ABC Fabricacion de MOLDES

Modelo ABC en la
Fabricacin de Moldes
1

Trabajo elaborado por:

Manuel Molt Pay
Agosto 2004

1
Trabajo presentado para la asignatura de DOCTORADO 2003/2004 NUEVAS
TCNICAS DE GESTIN DE COSTES, dirigida por la profesora Dra. Paloma Del
Campo Moreno.

PROGRAMA DE DOCTORADO:
CUESTIONES ACTUALES DE DIRECCIN Y GESTIN DE EMPRESAS
DEPARTAMENTO DE ECONOMA DE LA EMPRESA Y CONTABILIDAD
FACULTAD DE CIENCIAS ECONMICAS Y EMPRESARIALES
UNIVERSIDAD NACIONAL DE EDUCACIN A DISTANCIA

Manuel Molt Pay Modelo ABC en la Fabricacin de Moldes

- 1 -

NDICE

INTRODUCCIN........................................................................................................ 2

1. EVOLUCIN DE LOS SISTEMAS DE COSTES. .............................................. 3

2. NECESIDADES DE INFORMACIN DE COSTES. ......................................... 6

3. MODELO DE COSTES ABC EN LA FABRICACIN DE MOLDES................ 8

3.1. OBJETIVOS GENERALES Y MOTIVACIONES. ...................................... 8

3.2. IDENTIFICACIN DE ACTIVIDADES Y OBJETIVOS DE COSTE. .... 10

3.3. IDENTIFICACIN DE COST DRIVERS. ................................................ 12

3.4. FORMULACIN DEL MODELO. ............................................................ 13

3.5. ALGUNAS CONSIDERACIONES EN LA IMPUTACIN DE COSTES. 18

CONCLUSIONES...................................................................................................... 24

REFERENCIAS BIBLIOGRFICAS....................................................................... 25

- 2 -

INTRODUCCIN

El trabajo que se presenta analiza los fundamentos y ventajas que reporta la
metodologa de costes por actividades, a la vez que se disea un modelo de costes ABC
para una actividad industrial concreta.

Se analiza el entorno actual en el que compiten las empresas as como la evolucin que
han sufrido las estructuras de costes de las empresas que hace necesaria una revisin de
los mtodos de clculo de costes tradicionales.

La metodologa ABC define a la empresa como un conjunto de tareas y actividades
coordinadas para la obtencin de unos objetivos y propone los siguientes fundamentos
bsicos:
Los productos / servicios requieren la realizacin de actividades.
Las actividades consumen los recursos.

Por tanto, los costes se imputan a los productos en funcin de las necesidades de
actividad que ha consumido cada producto.

Si la empresa conoce su estructura de costes y los procesos de creacin de valor en su
empresa podr tomar decisiones estratgicas en aspectos tan importantes como: Calidad,
Tecnologa, Automatizacin, Diversificacin, Gestin del Conocimiento, etc.

La tercera parte del trabajo propone un MODELO DE COSTES ABC en una actividad
industrial concreta como es la Fabricacin de Moldes, sector de gran importancia en la
zona industrial de IBI y comarca. El inters de este modelo reside en dos aspectos
fundamentales:

Un molde es un producto UNICO E IRREPETIBLE. Esto confiere una
gran dificultad y subjetividad en el proceso de determinacin a priori
del precio de venta

Sector muy atomizado y compuesto en su mayora por empresas de
pequea dimensin (microempresas de 3-10 trabajadores),

El proyecto que se presenta contempla la aplicacin de la metodologa de Costes por
Actividades para la ESTIMACIN DE LA FUNCION DE COSTES, de forma que nos
permita PREDECIR los costes de fabricacin de cualquier molde y por tanto
DETERMINAR EL PRECIO DE VENTA en funcin de parmetros tcnicos objetivos
del molde, eliminando estimaciones arbitrarias.

- 3 -

1. EVOLUCIN DE LOS SISTEMAS DE COSTES.

El entorno econmico en el que desarrollan su actividad las empresas exige que operen
bajo determinados criterios que resultan fundamentales para su supervivencia:

CALIDAD: Ya no es un argumento definitivo de venta ofertar un producto /
servicio de calidad: La calidad se presupone

TECNOLOGA: El avance tecnolgico y la evolucin de los sistemas de
produccin automatizados y robotizados, exige a las empresas disponer de medios
tcnicos y humanos altamente capacitados para atender demandas ms cortas y en
tiempos ms rpidos: Flexibilidad de produccin.

COSTES: La competencia en precios es cada vez mayor. Los mrgenes de
beneficios se ajustan y ponen en riesgo la viabilidad futura de las empresas:
Estructura de Costes competitivos

La capacidad de una empresa de poder ofrecer al mercado productos bajo estas
exigencias es lo que diferencia a una organizacin de enfrentarse a un futuro peligroso y
traumtico frente a un camino competitivo y hacia la EXCELENCIA EMPRESARIAL.

