Capitulo 5
practicas contables inadecuadas
por ciclos transaccionales
Ciclo de tesoreria
ectvo. Los medios, formas o maneras de llegar a una presentacién incorrecta en
lascuentas del ciclo de tesoreria, como también de los restantes ciclos, pueden ser
porerrores, presentacion de apariencia y otras practicas inadecuadas.
Ente estas practicas pueden referirse cortes incorrectos de ingresos y egresos de
jay bancos, lo cual no implica necesariamente una falsedad o clase de fraude. De
manera similar, si los registros de ingresos no se cierran oportunamente pueden
darlugar @ que se incluyan en los rubros de caja y bancos, sumas que corresponden
al periodo contable siguiente. Este hecho sobreestima el efectivo del periodo
contable en cuestién y también otros rubros del activo que por lo general suelen
ser las cuentas por cobrar. Efecto contrario se tiene si los cortes de ingresos de
éfectivo se hacen con demasiada antelacion.
Almantenerse los libros o registros de egresos abiertos por un periodo de tiempo
Brlongado respecto a la fecha de cierre del ejerccio contable, tanto el efectivo
Como las cuentas por pagar pueden mostrar cifras inferiores alas reales teniendo
Commo efecto un mejor indice de capital de trabajo 0 liquidez. Si os registros de
¢31e50s de caja se cortan con mucha antelacién la fecha considerada de cierre
élefectivo y cuentas por pagar pueden estar inflados y los gastos 0 rubros de
‘esutados Sobrestimados.
297 Rooms
ificar los fond
Constituye practica inadecuada, no separar ni espect nn
Cope cn een cmpeos na
especiales, depdsitos 0 plazos, en fideico eile jetos 2 graven:
tmbargos 0 no se encuentren disponibles para desembolsos regulars oS
momento determinado. Al no tenerse en cuenta esta Se puede presen”
incorrectamente la posicion corriente o liquida de tuna empresa, Sise tata qua
tmision de estados financieros se debe hacer la revelacién de este hecho, git
nota integrante de estos documentos. 7
Puede considerarse también motivo de presentacion no adecuada del efectg «
giros a cargo de una empresa se muestran dentro Sel pasivo corriente, en lugar
Splicarse al efectiva ya que esta operacin tiene el mismo sentido de los cheques
endientes de pago. Sin embargo, la inclusion de esta clase de obligaciones en
basivo corriente no debe tenerse como motivo para una revelaci6n o nota
Inversiones. Se presentaran inflados los valores y titulos negociables, si su costa
en libros no se ajusta por las bajas significativas que afecten en el mercado qe
valores a estos instrumentos.
Lasinversiones largo plazo ylos titulos o valores susceptibles de esta clasificaci
se presentaran sobrestimados al no registrarse en los libros contables lag
disminuciones o bajas permanentes de valor.
No se expresa aqui ni forma practica inadecuada, el presentar las inversiones por
debajo de su costo, ya que se puede manifestar que no constituye postulado
generalmente aceptado el ajustar el importe de las inversiones con el objeto de
reflejar aumentos por fendmenos de cotizaci6n, salvo en los casos de inversiones
en venta o especulacién en empresas filiales no consolidadas. No obstante en
estos casos, como informacién y a manera de nota, es prudente que se indique
en el balance general lo siguiente
+ Precio 0 cotizacién de mercado de tales titulos o instrumentos bien que se
clasifiquen en activo corriente o a largo plazo;
+ _ Elcosto mas los incrementos posteriores en el caso de que estos titulos nose
encuentren ajustados en libros,
La situacién de liquidez de una empresa estar presentada incorrectamente, s
las inversiones no se encuentran debidamente clasificadas por su naturaleza en
activos corrientes y no corrientes.
Patrimonio de los accionistas, valorizaciones y desvalorizaciones. Las cuentas del
patrimonio de los accionistas pueden ser objeto de presentacién incorrecta @
interpretarse y aplicarse erréneamente disposiciones estatales referentes 2
protocolizacién de instrumentos de constitucién y organizacion como escritures
estatutos, reglamentos, convenios, etc.
Afectaciones contables indebidas al superavit pagado por pérdidas 0 dividendos
enlugar de hacerlo contra el superdvit ganado. No es apropiado tampoco mane!
los registros contables sin hacer una clara distincidn entre los conceptos &
superavit pagado y superavit ganado, de conformidad con disposiciones legal
298
A _ ell sre 7 - Carlo 5. PRACTEAS CONTAALES MADECUADAS FoR CLO
9 CLOS TANSACCONALES
con principios de contabilidad que sean apli
0 cede las cantidades recbidas por venta 0 conbio ls see ears
Bifosto 0 del precio que se les haya asignado al constiuiee ue ono
supervit ganado el saldo de utilidades netas acumuladas despuce de dcdncy
distribuciones a SOcios 0 accionistas y el valor de las reservas capitalzadas “ab
puede incurrirse en presentacién incorrecta de las dist
or reservas si SU importe no se ha determinado
Perisposiciones legales o principios contables con m
dividendos y division de acciones.
intas cuentas capitalizadas
correctamente conforme
jotivo de la asignacion de
Constituye practica inadecuada presentar las acciones propias readquiridas como
un menor valor del capital de la empresa. Conforme a reglamentaciones existentes
yprincipios de contabilidad, su presentacidn en el balance general debe hacerse
en el superavit ganado, disminuyendo la reserva que por igual valor se debe
haber hecho para tal efecto. Es prudente que en nota alos estados financieros se
consigne informaci6n relacionada con esta clase de operacién como volumen de
acciones readquiridas, suspension de los derechos inherentes a tales titulos y su
exclusion para determinar el valor intrinseco de las acciones.
fn la presentacién del capital en acciones y de las reservas capitalizadas
(superavit), puede llegarse a la omisién en sefalar y acatar restricciones
importantes © condiciones existentes de cardcter legal 0 reglamentario para el
pago de dividendos, el retiro o emisién de capital en acciones. En la legislacion
colombiana es abundante la normatizacién existente, especialmente en el Codigo
de Comercio y otras disposiciones.
En cuanto al patrimonio de los accionistas, es de consideracién general que
cuando los activos y los pasivos no se encuentran debidamente presentados, el
efecto por tal situacién se refleja en el mayor de los casos bien en el superévit
pagado, en el superdvit ganado 0 en el capital de acciones.
