Gribunal Fiscal N° 05576-3-2009 EXPEDIENTE N° 1442-2005 INTERESADO ASUNTO Impuesto ala Renta y Multa PROCEDENCIA Cusco) FECHA Lima, 12 de junio de 2009 VISTA la apelacién interpuesta por contra. la. Resolucién de Intendencia N° 095-014- 0000143/SUNAT, emitida e! 29 de diciembre de 2004 por la Intendencia Regional Cusco de la ‘Superintendencia Nacional de Administracion Tributaria, que declaré infundada en parte la reclamacién formulada contra la Resolucién de Determinacion N° 092-003-0000354 y Resolucion de Multa N° 092- 002-0000456, giradas por el Impuesto a la Renta del ejercicio 2001 y por la infraccién tipificada en el numeral 1 del articulo 178° del Cédigo Tributario. CONSIDERANDO: Que la recurrente sostiene que las sumas invertidas en las adguisiciones de materiales utiizados para realizar mejoras permanentes en su establecimiento, el cual utiliza en calidad de comodatario, no cortesponden ser deducidas via depreciacién sino como gasto cortiente, toda vez que las mejoras efectuadas en el local son reales y fueron realizadas aprovechandose el giro comercial de la empresa. Que precisa que de conformidad con lo dispuesto en la NIC 16, los desembolsos posteriores efectuados cen el rubro inmuebles, maquinarias y equipos, se reconocerén como activos, cuando aquéllos mejoren la condicién del activo por sobre sus esténdares de rendimiento originalmente valuables, de manera tal que las majoras constituyen desembolsos posteriores que se incorporan al costo del activo fijo previamente reconocido, pero en modo alguno se alude a la posibilidad de que constituyan en si mismas un activo en forma independiente. En tal sentido, no existe norma contable que obligue a incluir los gastos cortespondientes a mejoras como activos fijos en el Balance General de la empresa, ya que solo se incorporan si estos uitimos estan previamente reconocides en dicho balance. Que destaca que la Administracién pretende extender la aplicacién del inciso h) del articulo 22° del reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, que dispone expresamente que sdlo tratandose de bienes arrendados, los desembolsos por concepto de mejoras en la parte que el propietario no se encuentre obligado a reembolsar, constituyen activos fjos en si mismos, sin embargo, este supuesto resulta distinto ‘a su caso, por lo que la aplicacién por analogia de dicha norma vulnera la Norma VIII del Cédigo Tributaro. Que sefiala que se observé la deduccién como gasto el Impuesto General a las Ventas correspondiente al consumo de agua, luz, gaseosas, papel higiénico, calibracién, lubricantes y otros bienes, pese a que el articulo 69° de la Ley del Impuesto General a las Ventas establece que dicho impuesto no constituye gasto ni costo para efecto del Impuesto a la Renta, cuando se tenga derecho a aplicarlo como crédito fiscal, siendo que en su caso, al no haber cumplido con registrar los respectivos comprobantes de pago en su Registro de Compras, © recibirlos con atraso mayor al permitido, se encuentra facultada a utilizar como gasto el impuesto pagado por tales adquisiciones. Precisa al respecto, que éstas se generaron con la finalidad de incentivar sus ventas. Que indica que la Administracién reparé el importe del costo de ventas deciarado, sin haber sustentado el método de valorizacién de inventarios que aplicé, y que ademas, en el requerimiento y su respective resultado existen inconsistencias, pues en cada uno de ellos la valorizacién del inventario final es distinta, por lo que aquél adolece de nulidad absoluta. Concluye que por lo expuesto y en virtud de los numerales 23 del articulo 109° del Cédigo Tributario, los actos de la Administracién son nulos. Que la Administracién refiere que en la determinacién del costo de ventas, se prescindié del procedimiento establecido, debido a que no se fundamenté el método de valorizacién empleado, entre otras observaciones, por lo que se declaré la nulidad del Requerimiento N° 0001136557 y su resultado, asi como de los valores impugnados en lo que respecta a este reparo, @ YQGribundl Fiscal Que indica que no se consideran gastos deducibles los desembolsos efectuados por las diversas construcciones realizadas en el inmueble donde funciona el grifo que conduce la recurrente, al tratarse de actives fijos de la empresa, independientemente que se efectuaran en bienes de su propiedad o de terceros, de acuerdo con lo dispuesto en la NIC 16, los articulos 37°, 41° y 44° (inciso e) de la Ley de! Impuesto a la Renta, articulo 23° de su reglamento y al criterio contenido en la Resolucion del Tribunal