Tradicionalmente el clculo de costes y escandallos de los productos para fijar precios
de venta y mrgenes de beneficios ha presentado la siguiente composicin:

ESTRUCTURA DE COSTES TOTALES TRADICIONAL

COSTES INDIRECTOS
10%

MATERIAS PRIMAS
40%

MANO DE OBRA
DIRECTA
50%

PRODUCTOS

% M.O. Directa
% Materia Prima
.../...


- 4 -
Las materias primas y los elementos externos incorporables. Fcil de medir,
cuantificar y por tanto de asignar directamente al producto.

Mano de Obra Directa. Dado que se trata de un parmetro de retribucin al
trabajador (desatajo por piezas, plus por hora,...), se imputa al producto fcilmente.

Costes indirectos. Se trata de costes comunes a todos los productos y asignados en
funcin de la MOD incorporada en cada producto, materias primas, volumen de
produccin,... .

La asignacin de los costes indirectos a los productos no ha sido un problema relevante
para las empresas porque en general representaba un 10-15% sobre los Costes Totales y
por tanto una asignacin ms o menos arbitraria no era un problema significativo.

Ahora bien, la evolucin tecnolgica, los sistemas de gestin y el mercado han variado
en gran medida esta situacin:

- Incorporacin de procesos productivos automatizados.
- Sistemas informticos integrados.
- Sistemas CAD-CAM
- Pedidos ms cortos.
- Importancia del diseo e imagen del producto / empresa.
- Gestin y aseguramiento de la Calidad
- Sistemas de fabricacin just in time

Esto ha llevado a una sustitucin de M.O. Directa por tecnologa y M.O. indirecta y en
definitiva a un aumento de los costes indirectos sobre el total de los Costes Totales :

ESTRUCTURA DE COSTES TOTALES ACTUAL
MANO DE OBRA
DIRECTA
10%

MATERIAS PRIMAS
40%

COSTES INDIRECTOS
50%

PRODUCTOS

% M.O. Directa
% Materia Prima
.../...

En este nuevo entorno en el que se mueven las empresas, asignar un 50% de los
costes a los productos sin una base acertada y rigurosa crea una posicin muy
inestable para la toma de decisiones y para la COMPETITIVIDAD de la empresa.


- 5 -

El problema de asignacin de los costes indirectos a los productos se ha convertido en
una preocupacin creciente para las empresas y ha llevado a la aparicin de nuevos
modelos de asignacin de costes que representan una profunda revisin de las tcnicas
tradicionales utilizadas.

El Sistema de Costes ABC Activity Based Costing define a la empresa como un
conjunto de tareas y actividades coordinadas para la obtencin de unos objetivos.
Siguiendo a Sez Torrecillas et al (1993), los fundamentos bsicos de esta propuesta
son los siguientes:

Los productos no son los causantes de los costes. Son las actividades necesarias
para su creacin las que generan los costes.

La creacin de un producto o servicio requiere la realizacin de determinadas
actividades.

La realizacin de estas actividades lleva asociada la aparicin de los costes.

Este nuevo concepto de asignacin de costes indirectos permite establecer una relacin
ms precisa entre los costes y los productos a travs de las actividades.

La implantacin del modelo ABC consta en general de los siguientes pasos
2
:

- Localizacin de los costes en centros de responsabilidad.
- Identificacin de las actividades.
- Reparto de costes a las actividades.
- Identificacin de los generadores de costes.
- Reclasificacin de actividades.
- Clculo del Coste unitario de cada actividad.
- Asignacin de actividades al producto.

La implantacin de un sistema de costes basado en las actividades nos va a permitir:

- Calcular los costes de los productos con rigor.
- Reducir los costes de los productos, gestionando de forma eficiente las
actividades necesarias para su creacin.
- Reducir costes indirectos, actuando sobre las actividades que los
generan.

2
Se puede seguir estos pasos en Camacho et al (2003), aplicacin ABC en la industria de extraccin de
aceite de oliva, siguiendo a Sez et al (1993).

- 6 -

2. NECESIDADES DE INFORMACIN DE COSTES.

Los directivos de cualquier organizacin adoptan a diario decisiones que comprometen
el futuro de la empresa: fijar precios, aplicar descuentos, valorar inventarios, invertir en
equipos, contratar personal,..., son decisiones que requieren de una informacin fiel y
rigurosa que avale esa actuacin.

No slo las grandes multinacionales toman decisiones estratgicas. En las pequeas y
medianas empresas las decisiones cotidianas se convierten a menudo en fundamentales
y afectan sin duda al futuro de la empresa.

Si la empresa dispone de la informacin real y oportuna de la
ESTRUCTURA DE COSTES Y CADENA DE VALOR tendr
criterio para
3
:

Calculando de forma precisa el coste de las actividades y el consumo de actividades que
requiere un producto, tenemos la solucin a cuestiones como:

Costes de procesos, productos, clientes, mercados,...
Mrgenes, rentabilidad y Mix de productos
Poltica de precios, descuentos y promociones adecuada para cada lnea de
productos o clientes.

Si el mercado nos exige bajar precios y ofertar productos ms competitivos, sabremos
como actuar:

Hasta donde podemos bajar los precios?. Podemos decidir vender bajo coste o
con rentabilidad mnima pero sabiendo lo que perdemos y nuestro margen de
actuacin.
Reducir costes del producto, sabiendo qu costes indirectos son los que afectan
en mayor medida al coste total del producto para actuar sobre ellos.