Ciclo de ingresos
Ingresos. Antes de entrar a exponer de manera particular las posibilidades de
presentacion incorrecta de este ciclo, es importante considerar que los créditos
a las cuentas de ingresos, normalmente representan parte del producto de las
ventas, derivandose de aqui, que una presentacin incorrecta de los ingresos
estard incidiendo directamente en una presentacién incorrecta también, en las
cuentas por cobrar o el efectivo.
De manera semejante, la presentacién incorrecta de costos y gastos, producira
Presentacién incorrecta en cuentas reales relacionadas con estos conceptos.
Cortes impropios de ventas. Los ingresos pueden presentarse incorrectamente,
cuando las mercancfas facturadas por ventas a clientes, son descargadas de
inventarios en el siguiente periodo 0 viceversa. También, el no efectuar provision
Para devoluciones, bonificaciones y rebajas a que haya lugar por aspectos de
roduccién defectuosa, puede producir una presentacion excesiva de los ingresos,
299 (Cones. TERN Y FRAUDES Roonco EstUnNAN Gary
Cuentas por cobrar y cortes impropios por despachos y embarques. En el ciclo
de ingreso, las cuentas por cobrar pueden presentarse incorrectamente si en
ellas se incluyen cargos por mercancias embarcadas en el periodo contable
siguiente. También constituye presentacion incorrecta, si_mercancias
despachadas en consignacién son registradas en cuentas por cobrar, en lugar
de figurar en inventarios.
Las cuentas por cobrar estarén presentadas incorrectamente si los cargos por
mercancias embarcadas 0 entregadas, se registran o contabilizan en el periodo
contable siguiente. Iqualmente, estardn las cuentas por cobrar subestimadas,
si el libro de caja se mantiene abierto después del corte y el efectivo recibido
en el periodo posterior, es registrado con efecto retroactivo en las cuentas de
los clientes.
Constituye también presentacién incorrecta de las cuentas por cobrar, la omisién
de evaluar las posibilidades de recaudo de los saldos a cobrar y de efectuar
provision para cubrir las posibles pérdidas, Esto puede acarrear el presentar una
cifra neta inflada en el balance general. De igual manera, por aspectos de su
composicién, las cuentas por cobrar pueden presentarse inadecuadamente, al
incluir saldos importantes que no corresponden a operaciones normales del
objeto del negocio (cuentas de funcionarios, empleados, etc.); omision de separar
saldos importantes no corrientes 0 saldos acreedores de consideracién, no
clasificarse como pasivos.
Ciclo de adquisicién y pagos (compras y némina)
Prepagos, diferidos e intangibles. En los pagos prepagados, cargos diferidos y
activos intangibles, la practica contable inadecuada en que mas se suele incurrir
y que lleva a una presentacién incorrecta, es la consistente en diferir partidas que
no tienen como finalidad el mejoramiento del objeto social y cuyos beneficios o
resultados no se extienden a periodos contables posteriores. También constituye
practica contable inadecuada en esta area, de menos ocurrencia que la anterior,
la omisién de diferir costos de tal naturaleza.
Las patentes, el prestigio mercantil y otros actives intangibles, erréneamente
se registran por encima del valor razonable de lo entregado a cambio o de la
propiedad o derechos adquiridos. El valor nominal de valores emitidos, que puede
no guardar relacion con su valor razonable, o las valorizaciones de propiedades
no efectuadas de manera competente, pueden ser utilizados para medir o formar
criterios equivocados en cuanto al valor apropiado o correcto de los activos que
se entregan a cambio de los activos intangibles,
No obstante el costo de los activos intangibles sea debidamente contabilizado,
posteriormente puede llegarse a una presentacién errénea al no tenerse en
cuenta condiciones © fenémenos que hacen necesaria la cancelacién de los
saldos pendientes.
300 ee
«ge tiene que el prestigio mercantil 0 los
i rT Productos
60 jeccionamiento de las técnicas mercantiles eindustriles. ete Dees ceo
riales, etc. De esta situaci6n:
eeden derivar pérdidas en el valor de estos
Peadas en el correspondiente petiodo en q
jos posteriores, afectandolos inade
activos, las cuales pueden no ser
We Se originan sino
extendi
cub eercia cuadamente, a
ip utlzacion de practicas equivocadas o errén
tora la presentacion incorrecta de los pagos pr
sativos intangibles.
leas de contabilidad puede
fepagados, cargos diferidos y
lo se tiene que lo:
A manera de ejempl Que los costos de los activos intangibles, en
jartunidades son cargados a gastos en el momento de adquiritios con el
eamiento de que se est actuando con un criterio conservador cuando no cs
fo acertado,
también, los gastos de investigacion y desarrollo que se espera habran de cubrir
periodos futuros, pueden contabilizarse apropiadamente, pero los cargos que
paulatinamente se efectiian al estado de resultados, llevandose a cabo sobre
bases de distribucién impropias.
Laspartidas correspondientes a gastos, pueden presentarse incorrectamente silas
facturas y documentos de proveedores que cubren servicios u otras partidas de
gesios, no se registran en el periodo en que se recibieron los servicios. También,
omitiendo establecer las provisiones para vacaciones, pensiones, indemnizaciones,
gatantias de productos, etc. Esto equivale a decir que los costos y gastos deben
quardar relacién de causalidad con los ingresos y por lo tanto deben aplicarse
dentro del ejercicio correspondiente.
Propiedades, planta y equipo (activos fijos)
Sitaciones especiales en propiedades por efectos inflacionarios. En lo. que
respecta a la propiedad planta y equipo (propiedades) se presentan situaciones
especiales, como aquella de que resulta dificil lograr una relacién satisfactoria
entre la depreciacién y los ingresos correspondientes, debido a que los ingresos
se encuentran expresados en valores monetarios actuales, mientras, ae TS
depreciacién se efectia a distintas escalas 0 niveles de precios, en la medida en
que se han adquirido las propiedades.
