Referencia: NFJ022547 AUDIENCIA NACIONAL Sentencia de 12 de abril de 2006 Sala de lo Contencioso-Administrativo Rec. n. 213/2003 SUMARIO: IRPF. Hecho imponible.

Rentas exentas. Indemnizaciones por despido o cese. Trabajadores contratados nuevamente. La indemnizacin por despido percibida por un contribuyente no tendr la consideracin de exenta toda vez que dicho sujeto fue contratado nuevamente por una empresa vinculada a aquella que le despide, siendo irrelevante que la vinculacin entre la empresa que le despide y la que posteriormente le contrata no existiera en el momento en que se produjo el despido. PRECEPTOS: Ley 40/1998(Ley IRPF), arts. 3., 7. y 17. RD 214/1999 (Rgto. IRPF), art. 1.. RD 2384/1981 (Rgto. IRPF), art. 10. Ley 43/1995 (Ley IS), art. 16. RD 391/1996 (RPREA), arts. 35 y 44. RDLeg. 1/1995 (TRET), art. 51. Ley 230/1963 (LGT), art. 23. Ley 44/1978(Ley IRPF), art. 3.. PONENTE: Doa Felisa Atienza Rodrguez. Madrid, a doce de abril de dos mil seis. Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo n. 213/03 que ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, ha promovido el Procurador D./D. J... L... F... R... en nombre y representacin de D. P... frente a la Administracin General del Estado, representada por el Abogado del Estado, contra la Resolucin del Tribunal Econmico-Administrativo Central de Madrid en materia de Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas (que despus se describir en el primer Fundamento de Derecho) siendo ponente la Ilma. Sra. Magistrada Da. FELISA ATIENZA RODRGUEZ. ANTECEDENTES DE HECHO Primero. La parte indicada interpuso, con fecha de 14 de febrero de 2003 el presente recurso contencioso-administrativo que, admitido a trmite y reclamando el expediente administrativo, fue entregado a dicha parte actora para que formalizara la demanda. Segundo. En el momento procesal oportuno, la parte actora formaliz la demanda, a travs del escrito presentado en fecha de 5 de mayo de 2004, en el que, despus de alegar los hechos y fundamentos jurdicos que consider aplicables, termin suplicando la estimacin del recurso, con la consiguiente anulacin de los actos administrativos impugnados. Tercero. De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado quien, en nombre y representacin de la Administracin demandada, contest a la demanda mediante escrito presentado el 21 de julio de 2004 en el que, tras los hechos y fundamentos jurdicos que

estim aplicables, termin suplicando la desestimacin del presente recurso y la confirmacin de la resolucin impugnada. Cuarto. No habindose solicitado el recibimiento del procedimiento a prueba se dio traslado de la demanda al Sr. Abogado del Estado y a la parte actora quienes evacuaron en sendos escritos de conclusiones quedando los autos pendientes para votacin y fallo. Quinto. Mediante providencia de esta Sala de dos de marzo de dos mil seis, se seal para votacin y fallo del presente recurso el da seis de abril de dos mil seis en el que se deliber y vot, habindose observado en su tramitacin las prescripciones legales. FUNDAMENTOS JURDICOS Primero. Se impugna en el presente recurso contencioso-administrativo por la representacin de D. P..., D. I..., D. J... M..., D. M..., D. A..., D. S..., D. E..., D. L... P..., D. J..., D. B... y D. L... C..., la desestimacin presunta por silencio y posterior resolucin expresa del Tribunal Econmico-Administrativo Central de 28 de septiembre de 2004, desestimatoria de la solicitud de rectificacin de autoliquidaciones y devolucin de ingresos indebidos formulada ante la Delegacin de la Agencia Tributaria de Baleares y contra las resoluciones desestimatorias de la solicitud del Jefe Regional de Gestin Tributaria de dicha Delegacin de fechas 14 y 17 de septiembre de 2001, por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, ejercicio 1999 y cuanta global de 267.096,54 euros (44.441.125 pts.) Los importes de cada una de las peticiones de devolucin de ingresos indebidos individualizadamente son inferiores a la cantidad de 25.000.000 pts. Segundo. Las anteriores actuaciones administrativas tienen su origen en la peticin que los hoy recurrentes formalizaron ante la Delegacin de la Agencia Tributaria de Baleares en fecha 7 de mayo de 2001, por la que solicitaban colectivamente la rectificacin de sus declaraciones liquidaciones por el Impuesto y ejercicio de referencia y por diversos importes, alegando como fundamento