En las decisiones de lanzamiento de nuevos productos podemos:

Disear un nuevo producto en funcin de su precio de venta.
Redisear un producto actual para conseguir unos costes que nos permitan fijar
precios competitivos

3
Las ventajas de los sistemas de costes ABC son expuestas en la mayora de los manuales de costes que
hacen referencia a este modelo, si bien este trabajo se ha apoyado principalmente en los trabajos de
Kaplan y Cooper (1999), Brimson (1995), Player y Lacerda (2002), Fernndez y Muoz (1997), Tirado
(2003), AECA (1998), Amat y Amat (1994) entre otros.

- 7 -

En las decisiones para la mejora de la productividad podemos actuar en base a una
informacin rigurosa y oportuna sobre:

Costes de procesos y eficiencia
Poltica de Direccin por Objetivos y Valores
Costes de Sub-actividad
Costes de Calidad y No-Calidad
Costes Medioambientales
Subcontratar o fabricar?
Es necesaria esta actividad?, Aporta valor aadido a la empresa?

En las decisiones de inversin y cambios tecnolgicos, tendremos criterios para tomar
las decisiones ptimas:

Cmo afecta a la estructura de costes un cambio tecnolgico?
Cmo varan los costes por la automatizacin de un proceso manual?
La mejor alternativa de inversin con criterios de rentabilidad y costes

Un incremento de la demanda nos plantea aumentar nuestra produccin:

Adquirimos nuevos equipos?
Aumentamos personal con un nuevo turno de trabajo?
Incrementamos las horas extra?
Subcontratamos parte de la produccin?

Implantar un sistema de costes adecuado no garantiza por s slo el
xito de la empresa, pero un sistema inadecuado y/o errneo puede ser
un obstculo importante para su posicionamiento en el mercado o,
pero todava, la causa de su fracaso.


- 8 -

3. MODELO DE COSTES ABC EN LA FABRICACIN DE
MOLDES.

3.1. OBJETIVOS GENERALES Y MOTIVACIONES.

El proyecto nace con el propsito de satisfacer una necesidad en un Sector de actividad
de gran importancia en la Comunidad Valenciana como es la Fabricacin de Moldes.

Recientes estudios
4
realizados a nivel institucional confirmar que el Sector de
fabricacin de moldes ocupa un lugar destacado en la Provincia de Alicante y en
concentracin industriales como la comarca Foia de Castalla (Ibi, Castalla, Onil,
Tibi), cerca del 50% de la industria de la comarca se aglutina en torno a la industria del
molde, en concreto, matricera / moldes / inyeccin ocupan el 35% junto al 13% del
sector juguete.

Hablamos de un Sector muy atomizado y compuesto en su mayora de empresas de
pequea dimensin (microempresas de 3-10 trabajadores), con gran visin de
innovacin y vocacin de incorporacin de nuevas tecnologas productivas.

En un mercado tan competitivo y en zonas industriales como IBI y comarca donde los
talleres de matricera se ubican puerta con puerta, es fundamental ofertar los servicios
de fabricacin de moldes con la mxima competitividad pero conociendo la estructura
de costes.

La caracterstica fundamental del proceso de fabricacin de un MOLDE es que se trata
de un producto UNICO e IRREPETIBLE. Esto otorga una gran dificultad y
subjetividad en el proceso de escandallo o determinacin del precio de venta de una
oferta.

Actualmente la fijacin del precio de venta de un MOLDE se realiza de la siguiente
forma:

Se determina el precio hora hombre y precio hora mquina por procesos,
mediante una imputacin de costes, digamos razonable.

Se estiman las horas hombre y horas maquina en cada proceso que el tcnico /
gerente estiman que se van a invertir en la realizacin de ese molde, teniendo en
cuenta su experiencia en moldes anteriores.

4
Estudio comparativo multisectorial de la industria de Ibi (1998) realizado por COEPA (Conf.
Empresarial de la Prov. De Alicante) y Estudio sectorial de la industria moldista de la Foia de
Castalla(2003) editado por AIJU (Instituto Tecnolgico del Juguete).

- 9 -

Ser a posterior, una vez finalizado el MOLDE, cuando a travs de las hojas de
seguimiento la empresa verifica si efectivamente se han cumplido las previsiones de
horas.

Si se han invertido ms horas de lo previsto, no cubriremos los Beneficios
estimados e incluso podremos entrar en prdidas.

Si se invierten menos horas de lo previsto, hemos acertado y aumentado
Beneficios. No obstante hay que tener en cuenta que podramos haber perdido el
pedido por no ser competitivos en precio.