El caso anterior coloca a las empresas en situaciones crtcas de ova" tragrit,
méxime si éstas tienen grandes inversiones en propiedad, planta y caliFn ©
0 operarse con una depreciacién expresada en valores monetanos ite
actuales. Bien es de entender que la depreciacién proviené de part Se
en la moneda de origen, lo cual estara incidiendo en most ae
impuestos sobre la renta y pagos por dividendos también dere pial
tienen como fundamento las utilidades, todo esto originado © G8 Nae,
invertido en propiedades es representativo de diversos NN aon la
Adquisitivo y de otro lado, que los ingresos se encuentt2n exp
Moneda de la actualidad o corriente.
301 Ronco Estaay Gy, SB
Cones wre mes :
‘lizar la depreciacién afectada por los niveleg
jon de indices de precios para ajustaria a precy’
a una diferencia entre la depreciscg:
Un procedimiento para conta
te la utilizaci
precios, es mediant tt
resentandose de esta manera ur .
Tevds precios correntes y la depreciacion basada on Osos hist,
teeta dca on cargo acconal al estado de resultados del eericio yaa ye
ar iRo creito que se registrar como un superavit de capital
Lo que aqui se expone es solamente un posible recreate i ea stun
.cto de la contabilida a al nivel qu
ue bien es de aclarar, que el aspecto de
preci aun no es considerado por los principios de contabilidad.
Politicas de capitalizacién
fa presentacién de la inversion en propiedad, planta y equipo,
pene eey pe meagre teres ripen
de capitalizacién defiidas para los desembolsos de esta area. La ausencia de
estos requerimientos puede llevar a una presentacion incorrecta de la situacién
financiera y del resultado de operaciones, motivada bien en que se pueden cargar
a gastos, partidas capitalizables o viceversa, o partidas que deben afectar el estado
de resultados, estarse capitalizando.
Configura también practica inadecuada, el depreciar las propiedades sobre bases
que no se relacionen con el uso fisico, deterioro u obsolescencia de los bienes, lo
cual puede llevar a la acumulacién de diferencias que afectaran la depreciacién
acumulada en sumas considerables,
De una deficiente politica de capitalizacién de propiedades, se detivan
implicaciones de significado para los estados financieros. Asi, se tiene que un
desembolso aplicable al estado de resultados del ejercicio, por error se capitaliza
a las propiedades, esté incidiendo en una sobreestimacion de la utilidad neta del
ejercicio vigente y subestimacién de la utilidad neta de los ejercicios posteriores,
como consecuencia de mayores cargos por depreciacion. Esta clase de errores
son de trascendencia, dado que son de aquellos que no se compensan de un
gercicio a otro; su efecto perdurara hasta tanto no se efectiie la correccién 0 s€
deprecie en su totalidad el activo afectado.
as practicas inadecuadas enlo atinentealosretiros, pueden llevaralanoeliminacisn
del costo y ala depreciacion de los activos vendidos o separados del servicio Este
aspecto implica la utilizacion de re
3 gistros y auyiliares de propiedades. También és
erie ete resaltar, que las cuentas de propiedades pueden presentarse infladas
en los estados financieros, al no efectuar las provisiones sufi ituaciones
es sufi or situacion
de obsolescencia y capacidad e wie i
o instalada excesiva, Provenientes de cambios
fecmomicos, competencia, cambio del objeto social, adelantos y_ progresos
técnicos, sustituciones, consolidaciones de Propiedades, politicas deficientes 4
compras, especialmente en los casos de proyectos de construcciones.
302 yr pane 7 - Cato SPRACEAS OLS KOA ocd
de los terrenos puede estar presentado incorr
er So de adguseon 0 por dar de incr gorrectamente al no regia
pereileS, prvilegios. fncemlzacones Pagadas a terceros por cances ote
rato, comiones, impuestos de traslacion de dominio, gastos de localizacicn,
Meliones, Timpia lesmonte, drenajes, contribuciones por obras de
aemrizacon y reconstruccion en ottos lugares de propiedades que se encuentran
jocalizadas en el terreno. ran
Desarrollo de proyectos y obras
| ws propiedades pueden maser incorrectamente en los casos de desarrollo
Ge proyectos , rencias de materiales usados y cargados a los
ae
Pino retirar del 10 materiales y equi
| ue et sididos o trancfendos Y equipos de valor importante
|. Nocargar la depreciacion de la maquinaria y equipo utilizados en las obras;
Tomar en alquiler equipos que permanecen ociosos;
« Adquirir materiales 0 equipos obsoletos o innecesarios;
‘Tiempo ocioso del personal;
+ Desviar los descuentos concedidos en las compras;
+ Seguros innecesarios;
| * pagos por alquiler de quipos y materiales que exceden su costo;
| Carencia de programas de control y coordinacién de las diversas actividades
| del proyecto; cargar al costo del proyecto, trabajos u obras que por su
naturaleza no cabe considerar como partes integrantes del mismo;
|. No someter a estudios cuidadosos y a debidas autorizaciones de niveles
jerdrquicos, las licitaciones para contratos, suministros y reajustes sobre
los mismos.
Pasivos
Los pasivos provenientes de las adquisiciones, por aspectos de conveniencia
suelen presentarse en cantidades diferentes, por lo genera, por debajo de las
cifras reales, derivada esta situacion de no registrar todas las obligaciones ©
acreencias, lo mismo que las causaciones 0 pasivos acumulados, por omision al
no establecer las provisiones requeridas.
Igualmente, los pasivos acumulados estaran incorrectamente presentados si no
se efectan las provistones para convenios sobre derechos y priilegion, °F Estas
Stuaclones c rlenudde levan a creat incertidumbre sobre la razonabilad de Te
Presentacion de los pasivos.