de su peticin que en las autoliquidaciones referidas se incluyeron como rendimientos irregulares la totalidad de los ingresos percibidos por cada uno como indemnizacin por su despido de la empresa, sin haber practicado ninguna exencin ni reduccin sobre dicha suma, por lo que en aplicacin de las normas de la Ley 40/1998 de 9 de diciembre y su Reglamento aprobado por RD 214/1999, de 5 de febrero, determinan en todos los casos unas declaraciones negativas y por tanto la devolucin de los importes indebidamente ingresados. Habiendo transcurrido ms de tres meses sin que hubiese recado resolucin, los interesados interpusieron el 22 de agosto de 2001, contra la desestimacin presunta por silencio administrativo de su solicitud, reclamacin econmico-administrativa colectiva al amparo de los arts. 35.2 y 44.2 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Econmico-Administrativas, tramitada con el nmero de RG 5629/2001, formulando en sntesis las siguientes alegaciones: 1. En el escrito de reclamacin presentado ante la Agencia Tributaria se solicitaba, respecto de las cantidades obtenidas por los reclamantes por su despido de la empresa Viva Air, previo expediente de regulacin de empleo, el reconocimiento de las exenciones previstas en la ley del IRPF 40/1998 de 9 de diciembre y de su Reglamento aprobado por RD 214/1999, de 5 de febrero, que no haban sido tenidas en cuenta por los interesados al confeccionar sus respectivas autoliquidaciones del ejercicio 1999, llevndoles a ingresar en el Tesoro Pblico cantidades que no deban. 2. Tales exenciones hacen referencia en primer lugar al importe reconocido por la legislacin laboral (art. 51.8 del Estatuto de los Trabajadores) para los casos de despido

colectivo por causas econmicas aprobado por la autoridad laboral competente, que es de 20 das por ao de servicio con prorrateo de todo perodo inferior y un total de 12 mensualidades, suma que queda directamente exenta como renta y excluida de tributacin; en segundo lugar a la cantidad restante, que supera el importe reconocido por la legislacin laboral, cuyo tratamiento como renta irregular permite, de acuerdo con el art. 17.2 a) de la misma Ley, la reduccin del 30% de dicho excedente como rendimiento del trabajo tributable, salvo en el caso de dos reclamantes concretos. 3. Las resoluciones firmes emanadas del rgano competente del M. de Trabajo, como las sentencias de la A. Nacional y del T. Supremo, concretamente la de 27 de noviembre de 2000, vinculan a la Administracin tributaria como a cualquier otras autoridad pblica. 4. El art. 1. del citado Reglamento del Impuesto recoge una presuncin "iurs tantum" que admite prueba en contrario que fue aportada en va de gestin. 5. Dicho art. 1. no puede ser aplicado de manera automtica, desconectndolo de los hechos de cada caso, como si estableciera por sistema una prohibicin de exencin en todo supuesto de reenganche de un trabajador en otra empresa que guarde una relacin accionarial con la anterior. Por resoluciones expresas del Jefe Regional de Gestin Tributaria de la Delegacin de Baleares de 14 y 17 de septiembre de 2001, fueron desestimadas las solicitudes de devolucin de ingresos indebidos. Disconforme con las mismas los interesados promovieron el 8 de noviembre de 2001 reclamacin econmico-administrativa ante el TEAC dando por reproducidas las alegaciones formuladas en la anterior reclamacin. El 14 de febrero de 2003, los interesados interpusieron recurso contenciosoadministrativo contra la denegacin presunta por silencio del TEAC. Este Tribunal por resolucin expresa de 28 de septiembre de 2004, resolvi la reclamacin en el sentido de desestimarla. Dado traslado a la actora para la ampliacin de demanda, la actora reiter los mismos argumentos ya expresados en su escrito inicial de demanda, aadiendo que el art. 1 del Reglamento consagra una presuncin iuris tantum salvo prueba en contrario y que obran en el expediente administrativo los medios probatorios de donde se desprende que el expediente de regulacin de empleo instado por la Direccin de Viva Air fue por cierre de la compaa. Tercero. La nica cuestin, por tanto que se discute viene referida a si la indemnizacin por despido recibida por los trabajadores de Viva Air, se encontraba exenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, y en consecuencia procede la devolucin de ingresos indebidos pretendida por los recurrentes. El TEAC