El trabajo que se presenta contempla la aplicacin de la metodologa de Costes por
Actividades para formular y establecer las hiptesis de UN MODELO PREDICTIVO
DE LA FUNCION DE COSTES EN EL PROCESO DE FABRICACIN DE
MOLDES, de forma que nos permita PREDECIR los costes de fabricacin de
cualquier molde y por tanto DETERMINAR EL PRECIO DE VENTA en funcin de
parmetros tcnicos intrnsecos del molde (Cost Drivers) y que son objetivos,
observables, medibles y cuantificables (ej. cm3, dm2, n.inyectores, Dimetro de
cavidad,...), para cada uno de los OBJETIVOS DE COSTES definidos, tales como
Ingeniera CAD-CAM, Porta-molde, Mecanizacin, Alimentacin, Refrigeracin y
Acabado del Molde.

j
n
i
j i i j
dir cd act CT + =

=1
,

donde,

j
CT es el Coste Total de Fabricacin del Molde j
i
act , es el Coste Unitario de la Actividad i,
j i
cd
,
,cantidad de unidades de actividad i en el proceso de fabricacin del molde j
j
dir son Costes Directos de fabricacin del molde j


- 10 -

3.2. IDENTIFICACIN DE ACTIVIDADES Y OBJETIVOS DE COSTE.

La metodologa de anlisis de actividades y procesos de la industria de fabricacin de
moldes podra reflejar el siguiente mapa genrico de ACTIVIDADES Y OBJETIVOS
DE COSTES, independientemente que cada empresa requiera identificar procesos y
actividades ms especficas para control y gestin:

A. ACTIVIDADES INDUSTRIALES

A.1. PROCESOS CONVENCIONALES

A.1.1. BANCADA DE TRABAJO
A.1.2. COPIADO
A.1.3. PANTOGRAFIADO
A.1.4. FRESADO
A.1.5. TORNEADO
A.1.6. REFINADO
A.1.7. PRENSADO
A.1.8. TALADRADO
A.1.9. PULIDO

A.2. PROCESOS CNC

A.2.1. CENTRO DE MECANIZADO
A.2.2. ELECTRO-EROSIN
A.2.3. FRESADO CNC
A.2.4. TORNEADO CNC

B. ACTIVIDADES DE APOYO

B.1.1. OFICINA TCNICA
B.1.2. DIRECCIN TCNICA
B.1.3. CAMBIO DE HERRAMIENTAS
B.1.4. MANTENIMIENTO DE EQUIPOS

C. ACTIVIDADES DE EMPRESA

C.1.1. GESTIN DE COMPRAS
C.1.2. GESTIN ADMINISTRACIN
C.1.3. GESTIN DE PERSONAL
C.1.4. GESTIN DE VENTAS

- 11 -

D. OBJETIVOS DE COSTES

D.1. INGENIERIA DE PRODUCTO.

D.1.1. ESTUDIO DE MATERIALES Y TECNOLOGA
D.1.2. DISEO CAD
D.1.3. PROGRAMACIN CAM

D.2. SISTEMA PORTAMOLDE.

D.2.1. CONSTRUCCIN PORTAMOLDE
D.2.2. ENSAMBLAR PORTAMOLDE

D.3. MECANIZACIN DEL MOLDE.

D.3.1. MECANIZACIN DE ELECTRODO
D.3.2. MECANIZACIN DE CAVIDADES

D.4. SISTEMA DE ALIMENTACIN DEL MOLDE.

D.4.1. CAPILAR
D.4.2. INYECTOR
D.4.3. CAMARA CALIENTE

D.5. SISTEMA DE REFRIGERACIN DEL MOLDE.

D.5.1. PLACA DE EXTRACCIN
D.5.2. PUNTOS DE EXTRACCIN

D.6. ACABADO DEL MOLDE.

D.6.1. ENSAMBLADO DEL MOLDE
D.6.2. RETOQUES Y AJUSTES FINALES
D.6.3. PULIDO CONVENCIONAL
D.6.4. ACABADO ESPEJO
D.6.5. TEXTURIZADO
D.6.6. ARENIZADO

- 12 -

3.3. IDENTIFICACIN DE COST DRIVERS.

La unidad de actividad o Cost Driver es la variable que refleja la relacin causal entre la
realizacin de la actividad y el coste consumido. Es la unidad de medida de la actividad.

As, podremos definir diferentes medidas de actividad para cada una de ellas, de
diferente tipologa que sean fcilmente medibles y observables.

UNIDAD DE ACTIVIDAD

DEFINICIN

Cm
3
Cm
3
desbastado
Hh Horas hombre
Hm Horas mquina
Grm Unidades de peso
Dm Dimetro de pieza mecanizada
Cm
2
Dimensin de la pieza
Iny N de inyectores
.../...
As como unidades cualitativas
Acabado Tipo 1,2,... .
Pulido 1,2,... .
.../...


- 13 -

3.4. FORMULACIN DEL MODELO.

El objetivo final que se persigue es la estimacin de un Modelo de la Funcin de Costes
en la Fabricacin de Moldes, que permita predecir los costes de fabricacin de un
determinado Molde en funcin de sus caractersticas tcnicas observables, medibles,
cuantificables.

Definimos la siguiente funcin de costes para una empresa E dedicada a la fabricacin
de Moldes,

PER IND DIR CT + + =
(1)

donde,

CT, son los COSTES TOTALES para la empresa.