También los pasivos pueden estar incorrectamente presentados por omision de
Rdistrar docurrentoe sepresentativos de obligaciones al ere de Wn Shit
contable, como Lows c pogarés, ete Igualmente, pueden levar a Pras
incortecta de paces: lo prctencia de acuetdos, esipuaciones O Ter 0s
Iradeniadine FeNOs: 12 enter Gene que pafa las obligaciones [ergo Psi
303 Cone. ceo V FRAUDES POOR Esa 4
,
pueden no estar claramente indicadas pautas 0 condiciones de amortizag
ago, garantias, gravémenes,pignoraciones, compromisos de arrendamc
largo plazo y contingencias. ba
Ciclo de informacién financiera
Conceptos generales.Para el ciclo de informe financiero, las précticas inadecyag,
sedan fundamentalmente eno tocantealapresentacion de os estados finangas
€ informes diversos que se rinden. 05
Las practcas inadecuadeas que en este ciclo pueden ocurtir, son mas que toda
caracter formal y no de fondo o efecto. Como este ciclo es el reflejo de log
procesan transacciones leva a que los estados financieros einformes que serine
5ilegan a estar deformados por hechos de fondo efecto, es porque bésicamer
han tenido ocurrencia en los ciclos que procesan transacciones (tesor®
adquisicion y pago, transformacién e ingreso). Desde luego que esto no impiicy
que puedan ocurrir en este ciclo hechos de efecto, bien para corregirsituacone
inadecuadas de los otros ciclos 0 para realizar ajustes ya sea por aspectos de
razonabilidad y objetividad o para crear situaciones de conveniencia o interés,
De otra parte, se quiere significar que los hechos de fondo 0 efecto suceden
frecuentemente en los ciclos que procesan transacciones; en cambio en el cicy
de informe financiero, este aspecto est supeditado a un menor grado, esto es,
las fechas de cortes 0 finalizacién de los periodos contables.
Principales précticas inadecuadas en la presentacién de estados financieros e informes.
Las practicas inadecuadas en que se puede incurrir en este ciclo, entre otras son
Onision de acompajiar los estados financieros con notas explicativas relatives
2 las politicas contables empleadas, contingencias, transacciones con empresas
subordinadas, métodos de valuacién utilizados, compromisos, convenios,
obligaciones y demas que a buen criterio se considere necesarias de hacer.
Igualmente, no revelar cambios en los principios y las practicas contables de un
ejercicio a otro y los efectos producidos sobre las cifras,
Son practicas inadecuadas también, involucrar partidas en cuentas que no corres
ponden o se ajustan a su naturaleza, incluir valores significativos de diferente
naturaleza bajo un mismo titulo o cuenta; no presentar por separado valores
actuales considerables respecto de los valores historicos; no separar en ¢!
activo y pasivo los derechos y obligaciones exigibles en partes corriente y
corriente; hacer compensaciones de saldos deudores y acreedores originados po!
operaciones diferentes; no formular estados financieros consolidados conforme
a las normas existentes; no revelar bases de valuacién de inversiones, inventarios
activos fijos; datos concernientes a pignoraciones; gravamenes, contingencias
monto de las inversiones en futuros planes o proyectos.
304 ene
pase 7 CATO 5. PRACTEASCONTARES WADE
DAS POR CkLOs Tats
mrsrcoouues
de la norma legal en la contabilidad, Ej
yeni wanes importante
ero medio, la norma legal ejerce gran influencia en Ia direecisny a nyeae
jp eontablidad, unas veces acogiendo principios de contabildad gore no ee
en otfos casos, creando practicas que se apartan de Peete
incipios
tad
ace razonables Pero de forzoso cumpliment
| 0
Estados financieros e informes necesarios
icon una adecuada presentacién d 6
racumplir con ul dn de la situacion fir
proc {al menos los siguientes estados e informes: eee
jance general :
Balorjado de ganancias y pérdidas.
Estado de ganancias no apropiadas.
Estado de cambios en la situacién financiera
Notas a los estados financieros,
Relacién del contador publico en la formulacién
de estados financieros
fs importante agregar que en las publicaciones que se hagan de estados
financieros y respecto a ellos en que se encuentre asociado el nombre de un
contador pablico, ya sea como auditor externo, revisor fiscal u otro semejante,
debe advertir a su cliente que tal publicacién debe ir acompariada de su dictamen
ytodas las declaraciones o informaciones que contengan esos estados financieros.
305 Capitulo 6
Estafas, desfalcos, fraudes
y otras irregularidades por ciclos
transaccionales
Ciclo de tesoreria
fective. Como ya se dijo anteriormente, en esta parte se van a considerar aquellas
actuaciones 0 hechos que por lo general conllevan a le materializacion de
responsabilidades de caracter penal y destacar algunos métodos y procedimientos
empleados en su ejecucién.
£l efectivo representa el activo de una empresa que por diversos aspectos
fécilmente puede emplearse en usos 0 aplicaciones no autorizados. Constituye
también el area donde el control interno debe ser mucho més estricto y eficiente
por aquello del riesgo que por su naturaleza involucra esta clase de bien.
rregularidades que en el manejo del efectivo
I Io clasifica como cosa mueble.
meter contra el efectivo pretenden un fin
‘altantes en otros rubros, especialmente
liza esta clase de operaciones se trata de
fentos de registro 0 caja, bien por
Para efecto de la tipificacion de las i
se pueden cometer, el derecho penal
las irregularidades que se suelen co
Propio 0 no autorizado o para cubrir
en derechos por cobrar, Cuando se real
Manipular fraudulentamente o falsear docum
ingresos o egresos.
irregular con el efectivo 0
Seguin las ci li acto
n las circunstancias en que se realice un
también con otra clase de bienes, se puede estar dando lugar no solamente a una
“fase de delito sino a otras faltas.
307 Conrot nemo yeas Ro0nCo Esnaiy |
Asi se tiene que un apoderamiento de efectvo en donde se han falseado rai,
contables estara configurando de una parte un delito de hurto y de otr gts
falsedad en documentos que pueden ser de orden ptiblico 0 privado, na
Los ingresos desviados de caja, fuera del efectivo, también encg
ireegularidades mediante cheques. Los cheques a favor de la empresa puegga="
endosados apécrifamente y consignarse en cuentas particulares, sin regyen
estas operaciones en los libros de la empresa. Asimismo, las cuentas bancats®
inactivas 0 que se dejen sin saldar, aprovechando su estaticidad pueden
utilizadas indebidamente para depositar cheques a la orden de la enn:
para posteriormente apropiarse de su importe, pasando estas operaciones
desapercibidas. También suelen consignarse cheques sin dejar evidencia eon
registros 0 restitur dinero de cobros que han sido previamente desviator=
apropiados irregularmente.
El efectivo puede sustraerse no registrando los ingresos en los registros contables
establecidos para tal fin 0 sustituyendo efectivo por cheques en los libres
contables.
