de pruebas. Para lineamientos adicionales, ver la NA 530
Procedimientos sustantivos relacionados con el proceso de cierre de los estados nancieros
[Ref: Prrafo 21(b)]
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A48. La naturaleza y tambin la extensin del examen del auditor, de los asientos
del diario y otros ajustes, depende de la naturaleza y complejidad del proceso
de informacin nanciera de la entidad y de los riesgos relacionados de repre-
sentacin errnea de importancia relativa.
Procedimientos sustantivos que responden a los riesgos importantes
(Ref: prrafo 22)
A49. El prrafo 22 de esta NA requiere que el auditor realice procedimientos
sustan tivos que respondan de manera especca a los riesgos que el auditor
ha deter minado que son importantes. Por ejemplo, si el auditor identica que
la administracin est bajo presin de cumplir con expectativas de utilidades,
puede haber un riesgo de que la administracin est inando las ventas al
reconocer, de manera impropia, ingresos relacionados con convenios de ventas
con trminos que excluyen el reconocimiento de ingresos, o al facturar ventas
antes de su embarque. En estas circunstancias, el auditor puede, por ejemplo,
planear con rmaciones externas no slo para vericar los montos vigentes, sino
tambin para conrmar los detalles de los convenios de ventas, incluyendo la
fecha, cualesquier derechos de devolucin y trminos de entrega. Adems, el
auditor puede considerar efectivo complementar estas conrmaciones externas
con investigaciones con personal de la entidad que no sea de nanzas, respecto
de cambios en convenios de venta y trminos de entrega. Los procedimientos
sustantivos relacionados con los riesgos importantes, la mayora de las veces, se
planean para obtener evidencia de auditora con alta conabilidad.
Oportunidad de los procedimientos sustantivos (Ref: prrafos 23-24)
A50. En la mayora de los casos, la evidencia de auditora de los procedimientos
de auditora de una auditora previa proporciona poca o ninguna evidencia de
auditora para el perodo actual. Hay, sin embargo, excepciones, por ejemplo,
una opinin legal obtenida en una auditora previa relacionada con la estructura
de una bursatilizacin en la que no han ocurrido cambios, puede ser relevante
en el perodo actual. En tales casos, puede ser apropiado usar evidencia de
auditora de los procedimientos sustantivos de una auditora previa si esa
evidencia y la materia relacionada no han cambiado de manera fundamental,
y se han realizado procedimientos de auditora durante el perodo actual para
establecer su relevan cia continua.
(Ref: prrafo 23)
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A51. En algunas circunstancias, el auditor puede determinar que es efectivo realizar
procedimientos sustantivos en una fecha provisional, y comparar y conciliar
informacin concerniente al balance del nal del perodo con la informacin
comparable en la fecha provisional para:
Identicar cantidades que parezcan inusuales; (a)
Investigar dichas cantidades; y (b)
Realizar procedimientos sustantivos analticos o pruebas de detalles para (c)
someter a prueba el perodo intermedio.
A52. Realizar procedimientos sustantivos en una fecha provisional sin llevar a cabo
procedimientos adicionales en una fecha posterior incrementa el riesgo de que
el auditor no detecte las representaciones errneas que puedan existir al nal del
perodo. Este riesgo se incrementa mientras ms se alargue el perodo remanente.
Factores como los siguientes pueden inuir para realizar o no procedimientos
sustantivos en una fecha provisional:
El ambiente del control y otros controles relevantes.
La disponibilidad en una fecha posterior de informacin necesaria para los
procedimientos del auditor.
El propsito del procedimiento sustantivo.
El riesgo de representacin errnea de importancia relativa evaluado.
La naturaleza de la clase de transacciones o saldos de cuenta y aseveraciones
relacionadas.
La capacidad del auditor de realizar procedimientos sustantivos apropiados
o procedimientos sustantivos combinados con pruebas de control para
cubrir el perodo remanente, para reducir el riesgo de que no se detecten
las representaciones errneas que puedan existir al nal del perodo.
A53. Factores como los siguientes pueden inuir para realizar o no procedimientos
sustantivos analticos respecto del perodo entre la fecha provisional y el nal
del perodo:
Si los saldos de nal de perodo de las clases particulares de transacciones o
saldos de cuenta son o no razonablemente predecibles respecto del monto,
importancia relativa y composicin.
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Si son apropiados o no los procedimientos de la entidad para analizar y
ajustar estas clases de transacciones o saldos de cuenta en fechas intermedias
y para establecer los cierres de contabilidad apropiados.
Si el sistema de informacin relevante a la informacin nanciera
proporcionar o no informacin concerniente a los saldos al nal del
perodo y a las transacciones del perodo remanente que sea suciente para
permitir la investigacin de:
Transacciones o asientos importantes (incluyendo los de, o cerca de, (a)
el nal de perodo);
Otras causas de uctuaciones importantes o uctuaciones esperadas (b)
que no ocurrieron; y
Cambios en la composicin de las clases de transacciones o saldos (c)
de cuenta.
Representaciones errneas detectadas en una fecha provisional (Ref: prrafo 24)
A54. Cuando el auditor concluye que la naturaleza, oportunidad y extensin planeados
de los procedimientos sustantivos que cubre el perodo remanente necesitan
modicarse como resultado de representaciones errneas no esperadas detectadas
en una fecha provisional, esta modicacin puede incluir ampliar o repetir al
nal del perodo los procedimientos realizados en la fecha provisional.
Lo adecuado de la presentacin y revelacin (Ref: prrafo 25)
A55. Evaluar la presentacin global de los estados nancieros, incluyendo las
revelaciones relacionadas, se reere a si los estados nancieros individuales
se presentan de una manera que reeje la clasicacin y descripcin apropiada
de la informacin nanciera, y la forma, arreglo y contenido de los estados
nancieros y sus notas anexas. Esto incluye, por ejemplo, la terminologa usada,
la cantidad de detalle que se da, la clasicacin de partidas en los estados, y las
bases de las cantidades expresadas.
Evaluacin de lo suciente y apropiado de la evidencia de auditora
(Ref: prrafos 26-28)
A56. Una auditora de estados nancieros es un proceso acumulativo e iterativo
(repetitivo, continuo). Al desempear el auditor los procedimientos de auditora
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planeados, la evidencia de auditora obtenida puede hacer que el auditor
modique la naturaleza, oportunidad y extensin de otros procedimientos de
auditora planeados. Puede llegar a atencin del auditor informacin que diera
de manera importante de la informacin sobre la que se baso la evaluacin del
riesgo. Por ejemplo:
La extensin de las representaciones errneas que el auditor detecta al
realizar los procedimientos sustantivos puede alterar el juicio del auditor
sobre las evaluaciones del riesgo y puede indicar una debilidad sustancial
en el control interno.
El auditor puede darse cuenta de discrepancias en los registros contables, o
de evidencia conictiva o faltante.
Los procedimientos analticos realizados en la etapa de revisin general
de la auditora pueden indicar un riesgo de representacin errnea de
importancia relativa no reconocido previamente.
En tales circunstancias, el auditor puede necesitar reevaluar los procedimientos
de auditora planeados, con base en la consideracin revisada de los riesgos
evaluados para todas o algunas de las clases de transacciones, saldos de cuenta,
o revelaciones y aseveraciones relacionadas. La NA 315 contiene lineamientos
adicionales sobre la revisin de la evaluacin del riesgo del auditor.
A57. El auditor no puede suponer que un caso de fraude o error es una ocurrencia
aislada. Por lo tanto, es importante la consideracin de cmo afecta la deteccin
de una representacin errnea los riesgos evaluados de representacin errnea de
importancia relativa para determinar si la evaluacin sigue siendo apropiada.
A58. El juicio del auditor en cuanto a que constituye suciente evidencia apropiada
de auditora se inuye por factores como los siguientes:
Importancia de la potencial representacin errnea en la aseveracin y
la probabilidad de que tenga un efecto de importancia relativa sobre los
estados nancieros, sola o en agregado con otras representaciones errneas
potenciales.
Efectividad de las respuestas y controles de la administracin para tratar
los riesgos.
Experiencia lograda durante las auditoras previas respecto de similares
representaciones errneas potenciales.
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Resultados de procedimientos de auditora realizados, incluyendo si esos
procedimientos de auditora identicaron casos especcos de fraude o
error.
Fuente y conabilidad de la informacin disponible.
Persuasividad
14
de la evidencia de auditora.
Entendimiento de la entidad y su entorno, incluyendo el control interno de
la entidad.
Documentacin (papeles de trabajo) (Ref: prrafo 29)
A59. La forma y extensin de la documentacin de la auditora es cuestin de juicio
profesional, y se inuye por la naturaleza, tamao y complejidad de la entidad y
su control interno, disponibilidad de informacin de la entidad y la metodologa
y tecnologa de auditora que se usan en sta.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la
NA 330
especcos del pas o reglamentaciones locales sobre
una asunto determinado..
5
19
Gobierno
corporativo
El Gobierno Corporativo es el conjunto de mtodos y
que sus acciones y la de sus directores se dirijan a
cumplir los nes de los accionistas.
de las Sociedades por Acciones, ley que hasta
la emisin de esta norma no ha sido promulgada,
consiguientemente los conceptos en esta materia no
son aplicados en su plenitud. Una vez que la ley sea
promulgada, estos mtodos y procedimientos sern
ntegramente aplicados en la norma.
2 y 3
4a, 6
Aseveracin Armacin, declaracin, asercin. Cualquier
declaracin, o conjunto de declaraciones relacionadas
tomadas en conjunto, expresada por un ente responsable
de la informacin nanciera.
4, 11, 12 y 14
7b, A19, A28,
A58
Evidencia
de auditora
persuasiva
Es aquella que permite al auditor eliminar toda duda
importante, a pesar de que no es suciente para ser
convincentemente absolutamente.
7
25
Marco de
referencias de
informacin
nanciera
aplicable
Normas contables y disposiciones legales establecidas
por la entidad para la preparacin de estados
nancieros
10
A17
entidades gubernamentales relacionadas. En Bolivia,
las Normas de Auditora Gubernamental estn
dispuestas por legislacin nacional.
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CONSIDERACIONES DE AUDITORA RELATIVAS A ENTIDADES
QUE UTILIZAN ORGANIZACIONES DE SERVICIO
NA 402
CAUB
NA 402 CONSIDERACIONES DE AUDITORA RELATIVAS
A ENTIDADES QUE UTILIZAN ORGANIZACIONES DE
SERVICIO

CONTENIDO
Prrafos
Introduccin..................................................................................... 1 - 3
Consideracin del auditor................................................................. 4 - 10
Informes del auditor de la organizacin de servicio........................ 11 - 18
Consideraciones de auditora relativas a entidades que utilizan organizaciones de servicio
deber leerse en el contexto del Prefacio A las Normas Internacionales de Control de Calidad,
Auditora, Revisin, Otros trabajos para atestiguar y Servicios Relacionados, que exponen la
aplicacin y autoridad de las NIAs
1
.
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Introduccin
El propsito de esta Norma de Auditora es establecer normas y dar lineamientos 1.
a un auditor cuando la entidad utilice una organizacin de servicio. Esta Norma de
Auditora tambin describe los informes del auditor de la organizacin de servicio
que pueden obtener los auditores de la entidad.
El auditor deber considerar cmo afecta al control interno de la entidad el 2.
uso de una organizacin de servicio por ella a modo de identicar y evaluar el
riesgo de representacin errnea de importancia relativa y disear y aplicar
procedimientos adicionales de auditora.
Un cliente puede utilizar una organizacin de servicios, como por ejemplo, una 3.
que concrete operaciones y mantenga la responsabilidad conexa o registro de
operaciones y procese los datos relacionados. (por ejemplo, una organizacin
de servicio de sistemas informticos. Si la entidad utiliza una organizacin de
servicio, ciertas polticas, procedimientos y registros que mantiene la organizacin
de servicio pueden ser relevantes a la auditora de los estados nancieros del
cliente.
Consideraciones del auditor
Una organizacin de servicio puede establecer y ejecutar polticas y procedimientos 4.
que afectan al control interno de la entidad. Estas polticas y procedimientos estn
fsicamente y operacionalmente separados de la entidad. Cuando los servicios
prestados por la organizacin de servicio se limitan al registro y procesamiento
de las transacciones de la entidad y la entidad retiene la autorizacin y el
mantenimiento de la rendicin de cuentas, la entidad puede tener la capacidad
de implementar polticas y procedimientos efectivos dentro de su organizacin.
Cuando la organizacin de servicio ejecuta las transacciones de la entidad y
mantiene la rendicin de cuentas, la entidad puede considerar necesario apoyarse
en las polticas y procedimientos de la organizacin de servicio.
Al obtener un entendimiento de la entidad y su entorno, el auditor deber 5.
determinar la importancia de las actividades de la organizacin de servicio
para la entidad y la relevancia para la auditora. Al hacerlo as, el auditor
obtiene un entendimiento de lo siguiente, segn sea apropiado:
Naturaleza de los servicios prestados por la organizacin de servicio.
Trminos del contrato y relacin entre la entidad y la organizacin de
servicio.
Grado en el que interacta el control interno de la entidad con los sistemas de
la organizacin de servicio.
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Los controles internos de la entidad relevantes a las actividades de la
organizacin de servicio, tales como:
Los que se aplican a las transacciones que procesa la organizacin de
servicio.
Cmo identica y maneja la entidad los riesgos relativos al servicio de
la organizacin de servicio.
La capacidad y fortaleza nanciera de la organizacin de servicio, incluyendo
el posible efecto sobre la entidad de fallas de la organizacin de servicio.
Informacin sobre la organizacin de servicio como la que se reeja en el
manual del usuario y el manual tcnico.
Informacin disponible sobre los controles relevantes a los sistemas de
informacin de la organizacin de servicio, como controles generales de TI
(tecnologa de la informacin) y controles de aplicacin.
El auditor debiera tambin considerar la existencia de informes de terceros 6.
auditores de la organizacin de servicio, auditores internos, o dependencias
reguladoras como un medio de obtener informacin sobre el control interno de
la organizacin de servicio y sobre su operacin y efectividad. Cuando el auditor
tiene la intencin de usar trabajo del auditor interno, NA 610, Consideracin del
trabajo de auditora interna proporciona lineamientos sobre la evaluacin de lo
adecuado del trabajo del auditor interno para los nes del auditor.
6a. El entendimiento que obtiene puede llevar al auditor a decidir que la evaluacin
del riesgo de control del riesgo de representacin errnea de importancia relativa
no se afectar por los controles de la organizacin de servicio; si es as, es
innecesaria una consideracin adicional de esta NA.
Si el auditor concluye que las actividades de la organizacin de servicio son 7.
importantes para la entidad y relevantes para la auditora, el auditor deber
obtener un entendimiento suciente de la organizacin de servicio y su
entorno, incluyendo su control interno, para identicar y evaluar los riesgos
de representacin errnea de importancia relativa y disear procedimientos
adicionales de auditora en respuesta a los riesgos evaluados. El auditor evala
los riesgos de representacin errnea de importancia relativa a nivel de estado
nanciero y a nivel aseveracin para clases de transacciones, saldos de cuenta y
revelaciones.
Si el entendimiento obtenido es insuciente, el auditor debiera considerar la 8.
necesidad de solicitar a la organizacin de servicio que su auditor aplique los
procedimientos de evaluacin del riesgo que suministren la informacin necesaria,
o la necesidad de visitar a la organizacin de servicio para obtener la informacin.
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Un auditor que desee visitar una organizacin de servicio puede pedir a la entidad
que solicite a la organizacin de servicio que permita el acceso del auditor a la
informacin necesaria.
El auditor puede obtener un entendimiento suciente del control interno al que 9.
afecta la organizacin de servicio al leer el informe de tercero del auditor de la
organizacin de servicio. Adems, cuando evala los riesgos de representacin
errnea, por aseveraciones que son afectadas por los controles internos de la
organizacin de servicio, el auditor puede tambin usar el dictamen del auditor
de la organizacin de servicio. Si el auditor usa el informe del auditor de una
organizacin de servicio, el auditor deber considerar hacer investigaciones
concernientes a la competencia profesional de este auditor en el contexto de la
asignacin especca a cargo del auditor de la organizacin de servicio.
El auditor obtiene evidencia de auditora sobre la efectividad operativa de los 10.
controles cuando la evaluacin del riesgo por el auditor incluye una expectativa
de la efectividad operativa de los controles de la organizacin de servicio o
cuando los procedimientos sustantivos solos no proporcionan suciente evidencia
apropiada de auditora a nivel aseveracin
2
. El auditor puede tambin concluir que
sera eciente obtener evidencia de auditora de las pruebas de controles. Puede
obtenerse evidencia de auditora sobre la efectividad operativa de los controles,
con lo siguiente:
Aplicar pruebas de los controles de la entidad sobre las actividades de la
organizacin de servicio.
Obtener un informe del auditor de la organizacin de servicio que exprese
una opinin en cuanto a la efectividad operativa del control interno de la
organizacin de servicio para las actividades de la organizacin de servicio
relevantes para la auditora.
Visitar la organizacin de servicio y aplicar pruebas de controles.
Informes del auditor de la organizacin de servicio
Cuando usa un informe del auditor de la organizacin de servicio, el auditor 11.
deber considerar la naturaleza y contenido de dicho informe.
El informe del auditor de la organizacin de servicio ordinariamente ser de uno 12.
de los dos tipos siguientes:
Tipo A Informe sobre el diseo e implementacin del control interno
una descripcin del control interno de la organizacin de servicio, (a)
ordinariamente preparada por la administracin de la misma; y
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una opinin del auditor de la organizacin de servicio de que: (b)
la descripcin anterior es acertada; (i)
el control interno est diseado de manera adecuada para lograr (ii)
los objetivos declarados; y
los controles internos se han implementado. (iii)
Tipo B Informe sobre el diseo, implementacin y efectividad operativa del
control interno
una descripcin del control interno de la organizacin de servicio, (a)
ordinariamente preparado por la administracin de la organizacin de
servicio; y
una opinin por parte del auditor de la organizacin de servicio de que: (b)
la descripcin anterior es exacta; (i)
el control interno est diseado de forma adecuada para lograr sus (ii)
objetivos declarados;
los controles internos se han implementado; y (iii)
los controles internos estn operando de manera efectiva con base (iv)
en los resultados de las pruebas de controles. Adems de la opinin
sobre la efectividad operativa, el auditor de la organizacin de servicio
debiera identicar las pruebas de controles aplicadas y los resultados
relacionados.
El informe del auditor de la organizacin de servicio ordinariamente contendr
restricciones en cuanto al uso (generalmente para la administracin, la organizacin
de servicio y sus clientes, y los auditores de la entidad).
El auditor deber considerar el alcance del trabajo desempeado por el auditor 13.
de la organizacin de servicio y deber evaluar la utilidad y lo apropiado de
los informes emitidos por el auditor de la organizacin de servicio.
Aunque los informes Tipo A pueden ser tiles para que el auditor obtenga un 14.
entendimiento del control interno, un auditor no debiera usar estos informes como
evidencia de auditora sobre la efectividad operativa de los controles.
En contraste, los informes Tipo B pueden proporcionar esta evidencia de auditora 15.
ya que se han aplicado pruebas de control. Cuando un informe Tipo B se va a usar
como evidencia de auditora sobre la efectividad operativa de los controles, el
auditor debiera considerar si los controles sometidos a prueba por el auditor de la
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organizacin de servicio son relevantes para las transacciones, saldos de cuenta,
y revelaciones de la entidad, y aseveraciones relacionadas, y si son adecuadas
las pruebas de control del auditor de la organizacin de servicio y los resultados.
Respecto de lo ltimo, dos consideraciones clave son: la duracin del perodo
cubierto por las pruebas del auditor de la organizacin de servicio y el tiempo
desde la aplicacin de dichas pruebas.
Para las pruebas de control y resultados especcos que sean relevantes, el 16.
auditor deber considerar si la naturaleza, oportunidad y alcance de estas
pruebas proporcionan evidencia apropiada suciente de auditora sobre
la efectividad operativa del control interno para soportar los riesgos de
representacin errnea de importancia relativa evaluados por el auditor.
El auditor de una organizacin de servicio puede contratarse para aplicar 17.
procedimientos sustantivos que pueda usar el auditor de la entidad. Estos trabajos
pueden implicar la aplicacin de procedimientos convenidos por la entidad y su
auditor y por la organizacin de servicio y su auditor.
Cuando el auditor usa un informe del auditor de una organizacin de servicio, 18.
no deber hacerse referencia en el dictamen del auditor de la entidad al
informe del auditor de la organizacin de servicio.
Fecha de Vigencia
aplicacin anticipada, para lo cual el auditor debe tomar las previsiones que implican aplicar
Cuando lleva a cabo auditoras de entidades del sector pblico, el auditor toma en cuenta
el marco de referencia legal y cualesquier otras regulaciones, ordenanzas o directivas
ministeriales que afecten al mandato de auditora y cualesquier otros requisitos especiales
de auditora.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Terminologa
utilizada en la
NA 402
Internacionales de la Profesin de Auditora y Contabilidad
en la Repblica de Bolivia establece. Adoptar los
pronunciamientos tcnicos emitidos por la Federacin
Internacional de Contabilidad IFAC nicamente en
ausencia de pronunciamientos tcnicos especcos
del pas o reglamentaciones locales sobre una asunto
determinado..
2
10
o conjunto de declaraciones relacionadas tomadas en
conjunto, expresadas por un ente responsable en la
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EVIDENCIA DE AUDITORA
CAUB
NA 500 EVIDENCIA DE AUDITORA

CONTENIDO
Prrafo
Introduccin 1 2
Concepto de evidencia de auditora 3 6
Evidencia suciente apropiada de auditora 7 14
El uso de aseveraciones para obtener evidencia de auditora 15 18
Procedimientos de auditora para obtener evidencia de auditora 19 - 38
Vigencia 39

Evidencia de Auditora, debe leerse en el contexto del Prefacio a las Normas Internacionales
de Control de Calidad, Auditora, Revisin, Otros trabajos para atestiguar y Servicios
Relacionados, que expone la aplicacin y autoridad de las NIAs
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NA 500
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Introduccin
El propsito de esta Norma Auditora (NA) es establecer normas y proporcionar 1.
guas sobre lo que constituye evidencia de auditora en una auditora de estados
nancieros, la cantidad y calidad de la evidencia de auditora que se debe obtener,
y los procedimientos de auditora que usan los auditores para obtener dicha
evidencia.
El auditor deber obtener evidencia suciente apropiada de auditora para 2.
poder llegar a conclusiones razonables en las cuales basar la opinin de
auditora.
Concepto de evidencia de auditora
Evidencia de auditora es toda la informacin que usa el auditor para llegar a las 2.
conclusiones en las que se basa la opinin de auditora, e incluye la informacin
contenida en los registros contables subyacentes a los estados nancieros y otra
informacin. No se espera que los auditores atiendan a toda la informacin que
pueda existir
2
. La evidencia de auditora, que es acumulativa por naturaleza, incluye
aquella evidencia que se obtiene de procedimientos de auditora que se desempean
durante el curso de la auditora y puede incluir evidencia de auditora que se obtiene
de otras fuentes como auditoras anteriores y los procedimientos de control de
calidad de una rma para la aceptacin y continuacin de clientes.
Los registros contables generalmente incluyen los registros de asientos iniciales 3.
y registros de soporte, como cheques y registros de transferencias electrnicas de
fondos; facturas; contratos; los mayores general y auxiliares, asientos del diario
y otros ajustes a los estados nancieros que no se reejan en asientos formales
del diario; y registros como hojas de trabajo y hojas de clculo que soportan las
asignaciones de costos, clculos, conciliaciones y revelaciones. Los asientos en los
registros contables a menudo se inician, registran, procesan e informan en forma
electrnica. Adems, los registros contables pueden ser parte de sistemas integrados
que comparten datos y soportan todos los aspectos de los objetivos de informacin
nanciera, operaciones y cumplimiento de la entidad.
La administracin es responsable por la preparacin de los estados nancieros con 4.
base en los registros contables de la entidad. El auditor obtiene alguna evidencia
de auditora sometiendo a pruebas los registros contables, por ejemplo, a travs de
anlisis y revisin, de volver a desarrollar procedimientos seguidos en el proceso
de informacin nanciera, y de conciliar los tipos y aplicaciones relacionados de la
misma informacin. Mediante el desarrollo de estos procedimientos de auditora, el
auditor puede determinar que los registros contables son internamente consistentes
y cuadran con los estados nancieros. Sin embargo, debido a que los registros
contables por s solos no proporcionan evidencia suciente de auditora sobre la
2 Ver prrafo 14.
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cual basar una opinin de auditora sobre los estados nancieros, el auditor obtiene
otra evidencia de auditora.
Otra informacin que el auditor puede usar como evidencia de auditora incluye 5.
minutas (actas) de reuniones; conrmaciones de terceros; informes de analistas; datos
comparables sobre competidores (comparacin por punto de referencia); manuales
de controles; informacin obtenida por el auditor de procedimientos de auditora
como investigacin, observacin, e inspeccin; y otra informacin desarrollada por,
o disponible para, el auditor que le permita llegar a conclusiones a travs de un
razonamiento vlido.
Evidencia suciente apropiada de auditora
La suciencia es la medida de la cantidad de evidencia de auditora. Lo apropiado 6.
es la medida de la calidad de evidencia de auditora; o sea, su relevancia y su
conabilidad para dar soporte para, o detectar representaciones errneas en, las clases
de transacciones, saldos de cuentas, y revelaciones y aseveraciones
3
relacionadas.
La cantidad de evidencia de auditora que se necesita se afecta por el riesgo de
representacin errnea de importancia relativa (a mayor riesgo, es probable que se
requiera ms evidencia de auditora) y tambin por la calidad de dicha evidencia (a
calidad ms alta, puede requerirse menos). Consecuentemente, la suciencia y lo
apropiado de la evidencia de auditora se interrelacionan. Sin embargo, simplemente
obtener ms evidencia de auditora no puede compensar su mala calidad.
Un conjunto dado de procedimientos de auditora puede proporcionar evidencia 7.
de auditora que sea relevante para ciertas aseveraciones, pero no para otras. Por
ejemplo, la inspeccin de registros y documentos relacionados con el cobro de
cuentas por cobrar despus del nal del ejercicio puede dar evidencia de auditora
respecto tanto de la existencia como de la valuacin, aunque no necesariamente de
lo apropiado de los cortes de nal de ejercicio. Por otra parte, el auditor a menudo
obtiene evidencia de auditora de diferentes fuentes o de naturaleza distinta que
sea relevante para la misma aseveracin. Por ejemplo, el auditor puede analizar
la antigedad de las cuentas por cobrar y el cobro posterior de las mismas para
obtener evidencia de auditora relacionada con la valuacin de la estimacin para
cuentas dudosas. Ms an, obtener evidencia de auditora relativa a una aseveracin
particular, por ejemplo, la existencia fsica de inventario, no es un sustituto de la
obtencin de evidencia de auditora respecto de otra aseveracin, por ejemplo, la
valuacin de inventario.
La conabilidad de la evidencia de auditora es inuida por su fuente y por su 8.
naturaleza y depende de las circunstancias individuales bajo las que se obtiene. Se
pueden hacer generalizaciones sobre la conabilidad de diversas clases de evidencia
de auditora; sin embargo, estas generalizaciones estn sujetas a importantes
excepciones. Aun cuando la evidencia de auditora se obtenga de fuentes externas a
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la entidad, es posible que existan circunstancias que pudieran afectar la conabilidad
de la informacin que se obtiene. Por ejemplo, la evidencia de auditora que se obtiene
de una fuente externa independiente puede no ser conable si la fuente no est bien
informada. Aun reconociendo que pueden existir excepciones, pueden ser tiles las
siguientes generalizaciones sobre la conabilidad de la evidencia de auditora:
La evidencia de auditora es ms conable cuando se obtiene de fuentes
independientes fuera de la entidad.
La evidencia de auditora que se genera internamente es ms conable cuando
son efectivos los controles relacionados impuestos por la entidad.
La evidencia de auditora que se obtiene directamente por el auditor (por
ejemplo, observacin de la aplicacin de un control) es ms conable que
la evidencia de auditora que se obtiene de manera indirecta o por inferencia
(por ejemplo, investigacin sobre la aplicacin de un control).
La evidencia de auditora es ms conable cuando existe en forma documental,
ya sea en papel, en forma electrnica, o en otro medio (por ejemplo, un
registro escrito en el momento de una reunin es ms conable que una
representacin oral posterior de los asuntos que se discutieron).
La evidencia de auditora que proporcionan los documentos originales es ms
conable que la obtenida en fotocopias o facsmiles.
Una auditora rara vez implica la autenticacin de documentos 9.
4
, y el auditor no
est entrenado cmo, ni se espera que sea, un experto en dicha autenticacin.
Sin embargo, el auditor considera la conabilidad de la informacin que se va a
usar como evidencia de auditora, por ejemplo, fotocopias, facsmiles, documentos
lmados, digitalizados, o electrnicos de algn otro tipo, incluyendo consideraciones
de los controles sobre su preparacin y mantenimiento cuando sean relevantes.
Cuando el auditor, para desempear procedimientos de auditora, usa 10.
informacin producida por la entidad, el auditor deber obtener evidencia de
auditora sobre la exactitud e integridad de la informacin. Para que el auditor
obtenga evidencia de auditora conable, la informacin en la que se basan los
procedimientos de auditora necesita ser sucientemente completa y exacta. Por
ejemplo, cuando audita ingresos aplicando precios estndar a registros de volumen
de ventas, el auditor considera la exactitud de la informacin sobre precios y la
integridad y exactitud de los datos de volmenes de ventas. Obtener evidencia de
auditora sobre la integridad y exactitud de la informacin producida por el sistema
de informacin de la entidad puede hacerse junto con el procedimiento real de
auditora aplicado a la informacin, cuando obtener dicha evidencia de auditora es
parte integral del procedimiento de auditora mismo. En otras situaciones, el auditor
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puede haber obtenido evidencia de auditora de la exactitud e integridad de esta
informacin haciendo pruebas a los controles sobre la produccin y mantenimiento
de la informacin. Sin embargo, en algunas situaciones el auditor puede determinar
que se necesitan procedimientos adicionales de auditora. stos, por ejemplo, pueden
incluir usar Tcnicas de Auditora con Ayuda de Computadora (TAACs) para volver
a calcular la informacin.
El auditor ordinariamente consigue ms seguridad de la evidencia consistente de 11.
auditora que obtiene de diferentes fuentes o de diferente naturaleza que de las
partidas de evidencia de auditora consideradas individualmente. Adems, obtener
evidencia de auditora de diferentes fuentes o de diferente naturaleza puede indicar
que una partida individual de evidencia de auditora no es conable. Por ejemplo,
corroborar informacin que se obtiene de una fuente independiente de la entidad
puede aumentar la seguridad que obtiene el auditor de una representacin de la
administracin. A la inversa, cuando la evidencia de auditora que se obtiene de
una fuente es inconsistente con la obtenida de otra fuente, el auditor determina qu
procedimientos adicionales de auditora son necesarios para resolver la falta de
consistencia.
El auditor considera la relacin entre el costo de obtener evidencia de auditora 12.
y la utilidad de la informacin que se consigue. Sin embargo, el tema implicado
de dicultad o gasto no es en s una base vlida para omitir un procedimiento de
auditora para el que no hay alternativa.
Al formarse la opinin de auditora el auditor no examina toda la informacin 13.
disponible porque ordinariamente se puede llegar a conclusiones con l uso de
enfoques de muestreo y otros medios de seleccin de partidas para pruebas. Tambin,
el auditor ordinariamente encuentra necesario apoyarse en evidencia de auditora que
sea persuasiva ms que conclusiva; sin embargo, para obtener seguridad razonable
5
,
el auditor no se da por satisfecho con evidencia de auditora que sea menos que
persuasiva
6
. El auditor usa el juicio profesional y ejerce el escepticismo profesional
al evaluar la cantidad as como la calidad de la evidencia de auditora, y as su
suciencia y propiedad, para soportar la opinin de auditora.
El uso de aseveraciones para obtener evidencia de auditora
La administracin es responsable por la presentacin razonable de estados 14.
nancieros que reejen la naturaleza y operaciones de la entidad. Al representar que
los estados nancieros dan un punto de vista verdadero y razonable (o se presentan
razonablemente, respecto de todo lo importante) de acuerdo con el marco de
referencia de informacin nanciera aplicable, la administracin, de modo implcito
5 Los prrafos 8-12 de la NA 200, Objetivo y Principios Generales que Gobiernan una Auditora de Estados Financieros
proporcionan una discusin sobre la seguridad razonable en cuanto a su relacin con una auditora de estados
nancieros.
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o explcito, hace aseveraciones respecto del reconocimiento, valuacin, presentacin
y revelacin de los diversos elementos de los estados nancieros y revelaciones
relacionadas.
El auditor deber usar aseveraciones para clases de transacciones, saldos de 15.
cuentas, y presentacin y revelaciones en suciente detalle para formar una
base para la evaluacin de los riesgos de representacin errnea de importancia
relativa y para el diseo y desempeo de procedimientos adicionales de
auditora. El auditor usa aseveraciones para evaluar los riesgos al considerar los
diferentes tipos de potenciales representaciones errneas que puedan ocurrir y, de
ah, disear procedimientos de auditora que respondan a los riesgos evaluados.
Otras NAs discuten situaciones especcas donde se requiere al auditor que obtenga
evidencia de auditora al nivel de aseveracin.
Las aseveraciones que usa el auditor caen dentro de las siguientes categoras: 16.
Aseveraciones sobre clases de transacciones y eventos por el perodo que (a)
se audita:
Ocurrencia las transacciones y eventos que se han registrado (i)
han ocurrido y corresponden a la entidad.
Integridad (completitud) se han registrado todas las (ii)
transacciones y eventos que debieran haberse registrado.
Exactitud las cantidades y otros datos relativos a las (iii)
transacciones y eventos registrados se han registrado de manera
apropiada.
Corte (cierre) las transacciones y eventos se han registrado en (iv)
el ejercicio contable correcto.
Clasicacin las transacciones y eventos se han registrado en (v)
las cuentas apropiadas.
Aseveraciones sobre saldos de cuentas al nal del ejercicio: (b)
Existencia los activos, pasivos e intereses de participacin (i)
existen.
Derechos y obligaciones la entidad posee o controla los (ii)
derechos a los activos, y los pasivos son obligaciones de la
entidad.
Integridad (completitud) se han registrado todos los activos, (iii)
pasivos e intereses de participacin que debieran haberse
registrado.
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Valuacin y asignacin los activos, pasivos e intereses de (iv)
participacin se incluyen en los estados nancieros por los montos
apropiados y cualesquier ajustes de valuacin o asignacin
resultantes se registran de manera apropiada.
Aseveraciones sobre presentacin y revelacin: (c)
Ocurrencia y derechos y obligaciones los eventos, transacciones (i)
y otros asuntos revelados han ocurrido y corresponden a la
entidad.
Integridad se han incluido todas las revelaciones que debieran (ii)
haberse incluido en los estados nancieros.
Clasicacin y comprensibilidad la informacin nanciera se (iii)
presenta y describe de manera apropiada, y las revelaciones se
expresan con claridad.
Exactitud y valuacin la informacin nanciera y de otro tipo (iv)
se revelan razonablemente y por sus montos apropiados.
El auditor puede usar las aseveraciones segn se describe antes o puede expresarlas 17.
de manera diferente siempre y cuando se hayan cubierto todos los aspectos antes
descritos. Por ejemplo, el auditor puede escoger combinar las aseveraciones
sobre transacciones y eventos con las aseveraciones sobre saldos de cuentas. Otro
ejemplo, puede no haber una aseveracin por separado relacionada con el corte de
las transacciones y eventos cuando las aseveraciones de ocurrencia e integridad
incluyen una consideracin apropiada del registro de las transacciones en el ejercicio
contable correcto.
Procedimientos de auditora para obtener evidencia de auditora
El auditor obtiene evidencia de auditora para llegar a conclusiones razonables en 18.
las cuales basar la opinin de auditora mediante el desempeo de procedimientos
de auditora para:
Obtener un entendimiento de la entidad y su entorno, incluyendo su (a)
control interno, para evaluar los riesgos de representacin errnea de
importancia relativa a los niveles de estado nanciero y de aseveracin (los
procedimientos de auditora desempeados para este n se citan en las NAs
como procedimientos de evaluacin del riesgo);
Cuando sea necesario o cuando el auditor haya determinado hacerlo as, (b)
hacer pruebas de la efectividad operativa de los controles para prevenir,
o detectar y corregir, representaciones errneas de importancia relativa al
nivel de aseveracin (los procedimientos de auditora desempeados para
este n se citan en las NAs como pruebas de controles); y
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Detectar representaciones errneas de importancia relativa al nivel de (c)
aseveracin (los procedimientos de auditora desempeados para este n
se citan en las NAs como procedimientos sustantivos e incluyen pruebas
de detalles de clases de transacciones, saldos de cuentas, y revelaciones, y
procedimientos sustantivos analticos).
El auditor siempre desempea procedimientos de evaluacin del riesgo con el objeto 19.
de dar una base satisfactoria para la evaluacin de riesgos a los niveles de estado
nanciero y de aseveracin. Sin embargo, los procedimientos de evaluacin del
riesgo por s mismos no dan evidencia suciente apropiada de auditora en la cual
basar la opinin de auditora. Se suplementan con procedimientos adicionales de
auditora en forma de pruebas de controles, cuando sea necesario, y de procedimientos
sustantivos.
Las pruebas de controles son necesarias en dos circunstancias. Cuando la evaluacin 20.
del riesgo por el auditor incluye una expectativa de la efectividad operativa de
los controles, se requiere que el auditor pruebe dichos controles para soportar la
evaluacin del riesgo. Adems, cuando los procedimientos sustantivos solos no dan
evidencia suciente apropiada de auditora, se requiere que el auditor desempee
pruebas de controles para obtener evidencia de auditora sobre su efectividad
operativa.
El auditor planea y desempea procedimientos sustantivos que respondan a la 21.
evaluacin relacionada de los riesgos de representacin errnea de importancia
relativa, que incluyen los resultados de las pruebas de controles, si las hay. Sin
embargo, la evaluacin del riesgo por el auditor es un caso de juicio, y puede no ser
sucientemente precisa para identicar todos los riesgos de representacin errnea
de importancia relativa. Adems, hay limitaciones inherentes al control interno,
incluyendo el riesgo de que la administracin lo sobrepase, la posibilidad de error
humano y el efecto de cambios en los sistemas. Por lo tanto, siempre se requieren
procedimientos sustantivos para clases importantes de transacciones, saldos de
cuentas, y revelaciones para obtener evidencia suciente apropiada de auditora.
El auditor usa uno o ms tipos de los procedimientos de auditora que se describen ms 22.
adelante, en los prrafos 26-38. Estos procedimientos de auditora, o combinaciones
de los mismos, pueden usarse como procedimientos de evaluacin del riesgo,
pruebas de controles o procedimientos sustantivos, dependiendo del contexto en
que se apliquen por el auditor. En ciertas circunstancias, la evidencia de auditora
que se obtiene de auditoras anteriores puede dar nueva evidencia cuando el auditor
desempee procedimientos de auditora para establecer que sigue siendo relevante.
La naturaleza y oportunidad de los procedimientos de auditora que se van a usar puede 23.
ser afectada por el hecho de que algunos de los datos contables y otra informacin
pueden estar disponibles en forma electrnica o slo en ciertos momentos o perodos
de tiempo. Los documentos fuente, como rdenes de compra, talones de embarque,
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facturas y cheques, pueden sustituirse con mensajes electrnicos. Por ejemplo,
las entidades pueden usar comercio electrnico o sistemas de procesamiento de
imagen. En el comercio electrnico, la entidad y sus clientes o proveedores usan
computadoras conectadas a una red pblica, como Internet, para hacer transacciones
de negocios en forma electrnica. Las transacciones de compra, embarque,
facturacin, recibo de efectivo y desembolso de efectivo a menudo se consuman
totalmente por el intercambio de mensajes electrnicos entre las partes. En sistemas
de procesamiento de imagen, los documentos se escanean y convierten en imgenes
electrnicas para facilitar su almacenamiento y referencia, y los documentos fuente
pueden no conservarse despus de la conversin. Cierta informacin electrnica
puede existir en un cierto momento. Sin embargo, esa informacin puede no ser
recuperable despus de un perodo especco de tiempo si se cambian los archivos y
si no existen algunos de respaldo. Las polticas de retencin de datos de una entidad
pueden requerir que el auditor solicite la retencin de alguna informacin para su
revisin o para desempear procedimientos de auditora en un tiempo en que est
disponible la informacin.
Cuando la informacin est en forma electrnica, el auditor puede llevar a cabo ciertos 24.
procedimientos de auditora de los descritos ms adelante a travs de TAACs.
Inspeccin de registros o documentos
La inspeccin consiste en examinar registros o documentos, ya sean internos 25.
o externos, en forma impresa, electrnica, o en otros medios. La inspeccin de
registros y documentos proporciona evidencia de auditora de grados variables de
conabilidad, dependiendo de su naturaleza y fuente y, en el caso de registros y
documentos internos, de la efectividad de los controles sobre su produccin. Un
ejemplo de inspeccin usada como prueba de controles es la inspeccin de registros
o documentos para evidencia de autorizacin.
Algunos documentos representan evidencia directa de auditora de la existencia de un 26.
activo, por ejemplo, un documento que constituye un instrumento nanciero como
una accin o un bono. La inspeccin de esos documentos puede no necesariamente
proporcionar evidencia de auditora sobre la propiedad o el valor. Adems,
inspeccionar un contrato ejecutado puede dar evidencia de auditora relevante para la
aplicacin de polticas contables por la entidad, como reconocimiento de ingresos.
Inspeccin de activos tangibles
La inspeccin de activos tangibles consiste del examen fsico de los activos. La 27.
inspeccin de activos tangibles puede proporcionar evidencia de auditora conable
respecto de su existencia, pero no necesariamente sobre los derechos y obligaciones
o la valuacin de los activos. La inspeccin de partidas individuales de inventario
ordinariamente acompaa a la observacin del conteo de inventario.
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Observacin
La observacin consiste en observar un proceso o procedimiento que se desempea 28.
por otros. Los ejemplos incluyen observacin del conteo de inventarios por
personal de la entidad y observacin del desempeo de actividades de control. La
observacin proporciona evidencia de auditora sobre el desempeo de un proceso o
procedimiento, pero est limitada por el momento en que tiene lugar la observacin
y por el hecho de que el acto de ser observado puede afectar la manera en la cual
se desempea el proceso o procedimiento. Ver la NA 501, Evidencia de Auditora
Consideraciones Adicionales para Partidas Especcas, para otras guas sobre la
observacin del conteo de inventario.
Investigacin
La investigacin consiste en buscar informacin de personas bien informadas, 29.
tanto en lo nanciero como en lo no nanciero, en la entidad o fuera de ella. La
investigacin es un procedimiento de auditora que se usa de manera extensa en toda
la auditora y a menudo es complementaria al desempeo de otros procedimientos de
auditora. Las investigaciones pueden ir desde investigaciones formales por escrito
hasta investigaciones orales informales. Evaluar las respuestas a las investigaciones
es una parte integral del proceso de investigacin.
Las respuestas a las investigaciones (indagaciones) pueden dar al auditor informacin 30.
que no tena antes o con evidencia de auditora que sirve para corroborar. De modo
alternativo, las respuestas podran dar informacin que diera de manera importante
de otra informacin que el auditor haya obtenido, por ejemplo, informacin respecto
de la posibilidad de que la administracin haya sobrepasado los controles. En algunos
casos, las respuestas a las investigaciones proporcionan una base para que el auditor
modique o desempee procedimientos adicionales de auditora.
El auditor desempea procedimientos de auditora adems del uso de investigacin 31.
para obtener evidencia suciente apropiada de auditora. La investigacin sola
ordinariamente no da suciente evidencia de auditora para detectar una representacin
errnea de importancia relativa al nivel de aseveracin. Ms an, la investigacin
sola no es suciente para probar la efectividad operativa de los controles.
Aunque la corroboracin de la evidencia obtenida mediante investigacin a menudo 32.
es de particular importancia, en el caso de investigaciones sobre intenciones
de la administracin, la informacin disponible para soportar la intencin de la
administracin puede ser limitada. En estos casos, el entendimiento de la historia
pasada de la administracin en cuanto a llevar a cabo sus intenciones declaradas
respecto de activos o pasivos, las razones declaradas por la administracin para
decidir un particular curso de accin y la capacidad de la administracin de seguir un
curso especco de accin, puede brindar informacin relevante sobre la intencin
de la administracin.
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En cuanto a otros asuntos, el auditor obtiene representaciones escritas de la 33.
administracin para conrmar las respuestas a las investigaciones orales. Por ejemplo,
el auditor ordinariamente obtiene representaciones por escrito de la administracin
sobre asuntos de importancia relativa cuando no puede esperarse razonablemente
que exista otra evidencia suciente apropiada de auditora o cuando la otra evidencia
de auditora que se obtiene es de menor calidad. Ver la NA 580, Representaciones de
la Administracin, para ms guas sobre las representaciones por escrito.
Conrmacin
La conrmacin, que es un tipo especco de investigacin, es el proceso de obtener 34.
una representacin de informacin o de una condicin existente directamente de
un tercero. Por ejemplo, el auditor puede buscar conrmacin directa de cuentas
por cobrar por comunicacin con los deudores. Las conrmaciones frecuentemente
se usan en relacin con saldos de cuentas y sus componentes, pero no necesitan
restringirse a estas partidas. Por ejemplo, el auditor puede solicitar conrmacin de
los trminos de los convenios o transacciones que tiene una entidad con terceros; la
solicitud de conrmacin se disea para preguntar si se han hecho modicaciones al
convenio y, de ser as, cules son los detalles relevantes. Las conrmaciones tambin
se usan para obtener evidencia de auditora sobre la ausencia de ciertas condiciones,
por ejemplo, ausencia de un acuerdo lateral que pueda inuir en el reconocimiento
de ingresos. Ver la NA 505, Conrmaciones Externas, para ms guas cobre las
conrmaciones.
Volver a calcular
Volver a calcular consiste en vericar la exactitud matemtica de los documentos o 35.
registros. El nuevo clculo puede desempearse mediante el uso de tecnologa de la
informacin, por ejemplo, obteniendo un archivo electrnico d la entidad y usando
TAACs para vericar la exactitud de la totalizacin del archivo.
Volver a desarrollar
Volver a desarrollar es la ejecucin independiente por el auditor de procedimientos 36.
o controles que originalmente se desarrollaron como parte del control interno de
la entidad, ya sea manualmente o con el uso de TAACs. Por ejemplo, volviendo a
desarrollar la antigedad de las cuentas por cobrar.
Procedimientos analticos
Los procedimientos analticos consisten de evaluaciones de informacin nanciera 37.
hechas por un estudio de relaciones plausibles entre datos nancieros y no nancieros.
Los procedimientos analticos tambin abarcan la investigacin de uctuaciones y
relaciones identicadas que son inconsistentes con otra informacin relevante o
se desvan de manera importante de las cantidades pronosticadas. Ver la NA 520,
Procedimientos Analticos, para ms guas sobre procedimientos analticos.
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Fecha de Vigencia
trabajo.
7
Cuando lleva a cabo auditoras de entidades del sector pblico, el auditor toma en 1.
cuenta el marco de referencia legal y cualesquier otras regulaciones, ordenanzas
o directivas ministeriales que afecten al mandato de auditora y cualesquier
otros requisitos especiales de auditora. Al hacer aseveraciones sobre los estados
nancieros, la administracin arma que las transacciones y hechos han estado
de acuerdo con las leyes o la autoridad apropiada adems de las aseveraciones
del prrafo 15 de esta NA.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Terminologa
utilizada en la
NA 315
especcos del pas o reglamentaciones locales sobre una
asunto determinado..
3
7, 8, 15,17,
18,
4
10
Autenticacin
de documentos
Legalizar un documento.- Dar fe de la verdad de un hecho
o documento con autoridad legal. Es una presuncin de
certeza en cuanto a la autora del documento y en cuanto
a la veracidad de las declaraciones en l contenidas,
salvo prueba en contrario.
Tcnica de establecimiento o conrmacin de un
documento como autntico. Signica la conrmacin de
su procedencia. En Bolivia los notarios autenticaban la
procedencia de un documento, este acto ya no es usual
y requiere de juez y la utilizacin de instrumentos y
expertos.
6
14
Evidencia
suciente
apropiada de
auditora
El auditor debe usar su juicio profesional y ejercer el
escepticismo profesional, para evaluar la cantidad as
como la calidad de la evidencia de auditora, y as su
suciencia y propiedad, para soportar la opinin de
auditora.
7
1 Sector
pblico
Normas de Auditora Gubernamental estn dispuestas por
legislacin nacional.
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EVIDENCIA DE AUDITORA - CONSIDERACIONES
ADICIONALES PARA PARTIDAS ESPECFICAS
NA 501
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NA 501 EVIDENCIA DE AUDITORA - CONSIDERACIONES

CONTENIDO
Prrafos
Introduccin............................................................................................. 1 3
Parte A: Asistencia a conteo de inventario fsico .................................... 4 18
Parte B: Sustituida por la NA 505 - (se han eliminado los prrafos
19-30)
Parte C: Procedimientos respecto de litigios y reclamaciones................. 31 37
Parte D: Valuacin y revelacin de inversiones a largo plazo................. 38 41
Parte E: Informacin por segmentos ....................................................... 42 45
|La Norma de Auditora NA 501
Evidencia de auditora -Consideraciones adicionales por partidas especcas deber leerse
en el contexto del Prefacio a las Normas Internacionales de Control de Calidad, Auditora,
Revisin, Otros trabajos para atestiguar y Servicios Relacionados que expone la aplicacin
y autoridad de las NIAs
1
.
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Introduccin
El propsito de esta Norma de Auditora NA es establecer normas y proporcionar 1.
lineamientos adicionalmente a lo contenido en NA 500, Evidencia de auditora,
con respecto a ciertos saldos de cuenta especcos de los estados nancieros y a
otras revelaciones.
La aplicacin de las normas y lineamientos proporcionados en esta NA (ayudar 2.
al auditor a obtener evidencia de auditora con respecto de saldos de cuenta
especcos de los estados nancieros y otras revelaciones consideradas.
Esta NA comprende las siguientes partes: 3.
Asistencia a conteo fsico del inventario. (a)
Sustituida por NA 500 (b) Parte B se ha eliminado.
Procedimientos respecto de litigios y reclamaciones. (c)
Valuacin y revelacin de inversiones a largo plazo. (d)
Informacin por segmentos (e)
PARTE A: Asistencia a conteo fsico del inventario
La administracin ordinariamente establece procedimientos bajo los cuales el 4.
inventario es contado fsicamente, cuando menos una vez al ao, para servir como
base para la preparacin de los estados nancieros o para asegurar la conabilidad
del sistema de inventario perpetuo.
Cuando el inventario es de importancia relativa para los estados nancieros, 5.
el auditor deber obtener evidencia suciente apropiada de auditora respecto
de su existencia y condicin, asistiendo al conteo fsico del inventario a menos
que no sea factible. La asistencia del auditor sirve como prueba de controles
o procedimiento sustantivo sobre el inventario dependiendo de la evaluacin
del riesgo y el enfoque planeado del auditor. Dicha asistencia har posible al
auditor inspeccionar el inventario, observar el cumplimiento con la operacin
de procedimientos de la administracin para registrar, as como controlar los
resultados del conteo y proporcionar evidencia respecto de la conabilidad de los
procedimientos de la administracin.
Si est imposibilitado de asistir al conteo fsico del inventario en la fecha 6.
planeada debido a causas imprevistas, el auditor deber tomar u observar
algunos conteos fsicos en una fecha alternativa y, cuando sea necesario,
aplicar procedimientos de auditora a las transacciones intermedias.
Donde la asistencia no es factible, debido a factores como la naturaleza y 7.
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locacin del inventario, el auditor deber considerar si los procedimientos
alternativos brindan evidencia suciente apropiada de auditora de la
existencia y condicin para concluir que el auditor no necesita hacer
referencia a una limitacin en el alcance. Por ejemplo, la documentacin de la
venta subsecuente de partidas especcas de inventario adquiridas o compradas
antes del conteo fsico del inventario puede proporcionar evidencia suciente
apropiada de auditora.
Al planear la asistencia al conteo fsico del inventario o los procedimientos 8.
alternativos, el auditor deber considerar:
Los riesgos de representacin errnea de importancia relativa relacionados
a inventario.
La naturaleza del control interno relacionado a inventario.
Si se espera que sean establecidos procedimientos adecuados y se emitan
instrucciones apropiadas para el conteo fsico del inventario.
La organizacin de tiempo del conteo.
Las locaciones en las que se tiene el inventario.
Si se necesita la ayuda de un experto.
Cuando se tienen que determinar las cantidades por medio de un conteo fsico del 9.
inventario y el auditor asiste a dicho conteo, o cuando la entidad opera un sistema
perpetuo y el auditor asiste a un conteo una o ms veces durante el ao, el auditor
ordinariamente deber observar los procedimientos de conteo y realizar conteos
de prueba.
Si la entidad usa procedimientos para estimar la cantidad fsica, tal como 10.
estimar una pila de carbn, el auditor necesitara estar satisfecho respecto de la
razonabilidad de dichos procedimientos.
Cuando el inventario est situado en varias locaciones, el auditor deber considerar 11.
a cules locaciones es apropiada la asistencia, tomando en cuenta la importancia
relativa (materialidad) del inventario y el riesgo de representacin errnea de
importancia relativa en diferentes locaciones.
El auditor deber revisar las instrucciones de la administracin respecto de: 12.
la aplicacin de procedimientos de control, por ejemplo, recopilacin de (a)
hojas de recuento de existencias usadas, contabilidad de hojas de recuento
de existencias no usadas y procedimientos de conteo y reconteo;
identicacin precisa de la etapa de terminacin del trabajo en progreso, de (b)
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artculos de movimiento lento, obsoletos, daados y de inventario posedo
por una tercera parte, por ejemplo, en consignacin; y
si se hacen arreglos apropiados respecto del movimiento de inventario entre (c)
reas y el embarque, as como recepcin de inventario antes y despus de
la fecha de corte.
Para obtener evidencia de auditora de que los procedimientos de la administracin 13.
estn implementados adecuadamente, el auditor deber observar los procedimientos
de los empleados y realizar conteos de prueba. Cuando realice conteos, el auditor
deber poner a prueba tanto la integridad como la exactitud de los registros de
conteo, siguiendo el rastro a partidas seleccionadas de dichos registros hasta el
inventario fsico y partidas seleccionadas del inventario fsico a los registros de
conteo. El auditor deber considerar el grado al cual es necesario retener copias de
dichos registros de conteo para subsecuentes pruebas y comparacin.
El auditor deber tambin considerar procedimientos de corte, incluyendo detalles 14.
del movimiento de inventario justamente antes de, durante y despus del conteo,
de modo que la contabilidad de dichos movimientos pueda ser vericada en una
fecha posterior.
Por razones prcticas, el conteo fsico del inventario puede conducirse en una fecha 15.
distinta de la del n del perodo. Esto, ordinariamente, ser adecuado para nes de
auditora slo cuando la entidad ha diseado e implementado controles sobre los
cambios en inventario. El auditor debiera determinar si, mediante el desempeo
de procedimientos apropiados, son registrados correctamente los cambios en el
inventario entre la fecha de conteo y el nal del perodo.
Cuando la entidad opera un sistema de inventario perpetuo que se usa para 16.
determinar el balance del n de perodo, el auditor deber evaluar si, mediante
el desempeo de procedimientos adicionales, se comprenden las razones para
cualesquiera diferencias signicativas entre el conteo fsico y los registros de
inventario perpetuo, y si los registros son ajustados apropiadamente.
El auditor aplica procedimientos de auditora al listado nal del inventario para 17.
determinar si reeja en forma precisa los conteos reales del inventario.
Cuando el inventario est bajo custodia y control de una tercera parte, el auditor 18.
ordinariamente obtendr conrmacin directa de la tercera parte sobre las cantidades
y condicin del inventario retenido a nombre de la entidad. Dependiendo de la
importancia relativa de este inventario el auditor considerar tambin:
La integridad e independencia de la tercera parte.
Observar, o hacer arreglos para que otro auditor observe el conteo fsico del
inventario.
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Obtener un informe de otro auditor sobre la adecuacin del control interno de
la tercera parte, para asegurar que el inventario es contado correctamente, as
como salvaguardado adecuadamente.
Inspeccionar la documentacin referente al inventario retenido por terceras
partes, por ejemplo, recibos de almacn, u obtener conrmacin de otras
partes cuando dicho inventario ha sido comprometido como colateral.
PARTE B: Sustituida por la NA 505
Los prrafos 19 al 30 han sido eliminados
PARTE C: Procedimientos respecto de litigio y reclamaciones
El litigio y las reclamaciones que involucran a una entidad pueden tener un efecto 31.
de importancia relativa sobre los estados nancieros y as puede requerirse que sea
revelado y/o contemplado en los estados nancieros.
El auditor deber aplicar procedimientos de auditora para enterarse de 32.
cualquier litigio y reclamaciones que involucren a la entidad que puedan dar
como resultado una representacin errnea de importancia relativa de los
estados nancieros. Estos procedimientos incluiran:
Hacer investigaciones (indagaciones) apropiadas con la administracin,
incluyendo la obtencin de representaciones.
Revisar minutas (actas) de los encargados del gobierno corporativo
2
y
correspondencia con los abogados de la entidad.
Examinar las cuentas de gastos legales.
Usar cualquiera informacin obtenida respecto del negocio de la entidad,
incluyendo informacin obtenida en discusiones con cualquier departamento
legal interno.
Cuando el auditor evala un riesgo de representacin errnea de importancia 33.
relativa respecto de un litigio o reclamaciones que se han identicado o cuando
el auditor cree que puedan existir, el auditor deber buscar comunicacin
directa con los abogados de la entidad. Esta comunicacin ayudar a obtener
suciente evidencia apropiada de auditora sobre si el litigio o reclamaciones de
potencial importancia relativa son conocidos y si son conables las estimaciones
de la administracin de las implicaciones nancieras, incluyendo costos. Cuando
el auditor determina que el riesgo de representacin errnea de importancia relativa
es un riesgo importante, el auditor evaluar el diseo de los controles relacionados
de la entidad y determina si se han implementado. Los prrafos 108-114 de la NA
315, Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluacin de los riesgos de
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representacin errnea de importancia relativa da lineamientos adicionales sobre
la determinacin de riesgos importantes.
La carta, que deber ser preparada por la administracin y enviada por el 34.
auditor, solicitara al abogado que se comunique directamente con el auditor.
Cuando se considera poco probable que el abogado responda a una investigacin
general, ordinariamente la carta especicar:
Una lista de litigios y reclamaciones.
Evaluacin de la administracin del resultado del litigio o reclamacin y su
estimacin de las implicaciones nancieras, incluyendo costos implicados.
Una solicitud de que el abogado conrme la razonabilidad de las evaluaciones
de la administracin, y que proporcione al auditor informacin adicional si el
abogado considera que la lista es incompleta o incorrecta.
El auditor considera el status de los asuntos legales hasta la fecha del dictamen 35.
de auditora. En algunos casos el auditor necesitar obtener de los abogados
informacin actualizada.
En ciertas circunstancias, por ejemplo, donde el asunto es complejo o hay 36.
desacuerdo entre la administracin y el abogado, puede ser necesario para el
auditor reunirse con el abogado para discutir el resultado probable del litigio y las
reclamaciones. Dichas reuniones tendran lugar con permiso de la administracin
y, preferiblemente, con la asistencia de un representante de la administracin.
Si la administracin rehsa dar permiso al auditor de comunicarse con los 37.
abogados de la entidad, esto ser una limitacin en el alcance y ordinariamente
conducira a una opinin calicada o a una abstencin de opinin. Cuando un
abogado se niega a responder de una manera apropiada y el auditor no puede
obtener evidencia suciente apropiada de auditora al aplicar procedimientos
alternativos, el auditor deber considerar si hay una limitacin en el alcance que
pueda conducir a una opinin calicada o a una abstencin de opinin.
PARTE D: Valuacin y revelacin de inversiones a largo plazo
Cuando las inversiones a largo plazo son de importancia relativa para los 38.
estados nancieros, el auditor deber obtener evidencia suciente apropiada
de auditora respecto de su valuacin y revelacin.
Los procedimientos de auditora referentes a inversiones a largo plazo por lo 39.
comn incluyen considerar evidencia respecto a si la entidad tiene la capacidad
de continuar reteniendo las inversiones en una base de largo plazo, y discutir
con la administracin si la entidad continuar reteniendo las inversiones como
inversiones a largo plazo y obtener representaciones escritas para tal efecto.
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Otros procedimientos ordinariamente incluiran considerar los estados nancieros 40.
relacionados y otra informacin como cotizaciones de mercado, que proporcionan
una indicacin de valor y comparar dichos valores con el monto en libros de las
inversiones hasta la fecha del dictamen del auditor.
Si dichos valores no exceden los montos en libros, el auditor considerar si se 41.
requiere un ajuste. Si hay falta de certeza respecto a si el monto en libros ser
recuperado, el auditor deber considerar si han sido hechos los ajustes y/o
revelaciones apropiados.
PARTE E: Informacin por segmentos
Cuando la informacin por segmentos es de importancia relativa para los 42.
estados nancieros, el auditor deber obtener evidencia suciente apropiada
de auditora respecto de su revelacin de acuerdo con el marco de referencia
para informacin nanciera aplicable.
El auditor considera la informacin por segmentos con relacin a los estados 43.
nancieros tomados como un todo, y ordinariamente no se requiere aplicar
procedimientos de auditora que seran necesarios para expresar una opinin
sobre la informacin por segmentos por s solos. Sin embargo, el concepto de
importancia relativa abarca factores tanto cuantitativos como cualitativos y los
procedimientos del auditor reconocen esto.
Los procedimientos de auditora respecto a la informacin por segmentos 44.
consisten ordinariamente en procedimientos analticos y otras pruebas de auditora
apropiados en las circunstancias.
El auditor deber discutir con la administracin los mtodos usados para determinar 45.
la informacin por segmentos, y considerar si es probable que dichos mtodos den
como resultado la revelacin de acuerdo con el marco de referencia para informes
nancieros aplicable y deber poner a prueba la aplicacin de dichos mtodos.
El auditor deber considerar las ventas, transferencias y cargos inter-segmentos,
la eliminacin de montos inter-segmentos, las comparaciones con presupuestos,
as como otros resultados esperados, por ejemplo, utilidades de operacin como
un porcentaje de ventas, la asignacin de activos y costos entre segmentos,
incluyendo la consistencia con perodos anteriores, junto con la adecuacin de las
revelaciones respecto a inconsistencias.
Fecha de Vigencia
aplicacin anticipada, para lo cual el auditor debe tomar las previsiones que implican aplicar
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Terminologa
utilizada en la
NA 501

