EXPOSICION DE. M vIVOS DEL REGLAMENTO DE LA GAR YTIA DE TRIBUTARIA ¥ DE LAS NORMAS TRIAUTARIAS DE EA LEY ORGANICA DE_HIDROCARSUROS La Ley Organica de Hidrocarburos, Ley No. 26221, permite que a su amparo los Contratistas que realicen actividades de exploracién y explotacién gocen de la garantia de estabilidad tributaria, lo que requiere ser reglamentado. Dicha Ley también-contiene diversas normas tributarias que es indispensable reglamentar. De otro lado, la Ley requiere de una serie de precisiones sobre materia tributaria, sin las -cuales ng-es posiblé una cabal e integra aplicacién de aquélla. : En esté orden de ideas, es necesario aprobar el Reglamento respectivo, el mismo que consta de tres (3) Titulos, cuatro (4) Capftulos, veinticuatro (24) Articulos, dos (2) Disposiciones “Complementarias y una (1) Disposicion Transitoria. El Reglamento entraré en vigencia al dfa siguiente de su publicaciOn en el Diario Oficial "El Peruano". A su vez, la Ley ya ha entrado en vigencia, de acuerdo a lo que establece su Cuarta Disposicién Final. Es importante anotar que cada vez que el Reglamento haga mencién de la Ley tiene que entenderse que se esta xafiriendo a la Ley No. 26221, mientras que cuando haga mencién de un art{culo sin indicar el dispositivo legal al que corresponde, tiene que entenderse que se esta refiriondo a un art{culo del propio Reglamento. TITULO T DE LA GARANTIA DE ESTABILIDAD TRIBUTARIA CAPITULO T PRINCIPIOS GENERALES Articulo 12.~ El articulo 12 contiene una lista que define chertos términos que son frecuentemente utilizados a largo del Reglamento y cuya precisién resultaba indispensable realizar en la parte inicial del mismo. En este sentido, 1 primer término definido es el de "Contrato" que adopta -como no podfa ser de otra forma- lasignificacién que le oterga la Ley, es decir, conprensivo tanto del Contrato de Licencia, del Contrato'de servicios asi como de las demas modalidades de contratos que se suscriban de conformidad con el articulo 109 de la Ley. El segundo término materia de definicidn es el de “Contratista", para lo cual se utilizan los mismos pardmetros usados para definir el término "Contrato", El tercer término es el de "Actividades del Contrato". Este término es acufiado por el propio Reglamento con el ‘objeto espec{fico de englobar de manera sistemdtica a todas las actividades que gozan de los beneficios y de la garantias que la Ley concede a los Contratistas. Las Actividades del Contrato comprenden, de este modo, las actividades de exploracién y explotacién, o explotacién de hidrocarburos realizadas en ejecucién de un Contrato. Dichas actividades se encuentran ya definidas en el Reglamento aprobado por Decreto Supremo No. 055-93-EM. Adicionalmente, se comprenden las actividades complementarias a las de exploracién y explotacién o explotacién, siempre que sean requeridas para llevar a cabo la ejecucién del Contrato, y que no generen ingresos para el Contratista. sta Gltima limitacion excluye de los beneficios y de la garantia de estabilidad que otorga la Ley en favor de los Contratistas a aquellas actividades que, realizadas en favor de terceros ~es decir de sujetos distintos al Contratista-, proporcionan ingresos al Contratista. Ello ocurre asi por éxceder dichas actividades los alcances de los beneficios y las garantias otorgados en favor de los Contratistas. Dentro de este orden de ideas, como actividades complementarias distintas de la exploracién y explotacién, se comprenden a ag de construccién, operacién y mantenimiento de ductos; el almacenamiento,” 1a refinacién y procesamiento; el " transporte; distribucién” y comercializacién” de productos y la distribucién de gas natural” cuando el Contratista las realiza en ejecucién de los Contratos y, por tanto, no implican la generacién da, ingresos en favor del Contratista. La cuarta definicién se refiere a las denominadas nactividades Relacionadas". Estas actividades son aquellas a que hace alusion el articulo 50? de la Ley y comprenden a las actividades relacionadas con petréleo, gas natural y condensados, y las actividades energéticas conexas a las de Hidrocarburos siempre que no sean requeridas para llevar a cabo la ejecucién del Contrato. Este es el caso de