El apoderamiento de fondos a través de caja menor o mediante erogaciones
en efectivo, regularmente es mucho mas facil que por pagos en cheques. No
obstante, las partidas distraidas por manipulaciones de caja menor o egresos de
efectivo, suelen ser de menor trascendencia por aspectos limitantes tales como
importe de los fondos por ser de cardcter fijo y a menudo rotativos.
Puede realizarse sustraccién de efectivo mediante la expedicién de cheques al
portador 0 a la orden por falsificacién del endoso u obteniendo éste mediante
procedimientos engafiosos. También puede llegarse a la apropiacién indebida de
efectivo, logrando el libramiento de cheques a favor de bancos, con el preterto
de realizar giros 0 traslado de fondos a clientes de la empresa u otros motivos
indicados por el defraudador, valiéndose de astucias 0 engafios. En estos casos
suele contarse con la participacién de empleados de bancos.
Es importante tener presente que los faltantes no ocultados por cargos a cuentas
del estado de resultados, pueden ser trasladados a cuentas reales 0 de balance,
haciendo uso de amafos o artificios, como preparando asientos de diatio,
falseando sumas, los pases a los libros 0 los saldos de estas cuentas.
Se hace uso indebido del efectivo en caja, mediante colusién, para lo cual él
efectivo es entregado por la persona responsable de su manejo a un complice par?
que éste durante el dia (periodos mayores cuando no se realizan regularmente los
arqueos) lleve a cabo operaciones comerciales, especialmente de compra y vent?
de divisas, restituyendo la suma al finalizar el dia o el periodo acordado seal"
sea el caso.
Faltantes en cajas y bancos. Se estara dando facilidad a la ocurrencia de faltantes
2 ‘iaciones
al no efectuarse arqueos simulténeos 0 coordinados con las conciliacione®
dado que se puede transferir dinero de cuentas bancarias para ocultar
308
ee Ee | FE cna 6, ESAS DESFHLCOS MADES OTS AEGUARDAKS FoR cos TACOS
paste
accion de fective en caja ae Se puede disfrazar faltante de efectivo
sust2Cr pente en caja menor, incluyendo cheques, titulos u otros valores ficticios
Caen ‘quentan con el correspondiente respaldo,
ve
gnotaciones impropias 0 ficticias en los libros o registr
wedi acerse figurar traspasos o transferencias de efective con on ctieea de
uate jtantes en una cuenta bancaria Este procedimiento ordinariamente suele
iat arse centrifuga ojneteo y se ejecuta mediante el traslado de fondos bien
enor entas, entre Bancos O entre empresas, legando a conformar el sentido de
ene acon, un proceso rOtativo Con ls rubros © sujetos que se estén utlizando
ara tal fin
4 encubrimiento de faltantes de efectivo se puede llevar a cabo mediante
8 Srecén de los depositos para: registrar falsos depésitos en transito que en
uilones corresponden a partidas reales de ingresos del siguiente periodo, ©
Sepostando fondos que no son registrados en los libros contables,
La ocultacion de faltantes a través de los egresos puede realizarse eliminado
cheques pendientes de las conciliaciones bancarias, con el objeto de hacer
Ghresponder aparentemente los saldos de las cuentas bancarias con los saldos
en libros. Estos cheques también suelen ser suprimidos de los estados de cuentas
bancarias (extractos) posteriores, siendo de esta forma alterados dichos estados
con el fin de refundir el faltante.
Se pueden sustraer fondos u ocultar un faltante en caja, aprovechando el tiempo
que transcurre desde la fecha en que es emitido un cheque, hasta la de su pago
ene banco. Esta operacion se realiza mediante consignacién de cheque carente
de fondos antes de la fecha de corte, sin dejar evidencia de tal hecho en el registro
de caja, esultando de esta forma un saldo en el banco que conciliaré con los
saldos que muestran los libros.
Ieqularidades en los ingresos, Para la ejecucién de irregularidades en este
concepto, suelen emplearse métodos como la centrifuga 0 el jineteo, tomando
fondos de un cliente y acreditandoselos a la cuenta de otro, al cual previamente
se le han sustraido dineros de su cuenta, Este método en ocasiones implica
| __ también la manipulacién de los rubros por cobrar o simplemente interceptando
| © sustrayendo dinero o fondos diversos de la empresa.
| 4s itregularidades factibles de llevar a cabo por este Ultimo método pueden
| Dsminuyendo sumas en las columnas de efectivo del registro de ingresos
Zell. compenséndolas luego mediante aumentos en otras columnas o
$icomposiciones de naturaleza débitoo por ina disminucion en as cokumnas 0
Posiciones de naturaleza crédito
= Conca ween OES tot »
educiendo sumas créditos por concepts, de ventas u ots ingress
respectivos registros contables, correspon iendo a la vez esta operacign ¢< ke
respects gual en fos rubros por cobrat, apropiéndose posteronmene Me
fective que representa tal variacion on
mente u omitiendo registrar en los libros cantidades
‘Ye contado o por otros ingresos diversos. Estos pn
tambien pueden apropiarse indebidamente a través de los egresos, reat 7
smientos fraudulentos, como retirando activos cuyo Producto no se ha regis?
aan se puede llegar al apoderamiento de efectvo, falsificando 0 ad
las conciliaciones bancarias. a
Anotando incorrectal
importe por ventas iouy
ireoularidades en egresos de cojo. Las itregularidades que se suelen cong,
roa eperg este concepto, en muchos de IOs casos se ejecutan haciendo uso gq
‘Stusion, para lograr sobrepasar de esta forma las barreras operantes dl cong
sResno. Las erogaciones indebidas abordan los siguientes procederes:
Registrando en los libros de caja, titulares por egreso diferentes al qx
Sparece en el cheque extendido, desvirtuandose asi el nombre del verdad
beneficiario del pago.
Listando en el registro de egresos de caja, cheques con conceptos diferent
a los que realmente corresponde el pago, esto es, falseando la naturaleza de!
tegreso. Asi se tiene que gastos personales se confunden con los de la empres
cargandolos como si se tratara de alguna comisi6n, ete.