1

La Resolucin 2/94: Aplicacin de las Normas
especcos del pas o reglamentaciones locales sobre
un asunto determinado..
2
32
Gobierno
corporativo
O Mando Corporativo es el conjunto de mtodos y
que sus acciones y la de sus directores se dirijan a
cumplir los nes de los accionistas.

de las Sociedades por Acciones, ley que hasta
la emisin de esta norma no ha sido promulgada,
consiguientemente los conceptos en esta materia no
son aplicados en su plenitud. Una vez que la ley sea
promulgada, estos mtodos y procedimientos sern
ntegramente aplicados en la norma.
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CONFIRMACIONES EXTERNAS
NA 505
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NA 505 CONFIRMACIONES EXTERNAS

CONTENIDO
Prrafos
Introduccin.................................................................................................. 1 6
Relacin de procedimientos de conrmacin externa con la evaluacin
del auditor del riesgo de representacin errnea de importancia relativa....
7 11
Aseveraciones a que se reeren las conrmaciones externas....................... 12 - 16
Diseo de la solicitud de conrmacin externa ........................................... 17 19
Uso de conrmaciones positivas y negativas................................................ 20 24
Peticiones de la administracin..................................................................... 25 27
Caractersticas de los consultados................................................................. 28 29
El proceso de conrmacin externa............................................................... 30 35
Evaluacin de resultados del proceso de conrmacin................................ 36
Conrmaciones externas antes del nal del ao........................................... 37
Fecha de vigencia.......................................................................................... 38
Conrmaciones externas deber leerse en el contexto del Prefacio a las Normas
Internacionales de Control de Calidad, Auditora, Revisin, Otros Trabajos para Atestiguar, y
Servicios Relacionados, que expone la aplicacin y autoridad de las NIAs.
1
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Introduccin
El propsito de esta NA es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre 1.
el uso por parte del auditor de las conrmaciones externas como un medio para
obtener evidencia de auditora.
El auditor deber determinar si el uso de conrmaciones externas es necesario 2.
para obtener suciente evidencia apropiada de auditora a nivel aseveracin
2
.
Al hacer esta determinacin, el auditor deber considerar el riesgo evaluado
de representacin errnea de importancia relativa a nivel aseveracin y cmo
reducir, a un nivel aceptablemente bajo, la evidencia de auditora de otros
procedimientos planeados el riesgo de representacin errnea de importancia
relativa a nivel aseveracin.
La NA 500, 3. Evidencia de auditora declara que la conabilidad de la evidencia
de auditora es inuida por su fuente y por su naturaleza, y depende de las
circunstancias particulares bajo las que se obtiene. Indica que, aunque reconoce
que pueden existir excepciones, puede ser til la siguiente generalizacin sobre la
conabilidad de la evidencia de auditora:
La evidencia de auditora es ms conable cuando se obtiene de fuentes
independientes fuera de la entidad.
La evidencia de auditora obtenida directamente por el auditor es ms
conable que la evidencia de auditora que se obtiene indirectamente o por
inferencia.
La evidencia de auditora es ms conable cuando existe en forma
documentada.
La evidencia de auditora proporcionada por documentos originales es ms
conable que la evidencia de auditora que dan las fotocopias o facsmiles.
En consecuencia, la evidencia de auditora en forma de respuestas originales
por escrito a solicitudes de conrmacin que recibe el auditor directamente
de terceros que no estn relacionados con la entidad que se audita, cuando se
considera en lo individual o acumulativamente con evidencia de auditora de otros
procedimientos de auditora, puede ayudar a reducir a un nivel aceptablemente bajo
el riesgo de representacin errnea de importancia relativa para las aseveraciones
relacionadas.
La conrmacin externa es el proceso de obtener y evaluar evidencia de auditora 4.
a travs de una comunicacin directa de una tercera parte, en respuesta a una
solicitud de informacin sobre una partida particular que afecta las aseveraciones
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hechas por la administracin en los estados nancieros. Al decidir a qu grado usar
las conrmaciones externas, el auditor considera las caractersticas del entorno
en que opera la entidad que est siendo auditada y la prctica de los potenciales
participantes en el manejo de peticiones de conrmacin directa.
Con frecuencia se usan las conrmaciones externas en relacin con los saldos de 5.
cuentas y sus componentes, pero no necesitan restringirse a estas partidas. Por
ejemplo, el auditor puede pedir conrmacin externa de los trminos de convenios
o transacciones que tenga una entidad con terceras partes. La solicitud de
conrmacin se disea para averiguar si se han hecho modicaciones al convenio,
y si es as, cules son los detalles relevantes. Las conrmaciones externas pueden
tambin usarse para obtener evidencia de auditora sobre la ausencia de ciertas
condiciones, por ejemplo, la ausencia de un convenio lateral que pueda inuir
en el reconocimiento de ingresos. Otros ejemplos de situaciones donde pueden
usarse las conrmaciones externas incluyen las siguientes:
Saldos bancarios y otra informacin de banqueros.
Saldos de cuentas por cobrar.
Existencias posedas por terceras partes en almacenes de depsito para
procesamiento o en consignacin.
Ttulos de propiedad en posesin de abogados o nancieros para su
salvaguarda o como valores.
Inversiones compradas a corredores pero no entregadas a la fecha del
balance.
Prstamos de prestadores.
Saldos de cuentas por pagar.
La conanza en la evidencia obtenida por conrmaciones externas depende, entre 6.
otros factores, de que el auditor aplique los procedimientos apropiados al disear
la solicitud de conrmacin externa, de que lleve a cabo los procedimientos de
conrmacin externa y de que evale los resultados de los procedimientos de
conrmacin externa. Los factores que afectan la conanza en las conrmaciones
incluyen el control que el auditor ejerce sobre las solicitudes y respuestas de
conrmacin, las caractersticas de los consultados y cualesquiera restricciones
incluidas en la respuesta o impuestas por la administracin.
Relacin de los procedimientos de conrmacin externa con la evaluacin del auditor del
riesgo de representacin errnea de importancia relativa
La NA 315, 7. Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluacin de los riesgos
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de representacin errnea de importancia relativa discute la responsabilidad del
auditor de obtener un entendimiento de la entidad y su entorno incluyendo su
control interno; y de evaluar los riesgos de representacin errnea de importancia
relativa. Plantea los procedimientos de auditora aplicados para evaluar los riesgos
de representacin errnea de importancia relativa de los estados nancieros
suciente para disear y aplicar procedimientos de auditora adicionales.
La NA 330, 8. Procedimientos del auditor en respuesta a los riesgos evaluados
discute la responsabilidad del auditor de determinar las respuestas generales y
de disear y aplicar procedimientos de auditora adicionales cuya naturaleza,
oportunidad y alcance respondan a los riesgos evaluados de representacin errnea
de importancia relativa a nivel estado nanciero y de aseveracin - En particular,
la NA 330 indica que el auditor determina la naturaleza y alcance de la evidencia
de auditora que se debe obtener de la aplicacin de procedimientos sustantivos
en respuesta a la evaluacin relacionada del riesgo de representacin errnea de
importancia relativa, y que, sin importar el riesgo evaluado de representacin errnea
de importancia relativa, el auditor disea y aplica procedimientos sustantivos para
cada clase importante de transacciones, saldos de cuenta, y revelacin. Estos
procedimientos sustantivos pueden incluir el uso de conrmaciones externas para
ciertas aseveraciones.
El prrafo 11 de la NA 330 indica que mientras ms alta la evaluacin del riesgo 9.
por el auditor, ms conable y relevante es la evidencia de auditora que busca el
auditor con los procedimientos sustantivos. En consecuencia, al aumentar el riesgo
evaluado de representacin errnea, el auditor disea procedimientos sustantivos
para obtener evidencia de auditora ms conable y relevante, o ms persuasiva, a
nivel aseveracin. En estas situaciones, el uso de procedimientos de conrmacin
puede ser efectivo para proporcionar suciente evidencia apropiada de auditora.
Mientras ms bajo sea el nivel evaluado de riesgo de representacin errnea de 10.
importancia relativa, menos seguridad necesita el auditor de los procedimientos
sustantivos para formarse una conclusin sobre una aseveracin
3
. Por ejemplo, una
entidad puede tener un prstamo que est devolviendo de acuerdo a un calendario
convenido, cuyos trminos ha conrmado el auditor en aos anteriores. Si el otro
trabajo desempeado por el auditor (incluyendo las pruebas de control que fueran
necesarias) indica que los trminos del prstamo no han cambiado y han conducido
a evaluar como bajo el riesgo de representacin errnea de importancia relativa
sobre el saldo vigente del prstamo, el auditor podra limitar los procedimientos
sustantivos a la prueba de detalles de los pagos hechos, en vez de conrmar de
nuevo el saldo directamente con el prestador.
Cuando el auditor ha identicado un riesgo como importante [ver prrafo 108 de 11.
la NA 315, el auditor puede considerar de manera particular si las conrmaciones
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de ciertos asuntos pueden ser una forma apropiada de reducir el riesgo de
representacin errnea. Por ejemplo, las transacciones inusuales o complejas
pueden asociarse ms que las transacciones sencillas con un riesgo evaluado como
ms alto. Si la entidad ha participado en una transaccin inusual o compleja que
d como resultado un riesgo de representacin errnea de importancia relativa
evaluado como ms alto, el auditor considera conrmar los trminos de la
transaccin con las otras partes adems de examinar la documentacin en poder
de la entidad.
Aseveraciones a que se reeren las conrmaciones externas
La NA 500 requiere el uso de aseveraciones al evaluar los riesgos y disear 12.
y aplicar procedimientos de auditora en respuesta a los riesgos evaluados. La
NA 500 categoriza las aseveraciones en las relativas a clases de transacciones,
saldos de cuenta, y revelaciones. Si bien las conrmaciones externas pueden
proporcionar evidencia de auditora respecto a estas aseveraciones, la capacidad
de una conrmacin externa para proporcionar evidencia relevante sobre una
aseveracin particular vara.
La conrmacin externa de una cuenta por cobrar proporciona fuerte evidencia 13.
respecto a la existencia de la cuenta en una cierta fecha. La conrmacin tambin
proporciona evidencia respecto a la operacin de procedimientos de corte. Sin
embargo, dicha conrmacin ordinariamente no proporciona toda la evidencia de
auditora necesaria respecto a la aseveracin de valuacin, ya que no es factible
pedir al deudor que conrme informacin detallada relativa a su capacidad de
pagar la cuenta.
De modo similar, en el caso de bienes retenidos en consignacin, es probable que la 14.
conrmacin externa proporcione fuerte evidencia para soportar las aseveraciones
de existencia, de derechos y de obligaciones, pero no podra proporcionar evidencia
que soporte la aseveracin de valuacin.
La relevancia de las conrmaciones externas para la auditora de una aseveracin 15.
particular de los estados nancieros tambin es afectada por el objetivo del
auditor al seleccionar la informacin para conrmacin. Por ejemplo, cuando se
audita la aseveracin de integridad de las cuentas por pagar, el auditor necesita
obtener evidencia de que no hay pasivos de importancia relativa sin registrar. En
consecuencia, el enviar solicitudes de conrmacin a los principales proveedores
de una entidad pidindoles proporcionar copias de sus estados de cuenta
directamente al auditor, aun si los registros no muestran ninguna cantidad que se
les adeude actualmente, ser generalmente ms efectivo para detectar pasivos no
registrados que seleccionar cuentas para conrmacin con base en los montos ms
grandes registrados en el auxiliar de cuentas por pagar.
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Al obtener evidencia para aseveraciones a las que no se reeren en forma adecuada 16.
las conrmaciones, el auditor considera otros procedimientos de auditora para
complementar los procedimientos de conrmacin o para usarse en vez de los
procedimientos de conrmacin.
Diseo de la solicitud de conrmacin externa
El auditor deber ajustar con exactitud las solicitudes de conrmacin 17.
externa al objetivo de auditora especco. Al disear la solicitud, el auditor
considera las aseveraciones de que se trata y los factores que es probable afecten
la conabilidad de las conrmaciones. Factores tales como la forma de la solicitud
de conrmacin externa, experiencia previa en la auditora o trabajos similares,
la naturaleza de la informacin que se conrma y el presunto consultado afectan
el diseo de las solicitudes, porque estos factores tienen un efecto directo sobre la
conabilidad de la evidencia obtenida mediante procedimientos de conrmacin
externa.
Tambin al disear la solicitud, el auditor considera el tipo de informacin que 18.
los consultados podrn conrmar fcilmente, ya que esto puede afectar la tasa
de respuestas y la naturaleza de la evidencia obtenida. Por ejemplo, los sistemas
contables de ciertos participantes pueden facilitar la conrmacin externa de
transacciones separadas y no de saldos de toda la cuenta. Adems, los participantes
quiz no puedan siempre conrmar ciertos tipos de informacin tal como el saldo
global de cuentas por cobrar, pero tal vez puedan conrmar los montos de facturas
individuales dentro del saldo total.
Las solicitudes de conrmacin ordinariamente incluyen autorizacin de la 19.
administracin al consultado para que revele la informacin al auditor. Los
participantes pueden estar ms dispuestos a responder a una solicitud de
conrmacin que contenga autorizacin de la administracin y, en algunos casos,
quiz no puedan responder a menos que la solicitud contenga la autorizacin de
la administracin.
Uso de conrmaciones positivas y negativas
El auditor puede usar solicitudes de conrmacin externa positiva o negativa o 20.
una combinacin de ambas.
Una solicitud de conrmacin externa positiva pide al consultado que conteste 21.
en todos los casos al auditor, ya sea indicando el acuerdo del participante con
la informacin dada, o pidiendo al consultado que llene la informacin. Por lo
comn, se espera que una respuesta a una solicitud de conrmacin positiva
proporcione evidencia de auditora conable. Sin embargo, hay riesgo de que
un consultado pueda contestar a la solicitud de conrmacin sin vericar que la
informacin sea correcta. Con frecuencia, el auditor no puede detectar si esto ha
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ocurrido. Sin embargo, el auditor puede reducir este riesgo, usando solicitudes
de conrmacin positivas que no declaren el monto (u otra informacin) en la
solicitud de conrmacin, sino que le pide al consultado que llene la cantidad o d
otra informacin. Por otra parte, el uso de este tipo de solicitud de conrmacin
en blanco puede dar como resultado tasas de respuesta ms bajas porque se
requiere un esfuerzo adicional de parte de los consultados.
Una solicitud de conrmacin externa negativa pide al consultado que conteste 22.
slo en caso de desacuerdo con la informacin proporcionada en la solicitud.
Sin embargo, cuando no se ha recibido respuesta a la solicitud de conrmacin
negativa, el auditor queda consciente de que no habr una evidencia explcita de
que las presuntas terceras partes hayan recibido las solicitudes de conrmacin y
que vericaron que la informacin all contenida es correcta. En consecuencia, el
uso de solicitudes de conrmacin negativa ordinariamente proporciona evidencia
menos conable que el uso de solicitudes de conrmacin positiva, y el auditor
considera la realizacin de otros procedimientos sustantivos para suplementar el
uso de conrmaciones negativas.
Las solicitudes de conrmacin negativa pueden usarse para reducir el riesgo de 23.
representacin errnea de importancia relativa a un nivel aceptable cuando:
El riesgo evaluado de representacin errnea de importancia relativa es (a)
ms bajo.
Est implicado un gran nmero de saldos pequeos. (b)
No se espera un nmero sustancial de errores. (c)
El auditor no tiene razn para creer que los consultados no harn caso a (d)
estas solicitudes.
Puede usarse una combinacin de conrmaciones externas positivas y negativas. 24.
Por ejemplo, cuando el saldo total de cuentas por cobrar comprende un pequeo
nmero de saldos grandes y un gran nmero de saldos pequeos, el auditor puede
decidir que es apropiado conrmar todos o una muestra de los saldos grandes con
solicitudes de conrmacin positiva y una muestra de los saldos pequeos, usando
solicitudes de conrmacin negativa.
Peticiones de la administracin
Cuando el auditor busca conrmar ciertos saldos u otra informacin y la 25.
administracin pide al auditor que no lo haga, el auditor deber considerar si
hay fundamentos vlidos para esta peticin y deber obtener evidencia para
soportar la validez de las solicitudes de la administracin. Si el auditor est de
acuerdo con la peticin de la administracin de no buscar una conrmacin
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externa respecto a un asunto en particular, el auditor deber aplicar
procedimientos alternativos para obtener suciente evidencia apropiada
respecto a dicho asunto.
Si el auditor no acepta la validez de la peticin de la administracin y se 26.
le impide llevar a cabo las conrmaciones, ha habido una limitacin en el
alcance del trabajo del auditor y el auditor deber considerar el posible
impacto en el dictamen.
Al considerar las razones proporcionadas por la administracin, el auditor aplica 27.
una actitud de escepticismo profesional y considera si la peticin tiene alguna
implicacin respecto a la integridad de la administracin. El auditor considera si
la peticin de la administracin puede indicar la posible existencia de fraude o
error. Si el auditor cree que existe fraude o error, el auditor aplica los lineamientos
de la NA 240, la NA 240, Responsabilidad del auditor de considerar el fraude
en una auditora de estados nancieros. El auditor tambin considera si los
procedimientos alternativos proporcionarn suciente evidencia apropiada
respecto a ese asunto.
Caractersticas de los consultados
La conabilidad en la evidencia proporcionada por una conrmacin se afecta 28.
por la competencia, independencia, autoridad para responder, conocimiento del
asunto que se quiere conrmar y objetividad del consultado. Por esta razn, el
auditor trata de asegurarse, cuando sea factible, que la solicitud de conrmacin
se dirige a un individuo apropiado. Por ejemplo, cuando se conrma que se ha
desistido de un pacto relacionado con la deuda a largo plazo de una entidad, el
auditor dirige la solicitud a un funcionario del acreedor que tenga conocimiento
del desistimiento y la autoridad para proporcionar la informacin.
El auditor tambin evala si ciertas partes no pueden proporcionar una respuesta 29.
objetiva o imparcial a una solicitud de conrmacin. Puede surgir a la atencin del
auditor informacin sobre la competencia, conocimiento, motivacin, capacidad
o voluntad de responder del consultado. El auditor considera el efecto de dicha
informacin al disear la solicitud de conrmacin y al evaluar los resultados,
incluyendo el determinar si son necesarios procedimientos adicionales. El
auditor tambin considera si hay suciente base para concluir que la solicitud
de conrmacin se enva a un consultado de quien el auditor puede esperar una
respuesta que proporcione suciente evidencia apropiada. Por ejemplo, el auditor
puede encontrar importantes transacciones inusuales de n de ao, las cuales
tengan un efecto de importancia relativa sobre los estados nancieros, siendo estas
transacciones una tercera parte que depende econmicamente de la entidad. En
tales circunstancias, el auditor considera si la tercera parte puede estar motivada a
proporcionar una respuesta inexacta.
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El proceso de conrmacin externa
Cuando realice procedimientos de conrmacin, el auditor deber mantener 30.
control sobre el proceso de seleccionar a quienes se les enviar una solicitud,
la preparacin, el envo de las solicitudes de conrmacin y las respuestas
a dichas solicitudes. Se mantiene control sobre las comunicaciones entre los
presuntos receptores y el auditor para minimizar la posibilidad de que los resultados
del proceso de conrmacin sean parciales a causa de la intercepcin y alteracin
de las solicitudes de conrmacin o las respuestas. El auditor se asegura de que
sea l mismo quien enve las solicitudes de conrmacin, de que las solicitudes
estn dirigidas en forma apropiada y de que se pida que todas las respuestas se
manden directamente al auditor. El auditor considera si las respuestas han llegado
de los presuntos remitentes.
Solicitud de conrmacin positiva sin respuesta
El auditor deber realizar procedimientos alternativos cuando no se reciba 31.
ninguna respuesta a una solicitud de conrmacin externa positiva. Los
procedimientos alternativos de auditora debern ser tales que proporcionen la
evidencia sobre las aseveraciones que se tena la intencin que proporcionara
la solicitud de conrmacin.
Cuando no se recibe respuesta, el auditor ordinariamente establece contacto con el 32.
receptor de la solicitud para propiciar una respuesta. Cuando el auditor no puede
obtener una respuesta, el auditor usa procedimientos alternativos de auditora. La
naturaleza de los procedimientos alternativos vara de acuerdo a la cuenta y a la
aseveracin en cuestin. En el examen de cuentas por cobrar, los procedimientos
alternativos pueden incluir examen de los recibos de efectivo posteriores, examen
de documentos de embarque u otra documentacin del cliente para proporcionar
evidencia de la aseveracin de existencia y pruebas de corte de ventas para
proporcionar evidencia de la aseveracin de integridad. En el examen de cuentas
por pagar, los procedimientos alternativos pueden incluir examen de desembolsos
de efectivo posteriores o correspondencia de terceras partes para proporcionar
evidencia de la aseveracin de existencia y examen de otros registros, tales como
notas de recibo de mercancas, para proporcionar evidencia de la aseveracin de
integridad.
Conabilidad de las respuestas recibidas
El auditor considera si hay alguna indicacin de que las conrmaciones externas 33.
recibidas puedan no ser conables. El auditor considera la autenticidad de la
respuesta y realiza procedimientos para despejar cualquier preocupacin. El auditor
puede escoger la vericacin de la fuente y contenidos de una respuesta con una
llamada telefnica al presunto remitente. Adems, el auditor solicita al presunto
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remitente que enve la conrmacin original directamente al auditor. Con el uso
creciente de la tecnologa, el auditor considera validar la fuente de las respuestas
recibidas en formato electrnico (por ejemplo, fax o correo electrnico). Las
conrmaciones orales se documentan en los papeles de trabajo. Si la informacin
de las conrmaciones orales es importante, el auditor pide a las partes implicadas
que sometan conrmacin por escrito de la informacin especca directamente
al auditor.
Causas y frecuencia de excepciones
Cuando el auditor se forma una conclusin de que el proceso de conrmacin 34.
y los procedimientos alternativos no han proporcionado suciente evidencia
apropiada de auditora respecto a una aseveracin, el auditor deber llevar a
cabo procedimientos adicionales para obtener suciente evidencia apropiada
de auditora.
Para formarse la conclusin, el auditor considera:
la conabilidad de las conrmaciones y procedimientos alternativos; (a)
la naturaleza de cualesquiera excepciones, incluyendo las implicaciones, (b)
tanto cuantitativas como cualitativas de dichas excepciones; y
la evidencia proporcionada por otros procedimientos. (c)
Con base en esta evaluacin, el auditor determina si se necesitan procedimientos
de auditora adicionales para obtener suciente evidencia apropiada de auditora.
El auditor tambin considera las causas y frecuencia de las excepciones reportadas 35.
por los consultados. Una excepcin puede indicar una representacin errnea en
los registros de la entidad, en cuyo caso, el auditor determina las razones para la
representacin errnea y evala si tiene un efecto de importancia relativa sobre
los estados nancieros. Si una excepcin indica una representacin errnea, el
auditor reconsidera la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos
de auditora necesarios para proporcionar la evidencia requerida.
Evaluacin de los resultados del proceso de conrmacin
El auditor deber evaluar si los resultados del proceso de conrmacin 36.
externa junto con los resultados de cualesquier otros procedimientos
realizados, proporcionan suciente evidencia apropiada de auditora respecto
a la aseveracin de los estados nancieros que se auditan. Al conducir esta
evaluacin el auditor considera los lineamientos proporcionados por la NA 330 y
NA 530, Muestreo de auditora y otros medios de prueba.
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Conrmaciones externas antes del nal del ao
Cuando el auditor usa la conrmacin en una fecha anterior al balance general 37.
para obtener evidencia para soportar una aseveracin de los estados nancieros, el
auditor obtiene suciente evidencia apropiada de auditora de que las transacciones
relevantes a la aseveracin en el perodo intermedio no han sido representadas
errneamente en una forma de importancia relativa. Por razones prcticas cuando
el nivel de riesgo inherente y de control se evala a un nivel menor que alto, el
auditor puede decidir conrmar los saldos a una fecha distinta al nal del perodo,
por ejemplo, cuando la auditora debe completarse dentro de un corto tiempo
despus de la fecha del balance. Como con todos los tipos de trabajo antes del
nal del ao el auditor considera la necesidad de obtener evidencia de auditora
adicional relativa al remanente del perodo. La NA 330 proporciona lineamientos
adicionales cuando los procedimientos de auditora se aplican en una fecha
provisional.
Fecha de Vigencia
trabajo.
Cuando lleva a cabo auditoras de entidades del sector pblico, el auditor toma en cuenta
el marco de referencia legal y cualesquier otras regulaciones, ordenanzas o directivas
ministeriales que afecten al mandato de auditora y cualesquier otros requisitos especiales
de auditora.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la
NA 505
Internacionales de la Profesin de Auditora y Contabilidad
en la Repblica de Bolivia establece. Adoptar los
pronunciamientos tcnicos emitidos por la Federacin
Internacional de Contabilidad IFAC nicamente en
ausencia de pronunciamientos tcnicos especcos
del pas o reglamentaciones locales sobre una asunto
determinado..
2 y 3
2 y 10
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TRABAJOS INICIALES - BALANCE DE APERTURA
NA 510
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NA 510 TRABAJOS INICIALES BALANCE DE APERTURA

CONTENIDO
Prrafos
Introduccin.......................................................................................... 1 3
Procedimientos de auditora ................................................................ 4 10
Conclusiones y dictamen de auditora .................................................. 11 14
Fecha de vigencia

La Norma de Auditora (NA) 510, Trabajos iniciales Balance de Apertura deber leerse
en el contexto del Prefacio a las Normas Internacionales de Control de Calidad, Auditora,
Revisin, Otros trabajos para atestiguar y Servicios Relacionados, que expone la aplicacin
y autoridad de las NIAs.
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Introduccin
lineamientos respecto de los saldos de apertura cuando los estados nancieros son
auditados por primera vez o cuando los estados nancieros del perodo anterior
fueron auditados por otro auditor
1
. Esta NA debera tambin considerarse de modo
que el auditor se haga consciente de las contingencias y compromisos existentes
al principio del perodo. Las guas de auditora y requerimientos de informacin
relacionados con comparativos se proporcionan en NA 710. Comparativos.
Para trabajos de auditora iniciales, el auditor deber obtener evidencia 2.
suciente apropiada de auditora de que:
los saldos de apertura no contengan representaciones errneas que de (a)
manera importante afecten los estados nancieros del perodo actual;
los saldos de cierre del perodo anterior han sido pasados correctamente (b)
al perodo actual o, cuando sea apropiado, han sido reexpresados; y
las polticas contables apropiadas son aplicadas consistentemente (c)
o que los cambios en polticas contables han sido contabilizados en
forma apropiada y revelados en forma adecuada
2
.
Saldos de apertura signica aquellos saldos de cuenta que existen al principio 3.
del perodo. Los saldos de apertura se basan en los saldos de cierre del perodo
anterior y reejan los efectos de:
transacciones de perodos anteriores; y (a)
polticas contables aplicadas en el perodo anterior. (b)
En un trabajo inicial de auditora, el auditor no habr obtenido previamente
evidencia de auditora que soporte dichos saldos de apertura.
Procedimientos de auditora
La suciencia y propiedad de la evidencia de auditora que el auditor necesitar 4.
obtener respecto de los saldos de apertura depende de asuntos como:
Las polticas contables seguidas por la entidad
Si los estados nancieros del perodo anterior fueron auditados, y de ser as,
si el dictamen del auditor fue modicado.
2 Ver NC 8: Se acepta, en ciertas circunstancias la reexpresin retroactiva de errores.
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La naturaleza de las cuentas y el riesgo de representaciones errneas relativas
en los estados nancieros del perodo actual.
La importancia relativa de los saldos de apertura relativa a los estados
nancieros del perodo actual.
El auditor necesitar considerar si los saldos de apertura reejan la aplicacin de 5.
polticas contables apropiadas y que esas polticas son aplicadas consistentemente
en los estados nancieros del perodo actual. Cuando hay cualesquier cambios
en las polticas contables o, consecuentemente, su aplicacin, el auditor deber
considerar si son apropiados y contabilizados en forma debida y revelados
adecuadamente.
Cuando los estados nancieros del perodo anterior fueron auditados por otro 6.
auditor, el auditor actual puede estar en posibilidad de obtener evidencia suciente
apropiada de auditora respecto de los saldos de apertura al revisar los papeles de
trabajo del auditor antecesor
3
. En estas circunstancias, el auditor actual tambin
considerara la competencia profesional e independencia del auditor antecesor. Si el
dictamen del auditor del perodo anterior fue modicado, el auditor debera prestar
especial atencin en el perodo actual al asunto resultado de la modicacin.
Antes de comunicarse con el auditor antecesor, el auditor actual necesitar 7.
considerar el Cdigo de tica para Contadores Profesionales.
Cuando los estados nancieros del perodo anterior no fueron auditados o cuando 8.
el auditor no puede estar satisfecho con el uso de los procedimientos descritos
en el prrafo 6, el auditor necesitar desempear otros procedimientos como los
discutidos en los prrafos 9 y 10.
Para activos y pasivos circulantes ordinariamente puede obtenerse alguna 9.
evidencia como parte de los procedimientos de la auditora del perodo actual.
Por ejemplo, el cobro (pago) de saldos de apertura de cuentas por cobrar (cuentas
por pagar) durante el perodo actual proporcionar alguna evidencia de auditora
de su existencia, derechos y obligaciones, integridad y valuacin al principio del
perodo. En el caso de inventarios, sin embargo, es ms difcil para el auditor
estar satisfecho respecto del inventario en existencia al principio del perodo. Por
lo tanto, ordinariamente son necesarios procedimientos adicionales tales como
observar una toma actual de inventario fsico y conciliarlo con las cantidades del
inventario de apertura, comprobando la valuacin de las partidas del inventario de
apertura, y comprobando la utilidad bruta y el corte. Una combinacin de estos
procedimientos puede proporcionar suciente evidencia apropiada de auditora.
Para activos y pasivos no circulantes 10.
4
, como activos jos, inversiones y deuda a
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largo plazo, el auditor ordinariamente deber examinar los registros subyacentes a
los saldos de apertura. En ciertos casos, el auditor quiz pueda obtener conrmacin
de los saldos de apertura con terceras partes, por ejemplo, para deudas e inversiones
a largo plazo. En otros casos, el auditor puede necesitar realizar procedimientos de
auditora adicionales.
Conclusiones de auditora y dictmenes
Si, despus de desempear los procedimientos incluyendo los expuestos 11.
arriba, el auditor no puede obtener evidencia suciente apropiada de
auditora concerniente a los saldos de apertura, el dictamen del auditor
debera incluir:
una opinin calicada (a) , por ejemplo:
No observamos el conteo del inventario fsico declarado en XXX
en Diciembre 31 de 2xx1, ya que dicha fecha fue anterior a nuestro
nombramiento como auditores. No pudimos quedar satisfechos respecto
de las cantidades del inventario en esa fecha segn otros procedimientos
de auditora.
En nuestra opinin, excepto por los efectos de aquellos ajustes, si hay
alguno, que pudieran haber sido determinados como necesarios si
hubiramos podido observar el conteo del inventario fsico y quedar
satisfechos respecto del saldo de apertura del inventario, los estados
nancieros dan una visin verdadera y apropiada (o presentan
razonablemente, respecto de todo lo importante,) la posicin nanciera
de ... al 31 de Diciembre de 2xx2 y los resultados de sus operaciones
y sus ujos de efectivo para el ao que naliz entonces de acuerdo
con....;
una abstencin de opinin; o (b)
en aquellas jurisdicciones donde sea permitido, una opinin que sea (c)
calicada o de abstencin respecto de los resultados de operaciones y
no calicada respecto de la posicin nanciera, por ejemplo:
No observamos el conteo del inventario fsico declarado en XXX
al 31 de diciembre de 2xx1, ya que esa fecha fue anterior a nuestro
nombramiento como auditores. No pudimos quedar satisfechos respecto
de las cantidades del inventario en esa fecha por otros procedimientos
de auditora.
A causa de la importancia de este asunto en relacin con el estado de
resultados de la Compaa para el ao hasta Diciembre 31 de 2xx2, no
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estamos en posicin de expresar, y no lo hacemos, una opinin sobre
el estado de resultados y el estado de ujos de efectivo para el ao que
termin entonces.
En nuestra opinin, el balance general da una visin verdadera y justa
de (o presenta razonablemente respecto de todo lo importante,) la
posicin nanciera de la Compaa al 31 de diciembre de 2xx2, de
acuerdo con....
Si los saldos de apertura contienen representaciones errneas que pudieran afectar 12.
de manera importante los estados nancieros del perodo actual, el auditor debera
informar a la administracin y, despus de haber obtenido la autorizacin de la
administracin, al auditor antecesor, si lo hay. Si el efecto de la representacin
errnea no est contabilizado en forma apropiada y revelado en forma
adecuada, el auditor debera expresar una opinin calicada (con salvedad) o
una opinin adversa, segn sea apropiado.
Si las polticas contables del perodo actual no han sido aplicadas 13.
consistentemente en relacin con los saldos de apertura y si el cambio no
ha sido contabilizado en forma apropiada y revelado en forma adecuada, el
auditor debera expresar una opinin calicada (con salvedad) o una opinin
adversa, segn sea apropiado.
Si el dictamen del auditor del perodo anterior de la entidad fue con salvedades, 14.
el auditor debera considerar el efecto consecuente sobre los estados nancieros
del perodo actual. Por ejemplo, si hubo una limitacin al alcance, como la debida
a la incapacidad de determinar el inventario de apertura en el perodo anterior, el
auditor puede no necesitar calicar o abstenerse de, la opinin de auditora del
perodo actual. Sin embargo, si una salvedad respecto de los estados nancieros
del perodo anterior sigue siendo relevante y de importancia relativa para
los estados nancieros del perodo actual, el auditor deber modicar en
conformidad el dictamen actual del auditor.
Fecha de vigencia
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en
la NA 510
terminologa
1 y 3
1
Auditor
predecesor
Tambin llamado auditor precursor. Se reere a un auditor
que ha renunciado o que se le ha noticado que sus servicios
han terminado y que existe un auditor sucesor.
Cuando los estados nancieros del perodo anterior fueron
auditados por otro auditor.
4
10
Activos y
pasivos no
circulantes
Activos y pasivos no corrientes
Sector
Pblico
Gobierno nacional; regional; municipal, as como entidades
gubernamentales relacionadas. En Bolivia, las Normas de
Auditora Gubernamental estn dispuestas por legislacin
nacional.
Las Normas de Auditora Gubernamental en Bolivia estn
elaboradas por la Contralora General del Estado y dispuesta
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PROCEDIMIENTOS ANALTICOS
NA 520
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NA 520 PROCEDIMIENTOS ANALTICOS
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin........................................................................................... 1 3
Naturaleza y propsito de los procedimientos analticos....................... 4 7
Procedimientos analticos como procedimientos de evaluacin del
riesgo.....................................................................................................
8 9
Procedimientos analticos como procedimientos sustantivos................ 10 12
Procedimientos analticos en la revisin general al nal de la
auditora.................................................................................................
13
Grado de apoyo en procedimientos analticos (prrafos 14 16 se
han eliminado).......................................................................................
Investigacin de partidas inusuales........................................................ 17 18
Fecha de vigencia

La Norma de Auditora (NA) 520, Procedimientos analticos deber leerse en el contexto del
Prefacio a las Normas Internacionales de Control de Calidad, Auditora, Revisin, Otros
trabajos para atestiguar y Servicios Relacionados, que expone la aplicacin y autoridad de
las NIAs.
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Introduccin
El propsito de esta Norma de Auditora (NA) es establecer normas y dar 1.
lineamientos sobre la aplicacin de procedimientos analticos durante una
auditora.
El auditor deber aplicar procedimientos analticos como procedimientos 2.
de evaluacin del riesgo para obtener un entendimiento de la entidad y su
entorno y en la revisin general al nal de la auditora. Los procedimientos
analticos pueden tambin aplicarse como procedimientos sustantivos.
Procedimientos analticos signica evaluaciones de informacin nanciera 3.
hechas por un estudio de relaciones plausibles entre datos tanto nancieros como
no nancieros. Los procedimientos analticos tambin abarcan la investigacin de
uctuaciones y relaciones identicadas que son inconsistentes con otra informacin
relevante o se apartan de una manera importante de los montos pronosticados.
Naturaleza y propsito de los procedimientos analticos
Los procedimientos analticos incluyen la consideracin de comparaciones de la 4.
informacin nanciera de la entidad como, por ejemplo:
Informacin comparable por perodos anteriores.
Resultados anticipados de la entidad, como presupuestos o pronsticos, o
expectativas del auditor, como una estimacin de la depreciacin.
Informacin de una industria similar, como comparacin de la razn ventas
de la entidad a cuentas por cobrar con promedios de la industria, o con otras
entidades de tamao comparable en la misma industria.
Los procedimientos analticos tambin incluyen consideracin de relaciones: 5.
Entre elementos de informacin nanciera que se esperara se conformaran a
un patrn predecible basado en la experiencia de la entidad, como porcentajes
marginales brutos.
Entre informacin nanciera e informacin no nanciera relevante, como
costos de nmina con nmero de empleados.
Diversos mtodos pueden usarse para desempear los anteriores procedimientos de 6.
auditora. stos van desde simples comparaciones hasta anlisis complejos que usan
tcnicas estadsticas avanzadas. Los procedimientos analticos pueden aplicarse
a estados nancieros consolidados, estados nancieros de componentes (como
subsidiarias, divisiones o segmentos) y elementos individuales de informacin
nanciera. La seleccin del auditor de los procedimientos de auditora, mtodos y
nivel de aplicacin es un caso de juicio profesional.
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NA 520
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Los procedimientos analticos se usan para los siguientes propsitos: 7.
Como procedimientos de evaluacin del riesgo para obtener un (a)
entendimiento de la entidad y su entorno (prrafos 8-9).
Como procedimientos sustantivos cuando su uso pueda ser ms (b)
efectivo o eciente que las pruebas de detalles para reducir el riesgo de
representacin errnea de importancia relativa a nivel de aseveracin a un
nivel aceptablemente bajo (prrafos 10-19).
Como una revisin general de los estados nancieros al nal de la auditora (c)
(prrafo 13).
Procedimientos analticos como procedimientos de evaluacin del riesgo
El auditor deber aplicar procedimientos analticos como procedimientos 8.
de evaluacin del riesgo para obtener un entendimiento de la entidad y su
entorno. La aplicacin de procedimientos analticos puede indicar aspectos de
la entidad de los que el auditor no tena conocimiento, y ayudar para evaluar los
riesgos de representacin errnea de importancia relativa con el n de determinar
la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos adicionales de
auditora.
Los procedimientos analticos aplicados como procedimientos de evaluacin 9.
del riesgo usan tanto informacin nanciera como no nanciera, por ejemplo, la
relacin entre ventas y supercie del espacio de venta o volumen de mercancas
vendidas. El prrafo 10 de la NA 315, Entendimiento de la entidad y su entorno
y evaluacin de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa
contiene guas adicionales sobre la aplicacin de procedimientos analticos como
procedimientos de evaluacin del riesgo.
Procedimientos analticos como procedimientos sustantivos
El auditor disea y desempea procedimientos sustantivos que respondan a la 10.
evaluacin relacionada del riesgo de representacin errnea de importancia
relativa a nivel aseveracin. Los procedimientos sustantivos del auditor a nivel
aseveracin pueden derivarse de las pruebas de detalles, de procedimientos
analticos sustantivos, o de una combinacin de ambos. La decisin sobre cules
procedimientos de auditora usar para lograr un objetivo particular de auditora,
se basa en el juicio del auditor sobre la efectividad y la eciencia esperadas de
los procedimientos de auditora disponibles para reducir el riesgo evaluado de
representacin errnea de importancia relativa a nivel aseveracin, a un nivel
aceptablemente bajo.
El auditor, ordinariamente, averiguar con la administracin en cuanto a la 11.
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disponibilidad y conabilidad de la informacin que se necesita para aplicar
procedimientos analticos sustantivos y los resultados de cualquiera de estos
procedimientos desempeados por la entidad. Puede ser eciente usar datos
analticos preparados por la entidad, siempre que el auditor quede satisfecho de
que estos datos estn preparados de manera apropiada.
Al disear y desempear procedimientos analticos como procedimientos 12.
sustantivos, el auditor necesitar considerar un nmero de factores como los
siguientes:
Lo adecuado de usar procedimientos analticos sustantivos, dadas las
aseveraciones (prrafos 12a y 12b).
La conabilidad de los datos, ya sean internos o externos, con los cuales se
desarrolla la expectativa de montos registrados o los ndices (prrafos 12c y
I2d).
Si la expectativa es sucientemente precisa para identicar una representacin
errnea de importancia relativa al nivel deseado de seguridad (prrafo 12e).
El monto de cualquier diferencia de cantidades registradas de los valores
esperados que sea aceptable (prrafo 12f).
Conveniencia de usar procedimientos analticos sustantivos dadas las aseveraciones
12a. Los procedimientos analticos sustantivos generalmente son ms aplicables a
grandes volmenes de transacciones que tienden a ser predecibles despus de
un tiempo. La aplicacin de procedimientos analticos sustantivos se basa en
la expectativa de que existan relaciones entre datos y continen en ausencia de
condiciones contrarias conocidas. La presencia de estas relaciones da evidencia
de auditora en cuanto a la integridad, exactitud y ocurrencia de transacciones
capturadas en la informacin producida por el sistema de informacin de
la entidad. Sin embargo, la conanza en los resultados de procedimientos
analticos sustantivos depender de la evaluacin del auditor del riesgo de que
los procedimientos analticos puedan identicar las relaciones segn se esperan
cuando, de hecho, existe una representacin errnea de importancia relativa.
12b. Al determinar lo adecuado de los procedimientos analticos sustantivos, dadas las
aseveraciones, el auditor considera lo siguiente:
La evaluacin del riesgo de representacin errnea de importancia (a)
relativa. El auditor considera el entendimiento de la entidad y su control
interno, la importancia relativa y la probabilidad de representacin
errnea de las partidas implicadas, y la naturaleza de la aseveracin, para
determinar si los procedimientos analticos sustantivos son adecuados. Por
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ejemplo, si los controles sobre el procesamiento de rdenes de ventas son
dbiles, el auditor puede depositar ms conanza en las pruebas de detalles
ms que en los procedimientos analticos sustantivos para aseveraciones
relacionadas con cuentas por cobrar. Por otro lado, cuando los saldos
de inventario sean de importancia relativa, el auditor ordinariamente no
confa slo en los procedimientos analticos sustantivos cuando desempea
procedimientos de auditora sobre la aseveracin de existencia. La NA
330, Procedimientos del auditor en respuesta a los riesgos evaluados
indica que, cuando el enfoque en riesgos importantes se asienta slo de
procedimientos sustantivos, los procedimientos de auditora apropiados
para tratar estos riesgos importantes consisten en pruebas de detalles
solamente, o una combinacin de pruebas de detalles y procedimientos
analticos sustantivos.
Cualesquier pruebas de detalles dirigidas a la misma aseveracin (b) . Los
procedimientos analticos sustantivos pueden tambin considerarse
apropiados cuando las pruebas de detalles se desempean sobre la misma
aseveracin. Por ejemplo, cuando se audita la posibilidad de cobro de las
cuentas por cobrar, el auditor puede aplicar procedimientos analticos
sustantivos a los vencimientos de cuentas de clientes, adems de pruebas
de detalles en recibos de efectivo posteriores.
Conabilidad de los datos
12c. La conabilidad de los datos es inuida por su fuente y su naturaleza, y depende
de las circunstancias bajo las que se obtienen. Al determinar si los datos son
conables para nes de disear procedimientos analticos sustantivos, el auditor
considera lo siguiente:
Fuente de la informacin disponible (a) . Por ejemplo, la informacin
ordinariamente es ms conable cuando se obtiene de fuentes independientes
fuera de la entidad.
Comparacin (b) de la informacin disponible. Por ejemplo, los grandes datos
de la industria pueden necesitar complementarse para ser comparables con
los de una entidad que produce y vende productos especializados.
Naturaleza y relevancia de la informacin disponible (c) . Por ejemplo, si los
presupuestos se han establecido como resultados que hay que esperar, ms
que como metas que hay que lograr.
Controles sobre la preparacin de la informacin (d) . Por ejemplo, controles
sobre la preparacin, revisin y mantenimiento de los presupuestos.
12d. El auditor considera poner pruebas a los controles, si los hay, sobre la preparacin
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de la entidad de la informacin usada por el auditor al aplicar procedimientos
analticos sustantivos. Cuando estos controles son efectivos, el auditor tiene mayor
conanza en la conabilidad de la informacin y, por lo tanto, en los resultados
de los procedimientos analticos sustantivos. Los controles sobre la informacin
no nanciera pueden, a menudo, ponerse a prueba junto con otras pruebas de
controles. Por ejemplo, una entidad, al establecer controles sobre el procesamiento
de facturas de ventas, puede incluir controles sobre el registro de ventas por unidad.
En estas circunstancias, el auditor podra someter a prueba la efectividad operativa
de los controles sobre el registro de las ventas por unidad junto con pruebas de
la efectividad operativa de los controles sobre el procesamiento de facturas de
ventas. De modo alternativo, el auditor puede considerar si la informacin estuvo
sujeta a pruebas de auditora en el perodo actual o el anterior. Al determinar los
procedimientos de auditora que debe aplicar a la informacin sobre la que se basa
la expectativa de los procedimientos analticos sustantivos, el auditor considera
las guas del prrafo 11 de la NA 500, Evidencia de auditora.
Evaluar si la expectativa es sucientemente precisa
12e. Al evaluar si la expectativa puede desarrollarse con el objeto de que sea
sucientemente precisa para identicar una representacin errnea de importancia
relativa al nivel deseado de seguridad, el auditor considera factores como los
siguientes:
La exactitud con que pueden predecirse los resultados esperados de los
procedimientos analticos sustantivos. Por ejemplo, el auditor ordinariamente
esperar mayor consistencia al comparar los mrgenes de utilidad bruta de un
perodo con otro que al comparar gastos discrecionales, como investigacin
o publicidad.
El grado en que puede desagregar la informacin . Por ejemplo, los
procedimientos analticos sustantivos pueden ser ms efectivos cuando se
aplican a informacin nanciera en secciones particulares de una operacin,
o a estados nancieros de componentes de una entidad diversicada, que
cuando se aplican a los estados nancieros de la entidad como un todo.
La disponibilidad de la informacin, tanto nanciera como no nanciera . Por
ejemplo, el auditor considera si la informacin nanciera, como presupuestos
o pronsticos, y la informacin no nanciera, como el nmero de unidades
producidas o vendidas, est disponible para disear procedimientos analticos
sustantivos. Si la informacin est disponible, el auditor tambin considera
la conabilidad de la informacin, segn se discute en los prrafos 12c y 12d
anteriores.
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Monto de la diferencia aceptable de cantidades registradas por valores esperados
12f. El auditor al disear y desempear procedimientos analticos sustantivos,
considera el monto de la diferencia que puede aceptarse de la expectativa sin mayor
investigacin. Esta consideracin es inuida principalmente por la importancia
relativa
1
y la consistencia con el nivel deseado de seguridad. La determinacin
de este monto implica considerar la posibilidad de que una combinacin de
representaciones errneas en el saldo de cuenta, clase de transacciones o revelacin
especcas, pudieran agregarse en un monto inaceptable. El auditor aumenta el
nivel deseado de seguridad al aumentar el riesgo de representacin errnea de
importancia relativa, reduciendo el monto de diferencia que puede esperarse de la
expectativa sin mayor investigacin. Los prrafos 17 y 18 siguientes discuten la
respuesta del auditor cuando el monto de la diferencia entre el valor esperado y el
valor reportado excede al monto que puede aceptarse sin mayor investigacin.
12g. Cuando el auditor desempea procedimientos sustantivos en una fecha intermedia
y planea desempear procedimientos analticos sustantivos respecto del perodo
intermedio, considera cmo afectan los asuntos discutidos en los prrafos 12a-
12f a la capacidad de obtener suciente evidencia apropiada de auditora por el
perodo restante. Esto incluye considerar si los saldos de n de perodo de las
clases particulares de transacciones o saldos de cuentas son razonablemente
predecibles respecto del monto, la importancia relativa y la composicin. (Ver la
NA 330, prrafos 23-24, para lineamientos adicionales.)
Procedimientos analticos en la revisin general al nal de la auditora
El auditor deber aplicar procedimientos analticos en, o cerca del, nal de la 13.
auditora al formarse una conclusin general sobre si los estados nancieros
como un todo son consistentes con el entendimiento del auditor sobre la entidad.
Las conclusiones extradas de los resultados de estos procedimientos de auditora
tienen la intencin de conrmar las conclusiones formadas durante la auditora
de componentes individuales o de elementos de los estados nancieros, as como
ayudar a la conclusin general en cuanto a lo razonable de los estados nancieros.
Sin embargo, pueden tambin identicar un riesgo previamente no reconocido de
representacin errnea de importancia relativa. En tales circunstancias, el auditor
puede necesitar el reevaluar los procedimientos de auditora planeados, con base
en la consideracin revisada de los riesgos evaluados para todas o algunas clases
de transacciones, saldos de cuentas, o revelaciones y aseveraciones relacionadas.
14-16. Los prrafos 14-16 fueron eliminados cuando entraron en vigor las normas sobre
el riesgo de auditora
2
.
2 Las normas sobre el riesgo de auditora comprenden la NA 315, Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluacin
de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa, la NA 330, Procedimientos del auditor en respuesta
a los riesgos evaluados, y la NA 500, Evidencia de auditora. Las normas sobre el riesgo de auditora dieron origen a
modicaciones de adaptacin a sta y otras NAs.
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Investigacin de partidas inusuales
Cuando los procedimientos analticos identican uctuaciones o relaciones 17.
importantes que son inconsistentes con otra informacin relevante o que se
desvan de la prediccin de los montos, el auditor deber investigar y obtener
explicaciones adecuadas y evidencia de auditora conrmatoria apropiada.
La investigacin de uctuaciones (variaciones) y relaciones inusuales 18.
ordinariamente comienza con averiguaciones con la administracin, seguidas
por:
Comprobacin de las respuestas de la administracin, por ejemplo, (a)
comparndolas con el entendimiento de la entidad por el auditor y otra
evidencia obtenida durante el curso de la auditora, y
Consideracin de la necesidad de aplicar otros procedimientos de auditora (b)
con base en los resultados de estas averiguaciones, si la administracin
no puede proporcionar una explicacin o si la explicacin no se considera
adecuada.
Fecha de Vigencia
3
Las relaciones entre partidas individuales de los estados nancieros 1.
tradicionalmente consideradas en la auditora de entidades de negocios, pueden no
siempre ser apropiadas en la auditora de entidades del gobierno u otras entidades
no de negocios del sector pblico; por ejemplo, en muchas de esas entidades del
sector pblico, hay a menudo poca relacin directa entre ingresos y gastos. Adems,
porque el gasto en la adquisicin de activos frecuentemente no es capitalizado,
puede no haber relacin entre gastos en, por ejemplo, inventarios y activos jos y
el monto de los activos reportados en los estados nancieros. Adems, en el sector
pblico, pueden no estar disponibles los datos o estadsticas de la industria para
nes de comparacin. Sin embargo, otras relaciones pueden ser relevantes, por
ejemplo, las variaciones en el costo por kilmetro de construccin de caminos o el
nmero de vehculos adquiridos en comparacin con vehculos retirados. Donde
sea apropiado, debe hacerse referencia a datos y estadsticas de la industria del
sector privado. En ciertos casos, puede tambin ser apropiado que el auditor
genere una base de datos interna de informacin de referencia.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en
la NA 520
1
12f
Importancia
relativa
Materialidad.
3 Sector Pblico Gobierno nacional; regional; municipal, as como entidades
nacional.
Las Normas de Auditora Gubernamental en Bolivia
estn elaboradas por la Contralora General del Estado y
dispuesta por legislacin nacional.
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MUESTREO DE LA AUDITORA Y OTROS
MEDIOS DE PRUEBA
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NA 530 MUESTREO DE LA AUDITORA Y OTROS MEDIOS DE
PRUEBAS