las mismas actividades que son susceptibles de calificar como actividades complomentarias pero que no lo hacen por norealizarse en ejecucién de un Contrato y que, ademas, son actividades que tienen relacién con la industria del petrdleo. Asi tenemos la construccién, operacién y mantenimiento de ductos, el almacenamiento, la refinacién y procesamiento, el | transporte, distribucién = comercializacién de productos y 1a distribucién de gas natural; cuando no se realizan ea ejecucidn de un Contrato Las Actividades Relacionadas no gozan de la garantia de estabilidad pero s{ dan derecho a los beneficios en materia de compensacién de pérdidas a que se refiere el articulo 8? del Reglamento, en favor del Contratista. La quinta definicién se refiere a las llamadas "otras Actividades" que, por exclusién, son aquellas que no constituyen “Actividades del Contrato” ni "Actividades Relacionadas". Evidentemente, las referidas Otras Actividades no se encuentran comprendidas por los beneficios y la garantia que la Ley otorga al Contratista. Dichas Otras Actividades comprenden toda la gama de actividades que pueden desarrollar los sujetos que tienen la calidad de Contratistas y que ni se realizan en ejecucién de un Contrato, ni son actividades de hidrocarburos, ni tienen que ver o estén relacionadas con actividades de hidrocarburos. La Wltima definicién se refiere a los "Gastos Amortizables" que comprenden a aquéllos aludidos en el articulo 53° de la Ley, es decir, a los gastos de exploracién y desarrollo asi como a las inversiones que realicen los Contratistas hasta la fecha en que se inicie la extraccién comercial de Hidrocarburos incluyendo el costo de los pozos. Articulo 29.- £1 articulo 2% establece que los beneficios de la Ley y la garantfa de estabilidad del régimen tributario vigente al momento de la celebracién del respectivo Contrato -a los que en adelante llamaremos "los beneficios" y "la garantfa"- que la Ley concede a los Contratistas, son de aplicacion exclusiva para las denominadas Actividades del Contrato. En tal sentido, muchas de las referencias del Reglamento a los "Contratos" deben entenderse comprensivas exclusivamente de las Actividades del Contrato. La Ley reconoce un tratamiento tributario especial por igual a las Actividades del Contrato que se suste en Contratos de Licencia o en Contratos de Servicios en ella previstos. A su vez, cada Contrato de Licencia y cada Contrato de Servicios goza de estabilidad del régimen tributario, aplicéndose a cada Contrato wnicamente las normas tributarias vigentes a la fecha de su celebracidn. La estabilidad comprende toda clase de tributos ~impuestos,contribuciones y. tasas~ respecto de los ales el Contratista tenga la condicién de contribuyente, pero no alcanza evidentemente a aquellos casos en los cuales el Contratista sélo es responsable para efectos tributarios porque la calidad de contribuyente le corresponde a una persona 0 entidad distinta al Contratista. Solamente las Actividades del Contrato, gozan de todos los beneficios y de la garantia. Ademds, sdlo respecto de dichas Actividades del Contrato es posible la celebracidn de Contratos, que baésicamente son de Licencia o de Servicios, aunque cabe la posibilidad de que el Ministerio de Energia y Minas autorice otras modalidades de contratacién. Se encuentran expresamente incluidas dentro de los beneficios y la garantia los ingresos provenientes de la venta o exportacién de los Hidrocarburos de propiedad del Contratista -en caso de Contratos de Licencia~ o la retribucién del servicios prestado ~en caso de Contratos de Servicios Adicionalmente y por excepcién, también se encuentran alcanzados por los beneficios y la garantia los ingresos provenientes de la venta o exportacidn de bienes que dejan de estar en uso para efectos del Contrato, sélo en tanto se trate de operaciones esporddicas o no habituales. Las Actividades Relacionadas por no cumplir con el requisito de llevarse a cabo en ejecucién de uno o varios Contratos o por generar ingresos al Contratista sélo gozan de los beneficios de la Ley referidos a la compensacién de pérdidas, tal como se aprecia del articulo 82 del Reglamento. Por otra parte, nada impide que el Contratista que tenga celebrados