No registrando en los libros de caja, los cheques girados o librados 0 haciéndel
por cantidades menores. El primer caso se presta para que sean extraidos ks
cheques pagados cuando el banco los regresa con el estado de cuenta (estiaco|
y en el segundo caso pueden alterarse los cheques pagados para que conc:
{os importes de estos, con los anotados en los registros de caja. La culminacon
la operacion se lleva @ cabo aumentando los totales de los créditos en los res
de egresos de caja 0 disminuyendo los débitos en los ingresos de caa. Tombs
alterando los totales de columnas o descomposiciones de otras cuentas y8 2°
su naturaleza débito 0 crédito, especialmente descuentos recibidos © cconcedidos
Igualmente, puede ocultarse esta operacién falsificando las condliacion’
bancarias, para asi mostrar saldos que concilien con los de los libros:
Efectuando reembolsos indebidos de caja menor, utilizando co
comprobantes cuyos importes ya se encuentran restituidos y POF 4. is
debidamente contabilizados, 0 aumentando los montos 0 valor
comprobantes a reembolsar mediante su adulteracion. Tambie”y
comprobantes o soportes apdcrifos, para reembolsar el fondo de 4}? met :
2
Enos pagos por contratos de obras (construcciones, adiciones, mej0: et
llevarse a cabo apropiacién indebida de efectivo, insertando en 105 608 nat
soporte o actas de obras, cantidades de labores u obras supetiores 25,
ejecutadas, conllevando por lo tanto, la expedicion de chequel®) por
mayor al que realmente representa o corresponde al trabajO realizado
310 = Castano 6, ESTAFAS,DESFALCOS, FRAUDES Yorn
paste 7 WREGULARIDADES Pom LOS TANGACCIONALES
gages indebidos en néminas por extensén de cheques 0 en efectivo a nombre
-sonas ajenas a la empresa 0 ex-empleados; alterando la suma total de la
3¢ fina para ocultarsustraccion o egresos indebidos o deducciones por anticipos
salarios; apropiandose de efectivo o cheques no reclamados por los empleados.
notando cheques en los registros de egresos de caja, expedidos a favor de
proveedores © de terceros que actilan en colusién para: a) obtener pagos
Gables de facturas 0 por adulteracién de éstas o de cheques por un mayor
“lor; b) pagando rendimiento de bonos o titulos sustraidos o autorizaciones
Spoctfas para reintegrar depésitos, salarios no reclamados, saldos acreedores
de clientes, ete.
Encaso de sobrantes 0 acreedores a favor de clientes, suele utilizarse la colusion,
pues un empleado se encarga de cambiar las tarjetas contables y demés datos
Gentificatorios del verdadero titular © beneficiario del sobrante, por los de la
persona que le sirve de cOmplice, para que luego éste se presente a reclamar la
fuma sobrante, se le expida sin ninguin sobrante y se le dé el correspondiente
cheque. Este procedimiento se utiliza y en forma continuada, cuando las sumas no
son tan grandes y se tiene la posibilidad de que no son reclamadas regularmente
por sus beneficiarios.
Inversiones. En inversiones, se llevan a cabo malversaciones de dividendos, intereses
yrrendimientos por venta de valores. Igualmente, no registrando venta de valores
ohaciéndolo por importes menores a los realizables. También, mediante uso no
autorizado de valores como garantia parcial o total de deudas personales.
Ciclo de adquisicién y pagos (compras y némina)
Prepagados, diferidos e intangibles. En lo que conciemne a los pagos prepagados,
cargos diferidos y activos intangibles, practicamente no encierran fuertes riesgos
de ocurrencia de irregularidades. Mas que todo, suelen presentarse aquellos casos
cde empresas en proceso de desarrollo, que adelantan programas para la creacion
de nuevos productos, mostrar incorrectamente las probabilidades de éxito de las
futuras operaciones, caso que en realidad no constituye fraude, desfalco u otras
irregularidades, salvo que se actue de manera intencional con fines no claros.
Propiedades (activos fijos). Por aspectos de colusién de proveedores o contratistas
con empleados de las empresas, las propiedades pueden llegar a mostrar valores
excesivos, En estos casos la colusion opera de diversas formas, ya sea inflando los
precios de las adquisiciones por medios fraudulentos con el abjeto de obtener
lucrativas comisiones. También, se puede actuar mediante la interceptacion
© desviacién de bienes, especialmente en la ejecucién de proyectos de
onstrucciones. Asimismo, se cometen irregularidades en esta drea, aprovechando
situaciones como no disponer de adecuados inventarios y registros de control
Para las propiedades, lo cual permite que sin mayores esfuerzos se llegue a la
propiacién indebida de activos.
3
= _ Conc. rem ¥ ES Room Estray q
h
de controles fisicos y contables adecuados
s, inescrupulosos pueden apoderarse de P2 ly
ficio personal. También, puede distraerse g Mees
tse}
ntes de materiales de construccién o apy
lary
Por ausencia también
unidades de_propiedade:
enseres y equipos, en benef
producto de las ventas de sobral
fisicamente de estos materiales.
Costos y gastos por adquisiciones. Los costes y gastos por adquisiciones, py,
tar sustracciones de efectivo o deseo
ser inflados para cubrir u cul
fraudulentos. De esta manera se tiene, que pueden efectuarse registos cong
es
APropianse
teniondo como soportes facturas ficticias, duplicadas o alteradas, para
Ge sus importes actuando en combinacién con los proveedores 0 empleaos,
éstos, Pueden ser inflados también los gastos, mediante reembolsos exces:
Ge los fondos fos Igualmente, pueden levarse a cabo desembolsos indeb’
de efectivo haciendo afectaciones a cuentas de anticipos 0 de asignacons
especiales, ocultando el ilicito por medio de contabilizaciones globales.
Los costos y gastos pueden ser objeto también de aumentos indebidos, 5,
figuracion en la némina de empleados que han dejado de pertenecer por cualquier
circunstancia a la empresa o reportando tiempo no trabajado, especialmente a|
de cardcter suplementario.
Por deficiencias de control interno, las facturas ya canceladas pueden sustraerse
y presentarse nuevamente y efectuarse su pago, apropiéndose del importe de
‘estos desembolsos,
Por colusién de proveedores y empleados de la empresa, se puede llegar ale
aceptacién de facturas por valores superiores a los de las operaciones reales
recibiendo posteriormente los empleados de la empresa participacién del valor
pagado en exceso.
