MAESTRIA EN

TRIBUTACION Y ASESORIA
IMPOSITIVA
MÓDULO II
IMPUETO A LAS GANANCIAS
EMPRESARIALES
Presentaciones esquemáticas preparadas por

PROF. NORA LUCIA RUOTI COSP

Abogada Máster Internacional en Administración Tributaria y
Hacienda Pública
Año 2016 www.ruoti.com.py
Bibliografía necesaria para el módulo

Colección. Impuesto a la
Renta Empresarial en
Paraguay. Gastos deducibles
y no deducibles. TOMO II
 Capitulo 1
Principios Generales
que rigen las
deducciones
LIBRO TOMO II. Colección Renta
Empresarial
Capítulo Primero del Libro

Principios Generales que rigen a las

deducciones.

Página 31 al 46.
Presentación del Cuestionario de
Comprensión del Capítulo
Aplicación del Impuesto a la Renta
sobre la Renta Neta Fiscal
“Renta Neta”=

– Ganancia efectiva obtenida por las personas

naturales o jurídicas.

– Total de los ingresos en un período

determinado, menos los gastos necesarios
para constituirla.
Aplicación del Impuesto a la Renta
sobre la Renta Neta Fiscal
Principio de imposición del Impuesto a la
Renta
– Se aplica sobre la diferencia entre ingresos y
gastos
– Si la obtención de la renta requiere de ciertos
gastos, necesariamente deben deducirse los
mismos antes de aplicar la tasa del impuesto
De otra manera se estaría gravando
indirectamente el capital.
 Aplicación del Impuesto a la Renta
sobre la Renta Neta Fiscal
El Impuesto a la Renta se aplica sobre la
utilidad fiscal, es decir no sobre la utilidad
comercial
– Art. 8º, no es en sentido estricto “Renta Neta”, sino
la “Renta Neta Fiscal”
Diferencia
– Imposibilidad de deducir total o parcialmente
ciertos gastos
– Ingresos no comerciales gravados.
 Renta Bruta
La “Renta Bruta”, no representa el ingreso
total:
– Rentas de autoconsumo
– Diferencia de valuación de ingresos
– Diferente asignación de los ingresos en el
tiempo.

Solamente se debe tener en cuenta la

“Renta Bruta Gravada”
– Aquella por la cual corresponde abonar el
IRACIS.
Reglas generales para la determinación
de la Renta Neta
Establecidas en el Art. 8º de la Ley Nº
125/91.
– En el primer párrafo establece la “Regla
General” y posteriormente en 16 incisos
dispone las condiciones especiales de
deducibilidad de acuerdo al tipo de gasto,
las actividades y otros conceptos.
 Determinación de la Renta Neta
Basada en las deducciones admitidas.
– Deben cumplir ciertos requisitos.
Necesarios para obtener y
mantener la fuente productora
Erogación real
Debidamente documentados
A precio de mercado
Métodos de determinación de la
Renta Neta
Se determina:

a. Sobre Base Real

b. Sobre Base Presunta
Renta Neta sobre Base Real y Presunta
Sobre Base Real, se determina sobre la
diferencia entre ingresos menos egresos
deducibles.
– Importancia de la deducibilidad de los gastos
Sobre Base Presunta, se halla establecida
por la Administración Tributaria, mediante la
Reglamentación.
– Ej. Alquileres - Venta de inmuebles etc.
– No tiene relevancia la deducibilidad real.
Se debe cumplir con los requisitos de la
“documentación de ingresos y egresos”.
Costos para obtener la renta
Al tratarse de un Impuesto a la Renta, es
decir a las ganancias, por su propia
naturaleza resulta lógico que puedan
deducirse de los ingresos brutos, los
gastos y costos que sean necesarios para
obtener la renta.
 Costo
Se consideran costos para obtener la renta,
normalmente, a las retribuciones de los
diversos factores de la producción
como por ejemplo la compra de materias
primas, remuneración del personal, intereses
del capital invertido, entre otros.
 Diferencia entre Costo y Gasto
Normalmente, los “costos” no deben tener límites de
deducibilidad por tener una relación causal directa.