Contratos realice actividades que no sean requeridas para llevar a cabo la ejecucién de uno o mas Contratos o que generen ingresos para el Contratista y que, ala vez, sean actividades distintas a las relacionadas con petréleo, gas natural y condensados, y a las actividades energéticas conexas a las de Hidrocarburos. La realizacién de estas actividades, que han sido denominadas por el Reglamento como "Otras Actividades", no da derecho a los beneficios nia la garantia de estabilidad del régimen tributario, quedando sometido quien las realiza y por dichas actividades al régimen tributario comin. Tampoco esta permitide gozar por dichas Otras Actividades del beneficio relativo a la compensacién de pérdidas que precisa el articulo 89 del Reglamento. Articulo 32.- El Contratista debe llevar, para efectos contables y tributarios, cuentas separadas por cada Contratoen donde se comprendan las Actividades del Contrato. Esta obligacién es exigible no solamente en el caso que lleve contabilidad en moneda nacional sino también en el caso que Vieve contabilidad en moneda extranjera. En consecuencia, deberé formular Estados Financieros por cada Contrato. Adicionalmente, deber4 formular Estados Financieros Consolidados por todos los Contratos. Si el Contratista realiza Actividades Relacionadas también debera formular Estados Financieros Gnicos para cada una de estas actividades, lo que esté precedido de la obligacion de llevar clentas separadas por cada una de dichas Actividades Relacionadas, para efectos contables y tributarios. En esta nipétesis subsiste la obligacion de formular Estados Financieros Consolidados por estas actividades y por todos los Contratos. Articulo 42.- La garantia de estabilidad del régimen tributario vigente al momento de la celebracién del respectivo Contrato, comprende toda. clase de tributos — impuestos, contribuciones y tasas~ respecto de los cuales el Contratista tenga la condicién de contribuyente, pero no alcanza evidentemente a aquellos casos en los cuales el Contratista sdlo es responsable para efectos tributarios del Gumplimiento de obligaciones tributarias xespecto de las cuales el contribuyente es una persona o entidad distinta al Contratista. En este sentido el término "régimen tributario" que menciona el articulo 63 de la Ley comprende las normas que regulan o que se refieren a los elementos sustanciales del tributo, Sales como el hecho generador de la obligacién tributaria, la cuantfa de los tributos, las exoneraciones, beneficios, incentivos e inafectaciones, salvo por lo dispuesto en el articulo 17 del Reglamento’ Trat4ndose de exoneraciones y otros beneficlos tributarios el articulo 42 precisa que la estabilidad tributaria se sujeta a los plazos y condiciones establecidos en las correspondientes disposiciones legales que los otorgan. Los Contratos se debe expresar, en forma referencial o detalladamente, el régimen vigente que se estabiliza. Queda a criterio de’ las partes determinar si ello se hace de manera referencial o detallada. El régimen de estabilidad tributaria gue la Ley garantiza a los Contratistas alcanza al titular, socio o accionista, nacional o extranjero, por las rentas consistentes en dividendos o cualquier ‘otro tipo de distribucién deutilidades provenientes de cada Contrato. CAPITULO If IMPUESTO A LA RENTA Art{culo 52.- Si el Contratista tiene un solo Contrato y no realiza Actividades Relacionados u Otras Actividades Tesultaré que el Impuesto a la Renta que deba pagar en razén de la Actividades del Contrato en ejecucién de dicho Contrato coincidiré con el monte de dicho tributo que como persona le corresponda tributar. Si el Contratista tiene dos o mds Contratos y no realiza Actividades Relacionados u Otras Actividades, respecto de todos los Contratos tendrd los beneficios de la Ley y la estabilidad del régimen tributario. Sin embargo, dichos beneficios y estabilidad estardn referidos a la legislacién tributaria vigente a la fecha de suscripcién de cada Contrato, por lo que lo normal serd que el Impuesto a la Renta se determine de manera distinta ~por las Actividades del Contrato- en cada Contrato. En consecuencia, la base jmponible y el monto del Impuesto a la Renta deben determinarse respecto