CONTENIDO
Prrafos
Introduccin.................................................................................................. 1 2
Deniciones................................................................................................... 3 12
Evidencia de auditora.................................................................................... 13 17
Consideraciones del riesgo al obtener evidencia de auditora....................... 18 20
Procedimientos de auditora para obtener evidencia de auditora................. 21
Seleccin de partidas para pruebas para reunir evidencia de auditora......... 22 27
Enfoques de muestreo estadstico contra no estadstico............................. 28 30
Diseo de la muestra...................................................................................... 31 39
Tamao de la muestra..................................................................................... 40 41
Seleccin de la muestra.................................................................................. 42 43
Aplicacin de procedimientos de auditora.................................................... 44 46
Naturaleza y causa de errores......................................................................... 47 50
Proyeccin de errores..................................................................................... 51 53
Evaluacin de los resultados de la muestra.................................................... 54 56
Fecha de vigencia........................................................................................... 57
Apndice 1: Ejemplos de factores que inuyen en el tamao de la muestra para pruebas de
control.
Apndice 2: Ejemplos de factores que inuyen en el tamao de la muestra para pruebas de
detalle.
Apndice 3: Mtodos de seleccin de la muestra
La Norma de Auditora (NA) 530, Muestreo de la auditora y otros medios de pruebas
deber leerse en el contexto del Prefacio a las Normas Internacionales de Control de
Calidad, Auditora, Revisin, Otros trabajos para atestiguar y Servicios Relacionados,
que expone la aplicacin y autoridad de las NIAs.
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MEDIOS DE PRUEBA
NA 530
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Introduccin
lineamientos sobre el uso de procedimientos de muestreo en la auditora y otros
medios de seleccin de partidas para reunir evidencia en la auditora.
Al disear los procedimientos de auditora, el auditor deber determinar los 2.
medios apropiados para seleccionar las partidas sujetas a prueba a n de
reunir suciente evidencia apropiada de auditora para cumplir los objetivos
de los procedimientos de auditora.
Deniciones
Muestreo en la auditora (muestreo) implica la aplicacin de procedimientos de 3.
auditora a menos del 100% de las partidas que integran el saldo de una cuenta o
clase de transacciones de tal manera que todas las unidades del muestreo tengan
una oportunidad de seleccin. Esto permitir al auditor obtener y evaluar la
evidencia de auditora sobre alguna caracterstica de las partidas seleccionadas
para formar o ayudar en la formacin de una conclusin concerniente al universo
de la que se extrae la muestra. El muestreo en la auditora puede usar un enfoque
estadstico o no estadstico.
Para nes de esta NA, error signica tanto desviaciones de control, cuando se 4.
desempean pruebas de control, o representaciones errneas, cuando se aplican
pruebas de detalles. De modo similar, error total se usa para denir la tasa de
desviacin o una representacin errnea total.
Error anmalo signica un error que surge de un suceso aislado que no es 5.
recurrente salvo en ocasiones identicables especcamente y, por tanto, no es
representativo de errores en el universo.
Universo 6.
1
signica el conjunto total de datos de los que se selecciona una muestra
y sobre los cuales el auditor desea extraer conclusiones. Por ejemplo, todas las
partidas en el saldo de una cuenta o de una clase de transacciones constituyen
un universo. Un universo puede dividirse en estratos, o sub-universos, siendo
examinado cada estrato por separado. El trmino universo se usa para incluir el
trmino estrato.
El riesgo de muestreo surge de la posibilidad de que la conclusin del auditor, 7.
basada en una muestra pueda ser diferente de la conclusin alcanzada si todo
el universo se sometiera al mismo procedimiento de auditora. Hay dos tipos de
riesgo en el muestreo:
el riesgo de que el auditor concluya, en el caso de una prueba de control, que (a)
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MEDIOS DE PRUEBA
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los controles son ms efectivos de lo que realmente son, o en el caso de una
prueba de detalles, que no existe un error de importancia relativa cuando en
verdad s exista. Este tipo de riesgo altera la efectividad de la auditora y es
ms probable que lleve a una opinin de auditora inapropiada; y
el riesgo de que el auditor concluya, en el caso de una prueba de control, (b)
que los controles son menos efectivos de lo que realmente son, o en el caso
de una prueba de detalles, en el que existe un error de importancia relativa
cuando de hecho no exista. Ese tipo de riesgo afecta la eciencia de la
auditora, ya que generalmente llevara a realizar un trabajo adicional para
establecer que las conclusiones iniciales fueron incorrectas.
Los complementos matemticos de estos riesgos son llamados niveles de
conanza.
El riesgo no proveniente de la muestra surge de factores que causan que el auditor 8.
llegue a una conclusin errnea por cualquier razn no relacionada al tamao de
la muestra. Por ejemplo, ordinariamente, el auditor encuentra necesario apoyarse
en evidencia de auditora que es persuasiva ms que conclusiva, el auditor podra
usar procedimientos inapropiados, o el auditor podra mal interpretar la evidencia
y dejar de reconocer un error.
Unidad de muestreo signica las partidas individuales que constituyen un 9.
universo. Por ejemplo, cheques listados en talones de depsito, partidas de crdito
en estados bancarios, facturas de ventas o saldos de deudores, o una unidad
monetaria.
Muestreo estadstico signica cualquier enfoque al muestreo que tenga las 10.
siguientes caractersticas:
seleccin aleatoria de una muestra; y (a)
uso de teora de la probabilidad para evaluar los resultados de la muestra, (b)
incluyendo medicin de riesgos de muestreo.
Un enfoque de muestreo que no tenga las caractersticas (a) y (b) se considera un
muestreo no estadstico.
Estraticacin es el proceso de dividir un universo en sub-universos, cada 11.
uno de los cuales es un grupo de unidades de muestreo que tienen caractersticas
similares (a menudo, valor monetario).
Error tolerable signica el error mximo en un universo que el auditor est 12.
dispuesto a aceptar.
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MEDIOS DE PRUEBA
NA 530
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Evidencia de Auditora
2
De acuerdo con la NA 500, 13. Evidencia de auditora, la evidencia de auditora se
obtiene al aplicar procedimientos de evaluacin del riesgo, pruebas de controles y
procedimientos sustantivos. El tipo de procedimientos de auditora por aplicar es
importante para un entendimiento de la aplicacin del muestreo de auditora para
reunir evidencia de auditora.
Procedimientos para evaluar el riesgo
13a. De acuerdo con la NA 315, Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluacin
de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa, el auditor
aplica procedimientos de evaluacin del riesgo para obtener un entendimiento
de la entidad y entorno, incluyendo su control interno. Ordinariamente, los
procedimientos de evaluacin del riesgo no implican el uso de muestreo de
auditora. Sin embargo, el auditor a menudo planea y aplica pruebas de controles
a la vez que obtiene el entendimiento del diseo de los controles y determina si se
han implementado stos. En tales casos, es relevante la discusin siguiente de las
pruebas de controles.
Pruebas de Control
De acuerdo con la NA 330, 14. Procedimientos del auditor en respuesta a los riesgos
evaluados, se aplican pruebas de controles cuando la evaluacin del riesgo por el
auditor incluye una expectativa de la efectividad operativa de los controles.
Con base en el entendimiento del auditor del control interno, el auditor identica 15.
las caractersticas o atributos que indican la efectividad de un control, as como
las posibilidades de desviacin de un funcionamiento adecuado del mismo. La
presencia o ausencia de atributos de los controles puede entonces ponerse a prueba
por el auditor.
El muestreo en la auditora para pruebas de control es generalmente apropiado 16.
cuando la aplicacin del control deja evidencia de auditora de su desempeo
(por ejemplo, iniciales del gerente de crdito en una factura de venta indicando
aprobacin del crdito, o evidencia de autorizacin de incorporacin de informacin
a un sistema de procesamiento de datos basado en una microcomputadora).
Procedimientos Sustantivos
Los procedimientos sustantivos estn relacionados con montos y son de dos tipos: 17.
pruebas de detalles de clases de transacciones, saldos de cuenta y revelaciones
y procedimientos analticos sustantivos. El propsito de los procedimientos
sustantivos es obtener evidencia de auditora para detectar representaciones
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MEDIOS DE PRUEBA
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errneas de importancia relativa a nivel aseveracin. En el contexto de
procedimientos sustantivos, el muestreo de la auditora y otros medios de seleccin
de partidas para prueba, segn se discute en esta NA, se relacionan slo a pruebas
de detalles. Cuando se llevan a cabo pruebas sustantivas de detalle, el muestreo en
la auditora y para seleccionar partidas y reunir evidencia de auditora puede usarse
para vericar una o ms aseveraciones sobre una cifra de los estados nancieros
(por ejemplo, la existencia de cuentas por cobrar), o para hacer una estimacin de
alguna partida en particular (por ejemplo, el importe de inventarios obsoletos).
Consideraciones del Riesgo al Obtener Evidencia
Al obtener evidencia, el auditor deber usar su juicio profesional para evaluar 18.
el riesgo de representacin errnea de importancia relativa (que incluye el
riesgo inherente y el riesgo de control) y disear procedimientos de auditora
para asegurar que este riesgo se reduzca a un nivel aceptablemente bajo.
El prrafo 19 se elimin cuando las Normas de Riesgo de Auditora 19.
3
entraron en
vigor.
El riesgo de muestreo y el riesgo no proveniente de muestreo pueden afectar los 20.
componentes del riesgo de representacin errnea de importancia relativa. Por
ejemplo, cuando se aplican pruebas de control, el auditor puede no encontrar
errores en una muestra y concluir que los controles estn operando efectivamente,
cuando la tasa de error en el universo es, de hecho, inaceptablemente alta (riesgo
del muestreo). Tambin puede haber errores en la muestra, los cuales deja
de reconocer el auditor (riesgo no proveniente de la muestra). Con respecto a
procedimientos sustantivos, el auditor puede usar una variedad de mtodos para
reducir el riesgo de deteccin a un nivel aceptable. Dependiendo de su naturaleza,
estos mtodos estarn sujetos a riesgos de muestreo y/o riesgos no provenientes
del muestreo. Por ejemplo, el auditor puede escoger un procedimiento analtico
inapropiado (riesgo no atribuible al muestreo) o puede encontrar slo errores
menores en una prueba de detalle, cuando, en verdad, el error en el universo es
mayor que la cantidad tolerable (riesgo del muestreo). Tanto para las pruebas de
control como para las pruebas sustantivas, el riesgo de muestreo puede reducirse
incrementando el tamao de la muestra, mientras que el riesgo que no proviene
del muestreo puede reducirse con la planeacin, supervisin y revisin adecuadas
del trabajo.
Procedimientos para Obtener Evidencia
Los procedimientos para obtener evidencia incluyen, procedimientos de 21.
3 Las Norma de Riesgo de Auditora comprenden la NA 315, Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluacin
de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa, NA 330, Procedimientos del auditor en respuesta
a los riesgos evaluados, y NA 500, Evidencia de auditora. Las Normas de Riesgo de Auditora dieron origen a
modicaciones de adaptacin a sta y otras NAs.
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inspeccin, observacin, investigacin, conrmacin, clculo y otros analticos.
La seleccin de procedimientos adecuados es un asunto de juicio profesional en
las circunstancias. La aplicacin de estos procedimientos a menudo implicar
la seleccin de partidas de un universo para probarlas. Los prrafos 19-38 de la
NA 500 contienen discusin adicional sobre los procedimientos de auditora para
obtener evidencia de auditora.
Seleccin de Partidas para Prueba para Reunir Evidencia de Auditora
Al disear procedimientos de auditora, el auditor deber determinar 22.
los medios apropiados de seleccionar partidas para prueba. Los medios
disponibles al auditor son:
seleccionar todas las partidas (examen del 100%); (a)
seleccionar partidas especcas, y (b)
muestreo en la auditora. (c)
La decisin sobre cul enfoque usar depender de las circunstancias y la 23.
aplicacin de cualquiera de los medios anteriores o una combinacin puede ser
apropiada en circunstancias particulares. Si bien la decisin sobre cules medios o
combinaciones de medios a usar se hace con base en el riesgo de auditora y en la
eciencia de la auditora, el auditor necesita sentirse satisfecho de que los mtodos
usados son efectivos para proporcionar evidencia suciente para cumplir con los
objetivos del procedimiento de auditora.
Seleccin de todas las partidas (elementos)
El auditor puede decidir que lo ms apropiado ser examinar todas las partidas 24.
que constituyen el saldo de una cuenta o clase de transacciones (o un estrato del
universo). Un examen del 100% es poco probable en el caso de pruebas de control;
sin embargo, es ms comn para pruebas de detalles. Por ejemplo, un examen del
100% puede ser apropiado cuando el universo constituye un pequeo nmero de
partidas de monto relevante, cuando hay un riesgo importante y otros medios no
proporcionan suciente evidencia apropiada de auditora, o cuando la naturaleza
repetitiva de un clculo u otro proceso desarrollado por un sistema de informacin
computarizado hace que un examen del 100% sea efectivo en cuanto al costo,
por ejemplo, mediante el uso de tcnicas de auditora con ayuda de computadora
(TAACs).
Seleccin de Partidas Especcas
El auditor puede decidir seleccionar partidas especcas de un universo basado en 25.
factores tales como conocimiento del negocio del cliente, evaluaciones preliminares
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de los riesgos inherentes y de control, y las caractersticas del universo que se
somete a prueba. La seleccin basada en partidas especcas est sujeta a riesgo no
proveniente del muestreo. Las partidas especcas seleccionadas pueden incluir:
Partidas clave o de monto relevante
4
. El auditor puede decidir seleccionar
partidas especcas dentro de un universo porque son de monto relevante,
o porque muestren alguna otra caracterstica, por ejemplo, partidas que son
sospechosas, no comunes, particularmente propensas al riesgo o que tienen
un historial de error.
Todas las partidas cubren una cierta cantidad . El auditor puede decidir
examinar partidas cuyos valores exceden una cierta cantidad con objeto de
vericar una gran proporcin de la cantidad total del saldo de una cuenta o
clase de transacciones.
Partidas para obtener informacin . El auditor puede examinar partidas
para obtener informacin sobre asuntos tales como el negocio del cliente,
la naturaleza de las transacciones, los sistemas de contabilidad y de control
interno.
Partidas para probar actividades de control . El auditor puede usar el juicio
para seleccionar y examinar partidas especcas para determinar si se est o
no realizando una particular actividad de control.
Si bien la aplicacin de pruebas selectivas de partidas especcas del saldo de 26.
una cuenta o clase de transacciones normalmente es un medio eciente de reunir
evidencia de auditora, no constituye muestreo de auditora. Los resultados de
procedimientos aplicados a partidas seleccionadas de esta forma no pueden ser
proyectados a todo el universo. El auditor debe considerar la necesidad de obtener
suciente evidencia apropiada de auditora respecto del resto del universo cuando
ese resto es de importancia relativa.
Muestreo en la Auditora
El auditor puede decidir aplicar muestreo en la auditora al saldo de cuenta o clase 27.
de transacciones. El muestreo en la auditora puede ser aplicado usando ya sea
mtodos de muestreo no estadsticos o estadsticos. El muestreo en la auditora se
discute con mayor detalle en los prrafos 31 a 56.
Enfoques de Muestreo Estadstico contra No Estadstico
La decisin sobre si usar o no un enfoque de muestreo estadstico o no estadstico 28.
es un asunto para juicio del auditor respecto de la manera ms eciente de obtener
suciente evidencia apropiada de auditora en las circunstancias particulares. Por
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ejemplo, en el caso de pruebas de control, el anlisis del auditor de la naturaleza
y causa de errores a menudo ser ms importante que el anlisis estadstico de
simplemente la presencia o ausencia (o sea, el conteo) de errores. En tal situacin,
el muestreo no estadstico puede ser el ms apropiado.
Cuando se aplica el muestreo estadstico, el tamao de la muestra puede 29.
determinarse usando ya sea la teora de la probabilidad o el juicio profesional.
Ms an, el tamao de la muestra no es un criterio vlido para distinguir entre los
enfoques estadstico y no estadstico. El tamao de la muestra es una combinacin
de factores como los identicados en Apndices 1 y 2. Cuando las circunstancias
son similares, el efecto sobre el tamao de la muestra de factores como los
identicados en los Apndices 1 y 2 ser similar sin importar si se escoge un
enfoque estadstico o no estadstico.
A menudo, si bien el enfoque adoptado no cumple con la denicin de muestreo 30.
estadstico, se usan elementos de un enfoque estadstico, por ejemplo, el uso de
seleccin al azar usando nmeros aleatorios generados por computadora. Sin
embargo, slo cuando el enfoque adoptado tiene las caractersticas de muestreo
estadstico son vlidas las mediciones estadsticas del riesgo de muestreo.
Diseo de la Muestra
Cuando se disea una muestra de auditora, el auditor deber considerar los 31.
objetivos del procedimiento de auditora y los atributos del universo del cual
se extraer la muestra.
El auditor debe considerar primero los objetivos especcos a lograr y la 32.
combinacin de procedimientos de auditora que es probable que cumplan mejor
dichos objetivos. La consideracin de la naturaleza de la evidencia de auditora
buscada y las condiciones de error posible u otras caractersticas relacionadas
con dicha evidencia, ayudarn al auditor a denir qu constituye un error y qu
universo usar para el muestreo.
El auditor debe considerar qu condiciones constituyen un error por referencia a 33.
los objetivos de la prueba. Una comprensin clara de qu constituye un error es
importante para asegurar que todas, y solamente, aquellas condiciones que son
relevantes a los objetivos de la prueba se incluyan en la proyeccin de errores. Por
ejemplo, en un procedimiento sustantivo relacionado a la existencia de cuentas
por cobrar, como la conrmacin, los pagos hechos por el cliente antes de la fecha
de conrmacin, pero recibidos poco despus de dicha fecha por el cliente no se
consideran un error. Tambin un mal asiento entre cuentas del cliente no afecta
al saldo total de cuentas por cobrar. Por lo tanto, no es apropiado considerar esto
un error al evaluar los resultados de la muestra de este procedimiento particular,
an si pudiera tener un efecto importante en otras reas de la auditora, tales como
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la evaluacin de la probabilidad de fraude o lo adecuado de la estimacin para
cuentas dudosas.
Cuando lleva a cabo pruebas de control, el auditor generalmente hace una 34.
evaluacin preliminar de la tasa de error que espera encontrar en el universo que
se somete a prueba. Esta evaluacin se basa en el conocimiento previo del auditor
del diseo de los controles relevantes y si se han implementado o en el examen de
un pequeo nmero de partidas del universo. De modo similar, para pruebas de
detalle, el auditor generalmente hace una evaluacin preliminar del monto del error
esperado en el universo. Estas evaluaciones preliminares son tiles para disear
una muestra de auditora y determinar el tamao de la muestra. Por ejemplo, si la
tasa esperada de error es inaceptablemente alta, normalmente no se llevarn a cabo
pruebas de control. Sin embargo, al llevar a cabo pruebas de detalles, si la cantidad
esperada de error es alta, puede ser apropiado el examen del 100% o la revisin de
una muestra bastante grande.
Universo
5
Es importante para el auditor asegurarse que el universo es: 35.
Apropiado (a) al objetivo del procedimiento de muestreo, lo que incluir
consideracin de la direccin de la prueba. Por ejemplo, si el objetivo del
auditor es poner a prueba la sobrestimacin de cuentas por pagar, el universo
podra denirse como el listado de cuentas por pagar. Por otro lado, cuando
se pone a prueba la subestimacin de cuentas por pagar, el universo no es el
listado de cuentas por pagar sino ms bien los pagos subsecuentes, facturas
no pagadas, estados de cuenta de proveedores, reportes de recepcin no
identicados u otros universos que proporcionen evidencia de auditora de
subestimacin de cuentas por pagar; y
Completa (b) . Por ejemplo, si el auditor tiene la intencin de seleccionar talones
de pago de un archivo, no puede concluirse sobre todos los talones por el
perodo, a menos que el auditor est satisfecho de que todos lo talones han
sido archivados en verdad. De modo similar, si el auditor tiene intencin de
usar la muestra para extraer conclusiones sobre la operacin de un sistema
de contabilidad y de control interno durante el perodo de informacin
nanciera, el universo necesita incluir todas las partidas relevantes de
todo el perodo completo. Un enfoque diferente puede ser estraticar el
universo y usar muestreo slo para obtener conclusiones sobre el control
durante, digamos, los primeros 10 meses de un ao, y usar procedimientos
alternativos o una muestra separada respecto de los dos meses restantes. La
NA 330 contiene lineamientos adicionales para aplicar procedimientos de
auditora en un perodo intermedio.
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35a. Se requiere que el auditor obtenga evidencia de auditora sobre la exactitud e
integridad de la informacin producida por el sistema de informacin de la entidad
cuando la informacin se usa para aplicar procedimientos de auditora. Cuando
se lleva a cabo el muestreo de la auditora, el auditor aplica procedimientos de
auditora para asegurar que la informacin sobre la que se lleva a cabo el muestreo
de la auditora es sucientemente completa y exacta. La NA 500, prrafo 11,
contiene lineamientos adicionales sobre los procedimientos de auditora por
aplicar respecto de la exactitud e integridad de dicha informacin.
Estraticacin
La eciencia de la auditora puede mejorarse si el auditor estratica un universo 36.
dividindolo en sub-universos que tengan una caracterstica de identicacin.
El objetivo de la estraticacin es reducir la variabilidad de partidas dentro de
cada estrato y por lo tanto permitir que se reduzca el tamao de la muestra sin un
incremento proporcional en el riesgo de muestreo. Los sub-universos necesitan
ser cuidadosamente denidos de modo que cualquier unidad de muestreo pueda
pertenecer solamente a un estrato.
Cuando se aplican pruebas de detalles, el saldo de una cuenta o clase de 37.
transacciones a menudo se estratica por la importancia de su valor monetario.
Esto permite que se dirija mayor esfuerzo de auditora a las partidas de mayor
valor que puedan contener el mayor potencial de error monetario, en trminos de
declaracin en exceso. De modo similar, un universo puede ser estraticado de
acuerdo a una caracterstica particular que indique un riesgo ms alto de error,
por ejemplo, cuando se prueba la recuperacin de cuentas por cobrar, los saldos
pueden ser estraticados por antigedad.
Los resultados de procedimientos aplicados a una muestra de partidas dentro de 38.
un estrato pueden slo proyectarse a las partidas que constituyen ese estrato. Para
llegar a una conclusin sobre el universo entero, el auditor necesitar considerar el
riesgo y la importancia relativa en relacin a cualquier otro estrato que constituyan
el universo total. Por ejemplo, 20% de las partidas en un universo pueden constituir
90% del valor del saldo de cuenta. El auditor puede decidir examinar una muestra
de dichas partidas. El auditor evala los resultados de esta muestra y llega a una
conclusin sobre el 90% del valor independiente del restante 10% (sobre el cual
se usar una muestra adicional u otros medios para reunir evidencia, o bien pueda
considerarse de poca importancia relativa).
Seleccin ponderada de valor (Seleccin segn el valor)
A menudo ser eciente (o ecaz) en pruebas sustantivas de detalles, 39.
particularmente cuando se desea probar sobrestimacin, es identicar la unidad de
muestreo como las unidades monetarias individuales (por ejemplo, dlares) que
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constituyen el saldo de cuenta o clase de transacciones. Habiendo seleccionado
unidades monetarias especcas de dentro del universo, por ejemplo, el saldo
de cuentas por cobrar, el auditor entonces examina las partidas particulares, por
ejemplo, saldos individuales, que contengan dichas unidades monetarias. Este
enfoque para denir la unidad del muestreo asegura que el esfuerzo de auditora
est dirigido a las partidas de mayor valor porque tienen una mayor oportunidad
de seleccin, y pueden dar como resultado tamaos ms pequeos de muestra.
Este enfoque normalmente se usa conjuntamente con el mtodo sistemtico de
seleccin de muestras (descrito en el Apndice 3) y es el ms eciente cuando se
selecciona de una base de datos computarizada.
Tamao de la Muestra
Al determinar el tamao de la muestra, el auditor deber considerar si el 40.
riesgo de muestreo se reduce a un nivel aceptablemente bajo. El tamao de
la muestra es afectado por el nivel del riesgo de muestreo que el auditor est
dispuesto a aceptar. Mientras ms bajo el riesgo que est dispuesto a aceptar el
auditor, mayor necesitar ser el tamao de la muestra.
El tamao de la muestra puede determinarse por la aplicacin de una frmula 41.
basada estadsticamente o mediante el ejercicio de juicio profesional aplicado
objetivamente a las circunstancias. Los Apndices 1 y 2 indican las inuencias que
diversos factores tienen tpicamente en la determinacin del tamao de la muestra,
y de ah el nivel del riesgo de muestreo.
Seleccin de la Muestra
El auditor deber seleccionar partidas para la muestra con la expectativa de 42.
que todas las unidades de muestreo en el universo tengan una oportuni dad
de seleccin. El muestreo estadstico requiere que las partidas de la muestra sean
seleccionadas al azar de modo que cada unidad de muestreo tenga oportunidad
de ser seleccionada. Las unidades de muestreo podran ser partidas fsicas (tales
como facturas) o unidades monetarias. Con el muestreo no estadstico, un auditor
usa juicio profesional para seleccionar las partidas para una muestra. Dado que el
propsito del muestreo es obtener conclusiones sobre el universo total, el auditor
seleccionar una muestra representativa escogiendo partidas de la muestra que
tengan caractersticas tpicas del universo, y la muestra necesitar ser seleccionada
de modo que se evite la parcialidad.
Los mtodos principales de seleccin de muestras son el uso de tablas de nmeros 43.
al azar o programas de computacin, seleccin sistemtica y seleccin al tanteo.
Cada uno de estos mtodos se discuten en el Apndice 3.
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Aplicacin de Procedimientos de Auditora
El auditor deber aplicar los procedimientos de auditora apropiados al 44.
objetivo de la prueba particular sobre cada partida seleccionada.
Si una partida seleccionada no es apropiada para la aplicacin del procedimiento, 45.
el procedimiento se aplicar normalmente a otra partida. Por ejemplo, puede
seleccionarse un cheque cancelado cuando se desea probar la evidencia de
autorizacin de pago. Si el auditor est satisfecho de que el cheque seleccionado
ha sido cancelado en forma apropiada de modo que no constituye un error, se
examinar otro escogido en forma apropiada.
A veces, sin embargo, el auditor no puede aplicar los procedimientos de auditora 46.
planeados a una partida seleccionada porque, por ejemplo, la documentacin
relativa a dicha partida se ha perdido. Si no pueden realizarse procedimientos
alternativos adecuados sobre dicha partida, el auditor deber considerar que existe
un error. Un ejemplo de un procedimiento alternativo adecuado podra ser el
examen de cobros subsecuentes cuando no ha recibido respuesta a una peticin
de conrmacin positiva.
Naturaleza y Causa de Errores
El auditor deber considerar los resultados de la muestra, la naturaleza y 47.
causa de cualquier error identicado, y su posible efecto en el objetivo de la
prueba particular y en otras reas de la auditora.
Cuando realiza pruebas de controles, el auditor est primordialmente interesado 48.
en obtener evidencia de auditora de que los controles operaron de manera efectiva
durante el perodo en que sirvieron de soporte. Esto incluye obtener evidencia de
auditora sobre cmo se aplicaron los controles en momentos relevantes durante
el perodo que se audita, la consistencia con que se aplicaron, quin los aplic y
cmo se aplicaron. El concepto de efectividad de la operacin de los controles
reconoce que pueden ocurrir algunos errores en la forma en que la entidad
aplica los controles. Sin embargo, cuando estos errores se identican, el auditor
hace investigaciones especcas para entender estos asuntos y tambin necesita
considerar asuntos como:
El efecto directo de los errores identicados sobre los estados nancieros. (a)
La efectividad del control interno y su efecto sobre el enfoque de auditora (b)
cuando, por ejemplo, los errores son resultado de violacin a un control por la
administracin.
En esos casos, el auditor determina si las pruebas de controles aplicadas dan una
base apropiada para usar como evidencia de auditora, si son necesarias pruebas
adicionales de los controles, o si los riesgos potenciales de representacin errnea
necesitan manejarse con el uso de procedimientos sustantivos.
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Al analizar los errores descubiertos, el auditor puede observar que muchos tienen 49.
un rasgo comn, por ejemplo, tipo de transaccin, ubicacin, lnea de producto
o perodo de tiempo. En tales circunstancias, el auditor puede decidir identicar
todas las partidas en el universo que posean el rasgo comn, y extender los
procedimientos de auditora en ese estrato. Adems, estos errores pueden ser
intencionales, y pueden indicar la posibilidad de fraude.
A veces, el auditor puede establecer que un error surge de un suceso aislado 50.
que no es recurrente y que es identicable especcamente y, por lo tanto, no es
representativo de errores similares en el universo (un error anmalo). Para ser
considerado un error anmalo, el auditor tiene que tener un alto grado de certeza
de que dicho error no es representativo del universo. El auditor obtiene esta
certeza realizando procedimientos de auditora adicionales. Los procedimientos de
auditora adicionales dependen de la situacin, pero debe ser adecuado para obtener
evidencia suciente de que el error no afecta a la parte restante del universo. Un
ejemplo es un error causado por una descompostura de computadora que se sabe
ocurri slo en un da durante el perodo. En tal caso, el auditor evala el efecto
del desperfecto, por ejemplo, examinando transacciones especcas procesadas
ese da, y considera el efecto de la causa del desperfecto en los procedimientos
de auditora. Otro ejemplo es un error que fue causado por uso de una frmula
incorrecta al calcular todos los valores de inventario en una sucursal particular.
Para establecer que ste es un error anmalo, el auditor necesita asegurarse que la
frmula correcta ha sido usada en otras sucursales.
Proyeccin de Errores
Para pruebas de detalles, el auditor deber proyectar los errores monetarios 51.
encontrados en la muestra al universo, y deber considerar el efecto del
error proyectado en el objetivo de la prueba particular y en otras reas de
la auditora. El auditor proyecta el error total al universo para obtener una visin
amplia de la escala de los errores, y para comparar ste con el error tolerable. Para
pruebas de detalles, error tolerable es la representacin errnea tolerable, y ser
un monto menor que, o igual, al estimado preliminar del auditor de la importancia
relativa usado para los saldos de cuenta individuales que estn siendo auditados.
Cuando un error ha sido establecido como un error anmalo, puede excluirse 52.
cuando se proyecten errores de la muestra al universo. El efecto de cualquier
error, si no se corrige, necesita an ser considerado adems de la proyeccin de
los errores no anmalos. Si el saldo de cuenta o clase de transacciones ha sido
dividido en estratos, el error se proyecta para cada estrato por separado. Los errores
proyectados ms los errores anmalos para cada estrato se combinan entonces
cuando se considere el posible efecto de los errores en el saldo total de la cuenta
o clase de transacciones.
Para pruebas de control, no es necesaria ninguna proyeccin explcita de errores 53.
ya que la tasa de error en la muestra es tambin la tasa proyectada de error para la
poblacin como un todo.
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Evaluacin de los Resultados de la Muestra
El auditor deber evaluar los resultados de la muestra para determinar si la 54.
evaluacin preliminar de la caracterstica relevante del universo se conrma
o necesita ser revisada. En el caso de una prueba de controles, una tasa de error
inesperadamente alta en la muestra puede llevar a un incremento en el nivel
evaluado de riesgo de control, a menos que se obtenga evidencia adicional que
soporte la evaluacin inicial. En el caso de pruebas de detalles, una cantidad
inesperadamente alta de error en una muestra puede causar que el auditor estime
que el saldo d cuenta o clase de transacciones es una representacin errnea de
importancia relativa, en ausencia de mayor evidencia de auditora de que no existe
ninguna representacin errnea de importancia relativa.
Si el monto total del error proyectado ms el error anmalo es menos que, 55.
pero cercano, al que el auditor considera tolerable, el auditor puede considerar
apropiado obtener evidencia adicional de auditora. El total del error proyectado
ms el error anmalo es el mejor estimado del auditor de error en el universo. Sin
embargo, los resultados de muestreo son afectados por el riesgo de muestreo. As,
cuando el mejor estimado de error es cercano al error tolerable, el auditor reconoce
el riesgo de que una muestra diferente dara un resultado diferente que podra
exceder el error tolerable. Considerar los resultados de otros procedimientos de
auditora ayuda al auditor a evaluar este riesgo, mientras que el riesgo se reduce si
se obtiene adicional evidencia de auditora.
Si la evaluacin de los resultados de la muestra indica que la evaluacin preliminar 56.
de la caracterstica relevante del universo necesita revisarse, el auditor puede:
pedir a la administracin que investigue los errores identicados y el potencial (a)
de errores adicionales, y que registre los ajustes necesarios; y/o
modicar la naturaleza, oportunidad y alcance de procedimientos de auditora (b)
adicionales. Por ejemplo, en el caso de una prueba de control, el auditor podra
ampliar el tamao de la muestra, probar un control alternativo o modicar los
procedimientos sustantivos relacionados; y/o
considerar el efecto en el dictamen de auditora. (c)
Fecha de vigencia
trabajo.
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APNDICE 1
Ejemplos de Factores que Inuyen al Tamao de la Muestra para Pruebas de Control
Los siguientes son factores que el auditor considera cuando determina el tamao de la muestra
para una prueba de control. Estos factores, que necesitan considerarse juntos, suponen que el
auditor no modique la naturaleza u oportunidad de las pruebas de controles o, de otro modo,
modique el enfoque a los procedimientos sustantivos en respuesta a los riesgos evaluados.
FACTOR
EFECTO EN TAMAO
DE LA MUESTRA
Un incremento del grado en que se reduce el riesgo de
representacin errnea de importancia relativa por la efectividad
operativa de los controles
Incremento
Un incremento en la tasa de desviacin respecto de la actividad
de control prescrito que el auditor est dispuesto a aceptar
Decremento
Un increment en la tasa de desviacin respecto de la actividad de
control prescrito que el auditor espera encontrar en el universo
Incremento
Un incremento en el nivel de conanza requerido por el auditor
(o inversamente, un decremento en el riesgo de que el auditor
concluir que el riesgo de representacin errnea de importancia
relativa es ms bajo que el riesgo real de representacin errnea
de importancia relativa en el universo)
Incremento
Un incremento en el nmero de unidades de muestreo en el
universo
Efecto prescindible
El grado en el que se reduce el riesgo de representacin errnea de importancia 1.
relativa por la efectividad operativa de los controles. Mientras ms seguridad
planee el auditor obtener de la efectividad operativa de los controles, menor ser la
evaluacin del riesgo de representacin errnea de importancia relativa por el auditor,
y mayor necesitar ser el tamao de la muestra. Cuando la evaluacin del auditor
del riesgo de representacin errnea de importancia relativa a nivel aseveracin
incluye una expectativa de la efectividad operativa de los controles, se requiere que
el auditor lleve a cabo pruebas de controles. Si lo dems queda igual, mientras ms
se apoye el auditor en la efectividad operativa de los controles en la evaluacin del
riesgo, mayor es el grado de las pruebas de controles por el auditor (y por tanto, se
incrementa el tamao de la muestra).
La tasa de desviacin respecto de la actividad de control prescrito que el auditor est 2.
dispuesto a aceptar (error tolerable). Mientras ms baja sea la tasa de desviacin
que el auditor est dispuesto a aceptar, mayor necesita ser el tamao de la muestra.
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La tasa de desviacin respecto de la actividad de control prescrito que el auditor 3.
espera encontrar en la poblacin (error esperado). Mientras ms alta sea la tasa
de desviacin que el auditor espera, mayor necesita ser el tamao de la muestra
de modo que est en una posicin de hacer un estimado razonable de la tasa real
de desviacin. Los factores relevantes a la consideracin del auditor de la tasa de
error esperado incluyen la comprensin del negocio por el auditor (en particular, los
procedimientos de evaluacin del riesgo realizados para obtener una comprensin
del control interno), cambios en personal o en control interno, los resultados de
procedimientos de auditora aplicados en perodos anteriores y los resultados de
otros procedimientos de auditora. Las tasas altas de error esperado normalmente
justican poca, si es que alguna, reduccin del riesgo evaluado de representacin
errnea de importancia relativa y por tanto, en tales circunstancias generalmente se
omitiran las pruebas de control.
El nivel de conanza requerido del auditor 4. . Mientras mayor el grado de conanza
que requiera el auditor de que los resultados de la muestra sean en verdad indicativos
de la incidencia real de error en el universo, mayor necesita ser el tamao de la
muestra.
El nmero de unidades de muestreo en el universo 5. . Para universos grandes, el
tamao real del universo tiene poco efecto en el tamao de la muestra. Para universos
pequeos, sin embargo, el muestreo de auditora a menudo no es tan eciente como
medios alternativos de obtener suciente evidencia apropiada de auditora.
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APNDICE 2
Ejemplos de Factores que Inuyen al Tamao de la Muestra para Pruebas de Detalles
Los siguientes son factores que el auditor considera cuando determina el tamao de la muestra
para pruebas de detalles. Estos factores, que necesitan considerarse juntos, suponen que el
auditor no modique el enfoque de las pruebas de controles o, de otro modo, modique
la naturaleza u oportunidad de los procedimientos sustantivos en respuesta a los riesgos
evaluados.
FACTOR
EFECTO EN TAMAO
DE LA MUESTRA
Un incremento en la evaluacin del auditor del riesgo de
representacin errnea de importancia relativa
Incremento
Un incremento en uso de otros procedimientos sustantivos
dirigidos a la misma aseveracin
Decremento
Un incremento en el nivel de conanza requerido por el auditor
(o, inversamente, un decremento en el riesgo de que el auditor
concluir que no existe un error de importancia relativa, cuando
en verdad s existe)
Incremento
Un incremento en el error total que el auditor est dispuesto a
aceptar (error tolerable)
Decremento
Un incremento en la cantidad de error que el auditor espera
encontrar en el universo
Incremento
Estraticacin del universo cuando sea apropiado Decremento
El nmero de unidades de muestreo en el universo Efecto prescindible
El prrafo 1 se elimin cuando entraron en vigor las 1. Normas de Riesgo de
Auditora
6
.
La evaluacin del auditor del riesgo de representacin errnea de importancia 2.
relativa. Mientras ms alta la evaluacin del auditor del riesgo de representacin
errnea de importancia relativa, mayor necesita ser el tamao de la muestra. La
evaluacin del auditor del riesgo de representacin errnea de importancia relativa
se afecta por el riesgo inherente y el riesgo de control. Por ejemplo, si el auditor
no lleva a cabo pruebas de controles, no puede reducirse la evaluacin del riesgo
por el auditor para la operacin efectiva de los controles internos con respecto a la
aseveracin particular. Por lo tanto, para reducir el riesgo de auditora a un nivel
aceptablemente bajo, el auditor necesita un riesgo bajo de deteccin y se apoyar
6 Ver Nota al pie 3.
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ms en procedimientos sustantivos. Mientras ms evidencia de auditora se obtenga
de las pruebas de detalles (es decir, mientras ms bajo el riesgo de deteccin), mayor
necesitar ser el tamao de la muestra.
El uso de otros procedimientos sustantivos dirigidos a la misma aseveracin estados 3.
nancieros. Mientras ms se est apoyando el auditor en otros procedimientos
sustantivos (pruebas de detalle o procedimientos analticos sustantivos) para reducir
a un nivel aceptable el riesgo de deteccin respecto de un saldo particular de cuenta
o clase de transacciones, menos seguridad requerir el auditor del muestreo y, por lo
tanto, puede ser ms pequeo el tamao de la muestra.
El nivel de conanza requerido por el auditor 4. . Mientras mayor sea el grado de
conanza que requiera el auditor de que los resultados de la muestra son en verdad
indicativos del monto real de error en el universo, mayor necesita ser el tamao de
la muestra.
El error total que el auditor est dispuesto a aceptar (error tolerable). 5. Mientras ms
bajo sea el error total que el auditor est dispuesto a aceptar, mayor necesita ser el
tamao de la muestra.
La cantidad de error que el auditor espera encontrar en el universo (error esperado). 6.
Mientras mayor sea la cantidad de error que el auditor espere encontrar en el universo,
mayor necesita ser el tamao de la muestra para hacer un estimado razonable de la
cantidad real de error en el mismo. Factores relevantes a la consideracin del auditor
de la cantidad de error esperado incluyen el grado al cual los valores de las partidas
se determinan subjetivamente, los resultados de pruebas de control, los resultados
de procedimientos de auditora aplicados en perodos anteriores, y los resultados de
otros procedimientos sustantivos.
Estraticacin 7. . Cuando hay un amplio rango (variabilidad) en el valor monetario de
las partidas en el universo, puede ser til agrupar las partidas de tamao similar en
sub-universos separados o estratos. Esto se conoce como estraticacin. Cuando el
universo puede ser estraticado en forma apropiada, el nivel de los tamaos de la
muestra de los estratos generalmente ser menos que el tamao de la muestra que
se habra requerido para lograr un nivel dado de riesgo de muestreo, si se hubiera
extrado una muestra del universo total.
El nmero de unidades de muestreo en el universo 8. . Para universos grandes, el
tamao real del mismo tiene poco efecto en el tamao de la muestra. As, para
universos pequeos, el muestreo en la auditora a menudo no es tan eciente como
los medios alternativos de obtener suciente evidencia apropiada de auditora. (Sin
embargo, cuando se usa muestreo de unidades monetarias, un incremento en el valor
monetario del universo incrementa el tamao de la muestra, a menos que esto se
compense con un incremento proporcional en la importancia relativa).
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MEDIOS DE PRUEBA
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APNDICE 3
Mtodos de Seleccin de Muestras
Los mtodos principales para seleccionar muestras son:
Uso de un proceso computarizado de nmeros aleatorios o tablas de nmeros (a)
aleatorios.
Seleccin sistemtica, en la que el nmero de unidades de muestreo en el (b)
universo se divide entre el tamao de la muestra para dar intervalo de muestreo,
por ejemplo 50, y habiendo determinado un punto de partida dentro de los
primeros 50, y de all en adelante se selecciona cada 50 unidades de muestreo.
Aunque el punto de partida puede determinarse al tanteo, la muestra es ms
probable que sea realmente al azar si se determina por el uso de un proceso
computarizado de nmeros al azar o tablas de nmeros al azar. Cuando se usa
seleccin sistemtica, el auditor necesitara determinar que las unidades de
muestreo dentro del universo no estn estructuradas en forma tal que el intervalo
de muestreo corresponda a un patrn particular en el universo.
Seleccin al tanteo, en la que el auditor selecciona la muestra sin seguir una (c)
tcnica estructurada. Aunque no se use una tcnica estructurada, el auditor, no
obstante, evitar cualquier parcialidad o previsibilidad consciente (por ejemplo,
evitando partidas difciles de localizar, o siempre seleccionando o evitando los
primero o ltimos asientos en una pgina) y as intentar asegurar que todas las
partidas del universo tienen una oportunidad de seleccin. La seleccin al tanteo
no es apropiada cuando se usa muestreo estadstico.
La seleccin en bloque implica seleccionar un(os) bloque(s) de partidas (d)
contiguas dentro del universo. La seleccin en bloque no puede ordinariamente
usarse en muestreo de auditora porque la mayora de los universos estn
estructurados de modo que las partidas en una secuencia pueda esperarse
que tengan caractersticas similares entre s, pero caractersticas diferentes de
partidas en otra parte del universo. Aunque en algunas circunstancias puede
ser un procedimiento apropiado de auditora examinar un bloque de partidas,
rara vez sera una tcnica apropiada de seleccin de muestras cuando el auditor
tenga la intencin de extraer conclusiones vlidas sobre el universo total con
base en la muestra.
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MEDIOS DE PRUEBA
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en
la NA 530
1 y 5
6 y 35
Universo Poblacin.
2
13
Evidencia de
auditora
Elementos de juicio de las auditoras
4
25
Partidas clave
o de monto
relevante
Valor alto o elemento clave.
Sector Pblico Gobierno nacional; regional; municipal, as como entidades
nacional.
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AUDITORA DE ESTIMACIONES CONTABLES
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NA 540 AUDITORA DE ESTIMACIONES CONTABLES

CONTENIDO
Prrafos
Introduccin........................................................................................................ 1 4
La naturaleza de las estimaciones contables....................................................... 5 7
Procedimientos de auditora que responden al riesgo de representacin
errnea de importancia relativa de las estimaciones contables de la entidad.....
8 - 10
Revisin y prueba del proceso usado por la administracin............................... 11 21
Uso de una estimacin independiente................................................................. 22
Revisin de hechos posteriores............................................................................ 23
Evaluacin de resultados de procedimientos de auditora.................................. 24 - 27
Fecha de vigencia

La Norma de Auditora (NA) 540, Auditora de estimaciones contables deber leerse en el
contexto del Prefacio a las Normas de Control de Calidad, Auditora, Revisin, Otros trabajos
para atestiguar y Servicios Relacionados, que expone la aplicacin y autoridad de las NIAs.
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Introduccin
lineamientos sobre la auditora de estimaciones contables contenidas en los
estados nancieros. Esta NA no pretende ser aplicable al examen de informacin
nanciera prospectiva, aunque muchos de los procedimientos explicados aqu
puedan ser adecuados para tal n.
El auditor deber obtener suciente evidencia apropiada de auditora respecto 2.
de las estimaciones contables.
Estimacin contable quiere decir una aproximacin al monto de una partida en 3.
ausencia de un medio preciso de medicin. Son ejemplos:
Estimaciones para reducir inventario y cuentas por cobrar a su valor realizable
estimado.
Provisiones (depreciaciones acumuladas) para asignar el costo de activos
jos sobre sus vidas tiles estimadas.
Ingreso acumulado (devengado).
Impuestos diferidos.
Provisin para una prdida por un caso legal.
Prdidas por contratos de construccin en desarrollo.
Provisiones para cumplir con reclamaciones de garanta.
La administracin es responsable de hacer las estimaciones contables incluidas en 4.
los estados nancieros. Estas estimaciones a menudo son hechas en condiciones
de incertidumbre respecto del resultado de acontecimientos que han ocurrido o que
es probable que ocurran e implican el uso de juicio. Como resultado, el riesgo de
representacin errnea importante es mayor cuando se implican las estimaciones
contables y en algunos casos el auditor puede determinar que el riesgo de
representacin errnea de importancia relativa relacionado con una estimacin
contable es un riesgo importante que requiere especial consideracin de auditora.
Ver prrafos 108-114 de la NA 315, Entendimiento de la entidad y su entorno y
evaluacin de los riegos de representacin errnea de importancia relativa..
La naturaleza de las estimaciones contables
La determinacin de una estimacin contable puede ser simple o compleja 5.
dependiendo de la naturaleza de la partida. Por ejemplo, acumular (devengar)
un cargo por renta puede ser un clculo simple, mientras que estimar una
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provisin para un inventario de lento movimiento o excedentes puede implicar
anlisis considerables de datos actuales y un pronstico de ventas futuras. En las
estimaciones complejas, puede requerirse un alto grado de conocimiento especial
y de juicio.
Las estimaciones contables pueden ser determinadas como parte del sistema de 6.
contabilidad rutinario operando sobre una base de continuidad, o pueden ser no
rutinarios, operando slo al nal del perodo. En muchos casos, las estimaciones
contables se hacen usando una frmula basada en la experiencia, tal como el uso
de tasas estndar para depreciar cada categora de activos jos o un porcentaje
estndar de ingreso de ventas para calcular una provisin de garanta. En tales
casos, la frmula necesita ser revisada regularmente por la administracin, por
ejemplo, revaluando las vidas tiles de activos o comparando los resultados reales
con las estimaciones y ajustando la frmula cuando sea necesario.
La incertidumbre asociada con una partida, o la falta de datos objetivos puede 7.
hacer imposible una estimacin razonable, en cuyo caso, el auditor necesita
considerar si el dictamen del auditor necesita modicarse para cumplir con NA
700, El dictamen del auditor sobre estados nancieros.
1
Procedimientos de auditora que responden al riesgo de representacin errnea de
importancia relativa de las estimaciones contables de la entidad
El auditor deber disear y aplicar procedimientos de auditora adicionales 8.
para obtener suciente evidencia apropiada de auditora sobre si las
estimaciones contables de la entidad son razonables en las circunstancias y,
cuando se requiera, si se revelan de modo apropiado. La evidencia de auditora
disponible para detectar una representacin errnea de importancia relativa en una
estimacin contable a menudo ser ms difcil de obtener y menos persuasiva
2
que
la evidencia de auditora disponible para detectar una representacin errnea de
importancia relativa en otras partidas de los estados nancieros. El entendimiento
del auditor de la entidad y su entorno, incluyendo su control interno, le ayuda a
identicar y evaluar los riesgos de representacin errnea de importancia relativa
de las estimaciones contables de la entidad.
Un entendimiento de los procedimientos y mtodos, incluyendo actividades 9.
relevantes de control, que usa la administracin para hacer las estimaciones
contables es importante para que el auditor identique y evale los riesgos
de representacin errnea de importancia relativa para disear la naturaleza,
oportunidad y alcance de los procedimientos de auditora adicionales.
1 La NA 700 y la NA 701 entran en vigor para dictmenes de auditor fechados el 1 de enero de 2013. Se aconseja
su aplicacin anticipada para lo cual el auditor debe tomar las previsiones que implican aplicar las NAs en los
compromisos asumidos y el alcance de su trabajo.
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El auditor debera adoptar uno o una combinacin de los siguientes enfoques, 10.
en la auditora de una estimacin contable:
revisar y comprobar el proceso usado por la administracin para (a)
desarrollar la estimacin;
usar una estimacin independiente compararla con la preparada por (b)
la administracin; o
revisar hechos posteriores que proporcionen evidencia de auditora (c)
sobre lo razonable de la estimacin hecha.
Revisin y prueba del proceso usado por la administracin
Los pasos ordinariamente incluidos en una revisin y prueba del proceso usado 11.
por la administracin son:
evaluacin de los datos y consideracin de supuestos sobre los que se bas (a)
la estimacin;
pruebas de los clculos implicados en la estimacin; (b)
comparacin, cuando sea posible, de estimaciones hechas para perodos (c)
anteriores con resultados reales de esos perodos; y
consideracin de procedimientos de aprobacin de la administracin. (d)
Evaluacin de datos y consideracin de supuestos
El auditor deber evaluar si los datos en los que se basa la estimacin son exactos, 12.
completos y relevantes. Cuando se usa informacin que produce la entidad,
sta necesitar ser consistente con los datos procesados a travs del sistema
de informacin relevante a la informacin nanciera. Por ejemplo, al justicar
una provisin de garanta, el auditor deber obtener evidencia de auditora de
que los datos relativos a productos todava dentro del perodo de la garanta al
nal del perodo concuerden con la informacin de ventas dentro del sistema de
informacin relevante a la informacin nanciera. La NA 500, Evidencia de
auditora prrafo 11 da lineamientos adicionales sobre el requisito de obtener
evidencia de auditora sobre la exactitud e integridad de la informacin producida
por la entidad cuando se usa para la aplicacin de procedimientos de auditora.
El auditor puede tambin buscar evidencia de fuentes fuera de la entidad. Por 13.
ejemplo, cuando examina una provisin por obsolescencia de inventario calculada
con referencia a ventas futuras anticipadas, el auditor puede, adems de examinar
datos internos como niveles de ventas del pasado, pedidos en existencia y tendencias
de mercado, buscar evidencia de proyecciones de venta producidas por la industria
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y de anlisis de mercados. Similarmente, cuando examina las estimaciones de
la administracin de las implicaciones nancieras de litigios y reclamaciones, el
auditor debera buscar comunicacin directa con los abogados de la entidad.
El auditor debera evaluar si los datos reunidos son analizados y proyectados 14.
apropiadamente para formar una base razonable para determinar la estimacin
contable. Son ejemplos, el anlisis de antigedad de las cuentas por cobrar y la
proyeccin del nmero de meses de existencias disponibles de una partida de
inventario basados en el uso pasado y de pronstico.
El auditor debera evaluar si la entidad tiene una base apropiada para los principales 15.
supuestos usados en la estimacin contable. En algunos casos, los supuestos
estarn basados sobre estadsticas de la industria o del gobierno, tales como futuras
tasas de inacin, tasas de inters, tasas de empleo y crecimiento anticipado del
mercado. En otros casos, los supuestos sern especcos a la entidad y se basarn
en datos generados internamente.
Al evaluar los supuestos sobre los que se basa la estimacin, el auditor debera 16.
considerar, entre otras cosas, si son:
Razonables a la luz de los resultados reales en perodos anteriores;
Consistentes con los usados para otras estimaciones contables; y
Consistentes con los planes de la administracin que parecen apropiados.
El auditor necesitara prestar particular atencin a los supuestos que son sensibles
a variacin, subjetivos o susceptibles de representacin errnea importante.
En el caso de procesos de estimacin complejos que implican tcnicas 17.
especializadas, puede ser necesario para el auditor usar el trabajo de un experto,
por ejemplo, ingenieros para estimar las cantidades en reservas de vetas de mineral.
La NA 620, Uso del trabajo de un experto da lineamientos sobre cmo usar el
trabajo de un experto.
El auditor debera revisar la continua conveniencia de las frmulas usadas por la 18.
administracin en la preparacin de las estimaciones contables. Dicha revisin
debera reejar el conocimiento del auditor de los resultados nancieros de la
entidad en perodos previos, las prcticas usadas por otras entidades en la industria
y los futuros planes de la administracin segn revelaciones al auditor.
Pruebas de los clculos
El auditor debera poner a prueba los procedimientos de clculo usados por la 19.
administracin. La naturaleza, tiempos y grado de las pruebas del auditor depender
de factores como la complejidad implicada en el clculo de la estimacin contable,
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la evaluacin del auditor de los procedimientos y mtodos usados por la entidad
para producir la estimacin y la importancia relativa de la estimacin en el contexto
de los estados nancieros.
Comparacin de estimaciones previas con los resultados reales
Cuando sea posible, el auditor debera comparar las estimaciones contables hechas 20.
para perodos anteriores con los resultados reales de dichos perodos para ayudar
a:
obtener evidencia de auditora sobre la conabilidad general de los (a)
procedimientos y mtodos de estimacin de la entidad, incluyendo
actividades relevantes de control;
considerar si pueden requerirse ajustes a las frmulas de estimacin; y (b)
evaluar si han sido cuanticadas las diferencias entre los resultados reales (c)
y las estimaciones previas y que, cuando fuera necesario, han sido hechos
los ajustes o revelaciones apropiados.
Consideracin de los procedimientos de aprobacin de la administracin
Las estimaciones contables importantes ordinariamente son revisadas y aprobadas 21.
por la administracin. El auditor debera considerar si dicha revisin y aprobacin
es desempeada por el nivel apropiado de la administracin y si estn evidenciadas
en la documentacin que sustente la determinacin de la estimacin contable.
Uso de una estimacin independiente
El auditor puede hacer u obtener una estimacin independiente y compararla con la 22.
estimacin contable preparada por la administracin. Cuando usa una estimacin
independiente, el auditor ordinariamente debera evaluar los datos, considerar los
supuestos y probar los procedimientos de clculo usados en su desarrollo. Puede
ser tambin apropiado comparar estimaciones contables hechas para perodos
anteriores con los resultados reales de dichos perodos.
Revisin de hechos posteriores
Las transacciones y acontecimientos que ocurran despus del nal del perodo, 23.
pero antes de la terminacin de la auditora, pueden brindar evidencia de auditora
respecto de una estimacin contable hecha por la administracin. La revisin del
auditor de dichas transacciones y acontecimientos puede reducir, o an cancelar, la
necesidad de que el auditor revise y pruebe el proceso usado por la administracin
para desarrollar la estimacin contable o de que use una estimacin independiente
para evaluar la razonabilidad de la estimacin contable.
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Evaluacin de resultados de procedimientos de auditora
El auditor deber hacer una evaluacin nal de lo razonable de las 24.
estimaciones contables de la entidad con base en su entendimiento de la
entidad y su entorno y si las estimaciones son consistentes con otra evidencia
de auditora obtenida durante la auditora.
El auditor debera considerar si hay transacciones o hechos posteriores 25.
signicativos que afecten los datos y los supuestos usados para determinar la
estimacin contable.
A causa de las faltas de certeza inherentes a las estimaciones contables, evaluar 26.
las diferencias puede ser ms difcil que en otras reas de la auditora. Cuando
hay una diferencia entre la estimacin del auditor de la cantidad mejor soportada
por la evidencia de auditora disponible y la cantidad estimada incluida en los
estados nancieros, el auditor debera determinar si dicha diferencia requiere de
ajuste. Si la diferencia es razonable, por ejemplo, porque la cantidad en los estados
nancieros cae dentro de un rango de resultados aceptables, puede no requerir
ajuste. Sin embargo, si el auditor cree que la diferencia no es razonable, se pedira
a la administracin que revise la estimacin. Si la administracin se rehsa a
revisar la estimacin, la diferencia sera considerada una representacin errnea y
sera considerada con todas las otras representaciones errneas para evaluar si el
efecto sobre los estados nancieros es de importancia relativa.
El auditor debera tambin considerar si las diferencias individuales que han sido 27.
aceptadas como razonables son parciales en una direccin, de modo que, sobre
una base acumulativa
3
, puedan tener un efecto de importancia relativa sobre los
estados nancieros. En tales circunstancias, el auditor evaluara las estimaciones
contables tomadas como un todo.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en
la NA 540
2
8
Evidencia
de auditora
persuasiva
Es aquella que permite al auditor eliminar toda duda
importante, a pesar de que no es suciente para ser
convincente absolutamente.
3
27
Base
acumulativa
Cuando se dene la base acumulativa, se est reriendo
a la suma de diferencias individuales tomadas en su
conjunto.
nacional.
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AUDITORA DE MEDICIONES Y REVELACIONES DEL VALOR RAZONABLE
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NA 545 Auditora DE MEDICIONES Y REVELACIONES DEL
VALOR RAZONABLE

CONTENIDO
Prrafo
Introduccin.................................................................................................. 1 9
Comprensin del proceso de la entidad para determinar valuaciones y
revelaciones del valor razonable y actividades relevantes de control, y
evaluacin del riesgo......................................................................................
10 16
Evaluacin de lo apropiado de valuaciones y revelaciones del valor
razonable ......................................................................................................
17 28
Uso del trabajo de un experto......................................................................... 29 32
Procedimientos de auditora que respondan al riesgo de representacin
errnea de importancia relativa de las valuaciones y revelaciones del valor
razonable por la entidad.................................................................................
33 55
Revelaciones sobre los valores razonables.................................................... 56 60
Evaluacin de los resultados de los procedimientos de auditora................. 61 62
Representaciones de la administracin.......................................................... 63 64
Comunicaciones con los encargados del mando corporativo........................ 65
Vigencia ........................................................................................................ 66
Apndice : Mediciones y revelaciones del valor razonable bajo diferentes marcos de
referencia de informacin nanciera.