Sin embargo, existen costos y gastos reales, que por diversas

razones, pese a ser necesarios para la obtención de la renta,
la propia legislación no los permite deducir. Estos se
encuentran expresamente determinados en el Art. 9º de la Ley
Nº 125/91.
Imposibilidad de asimilar el concepto de “gastos
deducibles” con “gastos necesarios”.
Muchas veces se asimila el concepto de gastos
deducibles al de gastos necesarios, pero se trata de
conceptos distintos, habida cuenta de que el carácter
de los segundos no siempre está presente como
presupuesto de la deducibilidad.
Existen conceptos deducibles que no tienen el
carácter de gastos necesarios, tal es el caso de las
reservas o las previsiones.
Categoría de Gastos Deducibles
Las deducciones comprenden erogaciones
que, a grandes rasgos, reflejan:
• Los Gastos incurridos.
• Las Mermas en las mercaderías y en la aptitud
productiva de los equipos .
• Las Previsiones y reservas por créditos
incobrables.
• Las Pérdidas en los bienes afectados a la
explotación por siniestros o delitos cometidos por
terceros.
 Categoría de Gastos Deducibles

Gastos necesarios para la obtención de la

Renta.

Depreciaciones y amortizaciones.

Previsiones y reservas.
 Principios generales que rigen a las
deducciones
Gastos REALES
* El gasto debe ser real. La realidad del gasto
en principio se demuestra con la documentación.

* DEBIDAMENTE DOCUMENTADOS.
El gasto debidamente documentado significa que
debe estar respaldada con la documentación legal,
según la reglamentación sobre comprobantes.
 Principios generales que rigen a las
deducciones
Gastos necesarios para obtener y mantener la
fuente productora = Principio de Causalidad.
Representar una Erogación Real = Principio
de realidad del gasto.
Debidamente documentado = Principio de
Formalidad.
A precio de mercado cuando no constituya
un ingreso gravado para el beneficiario.
 Art.- 26º Decreto 6359/05
GASTOS DEDUCIBLES:
A los fines de la determinación de la Renta
Neta se admitirán como deducibles aquellos
gastos que cumplan los siguientes requisitos:
 Art.- 26º Decreto 6359/05
Que sean necesarios para obtener y
mantener la fuente productora.
Que constituyan una erogación real, y
Que estén debidamente
documentados.
Que sea a precio de mercado:
– Si no es contribuyente de IRACIS,
IMAGRO O IRP
 Principio de Causalidad
Determina que sólo serán admisibles
aquellas deducciones que guarden
una relación causal directa con la
generación de la renta o con el
mantenimiento de la fuente en
condiciones de productividad.
 Pregunta a formularse
¿Este gasto me permite obtener la renta gravada por
el Impuesto?
– Si la respuesta es sí, el gasto será deducible.

Pero, también existen otros gastos en que la

respuesta será “no” como por ejemplo el festejo de
fin de año del personal.
– No obstante, estos gastos también son deducibles
porque se relacionan “indirectamente” con la
generación de la renta y se encuentran incluidos en
otro ítem específico del Artículo 8º.
 Imposibilidad material de
asignación del gasto
¿Cómo saber cuál es el gasto de alimentación o vestido
que tiene relación con la renta gravada?

– Existe una imposibilidad real de poder atribuir algún

tipo de proporción con la necesidad del gasto e incluso
con el disfrute de la renta, puesto que comprar ropa, ir
a un restaurante, etc. representan un disfrute de
ganancia o demostración de capacidad contributiva.
 Relación de causalidad con
ingresos gravados
La relación de causalidad se halla estrechamente
vinculada a la condición de que se trate de “rentas
gravadas” por el impuesto, entando así el
principio de la no deducibilidad de los gastos
efectuados para producir ingresos exentos o no
gravados.

Esto obliga a la ley a estipular normas especiales en

caso que el sujeto pasivo sea generador de rentas
exentas y gravadas.
Posición justificada por la doctrina
En algunas legislaciones de no permitir la
deducibilidad expresa de :

Los gastos personales.

Los gastos de liberalidad.
Los gastos que sean atribuibles totalmente a la
obtención de rentas exentas
Requisitos de fondo y forma para la
deducibilidad del gasto
De Forma: Que el comprobante de venta reúna
todos los requisitos legales relativos a su
formalidad
– Timbrado, RUC, nombre, descripción del bien, etc.