de cada Contrato, pero como finalmente ja tributaciéa es por persona, el Contratista deberd sumar los montos que por Impuesto a la Renta deba pagar por las Actividades del Contrato segin cada Contrato y, en definitiva, deberé empozar por el mencionado tributo el importe resultante de la sumatoria. Finalmente, si el Contratista realiza ~adicionalmente a uno © més Contratos- Actividades Relacionadas, por cada una de estas actividades debera determinar una sola base imponible sobre la que debe calcular el Impuesto a la Renta y por cada una un monto de dicho tributo, teniendo en cuenta que por ellas esta sujeto al régimen tributario comin. Este monto deber4 ser agregado al resultado de la sumatoria mencionada en el parrafo anterior -o al monte del tributo determinado con arreglo a lo expuesto en el primer parrafo de la exposicién de motivos del presente articulo 5°- para establecer cuanto deberd pagar el Contratista por el Impuesto a la Renta, habida cuenta de que la tributacion es por persona. Por no sex materia de la presente regulacién no se ha incluido referencia alguna a la determinacién de la base imponible y el monto del impuesto a la Renta aplicable a lasOtras Actividades que, como sabemos, se encuentran sujetas al régimen tributario comin, En su caso, esta sobrentendido que el monto del Impuesto a la Renta determinado sobre las Otras Actividades seré agregado al impuesto resultante de seguir las reglas antedichas para, finalmente, obtener el monto de dicho tributo que como’ persona le’ corresponda tributar al Contratista. En los supuestos sefialados en este articulo $9, el tributo correspondiente deberd determinarse aplicando las normas del Impuesto a la Renta estabilizadas en cada caso para las Actividades del Contrato y las respectivas del régimen comin de dicho impuesto para las Actividades Relacionadas. Articulo 6%.— Dentro de este orden de ideas, como ya se ha ) visto, la base imponible del Impuesto a la Renta -y del Impuesto Minimo a la Renta- y el monto de dicho tributo deben determinarse respecto de las Actividades del contrato | por cada Contrato de Licencia y por cada Contrato de Servicios. Para ello, es absolutamente necesario, a fin de facilitar la fiscalizacién por la Administracién Tributaria, que respecto de cada Contrato se lleven cuentas separadas. Bvidentemente, como la tributacién es por persona, el Contratista tendra que sumar todos sus resultados parciales referidos al monto que por Impuesto a la Renta surge de lag Actividades del Contrato, de cada una de las Actividades Relacionadas y de las Otras Actividades. El resultado de la sumatoria dara el importe que el Contratista, como persona, debe pagar. Es preciso reiterar que la Ley no cambia en absoluto el concepto de tributacién por persona. A los efectos de que el Contratista cumpla sus obligaciones de conformidad con lo dispuesto en los artfculo 5? y 6° del vig# Reglamento, la SUNAT debera aprobar y poner a disposicién del Contratista formularios especiales de deciaracién y pago \ de tributos. vary Articulo 7 Habida cuenta que la base imponible y el wkedmonto del | Impuesto a la Renta debe daterninarse wgdioindependientemente por las Actividades del Contrato en cada wm g@,uno de los Contratos y respecto de cada una de las : Que“ Actividades Relacionadas por separado, resulta indispensable gontar con reglas claras y especificas para imputar a cada Contrato y a las Actividades Relacionadas los ingresos, gastos, gastos amortizables e inversiones. El Reglamento ha optado por derivar el establecimiento dedichas reglas al Manual de Procedimientos Contables aplicable a cada Contrato. No obstante, el Reglamento establece algunas de las pautas que el Manual de Procedimientos Contables debe respetar para implementar los mecanismos para imputar a cada Contrato y a las Actividades Relacionadas los ingresos, gastos, gastos amortizables e inversiones. De este modo, por norma general los ingresos, gastos, gastos amortizables e inversiones deber4n imputarse al Contrato y a las Actividades Relacionadas con los cuales estén total o integramente relacionados. Una segunda regla debe observarse cuando existen ingresos, gastos, gastos amortizables e inversiones comunes, que no son