Fiscal N° 9220-1-2001, por cuanto son utilizados para la realizacién de sus actividades, tienen una duracién mayor a un afo, posibilitaron la obtencién de beneficios econdmicos, pueden ser valorados econémicamente en funcién de los respectivos comprobantes de pago y su valor supera un cuarto (1/4) de la Unidad Impositiva Tributaria (UIT); por consiguiente, correspondia que tales construcciones fueron incluidas dentro de la cuenta actives fijos de la recurrente y que et monto de su inversion se recuperase via depreciacién. Que precisa que dicho reparo no se sustenté en lo dispuesto en el inciso h) del articulo 22° del reglamento, al haberse determinado que tales desembolsos constituyen activos y no mejoras; y que al no haberse contabilizado la depreciacién correspondiente, en virtud a lo dispuesto en el segundo parrafo del inciso b) del articulo 22° del reglamento, no corresponde considerar deduccion alguna por este concepto. ‘Afiade que sin perjuicio de lo expuesto, incluso si se trataran de mejoras, en virtud del inciso e) de! articulo 44° de la ley, tampoco resultarian deducibles como gastos, al tener caracter permanente, Que indica que las cuotas pagadas por el seguro otorgado a favor del hijo de uno de los socios de la empresa constituye un gasto ajeno al gito del negocio, no habiendo la recurrente sustentado su causalidad con los ingresos que genera, por lo que conforme con lo dispuesto en el inciso a) del articulo 44° de la ley, no resultan deducibles para la determinacién de la renta neta imporible, Que anota que la recurrente registré como gasto la factura emitida por concepto de seguros cortespondientes a los perfodos de agosto de 2001 a agosto de 2002, sin embargo, dado que el ejercicio gravable culminé el 31 de diciembre de 2001, no corespondia que dedujera como gasto el monto Correspondiente a los meses de enero a agosto de 2002, pues en virtud del articulo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta, para la imputacién de los gastos también se deben tener en cuenta las normas del devengo, por lo que procede mantener su reparo, Que expresa que pata que los gastos sustentados en recibos de agua y teléfono puedan ser deducidos como gastos para el Impuesto a la Renta, deben estar a nombre de la recurrente, no habiendo acreditado tampoco su causalidad, es decir, su incidencia en la generacién de la renta, pese que fue requerida ‘expresamente para tal efecto, por lo que mantiene su reparo. Que sefiala que el Impuesto General a las Ventas que grava las adquisiciones de la recurrente, no puede ser deducido como gasto, toda vez que si bien del articulo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta y articulo 69° de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se desprende que cuando un contribuyente no tiene derecho a uilizar el impuesto pagado por sus adquisiciones como crédito fiscal, puede deducirio como costo 0 gasto para efecto del Impuesto a la Renta (como ocurre en el caso de que sdio realice ‘operaciones exoneradas); asi dada la naturaleza trasladable de! Impuesto General a las Ventas, si bien el sujeto legal es quien realiza la venta, servicio y/o contrato de construccién, el incidido econémico del impuesto es el comprador usuario del servicio, quien esta obligado a aceptar su traslado, por lo que el Impuesto General a las Ventas que grava las actividades realizadas por la recurrente no puede ser deducid como gasto al no ser ésta la titular econémica de dicho impuesto. Agrega que el impuesto reparado no podia ser deducido como gasto pues la recurrente podia considerar como crédito fiscal el impuesto consignado en las facturas reparadas si hubieran estado a su nombre. Que finaimente anota que en virlud de lo expuesto respecto de los citados reparos, se procedié a recaloular la determinacién del Impuesto a la Renta del ejercicio 2001, asi como el importe de la multa impuesta. y 0N° 05576-3-2009 Que de lo actuado, y conforme el Resumen Estadistico de Fiscalizacién (folios 440 a 448, 450 a 455 y 462), se advierte que la recurrente es una empresa dedicada a la venta de combustible al por menor, a quien se le inicié procedimiento de fiscalizaciOn respecto del Impuesto a la Renta de tercera categoria correspondiente al ejercicio 2001, en el cual se emitieron los Requerimientos N° 0189242, 0113657 y 0114833, Que asimismo se advierte que como resultado de la referida fiscalizacién, ta Administracién efectud reparos al impuesto y ejercicio citados por: i) Diferencias en la determinacién del costo de venta, ii) Deduccién como gasto de desembolsos