Pasivos. En los pasivos, se puede incurrir en irregularidades y presentacion
incorrecta, por distraccién de fondos provenientes de préstamos otorgados #
la empresa, no dandoles entrada a los libros o usando indebidamente sums
destinadas a su cancelacién,
Inventarios
Presentaci6n incorrecta de inventarios
Las irregularidades que ordinariamente llevan a la presentacién incorrect or
inventarios son el hurto, colusién y falsificacion de los registros de inventar
de la contabilidad.
Puede realizarse el hurto de manera directa o sea desde los inventarios © nee
mente, mediante la constitucién de datos y registros ficticios, co” @ ies
ura el
especialmente de ocultar faltantes de efectivo. También se config
312 d ee 110 6. ESTAS, OESFALCOS, FRAUOES OTRAS:
pen? -CaPm406-ESWAS COPE FREES Y OMA MEGAAROAS ORCS SACS
ce cea inventaros inflados © ficticios por intecepcién o desviacién de las
y 2 220 "Pato es, No permitiendo que estas leguen hasta su desi
te cts ee oenpate sstino final, ya
a
yale
Gntidades
fectuar hurto de mercancias cor
as formas de & nsisten en formular nota de venta,
vas Fegando [a Salida de los inventaris; embarcando pedidos a clientes fcticios 0
roredendo la cuenta espectvaen ls libros contables pare recogerposterioxmente
roabieancias. Se incume también en apropiacén indebida de mercancias,
sGjolo en pequefias cantidades que se hacen aparecer como diferencias no
dfecguss 0 acar2d2s. El hurto asi planeado se puede estar cometiendo durante
rt fempo. Esta es una de las formas del lamado hurto continuado.
irtar mercancias en l
nte, se pueden hui ncias en las entregas o despachos,
por encima de las negociadas. i ical
La colusion puede reslizarse entre dos o més empleados de la empresa 0 entre
dhosy terceros. Asi se tiene que los registros contables de inventarios se pueden
Eigeat pretendiendo diversos fines, como presentar una posicion financiera y de
veetitados favorables o de conveniencia. Estas situaciones se pueden efectuar
‘ndependientemente de si se ha realizado o no el hurto de inventarios o de
efectivo, ete.
Faltantes de inventarios
los faltantes de inventarios pueden ocultarse no descargando cantidades
expiradas 0 vendidas o incluyendo cantidades ficticias en los registros; falseando
documentos tales como informes de recepcién de materiales y documentos de
| embarque o despacho de mercancias.
Subestimacién de medidas de control interno
Cuando se mantienen relaciones comerciales continuas o frecuentes entre
vendedor y comprador, se suele crear una sana confianza y consideraciones
reciprocas, subestimando muchas veces las medidas de control interno, situaci6n
que es aprovechada en ocasiones por empleados o ex-empleados para solicitar
a nombre de la empresa el envio o embarque de mercancias sin las debidas
autorizaciones de los niveles jerarquicos correspondientes, apropisndose
ilegitimamente de esta manera de los articulos. También se pueden cometer
imegularidades en los inventarios, cambiando mercancias de buena calidad y
condiciones, por obsoletas, quedadas o de especificaciones diferentes.
Distribucién y entrega de articulos
ticulos se puede efectuar apropiacion
Mediante la distribucién y entrega de ar ¢ o
su naturaleza (especialmente liquidos)
idea de aquellos productos que por
taluieten de envases o empaques fragiles.
juaiegado el producto se procede a deteriorar
'90 muestras o partes de él como justificantes de una Per
313
Para el cometimiento del ilicito, una vez
‘o romper el envase, presentando
cdida en las actividades ™
Cov mesmo ¥ FALoEs Room Esnmuy
de distribucién y obtener de esta manera la restitucion del articulo, También i.
llegarse al hurto de articulos de esta naturaleza y condiciones, solictange®
repasicién, pero en este caso para ustficar el hecho, se recurre ala obtencige
envases desocupados de marca del mismo, los cuales son deteriorados pars"
Sirvan como medios justficatorios de una perdida en la distibucion o enteg
Facturaciones en beneficio propio
Puede efectuarse también hurto de mercancia,facturando en beneficio person)
y cargando su importe a cuentas ficticias 0 despachando las mercancias a casa
establecimientos de empleados, para su propio beneficio,
Saqueos en embarques y mercancias en trdnsito
Por circunstancias que en ocasiones se escapan al control y prevenciones que
puedan ejercer y extender las empresas, se comenten actos irregulares en
detrimento de sus intereses, especialmente en sus inventarios en transito.
(importaciones, etc), debido a la carencia de medidas de seguridad y proteccién
en los puntos de embarque o desembarque, originndose el saqueo y otros actos
delictivos de manera insolente, que las aseguradoras se restringen al maximo 9
se niegan a extender polizas para cubrir tales situaciones o silo llegan a efectua,
sus primas son demasiado onerosas y la franquicia excesivamente alta. :
Sobornos 0 pagos en efectivo y apropiacién de desperdicios
Regularmente los fraudes comprenden pagos en efectivo que efectuan tercerosa
los empleados de la empresa, que tienen responsabilidad y funciones de compra
© venta de productos, incluyendo los desperdicios. De esta manera, junto con
un empleado de recepcién o almacén y el proveedor se entregan articulos 0
materiales de menor calidad 0 de especificaciones diferentes o una menor
cantidad de la que se factura y cobra (colusién). Igualmente, pueden alterarse los
ingresos provenientes de ventas de desperdicios, reportando pesos o medidas
incorrectos u omitiendo obtener un precio razonable de venta, En ocasiones, para
la venta de sobrantes o desperdicios se procede mediante la formulacién y reco
de propuestas. En estos casos es muy probable la componenda o colusién entre
‘empleados de la empresa y los oferentes, para hacerse a los elementos a precios
rebajados o exiquos
Ciclo de ingresos
Apropiaciones indebidas de efectivo
Puede llegarse a la apropiacién indebida de efectivo, omitiendo darle entrad®
contablemente en su totalidad, propiciando esto, en ocasiones, por la carenclé
falsificacion 0 adulteracion de documentos o datos de respaldo, tales como ti
de caja registradoras, boletas de ventas 0 resumenes diarios de ingresos @ 2%
También se suele hacer apropiacion indebida de efectivo, dejando de regist™™
314
— rr. ve -Can 6 ESOS, DESTAOS FILOS TAS GAROASS on
: 1105 TANSACOONALES
auras de ventas: COMO argos a cuentas por cobrar,interceptando luego los
factespondientes cobros en efectivo. Similar situacién puede suceder con las
ot
eercancias:
oripulacionen las ventas
Los ingreso
cargos et
ge mercanci e
tere provenientes de sobrantes 0 desperdicios pueden ser apropiados
mente, omitiendo registrar la totalidad de las ventas por estos conceptos
jneqularidad es en cuentas por cobrar
«s de las ventas suelen verse disminuidos al cancelar posteriormente
fectuados en principio a cuentas por cobrar, para ocultar sustraccion
ias, contra la cuenta de Devoluciones, descuentos y rebajas. También,
Muchas irregularidades en cuentas por cobrar, provienen de la practica
se minada centrifuga o lapping, que se inicia con le apropiacion ilcita de los
jos y la omisi6n de abonar el pago efectuado por el cliente, En otros términos,
etn método para ocultar un faltante que se origina al apropiarse indebidamente
Shios pagos de clientes, cubriendo el faltante de un primer cliente con el pago
sueefectae un segundo cliente y asi sucesivamente, Existe otra practica de menor
mfevancia denominada tejedora o kiting, que consiste en una manipulacién para
ccultar un faltante en caja durante el tiempo que se demora un cheque en ser
cobrado en el banco o tratar de impedir que sea descubierto el faltante mediante
izemision de un cheque carente de fondos que luego puede se reemplazado por
otro.