DIR, son los COSTES DIRECTOS incurridos en la fabricacin de moldes.
Son costes imputables a cada uno de los moldes, claramente identificables,
cuantificables y previsibles a la hora de valorar el coste de fabricacin de cada una
de los moldes, tanto a priori como a posterior.
Ejemplo de costes directos podran ser los Materiales y Componentes tales como
Aceros Normalizados, Aluminios, Componentes Mecnicos, Subconjuntos,... .

IND, son COSTES INDIRECTOS respecto al molde.
Se identifican con los procesos de produccin y ACTIVIDADES necesarias en la
industria de fabricacin de moldes. Son estas actividades las que mantienen la
relacin directa respecto al molde.
As se definen actividades como Fresar, Mecanizar, Ajustar, Pulir, Diseo CAD,... .

PER, corresponde con los COSTES DEL PERIODO que en general son excluidos
en el clculo e imputacin de costes a procesos y productos, si bien son importantes
a la hora de determinar resultados analticos globales.
Se incluyen en este captulo costes extraordinarios, provisiones, costes financieros
no operativos, y en definitiva aquellos costes que no son utilizados para decisiones
operativas ni estratgicas tales como fijacin de precios, costes de productos,
procesos,... .

A continuacin vamos a analizar y descomponer los trminos de la ecuacin:


- 14 -
Analizando los COSTES DIRECTOS (DIR), tenemos
=
= + + + =
m
j
j
dir
m
dir dir dir DIR
1
....
2 1
(2)

donde j = 1...m son cada uno de los moldes fabricados por la empresa en un periodo t

La expresin refleja que el total de Costes Directos incurridos por la empresa en ese
periodo ser la suma de los costes directos imputados a cada uno de los moldes
fabricados

El anlisis de los COSTES INDIRECTOS (IND) en funcin de los procesos o
actividades desarrolladas en la fabricacin de moldes determina que:

=
= + + + =
n
i
n
ACT ACT ACT IND
i
ACT
1
....
2 1
(3)

donde i = 1...n son las actividades involucradas en la fabricacin de moldes.

De esta formulacin subyace que los costes indirectos son propios de cada empresa
y en definitiva dependen de la dotacin e infraestructuras de la empresa , esto es

Costes de las Actividades = f ( Tecnologa; Recursos Humanos; Know-How )

Ahora bien, la ESTRUCTURA DE COSTES de cada una de las ACTIVIDADES podra
seguir una formulacin lineal tpica de la teora econmica de costes;

; ... 1 ....... n i
i i i
bCD a ACT = = +
(4)

Los costes de la actividad
i
ACT tienen un componente fijo
i
a y un componente
que varia en funcin de las unidades de actividad
i
CD en una determinada
proporcin b .

transformando la ecuacin tenemos;

; ... 1 ;......... n i
i
act b
CD
a
CD
ACT
i
i
i
i
= = + =
(5)

de donde obtenemos
i
act , como coste unitario de
i
ACT por cada Cost Driver.


- 15 -

Si consideramos que una misma Actividad puede ser evaluada o valorada en funcin
de distintos parmetros, estamos en disposicin de establecer para cada Actividad
i
ACT varias unidades de medida de la actividad
i
CD , obteniendo la Estructura de
Costes Unitarios completa de
i
ACT

Generalizando tendremos:

z a n i
i
act b
CD
a
CD
ACT
i
i
i
i
..... ; ... 1 ..... ;......... = = = + =

(6)

de donde obtenemos
i
act , como coste unitario de
i
ACT respecto a la unidad de
actividad
i
CD

Llegados a este punto, nos queda analizar la Unidad de Actividad
i
CD .
En el total de la empresa y para cada tipologa de Unidad de Actividad, tendremos:

n
CD CD CD CD + + + = .........
2 1
(7)

es decir la suma de las Unidades de Actividad para cada una de las Actividades i = 1...n

Descomponiendo cada uno de los trminos de la ecuacin tendremos la matriz que se
expone a continuacin.

En horizontal, cada fila expresa el total de Unidades de Actividad, en cada una de
las actividad, y su consumo entre los j moldes fabricados

En vertical, cada columna expresa el consumo de Unidades de Actividad de cada
actividad implicada en la fabricacin de cada uno de los j moldes


- 16 -

= = = = = =
= = + + + =
=
= = + + + =
=
= = + + + =
=
= = + + + =
m
j
j i
n
i
n
i
i
n
i
i
n
i
i
n
i
i
cd cd cd cd CD
m
j
j n
cd
m n
cd
n
cd
n
cd
n
CD
m
j
j
cd
m
cd cd cd CD
m
j
j
cd
m
cd cd cd CD
1
,
1 1 1
2 ,
1
1 ,
1
......... ...
1
,
........ ..........
,
.........
2 , 1 ,
1
, 2
........ ..........
, 2
.........
2 , 2 1 , 2 2
1
, 1
........ ..........
, 1
. ..........
2 , 1 1 , 1 1
.....

y por tanto:

= =
=
m
j
j i
n
i
cd CD
1
,
1

z a..... =
(8)

Llegados a este punto, estamos en disposicin de desarrollar la formulacin completa
del modelo de Estructura de Costes para una empresa de fabricacin de moldes:

- 17 -

Partiendo de la Frmula General (1),

PER IND DIR CT + + =

Podemos analizarla para cada uno de los moldes fabricados j = 1...m

m
CT CT CT CT + + + = .......
2 1

Descomponiendo cada uno de los trminos de la ecuacin tendremos la matriz que se
expone a continuacin.