La Norma de Auditora (NA) 545, Auditora de mediciones y revelaciones del valor razonable
deber leerse en el contexto del Prefacio a las Normas Internacionales de Control de Calidad,
Auditora, Revisin, Otros trabajos para atestiguar y Servicios Relacionados, que expone la
aplicacin y autoridad de las NIAs.
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NA 545 Auditora de Mediciones y Revelaciones del Valor Razonable
Introduccin
lineamientos sobre la auditora de las determinaciones y revelaciones del valor
razonable contenidas en los estados nancieros. En particular, esta NA se reere a
las consideraciones de auditora relativas a la valuacin, presentacin y revelacin
de activos, pasivos y componentes especcos de capital de importancia
relativa presentada o revelada a valor razonable en los estados nancieros. Las
determinaciones del valor razonable de activos, pasivos y componentes de capital
pueden originarse tanto en el registro inicial de transacciones como en cambios
posteriores en el valor. Los cambios en las determinaciones del valor razonable
que ocurran despus de un tiempo pueden tratarse de maneras diferentes bajo
diferentes marcos de referencia de informacin nanciera. Por ejemplo, algunos
marcos de referencia de informacin nanciera pueden requerir que dichos
cambios se reejen directamente en el capital, mientras que otros pueden requerir
que se reejen en los resultados dicha evidencia.
Si bien esta NA proporciona lineamientos sobre la auditora de las determinaciones 2.
y revelaciones del valor razonable, la evidencia obtenida por otros procedimientos
puede tambin proporcionar evidencia relevante para la determi nacin y revelacin
de los valores razonables. Por ejemplo, los procedimientos de inspeccin para
vericar la existencia de un activo cuanticado a valor razonable puede tambin
proporcionar evidencia relevante sobre su valuacin (tal como la condicin fsica
de una propiedad de inversin).
2a La NA 500, Evidencia de auditora, prrafo 16, requiere que el auditor use
aseveraciones con suciente detalle para formar una base para la evaluacin de
riesgos de representaciones errneas de importancia relativa y el diseo y aplicacin
de procedimientos de auditora adicionales en respuesta a los riesgos evaluados.
Las mediciones y revelaciones del valor razonable no son aseveraciones en s
mismas, pero pueden ser relevantes para aseveraciones especcas, dependiendo
del marco de referencia de informacin nanciera aplicable.
El auditor deber obtener suciente evidencia apropiada de auditora de 3.
que las mediciones y revelaciones del valor razonable estn de acuerdo con
el marco de referencia de informacin nanciera de la entidad. El prrafo
22 de la NA 315, Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluacin de
los riesgos de representacin errnea de importancia relativa requiere que el
auditor obtenga un entendimiento del marco de referencia de informacin nan-
ciera aplicable de la entidad.
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La administracin es responsable de hacer las determinaciones (mediciones) y 4.
revelaciones del valor razonable incluidas en los estados nancieros. Como parte
del cumplimien to de su responsabilidad, la administracin necesita establecer un
proceso de informacin contable y nanciera para determinar las determinaciones
y revela ciones del valor razonable, seleccionar los mtodos de valuacin
apropiados, identicar y soportar de manera adecuada cualesquiera supuestos
importantes que se usen, preparar la valuacin y asegurarse de que la presentacin
y revelacin de las determinaciones del valor razonable estn de acuerdo con el
marco de referencia identicado de informacin nanciera de la entidad.
Muchas valuaciones (mediciones) que se basan en estimaciones, incluyendo 5.
determinaciones del valor razonable, son imprecisas de un modo inherente. En el
caso de determinaciones del valor razonable, particularmente las que no implican
ujos de efectivo contractuales o para las que no hay disponible informacin del
mercado cuando se hace la estimacin, las estimaciones del valor razonable a
menudo implican falta de certeza tanto en el monto como en el plazo de futuros
ujos de efectivo. Las determinaciones del valor razonable tambin pueden basarse
en supuestos sobre condiciones, transacciones o hechos futuros, cuyo resultado es
incierto y, por lo tanto, estarn sujetas a cambio en el tiempo. La consideracin
del auditor de dichos supuestos se basa en informacin disponible al auditor en el
momento de la auditora y no es responsable de predecir condiciones, transacciones
o hechos futuros que, si hubieran sido conocidos en el momento de la auditora,
pudieran haber tenido un efecto importante en las acciones de la administracin o
en los supuestos de la administracin subyacentes a las valuaciones y revelaciones
del valor razonable. Los supuestos usados en las determinaciones del valor
razonable son similares en naturaleza a los que se requieren cuando se desarrollan
otras estimaciones contables. La NA 540, Auditora de estimaciones contables,
proporciona lineamientos sobre la auditora de estimaciones contables. Esta NA,
sin embargo, trata de consideraciones similares a las de la NA 540, as como de
otras en el contexto especco de las valuaciones y revelaciones del valor razonable
de acuerdo a un marco de referencia aplicable de informacin nanciera.
Diferentes marcos de referencia de informacin nanciera requieren o permiten 6.
una variedad de determinaciones y revelaciones del valor razonable de los estados
nancieros. Tambin varan en el nivel de lineamientos que proporcionan sobre
la base para cuanticar los activos y los pasivos o las revelaciones relacionadas.
Algunos marcos de referencia de informacin nanciera dan lineamientos
prescriptivos, otros dan lineamientos generales y algunos no dan ningn
lineamiento en absoluto. Adems, tambin existen ciertas prcticas de valuacin y
revelacin del valor razonable por industria especca. Si bien esta NA proporciona
lineamientos sobre la auditora de las determinaciones y revelaciones del valor
razonable, no se reere a tipos especcos de activos y pasivos, transacciones o
prcticas por industria especca. El Apndice de esta NA analiza las determi-
naciones y revelaciones del valor razonable bajo diferentes marcos de referencia
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de informacin nanciera y la vigencia de las mismas determinaciones, inclu-
yendo el hecho de que pueden existir diferentes deniciones de valor razonable
bajo dichos marcos de referencia. Por ejemplo, la Norma de Contabilidad (NC)
39, Instrumentos nancieros: reconocimiento y valuacin dene el valor
razonable como la cantidad por la cual puede intercambiarse un activo, o
liquidarse un pasivo, entre partes informadas y dispuestas en una transaccin de
libre competencia.
En la mayor parte de los marcos de referencia de informacin nanciera, hay 7.
subyacente al concepto de determinacin del valor razonable el supuesto de que
la entidad es un negocio en marcha sin ninguna intencin o necesidad de liquidar,
disminuir de un modo importante la escala de sus operaciones, o participar en
una transaccin con trminos desfavorables. Por lo tanto, en este caso, el valor
razonable no sera el monto que una entidad recibira o pagara en una transaccin
forzosa, liquidacin involuntaria, o venta por embargo. Sin embargo, una entidad
quiz necesite tomar en consideracin su situacin econmica u operativa actual
al determinar los valores razonables de sus activos y pasivos si su marco de
referencia de informacin nanciera se lo prescribe o permite y dicho marco de
referencia puede o no especicar cmo hacer esto. Por ejemplo, el plan de la
administracin de disponer de un activo de un modo acelerado para cumplir con
objetivos especcos del negocio puede ser relevante para la determinacin del
valor razonable de dicho activo.
La determinacin del valor razonable puede ser relativamente sencilla para ciertos 8.
activos o pasivos, por ejemplo, los activos que se compran y venden en mercados
activos y abiertos que proporcionan informacin fcilmente disponible y conable
sobre los precios en que ocurren los intercambios reales. La determinacin del
valor razonable de otros activos o pasivos puede ser ms compleja. Un activo
especco puede no tener un mercado activo o quiz posea caracters ticas que
hacen necesario que la administracin estime su valor razonable (por ejemplo,
una inversin en propiedad o un instrumento nanciero derivado complejo). La
estimacin del valor razonable puede lograrse mediante el uso de un modelo de
valuacin (por ejemplo, un modelo con premisas sobre proyeccio nes y descuento
de ujos de efectivo futuros) o mediante la ayuda de un experto, como un valuador
independiente.
La falta de certeza (incertidumbre) asociada a una partida, o la falta de datos 9.
objetivos pueden hacer que no sea susceptible de una estimacin razonable, en
cuyo caso, el auditor considera si el dictamen del auditor necesita modicacin para
cumplir con la NA 700, El dictamen del auditor sobre los estados nancieros.
1
1 La NA 700 y la NA 701 entran en vigor para dictmenes de auditor fechados con posterioridad al 1 de enero de 2013.
Se aconseja su aplicacin anticipada para lo cual el auditor debe tomar las previsiones que implican aplicar las NAs
en los compromisos asumidos y el alcance de su trabajo.
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419 NA 545
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Comprensin del proceso de la entidad para determinar las valuaciones
2
y revelaciones
del valor razonable y los procedimientos de control relevantes, y para evaluar el riesgo
Como parte del entendimiento de la entidad y su entorno, incluyendo su 10.
control interno, el auditor deber obtener un entendimiento del proceso de la
entidad para determinar las mediciones y revelaciones del valor razonable y
de las actividades relevantes de control suciente para identicar y evaluar los
riesgos de representacin errnea de importancia relativa a nivel aseveracin
y para disear y aplicar procedimientos de auditora adicionales.
La administracin es responsable de establecer un proceso de informacin contable 11.
y nanciera para determinar las valuaciones del valor razonable. En algunos casos,
las determinaciones del valor razonable y, por lo tanto, del proceso establecido
por la administracin para determinar el valor razonable pueden ser sencillas y
conables. Por ejemplo, la administracin quiz pueda referirse a cotizaciones
de precios publicadas para determinar el valor razonable de valores negociables
posedos por la entidad. Sin embargo, algunas determinaciones del valor razonable,
son de modo inherente ms complejas que otras e implican falta de certeza
sobre la ocurrencia de hechos futuros o su resultado y, por lo tanto, necesitan
hacerse supuestos que pueden implicar el uso de juicio como parte del proceso de
valuacin. La comprensin del auditor del proceso de valuacin, incluyendo su
complejidad, ayuda a identicar y evaluar los riesgos de representacin errnea
de importancia relativa para determinar la naturaleza, oportu nidad y alcance de los
procedimientos de auditora adicionales.
Al obtener una comprensin del proceso de la entidad para determinar las 12.
valuaciones y revelaciones del valor razonable, el auditor considera, por ejemplo:
Los procedimientos de control relevantes sobre el proceso que se utiliza para
determinar las valuaciones del valor razonable, incluyendo, por ejemplo, los
controles sobre datos y la segregacin de deberes entre quienes comprometen
a la entidad en las transacciones subyacentes y los responsables de llevar a
cabo las valuaciones.
La pericia y experiencia de las personas que determinan las valuaciones del
valor razonable.
El papel que tiene la tecnologa de la informacin en el proceso.
Los tipos de cuentas o transacciones que requieren valuaciones o revelaciones
del valor razonable (por ejemplo, si las cuentas se originan en el registro
de rutina
3
y transacciones recurrentes o si se originan en transacciones no
rutinarias o inusuales).
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El grado en que el proceso de la entidad depende de una organizacin de
servicios para proporcionar valuaciones del valor razonable o los datos
que soportan la medicin. Cuando una entidad utiliza una organizacin, de
servicios, el auditor cumple con los requisitos de la NA 402, Consideraciones
de auditora relativas a entidades que utilizan organizaciones de servicio.
El grado en que la entidad usa el trabajo de expertos para determinar las
valuaciones y revelaciones del valor razonable (ver prrafos 29-32 de esta
Norma).
Los supuestos importantes de la administracin usados para determinar el
valor razonable.
La documentacin que soporta los supuestos de la administracin.
Los mtodos utilizados para desarrollar y aplicar los supuestos de la
administracin y para monitorear los cambios en dichos supuestos.
La integridad de los controles de cambio y procedimientos de seguridad
para los modelos de valuacin y los sistemas de informacin relevantes,
incluyendo los procesos de aprobacin.
Los controles sobre la consistencia, oportunidad y conabilidad de los datos
usados en los modelos de valuacin.
La NA 315 requiere que el auditor obtenga un entendimiento de los componentes 13.
del control interno. En particular, el auditor obtiene una comprensin suciente
de las actividades de control relativas a la determinacin de la entidad de las
valuaciones y revelaciones del valor razonable para identicar, y evaluar los riesgos
de representacin errnea de importancia relativa y para disear la naturaleza,
oportunidad y alcance de los procedimientos de auditora adicionales.
Despus de obtener un entendimiento del proceso de la entidad para 14.
determinar las valuaciones y revelaciones del valor razonable, el auditor deber
identicar y evaluar los riesgos de representacin errnea de importancia
relativa a nivel aseveracin relacionados con las valuaciones y revelaciones de
los estados nancieros para determinar la naturaleza, oportunidad y alcance
de los procedimientos de auditora adicionales.
El grado en que una medicin del valor razonable sea susceptible a representacin 15.
errnea es un riesgo inherente. En consecuencia, la naturaleza, oportunidad y
extensin de los procedimientos de auditora depender de la susceptibilidad a
representacin errnea de una determinacin del valor razonable y de si el proceso
para determinar las valuaciones del valor razonable es relativamente sencillo o
complejo.
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15a Cuando el auditor ha determinado que el riesgo de representacin errnea de
importancia relativa relacionado con una medicin o revelacin del valor razo-
nable es un riesgo importante que requiere consideraciones especiales de auditora,
el auditor sigue los requisitos de la NA 315.
La NA 315 analiza las limitaciones inherentes de los controles internos. Ya que 16.
las determinaciones del valor razonable a menudo implican juicios subjetivos de
parte de la administracin, esto puede afectar la naturaleza de los procedimientos
de control que se pueden implementar. La susceptibilidad a representacin errnea
de las determinaciones del valor razonable tambin puede aumentar al volverse
ms complejos los requisitos contables y de informacin nanciera para las
determinaciones del valor razonable. En tales circunstancias el auditor considera
las limitaciones inherentes de los controles al evaluar el riesgo de representacin
Evaluacin de lo adecuado de las valuaciones y revelaciones del valor razonable
El auditor deber evaluar si las valuaciones y revelaciones del valor razonable 17.
en los estados nancieros estn de acuerdo con el marco de referencia de
informacin nanciera aplicable de la entidad
4
.
La comprensin del auditor de los requisitos del marco de referencia de informacin 18.
nanciera y el conocimiento del negocio e industria, junto con los resultados de
otros procedimientos de auditora, se usan para evaluar si la contabilizacin de
activos o pasivos que requieren determinaciones del valor razonable es apropiada,
y si las revelaciones sobre las determinaciones del valor razonable y las faltas de
certeza importantes relacionadas con las mismas son apropiadas bajo el marco de
referencia de informacin nanciera aplicable de la entidad.
La evaluacin de la entidad de lo adecuado de las valuaciones del valor razonable 19.
bajo su marco de referencia de informacin nanciera y la evaluacin de la
evidencia de auditora depende, en parte, del conocimiento del auditor y de la
naturaleza del negocio. Esto es particularmente cierto cuando el activo o pasivo
o el mtodo de valuacin es altamente complejo. Por ejemplo, los instrumentos
nancieros derivados pueden ser altamente complejos, con un riesgo de que
las diferentes interpretaciones de cmo determinar los valores razonables den
como resultado conclusiones diferentes. La determinacin del valor razonable
de algunas partidas, por ejemplo investigacin y desarrollo en proceso o
activos intangibles adquiridos en una combinacin de negocios, pueden implicar
consideraciones especiales que se afectan por la naturaleza de la entidad y sus
operaciones si estas consideraciones son apropiadas bajo el marco de referencia
de informacin nanciera de la entidad. Tambin, el conocimiento del negocio por
el auditor, junto con los resultados de otros procedimientos de auditora, puede
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ayudar a identicar activos para los cuales necesita la administracin reconocer
un deterioro usando una determinacin del valor razonable conforme al marco de
referencia de informacin nanciera aplicable de la entidad.
Cuando el marco de referencia de informacin nanciera especica el mtodo para 20.
determinar el valor razonable, por ejemplo, el requisito de que el valor razonable de
un valor negociable se mida usando precios cotizados en el mercado en oposicin
a usar un modelo de valuacin, el auditor considera si la determinacin del valor
razonable es consistente con tal mtodo.
Algunos marcos de referencia suponen que el valor razonable puede determinarse 21.
de manera conable para activos o pasivos como un prerrequisito para requerir o
permitir las valuaciones o revelaciones del valor razonable. En algunos casos, este
supuesto puede superarse cuando un activo o pasivo no tienen un precio cotizado
de mercado en un mercado activo y para el cual otros mtodos de estimar en
forma razonable el valor razonable son claramente inapropiados o impracticables.
Cuando la administracin ha determinado que ha superado el supuesto de que
el valor razonable puede determinarse de manera conable, el auditor obtiene
suciente evidencia apropiada de auditora para soportar tal determinacin y
sobre si la partida est adecuadamente contabilizada bajo el marco de referencia
de informacin nanciera aplicable.
El auditor deber obtener evidencia sobre la intencin de la administracin 22.
de emprender cursos de accin especcos, y considerar su capacidad
para hacerlo, cuando sea relevante para las valuaciones (mediciones) y
revelaciones del valor razonable bajo (de acuerdo con) el marco de referencia
de informacin nanciera de la entidad.
En algunos marcos de referencia de informacin nanciera, las intenciones de 23.
la administracin respecto a un activo o pasivo son criterios para determinar los
requisitos de medicin, presentacin, y revelacin, y cmo se informan los cambios
en los valores razonables dentro de los estados nancieros. En estos marcos de
referencia de informacin nanciera la intencin de la administracin es importante
para determinar lo apropiado del uso por la entidad del valor razonable. La
administracin a menudo documenta planes e intenciones relevantes para activos
o pasivos especcos y el marco de referencia de informacin nanciera puede
requerir que lo haga as. Si bien el grado de evidencia que ha de obtenerse sobre la
intencin de la administracin es un caso de juicio profesional, los procedimientos
del auditor ordinariamente incluyen investigaciones con la administracin, con
corroboracin apropiada de las respuestas, por ejemplo al:
Considerar la historia pasada de la administracin sobre llevar a cabo sus
intenciones declaradas con respecto a activos o pasivos.
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Revisar planes escritos y otra documentacin, incluyendo, cuando sea apli-
cable, presupuestos, minutas (actas), etc.
Considerar las razones declaradas de la administracin para seleccionar un
particular curso de accin.
Considerar la capacidad de la administracin para llevar a cabo un particular
curso de accin dadas las circunstancias econmicas de la entidad, incluyendo
las implicaciones de sus compromisos contractuales.
El auditor tambin considera la capacidad de la administracin para seguir un
curso especco de accin si la capacidad es relevante para el uso, o exencin
del uso, de la determinacin del valor razonable bajo el marco de referencia de
informacin nanciera de la entidad.
Cuando haya disponibles mtodos alternativos para determinar el valor 24.
razonable bajo el marco de referencia de informacin nanciera
5
de la
entidad, o cuando no se prescriba el mtodo de valuacin, el auditor deber
evaluar si el mtodo de valuacin es apropiado en las circunstancias bajo el
marco de referencia de informacin nanciera aplicable de la entidad.
La evaluacin de si el mtodo de valuacin del valor razonable es apropiado en las 25.
circunstancias, requiere del uso de juicio profesional. Cuando la administracin
escoge un particular mtodo de valuacin entre mtodos alternativos disponibles
bajo el marco de referencia de informacin nanciera de la entidad, el auditor
obtiene un entendimiento del razonamiento de la administracin para su seleccin
al discutir con la administracin sus razones para seleccionar el mtodo de
valuacin. El auditor considera si es que:
La administracin ha evaluado de manera suciente y ha aplicado en forma (a)
apropiada los criterios, si los hay, dispuestos en el marco de referencia de
informacin nanciera para soportar el mtodo seleccionado;
El mtodo de valuacin es apropiado en las circunstancias dada la naturaleza (b)
del activo o pasivo que se vala y el marco de referencia de informacin
nanciera aplicable de la entidad; y
El mtodo de valuacin es apropiado en relacin con el negocio, industria (c)
y entorno en que opera la entidad.
La administracin puede haber determinado que los diferentes mtodos de 26.
valuacin dan como resultado una gama de muy diferentes valuaciones del valor
razonable. En tales casos, el auditor evala cmo ha investigado la entidad las
razones para estas diferencias al establecer sus mediciones del valor razonable.
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El auditor deber evaluar si el mtodo de la entidad para sus mediciones del 27.
valor razonable se aplica en forma consistente
6
.
Una vez que la administracin ha seleccionado un mtodo de valuacin especco, 28.
el auditor evala si la entidad ha aplicado dicha base de manera consistente en
su determinacin del valor razonable y, de ser as, si la consistencia es apropiada
considerando posibles cambios en el entorno o circunstancias que afectan a la
entidad, o cambios en los requisitos del marco de referencia de informacin
nanciera de la entidad. Si la administracin ha cambiado el mtodo de valuacin,
el auditor considera si la administracin puede demostrar de manera adecuada
que el mtodo de valuacin hacia el que ha cambiado proporciona una base
de medicin ms apropiada, o si el cambio es soportado por un cambio en los
requisitos del marco de referencia de informacin nanciera de la entidad o un
cambio en circunstancias. Por ejemplo, la introduccin de un mercado activo para
una clase particular de activo o pasivo puede indicar que ya no es apropiado el uso
de ujos de efectivo descontados para estimar el valor razonable de dicho activo
o pasivo.
Uso del trabajo de un experto
El auditor deber determinar la necesidad de usar el trabajo de un experto. 29. El
auditor puede tener la habilidad tcnica y conocimientos necesarios para planear
y realizar los procedimientos de auditora relacionados con los valores razonables
o puede decidir usar el trabajo de un experto. Al tomar esta decisin, el auditor
considera los asuntos que se discuten en el prrafo 7 de la NA 620, Uso del
trabajo de un experto.
Si se planea el uso de dicho experto, el auditor, obtiene suciente evidencia 30.
apropiada de auditora de que este trabajo es adecuado para los nes de la auditora
y cumple con los requisitos de la NA 620.
Al planear el uso de un experto, el auditor considera si la comprensin del experto 31.
de la denicin de valor razonable y el mtodo que el experto emplear para
determinar el valor razonable son consistentes con los de la administracin y
los requisitos del marco de referencia de informacin nanciera. Por ejemplo,
el mtodo usado por un experto para estimar el valor razonable de bienes races
o de un derivado complejo, o la metodologa actuarial desarrollada para hacer
estimaciones de valor razonable de obligaciones de seguros, cuentas por cobrar
de reaseguros y partidas similares, puede no ser consistente con los principios de
valuacin del marco de referencia de informacin nanciera. Consecuentemente,
el auditor considera estos asuntos, a menudo analizando, dando o revisando
instrucciones dadas al experto o al leer el informe del experto.
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De acuerdo con la NA 620, el auditor evala lo apropiado del trabajo del experto 32.
como evidencia de auditora. Si bien lo razonable de los supuestos y lo apropiado
de los mtodos usados y su aplicacin es responsabilidad del experto, el auditor
obtiene una comprensin de los supuestos y mtodos importantes que se usen, y
considera si son apropiados, completos y razonables, con base en el conocimiento
del auditor del negocio y los resultados de otros procedimientos de auditora. El
auditor a menudo considera estos asuntos analizndolos con el experto. Los prrafos
39 al 41 analizan la evaluacin del auditor de los supuestos importantes usados por
la administracin, incluyendo supuestos de los que depende la administracin con
base en el trabajo de un experto.
Procedimientos de auditora que respondan al riesgo de representacin errnea de
importancia relativa de valuaciones y revelaciones del valor razonable por la entidad
El auditor deber disear y aplicar procedimientos de auditora adicionales 33.
en respuesta a los riesgos evaluados de representacin errnea de importancia
relativa de aseveraciones que se relacionan con las valuaciones y revelaciones
del valor razonable por la entidad. La NA 330, Procedimientos del auditor en
respuesta a los riesgos evaluados discute la responsabilidad del auditor de disear
y aplicar procedimientos de auditora adicionales cuya naturaleza, oportunidad y
alcance respondan al riesgo evaluado de representacin errnea de importancia
relativa a nivel aseveracin. Estos procedimientos de auditora adicionales
incluyen pruebas de control y procedimientos sustantivos, segn sea apropiado.
Los prrafos 34-55 siguientes proporcionan lineamientos especcos adicionales
sobre procedimientos sustantivos que pueden ser relevan tes en el contexto de las
valuaciones y revelaciones del valor razonable por la entidad.
Debido a la amplia gama de posibles mediciones del valor razonable, desde 34.
relativamente sencillas hasta complejas, los procedimientos de auditora planeados
por el auditor pueden variar de manera importante en naturaleza, oportunidad y
extensin. Por ejemplo, las pruebas sustantivas de la determinacin del valor
razonable pueden implicar:
poner a prueba los supuestos importantes de la administracin, el modelo (a)
de valuacin y los datos subyacentes (ver prrafo 39-49),
desarrollar estimaciones independientes del valor razonable para corroborar (b)
lo apropiado de la determinacin del valor razonable (ver prrafo 52), o
considerar el efecto de los hechos posteriores sobre la valuacin y (c)
revelaciones del valor razonable (ver prrafos 53-55).
La existencia de cotizaciones de precio publicadas en un mercado activo 35.
ordinariamente es la mejor evidencia del valor razonable. Sin embargo, algunas
valuaciones del valor razonable son de modo inherente ms complejas que otras.
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Esta complejidad se origina ya sea debido a la naturaleza de la partida que se
determina a valor razonable o debido al mtodo de valuacin requerido por el marco
de referencia de informacin nanciera o seleccionado por la administracin. Por
ejemplo, en ausencia de precios cotizados en un mercado activo algunos marcos de
referencia de informacin nanciera permiten una estimacin del valor razonable
sobre una base alternativa, como un anlisis del ujo de efectivo descontado o un
modelo comparativo de transacciones. Las determinaciones complejas del valor
razonable normalmente se caracterizan por una mayor incertidumbre respecto de
la conabilidad del proceso de valuacin. Esta mayor incertidumbre puede ser
resultado de:
Duracin del perodo de pronstico.
El nmero de supuestos importantes y complejos asociados con el proceso.
Un ms alto grado de subjetividad asociada con los supuestos y factores
usados en el proceso.
Un ms alto grado de incertidumbre asociada con la ocurrencia futura o
resultado de hechos subyacentes a los supuestos usados.
Falta de datos objetivos cuando se usan factores altamente subjetivos.
La comprensin del auditor del proceso de valuacin, incluyendo su complejidad, 36.
ayuda a guiar al auditor a determinar el riesgo de deteccin y consecuentemente,
la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de auditora que se
deben realizar. Los siguientes son ejemplos de consideraciones en el desarrollo de
los procedimientos de auditora:
Usar una cotizacin de precios para poner a prueba la valuacin puede requerir
una comprensin de las circunstancias en que la cotizacin se desarroll. Por
ejemplo, cuando los valores cotizados se poseen para nes de inversin, la
valuacin a precios listados de mercado puede requerir ajuste bajo el marco
de referencia de informacin nanciera de la entidad. Si la tenencia es muy
grande en tamao o est sujeta a restricciones de comercializacin.
Cuando se usa evidencia proporcionada por una tercera parte, el auditor
considera su conabilidad. Por ejemplo, cuando la informacin se obtiene a
travs del uso de conrmaciones externas, el auditor considera la competen-
cia, independencia, autoridad para responder, conocimiento de la materia que
se conrma y objetividad de la persona que responde para quedar conforme
sobre la conabilidad de la evidencia. La extensin de dichos procedimientos
variar de acuerdo al riesgo de auditora asociado con las determinaciones
del valor razonable. A este respecto, el auditor cumple con la NA 505,
Conrmaciones externas.
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La evidencia que soporte las determinaciones del valor razonable, por
ejemplo, una valuacin por un valuador independiente, se puede obtener en
una fecha que no coincida con la fecha en que se requiere que la entidad vale
y presente dicha informacin en sus estados nancieros. En estos casos, el
auditor obtiene evidencia de que la administracin ha tomado en cuenta el
efecto de los hechos, transacciones y cambios en circunstancias que ocurren
entre la fecha de la determinacin del valor razonable y la fecha de informar.
A menudo se asigna la garanta a ciertos tipos de inversiones en instrumentos
de deuda que o requieren valuarse a valor razonable o se evalan por posible
deterioro. Si el colateral (la garanta) es un factor importante en la medicin
del valor razonable de la inversin o para evaluar su valor en libros (importes
netos), el auditor obtiene suciente evidencia apropiada de auditora
respecto de la existencia, el valor, los derechos y el acceso a transferibilidad
(posibilidad de transferir) de dicho colateral, incluyendo consideracin de
si se han presentado todos los gravmenes, y considera si se han hecho las
revelaciones apropiadas sobre el colateral bajo el marco de referencia de
informacin nanciera aplicable de la entidad.
En algunas situaciones, pueden ser necesarios procedimientos adicionales
como la inspeccin de un activo por el auditor, para obtener suciente
evidencia apropiada de auditora sobre lo adecuado de la determinacin
del valor razonable. Por ejemplo, puede ser necesaria la inspeccin de una
inversin en una propiedad para obtener informacin sobr la actual condicin
fsica del activo relevante a su valor razonable, o la inspeccin de un valor
puede revelar una restriccin sobre su negociabilidad que puede afectar su
valor.
Pruebas de los supuestos importantes de la administracin, el modelo de valuacin y los
datos subyacentes
La comprensin del auditor de la conabilidad del proceso que usa la administracin 37.
para determinar el valor razonable es un elemento importante que soporta los
montos resultantes y, por lo tanto, afecta la naturaleza, oportunidad y extensin
de los procedimientos de auditora. Un proceso conable para determinar el valor
razonable es el que da como resultado una valuacin y, cuando sea relevante,
presentacin y revelacin razonablemente consistentes del valor razonable
cuando se usa en circunstancias similares. Al someter a prueba las valuaciones y
revelaciones del valor razonable de la entidad, el auditor evala si:
Los supuestos usados por la administracin son razonables; (a)
La valuacin del valor razonable se determin usando un modelo apropiado, (b)
si es aplicable;
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La administracin us informacin relevante que estaba razonablemente (c)
disponible en el momento.
Las tcnicas y supuestos de estimacin as como la consideracin y comparacin 38.
del auditor de las valuaciones del valor razonable determinadas en perodos previos
anteriores, si las hay, con los resultados obtenidos en el perodo actual pueden
proporcionar evidencia de la conabilidad de los procesos de la administracin.
Sin embargo, el auditor tambin considera si dichas variantes son resultado de
cambios en las circunstancias econmicas.
Cuando el auditor determine si hay un riesgo importante relacionado con los 39.
valores razonables, o cuando sea aplicable, el auditor deber evaluar si los
supuestos importantes usados por la administracin al determinar los valores
razonables, tomados individualmente y como un todo (en su conjunto),
proporcionan una base racional para las valuaciones y revelaciones del valor
razonable en los estados nancieros de la entidad.
Es necesario que la administracin haga supuestos, incluyendo supuestos de los 40.
que depende la administracin con base en el trabajo de un experto, para desarrollar
valuaciones del valor razonable. Para estos nes, los supuestos de la administracin
tambin incluyen los supuestos desarrollados bajo la gua de los encargados del
mando. Los supuestos son componentes integrales de mtodos de valuacin ms
complejos, por ejemplo, mtodos de valuacin que emplean una combinacin de
estimaciones de futuros ujos de efectivo esperados junto con estimaciones de los
valores de activos o pasivos en el futuro, descontados al presente. Los auditores
ponen particular atencin a los supuestos importantes subyacentes al mtodo de
valuacin y evalan si dichos supuestos son racionales. Para proporcionar una
base racional para las valuaciones y revelaciones del valor razonable, los supuestos
necesitan ser relevantes, conables, neutrales, comprensibles y completos. El
prrafo 36 del Marco de Referencia para Trabajos de Atestiguamiento describe
estas caractersticas con ms detalles.
Los supuestos especcos variarn con las caractersticas del activo o pasivo 41.
que se vala y el mtodo de valuacin usado (por ejemplo, costo de reposicin,
enfoque de mercado o enfoque basado en resultados). Por ejemplo, cuando se usan
ujos de efectivo descontados (un enfoque basado en resultados) como mtodo de
valuacin, habr supuestos sobre el nivel de ujos de efectivo, el perodo usado en
el anlisis y la tasa de descuento.
Los supuestos ordinariamente son soportados por diferentes tipos de evidencia de 42.
fuentes internas y externas que proporcionan soporte objetivo para los supuestos
usados. El auditor evala la fuente y conabilidad de la evidencia que soporta los
supuestos de la administracin, incluyendo consideracin de los supuestos a la
luz de informacin histrica y una evaluacin de si se basan en planes que estn
dentro de la capacidad de la entidad.
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Los procedimientos de auditora que tratan de los supuestos de la administracin se 43.
llevan a cabo en el contexto de la auditora de los estados nancieros de la entidad.
El objetivo de los procedimientos de auditora no tiene, por lo tanto, la intencin de
obtener suciente evidencia apropiada de auditora para proporcionar una opinin
sobre los supuestos mismos. Ms bien, el auditor lleva a cabo procedimientos
para considerar si los supuestos proporcionan una base racional para determinar
los valores razonables en el contexto de una auditora de los estados nancieros
tomados como un todo.
Identicar los supuestos que parecen ser de importancia para la determinacin del 44.
valor razonable que requiere el ejercicio de juicio por parte de la administracin.
El auditor centra su atencin en los supuestos importantes. Generalmente, los
supuestos importantes cubren asuntos que afectan de una manera de importancia
relativa la determinacin del valor razonable y pueden incluir los que son:
Susceptibles a variacin o falta de certeza en el monto o naturaleza. Por (a)
ejemplo, los supuestos sobre tasas de inters a corto plazo pueden ser menos
susceptibles a variacin importante comparados con supuestos sobre tasas
de inters a largo plazo; y
Susceptibles a aplicacin errnea o a parcialidad. (b)
El auditor considera la sensibilidad de la valuacin a cambios en supuestos 45.
importantes, incluyendo condiciones del mercado que pueden afectar al valor.
Cuando sea aplicable, el auditor recomienda a la administracin usar tcnicas
como anlisis de sensibilidad para ayudar a identicar supuestos particularmente
susceptibles. En ausencia de este anlisis de la administracin, el auditor
considera si emplear dichas tcnicas. El auditor tambin considera si la falta de
certeza asociada con una determinacin del valor razonable o la falta de datos
objetivos pueden hacer que no sea posible su estimacin razonable bajo el marco
de referencia de informacin nanciera de la entidad (ver prrafo 9).
La consideracin de si los supuestos proporcionan una base racional para la 46.
determinacin del valor razonable se relaciona con todo el conjunto de supuestos
igual que con cada supuesto en lo individual. Los supuestos frecuentemente son
interdependientes y, por lo tanto, necesitan ser consistentes en lo interno. Un
supuesto particular que pueda parecer racional cuando se tome por separado
puede no ser racional cuando se usa conjuntamente con otros supuestos. El auditor
considera si la administracin ha identicado los supuestos y factores importantes
que incluyen en la determinacin del valor razonable.
Los supuestos en que se basan las valuaciones del valor razonable (por ejemplo, la 47.
tasa de descuento usada para calcular el valor presente de futuros ujos de efectivo)
ordinariamente reejarn lo que la administracin espera sea el resultado de
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objetivos y estrategias especcos. Para ser racionales, dichos supuestos, tomados
en lo individual y como un todo, tambin necesitan ser realistas y consistentes
con:
el entorno econmico general y las circunstancias econmicas de la (a)
entidad;
los planes de la entidad; (b)
los supuestos hechos en perodos anteriores, si son apropiados; (c)
la experiencia pasada de, o condiciones anteriores experimentadas por, la (d)
entidad al grado que sea aplicable actualmente;
otros asuntos relativos a los estados nancieros, por ejemplo, supuestos (e)
usados por la administracin en estimaciones contables para cuentas de los
estados nancieros que no sean los relativos a valuaciones y revelaciones
del valor razonable; y
si aplica, el riesgo asociado con ujos de efectivo, incluyendo la potencial (f)
variabilidad de los ujos de efectivo y el efecto relativo sobre la tasa de
descuento.
Cuando los supuestos reejan la intencin y capacidad de la administracin de
emprender cursos de accin especcos, el auditor considera si son consistentes
con los planes de la entidad y con la experiencia pasada (ver prrafos 22 y 23).
Si la administracin depende de informacin nanciera histrica para el desarro llo 48.
de supuestos, el auditor considera el grado en que dicha dependencia se justique.
Sin embargo, la informacin histrica podra no ser representativa de condiciones
o hechos futuros, por ejemplo, si la administracin tiene la intencin de dedicarse
a nuevas actividades o cambian las circunstancias.
Para partidas valuadas por la entidad usando un modelo de valuacin, no se 49.
espera que el auditor sustituya con su juicio el de la administracin de la entidad.
Ms bien, el auditor revisa el modelo y evala si el modelo es apropiado y si
son racionales los supuestos usados. Por ejemplo, puede ser inapropiado usar un
mtodo de ujo de efectivo descontado al valuar una inversin de capital en una
empresa en arranque si no hay ingresos corrientes en los cuales basar el pronstico
de utilidades o ujos de efectivo futuros.
El auditor deber aplicar procedimientos de auditora a los datos usados para 50.
desarrollar las valuaciones y revelaciones del valor razonable y evaluar si las
valuaciones del valor razonable han sido determinadas de manera apropiada
a partir de dichos datos y de supuestos de la administracin.
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El auditor evala si son exactos, completos y relevantes los datos en los que 51.
se basan las valuaciones del valor razonable, incluyendo los datos usados en el
trabajo de un experto; y si las valuaciones del valor razonable se han determinado
de manera apropiada usando dichos datos y los supuestos de la administracin.
Las pruebas del auditor pueden incluir tambin, por ejemplo, procedimientos
como vericar la fuente de los datos, el volver a calcular matemticamente y
revisar la informacin para consistencia interna, incluyendo si dicha informacin
es consistente con la intencin de la administracin de emprender los cursos de
accin especcos discutidos en los prrafos 22 y 23.
Desarrollo de estimaciones independientes del valor razonable para nes de
corroboracin
El auditor puede hacer una estimacin independiente del valor razonable (por 52.
ejemplo, usando un modelo desarrollado por el auditor) para corroborar la
determinacin del valor razonable por la entidad. Cuando desarrolla un estimado
independiente usando los supuestos de la administracin, el auditor evala
dichos supuestos segn se discute en los prrafos 39 a 49. En vez de usar los
supuestos de la administracin el auditor puede desarrollar supuestos por separado
para hacer una comparacin con las determinaciones del valor razonable por la
administracin. En tal situacin, el auditor entiende, no obstante, los supuestos de
la administracin. El auditor usa dicha comprensin para determinar que el modelo
del auditor considera las variables importantes y para evaluar cualquier diferencia
de importancia respecto del estimado de la administracin. El auditor tambin
pone a prueba los datos usados para desarrollar las valuaciones y revelaciones del
valor razonable segn se discute en los prrafos 50 y 51. El auditor considera los
lineamientos contenidos en la NA 520, Procedimientos Analticos, cuando lleva a
cabo estos procedimientos durante una auditora.
Hechos posteriores
El auditor deber considerar el efecto de hechos posteriores sobre las 53.
valuaciones y revelaciones del valor razonable en los estados nancieros.
Las transacciones y hechos que ocurran despus del n del ejercicio pero antes 54.
de completar la auditora, pueden proporcionar evidencia apropiada de auditora
respecto de las determinaciones del valor razonable hechas por la administracin.
Por ejemplo, una venta de una inversin en una propiedad poco despus del nal
del ejercicio puede proporcionar evidencia de auditora relativa a la determinacin
del valor razonable.
Sin embargo, en el perodo posterior del nal de ejercicio de un estado nanciero, 55.
pueden cambiar las circunstancias respecto de las existentes al nal del ejercicio.
La informacin del valor razonable posterior del nal del ejercicio puede reejar
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hechos que ocurrieron despus del nal del ejercicio y no las circunstancias
existentes en la fecha del balance. Por ejemplo, los precios de valores negociables
negociados activamente que cambian despus del nal del ejercicio, ordinariamente
no constituyen evidencia apropiada de auditora del valor de los valores que exista
al nal del ejercicio. El auditor cumple con la NA 560, Hechos posteriores, cuando
evala evidencia de auditora relativa a dichos hechos.
Revelaciones sobre los valores razonables
El auditor deber evaluar si las revelaciones sobre valores razonables hechas 56.
por la entidad estn de acuerdo con su marco de referencia de informacin
nanciera.
La revelacin de informacin del valor razonable es un aspecto importante de los 57.
estados nancieros en muchos marcos de referencia de informacin nanciera.
A menudo, se requiere la revelacin del valor razonable debido a la relevancia
para los usuarios en la evaluacin del desempeo de una entidad y de su posicin
nanciera. Adems de la informacin del valor razonable que requiere el marco
de referencia de informacin nanciera, algunas entidades revelan de modo
voluntario informacin adicional de los valores razonables en las notas a los
estados nancieros.
Al auditar valuaciones del valor razonable y las revelaciones relacionadas inclui- 58.
das en las notas a los estados nancieros, ya sea que lo requiera el marco de
referencia de informacin nanciera o reveladas en forma voluntaria, el auditor
ordinariamente desempea esencialmente los mismos tipos de procedimientos de
auditora que los que se emplean al auditar una determinacin del valor razonable
reconocida en los estados nancieros. El auditor obtiene suciente evidencia
apropiada de auditora de que los principios de valuacin son apropiados
bajo el marco de referencia de informacin nanciera de la entidad, de que se
aplican en forma consistente, y de que el mtodo de estimacin y los supuestos
importantes que se usan se revelan de manera apropiada de acuerdo con el marco
de referencia de informacin nanciera de la entidad. El auditor tambin consi-
dera si la informacin voluntaria puede ser inapropiada en el contexto de los
estados nancieros. Por ejemplo, la administracin puede revelar un valor actual
de venta por un activo sin mencionar que restricciones importantes bajo conve nios
contractuales impiden la venta en el futuro inmediato.
El auditor evala si la entidad ha hecho revelaciones apropiadas sobre informacin 59.
del valor razonable segn se dispone en su marco de referencia de informacin
nanciera. Si una partida contiene un alto grado de falta de certeza sobre la
valuacin, el auditor evala si las revelaciones son sucientes para informar a
los usuarios de esta falta de certeza. Por ejemplo, el auditor podra evaluar si las
revelaciones sobre una gama de montos, y los supuestos usados para determinar
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la gama, dentro de la que razonablemente se cree que cae el valor razonable son
apropiados bajo el marco de referencia de informacin nanciera de la entidad,
cuando la administracin considera como no apropiada una presentacin con un
solo monto. Cuando sea aplicable, el auditor tambin considera si la entidad ha
cumplido con los requisitos contables y de revelacin relativos a cambios en el
mtodo de valuacin usado para determinar las mediciones del valor razonable.
Cuando se omite la revelacin de informacin del valor razonable bajo el marco 60.
de referencia de informacin nanciera aplicable porque no es factible determinar
el valor razonable con suciente conabilidad, el auditor evala lo adecuado de las
revelaciones que se requieren en estas circunstancias. Si la entidad no ha revelado
en forma apropiada informacin del valor razonable que requiere el marco de
referencia de informacin nanciera, el auditor evala si los estados nancieros
tienen una presentacin errnea de importancia relativa por la des viacin del
marco de referencia de informacin nanciera aplicable.
Evaluacin de los resultados de los procedimientos de auditora
Al hacer una evaluacin nal de si las valuaciones y revelaciones del valor 61.
razonable en los estados nancieros estn de acuerdo con el marco de
referencia de informacin nanciera de la entidad, el auditor deber evaluar
si la evidencia de auditora obtenida es suciente y apropiada as como la
consistencia de dicha evidencia con otra evidencia obtenida y evaluada
durante la auditora.
Al evaluar si las valuaciones y revelaciones del valor razonable en los estados 62.
nancieros estn de acuerdo con el marco de referencia de informacin nanciera
de la entidad, el auditor evala la consistencia de la informacin y evidencia de
auditora obtenida durante la auditora de las valuaciones del valor razonable con
otra evidencia de auditora obtenida durante la auditora, en el contexto de los
estados nancieros tomados como un todo. Por ejemplo, el auditor considera si
hay o debe haber una relacin o correlacin entre las tasas de inters usadas para
descontar los ujos de efectivo futuros estimados al determinar el valor razonable
de una inversin en una propiedad y las tasas de inters sobre solicitudes de
prstamo en las que se incurre actualmente por la entidad para adquirir una
inversin en una propiedad.
7
El auditor deber obtener representaciones (declaraciones) por escrito de 63.
la administracin respecto de lo razonable de los supuestos importantes,
incluyendo si reejan de manera apropiada la intencin y capacidad de la
administracin para emprender cursos de accin especcos en nombre de la
entidad cuando sean relevantes para las valuaciones o revelaciones del valor
razonable.
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La NA 580, Representaciones de la administracin analiza el uso de representa- 64.
ciones de la administracin como evidencia de auditora. Dependiendo de la
naturaleza, importancia relativa y complejidad de los valores razonables, las
representaciones de la administracin sobre las valuaciones y revelaciones del
valor razonable contenidas en los estados nancieros pueden tambin incluir
representaciones sobre:
Lo apropiado de los mtodos de valuacin, incluyendo los supuestos
relacionados, usados por la administracin al determinar los valores razonables
dentro del marco de referencia de informacin nanciera aplicable, y la
consistencia en la aplicacin de los mtodos.
La base usada por la administracin para superar el supuesto relativo al uso
del valor razonable establecido bajo el marco de referencia de informacin
nanciera aplicable de la entidad.
Lo completo y apropiado de las revelaciones relacionadas a valores
razonables bajo el marco de referencia de informacin nanciera aplicable
de la entidad.
Si los hechos posteriores requieren ajuste a las valuaciones y revelaciones del
valor razonable incluidas en los estados nancieros.
Comunicacin con los encargados del gobierno corporativo
8
La NA 260. Comunicaciones de asuntos de auditora con los encargados del 65.
gobierno corporativo, requiere que los auditores comuniquen asuntos de auditora
de inters del gobierno corporativo con los encargados del mismo. Debido a
las faltas de certeza a menudo implicadas en algunas determinaciones del valor
razonable, el efecto potencial sobre los estados nancieros de cualesquiera riesgos
importantes puede ser de inters para el gobierno corporativo. Por ejemplo, el
auditor considera comunicar la naturaleza de supuestos importantes usados en
las determinaciones del valor razonable, el grado de subjetividad implicada en
el desarrollo de los supuestos y la relativa importancia de las partidas que se
determinan a valor razonable para los estados nancieros como un todo. El auditor
considera los lineamientos contenidos en la NA 260 al determinar la naturaleza y
forma de la comunicacin.
Fecha de vigencia
trabajo.
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9
Las Normas de Auditora Gubernamental en Bolivia estn elaboradas por la 1.
Contralora General del Estado y dispuesta por legislacin nacional; sin embargo,
muchos gobiernos estn cambiando hacia la contabilidad por devengacin y estn
adoptando el valor razonable como base de valuacin para muchas clases de
los activos y pasivos que poseen o para revelaciones de partidas en los estados
nancieros. Los principios amplios de esta NA son, por lo tanto, aplicables a la
consideracin de la auditora de valuaciones y revelaciones del valor razonable
incluidas en los estados nancieros de entidades del sector pblico.
El prrafo 3 de la NA declara que cuando las valuaciones y revelaciones del 2.
valor razonable son de importancia relativa para los estados nancieros, el
auditor deber obtener evidencia suciente apropiada de auditora de que dichas
valuaciones y revelaciones estn de acuerdo con el marco de referencia identicado
de informacin nanciera de la entidad. El marco de referencia contable de las
Normas Internacionales de Contabilidad del Sector Pblico incluye un nmero
de normas que requieren o permiten el reconocimiento o revelacin de valores
razonables.
Como se anota el prrafo 8 de la NA determinar el valor razonable de ciertos activos 3.
o pasivos puede ser complejo cuando no hay un mercado activo. Esto puede ser un
problema particular en el Sector Pblico, donde las entidades tienen importantes
carteras de activos especializados. Ms an, muchos activos retenidos por entidades
del sector pblico no generan ujos de efectivo. En estas circunstancias, un valor
razonable o valor actual similar puede estimarse por referencia a otros mtodos
de valuacin incluyendo, pero no limitado a, el costo depreciado de reposicin y el
mtodo de precio indexado.
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APNDICE
Valuaciones y revelaciones del valor razonable bajo diferentes marcos de referencia de
informacin nanciera
Diferentes marcos de referencia de informacin nanciera requieren o permiten 1.
una variedad de valuaciones y revelaciones del valor razonable en los estados
nancieros. Tambin varan en el nivel de lineamientos que proporcionan sobre la
base para valuar activos y pasivos o las revelaciones relacionadas. Algunos marcos
de referencia de informacin nanciera dan lineamientos prescriptivos, otros dan
lineamientos generales y algunos no dan ningn lineamiento. Adems, tambin
existen ciertas prcticas de valuacin y revelacin por industria especca para los
valores razonables.
Pueden existir diferentes deniciones de valor razonable entre los marcos de referencia 2.
de informacin nanciera, o para diferentes activos, pasivos o revelaciones dentro de
un marco de referencia particular. Por ejemplo, la NIC 39, Instrumentos nancieros:
reconocimiento y medicin dene valor razonable como la cantidad por la que
puede intercambiarse un activo, o liquidarse un pasivo, entre partes informadas y
dispuestas en una transaccin de libre competencia. El concepto de valor razonable
ordinariamente asume una transaccin actual, ms que una liquidacin en alguna
fecha pasada o futura. Consecuentemente, el proceso de medir el valor razonable
sera una bsqueda del precio estimado por el que tendra lugar dicha transaccin.
Adicionalmente, diferentes marcos de referencia de informacin nanciera pueden
usar trminos como valor especco por entidad, valor en uso, o trminos
similares pero pueden todava caer dentro del concepto de valor razonable en esta
NA.
Diferentes marcos de referencia de informacin nanciera pueden tratar en 3.
diferentes maneras los cambios en las valuaciones del valor razonable que ocurren
con el tiempo. Por ejemplo, un marco de referencia particular informacin nanciera
puede requerir que los cambios en las valuaciones valor razonable de ciertos activos
o pasivos se reejen directamente en capital, mientras que dichos cambios podran
reejarse en resultados bajo otro marco de referencia. En algunos marcos de
referencia, la determinacin de si se usa contabilidad por valor razonable o cmo se
aplica es inuida por la intencin, la administracin de emprender ciertos cursos de
accin con respecto del activo o pasivo especco.
Diferentes marcos de referencia de informacin nanciera pueden requerir ciertas 4.
valuaciones y revelaciones especcas del valor razonable en los estados nancieros y
prescribirlas o permitirlas en grados variables. Los marcos referencia de informacin
nanciera pueden:
Prescribir requisitos de valuacin, presentacin y revelacin para cierta
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informacin incluida en los estados nancieros o para informacin revelada
en las notas a los estados nancieros o presentada como informacin
suplementaria.
Permitir ciertas valuaciones usando valores razonables a opcin de una
entidad o slo cuando se han cumplido ciertos criterios.
Prescribir un mtodo especco para determinar el valor razonable, por
ejemplo, mediante el uso de una valuacin independiente o maneras
especicadas de usar ujos de efectivo descontados.
Permitir una seleccin del mtodo para determinar el valor razonable de
entre varios mtodos alternativos (los criterios para seleccin puede o no
proporcionarlos el marco de referencia de informacin nanciera).
No proporcionar ningn lineamiento sobre las mediciones o revelaciones
del valor razonable aparte de que su uso sea evidente por la prctica o la
costumbre, por ejemplo, una prctica de la industria.
Algunos marcos de referencia de informacin nanciera suponen que el valor 5.
razonable puede determinarse conablemente para activos o pasivos como un
prerrequisito ya sea para requerir o permitir valuaciones o revelaciones del valor
razonable. En algunos casos, este supuesto puede superarse cuando un activo o
pasivo no tiene un precio cotizado de mercado en un mercado activo y para el cual
son claramente inapropiados o no factibles otros mtodos de estimar racionalmente
el valor razonable.
Algunos marcos de referencia de informacin nanciera requieren ciertos ajustes 6.
o modicaciones especicados a la informacin de valuacin, u otras conside-
raciones exclusivas de un activo o pasivo particular. Por ejemplo, la contabilizacin
de inversiones en propiedades puede requerir se hagan ajustes a un valor de
mercado tasado, como ajustes por costos estimados de cierre sobre la venta, ajustes
relacionados con la condicin y localizacin de la propiedad y otros asuntos. De
modo similar, si el mercado para un activo particular no es un mercado activo, las
cotizaciones de precio publicadas pueden tener que ajustarse o modicarse para
llegar a una determinacin ms adecuada del valor razonable. Por ejemplo, los
precios cotizados de mercado pueden no ser indicativos del valor razonable si hay
poca actividad en el mercado, el mercado no est bien establecido, o se negocian
volmenes pequeos de unidades en relacin con el nmero agregado de unidades
negociables en existencia. Consecuentemente, estos precios de mercado pueden tener
que ajustarse o modicarse. Pueden necesitarse fuentes alternativas de informacin
del mercado para hacer dichos ajustes o modicaciones.
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Vigencia de valuaciones del valor razonable
Las valuaciones y revelaciones basadas en valor razonable se estn volviendo cada 7.
vez ms vigentes en los marcos de referencia de informacin nanciera. Los valores
razonables pueden ocurrir en, y afectar la determinacin de los estados nancieros
de muchas maneras, incluyendo la valuacin a valor razonable de:
Activos o pasivos especcos como valores negociables o pasivos para
liquidar una obligacin bajo un instrumento nanciero, ajustado a valor de
mercado de manera rutinaria o peridica.
Componentes especcos de capital, por ejemplo cuando se contabiliza el
reconocimiento, medicin y presentacin de ciertos instrumentos nancie ros
con caractersticas de capital, como un bono convertible por el tenedor en
acciones comunes del emisor.
Activos o pasivos especcos adquiridos en una combinacin de negocios.
Por ejemplo, la determinacin inicial de crdito mercantil que se origina en la
compra de una entidad en una combinacin de negocios generalmente se basa
en la determinacin del valor razonable de los activos y pasivos identicables
adquiridos y en el valor razonable de la prestacin dada.
Activos o pasivos especcos ajustados al valor razonable por una sola vez.
Algunos marcos de referencia de informacin nanciera pueden requerir
el uso de una determinacin del valor razonable para cuanticar un ajuste
a un activo o grupo de activos como parte del clculo de deterioro de un
activo, por ejemplo, una prueba de deterioro del crdito mercantil adquirido
en una combinacin de negocios basada en el valor razonable de una entidad
operativa o entidad que informa denida, cuyo valor se asigna entonces entre
el grupo de activos y pasivos de la entidad o unidad para derivar un crdito
mercantil implcito para comparacin con el crdito mercantil registrado.
Agregados de activos y pasivos. En algunas circunstancias, la valuacin de
una clase o grupo de activos o pasivos requiere una agregacin de valores
razonables de algunos de los activos o pasivos individuales de dicha clase
o grupo. Por ejemplo, bajo el marco de referencia de informacin nanciera
de una entidad, la valuacin de una cartera diversicada de prstamos
podra determinarse con base en el valor razonable de algunas categoras de
prstamos que comprenden la cartera.
Transacciones que implican el intercambio de activos entre partes
independientes sin prestacin monetaria. Por ejemplo, un intercambio no
mone tario de instalaciones de planta en diferentes lneas de negocios.
Informacin revelada en notas a los estados nancieros o presentada como
informacin suplementaria, pero no reconocida en los estados nancieros.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la NA
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Sinnimos, aclaraciones de la
2
Varios
Valuaciones Mediciones. Entendindose por ello, a la comparacin
de una cantidad con su respectiva unidad, con el n de
averiguar cuantas veces la segunda est contenida en la
primera.
3
12
Registros de rutina Transacciones rutinarias.
4 y 5
17, 18, 24, 25,
36 y 64
Marco de referencia
de informacin
nanciera aplicable
de la entidad
Marco aplicable a la presentacin de informacin
nanciera de la entidad. Como por ejemplo; para la
preparacin de estados nancieros con propsitos
generales, se aplican las Normas de Informacin
Financiera NIF, anteriores principios de contabilidad
generalmente aceptados.
6
27
Consistente. Uniforme.
7
63
Representaciones de
la administracin
Declaraciones de la administracin o gerencia. Como
por ejemplo; carta de gerencia.
8
65
Gobierno
Corporativo
La Norma de Auditora NA 260 (convergencia basada
en la Norma de Auditora 260) esta en suspenso por las
siguientes condiciones:
El Gobierno Corporativo principalmente aplicable
en organizaciones que as lo requieran, es el
conjunto de mtodos y procedimientos que adoptan
las empresas para asegurar que sus acciones y la de
sus directores se dirijan a cumplir los nes de los
accionistas.
procedimientos sern ntegramente aplicados en la
norma.
9 Sector pblico Gobierno nacional; regional; municipal, as como
entidades gubernamentales relacionadas.
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PARTES RELACIONADAS
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NA 550 PARTES RELACIONADAS