Generalmente estos sistemas se van complicando para el infractor, de tal
manera que a la postre salen a flote las irregularidades. En cuanto al método
| idebidat
irgtian las catidades 0 peso delos elementos o materiales
de la centrifuga, se pueden descubrir las irregul
lades cotejando las partidas
individuales que aparecen en los duplicados de los depésitos debidamente
| autenticados, contra el libro de caja y las cuentas individuales de los clientes 0
mediante la confirmacién de los saldos de las cuentas. Para la tejedora o kiting las
inreguleridades son detectables mediante las conciliaciones bancarias y el analisis
de las transacciones del mismo orden.
Las cuentas por cobrar pueden ser afectadas indebidamente por hechos
| tales como:
semejante con los cargos a cuentas por cobrar.
Mediante la reduccién de los créditos por ventas 0 ingresos y de manera
| Omitiendo registrar créditos por ventas o ingresos e igualmente con los
cargos a cuentas por cobrar, tanto en los registros individuales como et
Cuentas control o colectivas.
segistrando créditos 0 abonos impropios
INcionarios © empleados, por sueldos, gra
Sastos, etc, con el objeto de compensar car’
Otros conceptos.
ii 315
n las
oficticios en las cuentas personales
tificaciones, asignaciones para
igos indebidos por efectivo u TONTROL INTERND Y FRAUC Rove ts
eter i
Ny
+ Registrando valores ficticios en las cuentas de control, en jag
individuales 0 en ambas, aparentando que tales valores representay, “UEnta,
© abonos por devoluciones, bonificaciones, rebajas © ‘retiro qe tin,
Us
incobrables. tas
Deteccién de irregularidades en cuentas por cobrar
Para detectarirregularidades en las cuentas por cobrar, el método més ade,
esl confirmacion directa con el deudor. Para que el procedimiento resuiteqaee®
se debe ejercer un cuidadoso control sobre la selecci6n, envio y sequimiento ge”
solicitudes. La efectividad de la confirmacion debe ser juzgada en cada sie
por el aucitor, pues es de su responsabilidad hacerlo ya que su dictamen eat
afectado por el resultado de la aplicacion de este método. 8
En cuanto a la aplicacién del método de confirmacién, se suelen preseny
situaciones en que el auditor no puede leverlo a cabo directamente con el cen
teniendo entonces que recurtir a procedimientos supletorios, que pueden consng
en un mayor volumen de pruebas sobre el control interno, examen mas detslgg
de los registros de ventas, de la documentacion que ampara las cuentas por cobng,
contratos de compraventa, garantias recibidas de los deudores, expedientes dg
correspondencia y cobros realizados posteriormente a la fecha del balance.
Generalmente hay que recurrir a procedimientos supletorios de confirmacién
en aquellos casos de saldos a cargo de entidades gubernamentales, deudore:
en litigio, cuando el acreedor desconoce el monto de los pasivos a su favo,
por ejemplo, impuestos por pagar, prestaciones a favor del personal, regaiizs,
dividendos por pagar, créditos mancomunados, etc. Es importante anotar que
las observaciones que aparezcan en las confirmaciones, por insignificantes que
aparenten ser, deben ser justificadas por el cliente, algo més evidente que ure
simple conversa
Ciclo de informacién financiera
Las irregularidades 0 hechos delictuosos que se pueden cometer en el ciclo de
informe financiero en un alto grado se derivan de la falsedad y el fraude.
Falsedad
Es una figura compleja de formalizar juridicamente, implicando por consecuen®?
Su entendimiento, el analisis y evaluacion de diversos elementos que la leva)
mbitos diversos, que encierran condiciones dificiles y variadas, que demant ne
por lo tanto, un extenso y profundo estudio de la materia. Aqui ‘unicamente 2
trata de dar una nocién simple de esa figura en sus tres principales forms
falsedad material, b) falsedad ideoldgica, y c) falsedad personal.
316 4 YF 10 6. ESTAFAS, DESEALCOS, FRAUDS, ay
7-000 FRAUDES V OTRAS RREGULARDADES
ea ARDADES PR CICLOsTRANSACCONA
ts
44 moteriat esta forma de falsedad se da med ;
Is¢ iante la al
| fasion de un documento ya extents, lo cual puede consists nemo, °
i exresiones esto 5 aerando 0 vatiando el texto del documenta
pte falsedad comprende aquella que se lleva @ cabo cusnd ns
cast mente apacrifo el documento, lo se produce o
ce
asad ideol6gca es T@ Que Se realiza por el autor del documento al consgnar
faite conraris la verdad. En otros terminos, esta dass de takea do
nepecbe solamente ala veracided del contenido del documento, ev ostealce
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