efectuados por la construccién de actives fis, ii) Gastos ajenos al giro del negocio y sustentados en comprobantes de pago emitidos a terceros, iv) Gasto por seguros no devengados y v) Gasto por el Impuesto General a las Ventas correspondiente a diversas adquisiciones de la recurrente; asimismo, se detectd la comisién de la infraccién prevista en el numeral 1 del articulo 178° de! Cédigo Tributario, por 10 que se emitieron la Resolucién de Determinacién N° 092-003-0000354 y Resolucién de Multa N° 092-002-0000456 (folios 472, 473 y 475). Que por consiguiente, corresponde determinar si tales reparos asi como la infraccién imputada se ‘encuentran arregiados a ley. Diferencias en la determinacién del costo de venta Que del anexo a la Resolucién de Determinacién N° 092-003-0000354 (folios 472 y 473) se aprecia que la Administracién reparé el costo de venta correspondiente al ejercicio 2001, por el importe de SJ. 79 125,92, en virtud del inventario final de las existencias al 31 de diciembre de 2001, determinado por ella misma en el resultado del Requerimiento N° 00113657. Que sin embargo, de la resolucién apsiada (folios 515 a 519) se constata que la Administracién verificé que el procedimiento de determinacién del costo de ventas no se encontraba sustentado con la indicacién expresa del método de valorizacién empleado y que no se habia motivado la variacién de la forma de determinacién del costo unitario por galén segun lo sefialado en dicho requerimiento, respecto de lo anotado en sus resultados, lo cual origind las diferencias detectadas en la valorizacion del inventario final y la determinacién del costo de venta, Que por tal motivo, al haberse prescindido del procedimiento legal establecido en el articulo 60° dat reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, y al amparo del numeral 2 del articulo 109° del Cédigo Tributario, se declaré la nulidad de! requerimiento asi como de sus resultados en lo que respecta a dicho reparo, y por lo tanto, de la resolucién de determinacién y multa en este extremo. ‘Que en ese sentido, del recdlculo de la determinacién del Impuesto a la Renta de 2001 asi como de la multa impuesta, efectuado por la Administracién en la resolucién apelada, se aprecia que no ha considerado el importe correspondiente a dicho reparo, de manera tal que al haber sido dejado sin efecto en la instancia de reciamacién, procede confirmar la apelada en este extremo. Desembolsos efectuados por las construcciones de activos fijos Que del anexo de Ia citada resolucién de determinacién asi como del Anexo N° 01.1 al resultado del Requerimiento N° 00113657 (folio 357), s¢ aprecia que la Administracién reparé los desembolsos por las adquisiciones de materiales de construccién y servicios de confeccién, al considerar que fueron realizados para la construccion de diversos activos fijos de a empresa (instalaciones), y que por onsiguiente, no procede su deduccién como gasto del ejercicio 2001 Que e! articulo 37° del Texto Unico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado por Decreto Supremo N° 054-99-EF, dispone que a fin de establecerse la renta neta de tercera categoria se deducird de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, en tanto la deduccién no ‘esté expresamente prohibida por dicha ley. yo °N° 05576-3-2009 Que el inciso e) del articulo 44° de la misma ley, sefiala que no son deducibles para la determinacién de la renta imponible de tercera categoria, las sumas invertidas en la adquisicién de bienes o mejoras de carécter permanente, Que el articulo 23° del reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N° 122-94-EF, dispone que la inversién en bienes de uso cuyo costo por unidad no supere un cuarto (%4) de la UIT, a opcién det contribuyente, podrd considerarse como gasto del ejercicio en que se efectie, no siendo aplicable cuando los referidos bienes de uso formen parte de un conjunto 0 equipo necesario para su funcionamiento, ue al respecto, cabe sefialar que de acuerdo con la Norma Intemacional de Contabilidad - NIC 16, los inmuebles, maquinaria y equipo son activos tangibles que posee una empresa para ser utilizados en la produccién 0 suministro de bienes y servicios, para ser alquilados a terceros 0 para propésitos administrativos, y que se espera usarlos durante mas de un periodo; afiadiéndose que éstos deben ser materia de depreciacién a efecto de reflejar su consumo y en funcién a la vida util esperada, considerando ‘que por dicho consumo se retieja el desgaste fisico y otros factores que afectan a los bienes, como la ‘obsolescencia