niega tal exencin, argumentando que el art. 1. del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, condiciona el disfrute de la exencin prevista en el art. 7. de la Ley 40/1998, a la real y efectiva desvinculacin del trabajador con la empresa, estableciendo una presuncin iuris tantum de que no se da dicha desvinculacin cuando en los tres aos siguientes al despido o cese el trabajador vuelva a prestar servicios a la misma empresa o a otra empresa vinculada a aquella en los trminos previstos en el art. 16 de la Ley 43/1995 del Impuesto de Sociedades. La actora por el contrario, partiendo del reconocimiento del control accionarial de la empresa Iberia sobre Viva Air, incide en que la presuncin iuris tantum que establece dicho precepto debe interpretarse en el sentido de que los medios probatorios aportados al expediente confirman que el expediente de regulacin de empleo instado por la direccin de Viva Air supuso un expediente de despido colectivo por liquidacin de la empresa. Aduce las inferiores condiciones econmicas y laborales de los trabajadores en sus nuevos contratos con Iberia, as como la eficacia de cosa juzgada de la sentencia de la

Sala de lo Social del Tribunal Supremo de 27 de noviembre de 2000, que declara que los recurrentes jams fueron trabajadores de Iberia, ni caba hablar de sucesin de empresas, hasta el comienzo de su relacin contractual con Iberia en abril de 1999. Cuarto. Para una mejor comprensin de la cuestin que se suscita en el presente litigio, hemos de poner de manifiesto los siguientes hechos: 1. Por resolucin de la Direccin General de Trabajo de fecha 29 de marzo de 1999 se autoriz el expediente de regulacin de empleo instado por la empresa Viva Air S.A. 2. El da 30 siguiente Viva Air comunic la citada resolucin a los hoy recurrentes, pilotos de la misma, al tiempo que se les informaba de la opcin que se les ofreca entre dos alternativas: acogerse a una baja incentivada sin empleo, o bien incorporarse a la compaa Iberia como pilotos en Madrid. 3. El 30 de abril de 1999, todos los interesados suscribieron contratos de trabajo indefinido como pilotos con Iberia, para prestar servicios en calidad de tripulantes tcnicos en el grupo de Pilotos y para el desempeo de la funcin de copilotos. Expresamente se estipula que los contratos surten efectos el mismo da 30 de abril de 1999, en que los empleados comienzan a prestar sus servicios en Iberia. 4. Por sentencia de la Sala de lo Social del T.S. de 27 de noviembre de 2000 se declara probado que el 4 de febrero de 1988 fue constituida la entidad mercantil Vuelos Internacionales de Vacaciones S.A. (VIVA) y que en el ao 1990, Iberia que en un principio tuvo el 48% del capital social, adquiri las participaciones de otras entidades, pasando a tener el 99,47% del capital social. Quinto. La normativa aplicable a la cuestin debatida se encuentra recogida en los siguientes preceptos: Art. 7. e) de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre. Estarn exentas las siguientes rentas: ... e) Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuanta establecida con carcter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecucin de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato. ArT. 1. del Reglamento del Impuesto, RD 214/1999, de 5 de febrero: Indemnizaciones por despido o cese del trabajador. El disfrute de la exencin prevista en el art. 7. e) de la Ley del Impuesto quedar condicionado a la real efectiva desvinculacin del trabajador con la empresa. Se presumir salvo prueba en contrario, que no se da dicha desvinculacin cuando en los tres aos siguientes al despido o cese el trabajador vuelva a prestar servicios a la misma empresa o a otra empresa vinculada a aqulla en los trminos previstos en el art. 16 de la Ley 43/1995, del Impuesto de Sociedades, siempre que en el caso de que la vinculacin se defina en funcin de la relacin socio-sociedad, la participacin sea igual o superior al 25% o al 5% si se trata de valores negociados en mercados secundarios oficiales de valores espaoles. La normativa contenida en el art. 1. del Reglamento, es clara por cuanto, en efecto, establece una presuncin que admite prueba en contrario, para los supuestos de nueva contratacin del trabajador en la misma empresa u otra vinculada en similares trminos a los de la Ley del Impuesto de Sociedades. En este punto, la Sala no comparte el criterio de la actora que considera desvirtuada dicha presuncin por los datos obrantes en el expediente. Muy al contrario, segn los datos del expediente y fundamentalmente de la sentencia de la Sala de lo Social del T.S. de 27 de noviembre de 2000, se desprende con toda nitidez que a partir de 1990 Iberia pas a ostentar el 99,47% del capital social de Viva Air, de la que en un primer momento ya