De Fondo: Que el gasto cumpla con las condiciones

exigidas por la ley, por las reglamentaciones y los
principios generales que las rigen.
 Gastos imprescindibles

El criterio de causalidad debe ser considerado

en un sentido amplio, es por ello que no se
puede considerar que gastos necesarios es
sinónimo de gastos imprescindibles ni
tampoco es sinónimo de “ingresos efectivos”.
 Casos en que se realiza el gasto
pero no se obtiene la renta
La doctrina es uniforme al considerar que lo
relevante es la intención del contribuyente al
realizar el gasto y no el resultado final
obtenido, es por ello que si no se produjeron
ganancias, de igual manera el gasto es
deducible.

Potencialidad del ingreso.

 Necesidad del gasto
Necesidad del gasto:
– El gasto debe ser necesario para
obtener la Renta (Ej. Salarios –
publicidad – alquiler – servicios públicos etc.)

Necesario para mantener la fuente

productora de renta (Ej. Seguro –
deducción de perdidas en los bienes –
previsiones)
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 Control de documentaciones

Adopción del mecanismo de “Timbrado”,

que constituye un código numérico impreso
en las documentaciones que emiten los
contribuyentes.

El Timbrado es la herramienta principal

utilizada por el Hechauka para realizar
controles cruzados.
 Requisitos documentales para la
deducibilidad del gasto
Identificar al comprador con nombre o
razón social, RUC y DV.

Contar con Timbrado con fecha aún no

expirada.

Debidamente llenada.
 Gastos personales de difícil
encuadramiento
Gastos de traslado y mudanza
– El gasto que realiza el empleado para dirigirse
al lugar de trabajo, ¿Es un gasto personal?
– La respuesta mayoritaria es que el mismo
constituye un gasto personal y en ese sentido
se trata de un gasto no deducible.
 Gastos de traslado y mudanza
En nuestra legislación esto podría
encuadrarse dentro del inciso l) del Art. 8º
que regula los gastos de movilidad o
también podrían considerarse
remuneraciones personales encuadradas
dentro del inciso c) del mismo artículo.

Siendo así no hay reglas absolutas.

 Gastos de educación
Es indiscutible que los gastos de educación y
capacitación aumenten la capacidad para obtener la
renta, y en tal carácter podrían ser considerados
como necesarios para obtener la misma.

Sin embargo no siempre todo gasto de educación es

considerado necesario para obtener la renta, puesto
que en el principio de causalidad debe existir una
relación de causa-efecto con la obtención de renta
gravada.
 Gastos de educación
Si la capacitación se relaciona con conocimientos
necesarios para la generación de la renta, el gasto
será deducible pero hay otros casos en que no
siempre la relación causa-efecto resulta clara y se
requiere desentrañar el tratamiento tributario.

Los gastos de educación del personal de la firma, no

de sus hijos, deben recibir el tratamiento de gastos
deducibles, de manera a incentivar la capacitación
profesional.
Principio de imputabilidad del gasto al
ejercicio fiscal

Otras de las condiciones para la deducibilidad

de gasto es que el mismo sea imputado al
ejercicio fiscal que corresponde al ingreso
gravado.

Ello es una consecuencia del principio de lo

percibido y de lo devengado que rige en el
Impuesto a la Renta.
 Consulta Vinculante Nº 16/07
“El ejercicio en que debe imputarse el gasto incurrido
por la Empresa, fiscalmente, no depende del
momento de la compra o del momento de la entrega,
depende de la afectación que tuvo el gasto en los
resultados de los ejercicios involucrados, y en ese
sentido, si la entrega de este premio afectó los
resultados de dos ejercicios 2006 y 2007, se deberá
imputar proporcionalmente a cada uno de ellos, en la
misma proporción que se encuentren los ingresos
correspondientes a cada uno de dichos ejercicios”.
Consulta vinculante sobre utilización de
la cuenta “Cargos Diferidos”

La cuenta “Cargo Diferidos” es la que

corresponde utilizar en el caso que los
costos sean realizados en un período de
tiempo u utilizados en otro.

Informe C.C. Nº 104/04

Consulta vinculante sobre utilización de
la cuenta “Cargos Diferidos”
“Desde el punto de vista contable Cargos Diferidos son
costos imputables contra ingresos futuros.