CONTENIDO
Prrafo
Introduccin.................................................................................................. 1 6
Existencia y revelacin de partes relacionadas.............................................. 7 8
Transacciones con partes relacionadas........................................................... 9 12
Examen de transacciones de partes relacionadas identicadas..................... 13 14
Representaciones de la administracin.......................................................... 15
Conclusiones y dictamen de auditora........................................................... 16
Fecha de vigencia

La Norma de Auditora NA 550, Partes relacionadas deber leerse en el contexto del Prefacio
a las Normas Internacionales de Control de Calidad, Auditora, Revisin, Otros trabajos para
atestiguar y Servicios Relacionados, que expone la aplicacin y autoridad de las NIAs.
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PARTES RELACIONADAS
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Introduccin
lineamientos sobre las responsabilidades del auditor y los procedimientos de
auditora respecto a partes relacionadas y transacciones con dichas partes sin
importar si la NC 24, Revelaciones de Partes Relacionadas, o algn requisito
similar, es parte del marco de referencia de informacin nanciera aplicable.
El auditor deber desempear procedimientos de auditora diseados para 2.
obtener evidencia suciente apropiada de auditora respecto de la identi-
cacin y revelacin por la administracin, de las partes relacionadas y el
efecto de las transacciones de las partes relacionadas que sean de importan cia
relativa para los estados nancieros. Sin embargo, no puede esperarse que una
auditora detecte todas las transacciones de partes relacionadas.
Segn se indica en la 3. NA 200, Objetivo y Principios Generales que Gobiernan
una Auditora de Estados Financieros, en ciertas circunstancias hay limitaciones
que pueden afectar la persuasividad
1
de la evidencia disponible para extraer
conclusiones sobre aseveraciones particulares de los estados nancieros. Debido
al grado de falta de certeza asociada con las aseveraciones de los estados
nancieros respecto de la integridad de las partes relacionadas, los procedimien-
tos identicados en esta NA proporcionarn suciente evidencia apropiada de
auditora respecto de dichas aseveraciones en ausencia de cualquier circunstancia
identicada por el auditor que:
aumente el riesgo de representacin errnea ms all del que ordinaria- (a)
mente se esperara; o
indique que ha ocurrido una representacin errnea de importancia relativa (b)
respecto de partes relacionadas.
Donde haya alguna indicacin de que existen estas circunstancias, el auditor
deber desempear procedimientos modicados, ampliados o adicionales
segn sea apropiado en las circunstancias.
En la NC 24 se dan deniciones respecto de las partes relacionadas y se adoptan 4.
para los nes de esta NA.
2
2 Las deniciones de parte relacionada y transacciones de parte relacionada de la NC 24, Revelaciones de
partes relacionadas, son:
Parte relacionada - Una parte est relacionada con una entidad si:
Directa o indirectamente a travs de uno o ms intermediarios, la parte: (a)
Controla, es controlada por, o est bajo control comn con, la entidad (esto incluye controladoras, subsidiarias y (i)
subsidiarias pares);
Tiene un inters en la entidad que le da inuencia importante sobre la entidad; o (ii)
Tiene un control conjunto sobre la entidad; (iii)
La parte es una asociada (segn se dene en NC 28, Inversiones en asociadas) de la entidad; (b)
La parte es un negocio conjunto en el que la entidad es una d las partes (ver NC 31, (c) Inters en negocios
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PARTES RELACIONADAS
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La administracin es responsable de la identicacin y revelacin de las partes 5.
relacionadas y de las transacciones con dichas partes. Esta responsabilidad
requiere que la administracin implemente sistemas adecuados de contabilidad y
de control interno para asegurar que las transacciones con las partes relaciona das
se identiquen en forma apropiada en los registros contables y se revelen en los
estados nancieros.
El auditor necesita tener un nivel de conocimiento del negocio e industria de la 6.
entidad que permita la identicacin de los hechos, transacciones y prcticas que
puedan tener un efecto de importancia relativa sobre los estados nancieros. Si
bien la existencia de partes relacionadas y de transacciones entredichas partes se
considera caracterstica ordinaria del negocio, el auditor necesita estar consciente
de ellas porque:
el marco de referencia de informacin nanciera aplicable puede requerir (a)
revelacin en los estados nancieros de ciertas relaciones y transacciones
de partes relacionadas, como las requeridas por la NC 24;
la existencia de partes relacionadas o transacciones de partes relacionadas (b)
puede afectar a los estados nancieros. Por ejemplo, el pasivo por impuestos
y gastos de la entidad pueden afectarse por las leyes de impuestos en
diversas jurisdicciones que requieren consideracin especial cuando exis-
ten partes relacionadas;
la fuente de evidencia de auditora afecta la evaluacin de su conabilidad (c)
por el auditor. Puede darse un mayor grado de conanza a la evidencia de
auditora que se obtenga de o sea creada por terceras partes no relacionadas;
y
una transaccin de parte relacionada puede ser motivada por consideraciones (d)
distintas que las ordinarias de negocios, por ejemplo, reparto de utilidades
o hasta fraude.
Existencia y revelacin de partes relacionadas
El auditor deber revisar la informacin proporcionada por los directores y 7.
conjuntos);
La parte es un miembro del personal de administracin clave de la entidad o su controladora; (d)
La parte es familiar cercano de cualquier persona de las mencionadas en (a) o (d); (e)
La parte es una entidad que est controlada, controlada en forma conjunta o inuida de modo importante por, o (f)
para la cual el poder de voto importante en la entidad descansa en, directa o indirectamente, cualquier persona de
las mencionadas en (d) o (e); o
La parte es un plan de benecios post-empleo para benecio de empleados de la entidad, o de cualquier entidad (g)
que sea una parte relacionada de la entidad.
Transacciones de partes relacionadas - Una transferencia de recursos, servicios u obligaciones entre partes
relacionadas, sin importar si se carga un precio.
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PARTES RELACIONADAS
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la administracin identicando los nombres de todas las partes relaciona das
conocidas y deber desempear los siguientes procedimientos respecto de la
integridad de dicha informacin:
Revisar papeles de trabajo del ao anterior para nombres de partes (a)
relacionadas conocidas;
Revisar los procedimientos de la entidad para identicacin de partes (b)
relacionadas;
Investigar sobre la aliacin de directores y funcionarios con otras (c)
entidades;
Revisar los registros de accionistas para determinar los nombres de (d)
los principales accionistas o, si es apropiado, obtener un listado de los
principales accionistas en el registro de acciones;
Revisar las minutas (actas) de las juntas (asambleas) de accionistas y (e)
del consejo de directores y otros registros estatutarios relevantes como
el registro de intereses de participacin de los directores;
Investigar con otros auditores implicados actualmente en la auditora, (f)
o auditores antecesores, en cuanto a su conocimiento de partes relacio-
nadas adicionales; y
Revisar las declaraciones de impuestos sobre la renta y otra informa- (g)
cin suministrada a dependencias reguladoras.
Si, a juicio del auditor, el riesgo de que queden sin detectar partes relacio-
nadas importantes es bajo, estos procedimientos pueden modicarse segn
sea apropiado.
Cuando el marco de referencia de informacin nanciera aplicable requiera 8.
revelacin de las relaciones de las partes relacionadas, el auditor deber
quedar satisfecho de que la revelacin es adecuada.
Transacciones con Partes Relacionadas
El auditor deber revisar la informacin proporcionada por los directores 9.
y la administracin identicando transacciones de partes relacionadas y
deber estar alerta a otras transacciones de importancia relativa de las partes
relacionadas.
Al obtener una comprensin de los sistemas de contabilidad y de control 10.
interno y al hacer una evaluacin preliminar del riesgo de control, el auditor
deber considerar lo adecuado de los procedimientos de control sobre la
autorizacin y registro de las transacciones de partes relacionadas.
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PARTES RELACIONADAS
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Durante el curso de la auditora, el auditor necesita estar alerta a transacciones 11.
que parezcan inusuales en las circunstancias y que puedan indicar la existencia de
partes relacionadas previamente no identicadas. Los ejemplos incluyen:
Transacciones que tengan trminos anormales de comercio, como precios,
tasas de inters, garantas y trminos de reembolso inusuales.
Transacciones que carezcan de una evidente razn de negocios lgica para
que ocurran.
Transacciones en las que la sustancia diere de la forma.
Transacciones procesadas de una manera inusual.
Alto volumen de transacciones importantes con ciertos clientes o proveedo-
res en comparacin con otros.
Transacciones sin registrar como el recibo o prestacin de servicios de
administracin sin ningn cargo.
Durante el curso de la auditora, el auditor lleva a cabo procedimientos que pueden 12.
identicar la existencia de transacciones con partes relacionadas. Los ejemplos
incluyen:
Realizar pruebas detalladas de las transacciones y balances.
Revisar minutas (actas) de juntas de accionistas y de directores.
Revisar registros contables para transacciones o saldos grandes o inusuales,
prestando particular atencin a las transacciones reconocidas en o cerca del
nal del ejercicio que se informa.
Revisar conrmaciones de prstamos por cobrar y por pagar y conrmacio-
nes de bancos. Esta revisin puede indicar una relacin de ador y otras
transacciones de partes relacionadas.
Revisar transacciones de inversin, por ejemplo, compra o venta de una
participacin de capital en un negocio conjunto u otra entidad.
Examen de transacciones de partes relacionadas identicadas
Al examinar las transacciones de partes relacionadas identicadas, el audi- 13.
tor deber obtener suciente evidencia apropiada de auditora sobre si estas
transacciones se han registrado y revelado en forma apropiada.
Dada la naturaleza de las relaciones de las partes relacionadas, la evidencia de una 14.
transaccin de partes relacionadas puede ser limitada, por ejemplo, respecto de la
existencia de inventario retenido en consignacin por una parte relacionada o una
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PARTES RELACIONADAS
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instruccin de una compaa tenedora a una subsidiaria para registrar un gasto por
regalas. Debido a la limitada disponibilidad de evidencia apropiada sobre dichas
transacciones, el auditor debiera considerar llevar a cabo procedimientos como:
Conrmar los trminos y monto de la transaccin con la parte relacionada.
Inspeccionar la evidencia en posesin de la parte relacionada.
Conrmar o discutir la informacin con las personas asociadas a la transaccin
como bancos, abogados, adores y agentes.
3
El auditor deber obtener de la administracin una representacin por escrito 15.
concerniente a:
La integridad de la informacin proporcionada respecto de la identi- (a)
cacin de las partes relacionadas; y
Lo adecuado de las revelaciones de las partes relacionadas en los (b)
estados nancieros.
Conclusiones y dictamen de auditora
4
Si el auditor no puede obtener suciente evidencia apropiada de auditora 16.
concerniente a las partes relacionadas y a las transacciones con dichas partes
o concluye que su revelacin en los estados nancieros no es adecuada, el
auditor deber modicar el dictamen de auditora en forma apropiada.
5
Al aplicar los principios de auditora de esta NA, los auditores tienen que 1.
nacer referencia a los requisitos legislativos que sean aplicables a entidades y
empleados del sector pblico respecto de las transacciones de partes relacionadas.
Dicha legislacin puede prohibir a las entidades y empleados que participen en
transacciones con partes relacionadas. Puede haber tambin un requisito para
empleados del sector pblico de que declaren sus intereses de participacin en
entidades con las que hacen transacciones en una base profesional y/o comer-
cial. Cuando existan estos requisitos legislativos, los procedimientos de audito ra
necesitarn ampliarse para detectar casos de incumplimiento con estos requisitos.
Aunque el Lineamiento Internacional No. 1, del Sector Pblico, Informacin 2.
Financiera por Empresas de Negocios del Gobierno, indica que todas las NCs se
aplican a las empresas de negocios del sector pblico, la NC 24, Revelaciones de
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PARTES RELACIONADAS
NA 550
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Partes Relacionadas, no requiere que las transacciones entre empresas controladas
por el Estado se revelen. Las deniciones de partes relacionadas incluidas en la NC
24 y en esta NA no se reeren a todas las circunstancias relevantes a entidades del
sector pblico. Por ejemplo, para nes de aplicacin de esta NA, no se discute el
status de la relacin entre ministros y departamentos de estado y departamentos de
estado y autoridades estatutarias o dependencias del gobierno.
Fecha de Vigencia
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PARTES RELACIONADAS
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la NA
550
1
3
Persuasividad de la
evidencia
La evidencia es persuasiva cuando permite al auditor
eliminar toda duda importante, a pesar de que no es
suciente para ser convincentemente absolutamente.
3
15
Representaciones de
la administracin
Declaraciones de la administracin o gerencia. Como
por ejemplo; carta de gerencia.
4
16
Dictamen de
auditora
Informe de auditora.
5 Sector Pblico Gobierno nacional; regional; municipal, as como
entidades gubernamentales relacionadas. En Bolivia,
las Normas de Auditora Gubernamental estn
dispuestas por legislacin nacional.
estn elaboradas por la Contralora General del Estado
y dispuesta por legislacin nacional.
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HECHOS POSTERIORES
NA 560
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NA 560 HECHOS POSTERIORES

CONTENIDO
Prrafos
Introduccin.................................................................................................. 1 3
Deniciones.................................................................................................. 4
Hechos que ocurren hasta la fecha del dictamen del auditor........................ 5 8
Hechos descubiertos despus de la fecha del dictamen del auditor pero
antes de que se emitan los estados nancieros.............................................. 9 13
Hechos descubiertos despus de que se han emitido los estados
nancieros.....................................................................................................
14 19
Oferta de valores al pblico ......................................................................... 20
Fecha de vigencia.......................................................................................... 21

La Norma de Auditora NA 560. Hechos posteriores deber leerse en el contexto del Prefacio
a las Normas Internacionales de Control de Calidad, Auditora, Revisin, Otros trabajos para
atestiguar y Servicios Relacionados, que expone la aplicacin y autoridad de las NIA.
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449 NA 560
HECHOS POSTERIORES
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Introduccin
lineamientos sobre la responsabilidad del auditor respecto de los hechos
posteriores. En esta NA, el trmino hechos posteriores se usa para referirse
tanto a los hechos que ocurren entre la fecha de los estados nancieros y la fecha
del dictamen del auditor
1
, y los hechos de se descubran despus de la fecha del
dictamen del auditor.
El auditor deber considerar el efecto de los hechos posteriores sobre los 2.
estados nancieros y sobre el dictamen del auditor (informe del auditor).
La Norma de Contabilidad (NC) 10, 3. Hechos Ocurridos Despus del Perodo
sobre el que se Informa, se reere al tratamiento en los estados nancieros de
eventos tanto favorables como desfavorables que ocurren entre la fecha de los
estados nancieros (los que la NC se reere como la fecha del balance) y la
fecha cuando los estados nancieros se autorizan para emisin e identica dos
tipos de eventos:
Los que dan evidencia de las condiciones que existan en la fecha de los (a)
estados nancieros; y
Los que son indicacin de condiciones que surgieron despus de la fecha (b)
Deniciones
Los siguientes trminos tienen los signicados que se atribuyen a continuacin: 4.
Fecha de los estados nancieros es la fecha del nal del perodo ms (a)
reciente cubierto por los estados nancieros, la que es normalmente la
fecha del balance general ms reciente en los estados nancieros sujetos
a auditora.
Fecha de aprobacin de los estados nancieros es la fecha en que los (b)
que tienen la autoridad reconocida aseveran que han preparado el juego
completo de estados nancieros de la entidad, incluyendo las notas
relacionadas, y que tienen la responsabilidad por ellos. En algunas
jurisdicciones, la ley o regulacin identica a las personas u organismos
(por ejemplo, los directores) que son responsables de concluir que se
ha preparado un juego completo de estados nancieros, y especica el
proceso de aprobacin necesario
2
. En otras jurisdicciones, el proceso de
aprobacin no se prescribe en la ley o regulacin y la entidad sigue sus
propios procedimientos para preparar y nalizar sus estados nancieros en
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HECHOS POSTERIORES
NA 560
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vista de la estructura de la administracin y del gobierno corporativo
3
. En
algunas jurisdicciones, se requiere que los accionistas den la aprobacin
nal de los estados nancieros antes de que los estados nancieros se
emitan pblicamente. En estas jurisdicciones, la aprobacin nal por los
accionistas no es necesaria para que el auditor concluya que se ha obtenido
suciente evidencia apropiada de auditora. La fecha de aprobacin de los
estados nancieros para nes de las NAs, es la primera fecha en que los que
tienen la autoridad reconocida determinan que se ha preparado un juego
completo de estados nancieros.
Fecha del dictamen del auditor es la fecha escogida por el auditor para (c)
fechar el dictamen sobre los estados nancieros. El dictamen del auditor
no se data antes d la fecha en que el auditor haya obtenido suciente
evidencia apropiada de auditora en la cual basar la opinin sobre los
estados nancieros.
4
La suciente evidencia apropiada de auditora incluye
evidencia de que se ha preparado el juego completo de estados nancieros
de la entidad y que los que tienen la autoridad reconocida han armado que
han tomado la responsabilidad por ellos.
Fecha en que se emiten los estados nancieros es la fecha en que el (d)
dictamen del auditor y los estados nancieros auditados estn disponibles
a terceros, la que puede ser, en muchas circunstancias, la fecha en que se
presentan a una autoridad reguladora.
Sucesos que ocurren hasta la fecha del dictamen del auditor
El auditor deber desempear procedimientos diseados para obtener 5.
suciente evidencia apropiada de auditora
5
de que se han identicado todos
los sucesos hasta las fechas del dictamen del auditor, que puedan requerir
ajuste de, o revelacin en, los estados nancieros. Estos procedimientos son
adems de los procedimientos de rutina que pueden aplicarse a transacciones
especcas que ocurran despus de la fecha de los estados nancieros para obtener
evidencia de auditora en cuanto a saldos de cuentas a la fecha de los estados
nancieros, por ejemplo, las pruebas al corte de inventario y los pagos a acreedores.
Sin embargo, no se espera que al auditor conduzca una revisin continua de todos
los asuntos a los que han dado conclusiones satisfactorias los procedimientos que
se aplicaron previamente.
Los procedimientos para identicar eventos que puedan requerir ajuste de, 6.
o revelacin en, los estados nancieros se debieran realizar tan cerca como
sea factible de la fecha del dictamen del auditor, y ordinariamente incluyen lo
siguiente:
4 En raras circunstancias, la ley o regulacin tambin identica el punto en el proceso de informacin de los estados
nancieros en que se espera que la auditora est completa.
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HECHOS POSTERIORES
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Revisar procedimientos que la administracin ha establecido para asegurar
que se identican los hechos posteriores.
Leer minutas de las juntas de accionistas, del consejo de directores y de
comit de auditora y del comit ejecutivo que se sostuvieron despus de la
fecha de los estados nancieros, y averiguar sobre los asuntos discutidos en
las juntas de las cuales no haya todava minutas disponibles.
Leer los estados nancieros provisionales ms recientes de la entidad que estn
disponibles y, segn se considere necesario y apropiado, los presupuestos,
pronsticos de ujos de efectivo y otros informes de administracin
relacionados.
Averiguar, o ampliar averiguaciones previas orales o por escrito, con los
abogados de la entidad, respecto de litigios o reclamaciones.
Averiguar con la administracin si ha ocurrido algn hecho posterior que
pudiera afectar los estados nancieros. Ejemplos de averiguaciones con la
administracin sobre asuntos especcos:
El estado actual de partidas (asuntos) que se contabilizaron sobre la base
de datos preliminares o no concluyentes.
Si se ha participado en nuevos compromisos, solicitudes de prstamos
o garantas.
Si han ocurrido o se planean ventas de activos.
Si se ha hecho o se planea la emisin de nuevas acciones o de deuda o un
convenio para fusionar o liquidar.
Si ha habido apropiacin de activos por el gobierno o se han destruido,
por ejemplo, por incendio o inundacin.
Si ha habido desarrollos respecto de reas de riesgo y contingencias.
Si se han hecho o se contemplan ajustes contables inusuales.
Si han ocurrido, o es probable que ocurran, hechos que pondran en
cuestionamiento lo apropiado de las polticas contables que se usan en
los estados nancieros, como por ejemplo, si dichos hechos pusieran en
duda la validez del supuesto de negocio en marcha.
Cuando otro auditor audita un componente, como una divisin, sucursal o 7.
subsidiaria, el auditor deber considerar los procedimientos del otro auditor
respecto de hechos despus de la fecha de los estados nancieros, y la necesidad
de informar al otro auditor de la fecha planeada del dictamen del auditor.
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HECHOS POSTERIORES
NA 560
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Cuando el auditor tiene conocimiento de hechos que afectan los estados 8.
nancieros en una forma de importancia relativa (signicativa), el auditor
deber considerar si dichos eventos estn contabilizados de manera apropiada
y se revelan adecuadamente en los estados nancieros.
Hechos que se descubren despus de la fecha del dictamen del auditor, pero antes de la
fecha en que se emiten los estados nancieros.
El auditor no tiene ninguna responsabilidad de desempear procedimientos o de 9.
hacer ninguna averiguacin respecto de los estados nancieros despus de la fecha
del dictamen del auditor. Durante el perodo de la fecha del dictamen del auditor
a la fecha en que se emiten los estados nancieros, la responsabilidad de informar
al auditor de los hechos que puedan afectar los estados nancieros descansa en la
administracin.
Cuando, despus de la fecha del dictamen del auditor, pero antes de la fecha 10.
en que se emitan los estados nancieros, el auditor tiene conocimiento de un
hecho que pueda afectar los estados nancieros en una forma de importancia
relativa, el auditor deber considerar si los estados nancieros necesitan una
modicacin, discutir el asunto con la administracin y emprender la accin
apropiada en las circunstancias.
Cuando la administracin modica los estados nancieros, el auditor llevar a 11.
cabo los procedimientos necesarios en las circunstancias y deber proporcionar a
la administracin un nuevo dictamen sobre los estados nancieros modicados. El
nuevo dictamen del auditor se debiera fechar no antes de la fecha de aprobacin de
los estados nancieros modicados y, en consecuencia, los procedimientos a que
se reere el prrafo 5 se extenderan a la fecha del nuevo dictamen del auditor.
Cuando la administracin no modica los estados nancieros en circunstancias 12.
en las que el auditor cree que necesitan modicarse y el dictamen del auditor
no se ha entregado a la entidad, el auditor deber expresar una opinin con
salvedad o una opinin adversa, segn se describe en la NA 701, Modicaciones
al dictamen del auditor independiente.
Cuando se ha entregado el dictamen del auditor a la entidad, el auditor deber 13.
noticar a las personas que tienen la responsabilidad nal de la direccin general
de la entidad, que no emitan a terceros los estados nancieros y el dictamen
correspondiente del auditor. Si los estados nancieros se entregan posteriormente,
el auditor necesita emprender accin para prevenir el uso del dictamen del auditor
como soporte. La accin emprendida depender de los derechos y obligaciones
legales del auditor y de las recomendaciones del abogado del auditor.
Hechos descubiertos despus de que se han emitido los estados nancieros.
Despus de que se han emitido los estados nancieros, el auditor no tiene obligacin 14.
de hacer ninguna averiguacin respecto de esos estados nancieros.
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HECHOS POSTERIORES
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Cuando, despus de que se han emitido los estados nancieros, el auditor tiene 15.
conocimiento de un hecho que exista a la fecha del dictamen del auditor y que, si
se hubiera conocido en esa fecha, pudiera haber causado que el auditor modicara
su dictamen, el auditor deber considerar si los estados nancieros necesitan
revisin, discutir el asunto con la administracin y emprender la accin apropiada
Cuando la administracin revise los estados nancieros, el auditor deber llevar a 16.
cabo los procedimientos de auditora necesarios en las circunstancias, revisar los
pasos dados por la administracin para asegurar que se informe de la situacin a
quien quiera que tuviera en su poder los estados nancieros emitidos previamente
junto con el correspondiente dictamen del auditor, y emitir un nuevo dictamen
sobre los estados nancieros revisados.
El nuevo dictamen del auditor deber incluir un prrafo de nfasis del asunto, 17.
el que se reera a una nota a los estados nancieros que, de manera ms
extensa, discuta la razn para la revisin de los estados nancieros emitidos
previamente y al dictamen anterior emitido por el auditor. El nuevo dictamen
del auditor deber fecharse no antes de la fecha de aprobacin de los estados
nancieros revisados y, consecuentemente, los procedimientos de auditora a
que se reere el prrafo 5 ordinariamente se extenderan a la fecha del nuevo
dictamen del auditor. Algunas regulaciones permiten que el auditor restrinja los
procedimientos de auditora respecto de los estados nancieros revisados a los
efectos del hecho posterior que necesite la revisin. En tales casos, el nuevo
dictamen del auditor debiera contener una declaracin a ese efecto.
Cuando la administracin (gerencia) no toma las medidas necesarios para asegurar 18.
que se informe de la situacin a cualquiera que tenga en su poder los estados
nancieros emitidos previamente junto con el correspondiente dictamen del
auditor, y no revise los estados nancieros en circunstancias donde el auditor
cree que necesitan revisarse, el auditor debiera noticar a las personas que
tienen la responsabilidad nal de la direccin general de la entidad que el auditor
emprender accin para prevenir se use el dictamen del auditor como soporte en
el futuro. La accin emprendida depender de los derechos y obligaciones legales
del auditor y de las recomendaciones de los abogados del auditor.
Puede no ser necesario revisar los estados nancieros ni emitir un nuevo dictamen 19.
del auditor cuando sea inminente la emisin de los estados nancieros para el
siguiente perodo, siempre que se hagan las revelaciones en dichos estados.
Oferta de valores al pblico
En casos que impliquen la oferta de valores al pblico, el auditor deber 20.
considerar cualesquier requisitos legales y relacionados aplicables al auditor
en todas las jurisdicciones en que se ofrezcan los valores. Por ejemplo, puede
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HECHOS POSTERIORES
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requerirse al auditor que lleve a cabo procedimientos adicionales de auditora a
la fecha del documento nal de oferta. Estos procedimientos, ordinariamente,
debieran incluir llevar a cabo los procedimientos a que se reeren los prrafos
5 y 6 hasta una fecha en, o cerca de, la fecha de vigencia del documento nal
de la oferta y leer el documento de oferta para evaluar si la otra informacin del
documento de oferta es consistente con la informacin nanciera con la que se
asocia al auditor.
Fecha de vigencia
trabajo.
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HECHOS POSTERIORES
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la
NA 560
1
Varios
Dictamen del
auditor
Informe del auditor.
2
4 Inciso b)
Procedimientos
de aprobacin
Los procedimientos de aprobacin de estados nancieros
legalmente, se establecen en la legislacin nacional.
3
4 Inciso b)
Gobierno
corporativo
En Bolivia se desarroll el Proyecto de Ley: Gobierno de
las Sociedades por Acciones, ley que hasta la emisin de
esta norma no ha sido promulgada, consiguientemente los
conceptos en esta materia no son aplicados en su plenitud.
Una vez que la ley sea promulgada, estos mtodos y
procedimientos sern ntegramente aplicados en la norma.
5
5
Procedimientos
de auditora
Si un tema ya fue sometido previamente a procedimientos
de auditora y sus conclusiones ya fueron satisfactorias,
no se requiere que se efecten revisiones subsecuentes
permanentes.
nacional.
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NEGOCIO EN MARCHA
NA 570
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NA 570 NEGOCIO EN MARCHA

CONTENIDO
Prrafo
Introduccin.................................................................................................. 1 2
Responsabilidad de la administracin............................................................ 3 8
Responsabilidad del auditor........................................................................... 9 10
Planeacin de la auditora y aplicacin de procedimientos de evaluacin
del riesgo........................................................................................................
11 16
Conclusin sobre la evaluacin de la administracin.................................... 17 21
Perodo ms all de la evaluacin de la administracin ............................... 22 25
Procedimientos adicionales de auditora cuando se identican sucesos o
condiciones ...................................................................................................
26 29
Conclusiones y dictamen de auditora........................................................... 30 38
Retraso importante en la rma o aprobacin de los estados nancieros ...... 39
Fecha de vigencia........................................................................................... 40

La Norma de Auditora NA 570, Negocio en marcha deber leerse en el contexto del
Prefacio a las Normas Internacionales de Control de Calidad, Auditora, Revisin, Otros
trabajos para atestiguar y Servicios Relacionados, que expone la aplicacin y autoridad de
las NIAs.
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NEGOCIO EN MARCHA
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Introduccin
lineamientos sobre la responsabilidad del auditor en la auditora de los estados
nancieros, con respecto al supuesto de negocio en marcha
1
usado en la
preparacin de los estados nancieros, incluyendo el concluir sobre la evaluacin
de la administracin sobre la capacidad de la entidad para continuar como un
negocio en marcha.
Cuando se planean y se llevan a cabo los procedimientos de auditora 2.
y al evaluar los resultados de los mismos, el auditor deber considerar lo
apropiado del uso por parte de la administracin del supuesto de negocio en
marcha en la preparacin de los estados nancieros.
Responsabilidad de la administracin
El supuesto de negocio en marcha es un principio fundamental en la preparacin 3.
de los estados nancieros. Bajo el supuesto de negocio en marcha, se considera
ordinariamente que una entidad contina en negocios por el futuro predecible sin
tener la intencin ni la necesidad de liquidacin, para dejar de realizar negocios
o de buscar proteccin respecto de sus acreedores, de acuerdo a las leyes o
reglamentos. Consecuentemente, los activos y pasivos se registran con base en
que la entidad podr realizar sus activos y descargar sus pasivos en el curso normal
de los negocios.
Algunos marcos conceptuales de informacin nanciera contienen un requisito 4.
explcito
2
para que la administracin haga una evaluacin especca de la
capacidad de la entidad para continuar como un negocio en marcha, y normas
respecto a asuntos por considerar y revelaciones por hacer en conexin este
concepto. Por ejemplo, la Norma de Contabilidad 1, Presentacin de los estados
nancieros, requiere que la administracin haga una evaluacin de la capacidad
de una empresa para continuar como un negocio en marcha.
3
2 Los requisitos detallados respecto a la responsabilidad de la administracin de evaluar la capacidad de la entidad para
continuar como un negocio en marcha y las revelaciones respectivas en los estados nancieros pueden establecerse en
normas de contabilidad, en la legislacin o los reglamentos.
3 La NC 1, Presentacin de los estados nancieros, prrafos 23 y 24 declara: Cuando prepare los estados nancieros,
la administracin deber hacer una evaluacin de la capacidad de una empresa para continuar como un negocio
en marcha. Los estados nancieros debern ser preparados sobre una base de negocio en marcha a menos que la
administracin tenga la intencin de liquidar la empresa o dejar de hacer negocios, o no tenga ninguna alternativa
realista excepto sa. Cuando la administracin se da cuenta, al hacer la evaluacin, de incertidumbres de importancia
relativa relacionadas a sucesos o condiciones que puedan proyectar una duda importante sobre la capacidad de la
empresa de continuar como un negocio en marcha, dichas incertidumbres debern revelarse. Cuando los estados
nancieros no son preparados sobre una base de negocio en marcha, ese hecho deber revelarse, junto con la base en
la que se preparen los estados nancieros y la razn de porqu la empresa no es considerada un negocio en marcha.
Al evaluar si la suposicin de negocio en marcha es apropiada, la administracin toma en cuenta toda la informacin
disponible para el futuro predecible, que deber ser cuando menos, pero no limitada a, doce meses de la fecha del
balance. El grado de consideracin depende de los hechos en cada caso. Cuando una empresa tiene una historia de
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NEGOCIO EN MARCHA
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En otros marcos conceptuales de informacin nanciera, puede no haber un requisito 5.
explcito para que la administracin haga una evaluacin especca de la capacidad
de la entidad para continuar como un negocio en marcha. Sin embargo, ya que el
supuesto de negocio en marcha es un principio fundamental en la preparacin de
los estados nancieros, la administracin tiene una responsabilidad de evaluar
la capacidad de la entidad para continuar como un negocio en marcha, aun si
el marco conceptual de informacin nanciera no incluye una responsabilidad
explcita de hacerlo.
Cuando hay un historial de operaciones rentables y un fcil acceso a recursos 6.
nancieros, la administracin puede hacer su evaluacin sin un anlisis
detallado.
La evaluacin de la administracin del supuesto de negocio en marcha implica 7.
hacer un juicio, en un momento particular del tiempo, sobre el resultado futuro de
sucesos o condiciones que son inherentemente inciertos. Los siguientes factores
son relevantes:
En trminos generales, el grado de incertidumbre asociado con el resultado
de un suceso o condicin se incrementa en forma importante mientras ms
adelantado hacia el futuro sea el juicio que se hace sobre el resultado de un
suceso o condicin. Por esa razn, la mayora de los marcos conceptuales de
informacin nanciera que requieren una evaluacin explcita de la admi-
nistracin especican el perodo por el cual se requiere que la administracin
tome en cuenta toda la informacin disponible.
Cualquier juicio sobre el futuro se basa en informacin disponible en
el momento en que se hace el juicio. Los sucesos subsecuentes pueden
contradecir un juicio que era razonable en el momento que se hizo.
El tamao y complejidad de la entidad, la naturaleza y condicin de su
negocio y el grado al cual es afectada por factores externos, todo esto, afecta
el juicio respecto al resultado de sucesos o condiciones.
A continuacin se presentan ejemplos de sucesos o condiciones que en forma 8.
individual o colectiva, pueden proyectar una duda importante sobre el supuesto de
negocio en marcha. Esta lista no es exhaustiva ni tampoco la existencia de una o
ms de las partidas signica siempre que haya una incertidumbre de importancia
relativa.
4
operaciones rentables y fcil acceso a recursos nancieros, puede llegarse a una conclusin de que la base de negocio
en marcha para la contabilizacin es apropiada sin un anlisis detallado. En otros casos, la administracin puede
que necesite considerar un amplio rango de factores alrededor de la rentabilidad actual y esperada, programacin de
reembolso de deudas y fuentes potenciales de nanciamiento de reposicin antes de que pueda sentirse satisfecha de
que la base de negocio en marcha es apropiada.
4 La frase incertidumbre de importancia relativa se usa en la NC 1 al comentar las incertidumbres relacionadas a
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NEGOCIO EN MARCHA
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Financieros
Posicin de pasivos netos o pasivos circulantes netos.
Prstamos a plazo jo que se acercan a su madurez (vencimiento) sin
prospectos realistas de renovacin o pago; o dependencia excesiva en
prstamos a corto plazo para nanciar activos a largo plazo.
Indicaciones de retiro del apoyo nanciero por parte de deudores y otros
acreedores.
Flujos negativos de efectivo de las operaciones indicados por estados nan-
cieros histricos o prospectivos.
ndices nancieros clave adversos.
Prdidas de operacin sustanciales
5
o deterioro signicativo en el valor de los
activos usados para generar ujos de efectivo.
Retrasos o suspensin de dividendos.
Incapacidad de pago a acreedores en fechas de vencimiento.
Incapacidad para cumplir con los trminos de los convenios (contratos) de
prstamos.
Cambio con proveedores de transacciones a crdito a transacciones de pago
contra entrega.
Incapacidad de obtener nanciamiento para desarrollo de nuevos productos
esenciales u otras inversiones esenciales.
Operativos
Prdida de administradores (personal gerencial) clave sin reemplazo.
Prdida de un mercado importante, franquicia, licencia, o proveedor
principal.
Dicultades de mano de obra o escasez de suministros importantes.
sucesos o condiciones que pueden proyectar una duda importante sobre la capacidad de la empresa para continuar
como un negocio en marcha que deben revelarse en los estados nancieros. En otros marcos conceptuales de
informacin nanciera, y en otras partes de las NAs, se usa la frase incertidumbres importantes en circunstancias
similares.
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NEGOCIO EN MARCHA
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Otros
No cumplimiento con requerimientos de capital u otros requisitos
estatutarios.
Procedimientos legales o reglamentarios pendientes contra la entidad que
puedan, si tienen xito, dar como resultado reclamaciones que seran difciles
de satisfacer.
Cambios en legislacin o polticas del gobierno que se espere afecten en
forma adversa a la entidad.
La importancia de tales sucesos o condiciones a menudo puede ser atenuada por
otros factores. Por ejemplo, el efecto de que una entidad no pueda hacer sus pagos
normales de deuda puede ser compensado con los planes de la administracin
para mantener ujos adecuados de efectivo por medios alternativos, tales como
disposicin de activos, reprogramacin de pagos de prstamos, o la obtencin de
capital adicional. En modo similar, la prdida de un proveedor principal puede
aminorarse con la disponibilidad de una fuente alterna de suministro adecuada.
Responsabilidad del auditor
La responsabilidad del auditor es considerar, lo apropiado del uso por la admi- 9.
nistracin del supuesto de negocio en marcha en la preparacin de los estados
nancieros y, si hay incertidumbres de importancia relativa sobre la capacidad de
la entidad para continuar como un negocio en marcha que necesiten ser reveladas
en los estados nancieros. El auditor considera lo apropiado del uso por la
administracin del supuesto de negocio en marcha, aun si el marco conceptual de
informacin nanciera usado en la preparacin de los estados nancieros no incluye
un requisito explcito de que la administracin haga una evaluacin especca de
la capacidad de la entidad, para continuar como un negocio en marcha.
El auditor no puede predecir sucesos o condiciones futuros que puedan causar 10.
que una entidad deje de continuar como un negocio en marcha. En consecuencia,
la ausencia de cualquier referencia a incertidumbre de negocio en marcha en el
dictamen de un auditor no puede ser interpretada como una garanta en cuanto a la
capacidad de la entidad para continuar como un negocio en marcha.
Planeacin de la auditora y aplicacin de procedimientos de evaluacin del riesgo
Al planear la auditora, el auditor deber considerar si hay sucesos o 11.
condiciones que puedan proyectar una duda importante sobre la capacidad
de la entidad para continuar como un negocio en marcha.
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461 NA 570
NEGOCIO EN MARCHA
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El auditor deber permanecer alerta por evidencia de auditora de sucesos o 12.
condiciones y riegos de negocio relacionados que puedan proyectar una duda
importante sobre la capacidad de la entidad de continuar como un negocio
en marcha al aplicar los procedimientos de auditora durante la auditora.
Si se identican estos sucesos o condiciones, el auditor deber considerar,
adems de aplicar los procedimientos del prrafo 26, si afectan la evaluacin
del auditor de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa.
El auditor considera sucesos y condiciones relacionados al supuesto de negocio 13.
en marcha durante el proceso de la planeacin, porque esta consideracin permite
discusiones ms oportunas con la administracin, revisin de los planes de la
administracin y resolucin de cualesquiera problemas identicados sobre el
negocio en marcha.
En algunos casos, la administracin puede haber ya hecho una evaluacin preliminar 14.
en las etapas iniciales de la auditora. Si es as, el auditor revisa dicha evaluacin
para determinar si la administracin ha identicado sucesos o condiciones, tales
como los comentados en el prrafo 8, y los planes de la administracin para
encargarse de ellos.
Si la administracin no ha hecho todava una evaluacin preliminar, el auditor 15.
analiza con la administracin la base para su intencin de usar el supuesto de negocio
en marcha, y averigua con la gerencia si existen sucesos o condiciones, como los
comentados en el prrafo 8. El auditor puede pedir a la gerencia que comience a
hacer su evaluacin, particularmente cuando el auditor ya ha identicado sucesos
o condiciones que se relacionan al supuesto de negocio en marcha.
El auditor considera el efecto de sucesos o condiciones identicados al evaluar los 16.
riegos de representacin errnea de importancia relativa y, por tanto, su existencia
puede afectar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos
adicionales del auditor en respuesta a los riesgos evaluados.
Conclusin sobre la evaluacin de la administracin
El auditor deber concluir sobre la evaluacin de la administracin sobre la 17.
capacidad de la entidad para continuar como un negocio en marcha.
El auditor deber considerar el mismo perodo que el usado por la 18.
administracin al hacer su evaluacin bajo el marco conceptual de informacin
nanciera
6
. Si la evaluacin de la administracin de la capacidad de la entidad
para continuar como un negocio en marcha cubre menos de doce meses desde
la fecha del balance, el auditor deber pedir a la administracin que alargue
su perodo de evaluacin a doce meses desde la fecha del balance.
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La evaluacin de la administracin de la capacidad de la entidad para continuar 19.
como un negocio en marcha es una parte clave de la consideracin del auditor del
supuesto de negocio en marcha. Segn se anot en el prrafo 7, la mayora de los
marcos conceptuales de la informacin nanciera que requieren una evaluacin
explcita de la administracin especican el perodo por el cual se requiere que la
administracin tome en cuenta toda la informacin disponible.
7
Al concluir sobre la evaluacin de la administracin, el auditor considera el 20.
proceso que la administracin sigui para hacer su evaluacin, los supuestos en
que se bas la evaluacin y los planes de la gerencia para accin futura. El auditor
considera si la evaluacin ha tomado en cuenta toda la informacin relevante de
la cual tiene conocimiento el auditor como resultado de los procedimientos de
auditora.
Segn se anot en el prrafo 6, cuando hay un historial de operaciones rentables y 21.
un fcil acceso a recursos nancieros, la administracin puede hacer su evaluacin
sin un anlisis detallado. En tales circunstancias, la conclusin del auditor sobre
lo apropiado de esta evaluacin normalmente se hace tambin sin necesidad de
llevar a cabo procedimientos detallados. Sin embargo, cuando se han identicado
sucesos o condiciones que pueden proyectar duda importante sobre la capacidad
de la entidad para continuar como un negocio en marcha, el auditor lleva a cabo
procedimientos adicionales de auditora, segn se describe en el prrafo 26.
Perodo ms all de la evaluacin de la administracin
El auditor deber interrogar a la administracin sobre su conocimiento 22.
de sucesos o condiciones ms all del perodo de evaluacin usado por la
administracin que puedan proyectar duda importante sobre la capacidad
de la entidad para continuar como un negocio en marcha.
El auditor est alerta a la posibilidad de que pueda haber sucesos conocidos, 23.
programados o no, o condiciones que ocurran ms all del perodo de evaluacin
usado por la administracin que puedan traer a cuestionamiento lo apropiado del
uso por la administracin del supuesto de negocio en marcha al preparar los estados
nancieros. El auditor puede tener conocimiento de tales sucesos o condiciones
conocidos durante la planeacin o conduccin de la auditora, incluyendo los
procedimientos sobre sucesos subsecuentes.
Ya que el grado de incertidumbre asociado con el resultado de un suceso o 24.
condicin se incrementa mientras ms hacia el futuro est el suceso o condicin,
al considerar tales sucesos o condiciones, las indicaciones de problemas relativos
7 Por ejemplo, la NC 1 dene ste como un perodo que debiera ser cuando menos, pero no limitado a doce meses desde
la fecha del balance.
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a negocio en marcha necesitarn ser de importancia antes de que el auditor
considere tomar una accin adicional. El auditor puede que necesite pedir a la
administracin que determine la importancia potencial del suceso o condicin en
su evaluacin de negocio en marcha.
El auditor no tiene una responsabilidad de disear procedimientos que no sean 25.
interrogar a la administracin para identicar indicaciones de sucesos o condiciones
que proyecten duda importante sobre la capacidad de la entidad para continuar
como un negocio en marcha ms all del perodo evaluado por la administracin,
el cual, segn se coment en el prrafo 18, debera ser de cuando menos doce
meses desde la fecha del balance.
Procedimientos adicionales de auditora cuando se identiquen sucesos o condiciones
Cuando se han identicado sucesos o condiciones que puedan proyectar una 26.
duda importante sobre la capacidad de la entidad para continuar como un
negocio en marcha, el auditor deber:
revisar los planes de la administracin para acciones futuras basadas (a)
en su evaluacin de negocio en marcha;
reunir suciente evidencia apropiada de auditora para conrmar (b)
o disipar si es que existe, o no, una incertidumbre de importancia
relativa mediante el desempeo de los procedimientos considerados
necesarios, incluyendo considerar el efecto de cualesquier planes de la
administracin y otros factores atenuantes; y
pedir representaciones por escrito de la administracin (c)
8
respecto a sus
planes para accin futura.
Durante la planeacin del trabajo o en el curso del desempeo de los procedimientos 27.
de auditora, pueden identicarse sucesos o condiciones que proyecta ran una
duda importante sobre la capacidad de la entidad para continuar como un negocio
en marcha. Contina el proceso de considerar los sucesos o condiciones segn
avanza la auditora. Cuando el auditor cree que tales sucesos o condiciones pueden
proyectar una duda importante sobre la capacidad de la entidad para continuar como
un negocio en marcha, pueden cobrar importancia adicional ciertos procedimientos.
El auditor interroga a la administracin en cuanto a sus planes para accin futura,
incluyendo sus planes para liquidar activos, pedir dinero prestado o reestructurar
deuda, reducir o retrasar desembolsos, o incrementar capital. El auditor tambin
considera si estn disponibles cualesquier hechos o informacin adicionales desde
la fecha en que la administracin hizo su evaluacin. El auditor obtiene suciente
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evidencia apropiada de auditora de que los planes de la gerencia son factibles y
de que el resultado de estos planes mejorar la situacin.
Entre los procedimientos que son relevantes a este respecto pueden incluirse: 28.
Analizar y discutir con la administracin las proyecciones de ujos de
efectivo, utilidad y otras relevantes.
Analizar y discutir los ms recientes estados nancieros intermedios dispo-
nibles de la entidad.
Revisar los trminos de convenios de obligaciones amortizables (debentures)
y de prs tamos, y determinar si se ha quebrantado alguno de ellos.
Leer minutas (actas) de juntas de accionistas, del consejo de directores y de
comits importantes como referencia a dicultades nancieras.
Interrogar (consultar) al abogado de la entidad respecto a la existencia de
litigios, as como reclamos, y sobre lo razonable de las evaluaciones de
la administracin de sus resultados y el estimado de sus implicaciones
nancieras.
Conrmar la existencia, legalidad y exigibilidad de los convenios para
proporcionar o mantener apoyo nanciero con partes relacionadas y terceras
partes, y evaluar la capacidad nanciera de tales partes para proporcionar
fondos adicionales.
Considerar los planes de la entidad para manejar los pedidos no surtidos de
clientes.
Revisar sucesos despus del nal del ejercicio para identicar aqullos que
atenen o afecten de otro modo la capacidad de la entidad para continuar
como un negocio en marcha.
Cuando el anlisis del ujo de efectivo es un factor importante para considerar el 29.
resultado futuro de los sucesos o condiciones el auditor considera:
la conabilidad del sistema de la entidad para generar dicha informacin. (a)
si hay un soporte adecuado para los supuestos que fundamentan la proyec- (b)
cin.
Adems, el auditor compara:
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la informacin nanciera prospectiva por ejercicios anteriores recientes (a)
con los resultados histricos.
la informacin nanciera prospectiva para el ejercicio actual con los (b)
resultados logrados a la fecha.
Conclusiones y dictamen de auditora
Con base en la evidencia de auditora obtenida, el auditor deber determinar 30.
si, a juicio del auditor, existe una incertidumbre de importancia relativa
relacionada a sucesos o condiciones que por s solos o en agregado (en
conjunto), puedan proyectar una duda importante sobre la capacidad de la
entidad para continuar como un negocio en marcha.
Existe una incertidumbre de importancia relativa cuando la magnitud de su 31.
impacto potencial es tal que, a juicio del auditor, es necesaria una clara revelacin
de la naturaleza e implicaciones de la incertidumbre para que la presentacin de
los estados nancieros no sea engaosa.
Supuesto de negocio en marcha apropiado pero existe una incertidumbre de importancia
relativa
9
Si el uso del supuesto de negocio en marcha es apropiado pero existe una 32.
incertidumbre de importancia relativa, el auditor considera si los estados
nancieros:
describen en forma adecuada los sucesos o condiciones principales que dan (a)
origen a la duda importante sobre la capacidad de la entidad para continuar
en operacin y los planes de la administracin para hacerse cargo de estos
sucesos o condiciones.
expresan claramente que hay una incertidumbre de importancia relativa (b)
relacionada a sucesos o condiciones que puedan proyectar duda importante
sobre la capacidad de la entidad para continuar como un negocio en marcha
y, por lo tanto, que puede no ser capaz de realizar sus activos y descargar
sus pasivos en el curso normal de los negocios.
Si se hace la revelacin adecuada (correcta) en los estados nancieros, el 33.
auditor deber expresar una opinin sin salvedad pero modicar el dictamen
del auditor aadiendo un prrafo de nfasis del asunto que haga resaltar la
existencia de una incertidumbre de importancia relativa relacionada al suceso
o condicin que pueda proyectar duda importante sobre la capacidad de la
9 Tambin puede referirse de la siguiente manera: Supuesto de empresa en marcha correcta pero existe una
incertidumbre signicativa
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entidad para continuar como un negocio en marcha y que llame la atencin
hacia la nota en los estados nancieros que revele los asuntos expuestos en el
prrafo 32. Al evaluar lo adecuado de la revelacin en los estados nancieros,
el auditor considera si es que la informacin llama explcitamente la atencin del
lector a la posibilidad de que la entidad pueda ser incapaz de continuar realizando
sus activos y descargando sus pasivos en el curso normal de los negocios. El
siguiente es un ejemplo de un prrafo as, cuando el auditor est satisfecho en
cuanto a lo adecuado de la revelacin de la nota:
Sin modicar nuestra opinin, llamamos la atencin a la Nota X de los
estados nancieros que indica que la Compaa incurri en una prdida
neta de ZZZ durante el ao que termin el 31 de diciembre de 20x1 y,
que en esa fecha, los pasivos totales de la Compaa excedan sus activos
totales en ZZZ. Estas condiciones, junto con otros asuntos expuestos en
la Nota X, indican la existencia de una incertidumbre de importancia
relativa que puede proyectar una duda importante sobre la capacidad de
la Compaa para continuar como un negocio en marcha.
En casos extremos, tales como situaciones que impliquen mltiples incertidumbres
de importancia relativa que sean importantes para los estados nancieros, el
auditor puede considerar apropiado expresar una abstencin de opinin en vez de
aadir un prrafo de nfasis de asunto.
Si no se hace revelacin adecuada (correcta) en los estados nancieros, el 34.
auditor deber expresar una opinin con salvedad o adversa, segn sea
apropiado (NA 701, Modicaciones al dictamen del auditor independiente,
prrafos 45-46). El dictamen deber incluir referencia especca al hecho de
que hay una incertidumbre de importancia relativa que puede proyectar una
duda importante sobre la capacidad de la entidad para continuar como un
negocio en marcha. El siguiente es un ejemplo de los prrafos relevantes cuando
se debe expresar una opinin calicada:
Los convenios nancieros de la Compaa vencen y los saldos restantes
son pagaderos el 19 de marzo de 20X1. La Compaa no ha podido
renegociar u obtener un nanciamiento de reposicin. Esta situacin
indica la existencia de una incertidumbre de importancia relativa que
puede proyectar duda importante sobre la capacidad de la Compaa para
continuar como un negocio en marcha y, por lo tanto, puede no tener la
capacidad de realizar sus activos y descargar sus pasivos en el curso
normal de los negocios. Los estados nancieros (y las notas respectivas)
no revelan este hecho.
En nuestra opinin, excepto por la omisin de la informacin incluida
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en el prrafo precedente, los estados nancieros (presentan razonable-
mente, en todos los aspectos importantes, la situacin nanciera de la
Compaa al 31 de diciembre de 20x0, y los resultados de sus operaciones
y sus ujos de efectivo por el ao que termin en esa fecha, de acuerdo
con....
El siguiente es un ejemplo de los prrafos relevantes cuando hay que expresar una
opinin adversa:
Los convenios nancieros de la Compaa vencieron y el saldo restante
fue pagadero el 31 de diciembre de 20x0. La Compaa no ha podido
renegociar u obtener un nanciamiento de reposicin y est considerando
declararse en quiebra. Estos sucesos indican una incertidumbre de
importancia relativa que puede proyectar duda importante sobre la
capacidad de la Compaa para continuar como un negocio en marcha
y, por lo tanto, puede no tener la capacidad de realizar sus activos y
descargar sus pasivos en el curso normal de los negocios. Los estados
nancieros (y las notas respectivas) no revelan este hecho.
En nuestra opinin, a causa de la omisin de la informacin mencionada
en el prrafo precedente, los estados nancieros no dan un punto de vista
verdadero ni razonable de (o no presentan razonablemente) la situacin
nanciera de la Compaa al 31 de diciembre de 20x0, y de los resultados
de sus operaciones y sus ujos de efectivo por el ao que termin en esa
fecha, de acuerdo con... (y no cumplen con ...)....
Supuesto inapropiado de negocio en marcha
Si, a juicio del auditor, la entidad no tendr la capacidad de continuar como 35.
un negocio en marcha, el auditor deber expresar una opinin adversa si
los estados nancieros han sido preparados sobre una base de negocio
(empresa) en marcha. Si con base en los procedimientos adicionales realizados y
la informacin obtenida, incluyendo el efecto de los planes de la administracin,
el juicio del auditor es que la entidad no ser capaz de continuar como un negocio
en marcha, el auditor concluye, sin importar si se ha hecho o no la revelacin
correspondiente, que el supuesto de negocio en marcha usado en la preparacin de
los estados nancieros es inapropiado y expresa una opinin adversa.
Cuando la administracin de la entidad ha concluido que el supuesto de negocio 36.
en marcha usado en la preparacin de los estados nancieros no es apropiado,
los estados nancieros necesitan prepararse sobre una base alternativa autorizada.
Si con base en los procedimientos adicionales llevados a cabo y la informacin
obtenida, el auditor determina que la base alternativa es apropiada, el auditor
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puede emitir una opinin sin salvedad si hay revelacin adecuada, pero puede
requerir un nfasis de asunto en el dictamen del auditor para llamar la atencin del
usuario hacia dicha base.
Falta de disposicin de la administracin para hacer o extender su evaluacin
Si la administracin no est dispuesta a hacer o extender (ampliar) su 37.
evaluacin cuando el auditor as lo ha solicitado, el auditor deber considerar
la necesidad de modicar el dictamen del auditor como resultado de la
limitacin en el alcance del trabajo del auditor. En ciertas circunstancias, como
las descritas en los prrafos 15,18 y 24, el auditor puede creer que es necesario pedir
a la administracin que haga o extienda su evaluacin. Si la administracin no est
dispuesta a hacerlo, no es responsabilidad del auditor recticar la falta de anlisis
por la gerencia, y puede ser apropiado un dictamen modicado
10
porque quiz no
sea posible para el auditor obtener suciente evidencia apropiada respecto del uso
del supuesto de negocio en marcha en la preparacin de los estados nancieros.
En algunas circunstancias, la falta de anlisis por la administracin puede no 38.
impedir que el auditor est satisfecho sobre la capacidad de la entidad para continuar
como un negocio en marcha. Por ejemplo, los otros procedimientos del auditor
pueden ser sucientes para evaluar lo apropiado del uso por la administracin
del supuesto de negocio en marcha en la preparacin de los estados nancieros
porque la entidad tiene una historia de operaciones rentables y un fcil acceso
a recursos nancieros. En otras circunstancias, sin embargo, el auditor quiz no
pueda conrmar o disipar, en ausencia de la evaluacin de la administracin, si es
que existen, o no, sucesos o condiciones que indiquen que puede haber una duda
importante sobre la capacidad de la entidad para continuar como un negocio en
marcha, o la existencia de planes que la administracin ha establecido para hacerse
cargo de ellos u otros factores atenuantes. En estas circunstancias, el auditor
modica el dictamen del auditor segn se comenta en la NA 701, Modicaciones
al dictamen del auditor independiente.
Retraso (demora) importante en la rma o aprobacin de los estados nancieros
Cuando hay un retraso (demora) importante en la rma o aprobacin de los estados 39.
nancieros por parte de la administracin (gerencia) despus de la fecha del balance,
el auditor deber considerar las razones para el retraso. Cuando el retraso pudiera
relacionarse a sucesos o condiciones que se reeran a la evaluacin de negocio
en marcha, el auditor considera la necesidad de desempear procedimientos
de auditora adicionales, como se describe en el prrafo 26, as como el efecto
sobre la conclusin del auditor respecto a la existencia de una incertidumbre de
importancia relativa, segn se describe en el prrafo 30.
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Fecha de vigencia
trabajo.
11
Lo apropiado del uso del supuesto de negocio en marcha en la preparacin de 1.
los estados nancieros generalmente no est en cuestin cuando se audita ya
sea a un gobierno central o a aquellas entidades del sector pblico que tienen
convenios de fondos respaldados por un gobierno central. Sin embargo, cuando
dichos convenios no existan, o cuando el fondeo de la entidad por el gobierno
central pueda ser retirado y la existencia de la entidad pueda estar en riesgo, esta
NA proporcionar una til gua. Al corporatizarse los gobiernos y privatizar las
entidades del gobierno, los temas de negocio en marcha se harn cada vez ms
relevantes para el sector pblico.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la
NA 570
1
1
Negocio en
marcha
Empresa en marcha.
5
8
Prdidas de
operacin
sustanciales
Prdidas operativas signicativas.
6
18
Marco conceptual
de informacin
nanciera
Marco aplicable a la presentacin de informacin
nanciera.
8
26 c)
Representaciones
por escrito de la
administracin
Declaraciones de la gerencia. Carta de representacin
de la gerencia.
10
37
Dictamen
modicado
Dictamen calicado
11 Sector Pblico Gobierno nacional; regional; municipal, as como
Normas de Auditora Gubernamental estn dispuestas
estn elaboradas por la Contralora General del Estado
y dispuesta por legislacin nacional.
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NA 580 REPRESENTACIONES DE LA ADMINISTRACIN