En horizontal, cada fila expresa el Coste Total del Molde j como la suma del coste
unitario de cada actividad i por las unidades de actividad aplicadas en ese molde

En vertical, cada columna expresa el Coste Total de cada una de las actividad i,
como suma de costes parciales incurridos en cada uno de los j moldes fabricados

= = = =
+ + + + =
+ + + + + =
+ + + + + =
+ + + + + =
m
j
j
m
j
j n n
m
j
j
m
j
j
dir cd act cd act CT
m
dir
m n
cd
n
act
m
cd act
m
cd act
m
CT
dir
n
cd
n
act cd act cd act CT
dir
n
cd
n
act cd act cd act CT
1 1
,
1
, 1 1
1
... ...... ..........
...
,
. ..........
, 2 2 , 1 1
2
...
2 ,
.... ..........
2 , 2 2 2 , 1 1 2
1
...
1 ,
...... ..........
1 , 2 2 1 , 1 1 1
.....

y por tanto, tenemos:

= =
+ + =
m
j
m
j
j j i i
n
i
PER dir cd act CT
1
,
1

z a..... =


- 18 -

3.5. ALGUNAS CONSIDERACIONES EN LA IMPUTACIN DE COSTES
5
.

Dentro del proceso de fabricacin de moldes podemos identificar tres fuentes de costes
a considerar:

1. Costes directos
2. Costes analticos de Explotacin (CAEx)
3. Costes analticos de Amortizacin (CAAm)

COSTES DIRECTOS

Se trata de costes claramente identificados con el OBJETO DE COSTE final.
En el caso de la fabricacin de moldes podemos definir los Costes Directos como
MATERIALES Y COMPONENTES incorporados al molde:

- MATERIALES:
1. Aceros Normalizados
2. Aluminios
3. Otros materiales soporte
4. .../...
- COMPONENTES:
1. Componentes Mecnicos
2. Componentes Neumticos
3. Componentes Hidrulicos
4. Componentes Plsticos
5. Subconjuntos
6. .../...

La valoracin de los costes directos incorporados al molde ser en funcin del criterio
utilizado de valoracin de stocks
6
.

5
Es muy importante diferenciar los gastos que reporta la contabilidad financiera de los costes analticos
imputables para la determinacin de costes. A este respecto se puede consultar Hicks (1997), Ripoll y
Balada (2001), Wilson (1997) y Blanco Ibarra (1991)

6
Interesante analizar la Resolucin de 9 de Mayo de 2000 del Instituto de Contabilidad y Auditora de
Cuentas ICAC sobre criterios para determinar el coste de produccin y valoracin de existencias.


- 19 -

COSTES ANALTICOS DE EXPLOTACION - CAEx

La gestin analtica de coste deber recoger los gastos de explotacin de la empresa y
convertirlos en costes analticos de explotacin en el periodo de imputacin de costes
determinado. La principal fuente de datos ser la contabilidad financiera.

Para determinar el volumen de gasto de explotacin que se va a considerar como coste
analtico de explotacin en el periodo determinado, debemos de tener en cuenta:

- Periodicidad del gasto
- Variabilidad del gasto
- Tasa de consumo
- Unidades de consumo

La funcin que refleja el COSTE ANALTICO DE EXPLOTACIN ser:

CAEx (t) = f ( Tasa temporal , Unidades del periodo)

Tasa de consumo temporal: TH_i = (D + H)i / (Hc * Dli / Dlc )

donde:
i = Periodo de imputacin (12, 6, 3, 1 meses-)
TH_i = Tasa Hora Empresa del periodo de imputacin.
(D + H)i = Suma del Saldo Debe y Haber de la cuenta contable en el
periodo de imputacin. (Saldo Neto de la Cuenta)
Dli = Das laborables del periodo de imputacin
Dlc = Das laborables segn convenio
Hc = Horas convenio

La cuantificacin del importe de los costes analticos del periodo deber tener en cuenta
la combinacin de periodicidad y variabilidad de los gastos de explotacin.

ALTA
VARIABILIDAD

BAJA
VARIABILIDAD

ALTA
PERIODICIDAD

- suministros (variables)
- reparacin y conservacin
- relaciones publicas

- arrendamientos,
- suministros fijos
- cuotas de asesoras,

BAJA
PERIODICIDAD

- gastos extraordinarios
- reparaciones no previstas
- gastos del periodo

- impuestos y tributos de
carcter anual,
- primas de seguro
- asociacionismo


- 20 -

2. ALTA PERIODICIDAD - ALTA VARIABILIDAD
Son gastos que se incurren de forma repetitiva en la empresa sin que el importe
sea conocido a priori.
La tasa de consumo deber reflejar los cambios a corto plazo que se producen
Por tanto se proponen medias mviles de periodicidad mensual o trimestral:
(TH_1), (TH_3).