técnica y el deterioro. Que ademas sefala dicha NIC, que los desembolsos posteriores sobre inmuebles, maquinaria y equipo 610 se reconocen como activo cuando mejoran la condicién del activo més alla del rendimiento estandar ofiginalmente evaluado, como por ejemplo, la extensién de su vida util, el mejoramiento sustancial en la calidad de la produccién obtenida o la reduccién de los costos de produccién, mientras que los desembolsos por reparaciones 0 mantenimiento de los activos son aquellos que se efectuan para restaurar o mantener los futuros beneficios econémicos que una empresa puede esperar del rendimiento estandar originalmente evaluado del activo. Que en el mismo sentido, el Plan Contable General Revisado define a los activas fijos como el conjunto de bienes duraderos que posee una empresa para ser utiizados en las operaciones regulares del negocio, incluyendo dentro de la Clase 3 a la Cuenta 33 - "Inmuebles, Maquinaria y Equipo", conformada por cuentas divisionarias que representan bienes que siendo utilizados en la produccién u otros servicios de la empresa, tienen una vida relativamente larga. Que conforme al criterio establecido en las Resoluciones del Tribunal Fiscal N° 01217-5-2002 y 9259 2001, entre otras, los desembolsos por reparaciones de un activo fijo tangible representan desembolsos necesarios para que el bien vuelva a estar en perfectas condiciones de funcionamiento, mediante trabajos ‘que no incrementan su capacidad de funcionamiento, sino mas bien provocan que la recupere, después de haberse detectado algin desperfacto 0 fallo de funcionamiento; por fo tanto, estos desembolsos no tienen repercusién futura, debiendo considerarse como gasto del periodo, sefialéndose en cuanto a ios desembolsos por conservacién 0 mantenimiento de un activo fijo, que son los necesarios para que el bien ‘opere correctamente, pero sin afiadir valor alguno al mismo, y por ende, constituyen desembolsos que sseran reconacidos como gasto del periodo en que se llevan a cabo. Que en ese sentido, se ha dejado establecido en diversas resoluciones del Tribunal Fiscal, tales como las Resoluciones N° 03595-4-2003, 01217-5-2002, 09259-5-2001 y 147-2-2001, que el elemento que permite distinguir si un desembolso relacionado a un bien del activo fijo pre-existente constituye un gasto por mantenimiento 0 reparacién, 0 una mejora de caracter permanente que debe incrementar el costo computable del mismo, es el beneficio obtenido con relacién al rendimiento estandar originalmente proyectado, asi si el desembolso origina un rendimiento mayor, deberd reconocerse como activo, pues ‘acompafara toda la vida util al bien, en cambio si el desembolso simplemente repone o mantiene su rendimiento original, entonces deberd reconocerse como gasto del ejercicio. Que mediante el Requerimiento N° 00113657 y Anexos N° 01 y 01.1 adjuntos, la Administracién solicité a la recurrente que sustentara documentadamente el registro como gasto de as adquisiciones de materiales y servicios de confeccién detallados en el citado Anexo N° 01.1, que fueron empleados en construcciones que forman parte del activo fijo “instalaciones" (folios 434 a 436). a y 0 4Gribunad Fiscal N° 05576-3-2009 Que en respuesta a dicho requerimiento, la recurrente presenté el escrito del 13 de junio de 2003 (folio 429), en el que sefalé que dichas adquisiciones fueron realizadas por mejoras en el establecimiento que utiliza en comodato (tales como asfaltado, construccién de techo, tétem, baranda de proteccién, cabina de los tanques y otros), adjuntando copia del contrato de comodato de dicho inmusbie, en el que se encuentra ubicado el grifo que conduce, asi como otros contratos de trabajos realizados (folios 413 a 416). Que conforme Io indicado por la Administracién en los resultados del citado requerimiento (folio 360 y 361), en el trabajo de campo se verificé que tales bienes y servicios fueron destinados a las siguientes ‘construcciones: baranda con tubo de cafieria negra para fronts del grifo, techo con calaminas para isla de surtidores del grifo, base y estructuras de planchas para soportes de techo de isla de surtidores del grifo, totem para exhibidor de precios del grifo, asfaltado y pavimentacién de piso donde esta ubicado el grifo, y construccién y techado de las cabinas de los tanques de combustibles, los cuales constituyen activos fijos de la empresa al ser utiizados en la produccién o suministro de bienes por mas de un periodo, asimismo, ‘que las sumas invertidas en bienes superaban un cuarto (1/4) de la UIT, por lo que no correspondia