CONTABILIDAD DE COSTES - UAH
TEMA 3
ELEMENTOS FORMATIVOS DEL
COSTE DE PRODUCCIÓN: COSTE DE
PERSONAL DIRECTO
El personal es el factor más difícil de gestionar de cuantos participan en el proceso producti-
vo, dado que tiene capacidad de decisión propia, lo que implica que constituye uno de los
factores más flexibles con los que cuenta la empresa y el que, en alguna medida, puede ser
más dificultoso, asimismo, de satisfacer.
La contabilización y control del coste de personal permite determinar su peso específico en
el valor añadido del output, así como obtener datos precisos que posibiliten efectuar estima-
ciones tanto económicas (retribución), como técnicas (tiempo) del personal vinculado a las
diferentes unidades empresariales.
El tratamiento del coste de personal que se expone en este tema atañe de manera exclusiva
a aquel adscrito al área de producción, por lo que queda excluido de manera especifica el
coste asociado al personal que no pertenece a esta función.
El coste de personal puede clasificarse en función de diversos elementos, sin embargo, en
este momento vamos a hacer alusión a los dos siguientes criterios:
a) Atendiendo a su variabilidad los costes de personal pueden ser: fijos y variables. Son costes
fijos de personal aquellos que no varían en el contexto de un nivel de producción o rango
relevante de actividad dado. En caso contrario, los costes de personal se denominan varia-
bles.
b) Atendiendo a la relación causal entre el coste de personal y el objeto de coste, los costes de
personal pueden subdividirse en: directos e indirectos. Se dice que un coste de personal es
directo a un objeto de coste, entendiendo por tal un output, centro de coste, fase de produc-
ción, actividad, etc., cuando se puede establecer una relación de causalidad directa entre los
mismos. En caso contrario, el coste de personal será indirecto.
En cuanto a la clasificación del coste de personal como directo e indirecto, supone un tra-
tamiento contable no menos interesante, ya que sobre el mismo se fundamenta el proceso
de asignación de esta categoría de costes a los outputs - productos o servicios -. Así pues, el
coste directo de personal se puede afectar directamente al output, mientras que el coste
indirecto de personal se repartirá previamente entre los diferentes objetos de coste, que
conforman el proceso el valor añadido operativo de la empresa para, en una fase posterior,
poder imputar los costes de estos objetos de coste, y entre ellos el coste de personal, a los
diferentes outputs.
Las funciones de la Contabilidad de Costes con relación a la mano de obra, pueden concre-
© Emma Castelló Taliani . No se permite la reproducción o transmisión en forma alguna: electróni-
ca, mecánica, fotocopiado, grabación u otro procedimiento, sin permiso. Este documento se ha desa-
rrollado para ser utilizado de manera exclusiva en clase.
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tarse en las siguientes:
a) Determinar y controlar los tiempos de trabajo: La dirección debe conocer puntualmen-
te los costes de mano de obra para poder llevar a cabo un control efectivo; son nece-
sarios, además, informes de rendimiento para cada departamento, en donde se refle-
je el nivel de eficiencia o productividad de los trabajadores.
b) Valorar el trabajo, en definitiva, determinar los consumos de este factor y las cargas
económicas que se deriven de él. Los informes sobre el factor de mano de obra re-
quieren conocer los diferentes componentes del coste de dicho factor, a partir de los
cuales se llegará al conocimiento del coste total, y a la elaboración de análisis de
rendimientos.
c) Asignar al producto o servicio obtenido, los costes derivados de la mano de obra.
Es por ello que en los siguientes epígrafes centramos nuestra atención en cada uno de estos
tres aspectos básicos.
1. DETERMINACIÓN Y CONTROL DE LOS TIEMPOS DE TRABAJO
Este control de los tiempos de trabajo del factor humano es necesario, por un lado, para
determinar la remuneración que les corresponde percibir cuando ésta dependa, de algún
modo, del tiempo de trabajo, y no únicamente del tiempo de presencia. Por otra parte,
permite distribuir los costes de personal entre los productos, y poder, así, analizar producti-
vidades.
Este control de tiempo nos lleva a efectuar la distinción entre los conceptos de: tiempo de
presencia, tiempo de trabajo, y tiempo muerto.
El tiempo teórico de presencia se puede definir como aquel que una persona dedica al trabajo,
teniendo en cuenta los días festivos y las vacaciones. Sin embargo, en lugar de esta medi-
ción se suele tomar en consideración el tiempo de presencia efectivo que es aquel tiempo que el
trabajador permanece en su puesto de trabajo, una vez descontados los tiempos inactivos.
El tiempo de presencia se puede controlar mediante un reloj, o mediante fichas, el cual suele
ser el más empleado para constatar dichos tiempos de presencia. Sin embargo, existen tam-
bién otros métodos como son: llamada nominal, o fichas de asistencia, que también pueden
servir para llevar a cabo un control de esta naturaleza.
Ahora bien, además de esta información, es preciso conocer los tiempos empleados en cada
una de las tareas encomendadas a cada persona, es decir, los tiempos efectivos de trabajo.
La anotación exacta de los tiempos de trabajo es necesaria para conocer el importe de la