3. ALTA PERIODICIDAD - BAJA VARIABILIDAD
Son gastos muy estables y continuos. La tasa propuesta ser una media mvil
anual (TH_12). Si los cambios de importe son vinculantes para el futuro
(alquileres) una tasa de consumo semestral (TH_6) reflejar mejor la realidad
cara a realizar las predicciones de costes.

4. BAJA PERIODICIDAD
En general son gastos de carcter anual. Su incorporacin a la contabilidad
financiera es muy puntual y por tanto para poder determinar el coste analtico es
necesario recurrir a medias de carcter anual TH_12.

Ej.: Costes de suministro telefnico
Dlc 221
Hc 1768
i Dli D + H TH_1 TH_3 TH_6 TH_12
1 20 12.000 75,00
2 18 11.500 79,86
3 21 13.000 77,38 77,33
4 20 12.200 76,25 77,75
5 19 12.350 81,25 78,23
6 20 13.100 81,88 79,77 78,55
7 22 12.000 68,18 76,74 77,24
8 0 6.200 - 93,15 84,38
9 20 11.800 73,75 89,29 83,73
10 21 12.050 71,73 91,62 82,72
11 22 12.000 68,18 71,13 79,94
12 18 11.800 81,94 73,46 79,92 79,19
221 140.000
13 20 12.000 75,00 74,58 81,50 79,19
14 18 11.500 79,86 78,79 74,74 79,19
15 21 13.000 77,38 77,33 75,36 79,19


- 21 -

COSTES ANALTICOS DE AMORTIZACIN - CAAm

La gestin analtica de los costes del inmovilizado debe ser capaz de reflejar con la
mayor exactitud posible el coste de los recursos consumidos en el desarrollo de la
actividad empresarial.

Con criterios contable, fiscal o analtico, la utilizacin de un activo en el desarrollo de
una actividad lleva aparejada la definicin de los siguientes conceptos que permitan
cuantificar el consumo que se ha realizado de cada inmovilizado.

- VALOR DEL ACTIVO.
El criterio analtico generalmente aceptado es considerar el valor de adquisicin del
bien con las correcciones de valor realizadas para mantener (o aumentar) la vida til
del bien. El principio de prudencia aconseja actualizar el valor de adquisicin de
forma que se acerque lo ms posible al valor de reposicin y no comprometer el
futuro con costes pasados.

- VIDA TIL DEL ACTIVO.
Periodo de tiempo que el activo va a participar de forma eficiente en la actividad
empresarial. En tecnologas y equipos muy especficos para la realizacin de
actividades muy determinadas, homogneas y de similar consumo de recursos puede
ser interesante utilizar el concepto de TASA POR UNIDAD DE ACTIVIDAD.

- DEPRECIACIN DEL ACTIVO - CAUSAS:

Depreciacin por uso: La utilizacin del equipo es el factor fundamental de su
depreciacin y por tanto ser la causa de su reposicin.
- Se utiliza para equipos de relevancia en el proceso de fabricacin.
- Suelen ser de elevado coste y por tanto elevado valor de reposicin.
- Vida til a largo plazo con una obsolescencia relativamente baja.

Depreciacin por obsolescencia: El paso del tiempo es factor fundamental, bien de
la perdida de valor del equipo, bien de la necesidad de renovacin del activo por
obsoleto.

- CONTROL DEL CONSUMO DE DEPRECIACIN:

Proceso Hombre Mquina: una persona alimenta la produccin de la mquina.
Si el hombre no trabaja, el equipo tampoco. Ej.: prensa manual, torno, taladro,... .
El consumo del bien se puede calcular por varias vas.
- Control de HH, y por tanto HM
- Control de HM de forma directa.
- Control de fabricacin y por equivalencia de tiempos HM utilizadas

- 22 -

Proceso Mquina Hombre: La mquina no requiere MOD. Procesos automticos
que requieren supervisin de MOI.
El consumo del bien se puede calcular por
- HM utilizadas.
- Control de fabricacin y por equivalencia de tiempos HM utilizadas

- COSTES OCULTOS DE DEPRECIACIN:

La aplicacin analtica de la dotacin de amortizacin, deber corresponder con la
depreciacin real del activo. Esto supone recoger, tanto la amortizacin actual como la
estimada, en funcin del uso que se realice de estos costes anticipados (fijar precios,
valorar existencias,...)

Ej.: Una empresa obsoleta puede reflejar unos costes de amortizacin 0, dado
que los equipos de produccin ya han sido amortizados con creces.

Si la empresa considera que no tiene coste de amortizacin y ofrece al mercado
precios acordes a esa decisin, esa irreal competitividad generar una gran
demanda en el mercado que le obligar a adquirir equipos nuevos e invertir en
recursos no cuantificados en la determinacin de los precios. Evidentemente, su
gran competitividad ser la causa de su fracaso.

El criterio de prudencia aconseja reflejar el coste de amortizacin necesario para realizar
esa actividad conforme a la dimensin y caractersticas de la empresa, con cierta
discrecionalidad. Aplicar una tasa de utilizacin (reposicin) podra ser una forma de
mantener una competitividad sin hipotecar el futuro de la empresa con las decisiones
presentes.