su deduccién como gasto del ejercicio. Que cabe destacar que tales construcciones fueron realizadas en el inmueble ubicado en Prolongacién Av. Arequipa SIN, distrito de Sincuai, provincia de Canchis, que no es de propiedad de a recurrente’, lo cual no ha sido cuestionado por la Administracién, siendo que corresponde al establecimiento en donde funciona el grifo que aquélla conduce, y que dichas construcciones no han sido materia de reembolso por parte del propietario de dicho inmueble. Que los conceptos a que se refieren los comprobantes de pago observados no estuvieron destinados al mantenimiento y reparacién de establecimiento en donde funciona el grifo de la recurrente, sino que se trata de bienes y servicios destinados a la confeccién de obras nuevas (baranda para frontis del grifo, techo para la isla de surtidores, soporte de techos de islas y totem para exhibidor de precios), que atendiendo a su naturaleza agregarian valor a dicho inmusble, mejorando las condiciones de la actividad econémica de ella (venta de combustible}; siendo que en la gran mayoria de los casos, en forma individual, asi como en su conjunto, su costo de adquisicion excede un cuarto (1/4) de la UIT vigente para el ejercicio 2001 (S/. 3 000,00) Que la recurrente no ha desvirtuado que constituyan inversiones en bienes de activo fijo o mejoras de caracter permanente, cuya deduccién como gasto no esta permitida de acuerdo con el inciso e) del articulo 44° de Ley del Impuesto a la Renta y el articulo 25° de su reglamento, por lo que debe Confirmarse la apelada en este extremo, Que es del caso destacar que en el escrito de apelacién la recurrente no cuestiona la naturaleza de mejoras de caracter permanente de dichas construcciones, habiéndose limitado a sefialar que no resulta aplicable el inciso h) del articulo 22° del reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, referido a las mejoras realizadas por los arrendatarios; no obstante cabe precisar que dicho supuesto no ha sido considerado en el presente caso, conforme se verifica de la resolucién de determinacién materia de impugnacién, por lo que carece de sustento lo alegado por ella sobre el particular. Gastos ajenos al giro del negocio y sustentados en comprobantes de pago emitidos a nombre de terceros ‘Que del anexo a la resolucién de determinacién impugnada asi como del Anexo N° 01.1 al resultado de! Requerimiento N° 00113657 (folios 355, 357 y 472), se aprecia que la Administraci6n reparé las Facturas 004 N? 456558, 456559, 456560 y 456561, emitidas en agosto de 2001 por La Positiva Seguros y Reaseguros S.A. a nombre de Edwin Corimanya Mamani, por las cuotas del seguro otorgado a su favor, asi como los Recibos 001 N° 114903-43, T53 N° 02520116, TS3 N° 02551555, 001 N° 120296-82, 127166-45 y T53 N° 02582843, emitidos en enero, febrero y marzo de 2001 por Empssapal S.A. y * Segin lo indicado por la recurrente el establecimiento le fue cedido en comodato segiin el contrato del 1 de junio de 1997 de folios 418 y 416, @ yo '&N° 05576-3-2009 Telefénica del Perd S.A. a nombre de Félix y Pedro José Corimanya Huanaco, por concepto de servicios de agua y teléfono®, al tratarse de gastos ajenos al giro del negocio, y sustentados en comprobantes de ago emitidos a terceros, Que conforme con lo dispuesto en el citado articulo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, a fin de establecerse la renta neta de tercera categoria se deducira de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, en tanto la deduccién no esté expresamente prohibida por dicha ley, como es el caso previsto en el inciso a) del articulo 44° de la citada ley, referido a los gastos personales y de sustento del contribuyente y sus familiares. Que mediante el Requerimiento N° 00113657 y Anexos N° 01, 01.1 y 01.3 adjuntos (folios 432, 434 a 436), la Administracién solicits a la recurrente que sustentara documentadamente el registro como gasto de las releridas facturas, dejandose constancia en sus resultados, que aquélla sdlo sefalé que los servicios de agua y teléfono no son ajenos al giro del negocio pues se utlizan mensualmente, pero que su cancelacién se efecttia en un mes posterior, por lo que la Administracion consigné que aquélia no cumplié con sustentar la observacién a tal gasto, procediendo a repararlos para efecto de la determinacién del Impuesto a la Renta del ejercicio 2001 Que de acuerdo con el criterio establecido por este Tribunal en las Resoluciones N° 02607-5-2003 y 08318-3-2004, para que un gasto se considere necesario se requiere que exista una relacién