imputables en su integridad a un Contrato o a las Actividades Relacionadas. En este caso resulta importante atribuir a cada Contrato y a las Actividades Relacionadas, la parte que les corresponda en dichos ingresos, gastos, gastos amortizables e inversiones comunes, para efectos de a aplicacién del Impuesto a la Renta. El Reglamento remite en este segundo caso a los procedimientos contables de distribucién aplicables en cada Caso para determinar el mecanismo més adecuado de imputacién de ingresos, gastos, gastos amortizables e inversiones comunes. El Reglamento se encarga de precisar que los mecanismos de imputacién que se implementen se aplicaran en todo caso sin perjuicio de lo que dispongan las disposiciones tributarias. Adicionalmente, se establece como pardmetro que el. Manual de Procedimientos Contables debe guardar concordancia con las normas, procedimientos y practicas usuales reconocidas por los organismos competentes del pais. Debemos recordar que las Otras Actividades siguen el tratamiento comin del impuesto y por tanto son consideradas como una sola actividad =pues asf ha quedado establecido on orden a determinar la base imponible y la cuantfa del Impuesto a la Renta, incluyendo el Impuesto Minimo a la Renta- El Reglamento agrega finalmente que para los efectos de proceder de manera ordenada en lo que se refiere a la facturacién que realizard el Contratista on las distintas actividades que lleva a cabo, los Contratistas que realicen conjuntamente Actividades “del Contrato, Actividades Relacionadas y Otras Actividades, deberdn solicitar a la SUNAT la autorizacién de impresién de comprobantes de pago: abt en forma independiente por cada actividad. Esta medida tiende a hacer efectivo el seguimiento y la discriminacién de los ingresos que obtiene el Contratista por tipo de actividad, dado los distintos tratamientos tributarios a los que se encuentran sometidos. Articulo 82.- En estricta aplicacién de lo dispuesto en el segundo parrafo del articulo 502 de la Ley, en el caso de los Contratistas que tengan més de un Contrato, los Contratistas que tenyan un sole Contrato y ademas realicen Actividades Relacionadas, y los Contratistas que teniendo mas de un Contrato realicen ademas Actividades Relacionadas, ja compensacién de pérdidas tributarias arrastrables con utilidades es obligatoria, sin interesar de donde provengan dichas pérdidas y utilidades. Sin embargo, los Contratistas tienen el derecho de optar por atribuir las pérdidas tributarias arrastrables total o parcialmente a uno solo o m4s de los Contratos u Actividades Relacionadas que hayan generado utilidades, realizando cualquiera de las combinaciones posibles, con la condicion de que agoten las pérdidas 0, en su caso, las compensen hasta el limite de las utilidades. por aplicacién de lo dispuesto por el articulo 502 de la Ley, las Otras Actividades quedan excluidas del beneficio de. la compensacién pérdidas. Articulo 92,~ Este articulo esta referido a la amortizacién de las inversiones acunuladas por el Contratista, que sdélo es posible a partir de la fecha en que inicia la extraccién comercial. La experiencia anterior result negativa, pues la aprobacién del coeficiente por la Direccién General de Hidrocarbures requerfa de un pronunciamiento expreso sin que al efecto existiera un plazo ni el silencio administrativo positivo; muchas veces, con posterioridad al vencimiento del plazo fijado para la presentacién de la Declaracién Jurada Anual del Impuesto a la Renta, se expedia um pronunciamiento por el que dicha Direccién fijaba un coeficiente menor que el propuesto por el Contratiste -y, por lo tanto, menor que el usado por éste en la mencionada Declaracién Jurada~ . £1 Contratista, ante la falta de un oportuna pronunciamiento, optaba por aplicar el coeficiente que en su opinin resultaba legal -para no ingurrir en omisién en la presentacién de tal declaracién y en el pago de sus impuestos~ y posteriormente tenfa que variarlo -de acuerdo al coeficiente aprobado-, con las nefastas consecuencias tributarias que ello le originaba por una causa imputable al @) ard By al cot hey gaghon gar Horde aun jerts, hatter is Geta Ge ain ge © fod tetra Co cia e ey gee jest ane fel gene de i ee eel Fhe