La funcin que refleja el COSTE ANALTICO DE AMORTIZACIN ser:

CAAm (t) = f ( Tasa unitaria , Unidades del periodo )

Tasa unitaria:
TASA HM = Valor del Activo / Horas mquina de vida til
TASA UA = Valor del Activo / Unidades de actividad estimadas
TASA REPOSICIN = Valor del Activo Nuevo / Vida til

Unidades del periodo:
HMU = Horas mquina real de utilizacin.
HMD = Horas maquina disponibles.
UA = Unidades de actividad / producto procesadas

Tasa unitaria/
Unidades
TASA HM TASA UA TASA REP
HMU CAAm_THMU CCAm_TUAHMU CAAm_TREPU
HMD CAAm_THMD CCAm_TUAHMD CAAm_TREPD
UA CAAm_THMUA CAAm_TUAUA CAAm_TREPUA

- 23 -

EJ.: IMPUTACIN DE COSTES ANALTICOS DE AMORTIZACIN EN MARZO/04

Valor activo... 10.000
Vida til (aos )... 10 aos
Vida til (unidades de actividad )... 2 Millones de metros de corte
Das ao... 221
Horas convenio... 1760 h / ao 2004
Valor activo nuevo... 12.000

Segn datos de la empresa, el mes de marzo tiene 20 das laborables (s/convenio) y las horas
mquina utilizadas para este activo han sido de 145 h.. Se han procesado un total de 17.000 Mts.

TASA HM = 10.000 / (10 x 1760) = 0,568 / H
TASA UA = 10.000 / 2 Mill. Mts Corte = 0,5 / 100 Mts
TASA REP = 12.000 / (10 x 1760) = 0,68 / H

HMU = 145 H
HMD = 20/221 x 1768 = 160 H
UA = 170 x100Mts

0. Amortizacin contable... 10.000 / 120 = 83,33
1. CAAm_THMU... 0,568 x 145 = 82,36
2. CAAm_THMD0,568 x (20x221/1768) = 90,88
3. CAAm_THMUA... 0,568 x 170/(2MillMts/17600) x 100 = 84,97
4. CAAm_TUAHMU... 0,5 x (145x(2MillMts/17600))/100 = 82,39
5. CAAm_TUAHMD... 0,5 x (160x(2MillMts/17600))/100 = 90,91
6. CAAm_TUAUA... 0,5 x 170 = 85,00
7. CAAm_TREPU... 0,68 x 145 = 98,60
8. CAAm_TREPD... 0,68 x 160 = 108,80
9. CAAm_TREPUA... (12.000/ 2Mill)x100 x 170 = 102,00

Tasa unitaria/
Unidades

TASA HM

TASA UA TASA REP
HMU

82,36 82,39 98,6
HMD

90,88 90,91 108,8
UA

84,97 85 102

CCA calculado por transformacin de equivalencia HM ~ UA


- 24 -

CONCLUSIONES

Para rarlerer ura pos|c|r corpel|l|va |as erpresas deoer d|sporer de ura |rlorrac|r rea|,
r|gurosa y oporlura que ayude a erlerder |os laclores soore |os que |a orgar|zac|r puede |rl|u|r
para oolerer rejoras er producl|v|dad, corpel|l|v|dad y lorar dec|s|ores eslralg|cas er
aspeclos coro:

Eficacia de costes.
Los recursos deoer |rverl|rse er lrr|ros de cosles lar el|cazrerle coro sea pos|o|e. E||r|rar
|os desp||larros reporla ura |rred|ala rejora de producl|v|dad y so||dez l|rarc|era para alrorlar
ruevas eslraleg|as.

Anticipacion, innovacion y liderazgo.
Ara||zar |as oporlur|dades de rercado que se preserlar a |a erpresa, coroc|erdo |a eslruclura
de cosles aclua| y su var|ao|||dad respeclo a |as ruevas eslraleg|as de |a erpresa.

Mejora continua.
La exce|erc|a erpresar|a| requ|ere |a rejora corl|rua er lodas |as reas de |a erpresa. Eslo
ex|ge ura gesl|r de |os recursos que r|r|r|ce |os desp||larros y |as acl|v|dades que ro arader
va|or.

Cestion del Conocimiento.
Aprovecrar e| polerc|a| ruraro de |a orgar|zac|r a lravs de |a |rp|arlac|r de rode|os de
0|recc|r por 0ojel|vos y 0|recc|r por va|ores, cara||zardo |as gararc|as y rejoras de |os
procesos erpresar|a|es rac|a sus precursores y gererardo ura pl|ra rol|vac|r corporal|va.

0iversificacion Estratgica.
E| Ar||s|s de |a Cadera de va|or perr|l|r v|s|urorar |as polerc|a||dades lcr|cas, ruraras y
de rercado de |a orgar|zac|r, cuarl|l|cardo |os Cosles-8erel|c|os der|vados de |as acc|ores
eslralg|cas de d|vers|l|cac|r rac|a ruevas |ireas de regoc|o.

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REFERENCIAS BIBLIOGRFICAS

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Desarrollos. Madrid: Monografas AECA.

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