de causalidad entre los gastos producidos y la renta generada, debiendo evaluarse la necesidad del gasto en cada caso; asimismo, en la Flesolucion N° 06072-5-2003 se establecié que corresponde analizar si el ‘gasto se encuentra debidamente sustentado con la documentacién correspondiente y si su destino esta acreditado, Que conforme se advierte de lo actuado en la fiscalizacién asi como de los recursos de reclamacién y apelacién, la recurrente no ha expuesto argumento ni ha offecido medio probatorio alguno destinados a acreditar el cumplimiento del principio de causalidad de dichos comprobantes de pago, motivo por el cual procede mantener dicho reparo, confirmandose la apelada en este extremo. Gasto por seguros no devengados Que se aprecia del anexo a la resolucién de determinacién impugnada, asi como de! Anexo N° 01.2 al resultado del Requerimiento N° 00113657 (folios 356 y 472), que la Administracion repar6 la Factura 004 N° 456562 (folio 30), emitida por La Positiva Seguros y Reaseguros S.A. a nombre de la recurrente, por el seguro otorgado con vigencia del 3 de agosto de 2001 a 3 de agosto de 2002, en el importe de S/. 614,43 correspondiente a los meses pagados por adelantado. Que contorme con lo’ dispuesto en el inciso a) del articulo 57° de Ia Ley del Impuesto a la Renta, las rentas de tercera categoria se consideran producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen, siendo tal norma de aplicacién analdgica para la imputacion de gastos. Que a su vez, de acuerdo con el principio contable de lo devengado, los efectos de las transacciones y otros hechos se reconocen cuando ocurren y no cuando se cobra o se paga el efective, contabilizandose las transacciones en los registros contables, siendo presentados en los Estados Financieros de los periodos a los cuales corresponden. Que sobre el particular, este Tribunal en diversas resoluciones, como la Resolucién N° 03124-1-2003 de 4 de junio de 2003, ha establecido que en aplicacién de! principio del devengado, los pagos efectuados en Un ejercicio por pélizas de seguros cuya cobertura abarca hasta el ejercicio siguiente, sélo podran ser considerados como gasto en la parte correspondiente a la cobertura de! periodo comprendido entre la vigencia del contrato y €! 31 de diciembre del ejercicio en andlisis. 2 Cabe destacar que dado que la recurrente dedujo como gasto el Impuesto General a las Venta contenido en estos fecibos por servicios pubices (y que no fue ullizade como crédito fiscal) la Administracion asimismo reparé el gasto or dicho coneepto, cuya procedencia serd analizada posteriormente a yoN° 05576-3-2009 Que mediante el citado requerimiento (folios 433 y 495, 436), la Administracién solicit6 a la recurrente que sustentara documentadamente la deduccién como gasto de! desembolso efectuado por dicha factura que corresponde a seguros no devengados en el ejercicio, por el importe de S/. 614,43; siendo que en el escrito de respuesta a dicho requerimiento (folio 429), esta ultima se limito a sefalar que dicha factura le Tlegé con un atraso de cinco meses por lo que sélo procedia su reparo para efecto del Impuesto General a las Ventas. En tal sentido, en los resultados del indicado requerimiento (folios 356 y 360), se consigné que aquélla no cumplié con sustentar tal observacién, reparandose dicho importe. Que obra a folio 30 la Factura 004 N° 456562 materia del presente reparo, de la cual se aprecia que fue emitida a la recurrente por una péliza de seguro con periodo de cobertura o vigencia del 3 de agosto de 2001 al 3 de agosto de 2002 (por la suma de US$ 350,00). Conforme con el criterio jurisprudencial anteriormente citado, no procedia que la recurrente dedujera el importe total de dicha factura como gasto del ejercicio 2001, por lo que el reparo de! gasto por la cobertura correspondiente a los meses enero a agosto de 2002 se encuentra arreglado a ley, confirmandose la apelada en este extremo. Gasto por el Impuesto General a las Ventas de diversas adquisiciones Que de la revisién de la resolucién de determinacién impugnada y del Anexo 01.3 al resultado de! Feequerimiento N° 00113657 (folios 355 y 472), se aprecia que la Administracién reparé el gasto por concepto de Impuesto General a las Ventas por adquisiciones que no otorgan derecho a crédito fiscal, ascendente al total de S/, 1 387,88, contenido en diversas facturas y recibos detallados en dicho anexo. Que de acuerdo con et ariculo 69° del Texto Unico Ordenado de la Ley del impuesto General a las Ventas, aprobado por Decreto Supremo N" 055-99-EF, el Impuesto General