CONTENIDO
Prrafos
Introduccin ............................................................................................................... 1 - 2
Reconocimiento de la administracin de su responsabilidad por los
estados nancieros ...................................................................................................... 3
Representaciones de la administracin como evidencia de
Auditora ..................................................................................................................... 4 - 9
Documentacin de representaciones de la administracin ........................................ 10 - 14
Accin si la administracin rehsa proporcionar representaciones ............................. 15
Fecha de vigencia
Apndice: Ejemplo de una carta de representacin de la administracin
La Norma de Auditora (NA) 580, Representaciones de la administracin deber
leerse en el contexto del Prefacio a las Normas Internacionales de Control de Calidad,
Auditora, Revisin, Otros trabajos para atestiguar y Servicios Relacionados, que
expone la aplicacin y autoridad de las NIAs.
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Introduccin
lineamientos sobre el uso de representaciones de la administracin como evidencia
de auditora, los procedimientos que se deben aplicar para evaluar y documentar las
representaciones de la administracin y las medidas a tomar si la administracin se
rehsa a proporcionar representaciones apropiadas.
El auditor deber obtener representaciones apropiadas de la administracin 2. .
Reconocimiento de la administracin de su responsabilidad por los estados nancieros
El auditor deber obtener evidencia de que la administracin reconoce su 3.
responsabilidad por la presentacin razonable de los estados nancieros de
acuerdo con el marco de referencia relevante para informes nancieros, y
que ha aprobado los estados nancieros. El auditor puede obtener evidencia
del reconocimiento de la administracin de dicha responsabilidad y aprobacin a
travs de actas importantes de reuniones de directorio u organismo similar; tambin
podran hacerlo obteniendo una representacin por escrito de la administracin o
una copia rmada de los estados nancieros.
Representaciones de la administracin como evidencia de auditora
El auditor deber obtener representaciones por escrito de la administracin 4.
sobre asuntos de importancia relativa para los estados nancieros cuando
no sea probable que exista otra suciente evidencia apropiada y suciente de
auditora. La posibilidad de malos entendidos entre el auditor y la administracin
se reduce cuando la administracin conrma por escrito las declaraciones verbales.
Los asuntos que podran incluirse en una carta de la administracin o en una
carta conrmatoria a la administracin se exponen en el ejemplo de una carta de
representacin de la administracin en el Apndice esta NA.
Las representaciones por escrito solicitadas a la administracin pueden ser 5.
limitadas a asuntos que se consideren de importancia relativa ya sea individual o
colectivamente para los estados nancieros. Respecto de ciertas partidas puede ser
necesario informar a la administracin de lo que el auditor entiende por importancia
relativa.
5a. El auditor deber obtener representacin escrita de la administracin de que:
Reconoce su responsabilidad por el diseo e implementacin del control a)
interno para prevenir y detectar errores; y
Considere que los efectos de las representaciones errneas no corregidas b)
de los estados nancieros y agregadas por el auditor durante la auditora,
no son de importancia relativa, tanto en lo individual como en su conjunto,
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para los estados nancieros tomados como un todo. Deber incluirse un
resumen de dichas partidas en o anexarse a las representaciones escritas.
Durante el curso de una auditora, la administracin hace muchas representaciones 6.
al auditor en respuestas especcas, hayan sido solicitadas o no. Cuando dichas
representaciones se relacionan a asuntos que son de importancia relativa para los
estados nancieros el auditor necesitar:
buscar evidencia de auditora corroborativa de fuentes internas o fuera de la (a)
entidad;
evaluar si las representaciones hechas por la administracin parecen razonables (b)
y consistentes con otra evidencia de auditora obtenida, incluyendo otras
representaciones; y
considerar si puede esperarse que los individuos que hacen las representaciones (c)
estn bien informados sobre los asuntos particulares.
Las representaciones de la administracin no pueden sustituir a otras evidencias de 7.
auditora que el auditor pudiera razonablemente esperar que est disponible. Por
ejemplo, una representacin de la administracin respecto del costo de un activo
no sustituye la evidencia de auditora de dicho costo, que el auditor esperara
normalmente obtener. Si el auditor no puede obtener suciente evidencia apropiada
de auditora respecto de un asunto qu tenga, pueda tener, un efecto de importancia
sobre los estados nancieros y se esperara que dicha evidencia est disponible, esto
constituir una limitacin en el alcance de la auditora, an si se ha recibido una
representacin de la administracin sobre el asunto.
En ciertos casos una representacin de la administracin puede ser la nica evidencia 8.
de auditora que puede esperarse razonablemente que est disponible. Por ejemplo,
el auditor no esperara necesariamente que otra evidencia de auditora estuviera
disponible para corroborar la intencin de la administracin de retener una inversin
especca para una plusvala a largo plazo.
Si una representacin de la administracin se contradice por otra evidencia 9.
de auditora, el auditor debera investigar las circunstancias y, cuando sea
necesario, reconsiderar la conabilidad de otras representaciones hechas por
la administracin.
Documentacin de representaciones de la administracin
El auditor debera ordinariamente incluir en los papeles de trabajo de la auditora 10.
evidencia de las representaciones de la administracin en forma de un resumen de
las discusiones orales con la administracin o de representaciones por escrito de la
administracin.
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Una representacin por escrito es mejor evidencia de auditora que una representacin 11.
oral y puede tomar la forma de:
una carta de representacin de la administracin; (a)
una carta del auditor explicando su comprensin de las representaciones (b)
de la administracin, con debido acuse de recibo y conrmada por la
administracin; y
actas importantes de reuniones de directorio o cuerpo similar o una copia (c)
rmada de los estados nancieros.
Elementos bsicos de una carta de representacin de la administracin
AI solicitar una carta de representacin de la administracin, el auditor debera 12.
pedir que sea dirigida al auditor, que contenga informacin especicada y que est
apropiadamente fechada y rmada.
Una carta de representacin de la administracin generalmente estara fechada con 13.
la misma fecha del dictamen del auditor. Sin embargo, en ciertas circunstancias,
puede tambin obtenerse una carta de representacin por separado respecto de
transacciones especcas u otros hechos, durante el curso de la auditora o en una
fecha posterior a la fecha del dictamen del auditor, por ejemplo, en la fecha de una
oferta pblica.
Una carta de representacin de la administracin normalmente estara rmada por 14.
los miembros de la administracin que tengan la responsabilidad principal de la
entidad y de sus aspectos nancieros (generalmente el funcionario gerente ejecutivo
y el gerente de nanzas) basados en su mejor conocimiento y creencia. En ciertas
circunstancias, el auditor puede desear obtener cartas de representacin de otros
miembros de la administracin. Por ejemplo, el auditor puede desear obtener una
representacin por escrito sobre la integridad de todas las actas de las juntas de
accionistas, del consejo de directores y de los comits importantes, del individuo
responsable de conservar dichas actas.
Acciones cuando la administracin se rehsa a proporcionar representaciones
Si la administracin se rehsa a proporcionar una representacin que el auditor 15.
considera necesaria, esto constituye una limitacin del alcance y el auditor
debera expresar una opinin calicada o una abstencin de opinin. En tales
circunstancias, el auditor debera evaluar cualquier conanza depositada en otras
representaciones hechas por la administracin durante el curso de la auditora y
considerar si las consecuencias de la negacin pudieran tener algn efecto adicional
sobre el dictamen del auditor.
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Fecha de vigencia
su aplicacin anticipada para lo cual el auditor debe tomar las previsiones que implican
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APNDICE
Ejemplo de una carta de representacin de la administracin
No es la intencin de la siguiente carta ser una carta estndar. Las representaciones de la
administracin variarn de una entidad a otra y de un perodo al siguiente.
Aunque el buscar representaciones de la administracin sobre una variedad de asuntos puede
servir para centrar la atencin de la administracin sobre dichos asuntos, y as hacer que la
administracin se dirija a dichos asuntos especcamente en ms detalle de lo que lo hara en
otro caso, el auditor deber estar informado de las limitaciones de las representaciones de la
administracin como evidencia de auditora segn se establece en esta NA.
(Membrete de la Entidad)
(Al Auditor)
(Fecha)
Esta carta de representacin se proporciona en relacin con su auditora de los estados
nancieros de la Empresa ABC por el ao terminado el 31 de diciembre de 20X1 con el n
de expresar una opinin sobre si los estados nancieros presentan razonablemente, en todos
los aspectos signicativos la situacin nanciera de la Empresa ABC al 31 de diciembre de
20X1 y de los resultados de sus operaciones y de sus ujos de efectivo por el ao terminado
en esa fecha, de acuerdo con normas de informacin nanciera en Bolivia (o indicar el marco
de referencia para informes nancieros relevante).
Reconocemos nuestra responsabilidad por la presentacin conable de los estados nancieros
de acuerdo con (indicar el marco de referencia para reportes nancieros relevante)
1
.
Conrmamos, a nuestro mejor entendimiento, las siguientes declaraciones (Incluir aqu las
representaciones relevantes para la entidad). Dichas representaciones pueden incluir:
No han habido irregularidades que involucren a miembros de la administracin o
empleados que tengan un rol importante en los sistemas de contabilidad y de control
interno o que pudieran tener un efecto signicativo sobre los estados nancieros.
Hemos puesto a su disposicin todos los libros de contabilidad y de documentos de
respaldo y todas las actas de asambleas de accionistas y reuniones de directorio (a
saber, las llevadas a cabo el 15 de marzo de 20X1 y el 30 de septiembre de 20X1,
respectivamente).
Conrmamos la integridad de la informacin proporcionada respecto de la
identicacin de partes relacionadas.
1 Si se requiere, aadir, A nombre del consejo de directores (u rgano similar).
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Los estados nancieros estn libres de representaciones errneas de importancia
relativa, incluyendo omisiones.
La Empresa ha cumplido con todos los aspectos de acuerdos contractuales que
pudieran haber tenido un efecto signicativo sobre los estados nancieros en caso de
incumplimiento. No ha habido incumplimiento con requerimientos de las autoridades
reguladoras que pudieran tener un efecto de importancia sobre los estados nancieros
en caso de incumplimiento.
Lo siguiente ha sido debidamente registrado y cuando fue apropiado, revelado en
forma adecuada en los estados nancieros:
a) La identidad de las partes relacionadas, sus saldos y sus operaciones
b) Prdidas originadas de compromisos de compra y venta.
c) Contratos y opciones para recomprar activos previamente vendidos.
d) Activos comprometidos como garanta.
No tenemos planes ni intenciones que puedan afectar en forma signicativa el valor
en libros o la clasicacin de activos y pasivos reejados en los estados nancieros.
No tenemos planes de abandonar lneas de productos u otros planes o intenciones
que puedan tener como resultado un exceso u obsolescencia de inventario, y ningn
inventario est declarado en un monto que exceda su valor neto de realizacin.
La Empresa es la titular de todos los activos y no existen gravmenes o embargos
sobre los activos de la Empresa, excepto aquellos que se revelan en la Nota X a los
estados nancieros.
Hemos registrado o revelado, segn corresponda, todas las obligaciones, reales y
contingentes, y hemos revelado en la Nota X a los estados nancieros todas las
garantas extendidas a favor de terceros.
Aparte de lo descrito en la Nota X a los estados nancieros, no han habido hechos
posteriores al nal del perodo que requieran ajuste o revelacin en los estados
nancieros o en las Notas.
El reclamo por parte de la Empresa XYZ ha sido cancelada por la suma total de XXX
que ha sido debidamente devengada en los estados nancieros. No se ha recibido ni
se espera recibir ningn otro reclamo en relacin con algn litigio.
No hay ningn convenio formal o informal de compensacin de saldos para ninguna
de nuestras cuentas de efectivo e inversin. Excepto por lo revelado en la Nota X a
los estados nancieros, no tenemos otros acuerdos por lneas de crditos.
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Hemos registrado o revelado de manera apropiada en los estados nancieros los
acuerdos y opciones para la recompra de acciones de capital, y las acciones de capital
reservadas para las opciones, garantas, conversiones y dems requisitos.
(Gerente ejecutivo)
(Gerente Financiero)
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USO DEL TRABAJO DE OTRO AUDITOR
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NA 600 USO DEL TRABAJO DE OTRO AUDITOR
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin ................................................................................................ 1-5
Aceptacin como auditor principal............................................................... 6
Los procedimientos del auditor principal..................................................... 7-14
Cooperacin entre auditores......................................................................... 15
Consideraciones sobre informes................................................................... 16-17
Divisin de la responsabilidad...................................................................... 18
Fecha de vigencia
La Norma de Auditora (NA) 600 Uso del Trabajo de Otro Auditor, debe leerse en el contexto
del Prefacio a las Normas Internacionales de Control de Calidad, Auditora, Revisin, Otros
trabajos para atestiguar y Servicios Relacionados, que establece la aplicacin y la autoridad
de las NIAs
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NA 600
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Introduccin
lineamientos cuando un auditor, que dictamina sobre los estados nancieros de
una entidad, usa el trabajo de otro auditor en la informacin nanciera de uno
o ms componentes incluidos en los estados nancieros de la entidad. Esta NA
no trata de aquellos casos donde dos o ms auditores son nombrados como
auditores conjuntos ni trata de la relacin del auditor con el auditor antecesor
1
.
Adems, cuando el auditor principal determina que los estados nancieros de un
componente no son signicativos, no se aplican las normas de la presente NA. Sin
embargo, se debera considerar los procedimientos descritos en la presente NA,
cuando varios componentes no son signicativos en s mismos, pero en conjunto
son signicativos.
Cuando el auditor principal utiliza el trabajo de otro auditor, el auditor 2.
principal debera determinar cmo afectar a la auditora el trabajo del otro
auditor.
Auditor principal signica el auditor con la responsabilidad de informar sobre 3.
los estados nancieros de una entidad cuando esos estados nancieros incluyen
informacin nanciera de uno o ms componentes auditados por otro auditor.
Otro auditor signica un auditor, distinto del auditor principal, con responsabilidad 4.
de informar sobre la informacin nanciera de un componente que est incluida en
los estados nancieros auditados por el auditor principal. Otros auditores incluye
rmas aliadas, ya sea que usen el mismo nombre o no y corresponsales, as como
auditores que no tengan relacin.
Componente signica una divisin, sucursal, subsidiaria, negocio conjunto, 5.
compaa asociada u otra entidad cuya informacin nanciera se incluye en los
estados nancieros auditados por el auditor principal.
Aceptacin como auditor principal
El auditor debera considerar si la propia participacin del auditor es suciente 6.
para poder actuar como el auditor principal. Para este n, el auditor principal
debera considerar:
la importancia relativa de la porcin de los estados nancieros que audita (a)
el auditor principal;
el grado de conocimiento del auditor principal sobre el negocio de los (b)
componentes;
el riesgo de representaciones errneas de importancia relativa en los estados (c)
nancieros de los componentes auditados por el otro auditor; y
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la realizacin de procedimientos adicionales segn lo establecido en la (d)
presente NA respecto de los componentes auditados por el otro auditor, cuya
consecuencia sea que el auditor principal tenga una importante participacin
en dicha auditora.
Los procedimientos del auditor principal
Cuando el auditor principal planea utilizar el trabajo de otro auditor, deber 7.
considerar la competencia profesional del otro auditor en el contexto de la
asignacin especca. Algunas de las fuentes de informacin para esta consideracin
podran ser la membresa comn en una organizacin profesional, la membresa
comn en, o aliacin a, otra rma o referencia a la organizacin profesional a la
que pertenezca el otro auditor. Estas fuentes pueden ser suplementadas cuando sea
apropiado, mediante investigaciones con otros auditores, banqueros, etc., y por
discusiones con el otro auditor.
El auditor principal debera desempear procedimientos para obtener 8.
suciente evidencia apropiada de auditora, de que el trabajo del otro auditor
es adecuado para los nes del auditor principal, en el contexto de la asignacin
especca.
El auditor principal debera comunicar al otro auditor: 9.
los requisitos de independencia respecto de la entidad as como del componente (a)
y obtener representacin sobre el cumplimiento con ellos;
el uso que se har del trabajo e informe del otro auditor, y har sucientes (b)
arreglos para la coordinacin de sus esfuerzos en la etapa inicial de planeacin
de la auditora. El auditor principal debera informar al otro auditor de asuntos
tales como las reas que requieren consideracin especial, procedimientos
para la identicacin de transacciones entre empresas que puedan requerir
revelacin y el cronograma para completar la auditora; y.
los requerimientos de contabilidad, auditora y de informes y obtener (c)
representacin escrita sobre el cumplimiento con los mismos.
El auditor principal podra tambin, por ejemplo, discutir con el otro auditor los 10.
procedimientos de auditora aplicados, revisar un resumen escrito de los proce-
dimientos del otro auditor (que puede ser en forma de cuestionario o de lista de
vericacin) o revisar papeles de trabajo del otro auditor. El auditor principal
puede desear desempear estos procedimientos durante una visita al otro auditor.
La naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos depender de las
circunstancias del trabajo y del conocimiento del auditor principal de la compe-
tencia profesional del otro auditor. Este conocimiento puede haber sido ampliado
con la revisin de trabajos previos de auditora del otro auditor.
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El auditor principal puede concluir que no es necesario aplicar procedimientos como 11.
los descritos en el prrafo 10 a causa de suciente evidencia apropiada de auditora
obtenida previamente prueban que s cumple con polticas y procedimientos
aceptables de control de calidad en la conduccin de la prctica del otro auditor.
Por ejemplo, cuando son rmas aliadas el auditor principal y el otro auditor
pueden tener una relacin formal, continua que proporciona procedimientos que
dan dicha evidencia de auditora como revisin peridica entre rmas, pruebas
de polticas y procedimientos en operacin, y revisin de papeles de trabajo de
auditoras seleccionadas.
El auditor principal deber considerar las conclusiones signicativas del otro 12.
auditor.
El auditor principal puede considerar apropiado discutir con el otro auditor y la 13.
administracin del componente, los resultados de auditora u otros asuntos que
afecten la informacin nanciera del componente y pueden tambin decidir que son
necesarias pruebas complementarias de los registros o de la informacin nanciera
del componente. Dichas pruebas pueden, dependiendo de las circunstancias, ser
desarrolladas por el auditor principal o por el otro auditor.
El auditor principal debera documentar en los papeles de trabajo de la auditora 14.
los componentes cuya informacin nanciera fue auditada por otros auditores, su
importancia para los estados nancieros de la entidad en su conjunto, los nombres
de los otros auditores y las conclusiones obtenidas de que los componentes
individuales no son signicativos. El auditor principal debera tambin documentar
los procedimientos realizados y las conclusiones obtenidas. Por ejemplo, los
papeles de trabajo del otro auditor que han sido revisados se deberan identicar
y se deberan registrar los resultados de discusiones con el otro auditor. Sin
embargo, el auditor principal no necesita documentar las razones para limitar los
procedimientos en las circunstancias descritas en el prrafo 11, siempre que dichos
motivos se resuman en alguna otra parte de la documentacin conservada por la
rma del auditor principal.
Cooperacin entre auditores
El otro auditor conociendo el contexto en que el auditor principal usar el 15.
trabajo del otro auditor, deber cooperar con el auditor principal. Por ejemplo,
el otro auditor deber hacer notar al auditor principal cualquier aspecto del trabajo
del otro auditor que no pueda ser realizado como se solicita. Similarmente, sujeto
a consideraciones legales y profesionales, el otro auditor necesitar ser informado
de cualesquier asuntos que vengan a la atencin del auditor principal que puedan
tener un efecto importante sobre el trabajo del otro auditor.
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Consideraciones sobre informes
Cuando el auditor principal concluye que el trabajo del otro auditor no se 16.
puede utilizar y el auditor principal no ha podido desempear procedimientos
adicionales sucientes respecto de la informacin nanciera del componente
auditado por el otro auditor, el auditor principal debera expresar una opinin
calicada o una abstencin de opinin porque hay una limitacin en el alcance
de la auditora.
Si el otro auditor emite, o tiene intencin de emitir, un dictamen de auditor con 17.
salvedades, el auditor principal debera considerar si la materia de la salvedad es
de tal naturaleza e importancia, en relacin a los estados nancieros de la entidad
sobre los que el auditor principal est dictaminando, que se requiera una salvedad
en el dictamen del auditor principal.
Divisin de la responsabilidad
Si bien se considera deseable el cumplimiento con los lineamientos precedentes, 18.
los reglamentos locales de algunos pases permiten a un auditor principal basar
su opinin de auditora sobre los estados nancieros tomados en su conjunto
nicamente con base en el informe de otro auditor respecto de la auditora de uno
o ms componentes. Cuando el auditor principal lo hace as, el dictamen del
auditor principal debera declarar este hecho claramente y debera indicar
la magnitud de la porcin de los estados nancieros auditados por el otro
auditor. Cuando el auditor principal hace tal referencia en el dictamen del auditor,
los procedimientos de auditora se limitan a aquellos descritos en los prrafos 7 y
9.
Fecha de vigencia
su aplicacin anticipada para lo cual el auditor debe tomar las previsiones que implican
Los principios bsicos de esta NA aplican a la auditora de los estados nancieros 1.
en el sector pblico, sin embargo, guas complementarias sobre consideraciones
adicionales se requieren cuando se usa el trabajo de otros auditores en el sector
pblico. Por ejemplo, el auditor principal en el sector pblico tiene que asegurar
que, cuando la legislacin ha establecido que se cumpla con un conjunto particular
de normas de auditora, el otro auditor ha cumplido con dichas normas.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en
la NA 600
1
1
Auditor
antecesor
Tambin llamado auditor precursor o predecesor. Se reere
a un auditor que ha renunciado o que se le ha noticado
que sus servicios han terminado y que existe un auditor
sucesor.
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CONSIDERACIN DEL TRABAJO DE AUDITORA INTERNA
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NA 610 CONSIDERACIN DEL TRABAJO DE AUDITORA
INTERNA
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin.................................................................................................... 1-4
Alcance y objetivos de la auditora interna...................................................... 5
Relacin entre auditora interna y el auditor externo...................................... 6 -8
Comprensin y evaluacin preliminar de la auditora interna........................ 9-13
Planeacin del tiempo para enlace y coordinacin.......................................... 14-15
Evaluacin del trabajo de auditora interna..................................................... 16-19
Fecha de vigencia
La Norma de auditora (NA) 610, Consideracin del trabajo de auditora interna deber
leerse en el contexto del Prefacio a las Normas Internacionales de Control de Calidad,
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Introduccin
El propsito de esta Norma de auditora (NA) es establecer normas y proporcionar 1.
lineamientos a los auditores externos
1
para considerar el trabajo de auditora
interna. Esta NA no trata los casos en los que el personal de auditora interna
ayuda al auditor externo a llevar a cabo procedimientos de auditora externa. Los
procedimientos de auditora estipulados en la presente NA solo se deben aplicar a
las actividades de auditora interna que sean relevantes a la auditora de los estados
nancieros.
El auditor externo deber considerar las actividades de auditora interna y su 2.
efecto, si lo hay, sobre los procedimientos de auditora externa.
Auditora interna es una actividad de evaluacin establecida dentro de una 3.
entidad como un servicio para la entidad. Sus funciones incluyen, entre otras cosas,
monitorear el control interno.
Si bien el auditor externo tiene responsabilidad nica por la opinin de auditora 4.
expresada y por la determinacin de la naturaleza, oportunidad y alcance de los
procedimientos de auditora externa, ciertas partes del trabajo de auditora interna
;

pueden ser tiles para el auditor externo.
Alcance y objetivos de la auditora interna
El alcance y objetivos de la auditora interna varan ampliamente y dependen del 5.
tamao y estructura de la entidad y de los requerimientos de su administracin.
Ordinariamente, las actividades de auditora interna incluyen uno o ms de los
siguientes puntos:
Monitoreo del control interno. Establecer el control interno adecuado
es responsabilidad de la administracin
2
, la cual demanda una atencin
apropiada en forma permanente. La administracin normalmente asigna
una responsabilidad especca a la auditora interna de revisar los controles,
monitorear su operacin y recomendar las mejoras pertinentes.
Examinar la informacin nanciera y operativa. Esto puede incluir la
revisin de los medios usados para identicar, medir, clasicar y reportar
dicha informacin y la investigacin especca de partidas individuales,
incluyendo pruebas detalladas de transacciones, saldos y procedimientos.
Revisar la economa, eciencia y efectividad de las operaciones, incluyendo
los controles no nancieros de una entidad.
Revisar el cumplimiento de las leyes, reglamentaciones y otros
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requerimientos externos y con polticas y directivas de la administracin y
otros requisitos internos.
Relacin entre auditora interna y el auditor externo
La funcin de la auditora interna es determinada por la administracin, y sus 6.
objetivos dieren de los del auditor externo quien es nombrado para dictaminar en
forma independiente sobre los estados nancieros. Los objetivos de la funcin de
auditora interna varan de acuerdo a los requerimientos de la administracin. El
inters primordial del auditor externo es si los estados nancieros estn libres de
representaciones errneas de importancia relativa.
No obstante, algunos de los medios para alcanzar sus objetivos respectivos son a 7.
menudo similares y de esta forma, ciertos aspectos de la auditora interna pueden ser
tiles para determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos
de auditora externa.
La auditora interna es parte de la entidad. Independientemente del grado de 8.
autonoma y objetividad de la auditora interna, no puede lograr el mismo grado
de independencia que se requiere del auditor externo cuando expresa una opinin
sobre los estados nancieros. El auditor externo tiene responsabilidad nica por la
opinin de auditora expresada, y esa responsabilidad no se reduce por el uso que
se hace de la auditora interna. Todas las opiniones relacionadas con la auditora
de los estados nancieros son del auditor externo.
Comprensin y evaluacin preliminar de la auditora interna
El auditor externo deber obtener una comprensin suciente de las 9.
actividades de auditora interna con el n de identicar y evaluar los riesgos
de representacin errnea de importancia relativa de los estados nancieros y
para disear y aplicar procedimientos de auditora adicionales.
Una auditora interna efectiva a menudo permitir una modicacin en la naturaleza 10.
y oportunidad, y una reduccin en el alcance de los procedimientos de auditora
realizados por el auditor externo, pero no los puede eliminar por completo. Sin
embargo, en algunos casos, habiendo considerado las actividades de auditora
interna, el auditor externo puede decidir que la auditora interna no tendr efecto
sobre los procedimientos de auditora externa.
El auditor externo deber realizar una evaluacin de la funcin de auditora 11.
interna cuando la auditora interna sea relevante para la evaluacin del riesgo
por el auditor externo.
La evaluacin del auditor externo de la funcin de auditora interna inuir en la 12.
opinin del auditor externo sobre el uso que puede darse a la auditora interna
para hacer las evaluaciones de riesgos y, por lo tanto, modicar la naturaleza,
oportunidad y alcance de los procedimientos de auditora externa adicionales.
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Al obtener una comprensin y desarrollar una evaluacin preliminar de la funcin 13.
de auditora interna, los criterios importantes son:
Estatus organizacional: Estatus (a) especco de la auditora interna en la
entidad y el efecto que sta tiene sobre su capacidad para ser objetiva.
En una situacin ideal, la auditora interna deber reportar al nivel ms
alto de la administracin y estar libre de cualquiera otra responsabilidad
operativa. Deberan considerarse cuidadosamente todas las limitaciones
y las restricciones impuestas a la auditora interna por parte de la
administracin. En particular los auditores internos necesitarn estar
libres para poder comunicarse plenamente con el auditor externo.
Alcance de la Funcin: (b) la naturaleza y alcance de las asignaciones de
auditora interna desempeadas. El auditor externo tambin necesitara
considerar si la administracin acta sobre las recomendaciones de audi-
tora interna y como se evidencia esto.
Competencia tcnica: (c) Si la auditora interna es desempeada por
personas que tienen el entrenamiento tcnico y eciencia adecuadas
como auditores internos. El auditor externo puede, por ejemplo, revisar
las polticas para contratar y entrenar al personal de auditora interna as
como tambin su experiencia y calicaciones profesionales.
Debido cuidado profesional: (d) Si la auditora interna es planeada,
supervisada, revisada y documentada apropiadamente. Se debera
considerar la existencia de manuales de auditora adecuados, programas
de trabajo y papeles de trabajo.
Planeacin del tiempo para enlace y coordinacin
Cuando el auditor externo planea utilizar el trabajo de auditora interna, necesitar 14.
considerar el plan tentativo de auditora interna para el perodo y discutirlo tan
pronto como sea posible. Cuando el trabajo de la auditora interna sea un factor
para determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos del
auditor externo, es aconsejable convenir por adelantado el tiempo para dicho
trabajo, el grado de la cobertura de la auditora, los niveles de pruebas y los mtodos
propuestos para la seleccin de muestras, documentacin del trabajo realizado y
revisin de los procedimientos de informacin.
El enlace con la auditora interna es ms efectivo cuando se realizan reuniones a 15.
intervalos apropiados durante el perodo. El auditor externo necesitar ser informado
de, y tener acceso a, informes de auditora interna relevantes y estar al tanto de
temas signicativos que llamen la atencin del auditor interno, que pueden afectar
el trabajo del auditor externo. De la misma forma, el auditor externo normalmente
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debera informar al auditor interno los temas signicativos que puedan afectar a la
auditora interna.
Evaluacin del trabajo de auditora interna
Cuando el auditor externo tiene intencin de utilizar el trabajo especco de la 16.
auditora interna, el auditor externo deber evaluar y aplicar procedimientos
de auditora a dicho trabajo con el n de conrmar su adecuacin para prop-
sitos del auditor externo.
La evaluacin de trabajo especco de la auditora interna implica la consideracin 17.
de la adecuacin del alcance del trabajo y programas relacionados y si la evaluacin
preliminar de la auditora interna sigue siendo apropiada. Esta evaluacin puede
incluir la consideracin de si:
El trabajo es desempeado por personas que poseen el entrenamiento (a)
tcnica y competencia adecuadas como auditores internos y si el trabajo de
los auxiliares es supervisado, revisado y documentado apropiadamente;
Si se obtiene suciente evidencia apropiada de auditora para poder (b)
sustentar conclusiones razonables;
Las conclusiones obtenidas son apropiadas en las circunstancias y si (c)
cualquiera de los informes preparados son consistentes con los resultados
del trabajo desempeado; y
Las excepciones o asuntos inusuales revelados por la auditora interna son (d)
resueltos en forma apropiada.
La naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditora aplicados 18.
al trabajo especco de auditora interna depender del juicio del auditor externo
respecto del riesgo e importancia relativa del rea en cuestin, la evaluacin
preliminar de la auditora interna y la evaluacin del trabajo especco por parte de
la auditora interna. Dichos procedimientos de auditora pueden incluir el examen
de partidas ya examinadas por auditora interna, el examen de otras partidas
similares, y la observacin de los procedimientos de la auditora interna.
El auditor externo debera registrar las conclusiones respecto al trabajo especco 19.
de auditora interna que ha sido evaluado y los procedimientos de auditora
aplicados al trabajo del auditor interno.
Fecha de vigencia
Esta norma de auditora entra en vigencia a partir del 01 de enero de 2013. Se
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trabajo.
1. Cuando lleva a cabo auditoras de entidades del sector pblico, el auditor toma en
cuenta el marco de referencia legal y cualesquier otras regulaciones, ordenanzas
o directivas ministeriales que afecten al mandato de auditora y cualesquier otros
requisitos especiales de auditora.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la
NA 610
1
1
Auditor externo Auditor Independiente. Aquel que realiza las labores de
auditora y que no forma parte de la empresa que se est
auditando.
2
5
Administracin En general es el Gerente General, sin embargo, de
acuerdo al involucramiento en la administracin podra
ser un funcionario de rango superior, como ser el
Presidente del Directorio.
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USO DEL TRABAJO DE UN EXPERTO
NA 620
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NA 620 USO DEL TRABAJO DE UN EXPERTO
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin 1-5
Determinacin de la necesidad de usar el trabajo de un experto 6-7
Competencia y objetividad del experto 8-10
Alcance del trabajo del experto 11
Evaluacin del trabajo del experto 12-15
Referencia a un experto en el dictamen del auditor 16-17
Fecha de vigencia
La Norma de Auditora (NA) 620, Uso del trabajo de un experto deber leerse en el contexto
del Prefacio a las Normas Internacionales de Control de Calidad, Auditora, Revisin,
Seguridad y Otros Servicios Relacionados, que expone la aplicacin y autoridad de las
NIAs
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493 NA 620
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Introduccin
lineamientos sobre el uso del trabajo de un experto como evidencia de auditora.
Cuando use el trabajo desempeado por un experto, el auditor deber obtener 2.
suciente evidencia apropiada de auditora de que dicho trabajo es adecuado
para los nes de la auditora.
Experto signica una persona o rma que posee habilidad, conocimiento y 3.
experiencia especiales en un campo particular distinto de la contabilidad y la
auditora.
La educacin y experiencia del auditor capacitan al auditor a ser conocedor de los 4.
asuntos de negocios en general, pero no se espera que el auditor tenga la pericia
de una persona entrenada o calicada para asumir la prctica de otra profesin u
ocupacin, tal como un actuario o un ingeniero.
Un experto puede ser: 5.
contratado por la entidad; (a)
contratado por el auditor; (b)
empleado por la entidad; o (c)
empleado por el auditor. (d)
Cuando el auditor usa el trabajo de un experto empleado por la rma de auditora,
el auditor podr depender de los sistemas de reclutamiento y entrenamiento de la
rma que determinan las capacidades y competencia de dicho experto, segn se
explica en la NA 220, Control de calidad para auditoras de informacin nanciera
histrica en vez de necesitar evaluarlas para cada trabajo de auditora.
Determinacin de la necesidad de usar el trabajo de un experto
Para lograr una comprensin de la entidad y aplicar procedimientos adicionales en 6.
respuesta a los riesgos evaluados, el auditor puede necesitar obtener, conjuntamente
con la entidad o independientemente, evidencia de auditora en forma de informes,
opiniones, valuaciones y declaraciones de un experto. Son ejemplos:
Valuaciones de ciertos tipos de activos, por ejemplo, terreno y edicios,
planta y maquinaria, trabajos de arte, y piedras preciosas.
Determinacin de cantidades o condiciones fsicas de activos, por ejemplo
minerales almacenados en reservas de materiales, reservas subterrneas de
minerales y petrleo, y la vida til remanente de planta y maquinaria.
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Determinacin de montos usando tcnicas o mtodos especializados, por
ejemplo, una valuacin actuarial.
La medicin de trabajo completado y por completar en contratos en
desarrollo.
Opiniones legales concernientes a interpretaciones de convenios, estatutos
y reglamentos.
Cuando determine la necesidad de usar el trabajo de un experto, el auditor debera 7.
considerar:
el conocimiento y experiencia previa del equipo del trabajo sobre el asunto (a)
que se considera;
El riesgo de representacin errnea de importancia relativa basado en la (b)
naturaleza, complejidad, e importancia relativa del asunto que se considera; y
La cantidad y calidad de otra evidencia de auditora que se espera obtener. (c)
Competencia y objetividad del experto
Al planear el uso del trabajo de un experto, el auditor deber evaluar la 8.
competencia profesional del experto. Esto implicar considerar:
la certicacin o licencia profesional, o membresa del experto en un rgano (a)
profesional apropiado; y
experiencia y reputacin del experto en el campo en que el auditor est (b)
buscando evidencia de auditora.
El auditor deber evaluar la objetividad del experto. 9.
El riesgo de que la objetividad de un experto sea menoscabada aumenta 10.
cuando el experto:
sea empleado por la entidad; y (a)
est relacionado en algn otro modo a la entidad, por ejemplo, al ser (b)
nancieramente dependiente de, o tener una inversin en la entidad.
Si el auditor est preocupado respecto de la competencia u objetividad del experto,
el auditor necesita discutir sus dudas con la administracin y considerar si puede
obtenerse suciente evidencia apropiada de auditora respecto del trabajo de un
experto. El auditor puede necesitar llevar a cabo procedimientos adicionales de
auditora o buscar evidencia de auditora de otro experto (despus de tomar en
cuenta los factores del prrafo 7).
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Alcance del trabajo del experto
El auditor deber obtener suciente evidencia apropiada de auditora de que 11.
el alcance del trabajo del experto es adecuado para los nes de la auditora.
Puede obtenerse evidencia de auditora mediante una revisin de los trminos de
referencia que a menudo se jan en las instrucciones de la entidad al experto.
Dichas instrucciones al experto pueden cubrir asuntos como:
Los objetivos y alcance del trabajo del experto.
Un bosquejo general sobre los asuntos especcos que el auditor espera que
el informe del experto cubra.
El uso que el auditor piensa dar al trabajo del experto, incluyendo la posible
comunicacin a terceras partes de la identidad del experto y del grado de
participacin.
El grado de acceso del experto a los registros y archivos apropiados.
La Aclaracin de la relacin del experto con la entidad, si la hubiera.
Condencialidad de la informacin de la entidad.
Informacin respecto de los supuestos y mtodos que se piensa usar por el
experto y su consistencia con los usados en perodos anteriores.
En caso de que estos asuntos no se expongan claramente en instrucciones escritas
al experto, el auditor puede necesitar comunicarse con el experto directamente para
obtener evidencia de auditora a este respecto. Para obtener una comprensin de la
entidad, el auditor tambin considera si ha de incluir al experto en la discusin del
equipo del trabajo, sobre la susceptibilidad de los estados nancieros de la entidad
a las distorsiones de importancia relativa.
Evaluacin del trabajo del experto
El auditor deber evaluar lo apropiado del trabajo del experto como evidencia 12.
de auditora respecto de la aseveracin de los estados nancieros que est
siendo considerada. Esto implicar evaluacin de si la sustancia de los resultados
del experto est reejada en manera apropiada en los estados nancieros o soporta
las aseveraciones de los estados nancieros, y la consideracin de:
Datos fuente usados;
Supuestos y mtodos usados y su consistencia con perodos anteriores; y
Resultados del trabajo del experto a la luz del conocimiento global del auditor
del negocio y de los resultados de otros procedimientos de auditora.
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Al considerar si el experto ha usado datos fuente que son apropiados en las 13.
circunstancias, el auditor debera considerar los siguientes procedimientos:
hacer investigaciones respecto de procedimientos llevados a cabo por el (a)
experto para establecer si los datos fuente son sucientes, relevantes y
conables.
revisar o probar los datos usados por el experto. (b)
Lo apropiado y razonable de los supuestos y mtodos usados y su aplicacin son 14.
responsabilidad del experto. El auditor no tiene la misma pericia y, por lo tanto,
no puede siempre confrontar los supuestos y mtodos del experto. Sin embargo, el
auditor necesitar obtener una comprensin de los supuestos y mtodos usados y
considerar si son apropiados y razonables, basado en el conocimiento del auditor
del negocio y en los resultados de otros procedimientos de auditora.
Si los resultados del trabajo del experto no proporcionan suciente evidencia 15.
apropiada de auditora o si los resultados no son consistentes con otra
evidencia de auditora, el auditor debera resolver el asunto. Esto puede
implicar discusiones con la entidad y el experto, aplicar procedimientos adicio-
nales, incluyendo la posibilidad de contratar a otro experto, o modicar el dictamen
del auditor.
Referencia a un experto en el dictamen del auditor
Cuando emite un dictamen de auditor sin salvedad 16.
1
, el auditor no debera
referirse al trabajo de un experto. Dicha referencia podra ser malentendida
como una calicacin de la opinin del auditor o una divisin de la responsabi-
lidad, ninguna de las cuales es la intencin.
Si, como resultado del trabajo de un experto, el auditor decide emitir un dictamen 17.
de auditor modicado, en algunas circunstancias puede ser apropiado, al explicar
la naturaleza de la modicacin, referirse a, o describir el trabajo del experto
(incluyendo la identidad del experto y el grado de participacin del experto). En
estas circunstancias, el auditor debera obtener el permiso del experto antes de
hacer dicha referencia. Si el permiso es negado y el auditor cree que es necesaria
una referencia, el auditor puede necesitar buscar asesoramiento legal.
Fecha de vigencia
trabajo.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en
la NA 620
1
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Dictamen de
auditor sin
salvedad
Opinin no calicada
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498
DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE SOBRE UN JUEGO
COMPLETO DE ESTADOS FINANCIEROS DE PROPSITO GENERAL
NA 700
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NA 700 DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE
SOBRE UN JUEGO COMPLETO DE ESTADOS
FINANCIEROS DE PROPSITO GENERAL
1
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin...................................................................................................... 1 3
Dictamen del auditor sobre los estados nancieros........................................... 4 15
Elementos del dictamen del auditor en una auditora conducida de acuerdo
con las Normas de Auditora..............................................................................
16 57
Dictamen del auditor.......................................................................................... 58 60
Dictamen del auditor para auditoras conducidas de acuerdo, tanto con las
NA, como con normas de auditora de una jurisdiccin o pas especco........
61 66
Informacin complementaria sin auditar presentada con los estados
nancieros auditados..........................................................................................
67 71
Fecha de vigencia............................................................................................... 72
1 Esta NA es aplicable para dictmenes de auditor sobre los estados nancieros que se describen en el prrafo 1 de esta NA.
La NA 701, Modicaciones al dictamen del auditor independiente establece normas y proporciona lineamientos para
aplicar cuando deba modicarse el dictamen del auditor independiente.
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Introduccin
lineamientos sobre el dictamen del auditor independiente, emitido como resultado
de una auditora de un juego completo de estados nancieros de propsito general
preparados de acuerdo con un marco de referencia de informacin nanciera
diseado para lograr una presentacin razonable. Tambin da guas sobre los
asuntos que el auditor considera para formarse una opinin sobre dichos estados
nancieros. Segn se describe en la NA 200, Objetivo y principios generales que
gobiernan una auditora de estados nancieros, estados nancieros de propsito
general son los estados nancieros preparados de acuerdo con un marco de
referencia de informacin nanciera diseado para cumplir con las necesidades
comunes de informacin de una amplia gama de usuarios.
2
Esta NA trata las circunstancias en que el auditor puede expresar una opinin no 2.
calicada
3
(sin salvedades) y no es necesaria ninguna modicacin al dictamen
del auditor. La NA 701, Modicaciones al dictamen del auditor independiente
establece nor mas y proporciona lineamientos sobre las modicaciones a este
dictamen para un nfasis de asunto, una opinin calicada
4
(con salvedades), una
abstencin de opinin o una opinin adversa.
La NA 800, 3. El dictamen del auditor independiente sobre trabajos de auditora con
propsito especial establece normas y proporciona lineamientos sobre la forma y el
contenido del dictamen del auditor emitido como resultado de una auditora de:
Un juego completo de estados nancieros preparados de acuerdo con otra a)
base de contabilidad integral;
Un componente de un juego completo de estados nancieros de propsito b)
general o de propsito especial, como un estado nanciero nico, cuentas
especicadas, elementos de cuentas o partidas en un estado nanciero;
Cumplimiento con acuerdos contractuales; y c)
Estados nancieros resumidos. d)
El dictamen del auditor sobre los estados nancieros
El dictamen del auditor deber contener una expresin clara de la opinin del 4.
auditor sobre los estados nancieros.
Segn se declara en la NA 200, el objetivo de una auditora de estados nancieros 5.
2 La implementacin de la frase nal del prrafo 3 y prrafos 37- 48 de la NA 200 Objetivo y principios generales que
gobiernan una auditora de estados nancieros, (modicada como resultado de la NA 700) se ha diferido hasta que
entre en vigor (fecha por determinar) la NA 800, Consideraciones especiales-Auditoras de estados nancieros de
propsito especial y elementos especcos, cuentas o partidas de un estado nanciero.
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es hacer posible al auditor expresar una opinin sobre si los estados nancieros
estn preparados, en todos los aspectos signicativos, de acuerdo con el marco de
referencia de informacin nanciera aplicable.
A menos que la ley o regulacin requiera usar una redaccin diferente, la opinin 6.
del auditor sobre un juego completo
5
de estados nancieros de propsito general
preparados de acuerdo con un marco de referencia de informacin nanciera que
estn destinados para lograr una presentacin razonable (para propsitos de esta
NA, los estados nancieros), declara si los estados nancieros expresan un
punto de vista verdadero y razonable y si estn presentados razonablemente,
en todos los aspectos signicativos, de acuerdo con el marco de referencia de
informacin nanciera aplicable. Estas frases, expresan un punto de vista
verdadero y razonable y estn presentados razonablemente, en todos los aspectos
signicativos, son equivalentes. Cul de ellas se utiliza en alguna jurisdiccin
particular? se es un asunto que lo determina la ley o las regulaciones que gobiernan
la auditora de estados nancieros en dicha jurisdiccin, o la prctica establecida
en esa jurisdiccin.
La ley o regulacin que gobierna la auditora de estados nancieros puede 7.
establecer una redaccin de la opinin del auditor que sea diferente de las frases
descritas en el prrafo 6. Aunque el auditor pueda estar obligado a usar la redaccin
establecida, las responsabilidades del auditor para la formacin de la opinin,
segn se describen en esta NA, siguen siendo las mismas.
Cuando la redaccin establecida por ley o regulacin diere de manera importante 8.
de las frases del prrafo 6, el auditor cuidadosamente considera si puede haber un
riesgo de que los usuarios pudieran malentender la seguridad que se obtiene en una
auditora de estados nancieros. Por ejemplo, la redaccin podra trans mitir a los
lectores que el auditor est atestiguando sobre la exactitud de los montos de los
estados nancieros, en lugar de expresar una opinin sobre si los estados nancieros
dan un punto de vista verdadero y razonable o estn presentados razonablemente,
respecto de todos los aspectos signicativos. En tales circunstancias, el auditor
considera si el riesgo de malentendidos puede mitigarse mediante la explicacin
apropiada en el dictamen del auditor (ver NA 701).
Marco de referencia de informacin nanciera aplicable
El juicio del auditor respecto de si los estados nancieros dan un punto de vista 9.
verdadero y razonable o estn presentados razonablemente, en todos los aspectos
signicativos, se hace en el contexto del marco de referencia de informacin
nanciera aplicable. Segn se discute en la NA 210, Trminos de los trabajos
5 Como se explica en el prrafo 35 de la NA 200, Objetivo y principios generales que gobiernan una auditora de
estados nancieros, el marco de referencia de informacin nanciera determina qu constituye un juego completo
de estados nancieros. Un juego completo de estados nancieros bajo las Normas de Informacin Financiera (NIF)
comprende un balance general, un estado de resultados, un estado de cambios en capital, un estado de ujo de efectivo
y un resumen de las polticas contables importantes y otras notas aclaratorias.
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de auditora, sin un marco de referencia de informacin nanciera aceptable,
el auditor no tiene criterios adecuados para evaluar los estados nancieros de la
entidad.
6
La NA 200 describe la responsabilidad del auditor para determinar si el
marco de referencia de informacin nanciera adoptado por la administracin para
preparar los estados nancieros es aceptable.
7
En el caso de estados nancieros que estn dentro del alcance de esta NA, la 10.
aplicacin de un marco de referencia de informacin nanciera que se determina
como aceptable para estados nancieros de propsito general dar como resultado,
estados nancieros que logren una presentacin razonable, excepto en las
circunstancias extremadamente raras que se discuten en el prrafo 15. Aunque
el marco de referencia de informacin nanciera tal vez no especique cmo
contabilizar o revelar todas las transacciones o eventos, ordinariamente incorpora
sucientes principios amplios que pueden servir como base para desarrollar y
aplicar polticas contables que sean consistentes con los conceptos fundamentales
de los requisitos del marco de referencia. As, el marco de referencia de informacin
nanciera brinda un contexto para la evaluacin, por el auditor, de la presentacin
razonable de los estados nancieros, incluyendo si stos se han preparado y
presentado de acuerdo con los requisitos especcos del marco de referencia
de informacin nanciera aplicable para clases particulares de transacciones
(operaciones), saldos de cuentas y revelaciones.
Formacin de una opinin sobre los estados nancieros
El auditor deber evaluar las conclusiones extradas de la evidencia de 11.
auditora obtenida, como base para formarse una opinin sobre los estados
nancieros.
Al formarse una opinin sobre los estados nancieros, el auditor evala si, con 12.
base en la evidencia de auditora obtenida, hay una seguridad razonable sobre si los
estados nancieros tomados como un todo estn libres de representacin errnea
de importancia relativa. Esto implica concluir si se ha obtenido suciente evidencia
apropiada de auditora para reducir, a un nivel aceptablemente bajo, los riesgos de
representacin errnea de importancia relativa de los estados nancieros
8
y para
evaluar los efectos de representaciones errneas identicadas no corregidas.
9
Formarse una opinin sobre si los estados nancieros expresan un punto de vista 13.
verdadero y razonable o estn presentados razonablemente, en todos los aspectos
signicativos, de acuerdo con el marco de referencia de informacin nanciera
aplicable, implica evaluar si los estados nancieros se han preparado y presentado
6 La implementacin de la NA 210 Trminos de los trabajos de auditora (modicada como resultado de la NA 700),
Consideraciones especiales-Auditoras de estados nancieros de propsito especial y elementos especcos, cuentas o
partidas de un estado nanciero.
7 Ver Nota al pie nm. 2.
8 Ver NA 330, Procedimientos del Auditor en Respuesta a los Riesgos Evaluados.
9 Ver NA 320, Importancia Relativa de la Auditora.
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de acuerdo con los requisitos especcos del marco de referencia de informacin
nanciera aplicable para clases particulares de transacciones (operaciones), saldos
de cuentas y revelaciones. Esta evaluacin incluye considerar si, en el contexto del
marco de referencia de informacin nanciera aplicable:
Las polticas contables seleccionadas y aplicadas son consistentes con el a)
marco de referencia de informacin nanciera y son apropiadas en las
circunstancias.
Las estimaciones contables hechas por la administracin son razonables en b)
las circunstancias.
La informacin presentada en los estados nancieros, incluyendo las c)
polticas contables, es relevante, conable, comparable y entendible.
Los estados nancieros proporcionan sucientes revelaciones para d)
facilitar a los usuarios, entender el efecto de las transacciones y eventos
de importancia relativa sobre la informacin transmitida en los estados
nancieros; por ejemplo, en el caso de estados nancieros preparados
de acuerdo con las Normas de Informacin Financiera (NIF), la posicin
nanciera
10
, desempeo nanciero y ujos de efectivo de la entidad.
Formarse una opinin sobre si los estados nancieros expresan un punto de vista 14.
verdadero y razonable, o estn presentados razonablemente, en todos los aspectos
aplicable, tambin implica evaluar la presentacin razonable de los estados
nancieros. El auditor juzga si los estados nancieros, despus de cualesquier
ajustes hechos por la administracin como resultado del proceso de auditora, son
consistentes con el entendimiento que l tiene de la entidad y su entorno. El auditor
considera la presentacin, estructura y contenido globales de los estados nancieros.
Asimismo, toma en cuenta si los estados nancieros, incluyendo las revelaciones
de las notas, representan de manera el las transacciones y eventos fundamentales,
de tal forma que se exprese un punto de vista verdadero y razonable de, o presenten
razonablemente, en todos los aspectos signicativos, la informacin transmitida
en los estados nancieros en el contexto del marco de referencia de informacin
nanciera. Los procedimientos analticos desempea dos en, o cerca del, nal de la
auditora contribuyen a corroborar las conclusiones formadas durante el curso de
sta y ayudan a llegar a la conclusin general en cuanto a la presentacin razonable
Circunstancias extremadamente raras cuando la aplicacin del marco de referencia de
informacin nanciera da como resultado estados nancieros equvocos (confusos)
Como se discute en la NA 210, el auditor toma en cuenta la aceptabilidad del marco 15.
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de referencia de informacin nanciera cuando considera aceptar el trabajo.
11
La
aplicacin de un marco de referencia de informacin nanciera que se determina
como aceptable para estados nancieros de propsito general, ordinariamente,
dar como resultado estados nancieros que logren una presentacin razonable.
Sin embargo, en circunstancias extremadamente raras, la aplicacin de un requisito
especco en un marco de referencia que se ha determinado como aceptable
para estados nancieros de propsito general, puede dar como resultado estados
nancieros que sean equvocos en las circunstancias particulares de la entidad.
Algunos marcos de referencia de informacin nanciera que se determinan
como aceptables para estados nancieros de propsito general reconocen,
implcita o explcitamente, que hay circunstancias extremadamente raras cuando
es necesario que los estados nancieros se desven de un requisito especco
del marco de referencia para lograr el objetivo de presentacin razonable de los
estados nancieros y dan lineamientos sobre las revelaciones que se requieren (o
informacin necesaria). Puede ser que otros marcos de referencia de informacin
nanciera no proporcionen ningn lineamiento sobre estas circunstancias, aun
cuando sean marcos de referencia aceptables para estados nancieros de propsito
general. Si el auditor encuentra circunstancias que lo lleven a concluir que el
cumplimiento con un requisito especco da como resultado estados nancieros
que son equvocos, considera la necesidad de modicar el dictamen del auditor.
Las modicaciones, si las hubiera, que sean apropiadas para el dictamen del auditor
dependern de la manera en que la administracin trata el asunto en los estados
nancieros y la forma en que el marco de referencia de informacin nanciera trata
estas circunstancias raras. (Ver NA 701).
Elementos del dictamen del auditor en una auditora conducida de acuerdo con las
Normas de Auditora
12
La congruencia del 16. dictamen del auditor, cuando la auditora se ha conducido
de acuerdo con las NA, promueve la credibilidad en el mercado global al hacer
ms fcilmente identicables las auditoras que se han conducido de acuerdo con
normas reconocidas globalmente. Tambin ayuda a promover el entendimiento del
lector y a identicar las circunstancias inusuales cuando stas ocurren.
Los prrafos 18-60 exponen los requisitos relativos a los siguientes elementos 17.
del dictamen del auditor, cuando la auditora se ha conducido de acuerdo con las
NA:
Ttulo. a)
Destinatario. b)
Prrafo introductorio. c)
11 Ver nota al pie nmero 4
12 Prrafos del 61 al 66 sealan cuando el dictamen del auditor se ha conducido de acuerdo con la NA y normas de
auditora de una jurisdiccin especca.
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Responsabilidad de la administracin por los estados nancieros. d)
Responsabilidad del auditor. e)
Opinin del auditor. f)
Otras responsabilidades de informacin. g)
Firma del auditor. h)
Fecha del i) dictamen del auditor.
Direccin del auditor. j)
Ttulo
El dictamen del auditor deber tener un ttulo que claramente indique que es 18.
el dictamen de un auditor independiente.
Un ttulo que indique que se trata de un 19. dictamen de auditor independiente, por
ejemplo, Dictamen del auditor independiente, arma que el auditor ha cumplido
con todos los requisitos ticos relevantes respecto de la independencia y, por lo
tanto, distingue el dictamen del auditor independiente de los dictmenes emitidos
por otros.
Destinatario
El dictamen del auditor deber dirigirse segn lo requieran las circunstancias 20.
del trabajo.
Las leyes nacionales o regulaciones, a menudo, especican a quin deber dirigirse 21.
el dictamen del auditor sobre los estados nancieros de propsito general en esa
jurisdiccin particular. Ordinariamente, el dictamen del auditor sobre estados
nancieros de propsito general se dirige a aqullos para quienes se prepara el
dictamen, con frecuencia, a los accionistas o a los encargados del gobierno
corporativo
13
de la entidad cuyos estados nancieros se auditan
14
.
Prrafo introductorio
El prrafo introductorio del dictamen del auditor deber identicar la entidad 22.
cuyos estados nancieros se han auditado y deber expresar que se han
auditado los estados nancieros. El prrafo introductorio tambin deber:
14 Con frecuencia el estilo es:
A la junta de Accionistas
A la junta de Accionistas y Directores
Al Presidente del Directorio, etc.
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Identicar el ttulo de cada uno de los estados nancieros que com- a)
prenden el juego completo de estados nancieros.
Hacer referencia al resumen de polticas contables signicativas y b)
otras notas explicativas.
Especicar la fecha y perodo cubierto por los estados nancieros. c)
Este requisito normalmente se cumple expresando que el auditor audit los estados 23.
nancieros de la entidad que se acompaan (indicar los ttulos del juego completo
de estados nancieros que requiere el marco de referencia de informacin nanciera
aplicable, especicando la fecha y perodo que cubren dichos estados nancieros)
y haciendo referencia al resumen de polticas contables signicativas y otras
notas aclaratorias. Adems, cuando el auditor sabe que los estados nancieros se
incluirn en un documento que contiene otra informacin, como un informe anual,
puede considerar (si la forma de presentacin se lo permite) identicar los nmeros
de las pginas en las que se presentan los estados nancieros. Esto ayuda al lector a
identicar los estados nancieros a los que se reere el dictamen del auditor.
La opinin del auditor cubre el juego completo de estados nancieros segn lo 24.
dene el marco de referencia de informacin nanciera aplicable. En el caso de
estados nancieros preparados de acuerdo con las NIF, esto incluye: un balance
general, un estado de resultados, un estado de evolucin del patrimonio (de
cambios en capital), un estado de ujos de efectivo, y un resumen de polticas
contables signicativas y otras notas aclaratorias. En algunas jurisdicciones, la
informacin adicional podra tambin considerarse como parte integral de los
estados nancieros.
En algunas circunstancias, leyes o regulaciones o normas pueden exigir que la 25.
entidad presente junto a los estados nancieros, informacin complementaria
que no requiere el marco de referencia de informacin nanciera. Por ejemplo,
podra presentarse informacin complementaria para ampliar el entendimiento
de un usuario del marco de referencia de informacin nanciera, o proporcionar
explicacin adicional de partidas especcas de los estados nancieros. Esta
informacin normalmente se presenta en cdulas complementarias o como notas
adicionales. La opinin del auditor puede o no cubrir la informacin complementaria
y es, por lo tanto, importante para quedar satisfecho de que cualquier informacin
complementaria que no sea cubierta por la opinin del auditor est claramente
diferenciada, segn se discute en los prrafos 67-71.
En algunas circunstancias, la informacin complementaria no puede diferenciarse 26.
claramente de los estados nancieros, debido a su naturaleza y a la manera en
que est presentada. Dicha informacin complementaria est cubierta por el
dictamen del auditor. Por ejemplo, la opinin del auditor cubre notas o cdulas
complementarias a las que se hace referencia, en forma cruzada, en los estados
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nancieros. ste sera tambin el caso cuando las notas a los estados nancieros
incluyen una explicacin del grado en que los estados nancieros cumplen con otro
No es necesario referirse, en forma especca, en el prrafo introductorio del 27.
dictamen del auditor a la informacin complementaria que se presenta como parte
integral de los estados nancieros, cuando la referencia a las notas de la descripcin
de los componentes de los estados nancieros en el prrafo introductorio es
suciente.
Responsabilidad de la administracin
15
por los estados nancieros
El dictamen del auditor deber declarar que la administracin es responsable 28.
por la preparacin y la presentacin razonable de los estados nancieros, de
acuerdo con el marco de referencia de informacin nanciera aplicable y que
esta responsabilidad incluye:
Disear, implementar y mantener el control interno relevante a la a)
preparacin y presentacin razonable de los estados nancieros que
estn libres de representacin errnea de importancia relativa, ya sea
por fraude o error;
Seleccionar y aplicar las polticas contables apropiadas; y b)
Hacer estimaciones contables que sean razonables en las c)
circunstancias.
Los estados nancieros son las representaciones (declaraciones) de la 29.
administracin. La admi nistracin es responsable por la preparacin y presentacin
razonable de los estados nancieros, de acuerdo con el marco de referencia de
informacin nanciera aplicable. Por ejemplo, en el caso de estados nancieros
preparados de acuerdo con las NIF, la administracin es responsable de preparar
estados nancieros que presenten, de una manera razonable, la posicin nanciera
(situacin patrimonial), desempeo nanciero y ujos de efectivo de la entidad,
de acuerdo con las NIF. Para cumplir con esta responsabilidad, la administracin
disea e implementa el control interno
16
con el n de prevenir o detectar y corregir
representaciones errneas, debidas a fraude o a error, y asegurar as la conabilidad
de la informacin nanciera de la entidad. La preparacin de los estados nancieros
16 En algunas jurisdicciones, la ley o regulacin que establece las responsabilidades de la administracin puede,
especcamente, referirse a la responsabilidad de lo adecuado de los libros y registros contables, o por el sistema de
contabilidad. Como los libros, registros y sistemas son parte integral del control interno (segn se dene en la NA
315, Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluacin de los riesgos de representacin errnea de importancia
relativa), no se hace referencia especca a ellos en el prrafo 28 para la descripcin de las responsabilidades de la
administracin.
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requiere que la administracin ejerza el juicio (criterio) al hacer estimaciones
contables que sean razonables en las circunstancias, igual que para seleccionar y
aplicar las polticas contables apropiadas. Estos juicios se hacen en el contexto del
marco de referencia de informacin nanciera aplicable.
Puede haber circunstancias en las cuales sea apropiado que el auditor ampli la 30.
descripcin de las responsabilidades de la administracin descritas en el prrafo
28, para reejar responsabilidades adicionales que sean relevantes a la preparacin
y presentacin de los estados nancieros en el contexto de la jurisdiccin particular
o de la naturaleza de la entidad.
El trmino administracin se ha usado en esta NA para describir a los 31.
responsables de la preparacin y presentacin razonable de los estados nancie-
ros. Otros trminos pueden ser tambin apropiados, dependiendo del marco de
referencia legal de la jurisdiccin particular. Por ejemplo, en algunas jurisdiccio-
nes, la referencia apropiada puede ser a los encargados del gobierno corporativo
(por ejemplo, los directores, el gerente).
El dictamen del auditor deber declarar (expresar) que la responsabilidad del 32.
auditor es expresar una opinin sobre los estados nancieros con base en la
auditora.
El 33. dictamen del auditor declara que la responsabilidad del auditor es expresar
una opinin (dictamen) sobre los estados nancieros con base en la auditora,
para contrastarla con la responsabilidad de la administracin por la preparacin y
presentacin razonable de los estados nancieros.
El dictamen del auditor deber declarar (expresar) que la auditora se condujo 34.
de acuerdo con normas de auditora
17
. El dictamen del auditor deber tambin
explicar que esas normas requieren que el auditor cumpla con los requisitos
ticos y que planee y desempee la auditora para obtener seguridad razonable
sobre si los estados nancieros estn libres de representacin errnea de
La referencia a las normas que se usan comunica al lector que la auditora se 35.
condujo de acuerdo con las normas establecidas.
La NA 200 especica lo que se requiere para conducir una auditora de acuerdo 36.
con las NA. El prrafo 14 de esa norma explica que el auditor no puede describir
la auditora como conducida de acuerdo con las NA, a menos que haya cumplido
plenamente con todas las NA relevantes a la auditora.