remuneración del obrero en el caso de salarios por piezas o de las primas pactadas. En este
caso, se pueden distinguir diversas situaciones:
a) Personas ocupadas constantemente en la misma tarea
b) Personas encargadas de trabajos de corta duración, y que pueden variar en el curso
de una misma jornada, sin que sea posible prever exactamente el tiempo empleado
en una tarea determinada.
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c) Personas que realizan trabajos u operaciones de fabricación sobre piezas en
serie, o sobre pedido.
En cada uno de ellos, será preciso prever un mecanismo de recogida de la información, y de
remuneraciones, que se adapte a los casos particulares. Esta sistematización de los datos
exige de la empresa una organización especial del departamento de personal, contable, de
fabricación, etc.
El cronometraje suele ser el método más generalmente utilizado para la medición del tiem-
po de ejecución de las tareas, sin embargo, la presencia del cronometrador suele provocar
una disminución de la actividad a medir, lo que estimula actitudes defensivas de los traba-
jadores cronometrados. Por ello, en la actualidad cobra interés los métodos indirectos de
establecimiento de tiempos de ejecución de la mano de obra, tales como el muestreo de
trabajos, las tablas de tiempos.
La diferencia que pueda surgir de la comparación entre el tiempo de presencia y el tiempo
de trabajo se denomina tiempo muerto y debe ser objeto de un tratamiento particular, sobre
todo en el caso de salarios que se pagan por tiempo de presencia.
Se podría afirmar que existen dos planteamientos, que se corresponden con los más exten-
didos en la práctica, respecto al tratamiento que se debe conferir al coste vinculado con el
tiempo muerto, y son:
1) Llevar directamente el coste del tiempo muerto a los productos o pedidos, mediante
una equivalencia entre tiempo de trabajo y de presencia.
2) Distribuirlo entre el total de los productos o pedidos obtenidos durante el período,
considerándolo por tanto como un coste indirecto.
Ahora bien, es necesario hacer un análisis previo de las causas del tiempo muerto; así, dicho
tiempo muerto puede deberse a circunstancias normales del proceso productivo (prepara-
ción de máquinas, montaje de herramientas, etc.), en cuyo caso resulta lógico cualquiera de
los dos procedimientos anteriormente apuntados, e incluso, en algunos casos, puede ser
preferible el primero, puesto que se ajusta más a las características de la mano de obra direc-
ta que estamos analizando.
Sin embargo, cuando este tiempo muerto se debe a causas ajenas al ciclo de explotación
(huelgas, paros, reparaciones, ruptura de stocks, etc.), no debería llevarse su coste directa-
mente a los productos puesto que, al ser independiente del proceso de fabricación, se puede
desfigurar de esta forma las cifras obtenidas, dificultando por ejemplo el análisis de la renta-
bilidad por productos o pedidos. Incluso, algunos autores opinan que, en ningún caso, debe
llevarse el coste incurrido por tiempos muertos atípicos a los productos, sino que dicho coste
debe ser considerado como pérdida extraordinaria para la empresa.
Desde el punto de vista de la gestión resulta interesante tener una información detallada de
este factor puesto que permite analizar su incidencia en la economía de la empresa.
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2. VALORACIÓN DEL COSTE DE MANO DE OBRA DIRECTA
El coste de la mano de obra, que constituye uno de los componentes sustanciales del valor
añadido de la empresa, trata de medir el coste derivado de la aplicación del esfuerzo hu-
mano en el proceso de la actividad empresarial. Así pues, como coste sólo se debería consi-
derar aquellos gastos de personal en los que incurre la empresa, y que necesariamente ha de
recuperar en el ciclo de explotación o ciclo contable. En principio, este concepto no incluye
aquellos gastos de carácter activable, sino sólo la contraprestación que recibe el trabajador
de forma directa por el trabajo realizado, y las cargas asociadas al mismo, tanto de carácter
obligatorio como voluntario.
En el Cuadro 1 se clasifican, según naturaleza los componentes que integran los costes de la
mano de obra en el ámbito de la legislación laboral española:
Cuadro 1.- Componentes del coste de mano de obra
A) Retribuciones directas:
A.1) Sueldo o salario base.
A.2) Complementos salariales:
a) Personales.
b) De puesto de trabajo.
c) Por calidad o tiempo de trabajo.
d) Por rendimiento.
e) Otros.
B) Retribuciones indirectas.
C) Cargas obligatorias.
D) Cargas voluntarias.
A) Componentes de las retribuciones directas.
Se entiende por retribución directa todo componente del coste salarial que esté relacionado
con el desempeño del puesto de trabajo; tal percepción incluye el salario y los complemen-
tos salariales.
A.1) Sueldo o salario base: Es aquella parte de la retribución que se fija por unidad de
tiempo, sin atender a ninguna otra circunstancia. Su cuantía viene establecida, para todas y
cada una de las categorías profesionales, en los respectivos convenios colectivos.
A.2) Complementos salariales: Son aquellas cantidades que, en su caso, deben añadir-
se al salario base y que han de estar incluidas en alguna de las modalidades siguientes:
a) Complementos salariales personales: Son aquellos que se derivan de las condiciones