ostentaba el 48%. Por tanto es evidente la existencia de vinculacin entre ambas sociedades, relacin de vinculacin que por otra parte la actora no niega. Una vez establecida la vinculacin, el contenido del art. 1. del referido Reglamento no admite muchas interpretaciones en cuanto que establece claramente que la exencin no operar cuando en los tres aos siguientes los trabajadores despedidos vuelvan a ser contratados por la misma empresa u otra empresa vinculada, salvo prueba en contrario. La actora sostiene que ha resultado probado que el despido fue definitivo y que las condiciones econmicas y laborales pactadas con la compaa Iberia eran inferiores a todos los efectos. Sin embargo tales circunstancias resultan irrelevantes a los efectos de la aplicacin del art. 1. del Reglamento por cuanto que en dicho precepto, lo nico que se exige es que el trabajador en los tres aos siguientes no sea contratado por la misma empresa o por otra vinculada, en cuyo supuesto considera el precepto que no ha existido efectiva desvinculacin y sin que referida norma precise que se trate de un despido definitivo o no, ya que lo que se somete a la posibilidad de prueba en contrario es la circunstancia de la vinculacin del trabajador a la empresa. La Sala considera que el precepto es lo suficientemente claro y preciso para no admitir distintas interpretaciones. Adems el espiritu de la norma no puede ser otro que el crear un beneficio fiscal, en este caso la exencin del Impuesto, para aquellos trabajadores que partiendo de un cese definitivo de la empresa, pierden su relacin laboral y con ello sufren un evidente perjuicio econmico, supuesto que nada tiene que ver con casos como el presente en que justo un mes despus del cese definitivo en Viva Air, ya han firmado contratos de trabajo indefinidos con otra empresa (Iberia), en la que sin perjuicio de que las condiciones econmicas, en algn caso concreto pudieran ser inferiores, es evidente que dicho perjuicio queda compensado por la circunstancia de ingresar en la plantilla de otra lnea area de mayores dimensiones y con mayores garantas de permanencia, estabilidad, y progreso en el puesto de trabajo que en aquella de la que fueron despedidos. La Sala por tanto, entiende que tratndose adems de la aplicacin de una exencin, rige el principio del art. 23 de la Ley General Tributaria, que establece que en materia de exenciones y bonificaciones, deben aplicarse las normas en sus trminos estrictos sin que quepa hacer interpretaciones extensivas o analgicas. Por otro lado, y en relacin a la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andaluca aportada por la actora, esta Sala no slo no comparte los criterios expresados por dicho rgano judicial, que no es superior jerrquico de esta Sala a los efectos de vinculacin, sino que se ha pronunciado en trminos contrarios. As en un supuesto similar, la Sala en sentencia de 23 de septiembre de 2004, dictada en el recurso 400/2002, se pronunciaba en el siguiente sentido: Sostiene el recurrente a tal fin, reiterando lo expuesto en va econmico-administrativa, la falta de unidad de decisin entre la empresa que decidi el despido -CHEVRON OIL COMPANY OF SPAIN- y la empresa que posteriormente le contrat -PROSPECCIN Y DESARROLLO DE HIDROCARBUROS ESPAOLA S.A (PYDHESA)- dada la inexistencia de vinculacin entre ambas en la fecha del despido, as como el exceso reglamentario en que, a su juicio, incurre el artculo 10 del Reglamento del Impuesto. El artculo 3. 4 de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, sealaba que: "No tendrn la consideracin de renta los premios de la Lotera Nacional, del Patronato de Apuestas Mutuas Deportivas Benficas y de la Organizacin Nacional de Ciegos, as como los premios literarios, artsticos y cientficos relevantes que se determinen reglamentariamente. Tampoco tendrn la consideracin de renta las indemnizaciones que constituyan compensacin de la prdida o deterioro de bienes o derechos que no sean susceptibles de integrar el hecho imponible del Impuesto sobre el Patrimonio."