a fas Ventas no consituye gasto ri costo para etectos de la aplicacion del Impuesto a la Renta, cuando se tenga derecho a apiicar Como crédito fiscal ‘Que reiterada jurisprudencia del Tribunal Fiscal, tales como las Resoluciones N° 3466-6-2006 y 3156+ 2005, sefialan que de la aplicacién concordada del articulo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta y del articulo 69° de la Ley de Impuesto General a las Ventas, se tiene que cuando el contribuyente no tenga derecho a la utiizacién del Impuesto General a las Ventas como crédito fiscal, puede deducirio como costo 0 gasto para efectos de la determinacién del Impuesto a la Renta. Que en ese sentido, de acuerdo con el criterio establecido por este Tribunal en las Resoluciones N° 343- 3-200, 2434-2-2004, 68-3-2003 y 8490-5-2001, en caso de verificarse que el recurrente no hubiera cumplido con el requisito formal de la anotacién de los comprobantes de pago que sustenten sus adquisiciones y servicios en el Registro de Compras y, en consecuencia, no tuviera derecho a ejercer el crédito fiscal originado en dichos periods, corresponde considerar dicho crédito como gasto, ello en aplicacién del citado articulo 69°. Que asimismo, en la Resolucién de! Tribunal Fiscal N° 6165-4-2008, se establecié que el Impuesto General a las Ventas que grava las adquisiciones de bienes o servicios, cuando no se tenga derecho a aplicar como crédito fiscal, constituye gasto y/o costo para efectos del Impuesto a la Renta, lo cual debe ‘entenderse que es aplicable en la medida que la adquisicién que genera el Impuesto General a las Ventas cumpla con el principio de causalidad. Que mediante el citado requerimiento y Anexos N° 01 y 01.3 (folios 432 y 435), la Administracién solicté a la recurrente que sustentara la deduccién como gasto del Impuesto General a las Ventas que gravé las adquisiciones de bienes o servicios ajenos al giro del negocio o respecto de las que se tenia el derecho a utilizar como crédito fiscal; adviriéndose del citado Anexo N° 01.3, que corresponde especificamente al impuesto contenido en recibos por servicios de teléfono y agua no emitidos a nombre de la recurrente’, ® Conforme lo sefialado previamente, la Administracién también cuestiond la deduccién como gasto para el Impuesto 2 la Renta del valor del servicio contenido en los recibos de agua y teléfono no emtidos nombre de la recurrent, al Considerar enos al gro del negocto, el cual ha sido materia de andlsis en los considerandos anteriores. va &Gribunad Fiscal N° 05576-3-2009 ‘asi como en otros recibos o facturas emitidos por servicios de verificacién, calibracién, luz y agua, y por la ‘compra de mamelucos, franela, gaseosas, néctar, 115 dpm, y papel higiénico. Que Ia recurrente sefialé en el escrito de respuesta a dicho requerimiento (folios 428 y 429), que la no uitiizacién del crédito fiscal le perjudica al haberlo perdido, asimismo, que la adquisicién de gaseosas, aguas, franelas, papel higiénico, no son gastos ajenos al giro del negocio, pues tienen que incentivar al liente otorgdndole ofertas para promocionar la venta y que el servicio de calibracién sirve para medir el combustible. Que en el caso de autos, traténdose de los recibos por concepto de servicios de agua y teléfono no emitidos a nombre de la recurrente (Recibos 001 N° 114303-43, T53 N° 02520116, T53 N° 02551555, (001 N° 120296-82, 001 N° 127166-45 y TS3 N° 02582843), debe indicarse que en los considerandos anteriores se establecié que la recurrente no cumplié con acreditar en autos el cumplimiento del principio de causalidad de dichos comprobantes de pago, por lo que conforme a la Resolucién del Tribunal Fiscal N® 6165-4-2008, en modo alguno procederia la deduccién como gasto del Impuesto General a las Ventas ‘que gravé dichos conceptos, confirmandose la apelada en este extremo, Que respecto de las demas facturas y recibos por servicios publics materia del presente reparo, cuya relacién con los ingresos gravados de la recurrente no ha sido cuestionada, debe indicar que no se advierte del Registro de Compras (folios 75 a 88), que hubieran sido anotados por la recurrente en el ejercicio 2001 ni tampoco se advierte de autos que el Impuesto General a las Ventas que contienen dichos comprobantes de pago hubiera sido utiizado como crédito fiscal Que por lo expuesto, se concluye que en virtud de la normatividad y jurisprudencia antes sefalada, al no estar la recurrente facultada a utilizar el crédito fiscal consignado en los mencionados comprobantes de ago, si procedia su deduccién como gasto para la