personales del trabajador, que no han sido valoradas al ser fijado el salario base, tales
como la antigüedad y los conocimientos especiales.
b) Complemento salarial de puesto de trabajo: Este complemento es de índole funcional
y su percepción depende exclusivamente del ejercicio de la actividad profesional en
el puesto asignado, y se fundamenta en las peculiaridades inherentes al puesto de
trabajo (toxicidad, peligrosidad, nocturnidad, etc.).
c) Complemento salarial por calidad o tiempo de trabajo: Los elementos más representati-
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vos de este coste salarial, que pueden o no ir unidos a un sistema de retribución por
rendimientos, son los incentivos, el plus de asistencia y de puntualidad, las horas ex-
traordinarias y las comisiones.
d) Complemento salarial por rendimiento periódico superior al mes: Como son las pagas ex-
traordinarias y la participación en beneficios.
e) Otros complementos salariales: Entre los que pueden citarse los siguientes: comple-
mento salarial de residencia; complemento salarial por desgaste de herramientas;
complemento salarial por prendas de trabajo; gastos de locomoción; dietas de viaje,
etc.
B) Componentes de las retribuciones indirectas.
Toda retribución indirecta es un coste no salarial, por no corresponder a la contraprestación
directa de una tarea realizada. Como componentes de ese coste no salarial pueden citarse:
➥ El plus distancia.
➥ El plus transporte.
➥ Los gastos de contrato de trabajo.
➥ Las indemnizaciones por traslado, por suspensión del contrato o por despido.
➥ Las retribuciones en especie.
C) Cargas obligatorias por cotización a la Seguridad Social.
La necesidad de una protección ante las contingencias por enfermedad y accidente de traba-
jo y jubilación, exige la contribución de la empresa al Régimen General de la Seguridad
Social para poder garantizar la cobertura de tales contingencias a sus trabajadores. En gene-
ral, las aportaciones que debe efectuar la empresa suelen ser función de los salarios y de
determinados complementos salariales.
3. ASIGNACIÓN DE LOS COSTES DE MANO DE OBRA DIRECTA A LOS
PRODUCTOS
los costes que tal tiempo de preparación requiere. Cuando no sea posible la asigna-
ción directa, deberán considerarse costes indirectos de producción.
c) Costes de tiempo por averías o interrupción del proceso productivo: Debe existir una es-
timación de tiempos improductivos al fijar el estándar del tiempo de ejecución de las
tareas. En la medida en que, por causas fortuitas, se produzcan tiempos improducti-
vos no previstos, los costes de personal en los que se incurre deben considerarse cos-
tes de subactividad, debiéndose trasladar al resultado del ejercicio. Cuando los costes
estimados por este concepto no puedan afectarse a portadores, deberán tratarse co-
mo costes indirectos de producción.
d) Coste de horas extraordinarias: En general, el coste de las horas extraordinarias no
es un coste directo; así, la diferencia entre la tarifa extra y la normal, multiplicada
por el número de horas trabajadas, deberá tratarse como un coste indirecto de pro-
ducción. No obstante, si las horas extraordinarias obedecen a la urgencia de un pe-
dido concreto, tal exceso de coste sí es imputable directamente a tal portador, al no
tratarse de un exceso de jornada laboral generalizable a todos los perdidos.
e) Suplementos salariales derivados de los sistemas de incentivos: Cuando a consecuencia
de la aplicación de un determinado sistema de remuneración por incentivos, el traba-
jador no alcance el nivel mínimo de producción estipulado, la diferencia entre el cos-
te asignado a la producción y el coste real deberá tratarse como un coste indirecto de
producción.
f) Costes de formación de personal: Deben tratarse, en cualquier caso, como costes in-
directos, que se asignarán a portadores en función de las horas de mano de obra di-
recta trabajadas, utilizando para ello un coeficiente de reparto. Estos costes de for-
mación, que pueden abarcar la selección de personal y la formación de estrategia
competitiva, no pueden considerarse como inversión en recursos humanos, ello al
margen de otros razonamientos relativos a la posible activación de dichos costes, de
difícil aplicación práctica.

La asignación del coste de mano de obra directa a los productos es inmediata, dada la iden-
tificación de ambos, de acuerdo con los registros de las tarjetas de tiempos y los partes de
trabajo del personal. En cambio, la asignación de la mano de obra indirecta a los productos
se llevará acabo, junto con los restantes costes indirectos, de la forma que aparece recogida
en el siguiente tema.

No obstante, determinadas partidas del coste de personal pueden presentar dificultades en

su imputación, por lo que son objeto de un análisis más detallado respecto a su afectación al
producto:

a) Costes de pagas extraordinarias, vacaciones y permisos: Estos costes habrán de impu-

tarse a las horas realmente trabajadas, otorgándose al coste total anual por estos
conceptos el carácter de coste directo.

b) Costes de tiempo de preparación o inicio de órdenes de fabricación: Los costes de per-

sonal inherentes a tales períodos, en la medida que puedan asignarse a portadores de
costes, incrementarán al coste directo de los mismos, facilitándose así el control de

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