Por su parte, el artculo 10 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, aprobado por Real Decreto 2384/1981, de 3 de agosto, incluye entre los supuestos de indemnizaciones que no constituyen renta las percibidas por despido o cese, aadiendo en el apartado 2.a) que: "No se considerarn, en ningn caso, incluidas entre las indemnizaciones a que se refiere la letra e) del art. 8. anterior: a) Las indemnizaciones por cese o despido a que se refiere la letra a) del apartado anterior cuando el sujeto pasivo fuese contratado nuevamente por la misma Empresa o por otra Empresa vinculada a aqulla en virtud de relaciones de filial a matriz, o viceversa, en los tres aos naturales siguientes a la efectividad del despido o cese." En el supuesto que nos ocupa, la aplicacin de los preceptos transcritos a los hechos que han sido expuestos en el fundamento jurdico anterior, comporta que haya de concluirse, al igual que lo hizo la resolucin del TEAC combatida, que la indemnizacin por despido percibida por el hoy recurrente tiene la consideracin de renta sujeta al impuesto, al resultar de aplicacin la excepcin recogida en el art. 10.2.a) de la disposicin reglamentaria, toda vez que el recurrente fue contratado nuevamente por una empresa vinculada en el mismo ao 1991 en que se produjo su despido. Es cierto, tal y como ha venido sosteniendo desde el inicio el impugnante, que la vinculacin entre la empresa que le despide y la que posteriormente le contrata no exista en el momento en que se produjo el despido, ahora bien tal circunstancia no conduce a la consecuencia pretendida por la parte, pues, tal y como se recoge en la resolucin recurrida, lo que la norma previene es que la indemnizacin que en principio no tendra la consideracin de renta sujeta, pierde esta condicin si el sujeto pasivo fuese contratado por la misma empresa u otra vinculada a ella en los tres aos siguientes, pero no exige que dicha vinculacin tenga que darse en el momento del despido, como sostiene la parte, pues las referencias a la vinculacin estn ligadas a la nueva contratacin. Conforme a ello, resulta irrelevante que no existiera la vinculacin en el mismo momento en que se produjo el despido, por ser lo sustancial que el recurrente dentro de los tres aos siguientes al despido aparezca empleado como consejero delegado de una empresa vinculada a la que le despidi, pese a que esa vinculacin, se reitera, se "plasmase" dos meses despus del despido. CUARTO. Igual suerte desestimatoria ha de correr el motivo de impugnacin consistente en el exceso reglamentario en que, a juicio del recurrente, incurre el artculo 10.2. a) del Reglamento del Impuesto. En efecto, la razn de ser del precepto legal -artculo 3. 4 LIRPF- cuando establece la no sujecin de determinadas indemnizaciones, no es otra que la de no penalizar las indemnizaciones que se obtienen y otorgan de forma forzosa y hasta el lmite legal, no sindolo, por contra, la de beneficiar a aquellas que se otorgan y reciben de forma voluntaria. Conforme a ello, el desarrollo llevado a cabo en este punto por el Reglamento no puede suponer extralimitacin alguna respecto al contenido de la Ley, al limitarse a concretar cundo debe presumirse esa voluntariedad en la obtencin y concesin de la indemnizacin, entre los que incluye aquellos supuestos, como el que nos ocupa, en que el despedido es contratado por la propia empresa, otra filial o vinculada a ella en un perodo temporal en el que se convierte prcticamente en irrelevante, como prdida patrimonial, el despido realizado. Consecuentemente, la norma reglamentaria slo viene a establecer una concrecin necesaria para conseguir la finalidad del precepto legal que, como se ha expuesto, no es otra que la de no penalizar aquellas indemnizaciones que se obtienen de forma forzosa, excluyendo de tal beneficio a las que se obtienen de forma voluntaria, ms an cuando hay supuestos, ms que patentes, en los que un aparente despido o cese no conlleva una

efectiva prdida patrimonial, de ah las cautelas que introduce el Reglamento del Impuesto. Sexto. En consecuencia procede la ntegra desestimacin del presente recurso. De conformidad con el art. 139.1 de la LRJCA de 13 de julio de 1998 no se aprecian circunstancias de mala fe o temeridad que determinen expresa imposicin de las costas causadas en este proceso. FALLO En atencin a lo expuesto y en nombre de Su Majestad El Rey, la Seccin Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido: DESESTIMAR el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representacin procesal de D. P... y otros contra la resolucin del Tribunal Econmico-Administrativo Central de fecha 28 de septiembre de 2004, a que las presentes actuaciones se contraen, y CONFIRMAR la resolucin impugnada por su conformidad a Derecho. Sin imposicin de costas. Al notificarse la presente sentencia se har la indicacin de recursos que previene el art. 248.4 de la Ley Orgnica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial. As por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual ser remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos. PUBLICACIN. Leda y publicada ha sido la anterior Sentencia por la MagistradaPonente en la misma, Ilma. Sra. D. FELISA ATIENZA RODRGUEZ estando celebrando Audiencia Pblica la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional; certifico.