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El dictamen del auditor deber describir una auditora indicando que: 37.
Una auditora implica desempear procedimientos para obtener a)
evidencia de auditora sobre los montos y revelaciones de los estados
nancieros;
Los procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor, b)
incluyendo la evaluacin de los riesgos de representacin errnea de
importancia relativa de los estados nancieros, ya sea debida a fraude
o error. Al hacer esas evaluaciones del riesgo, el auditor considera el
control interno relevante a la preparacin y presentacin razonable
por la entidad de los estados nancieros, para disear procedimientos
de auditora que sean apropiados en las circunstancias, pero no para
el propsito de expresar una opinin sobre la efectividad del control
interno de la entidad. En circunstancias en las cuales el auditor
tambin tenga una responsabilidad de expresar una opinin sobre la
efectividad del control interno junto con la auditora de los estados
nancieros, deber omitir la frase de que la consideracin del auditor
del control interno no tiene el propsito de expresar una opinin sobre
la efectividad del mismo; y
Una auditora tambin incluye la evaluacin de la adecuacin de las c)
polticas contables que se usan, la razonabilidad de las estimaciones
contables realizadas por la administracin, as como la presentacin
general de los estados nancieros.
El dictamen del auditor deber declarar que el auditor cree que la evidencia 38.
de auditora obtenida es suciente y apropiada para proporcionar una base
sobre la cual expresar su opinin.
Opinin del auditor
Deber expresarse una opinin no calicada (sin salvedades) cuando el 39.
auditor concluye que los estados nancieros dan un punto de vista verdadero
y razonable o estn presentados razonablemente, en todos los aspectos
aplicable.
Cuando se expresa una opinin no calicada (sin salvedades), el prrafo de 40.
opinin del dictamen deber declarar la opinin del auditor de que los estados
nancieros dan un punto de vista verdadero y razonable o estn presentados
razonablemente, en todos los aspectos signicativos, de acuerdo con el marco
de referencia de informacin nanciera aplicable (a menos que se requiera al
auditor, por ley o regulacin, que use diferente redaccin para la opinin, en
cuyo caso deber usarse la redaccin que se prescriba).
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Cuando 41. no se usan como marco de referencia de informacin nanciera,
las Normas de Informacin Financiera NIF, Normas Internacionales de
Informacin Financiera NIIF o las Normas Internacionales de Contabilidad
del Sector Pblico, la mencin al marco de referencia de informacin nanciera
en la redaccin de la opinin deber identicar la jurisdiccin de origen del
La opinin del auditor declara que los estados nancieros dan un punto de vista 42.
verdadero y razonable de, o presentan razonablemente, en todos los aspectos
signicativos, la informacin que se proponen transmitir (lo cual determina el
marco de referencia de informacin nanciera). Por ejemplo, en el caso de estados
nancieros preparados de acuerdo con las NIF, el auditor expresa una opinin
de que los estados nancieros dan un punto de vista verdadero y razonable o
que presentan razonablemente, en todos los aspectos signicativos, la posicin
nanciera (situacin patrimonial) de la entidad al nal del perodo y el desempeo
nanciero (rendimiento nanciero) y ujos de efectivo de la entidad por el perodo
terminado en esa fecha.
Para informar al lector el contexto en que se expresa la opinin del auditor, sta 43.
identica el marco de referencia de informacin nanciera aplicable en la que
se basan los estados nancieros. Cuando el marco de referencia de informacin
nanciera aplicable no son las NIF, ni NIIF, ni las Normas Internacionales de
Contabilidad del Sector Pblico (IPSASs, por sus siglas en ingls) la opinin del
auditor tambin identica la jurisdiccin de origen del marco de referencia de
informacin nanciera aplicable. El auditor identica el marco de referencia de
informacin nanciera aplicable, en trminos como:
...de acuerdo con Normas de Informacin Financiera.
...de acuerdo con Normas Internacionales de Informacin Financiera.
...de acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados en
el pas X...
Cuando el marco de referencia de informacin nanciera aplicable abarca requisitos 44.
legales y reguladores, el auditor identica el marco de referencia de informacin
nanciera aplicable en trminos como:
...de acuerdo con Normas de Informacin Financiera y los requisitos de la
Ley de Sociedades X.
Otros asuntos
Las normas, leyes o la prctica generalmente aceptada en una jurisdiccin puede 45.
requerir o permitir al auditor informar sobre asuntos que proporcionen explicacin
adicional de las responsabilidades del auditor en la auditora de los estados
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nancieros o del dictamen del auditor en la misma. Estos asuntos pueden tratarse
en un prrafo separado despus de la opinin del auditor.
Otras responsabilidades de informar
El auditor puede tener responsabilidades adicionales de reportar sobre otros 46.
asuntos que sean complementarios a la responsabilidad del auditor de expresar
una opinin sobre los estados nancieros. Por ejemplo, puede pedirse al auditor
que reporte ciertos asuntos, si llegan a su atencin, durante el curso de la auditora
de los estados nancieros. De manera alternativa, puede pedirse al auditor que
desempee e informe sobre procedimientos de auditora adicionales, o que exprese
una opinin sobre asuntos especcos, como lo adecuado de los libros y registros
de contabilidad. Las normas de auditora de la jurisdiccin, con frecuencia,
proporcionaran guas sobre las responsabilidades del auditor con respecto a
responsabilidades especcas adicionales de informar en esa jurisdiccin.
En algunos casos, las normas relevantes o las leyes pueden requerir o permitir 47.
al auditor reportar sobre estas otras responsabilidades dentro del dictamen del
auditor sobre los estados nancieros. En otros casos, puede requerirse o permitirse
al auditor que notique sobre ellas en un informe por separado.
Cuando el auditor trata otras responsabilidades de informar dentro del 48.
dictamen del auditor sobre los estados nancieros, stas debern manejarse
en una seccin por separado en el dictamen del auditor que siga al prrafo de
la opinin.
El auditor trata estas otras responsabilidades de informar en una seccin por 49.
separado del dictamen para distinguirlas claramente de las responsabilidades del
auditor por los estados nancieros, y de una opinin sobre los mismos.
La rma del auditor
El dictamen del auditor deber rmarse. 50.
La rma del auditor es a nombre de la rma que realiza la auditora, a nombre 51.
personal del auditor, o ambos, segn sea apropiado. Adems de la rma del auditor,
puede requerirse al auditor que declare su ttulo profesional de contador pblico
o auditor o el hecho de que el auditor o la rma auditora, segn sea apropiado, ha
sido reconocido(a) por el Colegio Profesional o la autoridad apropiada que emita
licencias en dicha jurisdiccin.
Fecha del dictamen del auditor
El auditor deber fechar el dictamen sobre los estados nancieros no antes 52.
de la fecha en que el auditor haya obtenido suciente evidencia apropiada
de auditora en la cual basar la opinin sobre los estados nancieros. La
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suciente evidencia apropiada de auditora deber incluir evidencia de que
se ha preparado el juego completo de estados nancieros de la entidad y que
aqullos que tienen la autoridad reconocida, han aseverado que han asumido
la responsabilidad de dichos estados nancieros.
La fecha del dictamen informa al lector que el auditor ha considerado el efecto de 53.
eventos y transacciones de los que el auditor tom conocimiento y que ocurrieron
hasta esa fecha. La responsabilidad del auditor por eventos y transacciones despus
de la fecha del dictamen del auditor se trata en la NA 560, Hechos posteriores.
Como la opinin del auditor se proporciona sobre los estados nancieros y stos son 54.
responsabilidad de la administracin, el auditor no est en posicin de concluir que
se ha obtenido suciente evidencia apropiada de auditora sino hasta que consigue
evidencia de que se ha preparado un juego completo de estados nancieros y la
administracin ha aceptado la responsabilidad de dichos estados nancieros.
En algunas jurisdicciones, la ley o regulacin podra identicar a las personas u 55.
organis mos (por ejemplo, los directores) que son responsables de concluir que se
ha preparado un juego completo de estados nancieros, y especicar el necesario
proceso de aprobacin. En esos casos, el auditor obtendr evidencia de dicha
aprobacin antes de fechar el dictamen sobre los estados nancieros.
18
En otras
circunstancias, sin embargo, el proceso de aprobacin no se prescribe en la ley o
regulacin. En tales casos, el auditor toma en cuenta los procedimientos que la
entidad sigue al preparar y nalizar sus estados nancieros en vista de sus estructuras
de administracin y de gobierno corporativo, con el n de identicar a las personas
u organismo con la autoridad para concluir que se ha preparado el juego completo
de estados nancieros de la entidad, incluyendo las notas relacionadas.
Como en algunas jurisdicciones, se podra requerir la aprobacin nal de los 56.
estados nancieros por los accionistas antes de que se emitan pblicamente- En
nuestra jurisdiccin, podra no ser necesaria la aprobacin nal por los accionistas
para que el auditor concluya que se ha obtenido suciente evidencia apropiada
de auditora. La fecha de aprobacin de los estados nancieros, para nes de las
NA, es la primera fecha (o fecha ms temprana) en la cual aquellas personas con
la autoridad reconocida, determinan que se ha preparado un juego completo de
estados nancieros.
Direccin del auditor
El dictamen deber dar el nombre del lugar o jurisdiccin donde el auditor 57.
ejerce su prctica.
18 En raras circunstancias, la ley o regulacin tambin identica el punto en el proceso de informacin de los estados
nancieros en que se espera que la auditora est completa.
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Dictamen del auditor
El dictamen del auditor deber ser por escrito. 58.
Un dictamen escrito comprende tanto los dictmenes emitidos en papel (en formato 59.
de copia dura), como aquellos en formato electrnico.
La siguiente es una ilustracin del dictamen del auditor, que incorpora los elementos 60.
establecidos antes para una auditora de estados preparados de acuerdo con las NIF,
el cual expresa una opinin limpia (sin salvedades). Adems de la auditora de los
estados nancieros, el ejemplo supone que el auditor tiene otras responsabilidades
que se requieran bajo la ley local.
Dictamen del auditor independiente
(Destinatario apropiado)
Dictamen sobre los estados nancieros
19
Hemos auditado los estados nancieros que se acompaan de la Compaa ABC,
que comprenden el balance general al 31 de diciembre de 20X1, y el estado de
resultados, el estado de evolucin del patrimonio y el estado de ujos de efectivo
por el ao que termin en esa fecha, as como un resumen de polticas contables
signicativas y otras notas explicativas.
Responsabilidad de la administracin por los estados nancieros
La administracin es responsable de la preparacin y presentacin razonable
de estos estados nancieros de acuerdo con normas de informacin nancie ra.
Esta responsabilidad incluye: disear, implementar y mantener el control interno
relevante a la preparacin y presentacin razonable de los estados nancieros que
estn libres de representaciones errneas de importancia relativa, ya sea debidas
a fraude o a error; seleccionando y aplicando polticas contables apropiadas, y
haciendo estimaciones contables que sean razonables en las circunstancias.
Nuestra responsabilidad es expresar una opinin sobre estos estados nancieros
con base en nuestra auditora. Condujimos nuestra auditora de acuerdo con
normas de auditora. Dichas normas requieren que cumplamos con requisitos ticos
as como que planeemos y desempeemos la auditora para obtener seguridad
razonable sobre si los estados nancieros estn libres de representacin errnea de
19 El subttulo Dictamen sobre los estados nancieros no es necesario cuando el siguiente subttulo Informe sobre otros
requisitos legales y reguladores no aplique.
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Una auditora implica desempear procedimientos para obtener evidencia
de auditora sobre los montos y revelaciones en los estados nancieros. Los
procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor, incluyendo la
evaluacin de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa de los
estados nancieros, ya sea debida a fraude o a error, Al hacer esas evaluaciones
del riesgo, el auditor considera el control interno relevante a la preparacin y
presentacin razonable de los estados nancieros por la entidad, para disear los
procedimientos de auditora que sean apropiados en las circunstancias, pero no con
el n de expresar una opinin sobre la efectividad del control interno de la entidad.
20

Una auditora tambin incluye evaluar lo apropiado de las polticas contables
usadas y lo razonable de las estimaciones contables hechas por la administracin,
as como evaluar la presentacin general de los estados nancieros.
Creemos que la evidencia de auditora que hemos obtenido es suciente y apropiada
para proporcionar una base para nuestra opinin de auditora.
Opinin.
En nuestra opinin, los estados nancieros presentan razonablemente, en todos
los aspectos signicativos, la posicin nanciera de la Compaa ABC al 31 de
diciembre de 20X1, y de su desempeo nanciero y sus ujos de efectivo por el
ao terminado en esa fecha, de acuerdo con Normas de Informacin Financiera.
Informe sobre otros requisitos legales y reguladores
(La forma y contenido de esta seccin del dictamen del auditor variar depen-
diendo de la naturaleza de las otras responsabilidades de informar del auditor.)
(Firma del auditor)
(Fecha del dictamen del auditor)
(Direccin del auditor)
Dictamen del auditor para auditoras conducidas de acuerdo, tanto con las NA, como
con normas de auditora de una jurisdiccin especca
El auditor puede conducir la auditora de acuerdo tanto con las NA, como con las 61.
normas de auditora de una jurisdiccin especca.

20 En circunstancias en las cuales el auditor tambin tiene la responsabilidad de expresar una opinin sobre la efectividad
del control interno junto con la auditora de los estados nancieros, esta frase se redactara como sigue: Al hacer esas
evaluaciones del riesgo, el auditor considera el control interno relevante a la preparacin y presentacin razonable por la
entidad de los estados nancieros para disear procedimientos de auditora que sean apropiados en las circunstancias
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El dictamen del auditor deber referirse a que la auditora se ha conducido 62.
de acuerdo con las normas de auditora slo cuando el auditor ha cumplido
plenamente con todas las NA relevantes a la auditora.
El auditor puede referirse a que la auditora se ha conducido de acuerdo con las 63.
NA, cuando el auditor cumple con cada una de las NA relevantes a la auditora
y desempea cualesquier procedimientos adicionales de auditora necesarios
para cumplir con las normas relevantes de la jurisdiccin. No es apropiada una
referencia a las NA si hay un conicto entre los requisitos de informacin de las
NA y de otra norma de auditora respecto del dictamen del auditor, que afecte la
opinin del auditor o la necesidad de incluir un prrafo de nfasis de asunto en las
circunstancias particulares. Por ejemplo, algunas normas de otras jurisdicciones
de auditora prohben que el auditor incluya un prrafo de nfasis de asunto para
resaltar un problema de negocio en marcha, mientras que la NA 701 requiere al
auditor que modique el dictamen del auditor aadiendo un prrafo de nfasis de
asunto en tales circunstancias. En caso de estos conictos, el dictamen del auditor
se reere slo a las normas de auditora (ya sean NA u otra norma de auditora
relevantes) de acuerdo con las cuales el auditor ha cumplido con los requisitos de
informar.
Cuando el 64. dictamen del auditor se reere tanto a normas de auditora como
a normas de auditora de una jurisdiccin especca, deber identicar la
jurisdiccin de origen de las normas de auditora.
Cuando un auditor prepara su dictamen usando el planteamiento o redaccin 65.
especicada por la ley, regulacin o normas de auditora de la jurisdiccin
especca, el dictamen del auditor deber referirse a que la auditora se conduce
de acuerdo con normas de auditora y normas de auditora de la jurisdiccin
especca, slo si el dictamen del auditor incluye, como mnimo, cada uno de los
siguientes elementos:
Un ttulo; a)
Un destinatario, segn lo requieran las circunstancias del trabajo; b)
Un prrafo introductorio que identique los estados nancieros auditados; c)
Una descripcin de la responsabilidad de la administracin por la d)
preparacin y presentacin razonable de los estados nancieros;
Una descripcin de la responsabilidad del auditor de expresar una opinin e)
sobre los estados nancieros y el alcance de la auditora, que incluye:
Una referencia a las Normas de Auditora y a las Normas de i)
Auditora de la jurisdiccin especca.
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Una descripcin del trabajo que desempea un auditor en una ii)
auditora.
Un prrafo de opinin que contenga una expresin de opinin sobre f)
los estados nancieros
21
y una referencia al marco de referencia de
informacin nanciera aplicable que se us para preparar los estados
nancieros (incluyendo identicar al pas de origen del marco de referencia
de informacin nanciera cuando no se usen Normas de Informacin
Financiera o normas internacionales de contabilidad del sector pblico):
La rma del auditor; g)
La fecha del dictamen del auditor; y h)
La direccin del auditor. i)
El auditor puede estar obligado, por la ley o regulacin, a usar una distribucin 66.
o redaccin en el dictamen que diera de la que se describe en esta NA. Cuando
las diferencias slo se relacionan con la distribucin y redaccin del dictamen del
auditor, se considerar que el auditor ha cumplido con los requisitos de informacin
de las NA, siempre que el dictamen del auditor incluya, como mnimo, cada
uno de los elementos identicados en el prrafo 65, aun si usa la distribucin
y redaccin especicadas por las leyes o regulaciones nacionales. Cuando los
requisitos especcos en una jurisdiccin particular no entren en conicto con las
NA, el auditor adopta la distribucin y redaccin usadas en esta NA, de modo que
los usuarios puedan reconocer ms fcilmente el dictamen del auditor como un
dictamen sobre una auditora conducida de acuerdo con las NA.
Informacin complementaria sin auditar presentada con los estados nancieros
auditados
El auditor deber quedar satisfecho de que cualquier informacin 67.
complementaria presentada junto con los estados nancieros, que no se cubra
por la opinin del auditor, se diferencia claramente de los estados nancieros
auditados.
Segn se anota en los prrafos 25-26, puede requerirse a la entidad que incluya, o a 68.
la administracin que decida si lo hace, informacin complementaria junto con los
estados nancieros. Se considera que la opinin del auditor cubre la informacin
complementaria que no puede diferenciarse claramente de los estados nancieros
debido a su naturaleza y a cmo se presenta. En otras circunstancias, sin embargo, la
ley o regulacin puede no requerir que se audite la informacin complementaria y la
21 Las circunstancias en las cuales el auditor necesita modicar su opinin se tratan en la NA 701, Modicaciones a
dictamen del auditor independiente. En algunas circunstancias, el auditor tal vez no pueda expresar una opinin sobre los
estados nancieros porque el efecto de una limitacin sobre el alcance de la auditora es de tanta importancia relativa y tan
dominante que el auditor no ha podido obtener la suciente evidencia apropiada de auditora. En tales circunstancias, el
auditor expresa una abstencin de opinin.
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administracin puede no pedir al auditor que incluya la informacin complementaria
dentro del alcance de la auditora de los estados nancieros. Cuando no se tiene
la intencin de que la informacin complementaria se audite, el auditor considera
si sta se presenta de una manera que pudiera interpretarse como cubierta por la
opinin del auditor y, si es as, pide a la administracin que cambie la forma en la
cual se presenta dicha informacin. El auditor considera, por ejemplo, dnde se
presenta la informacin sin auditar que se relaciona con los estados nancieros
y cualquier informacin complementaria auditada, y si est claramente rotulada
como sin auditar. El auditor pide a la administracin que elimine cualesquier
referencias cruzadas en los estados nancieros a cdulas complementarias sin
auditar o notas sin auditar, porque la demarcacin entre la informacin auditada y
sin auditar no sera sucientemente clara. Las notas sin auditar que se entremezclan
con las notas auditadas pueden tambin mal interpretarse como auditadas. Por lo
tanto, el auditor pide a la entidad que coloque la informacin sin auditar fuera del
juego de estados nancieros o, si eso no es posible en las circunstancias, como
mnimo, colocar las notas sin auditar juntas al nal de las notas a los estados
nancieros, que s se requieren, y rotularlas claramente como sin auditar.
Como se anota en el prrafo 23, cuando el auditor tenga conocimiento de que los 69.
estados nancieros se incluirn en un documento que contenga otra informacin,
el auditor puede considerar, si la forma de presentacin lo permite, identicar los
nmeros de pginas en que se presenten los estados nancieros en el dictamen
del auditor. Esto ayuda a los lectores a diferenciar los estados nancieros de otra
informacin no cubierta por la opinin del auditor.
Si el auditor concluye que la presentacin de la entidad de cualquiera 70.
informacin complementaria sin auditar no est diferenciada lo suciente de
los estados nancieros auditados, deber explicar en el dictamen del auditor
que dicha informacin no se ha auditado.
El hecho de que la informacin complementaria se encuentre sin auditar, no 71.
releva al auditor de la responsabilidad de leer esa informacin para identicar
inconsistencias de importancia relativa con los estados nancieros auditados.
Las responsabilidades del auditor con respecto a la informacin complementaria
sin auditar son consistentes con las descritas en la NA 720, Otra informacin en
documentos que contienen estados nancieros auditados.
Fecha de vigencia
trabajo.
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Algunos trminos de esta NA, como socio del trabajo y rma debern leerse 1.
como si se rerieran a sus equivalentes del sector pblico.
En el sector pblico, la legislacin que rige el mandato de auditora puede 2.
especicar la distribucin o la redaccin por usar en el dictamen del auditor.
Cuando el auditor prepara su dictamen utilizando la distribucin o redaccin
especicadas en dicha legislacin, deber referirse a que la auditora se condujo
de acuerdo con las NA, y con la legislacin que rige el mandato de auditora,
slo si el dictamen del auditor incluye, como mnimo, cada uno de los elementos
especicados en el prrafo 65 a) -j). Segn se discute en el prrafo 66, cuando
la legislacin que rige el mandato de auditora no entra en conicto con las NA,
el auditor adopta la distribucin y redaccin usadas en esta NA, de modo que
los usuarios puedan reconocer ms fcilmente el dictamen del auditor como un
dictamen de una auditora conducida de acuerdo con las NA.
Adems, esta legislacin puede especicar las responsabilidades de la 3.
administracin y los auditores en relacin con la auditora. Las descripciones de
estas responsabilidades, incluidas en el dictamen del auditor, necesitarn reejar
los requisitos de la legislacin.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la
NA 700
utilizada
3
2
Opinin no
calicada
Una opinin no calicada (sin salvedades) se expresa
cuando el auditor concluye que los estados nancieros
dan una visin verdadera y justa (o son presentados
correctamente, respecto de todo lo importante), de acuerdo
con el marco de referencia para informes nancieros
identicado.
4
2
Opinin
calicada
Una opinin calicada (con salvedades) es expresada
cuando el auditor concluye que una opinin no calicada
no puede ser expresada pero que el efecto de cualquier
desacuerdo con la administracin, o limitacin del alcance
no es tan importante y determinante como para requerir
una opinin adversa o una abstencin de opinin.
10
13
Posicin
nanciera
Situacin nanciera.
13
21
Gobierno
corporativo
en la norma.
15
27
Administracin En general es el Gerente General, sin embargo, de acuerdo
al involucramiento en la administracin podra ser un
funcionario de rango superior, como ser el Presidente del
Directorio.
17
34
Normas de
auditora
Las normas de auditora bolivianas son convergencia de
las NIA, entonces, podr expresarse tambin, segn el
tipo de compromiso que se tenga que ...se condujo de
acuerdo con normas internacionales de auditora; en
esas circunstancias no deben descuidarse otros requisitos
normativos de la NIA 700.
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MODIFICACIONES AL DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE
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NA 701 MODIFICACIONES AL DICTAMENDEL AUDITOR
INDEPENDIENTE
1
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin........................................................................................................ 1
Asuntos que no afectan la opinin del auditor..................................................... 5
Asuntos que s afectan la opinin del auditor...................................................... 11
Circunstancias que pueden dar como resultado una opinin
que no sea calicada .......................................................................................
16
Fecha de vigencia................................................................................................. 22
La Norma de Auditora (NA) 701, Modicaciones al Dictamen del auditor independiente
deber leerse en el contexto del Prefacio a las Normas Internacionales de Control de Calidad,
1 Esta NA establece normas y da lineamientos para aplicarse cuando deba modicarse el informe del auditor
independiente. La NA 700, El informe del auditor independiente sobre un juego completo de estados nancieros de
propsito general, establece normas y da lineamientos para aplicarse cuando el auditor puede expresar una opinin
limpia y no es necesaria ninguna modicacin al informe del auditor.
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Introduccin
lineamientos sobre circunstancias en las cuales el informe del auditor independiente
debe modicarse, as como la forma y el contenido de las modicaciones al
dictamen del auditor en esas circunstancias.
La NA 700, 2. El Dictamen del auditor sobre un juego completo de estados nancieros
de propsito general establece normas y proporciona lineamientos sobre la forma
y el contenido del dictamen del auditor independiente sobre un juego completo
de estados nancieros de propsito general preparados de acuerdo con un marco
de referencia de informacin nanciera diseado para lograr una presentacin
razonable, cuando el auditor puede expresar una opinin no calicada y no es
necesaria ninguna modicacin al informe del auditor. La NA 800, El dictamen del
auditor independiente sobre trabajos de auditora de propsito especial establece
normas y proporciona lineamientos sobre la forma y el contenido del dictamen del
auditor independiente en otros trabajos de auditora. Esta NA describe cmo se
modica la redaccin del dictamen del auditor en las siguientes situaciones:
Asuntos que no afectan la opinin del auditor
nfasis de asunto a)
Asuntos que s afectan la opinin del auditor
Opinin calicada a)
2
(con salvedades);
Abstencin de opinin; y b)
Opinin adversa. c)
La uniformidad en la forma y contenido de cada tipo de dictamen modicado 3.
favorecer el entendimiento de dichos dictmenes para el usuario. En consecuencia,
esta NA incluye la redaccin sugerida de frases de modicacin para usar cuando
se emiten dictmenes modicados.
Los dictmenes ilustrativos de esta NA se basan en los dictmenes del auditor 4.
sobre estados nancieros de propsito general para una empresa de negocios.
Los principios relativos a las circunstancias en las cuales el dictamen del auditor
necesita modicarse son, sin embargo, tambin aplicables a dictmenes sobre otros
trabajos relacionados con la auditora de informacin nanciera histrica, como los
estados nancieros de propsito general para entidades de diferente naturaleza (por
ejemplo, una organizacin no lucrativa) y los trabajos de auditora que se describen
en la NA 800; los dictmenes ilustrativos se adaptaran segn sea apropiado a las
circunstancias.
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Asuntos que no afectan la opinin del auditor
En ciertas circunstancias, el dictamen de un auditor puede modicarse aadiendo 5.
un prrafo de nfasis sobre un asunto para resaltar un tema que afecte a los estados
nancieros, el cual se incluye en una nota a los estados nancieros que discute
el asunto de forma ms extensa. Debe sealarse que la adicin de tal prrafo de
nfasis no afecta la opinin del auditor. El prrafo se incluira, de preferencia,
despus de aqul que contiene la opinin del auditor, pero antes de la seccin
sobre cualesquier otras responsabilidades de informacin, si las hay. El prrafo de
nfasis sobre un asunto normalmente se debera referir al hecho de que la opinin
del auditor es no calicada
3
(sin salvedades) al respecto.
El auditor deber modicar su dictamen aadiendo un prrafo para destacar 6.
un asunto de importancia relativa respecto de un problema de negocio en
marcha.
El auditor deber considerar el modicar el 7. dictamen del auditor aadiendo
un prrafo si hay una falta de certeza importante (que no sea un problema de
negocio en marcha), cuya resolucin dependa de hechos futuros y que pueda
afectar a los estados nancieros. Una falta de certeza es un asunto cuyo resultado
depende de acciones o hechos futuros que no estn bajo el control directo de la
entidad, pero que pueden afectar a los estados nancieros.
A continuacin, se ejemplica un prrafo de nfasis de asunto por una falta de 8.
certeza importante en el informe de un auditor:
Sin calicar nuestra opinin, remitimos la atencin a la nota X a los estados
nancieros. La Empresa es la demandada en una accin judicial que alega
infraccin de ciertos derechos de patente y se reclaman regalas y daos
punitivos. La Empresa interpuso una contrademanda, y estn en marcha
las audiencias preliminares y los procedimientos de presentacin en ambas
acciones. El resultado nal del asunto no puede determinarse de momento,
y no se ha hecho ninguna previsin en los estados nancieros por ninguna
responsabilidad que puedan resultar.
(En la NA 570, Empresa en marcha se, expone una ilustracin de un prrafo de
nfasis de un asunto relativo a Empresa en marcha.)
El agregar un prrafo que enfatice un problema de negocio en marcha o una 9.
falta de certeza importante, ordinariamente, es adecuado para cumplir con las
responsabilidades del auditor de informar respecto de dichos asuntos. Sin embargo,
en casos extremos, como los de situaciones que implican mltiples faltas de certeza
que son importantes para los estados nancieros, el auditor puede considerar
apropiado expresar una abstencin de opinin en vez de aumentar un prrafo de
nfasis de asunto.
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Adems del uso de un prrafo de nfasis para temas que afectan los estados 10.
nancieros, el auditor puede tambin modicar su dictamen usando un prrafo
de nfasis de asunto, de preferencia despus del prrafo que contiene la opinin
del auditor, pero antes de la seccin sobre cualesquier otras responsabilidades de
informacin, si las hay, para informar sobre asuntos distintos a los que afectan
los estados nancieros. Por ejemplo, si es necesaria una modicacin a otra
informacin en un documento que contiene estados nancieros y la entidad se
niega a llevarla a cabo, el auditor considerara incluir en su dictamen un prrafo de
nfasis de asunto describiendo la inconsistencia de importancia relativa.
Asuntos que s afectan la opinin del auditor
Un auditor tal vez no pueda expresar una opinin no calicada cuando existe 11.
cualquiera de las circunstancias siguientes y, a su juicio, el efecto del asunto es o
puede ser de importancia relativa para los estados nancieros:
Hay una limitacin en el alcance del trabajo del auditor. a)
Hay un desacuerdo con la administracin b)
4
respecto de la aceptabilidad
de las polticas contables seleccionadas, el mtodo de su aplicacin o lo
adecuado de las revelaciones de los estados nancieros.
Las circunstancias descritas en el inciso a) podran llevar a una opinin calicada
o a una abstencin de opinin. Las circunstancias descritas en el inciso b) podran
llevar a una opinin calicada o a una opinin adversa. Estas circunstancias se
discuten con ms detalle en los prrafos 16-21.
Deber expresarse una 12. opinin calicada cuando el auditor concluye que
no puede expresarse una opinin no calicada, pero que el efecto de cual-
quier desacuerdo con la administracin o limitacin en el alcance no es de
tanta importancia relativa ni tan dominante como para requerir una opinin
adversa o una abstencin de opinin. Una opinin calicada deber expre-
sarse como excepto por los efectos del asunto a que se reere la salvedad.
Deber expresarse una 13. abstencin de opinin cuando el posible efecto de una
limitacin en el alcance sea de tanta importancia relativa y tan predominante
que el auditor no haya podido obtener suciente evidencia apropiada de
auditora y, en consecuencia, no pueda expresar una opinin sobre los estados
nancieros.
Deber expresarse una 14. opinin adversa cuando el efecto de un desacuerdo sea
de tanta importancia relativa y tan dominante para los estados nancie ros que
el auditor concluya que una opinin calicada del dictamen no es adecuada
para revelar la naturaleza equvoca o incompleta de los estados nancieros.
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Siempre que el auditor exprese una opinin distinta de una opinin calicada, 15.
deber incluirse en el dictamen una clara descripcin de todas las razones
sustantivas y, a menos que no sea factible, una cuanticacin del (los) posible(s)
efecto(s) en los estados nancieros. Ordinariamente, la informacin se expondra
en un prrafo aparte, precediendo a la opinin o abstencin de opinin en los
estados nancieros, y puede incluir una referencia a una discusin, ms extensa, si
la hay, en una nota a los estados nancieros.
Circunstancias que pueden dar como resultado una opinin distinta de una opinin no
calicada
Limitacin en el alcance
La limitacin en el alcance del trabajo del auditor a veces puede ser impuesta por la 16.
entidad (por ejemplo, cuando los trminos del trabajo especican que el auditor no
llevar a cabo un procedimiento de auditora que l cree necesario). Sin embargo,
cuando la limitacin en los trminos de un trabajo propuesto es tal que el auditor
crea que existe la necesidad de expresar una abstencin de opinin, ordinariamente,
no aceptara este trabajo tan limitado como un trabajo de auditora, a menos que lo
requieran los estatutos. Tambin, un auditor estatutario no aceptara este trabajo de
auditora cuando la limitacin infringe los deberes estatutarios del auditor.
Una limitacin en el alcance puede ser impuesta por las circunstancias (por ejemplo, 17.
cuando el momento del nombramiento del auditor es tal que ste no puede observar
el conteo de los inventarios fsicos). Puede tambin surgir cuando, en opinin del
auditor, los registros contables de la entidad son inadecuados o cuando no puede
llevar a cabo un procedimiento de auditora que l considera deseable. En estas
circunstancias, el auditor intentara realizar procedimientos alternativos razonables
con el n de obtener suciente evidencia apropiada de auditora para soportar una
opinin no calicada.
Cuando hay una limitacin en el alcance del trabajo del auditor que requiera 18.
una expresin de una opinin calicada o una abstencin de opinin, el
dictamen del auditor deber describir la limitacin e indicar los posibles
ajustes a los estados nancieros que podran haberse determinado como
necesarios de no haber existido la limitacin.
A continuacin, se exponen ilustraciones de estos asuntos. 19.
Limitacin en el alcance - Opinin con salvedad
Hemos auditado... (El resto del texto es el mismo que el ilustrado en el prrafo
introductorio. Ver prrafo 60 d la NA 700)
La administracin es responsable de... (El resto del texto es el mismo que el
ilustrado en el prrafo de responsabilidad de la administracin - ver el prrafo 60
de la NA 700).
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Nuestra responsabilidad es expresar una opinin sobre estos estados nancieros
con base en nuestra auditora. Excepto por lo que se discute en el prrafo siguiente,
efectuamos nuestra auditora de acuerdo con... (El texto restante es el mismo que
el ilustrado en los prrafos de responsabilidad del auditor. Ver prrafo 60 de la NA
700).
No observamos el conteo de los inventarios fsicos al 31 de diciembre de 20X1, ya
que la fecha fue anterior al momento en que fuimos contratados inicialmente como
auditores para la empresa. Debido a la naturaleza de los registros de la empresa,
no pudimos quedar satisfechos en cuanto a las cantidades del inventario por otros
procedimientos de auditora.
En nuestra opinin, excepto por los efectos de los ajustes, si los hubiera, que
pudieran haberse determinado como necesarios si hubiramos podido quedar
satisfechos en cuanto las cantidades de inventario fsico, los estados nancieros
presentan razonablemente de... (El resto del texto es el mismo que el ilustrado en
el prrafo de opinin. Ver prrafo 60 de la NA 700).
Limitacin en el alcance - Abstencin de opinin
Fuimos contratados para auditar los estados nancieros de la Empresa ABC, que
se acompaan, que comprenden el balance general al 31 de diciembre de 20X1, y
el estado de resultados, estado de cambios en capital y estado de ujo de efectivo
por el ao que termin en esa fecha, y un resumen de las polticas contables
importantes y otras notas aclaratorias.
La administracin es responsable de... (El texto restante es el mismo que el
ilustrado en el prrafo de responsabilidad de la administracin. Ver prrafo 60 de la
NA 700).
(Omitir frase que declara la responsabilidad del auditor.)
(El prrafo que discute el alcance de la auditora se omitira o se modicara de
acuerdo con las circunstancias.)
(Aadir un prrafo que discuta la limitacin en el alcance, como sigue:
No pudimos observar todos los inventarios fsicos y conrmar las cuentas por
cobrar debido a limitaciones puestas en el alcance de nuestro trabajo por la
empresa). Debido a la importancia de los asuntos que se discuten en el prrafo
anterior, no expresamos una opinin sobre los estados nancieros.
Desacuerdo con la administracin
El auditor puede estar en desacuerdo con la administracin sobre asuntos como la 20.
aceptabilidad de las polticas contables seleccionadas, el mtodo de su aplicacin,
o lo adecuado de las revelaciones de los estados nancieros. Si estos desacuerdos
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son de importancia relativa para los estados nancieros, el auditor deber
expresar una opinin calicada o una opinin adversa.
A continuacin se exponen ejemplos de estos asuntos. 21.
Desacuerdo sobre polticas contables - Mtodo inapropiado de contabilizacin
Opinin calicada
Hemos auditado... (El texto restante es el mismo que el ilustrado en el
prrafo introductorio. Ver prrafo 60 de la NA 700).
La administracin es responsable de... (El resto del texto es el mismo que el
ilustrado en el prrafo de responsabilidad de la administracin. Ver prrafo
60 de la NA 700).
Nuestra responsabilidad es... (El texto restante es el mismo que el ilustrado
en los prrafos de responsabilidad del auditor. Ver prrafo 60 de la NA
700.
Segn se describe en la nota X a los estados nancieros, no se ha estimado
ninguna depreciacin en los estados nancieros, prctica que, en nuestra
opinin, no est de acuerdo con normas de informacin nanciera. La
depreciacin acumulada por el ao que termin el 31 de diciembre de 20X1.,
deber ser xxx con base en el mtodo de depreciacin de lnea recta usando
tasas anuales de 5% por el edicio y 20% por el equipo. En consecuencia,
los activos jos debern reducirse xxx por la depreciacin acumulada y la
prdida por el ao y el dcit acumulado deber incrementarse en xxx y
xxx, respectivamente.
En nuestra opinin, excepto por el efecto en los estados nancieros del
asunto a que se reere el prrafo anterior, los estados nancieros presentan
razonablemente (El texto restante es el mismo que el ilustrado en el prrafo
de opinin. Ver prrafo 60 de la NA 700).
Desacuerdo en polticas contables - Revelacin inadecuada Opinin calicada
Hemos auditado:.. (El texto restante es el mismo que el ilustrado en el
60 de la NA 700).
700).
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El 15 de enero de 20X2, la empresa emiti bonos por el monto de xxx con el
n de nanciar la expansin de la planta. El acuerdo de los bonos restringe
el pago de futuros dividendos en efectivo a las utilidades posteriores al 31 de
diciembre de 19X1. En nuestra opinin, la revelacin de esta informacin
es exigida por...
5
En nuestra opinin, excepto por la omisin de la informacin incluida en
el prrafo precedente, los estados nancieros presentan razonablemente...
(El texto restante es el mismo que el ilustrado en el prrafo de opinin. Ver
prrafo 60 de la NA 700).
Desacuerdo en polticas contables - Revelacin inadecuada - Opinin adversa
Hemos auditado... (El texto restante es el mismo que el ilustrado en el
60 de la NA 700).
700).
(Prrafos que discuten el desacuerdo).
En nuestra opinin, debido a los efectos de los asuntos descritos en el (los)
prrafo(s) precedente(s), los estados nancieros presentan razonablemente
e (o no presentan razonablemente, en todos los aspectos signicativos,)
la posicin nanciera de la empresa ABC al 20 de diciembre de 20X1, y de
su desempeo nanciero y sus ujos de efectivo por el ao terminado en
esa fecha, de acuerdo con normas de informacin nanciera en Bolivia.
Fecha de vigencia
trabajo.
5 Referirse a estatutos o ley relevantes.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la
NA 701
utilizada
2
2 a)
Opinin
calicada
desacuerdo con la administracin, o limitacin del
alcance no es tan importante y Determinante como
para requerir una opinin adversa o una abstencin de
opinin.
3
5
Opinin no
calicada
correctamente, respecto de todo lo importante), de
acuerdo con el marco de referencia para informes
nancieros identicado.
4
11 b)
acuerdo al involucramiento en la administracin
podra ser un funcionario de rango superior, como ser
el Presidente del Directorio.
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CONTENIDO
Prrafo
Introduccin........................................................................................................ 1-5
Cifras correspondientes........................................................................................ 6-19
Estados nancieros comparativos........................................................................ 20-31
Fecha de vigencia................................................................................................. 32
Apndice 1: Discusin de Marcos de Referencia de Informacin Financiera para
Comparativos
Apndice 2: Ejemplos de Dictmenes de Auditor
La Norma de Auditora (NA) 710, comparativos deber leerse en el contexto del
Prefacio a las Normas Internacionales de Control de Calidad, Auditora, Revisin,
Otros trabajos para atestiguar y Servicios Relacionados, que expone la aplicacin y
autoridad de las NIAs.
Introduccin
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lineamientos sobre las responsabilidades del auditor respecto de los comparativos.
No se reere a situaciones en las que se presenten estados nancieros resumidos
con los estados nancieros auditados (para obtener ms informacin ver NA 720,
Otra Informacin en Documentos que Contienen Estados Financieros Auditados,
y NA 800 El Informe del Auditor Independiente sobre Trabajos de Auditora con
Propsito Especial).
2. El auditor deber determinar si los comparativos cumplen en todos los,
aspectos de signicativos, con el marco de referencia para informacin
nanciera aplicable a los estados nancieros que estn siendo auditados.
3. La existencia de diferencias en los marcos de referencia para informacin
nanciera (marcos de presentacin de estados nancieros) entre los pases da
como resultado que se presente la informacin nanciera comparativa en forma
diferente en cada marco de referencia. Por ejemplo los comparativos en los estados
nancieros, pueden presentar cantidades (como la posicin nanciera, resultados
de operaciones, ujos de efectivo) y las revelaciones apropiadas de una entidad
para ms de un perodo, segn el marco de referencia. La referencia a los marcos
de referencia y mtodos de presentacin se hace en esta NA como sigue:
(a) Cifras Correspondientes cuando se incluyen montos y otras revelaciones
para el perodo anterior como parte de los estados nancieros del perodo
actual, y que tiene el propsito de que sean ledas en relacin con los
montos y otras revelaciones relativas al perodo actual (denominadas cifras
del perodo actual para nes de esta NA). Estas cifras correspondientes
no se presentan como estados nancieros que pueden leerse en forma
independiente, sino que son una parte integral de los estados nan cieros
del perodo actual y deben leerse nicamente en relacin con las cifras del
perodo actual; y
(b) Estados Financieros Comparativos cuando se incluyen cantidades y otras
revelaciones del perodo precedente para comparacin con los estados
nancieros del perodo actual, pero no son parte integral de los estados
nancieros del perodo actual.
(Consultar el Apndice 1 de esta NA para discusin de estos diferentes marcos de referencia
para informes.)
4. Los comparativos se presentan de acuerdo al marco aplicable a la informacin
nanciera. Las diferencias fundamentales entre la presentacin de informacin de
las auditoras son las que se describen a continuacin:
(a) Para cifras correspondientes, el informe del auditor slo se reere a los
estados nancieros del perodo actual; mientras que:
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(b) Para estados nancieros comparativos, el informe del auditor se reere a
cada perodo en que se presenten los estados nancieros.
5. Esta NA proporciona lineamientos sobre las responsabilidades del auditor para los
comparativos y para dictaminar sobre ellos bajo los dos marcos de referencia en
secciones por separado.
Cifras Correspondientes
Responsabilidades del Auditor
6. El auditor deber obtener evidencia de auditora suciente y apropiada
de que las cifras correspondientes cumplen con los requisitos del marco
de referencia aplicable a la informacin nanciera. La extensin (alcance)
de los procedimientos de auditora realizados en las cifras correspondientes es
signicativamente menor que para la auditora de las cifras del perodo actual y
est normalmente limitada a asegurar que las cifras correspondientes han sido
presentadas en forma correcta y estn clasicadas en forma apropiada. Esto implica
que el auditor valore si:
(a) las polticas contables usadas para las cifras correspondientes son
congruentes con las del perodo actual si se han hecho los ajustes y/o
revela ciones apropiados; y
(b) las cifras correspondientes concuerdan con los montos y otras revelaciones
presentados en el perodo anterior o si se han hecho ajustes y/o revelaciones
apropiados.
7. Cuando los estados nancieros del perodo anterior han sido auditados por otro
auditor, el nuevo auditor evala si las cifras correspondientes cumplen con los
trminos establecidos en el prrafo 6 anterior y tambin sigue los lineamientos de
NA 510 Trabajos Iniciales. Balances de Apertura.
8. Cuando los estados nancieros del perodo anterior no fueron auditados, el
nuevo audito, no obstante, valora si las cifras correspondientes cumplen con las
condiciones especicadas en el prrafo 6 anterior y tambin sigue los lineamientos
de NA 510 Trabajos Iniciales: Balances de Apertura.
9. Si el auditor toma conocimiento de una posible representacin errnea de
importancia relativa en las cifras correspondientes cuando lleva a cabo la auditora
del perodo actual, el auditor realiza los procedimientos adicionales que sean
apropiados en las circunstancias.
Dictmenes
10. Cuando los comparativos sean presentados como cifras comparativas, el
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auditor deber emitir un informe de auditora en el que los comparativos
no estn identicados especcamente porque la opinin del auditor es sobre
los estados nancieros del perodo actual como un todo, incluyendo las cifras
correspondientes.
11. El dictamen del auditor deber hacer una referencia especca a las cifras
correspondientes slo en las circunstancias descritas en los prrafos 12, 13, 15(b),
y 16 a 19.
12. Cuando el dictamen del auditor sobre el perodo anterior, segn se haya
emitido anteriormente, incluyera una opinin calicada
1
(con salvedades),
abstencin de opi nin, u opinin adversa y el asunto que diera origen a la
modicacin estuviera:
(a) sin resolver, y diera como resultado una modicacin del dictamen del
auditor respecto de las cifras del perodo actual, el informe del auditor
deber tambin ser modicado respecto de las cifras corres pondientes;
o
(b) sin resolver, pero no d como resultado una modicacin del dictamen
del auditor respecto de las cifras del perodo actual, el informe del
auditor deber ser modicado respecto de las cifras correspondientes.
13. Cuando el dictamen del auditor sobre el perodo anterior, segn se emiti
anteriormente, incluyera una opinin calicada, una abstencin de opinin, o
una opinin adversa y el asunto que diera origen a la modicacin est resuelto
y atendido en forma apropiada en los estados nancieros, el informe actual
normalmente no hace referencia a la modicacin anterior. Sin embargo, si el
asunto es de importancia relativa para el perodo actual, el auditor puede incluir un
prrafo de nfasis sobre el asunto que trate la situacin.
14. Al llevar a cabo la auditora de los estados nancieros del perodo actual, el
auditor, en ciertas circunstancias inusuales, puede tomar conocimiento de una
repre sentacin errnea de importancia relativa que afecte a los estados nancieros
del perodo anterior sobre los cuales se ha emitido previamente un dictamen sin
modicaciones.
15. En tales circunstancias, el auditor deber considerar los lineamientos de NA
560 Hechos Posteriores y:
(a) Si se revisaron y se volvieron a emitir los estados nancieros del
perodo anterior con un nuevo dictamen del auditor, este ltimo deber
obtener elementos de juicio vlidos y sucientes de que las cifras
correspondientes coinciden con los estados nancieros revisados; o
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(b) Si los estados nancieros del perodo anterior no han sido revisados ni
vueltos a emitir, y las cifras correspondientes no han sido restablecidas
en forma apropiada y/o no se han hecho revelaciones apropiadas,
el auditor deber emitir un dictamen modicado sobre los estados
nancieros del perodo actual, modicado respecto de las cifras
correspondientes incluidas en el mismo.
16. Si, en las circunstancias descritas en el prrafo 14, no han sido revisados los
estados nancieros del perodo anterior y el dictamen de un auditor no se ha vuelto
a emitir, pero las cifras correspondientes se volvieron a formular apropiadamente
y/o se han hecho revelaciones apropiadas en los estados nancieros del perodo
actual, el auditor puede incluir una prrafo de nfasis de asunto que describa las
circunstancias y que haga referencia a las revelaciones apropiadas. Al respecto, el
auditor tambin considera los lineamientos de NA 560 Hechos Posteriores.
Nuevo auditor: requisitos adicionales
Estados Financieros del Perodo Anterior Auditados por otro auditor
17. En algunas jurisdicciones, se permite al nuevo auditor referirse en su dictamen, al
dictamen del auditor antecesor (predecesor) sobre las cifras para el perodo actual.
Cuando el auditor decide referirse a otro auditor, el dictamen del nuevo
auditor deber indicar:
(a) que los estados nancieros del perodo anterior fueron auditados por
otro auditor;
(b) el tipo de dictamen emitido por el auditor predecesor y, si el dictamen
fue modicado, los motivos de dicha modicacin; y
(c) la fecha del informe,
Estados Financieros del Perodo Anterior No Auditados
18. Cuando los estados nancieros del perodo anterior no estn auditados, el
auditor entrante deber declarar en su dictamen que las cifras correspondientes
estn sin auditar. Sin embargo, dicha declaracin, no releva al auditor del requisito
de llevar a cabo procedimientos apropiados respecto de los balances de apertura
del perodo actual. Se recomienda una clara revelacin en los estados nancieros
de que las cifras correspondientes no estn auditadas.
19. En situaciones en las que el auditor entrante identica que las cifras
substancialmente inexactas, el auditor deber solicitar a la administracin
2