Son activos que incluyen costos como los incurridos

durante la etapa preoperativa de una empresa o un
segmento de ella (una línea de actividad, un área
geográfica), incluyendo los gastos de organización
(derechos de inscripciones en registros legales,
honorarios de asesores legales y escribanos, etc.);

Y los gastos incurridos con motivo de una reorganización

conducente al incremento de los ingresos futuros.
 Consulta vinculante sobre utilización de
la cuenta “Cargos Diferidos”
Están comprendidos dentro del rubro de Cargos
Diferidos los conceptos diversos como: gastos que
benefician a más de un período, como los de
organizaciones, reorganizaciones, preoperativos o de
desarrollo de sistemas.
En consecuencia, considerando lo mencionado
anteriormente los gastos en concepto de constitución,
organización e instalación constituyen rubros de
Cargos Diferidos y se contabilizan como tales, no así
los realizados en concepto de peajes, pasajes,
estacionamientos, combustibles, reparaciones varias,
servicios básicos, gastos de limpieza, consumición de
alimentos”.
Gastos directos e indirectos afectados a
rentas no gravadas y exentas
Constituye un principio tributario que en el
caso de existencia de rentas gradas y
rentas exentas, solamente corresponde
deducir los gastos afectados a rentas
gravadas.

Los gastos indirectos se prorratean.

Gastos directos e indirectos afectados a
rentas no gravadas y exentas

Los gastos directos, se deduce el 100% de los

mismos si están afectados a las rentas
gravadas, y no se deducen en el caso que estén
afectados a rentas no gravadas.

En los gastos indirectos, la situación se

presenta más compleja, debiendo deducirse la
parte proporcional de los gastos aplicados a
actividades, bienes o derechos cuyas rentas no
estén gravadas.
Prorrateo de gastos - Art. 50º Decreto Nº 6359/05

Prorrateo de gastos: La deducción de los gastos y

costos afectados indistintamente a operaciones gravadas,
no gravadas, no alcanzadas, exentas o exoneradas, se
hará en la misma proporción que se encuentren los
ingresos correspondientes a dichas operaciones.
Prorrateo de gastos - Art. 50º Decreto Nº 6359/05
En aquellos casos que el contribuyente, por las operaciones que
realiza, conjuntamente obtenga rentas de acuerdo al régimen
general del Impuesto y de algún régimen de liquidación especial
o sobre base presunta, de acuerdo a lo establecido en los Art.
11º y 25º de la Ley Nº 125/91 y 40º de la Ley Nº 2421/2004,
tales como aquéllos que se obtienen calculando el Impuesto
conforme a ingresos reales menos egresos presuntos o sobre
una base presunta que da lugar a un pago único y definitivo,
deducirá sus costos y gastos afectados indistintamente a estas
actividades en la misma proporción que se encuentren los
ingresos correspondientes a cada una de dichas operaciones.
 Carga de la prueba
El contribuyente debe probar la deducibilidad del gasto.

A la Administración Tributaria le corresponde probar:

– La realización del Hecho Imponible.

– La cuantía o la dimensión económica del Hecho
imponible.
– Los elementos o circunstancias determinantes de la
atribución del hecho imponible al sujeto pasivo.

.
 Carga de la prueba
El contribuyente y demás sujetos
fiscalizados deben probar:

– Todos los hechos que invoque en su beneficio.

– Los requisitos constitutivos de una exoneración o

beneficio tributario.

– Las deducciones aplicadas para la

reducción del monto imponible
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 Capitulo 2
• Deducibilidad de los Tributos y las
Cargas Sociales
• Página 47 al 51.
• Presentación del Cuestionario de
Comprensión del Capítulo
08/04/20 www.ruoti.com.py 51
 Deducibilidad de los tributos y cargas
sociales
• El Artículo 8º de la Ley, establece los principios
generales sobre la deducción, es decir que los
gastos deben ser necesarios – reales y
debidamente documentados.
• Posteriormente, regula en forma particular
sobre determinados gastos, tales como las
remuneraciones, los alquileres, intereses,
perdidas por delitos y siniestros, gastos en el
exterior etc.
 Tributos y Cargas Sociales
Art. 8 inciso a)
• Son deducibles los Tributos y Cargas Sociales que
recaen sobre la actividad, bienes y derechos afectados la
producción de rentas, con excepción del Impuesto a la
Renta

– El Impuesto a la Renta retenido a un contribuyente

del exterior, no es deducible.