determinacién de la renta neta del ejercicio 2001, debiéndose levantar dicho reparo, y revocar la apelada en este extremo. Infraccién y multa imputada Que la Resolucién de Multa N° 092-002-0000456 (folio 475), fue emitida por el numeral 1 del articulo 178° del Cédigo Tributario, que dispone que constituyen infracciones relacionadas con el cumplimiento de las obligaciones tributarias, el no incluir en las declaraciones ingresos, rentas, patrimonio, actos gravados 6 tributes retenidos o percibidos, o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias que infiuyan en la determinacién de la obligacién tributaria y declarar cifras 0 datos falsos u omitir circunstancias con el fin de obtener indebidamente Notas de Crédito Negociables u otros valores similares 0 que impliquen un aumento indebido de saldos o créditos a favor del deudor tributario. Que respecto de ia sancién de multa correspondiente a dicha infraccién, segtin la Tabla | de Infracciones y Sanciones aprobada por Ley N° 27335, aplicable al caso de autos, tal sanci6n equivale al 50% del tributo omitide, y conforme Io sefalado en la Nota 7 de dicha Tabla, para el caso de los tributos administrados y/o recaudados por la SUNAT, el tributo omitido sera la diferencia entre el tributo resultante dal periodo 0 ejercicio gravable, obtenido’ por autoliquidacién 0, en su caso, como producto de la verificacidn 0 fiscalizacién, y el dectarado como “tributo resultante” de dicho periodo o ejercicio, en caso que no se hubiese declarado el tributo resultante, el tributo omitido sera el obtenido de la verificacién 0 fiscalizacién. Que de acuerdo con el criterio vertido en la Resolucién del Tribunal Fiscal N° 04084-2-2008 de 16 de julio de 2003, durante la vigencia de la Tabla aprobada por Ley N° 27336, el “trbuto resultante" se establecia luego de aplicarse los saldos a favor de periodos anteriores asi como las compensaciones, por lo que para efecto de determinarse el monto de la infraccién del numeral 1 del articulo 178° del Cédigo Tributario, el tributo omitido sera la diferencia entre el tributo resultante declarado y aquél rectificado u obtenido ‘por fiscalizacién, luego de aplicar los saldos a favor de periodos anteriores y las compensaciones. @ YQ’Pribunal Fiscal N° 05576-3-2009 Que Ia citada resolucién de multa ha sido emitida sustenténdose en la determinacién del Impuesto a la Renta del ejercicio 2001, efectuada en base a los reparos contenidos en la Resolucién de Determinacion 'N* 092-003-0000354, por concepto de gastos por la construccién de activos fijos, gastos ajenos al giro del negocio y sustentados en comprobantes de pago emitides a terceros, gastos por seguros no devengados, gasto por el Impuesto General a las Ventas de adquisiciones que no otorgan derecho a orédito fiscal y por diferencias en la determinacién del costo de venta de dicho ejercicio; siendo que este ultimo reparo ha sido dejado sin efecto por la apelada y que en esta instancia se ha levantado el reparo al gasto por el Impuesto General a las Ventas de diversos comprobantes de pago, confirmandose los restantes, motivo or el cual, al haberse acreditado con ello la comisién de la infraccién sancionada, procede confirmar la apelada en dicho extremo, no obstante, procede revocaria en el extremo referido al célculo de la sancién, a fin de que la Administraci6n proceda a la reliquidacién de dicha multa teniéndose en cuenta el importe que finalmente se determine por concepto de tributo omitido, Que para efecto de dicha reliquidacién, la Administracién debe tener en cuenta lo establecido por este Tribunal en la Resolucién N° 4084-2-2003, en el sentido de que el tributo omitido sera la diferencia entre @l tributo resultante declarado y aquél rectiicado, luego de aplicar los saldos a favor de periodos anteriores y las compensaciones. Con los vocales Casalino Mannarelli, Huertas Lizarzaburu y Queufia Diaz, e interviniendo como ponente la vocal Casalino Mannarelli RESUELVE: REVOCAR Ia Resolucién de Intendencia N° 095-014-0000143/SUNAT de 29 de diciembre de 2004, en el extremo referido al reparo al gasto por el Impuesto General a las Ventas de las adquisiciones de bienes 0 servicios sefialados en los considerandos de la presente resolucién, y el caiculo de la sancién impuesta, y CONFIRMARLA en lo demas que contiene, debiendo la Administracidn proceder conforme lo expuesto en la presente resolucién. Registrese, comuniquese y remitase a la Superintendencia Nacional de Administracién Tributaria, para sus efectos ES NRL CASALINO MANNARELLI QUEUNA DIAZ VOCAL PRESIDENTA VOCAL, VOCAL