que revise las cifras correspondientes o si la administracin se niega a hacerlo,
modicar el informe en forma apropiada.
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Estados Financieros Comparativos
Responsabilidades del Auditor
20. El auditor deber obtener evidencia suciente y apropiada de auditora de
que los estados nancieros comparativos cumplen con los requisitos del marco
de referencia relevante para informacin nanciera. Esto implica que el auditor
evala si:
(a) las polticas contables del perodo anterior son consistentes con las del
perodo actual o si se han hecho los ajustes y/o revelaciones apropiados; y
(b) las cifras del perodo anterior presentadas concuerdan con las cantidades y
otras revelaciones presentadas en el perodo anterior o si se han hecho los
ajustes y/o revelaciones apropiados.
20. Cuando los estados nancieros del perodo anterior han sido auditados por otro
auditor, el auditor entrante valora si los estados nancieros comparativos cumplen
con las condiciones del prrafo 20 anterior y tambin sigue los lineamientos de NA
510 Trabajos Iniciales. Balances de Apertura.
21. Cuando los estados nancieros del perodo anterior no fueron auditados, el auditor
entrante, no obstante, valora si los estados nancieros comparativos cumplen
con las condiciones especicadas en el prrafo 20 anterior y tambin sigue los
lineamientos de NA 510.
22. Si el auditor se da cuenta de una posible representacin errnea de importancia
relativa en las cifras del ao anterior, al llevar a cabo la auditora del perodo actual,
el auditor lleva a cabo los procedimientos adicionales que sean apropiados a las
circunstancias.
Dictmenes
23. Cuando los comparativos sean presentados como estados nancieros
comparativos, el auditor deber emitir un dictamen en el que los comparativos
sean identicados especcamente porque la opinin del auditor se emite en
forma individual sobre los estados nancieros de cada perodo presentado.
Dado que el dictamen del auditor sobre los estados nancieros comparativos se
aplica a los estados nancieros individuales presentados, el auditor puede expresar
una opinin calicada o adversa, abstencin de opinin, o puede incluir un prrafo
de nfasis de asunto con respecto de uno o ms de los estados nancieros por uno
o ms perodos, mientras que emite un dictamen diferente sobre los otros estados
nancieros.
24. Al dictaminar sobre los estados nancieros del perodo anterior en relacin
con la auditora del ejercicio actual, si la opinin sobre los estados nancieros
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de dicho perodo anterior es diferente de la opinin previamente expresada,
el auditor deber revelar las razones sustanciales de la opinin diferente en
un prrafo de nfasis sobre el tema. Esto puede suceder cuando el auditor se da
cuenta de circunstancias o eventos que afecten en forma de importancia relativa a
los estados nancieros de un perodo anterior durante el curso de la auditora del
perodo actual.
Auditor Entrante (nuevo auditor)Requisitos Adicionales
Estados Financieros del Perodo Anterior Auditados por Otro Auditor
25. Cuando los estados nancieros del perodo anterior fueron auditados por otro
auditor,
(a) el auditor predecesor
3
puede volver a emitir el dictamen de auditora
sobre el perodo anterior mientras que el auditor entrante slo dicta-
mina sobre el perodo actual; o
(b) el dictamen del auditor entrante deber declarar que el perodo ante-
rior fue auditado por otro auditor y el dictamen del auditor entrante
deber indicar:
(i) que los estados nancieros del perodo anterior fueron auditados
por otro auditor;
(ii) el tipo de dictamen emitido por el auditor predecesor y si el
dictamen fue modicado, las razones para tal cosa; y
(iii) la fecha de dicho dictamen.
26. Al llevar a cabo la auditora sobre los estados nancieros del perodo actual, el
auditor entrante, en ciertas circunstancias inusuales, puede darse cuenta de una
representacin errnea de importancia relativa que afecte a los estados nancie-
ros del perodo anterior sobre los que el auditor predecesor haba dictaminado
previamente sin modicacin.
27. En estas circunstancias, el auditor entrante deber discutir el asunto
con la administracin y, despus de haber obtenido la autorizacin de la
administracin, contactar al auditor predecesor y proponer que los estados
nancieros del perodo anterior sean restablecidos, Si el predecesor est de
acuerdo en volver a emitir el dictamen de auditora sobre los estados nancieros
restablecidos del perodo anterior, el auditor deber seguirlos lineamientos del
prrafo 26.
28. Si, en las circunstancias discutidas en el prrafo 27, el predecesor no est de
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acuerdo con la proposicin de restablecer o se niega a volver a emitir el dictamen de
auditora sobre los estados nancieros del perodo anterior, el prrafo introductorio
del dictamen del auditor puede indicar que el auditor predecesor dictamin sobre
los estados nancieros del perodo anterior antes de ser restablecidos. Adems, si
el auditor entrante est contratado para auditar y aplica sucientes procedimientos
como para quedar satisfecho de la propiedad de los ajustes, el auditor puede
tambin incluir el siguiente prrafo en su dictamen:
Tambin auditamos los ajustes descritos en la Nota X que se aplicaron
para restablecer los estados nancieros de 19X1. En nuestra opinin, dichos
ajustes son apropiados y han sido aplicados apropiadamente.
Estados Financieros del Perodo Anterior no Auditados
29. Cuando los estados nancieros del perodo anterior no estn auditados, el
auditor entrante deber declarar en el dictamen del auditor que los estados
nancieros comparativos no fueron auditados. Sin embargo, dicha declaracin
no libera al auditor de los requisitos de realizar los procedimientos de auditora
apropiados en relacin a los saldos de apertura del perodo actual. Se recomienda
una clara revelacin en los estados nancieros de que los estados nancieros
comparativos no fueron auditados.
30. En situaciones en las que el auditor entrante identica que las cifras sin auditar
del ao anterior estn substancialmente inexactas, el auditor deber solicitar
a la administracin que revise las cifras del ao anterior o si la administracin
se rehsa a hacerlo, modicar el dictamen en forma apropiada.
Fecha de vigencia
trabajo.
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Apndice 1
Discusin de Marcos de Referencia para Informacin Financiera para Comparativos
1. Los comparativos que cubran uno o ms perodos precedentes proporcionan a los
usuarios de estados nancieros la informacin necesaria para identicar tendencias y
cambios que afectan a una entidad por un perodo de tiempo.
2. Bajo marcos de referencia para informacin nanciera (tanto implcitos como
explcitos) vigentes, la comparabilidad y la consis tencia son caractersticas deseables
para la informacin nanciera. Denida en trminos amplios, la comparabilidad es la
cualidad de tener ciertas caractersticas en comn y la comparacin es normalmente
una valoracin cuantitativa de las caractersticas comunes. La consistencia es una
cualidad de la relacin entre dos nmeros contables. La consistencia (por ejemplo,
consistencia en el uso de principios contables de un perodo a otro, la consistencia
del lapso del perodo para informar, etc.) es un prerrequisito para una verdadera
comparabilidad.
3. Hay dos amplios marcos de referencia para informacin nanciera para compa-
rativos: las cifras correspondientes y los estados nancieros comparativos.
4. Bajo l marco de referencia de cifras correspondientes, las cifras correspondien tes
para el (los) perodo(s) anterior(es) son una parte integral de los estados nancieros
del perodo actual y tienen que ser interpretadas conjuntamente con las cantidades y
otras revelaciones relacionadas con el perodo actual. El nivel de detalle presentado
en las cantidades correspondientes y en las revelaciones lo dicta primordialmente su
relevancia para las cifras del perodo actual.
5. Bajo el marco de referencia de estados nancieros comparativos, los estados
nancieros comparativos para el(los) perodo(s) anterior(es) son considerados como
estados nancieros separados. Consecuentemente, el nivel de informacin incluido en
dichos estados nancieros comparativos (incluyendo todos los montos, revelaciones,
notas aclaratorias y otras declaraciones explicativas del estado al grado en que sigan
siendo signicativos) se aproxima al de los estados nancieros del perodo actual.
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Apndice 2
Ejemplos de Dictmenes de Auditor
Ejemplo A
Cifras Correspondientes: Ejemplo de Dictamen para las circunstancias descritas
en el prrafo 12a
DICTAMEN DEL AUDITOR
(DESTINATARIO APROPIADO)
Hemos auditado el balance adjunto
4
de la Empresa ABC al 31 de diciembre de 2xx1,
y los relativos estados de resultados, y ujos de efectivo para el ao que entonces
termin. Estos estados nancieros son responsabilidad de la administracin de la
Compaa. Nuestra responsabilidad es expresar una opinin sobre estos estados
nancieros basados en nuestra auditora.
Efectuamos nuestra auditora de acuerdo con Normas de Auditora (o referirse
a normas o prcticas relevantes). Dichas Normas requieren que planeemos y
desarrollemos la auditora para obtener una certeza razonable sobre si los estados
nancieros estn libres de representacin errnea de importancia relativa. Una
auditora incluye examinar, en una base de pruebas, evidencia que apoye los
montos y revelaciones de los estados nancieros. Una auditora tambin incluye
evaluar los principios contables utilizados y los estimados importantes hechos por
la administracin, as como evaluar la presentacin global del estado nanciero.
Creemos que nuestra auditora brinda una base razonable para nuestra opinin.
Segn se discute en la Nota X a los estados nancieros, no se ha creado ninguna
depreciacin en los estados nancieros, prctica que, en nuestra opinin, no est de
acuerdo con Normas de Informacin Financiera (o normas nacionales relevantes).
Esto es resultado de una decisin tomada por la administracin al principio del ao
contable precedente y caus que calicramos nuestra opinin de auditora sobre
los estados nancieros relativos a ese ao. Basados en el mtodo de depreciacin
por lnea recta tasas anuales de 5% para el edicio y 20% para el equipo, la prdida
para el ao deber incrementarse por xxx en 2xx1 y xxx en 2xx0, los activos jos
debern reducirse por una depreciacin acumulada de xxx en 2xx1 y xxx en 2xx0,
y la prdida acumulada deber aumentarse en xxx en 2xx1 y xxx en 2xx0.
En nuestra opinin, excepto por el efecto sobre los estados nancieros del asunto a
que se reere el prrafo anterior, los estados nancieros presentan razonablemente,
en todos los aspectos signicativos, la situacin nanciera de la Empresa al 31 de
4 La referencia puede ser por nmeros de pgina.
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diciembre de 2xx1, y de los resultados de sus operaciones y sus ujos de efectivo
para el ao que termin entonces de acuerdo con...
5
(y cumplen con...
6
).
AUDITOR
Fecha
Direccin
5 Indicar las Normas de informacin nanciera o las normas relevantes.
6 Referencia a los estatutos o leyes relevantes.
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Ejemplo B
Cifras Correspondientes: Ejemplo de dictamen para las circunstancias descritas
en el prrafo 12b
Hemos auditado el balance que se acompaa de la Empresa ABC al 31 de
diciembre de 2xx1, y los relativos estados de resultados, y ujos de efectivo para
el ao que termin entonces. Estos estados nancieros son responsabilidad de la
administracin de la Com paa. Nuestra responsabilidad es expresar una opinin
sobre estos estados nancieros basados en nuestra auditora.
Efectuamos nuestra auditora de acuerdo a Normas de Auditora (o referirse
realicemos la auditora para obtener una certeza razonable sobre si los estados
nancieros estn libres de alguna representacin errnea de importancia relativa.
Una auditora incluye examinar, en una base de pruebas, evidencia que apoye los
montos y revelaciones en los estados nancieros. Una auditora tambin incluye
Considerando que fuimos nombrados auditores de la Empresa durante 2xx0,
no pudimos observar el conteo de los inventarios fsicos al principio de dicho
(perodo) o quedar satisfechos respecto de dichas cantidades del inventario por
medios alternativos. Ya que los inventarios de apertura entran en la determinacin
de los resultados de operaciones, no pudimos determinar si podran ser necesarios
para 2xx0 ajustes a los resultados de operaciones y utilidades retenidas de apertura.
Nuestro informe de auditora sobre los estados nancieros por el (perodo) que
termin en (fecha del balance) de 2xx0 se modic en conformidad con esto.
En nuestra opinin, excepto por el efecto sobre las cifras correspondientes para
2xx0, de los ajustes, si los hay, a los resultados de operaciones por el (perodo)
que termin en 2xx0, mismos que nosotros podramos haber determinado como
necesarios si hubiramos podido observar las cantidades del inventario inicial al...,
los estados nancieros presentan la situacin nanciera de la Empresa al 31 de
diciembre de 2xx1, y de los resultados de sus operaciones y sus ujos de efectivo
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COMPARATIVOS
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para el ao que entonces termin de acuerdo con...
7
(y cumplen con...
8
).
AUDITOR
Fecha
Direccin.
7 Indicar Normas de informacin nanciera o normas relevantes.
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Ejemplo C
Estados Financieros Comparativos: Ejemplo de dictamen para las circunstancias
descritas en el prrafo 24
Hemos auditado los balances que se acompaan
9
de la Empresa ABC al 31 de
diciembre de 2xx1 y 2xx0, y los relativos estados de resultados, y ujos de efectivo
para los aos que entonces terminaron. Estos estados nancieros son responsabilidad
de la administra cin de la Compaa. Nuestra responsabilidad es expresar una
opinin sobre estos estados nancieros basados en nuestras auditoras.
Efectuamos nuestras auditoras de acuerdo con Normas de Auditora (o referirse a
normas o prcticas nacionales relevantes). Dichas Normas requieren que planeemos
y desempeemos la auditora para obtener una certeza razonable sobre si los
estados nancieros estn libres de representacin errnea de importancia relativa.
Una auditora incluye examinar, en una base de pruebas, evidencia que apoye los
montos o revelaciones en los estados nancieros. Una auditora tambin incluye
Creemos que nuestras auditoras brindan una base razonable para nuestra opinin.
Segn se discute en la Nota X a los estados nancieros, no se ha calculado ninguna
depreciacin en los estados nancieros, prctica que, en nuestra opinin, no est de
acuerdo con Normas de Informacin nanciera (o normas relevantes). Basados en
el mtodo de lnea recta para la depreciacin y tasas anuales de 5% para el edicio
y 20% para el equipo, la prdida por el ao debera incrementarse en xxx en 2xx1
y xxx en 2xx0, los activos jos deberan reducirse por la depreciacin acumulada
de xxx en 2xx1 y xxx en 2xx0, y la prdida acumulada debera incrementarse por
xxx en 2xx1 y xxx en 2xx0.
En nuestra opinin, excepto por el efecto sobre los estados nancieros del
asunto a que se reere el prrafo precedente, los estados nancieros presentan
razonablemente, en todos los aspectos signicativos, la posicin nanciera de la
Empresa al 31 de diciembre de 2xx1 y 2xx0, y de los resultados de sus operaciones
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y sus ujos de efectivo para los aos que entonces terminaron de acuerdo con...
10
(y cumplen con...
11
).
AUDITOR
Fecha
Direccin
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Ejemplo D
Cifras Correspondientes: Ejemplo de dictamen para las circunstancias descritas
en el prrafo 17
Hemos auditado el balance que se acompaa
12
de la Empresa ABC al 31 de
diciembre de 2xx1, y los relativos estados de resultados y ujos de efectivo para
el ao que entonces termin. Estos estados nancieros son responsabilidad de la
administracin de la Compaa. Nuestra responsabilidad es expresar una opinin
sobre estos estados nancieros basados en nuestra auditora. Los estados nancieros
de la Compaa al 31 de diciembre de 2xx0, fueron auditados por otro auditor cuyo
informe fechado en marzo 31 de 2xx1, expresaba una opinin no calicada
13
sobre
dichos estados.
desempeemos la auditora para obtener una certeza razonable sobre si los estados
auditora incluye examinar, sobre una base de pruebas, evidencia que sustenta los
En nuestra opinin, los estados nancieros presentan razonablemente, en todos los
aspectos signicativos, la situacin nanciera de la Empresa al 31 de diciembre de
2xx1, y de los resultados de sus operaciones y sus ujos de efectivo para el ao que
entonces termin de acuerdo con...
14
(y cumplen con...
15
).
AUDITOR
Fecha
Direccin
15 Referencia a estatutos o leyes relevantes.
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Ejemplo E
Estados Financieros Comparativos. Ejemplo de Dictamen para las circunstancias
descritas en el prrafo 26b
Hemos auditado el balance que se acompaa
16
de la Compaa ABC al 31 de
diciembre de 2xx1, y los relativos estados de ingresos, y ujos de efectivo por
el ao que entonces termin. Estos estados nancieros son responsabilidad de la
administracin de la Compaa. Nuestra responsabilidad es expresar una opinin
sobre estos estados nancieros basados en nuestra auditora. Los estados nancieros
de la Compaa al 31 de diciembre de 2xx0, fueron auditados por otro auditor cuyo
informe fechado el 31 de marzo de 2xx1, expresaba una opinin calicada debido
a su desacuerdo respecto de lo adecuado de la provisin para cuentas por cobrar
dudosas.
desempeemos la auditora para obtener una certeza razonable sobre si los estados
evaluar los principios contables usados y los estimados importantes hechos por
Las cuentas por cobrar a que nos referimos antes estn aun vigentes al 31 de
diciembre de 2xx 1 y no se ha hecho una provisin para prdida potencial en
los estados nancieros. La provisin para cuentas por cobrar dudosas al 31 de
diciembre de 2xx1 y 2xx0 deber ser incrementada en xxx, la utilidad neta para
2xx0 disminuida en xxx y las utilidades retenidas al 31 de diciembre de 2xx1 y
2xx0 reducidas en xxx.
En nuestra opinin, excepto por el efecto sobre los estados nancieros del asunto a
que nos referimos en el prrafo precedente, los estados nancieros de 2xx 1 a que
nos referimos anteriormente dan un punto de vista verdadero y justo de (o presentan
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COMPARATIVOS
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razonablemente, en todos los aspectos signicativos,) la posicin nanciera de la
Compaa al 31 de diciembre de 2xx1, y de los resultados de sus operaciones y sus
ujos de efectivo por el ao que entonces termin, de acuerdo con...
17
(y cumplen
con...
18
).
AUDITOR
Fecha
Direccin
17 Indicar Normas de Informacin nanciera o normas relevantes.
18 Referencia a estatutos o leyes relevantes.
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la
NA 710
utilizada
1
12
Opinin
calicada
alcance no es tan importante y determinante como
opinin.
2
19
3
26 a)
Auditor
Predecesor
Auditor precursor o predecesor. Se reere a un auditor
que ha renunciado o que se le ha noticado que sus
servicios han terminado y que existe un auditor
sucesor.
13
Ejemplo D
Opinin no
calicada
correctamente, respecto de todo lo importante), de
acuerdo con el marco de referencia para informes
nancieros identicado.
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547 NA 720
OTRA INFORMACION EN DOCUMENTOS QUE CONTIENEN
ESTADOS FINANCIEROS AUDITADOS
CAUB
NA 720 OTRA INFORMACIN EN DOCUMENTOS QUE
CONTIENEN ESTADOS FINANCIEROS AUDITADOS
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin........................................................................................................
1-8
Acceso a otra informacin...................................................................................
9
Consideracin de otra informacin......................................................................
10
Inconsistencias de importancia relativa...............................................................
11-13
Representaciones errneas de importancia relativa de hecho.............................
14-18
Disponibilidad de otra informacin despus de la fecha del dictamen del
auditor.................................................................................................................
19-23
Fecha de aprobacin
La Norma de Auditora (NA) 720, Otra informacin en documentos que contienen
estados nancieros auditados deber leerse en el contexto del Prefacio a las Normas
Internacionales de Control de Calidad, Auditora, Revisin, Otros trabajos para atestiguar
y Servicios Relacionados, que establece la aplicacin y autoridad de las NIAs.
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Introduccin
lineamientos sobre la consideracin del auditor de otra informacin, sobre la que
el auditor no tiene obligacin de dictaminar, en documentos que contienen estados
nancieros auditados. Esta NA aplica cuando est implicado un informe anual, sin
embargo puede tambin aplicar a otros documentos, como los usados en ofertas
de valores.
El auditor deber leer la otra informacin para identicar las inconsistencias 2.
de importancia relativa con los estados nancieros auditados.
Una inconsistencia de importancia relativa existe cuando otra informacin 3.
contradice la informacin contenida en los estados nancieros auditados.
Una inconsistencia de importancia relativa puede despertar dudas sobre las
conclusiones de auditora extradas de la evidencia de auditora previamente
obtenida y, posiblemente, sobre la base para la opinin del auditor sobre los estados
nancieros.
Una entidad generalmente emite en forma anual un documento que incluye sus 4.
estados nancieros junto con el informe del auditor. A este documento frecuentemente
es conocido como el informe anual. Al emitir dicho documento, una entidad puede
tambin incluir, ya sea por ley o por costumbre, otra informacin nanciera y no
nanciera. A los nes de esta NA, esa otra informacin nanciera y no nanciera se
llama otra informacin.
Ejemplos de otra informacin incluyen un informe de la administracin 5.
1
o el consejo
de directores sobre operaciones, resmenes o puntos sobresalientes nancieros,
datos de empleo, desembolsos de capital planeados, ndices nancieros, nombres
de funcionarios y directores y datos trimestrales seleccionados.
En ciertas circunstancias, el auditor tiene una obligacin legal o contractual de 6.
dictaminar especcamente sobre otra informacin. En otras circunstancias, el
auditor no tiene dicha obligacin. Sin embargo, el auditor necesita considerar
esa otra informacin cuando emite un dictamen sobre los estados nancieros,
ya que la credibilidad de los estados nancieros auditados puede debilitarse por
inconsistencias que puedan existir entre los estados nancieros auditados y la otra
informacin.
Algunas jurisdicciones requieren que el auditor aplique procedimientos especcos 7.
a parte de la otra informacin, por ejemplo, a los datos complementarios necesarios
y a la informacin nanciera de perodos intermedios. Si esa otra informacin se
omite o contiene diferencias, se puede exigir que el auditor mencione el asunto en
el informe del auditor.
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Cuando hay una obligacin de dictaminar especcamente sobre otra informacin, 8.
las responsabilidades del auditor se determinan por la naturaleza del trabajo y por
la legislacin local y las normas profesionales. Cuando dichas responsabilidades
implican la revisin de otra informacin, el auditor necesitar seguir los lineamientos
sobre los compromisos de revisin en las NAs correspondientes.
Acceso a otra informacin
Para que un auditor pueda considerar otra informacin incluida en el informe anual, 9.
se requerir acceso oportuno a dicha informacin. Por lo tanto, el auditor, necesita
hacer los arreglos apropiados con la entidad para obtener dicha informacin antes
de la fecha del dictamen. En ciertas circunstancias, toda la otra informacin puede
no estar disponible antes de dicha fecha. En estas circunstancias, el auditor debera
seguir los lineamientos de los prrafos 20 a 23.
Consideracin de otra informacin
El objetivo y alcance de una auditora de estados nancieros se basan en la 10.
premisa de que la responsabilidad del auditor est restringida a la informacin
identicada en el dictamen del auditor. Consecuentemente, el auditor no tiene
responsabilidad especca de determinar que otra informacin est presentada en
forma apropiada.
Inconsistencias de importancia relativa
Si al leer la otra informacin, el auditor identica una inconsistencia de 11.
importancia relativa, el auditor deber determinar si los estados nancieros
auditados o la otra informacin necesitan ser corregidos.
Si se necesita una correccin en los estados nancieros auditados y la entidad se 12.
niega a hacer la correccin, el auditor debera expresar una opinin calicada
2

(con salvedades) o adversa.
Si se necesita una correccin en la otra informacin y la entidad se niega a 13.
hacer la correccin, el auditor debera considerar incluir en su dictamen un
prrafo de nfasis describiendo la inconsistencia de importancia relativa o
tomando otras acciones. Las acciones tomadas, tales como no emitir el dictamen
o retirarse del trabajo, dependern de las circunstancias particulares y la naturaleza
e importancia de la inconsistencia. El auditor debera tambin considerar obtener
asesora legal respecto de otras acciones.
Representaciones errneas importantes de hecho
Mientras lee la otra informacin con el n de identicar inconsistencias importantes, 14.
el auditor puede darse cuenta de una aparente representacin errnea importante
de hecho.
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Para nes de esta NA, una representacin errnea importante de hecho en otra 15.
informacin existe cuando dicha informacin, no relacionada con asuntos que
aparezcan en los estados nancieros auditados, est incorrectamente declarada o
presentada.
Si el auditor se da cuenta de que la otra informacin parece incluir una 16.
representacin errnea importante de hecho, el auditor debera discutir
el asunto con la administracin de la entidad. Al discutir el asunto con la
administracin de la entidad, el auditor quiz no pueda evaluar la validez de la otra
informacin y las respuestas de la administracin a su averiguaciones, y necesita
determinar si son diferencias vlidas de juicio u opinin.
Cuando el auditor estima que an hay una aparente representacin errnea de 17.
hecho, debera solicitar a la administracin a un tercero calicado, como por
ejemplo, el asesor legal de la entidad, y sugerirle que considere la informacin
recibida.
Si el auditor concluye que hay una representacin errnea importante de 18.
hecho en la otra informacin la cual la administracin se niega a corregir,
debera considerar tomar una accin adicional apropiada. Las acciones que
se tomen podran incluir una noticacin por escrito a los responsables de la
direccin general de la entidad sobre la preocupacin del auditor respecto de la
otra informacin, y obtener asesora legal.
Disponibilidad de otra informacin despus de la fecha del dictamen del auditor
Cuando toda la otra informacin no est disponible para el auditor antes de la 19.
fecha del dictamen del auditor, el auditor debera leer la otra informacin en la
oportunidad ms cercana despus de esa fecha, para identicar las inconsistencias de
Si, al leer la otra informacin, el auditor identica una inconsistencia de importancia 20.
relativa o se da cuenta de una aparente representacin errnea importante de
hecho, el auditor debera determinar si los estados nancieros auditados o la otra
informacin necesitan revisin.
Cuando la revisin de los estados nancieros es apropiada, deberan seguirse los 21.
lineamientos de NA 560, Hechos Posteriores.
Cuando la revisin de la otra informacin es necesaria y la entidad est de acuerdo en 22.
hacer la revisin, el auditor debera llevar a cabo los procedimientos necesarios bajo
las circunstancias. Los procedimientos pueden incluir revisar los pasos tomados
por la administracin para asegurar que los individuos en posesin de los estados
nancieros emitidos previamente, del dictamen del auditor sobre dichos estados
nancieros y de la otra informacin, sean informados.
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Cuando es necesario la revisin de la otra informacin pero la administracin 23.
se niega a hacer la revisin, el auditor debera considerar tomar medidas
adicionales apropiadas. Las acciones tomadas podran incluir noticaciones por
escrito a los responsables de la direccin general de la entidad, sobre la preocupacin
del auditor respecto de la otra informacin y obtener asesora legal.
Fecha de Vigencia
trabajo.
1.- Esta NA es aplicable en el contexto de la auditora de estados nancieros. En el
sector pblico, el auditor puede a menudo tener una obligacin legal o contractual
de dictaminar especcamente sobre otra informacin. Como indica el prrafo 8
de esta NA, los procedimientos expuestos en esta NA no seran adecuados para
satisfacer los requerimientos legislativos o de otro tipo relacionados con, por
ejemplo, la expresin de una opinin sobre la conabilidad de indicadores de
desempeo y de otra informacin contenida en el informe anual. Sera inapropiado
aplicar esta NA en circunstancias donde el auditor s tiene una obligacin de
expresar una opinin sobre dicha informacin. En ausencia de reglamentos
de auditora especcos en relacin con otra informacin, son aplicables los
principios amplios contenidos en esta NA.
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NA 720
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
Terminologa
utilizada en la
NA 720
1
5
2
12
Opinin
calicada
alcance no es tan importante y determinante como
opinin.
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553 NA 800
EL DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE SOBRE TRABAJOS DE AUDITORA
CON PROPSITO ESPECIAL
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NA 800 EL DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE SOBRE
TRABAJOS DE AUDITORA CON PROPSITO ESPECIAL
CONTENIDO
Prrafo
Introduccin.................................................................................................... 1 2
Consideraciones generales..............................................................................

3 8
Dictmenes sobre estados nancieros preparados de acuerdo con una
base integral de contabilizacin distinta de las Normas de Informacin
Financiera.......................................................................................................

9 11
Dictmenes sobre un componente de los estados nancieros.........................

12 16
Dictmenes sobre el cumplimiento con convenios contractuales...................

17 19
Dictmenes sobre estados nancieros resumidos...........................................

20 25
Fecha de Vigencia............................................................................................ 26
Apndice 1: Ejemplos de dictmenes sobre estados nancieros preparados de acuerdo con
una base Integral de contabilizacin distinta de las Normas de Informacin
Financiera.
Apndice 2: Ejemplos de dictmenes sobre componentes de estados nancieros
Apndice 3: Ejemplos de dictmenes sobre cumplimiento
Apndice 4: Ejemplos de dictmenes sobre estados nancieros resumidos

La Norma de Auditora (NA) 800 El Dictamen del auditor independiente sobre trabajos
de auditora con propsito especial, deber leerse en el contexto del Prefacio a las
Normas de Control de Calidad, Auditora, Revisin, Otros trabajos para atestiguar y
Servicios Relacionados, que expone la aplicacin y autoridad de las NIAs.
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NA 800
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Introduccin
1. El propsito de esta Norma de Auditora ( NA) es establecer normas y proporcionar
lineamientos en conexin con trabajos de auditora de propsito especial,
incluyendo:
Un juego completo de estados nancieros preparados de acuerdo con otra
base integral de contabilidad.
Un componente de un juego completo de estados nancieros con propsito
general o con propsito especial, como un slo estado nanciero, cuentas
especicadas, elementos de cuentas, o partidas en un estado nanciero;
Cumplimiento con convenios contractuales; y
Estados nancieros resumidos.
Esta NA no aplica a trabajos de revisin, de procedimientos convenidos de
antemano o de compilacin.
2. El auditor deber revisar y evaluar las conclusiones extradas de la evidencia
de auditora obtenida durante el trabajo de auditora con propsito especial
como base para una expresin de opinin. El dictamen deber contener una
clara expresin de opinin por escrito.
Consideraciones generales
3. La naturaleza, oportunidad, y extensin del trabajo por desempear en un
trabajo de auditora con propsito especial variar con las circunstancias.
Antes de emprender un trabajo de auditora con propsito especial, el
auditor deber asegurarse de que hay un acuerdo con el cliente en cuanto a la
naturaleza exacta del trabajo y la forma y contenido del dictamen que se va a
emitir.
4. Al planear el trabajo de auditora, el auditor necesitar un claro entendimiento del
propsito para el que va a usarse la informacin sobre la que se est dictaminando,
y quin es probable que la use. Para evitar la posibilidad de que el dictamen del
auditor se use para nes para los que no est destinado, el auditor puede desear
indicar en el dictamen el propsito para el que se prepara el dictamen y cualesquier
restricciones sobre su distribucin y uso.
5. El dictamen del auditor sobre un trabajo de auditora de propsito especial,
excepto para un dictamen sobre estados nancieros resumidos, deber incluir
los siguientes elementos bsicos, normalmente en el siguiente esquema:
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(a) ttulo
1
;
(b) destinatario;
(c) Prrafo de apertura o introductorio, que incluya:
(i) identicacin de la informacin nanciera auditada; y
(ii) una declaracin de la responsabilidad de la administracin de
la entidad y de la responsabilidad del auditor;
(d) un prrafo sobre el alcance (que describa la naturaleza de la
auditora)
(i) la referencia a las NAs aplicables a trabajos de auditora de
propsito especial o a las normas o prcticas nacionales relevan-
tes; y
(ii) una descripcin del trabajo que realiz el auditor;
(e) Prrafo de opinin que contenga una expresin de opinin sobre la
informacin nanciera;
(f) Fecha del dictamen;
(g) Direccin del auditor; y
(h) Firma del auditor.
Es deseable una medida de uniformidad en la forma y contenido del dictamen del
auditor porque facilita el entendimiento del lector.
6. En el caso de informacin nanciera que una entidad va a dar a las autoridades
del gobierno, a duciarios, aseguradores y otras entidades puede haber un formato
prescrito para el dictamen del auditor. Estos formatos prescritos pueden no
conformarse a los requisitos de esta NA. Por ejemplo, el dictamen prescrito puede
requerir una certicacin de hechos cuando una expresin de opinin es apropiada,
puede requerir una opinin sobre asuntos fuera del alcance de la auditora, o
puede omitir un texto esencial. Cuando se le pide dictaminar en un formato
prescrito, el auditor deber considerar la substancia y redaccin del dictamen
prescrito y, cuando sea necesario, deber hacer los cambios apropiados para
conformarse a los requisitos de esta NA, ya sea volviendo a redactar la forma
o anexando un dictamen separado.
1 Puede ser apropiado usar el trmino Auditor Independiente en el ttulo para distinguir el dictamen
del auditor, de los informes que podran emitir otros, como funcionarios de la entidad, o de los
dictmenes de otros auditores que pueden no tener que observar los mismos requisitos ticos que el
auditor independiente.
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7. Cuando la informacin sobre la que se ha pedido al auditor que dictamine se base en
las condiciones de un convenio, el auditor necesita considerar si la administracin
ha hecho interpretaciones importantes del convenio al preparar la informacin. Una
interpretacin es importante cuando la adopcin de otra interpretacin razonable
hubiera producido una diferencia de importancia relativa en la informacin
nanciera.
8. El auditor deber considerar si cualquier interpretacin importante de un
convenio sobre las que se basa la informacin nanciera estn claramente
reveladas en la informacin nanciera. El auditor puede desear hacer referencia
en su dictamen del trabajo de auditora de propsito especial, a la nota dentro de la
informacin nanciera que describa estas interpretaciones.
Dictmenes sobre estados nancieros preparados de acuerdo con otra base integral de
contabilidad
9. Una base integral de contabilidad comprende un conjunto de criterios que se usan
para preparar los estados nancieros que se aplica a todas las partidas importantes
y que tienen una base sustancial. Como se discute en la NA 200 Objetivos y
principios generales que gobiernan una auditora de estados nancieros, los
estados nancieros, que no estn preparados para cumplir con las necesidades
comunes de informacin de una amplia gama de usuarios pueden estar preparados
para cumplir con necesidades de informacin nanciera de usuarios especcos.
Las necesidades de informacin de estos usuarios determinarn el marco de
referencia de informacin nanciera aplicable en tales circunstancias (a las cuales
se hace referencia en la presente NA como otra base integral de contabilidad).
Los estados nancieros preparados de acuerdo con estos marcos de referencia de
informacin nanciera pueden ser los nicos estados nancieros preparados por
una entidad y, en tales circunstancias, a menudo los utilizan otros usuarios adems
de aqullos para quienes se disea el marco de referencia de informacin nanciera.
Pese a la amplia distribucin de los estados nancieros en dichas circunstancias,
para nes de las NA, stos se siguen considerando como diseados para cumplir
con las necesidades de informacin nanciera de usuarios especcos. Adems,
aunque no estn identicados los usuarios especcos, los estados nancieros que
se preparan de acuerdo con un marco de referencia que no est diseado para lograr
una presentacin razonable tambin se consideran como preparados de acuerdo
con otra base integral de contabilidad. Los ejemplos de marcos de referencia
de informacin nanciera que estn diseados para atender las necesidades de
usuarios especcos incluyen los siguientes:
La base de contabilidad relacionada con los impuestos para un juego de
estados nancieros que acompaan la declaracin de impuestos de una
entidad.
La base de contabilidad por entradas y salidas de efectivo para informacin
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sobre el ujos de efectivo que los acreedores le pueden pedir a una empresa
que prepare.
Las disposiciones de informacin nanciera de una dependencia reguladora
del gobierno para un juego de estados nancieros preparados para nes de
regulacin.
10. El dictamen del auditor sobre estados nancieros preparados de acuerdo con
otra base integral de contabilidad deber incluir una declaracin que indique
la base de contabilidad utilizada o deber referirse a la nota de los estados
nancieros que de esa informacin. La opinin deber declarar si los estados
nancieros estn prepara dos, respecto de todo lo importante, de acuerdo con
la base de contabilidad identica da. Los trminos utilizados para expresar la
opinin del auditor son, dar un punto de vista verdadero y razonable o presentan
razonablemente, respecto de todo lo importante, que son trminos equiva lentes.
El Apndice 1 de esta NA da ejemplos de dictmenes de auditor sobre estados
nancieros preparados de acuerdo con otra base integral de contabilidad.
11. El auditor debera considerar si el ttulo de, o una nota a, los estados nancieros
deja claro al lector que esos estados no estn preparados de acuerdo con Normas
de Informacin Financiera o principios de contabilidad generalmente aceptados
promulgados por una organizacin emisora de normas reconocida. Por ejemplo,
un estado nanciero sobre la base de impuestos podra titularse, Estado de
Ingresos y GastosBase de Impuestos sobre la Renta. Si los estados nancieros
preparados sobre otra base integral de contabilidad no estn adecuadamente
titulados o no se revela de manera adecuada la base de contabilidad, el auditor
deber emitir un dictamen modicado en forma apropiada.
Dictmenes sobre un componente de los estados nancieros
12. Puede pedirse al auditor exprese una opinin sobre uno o ms componentes de los
estados nancieros, por ejemplo, un solo estado nanciero, como un balance general,
cuentas por cobrar, inventario, el clculo del bono de un empleado o una provisin
para impuestos sobre la renta. El componente podra prepararse para cumplir con
las necesidades de informacin nanciera de usuarios especcos y tener una
distribucin limitada, o puede dirigirse a cumplir las necesidades de informacin de
una amplia gama de usuarios y, por tanto, prepararse de acuerdo con los requisitos
relevantes de un marco de referencia de informacin nanciera aplicable. Este
tipo de trabajo puede ser considerado como un trabajo separado o junto con una
auditora de los estados nancieros de la entidad (ver otras responsabilidades de
informacin, en la NA 700, el dictamen del auditor independiente sobre un juego
completo de estados nancieros de propsito general). Sin embargo, este tipo de
trabajo no da como resultado un dictamen sobre los estados nancieros tomados en
conjunto y, en consecuencia, el auditor deber expresar una opinin slo respecto
de si el componente auditado est preparado, respecto de todo lo importante, de
acuerdo con la base de contabilidad identicada.
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13. Muchas partidas de los estados nancieros estn interrelacionadas, por ejem plo,
ventas y cuentas por cobrar, e inventario y cuentas por pagar. Consecuentemente,
cuando reporte sobre un componente de los estados nancieros, el auditor a veces
no podr considerar la materia de la auditora en forma aislada, y necesitar
examinar otra cierta informacin nanciera. Al determinar el alcance del trabajo,
el auditor deber considerar aquellas partidas de los estados nancieros que
estn interrelacionadas y que pudieran afectar en una forma de importancia
relativa a la informacin sobre la que se va a expresar la opinin de
auditora.
14. El auditor deber considerar el concepto de importancia relativa en relacin
con el componente de los estados nancieros sobre los que se informa. Por
ejemplo, un saldo de una cuenta particular da una base menor contra la cual medir
la importancia relativa en comparacin con los estados nancie ros tomados en
conjunto. Consecuentemente, el examen del auditor normalmente ser ms extenso
que si el mismo componente fuera a auditarse en conexin con un dictamen sobre
los estados nancieros completos.
15. El dictamen del auditor sobre un componente de los estados nancieros deber
incluir una declaracin que indique el marco de referencia de informacin
nanciera aplicable de acuerdo con el cual se presenta el componente o que
se reera a un acuerdo que especique la base de contabilidad que utiliza. La
opinin deber declarar si el componente est preparado, respecto de todo lo
importante, de acuerdo con el marco de referencia de informacin nanciera
aplicable o con la base de contabilidad identicada. El Apndice 2 de esta NA
da ejemplos de dictmenes de auditor sobre componentes de estados nancieros.
16. Cuando se ha expresado una opinin adversa o una abstencin de opinin sobre
los estados nancieros completos, el auditor deber dictaminar sobre componentes
de los estados nancieros slo si dichos componentes no son tan extensos como
para constituir una porcin principal de los estados nancieros. Hacer lo contrario
puede hacer parecer menos importante el dictamen sobre los estados nancieros
completos.
Dictmenes sobre cumplimiento con convenios contractuales
17. Puede pedirse al auditor que informe sobre el cumplimiento de una entidad con
ciertos aspectos de convenios contractuales, como certicados de emisin de
bonos o convenios de prstamos. Estos convenios normalmente requieren que la
entidad cumpla varios compromisos que implican asuntos como pagos de inters,
mantenimiento de determinados ndices nancieros, restric cin de pagos de
dividendos y el uso de los productos de ventas de propiedades.
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18. Los trabajos para expresar una opinin en cuanto al cumplimiento de una
entidad con convenios contractuales debern emprenderse slo cuando los
aspectos generales del cumplimiento se relacionen con asuntos contables y
nancieros dentro del alcance de la competencia profesional del auditor. Sin
embargo, cuando hay asuntos particulares que forman parte del trabajo que estn
fuera de la pericia del auditor, el auditor debiera considerar el uso del trabajo de un
experto.
19. El informe deber declarar si, en opinin del auditor, la entidad ha cumplido
con las condiciones particulares del convenio. El Apndice 3 de esta NA da
ejemplos de dictmenes de auditor sobre cumplimiento que se dan en un informe
separado y en un informe que acompaa a los estados nancieros.
Dictmenes sobre estados nancieros resumidos
20. Una entidad puede preparar estados nancieros que resuman sus estados nancieros
anuales auditados con el n de informar a grupos de usuarios interesados nicamente
en relacin con aspectos destacados de la situacin nanciera de la entidad y de
los resultados de sus operaciones. A menos que el auditor haya expresado una
opinin de auditora sobre los estados nancieros de los que se derivan los
estados nancieros resumidos, el auditor no deber dictaminar sobre estados
nancieros resumidos.
21. Los estados nancieros resumidos se presentan con bastante menos detalle que
los estados nancieros anuales auditados. Por lo tanto, estos estados nancieros
necesitan indicar claramente la naturaleza resumida de la informa cin y advertir
al lector de que, para mejor entendimiento de la posicin nanciera de una entidad
y los resultados de sus operaciones, los estados nancieros resumidos deben
leerse junto con los estados nancieros ms recientes de la entidad auditados, que
incluyen todas las revelaciones que requiere un marco de referencia de informacin
nanciera relevante.
22. Los estados nancieros resumidos necesitan titularse de modo apropiado para
identicar los estados nancieros auditados de los que se han derivado, por
ejemplo, Informacin nanciera resumida preparada con los estados nancieros
auditados por el ao que naliz el 31 de diciembre de 2xx1.
23. Los estados nancieros resumidos no contienen toda la informacin que requiere
el marco de referencia de informacin nanciera utilizado para los estados nan-
cieros anuales auditados. En consecuencia, el auditor no utiliza una redaccin
como verdadero y razona ble o presentados razonablemente, respecto de todo
lo importante, cuando expresa una opinin sobre estados nancieros resumidos.
24. El dictamen del auditor sobre estados nancieros resumidos deber incluir los
siguientes elementos bsicos normalmente en la siguiente estructura:
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(a) ttulo
2
;
(b) destinatario;
(c) identicacin de los estados nancieros auditados de los que se derivan
los estados nancieros resumidos;
(d) referencia a la fecha del dictamen de auditora sobre los estados
nancieros sin resumir y el tipo de opinin que se da en dicho
dictamen;
(e) opinin sobre si la informacin de los estados nancieros resumidos es
consistente con los estados nancieros auditados de los que se deriva.
Cuando el auditor ha emitido una opinin modicada sobre los estados
nancieros sin resumir pero queda satisfecho con la presentacin de los
estados nancieros resumidos, el dictamen de auditor deber declarar
que, aunque sean consistentes con los estados nancieros sin resumir,
los estados nancieros resumidos se derivaron de estados nancieros
sobre los que se emiti un dictamen modicado del auditor;
(f) una declaracin, o referencia a la nota dentro de los estados nancieros
resumidos, que indica que para una mejor comprensin del desempeo
nanciero de una entidad y de su situacin nanciera y del alcance de
la auditora desarrollada, los estados nancieros resumidos debieran
leerse conjuntamente con los estados nancieros sin resumir y con el
correspondiente dictamen de auditora;
(g) fecha del dictamen;
(h) direccin del auditor; y
(i) rma del auditor.
El Apndice 4 de NA da ejemplos de dictmenes de auditor sobre estados nancieros
resumidos.
25. Esta NA entra en vigor para dictmenes de auditor fechados en, o despus del, 1
de enero de 2013.
Fecha de Vigencia
trabajo.
2 Ver nota 1.
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1. Algunos de los trabajos considerados trabajos de auditora con propsito
especial en el sector privado no son con propsito especial en el sector pblico.
Por ejemplo, los dictmenes sobre estados nancieros preparados de acuerdo
con una base integral de contabilidad distinta de las NC o de otras normas,
normalmente son la norma y no la excepcin en el sector pblico. Hay que tomar
nota de esto y dar lineamientos al auditor en su responsabilidad para evaluar si
las polticas contables darn como resultado una informacin errnea.
2. Un factor que tambin hay que considerar es que los dictmenes de auditora del
sector pblico son normalmente documentos pblicos y, por lo tanto, no es posible
restringir el dictamen a usuarios especcos.
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APENDICE I
Ejemplos de dictmenes sobre estados nancieros preparados de acuerdo con una base
integral de contabilidad distinta de Normas de Contabilidad o de otras Normas.
Un estado de entradas y salidas de efectivo
DICTAMEN DE AUDITOR PARA
Hemos auditado el estado que se acompaa de las entradas y salidas de efectivo de
la Empresa ABC por el ao que termin el 31 de diciembre de 20x1
3
. Este estado es
responsabilidad de la administracin de la Empresa ABC. Nuestra responsabilidad
es expresar una opinin sobre el estado que se acompaa, con base en nuestra
auditora.
Realizamos nuestra auditora de acuerdo con Normas de Auditora (o normas
o prcticas nacionales relevantes). Dichas normas requieren que planee mos y
desarrollemos la auditora para obtener seguridad razonable sobre si el estado
nanciero est libre de representacin errnea de importancia relativa. Una auditora
incluye examinar, sobre una base de pruebas, evidencia que sustenta los montos
y revelaciones en los estados nancieros. Una auditora tambin incluye evaluar
los principios contables utilizados y las estimaciones signicativas hechas por la
administracin, as como evaluar la presentacin general del estado. Creemos que
nuestra auditora proporciona una base razonable para nuestra opinin.
La poltica de la Empresa es preparar el estado que se acompaa sobre la base de
entradas y salidas de efectivo. Sobre esta base el ingreso se reconoce cuando se
cobra y no cuando se gana, y los gastos son reconocidos cuando se pagan y no
cuando se incurre en ellos.
En nuestra opinin, el estado que se acompaa da un punto de vista verdadero y
razonable de (o presenta razonablemente, respecto de todo lo importante,) el
ingreso cobrado y los gastos pagados por la Empresa durante el ao que termin el
31 de diciembre de 20x1, de acuerdo con la base de entradas y salidas de efectivo,
segn se describe en la Nota X.
AUDITOR
Fecha
Direccin
3 Proporcionar identicacin adecuada, como por referencia a nmeros de pgina, o identicando el estado individual.
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Estado nanciero preparado sobre la base de impuesto sobre la renta de la entidad
DICTAMEN DEL AUDITOR PARA. .......................
Hemos auditado los estados nancieros con base en impuestos sobre la renta, que
se acompaan, de la Empresa ABC por el ao que termin el 31 de diciembre de
20x1
4
. Estos estados son responsabilidad de la administracin de la Empresa ABC.
Nuestra responsabilidad es expresar una opinin sobre los estados nancie ros, con
base en nuestra auditora.
Realizamos nuestra auditora de acuerdo con Normas de Auditora (normas o
prcticas nacionales relevantes). Dichas normas requieren que planee mos y
desarrollemos la auditora para obtener seguridad razonable sobre si los estados
auditora incluye examinar, sobre una base de pruebas, evidencia que sustente los
evaluar los principios contables utilizados y las estimaciones signicativas hechas
por la administracin, as como evaluar la presentacin general de los estados
nancieros. Creemos que nuestra auditora proporciona una base razonable para
nuestra opinin.
En nuestra opinin, los estados nancieros dan un punto de vista verdadero y
razonable de (o presentan razonablemente, respecto de todo lo importante,) la
situacin nanciera de la Empresa al 31 de diciembre de 20x1, y de sus ingresos y
gastos por el ao que termin en esa fecha, de acuerdo con la base de contabilizacin
usada para propsitos de impuestos sobre la renta, segn se describe en la Nota
X.

AUDITOR
Fecha
Direccin
4 Ver Nota 3
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APNDICE 2
Ejemplos de dictmenes sobre componentes de los estados nancieros
Lista de cuentas por cobrar
DICTAMEN DEL AUDITOR PARA.. ..........................

Hemos auditado la lista que se acompaa de las cuentas por cobrar de la Empresa
ABC por el ao que termin el 31 de diciembre de 20x1
5
. Esta lista es responsabilidad
de la administracin de la Empresa ABC. Nuestra responsa bilidad es expresar una
opinin sobre la lista, con base en nuestra auditora.
o prcticas nacionales relevantes). Estas Normas requieren que planee mos y
desarrollemos la auditora para obtener seguridad razonable sobre si la lista
est libre de representacin errnea de importancia relativa. Nuestra auditora
incluy examinar, sobre una base de pruebas, evidencia que sustenta los montos
y revelaciones en la lista. Una auditora tambin incluye evaluar los principios
contables utilizados y las estimaciones signicativas hechas por la admi nistracin,
as como evaluar la presentacin general de la lista. Creemos que nuestra auditora
proporciona una base razonable para nuestra opinin.
En nuestra opinin, la lista de cuentas por cobrar da un punto de vista verdadero
y razonable de (o presenta razonablemente, respecto de todo lo importante,) las
cuentas por cobrar de la Empresa al 31 de diciembre de 20x1 de acuerdo con ....
6
.
AUDITOR
Fecha
Direccin
5 Ver Nota 3
6 Indicar las normas nacionales relevantes o referirse a Normas Internacionales de Contabilidad, los trminos de un
convenio, o cualquiera base de contabilidad descrita
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Lista de participacin de utilidades
DICTAMEN DEL AUDITOR A
Hemos auditado la lista que se acompaa de la participacin de utilidades de DEF,
por el ao que termin el 31 de diciembre de 20x1
7
. Esta lista es responsabi lidad
de la administracin de la Empresa ABC. Nuestra responsabilidad es expresar una
opinin sobre dicha lista, con base en nuestra auditora.
o prcticas nacionales relevantes). Dichas Normas requieren que pla neemos
y desarrollemos la auditora para obtener seguridad razonable sobre si la
participacin est libre de representacin errnea de importancia relativa. Nuestra
auditora incluy examinar, sobre una base de pruebas, evidencia que sustenta los
montos y revelaciones en la participacin. Una auditora tambin incluye evaluar
los principios contables utilizados y las estimaciones signicativas hechas por
la administracin, as como evaluar la presentacin general de la participacin.
Creemos que nuestra auditora proporciona una base razonable para nuestra
opinin.
En nuestra opinin, la lista de participacin de utilidades da un punto de vista
verdadero y razonable de (o presenta razonablemente, respecto de todo lo impor-
tante,) la participacin de DEF en las utilidades de la Empresa por el ao que
termin el 31 de diciembre de 20x1, de acuerdo con las condiciones del convenio
de empleo entre DEF y la Empresa, fechado en junio 1 de 20x0.
AUDITOR
Fecha
Direccin
7 Ver Nota 3.
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APNDICE 3
Ejemplos de dictmenes sobre cumplimiento
Dictamen separado
DICTAMEN DEL AUDITOR A.. ......................................
Hemos auditado el cumplimiento de la Empresa ABC con los asuntos de
contabilizacin y de informes nancieros de las secciones XX a XX inclusive del
Contrato fechado 15 de mayo de 20x1, con el Banco DEF.
Realizamos nuestra auditora de acuerdo con Normas de Auditora aplicables a
auditora del cumplimiento (o normas o prcticas nacionales relevan tes). Dichas
Normas requieren que planeemos y desempeemos la auditora para obtener
seguridad razonable sobre si la Empresa ABC ha cumplido con las secciones
relevantes del Contrato. Una auditora incluye examinar evidencia apropiada
sobre una base de pruebas. Creemos que nuestra auditora proporciona una base
razonable para nuestra opinin.
En nuestra opinin, la Empresa observ, respecto de todo lo importante, el cumpli-
miento con los asuntos de contabilizacin y de informes nancieros de las secciones
del Contrato a que nos referimos en los prrafos precedentes, al 31 de diciembre de
20x1.
AUDITOR
Fecha
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Dictamen que acompaa a los estados nancieros
DICTAMEN DEL AUDITOR PARA.. ..........................
Hemos auditado el balance general que se acompaa de la Empresa ABC, al 31 de
diciembre de 20x1, y el estado de resultados y estado de cambios en el patrimonio,
y estado de ujos de efectivo por el ao que termin en esa fecha (la referencia
puede ser por nmeros de pgina). Estos estados nancieros son responsabilidad de
la administracin de la Empresa. Nuestra responsabilidad es expresar una opinin
sobre estos estados nancieros, con base en nuestra auditora. Tambin hemos
auditado el cumplimiento de la Empresa ABC con los asuntos de contabilizacin
y de informacin nanciera de las secciones XX a XX, inclusive del Contrato
fechado el 15 de mayo de 20x1 con el Banco DEF.
Realizamos nuestras auditoras de acuerdo con Normas de Audi tora (o normas o
prcticas nacionales relevantes) aplicables a la auditora de los estados nancieros
y a la auditora sobre cumplimiento. Dichas Normas requieren que planeemos y
desarrollemos las auditoras para obtener seguridad razonable sobre si los estados
nancieros estn libres de representacin errnea de impor tancia relativa y sobre
si la Empresa ABC ha cumplido con las secciones relevantes del Contrato. Una
montos y revelaciones en los estados nancie ros. Una auditora tambin incluye
evaluar los principios de contabilidad utilizados y las estimaciones signicativas
hechas por la administracin, as como evaluar la presentacin general de los
estados nancieros. Creemos que nuestras auditoras proporcionan una base
razonable para nuestra opinin.
En nuestra opinin:
(a) Los estados nancieros dan un punto de vista verdadero y razonable de (o
presentan razonablemente, respecto de todo lo importante,) la situacin
nanciera de la Empresa al 31 de diciembre de 20x1, y de los resultados de
sus operaciones y de sus ujos de efectivo para el ao que entonces termin
de acuerdo con... (y cumplen con...); y
(b) La Empresa observ, respecto de todo lo importante, el cumplimiento con
los asuntos de contabilizacin y de informes nancieros de las secciones
del Contrato mencionadas en los prrafos precedentes, al 31 de diciem bre
de 20x1.
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Fecha
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APNDICE 4
Ejemplos de dictmenes sobre estados nancieros resumidos
Cuando se expres una opinin no calicada sobre los estados nancieros anuales
auditados
DICTAMEN DEL AUDITOR A. ...................................

Hemos auditado los estados nancieros de la Empresa ABC por el ao que termin
el 31 de diciembre de 20x0, de los cuales fueron derivados los estados nancieros
resumidos
8
, de acuerdo con Normas de Auditora (o normas o prcticas nacionales
relevantes). En nuestro dictamen fechado 10 de marzo de 20x1, expresamos una
opinin no calicada sobre los estados nancieros de los cuales se derivaron los
estados nancieros resumidos.
En nuestra opinin, los estados nancieros resumidos que se acompaan son
consistentes, respecto de todo lo importante, con los estados nancieros de los
cuales se derivaron.
Para una mejor comprensin de la posicin nanciera de la Empresa y de los
resultados de sus operaciones para el perodo y del alcance de nuestra auditora,
los estados nancieros resumidos debern leerse conjuntamente con los estados
nancieros de los cuales se derivaron los estados nancieros resumidos y con
nuestro correspondiente dictamen de auditora.
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Fecha
Direccin
8 Ver Nota 3
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Cuando se expres una opinin calicada sobre los estados nancieros anuales auditados
DICTAMEN DEL AUDITOR PARA ............................
Hemos auditado los estados nancieros de la Empresa ABC por el ao que termin
el 31 de diciembre de 20x0, de los cuales se derivaron los estados nancieros
resumidos
9
, de acuerdo con Normas de Auditora (o normas y prcticas nacionales
relevantes). En nuestro dictamen fechado el 10 de marzo de 20x1, expresamos
una opinin de que los estados nancieros de los cuales se derivaron los estados
nancieros resumidos daban un punto de vista verdadero y razonable de (o
presentaban razonablemente respecto de todo lo importante,)... excepto en que el
inventario haba sido declarado de ms por...
En nuestra opinin, los estados nancieros resumidos que se acompaan son
consistentes, respecto de todo lo importante, con los estados nancieros de los
cuales se derivaron, y sobre los cuales expresamos una opinin calicada.
Para una mejor comprensin de la posicin nanciera de la Empresa y de los
resultados de sus operaciones por el perodo, y del alcance de nuestra auditora,
los estados nancieros resumidos debern leerse conjuntamente con los estados
nancieros de los cuales se derivaron los estados nancieros resumidos y con
nuestro correspondiente dictamen de auditora.
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Fecha
Direccin
9 Ver Nota 3
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ANEXO
Referencia/
Prrafo
Norma
en la NA 800
Todo el
texto
Importancia relativa Materialidad, lo importante.
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