– El aporte patronal a la seguridad social es deducible.

• Principio de Causalidad de la Deducción de Tributos:

Deben tratarse impuestos y tasas que recaen sobre los bienes que produzcan ganancias o
que potencialmente podrán producirse en un futuro. Deben estar en el activo de la firma.
• Documentación Válida:

Por disposición especial de la Administración Tributaria, el documento válido para deducir es el “Recibo Oficial” de
las instituciones públicas. No necesitan estar timbrados.
• No deducibilidad del Impuesto a la Renta:
El pago de la tasa adicional del 5% que recae sobre la empresa es un “gasto no deducible”; Igualmente, si
decide absorber el costo impositivo del 15% que grava el pago de dividendos a los accionistas no
domiciliados en Paraguay u otras retenciones del IRACIS, ambos gastos serán no deducibles.
 Tratamiento de la deducibilidad de las retenciones
de rentas absorbidas por la empresa Paraguaya

• Frecuentemente, las empresas extranjeras que

desean recibir el importe correspondiente a las
prestaciones de servicios en Paraguay, Libre de
Impuestos, por lo cual la empresa Paraguaya se ve
obligada a absorber el impuesto que corresponde
pagar al extranjero.

• En este caso, el IRACIS absorbido por a empresa

local no es deducible.
 IVA Costo o Gasto:
Decreto Nº 6359/05 Artículo 27º:
• “El importe del Impuesto al Valor Agregado incluido en
los comprobantes de compras, afectadas directa o
indirectamente a operaciones no gravadas por el
citado impuesto, excepto exportaciones, así como el
excedente del crédito fiscal producido al final del
ejercicio fiscal encuadrado dentro de los parámetros
estipulados en el Artículo 87º de la Ley -Tope del
Crédito Fiscal-. Serán deducibles para la
determinación del Impuesto como costo gasto
según corresponda..”
 Deducibilidad del IVA
Art. 27º Decreto Nº 6359/05
El IVA CRÉDITO es deducible cuando:

Está afectado directa o indirectamente a

operaciones no gravadas.
Supere el tope del Crédito Fiscal (de
acuerdo al Art. 87º de la Ley).
Esté incluido en comprobantes que no
puedan ser sustentados como crédito en
dicho impuesto.
 Tope del Crédito Fiscal
Art. 87º – Ley Nº 125/91
• Los contribuyentes que apliquen una tasa inferior al 10%
podrán utilizar el 100% del Crédito Fiscal hasta el monto
que agote el débito fiscal correspondiente.
El excedente del Crédito Fiscal, producido al final del
ejercicio fiscal, no podrá ser utilizado en las liquidaciones
posteriores del IVA.
Tampoco se podrá solicitar su devolución, constituyén-
dose en un costo para el contribuyente, en tanto se
mantenga la tasa diferenciada.
Tampoco corresponderá la devolución en caso de
clausura o terminación de la actividad del contribuyente.
Fue modificado por la
Ley Nº 5061/13 www.ruoti.com.py 60
 IVA que no ha sido utilizado en el mes que
corresponde
En el caso del IVA es sumamente importante el periodo de
tiempo por que solo se puede tomar como crédito y débito,
respectivamente, la compra o venta de bienes o servicios del
mes al que corresponden.

• ¿Qué pasa con el IVA Crédito que no se presentó en la

liquidación ? ¿Es posible utilizarlo como gasto deducible?
En principio no es posible utilizarlo como “IVA COSTO” salvo
que se presente una declaración jurada rectificativa en cuyo
caso el IVA será utilizado como “Crédito Fiscal”, siempre que
reúna los requisitos de fondo y forma.
 Deducibilidad de las Cargas Sociales:
• El inciso a) del Artículo 8º dispone expresamente que son deducibles las cargas sociales que recaen sobre la actividad de la empresa.

• Se refiere a los aportes que la empresa realiza a algún tipo de seguro establecido por la Ley a favor de sus empleados.
 Fin de la presentación
• Los derechos de propiedad sobre esta
presentación corresponden a NORA LUCÍA
RUOTI COSP conjuntamente con la firma
Emprendimientos Nora Ruoti SRL

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