ae pe ads nt pet ta ed ‘ gor tated JY inkohabes” sport ele ON aCeorganismo que debfa aprobar el coeficiente. El Reglanento establece un plazo de cuarenticinco (45) dias calendario. a partir del ejercicio siguiente al que Gorresponda el coeficiente de amortizacién en base a la Gnidad de produccién para que el Contratista solicite su aprobacion por la Direccién General de ttidrocarbur De gual forma, se ha impuesto a la Direccién General de Hidrocarburos un plazo perentorio para pronunciarse sobre la nlicitud de aprobacién solicitada; en caso la referida Direecién no se pronunciara dentro de los treinta (30) dias Calendario siguientes a la presentacién de la solicitud por sl Contratista, deber4 hacerse efectiva la responsabilidad administrativa respectiva. phew ol'Gettoulo 102.- El Reglamento recoge una consecuencia légica wh ley justa en el caso de aquellas inversiones que deben oS -Acumularse segin el articulo 502 de la Ley y que estan diva" referidas a un rea de Contrato que atin no se encuentra en we Be nagseraccién comercial. oe os efectos de su amortizacién, la Ley permite que esas Tipe con nee ‘x Py at” i (* {aversiones se acumulen a las realizadas en otro Contrato Ny que sf esta en ‘etapa de extraccién comercial. Cuando se (Maga suelta total del Area respectiva sin que se haya producido la extraceién comercial, las inversiones correspondientes a este Contrato se empezaran a amortizar de conformidad con el método de amortizacién elegido por el Contratista con cargo al area productiva del otro Contrato. Esta regla no aplica en el caso que el Contratista tenga un sélo Contrato -aquél que no llegé a etapa de extraccién Gonexcial- respecto de las inversiones consistentes en Gnmuebles, instalaciones de energia, campamentos, medios de conunicacién, equipos y dem4s bienes que el Contratista mantenga o Tecupere para su utilizacién en las mismas operaciones u otras de diferente naturaleza. Evidentemente, en este Ultimo caso los referidos bienes mantendran la naturaleza de activos para el Contratista lo que impide que puedan ser cargadas al gasto. El Reglamento agrega que, por razones de control, el Contratista se encuentra obligado a realizar un balance de liquidacion en el cual se consignardn las inversiones que se realicen y el destino que se les haya dado Articulo 112.- En materia de legislacién petrolera permanecié sin definicién alguna la expresién "egresos con valor de recuperacion". Esta omisién generé problemas con @l érgano administrador del Impuesto a la Renta, en cuanto Jee pow “ pow eya la calificacién de determinados desembolsos como egresos sino con valor de recuperacién. La diferencia entre una u otra calificacién resulta de vital importancia, porque los vagresos sin valor de recuperacién" se deducen como gasto, en tanto que los "egresos con valor de recuperacién" son activables y Su recuperacién mediante el correspondiente cargo a resultados se produce por las vias de la depreciacién o de la amortizacion. A tal efecto, en el Reglamento se ha estimado pertinente definir mas ‘bien lo que son los egresos sin valor da recuperacion -que, por lo tanto, pueden ser cargados como gasto del ejercicio en que se devengan-, como aquellos que Se devenguen desde al inicio de 1a extraccién comercial y se elasifiquen en alguno de los siguientes dos grandes rubros: a) Los gastos que resultan necesarios para perforar, completar o poner en produccién pozos de cualquier naturaleza -incluyendo los estratigraficos-, con excepcién de los costos de adquisicién de los equipos de superficie; y, b) Los gastos de exploracién, incluyendo los referentes a geofisica, geoquimica, geologia de campo, gravimetria, levantamientos aerofotograéficos y procesamiento de datos sismicos. Por razones de especificidad técnica se ha dejado al Manual de Procedimientos Contables de cada Contrato la labor de detallar las cuentas que constituyen egresos sin valor de recuperacién debiendo respetar los pardmetros establecidos el presente articulo. Articulo 122.- Siempre ha sido materia de conflicto entre los Contratistas y el Fisco lo relativo a la deduccién de gastos por servicios prestados desde el exterior o por servicios realizados parte en el pais y parte en el exterior. En muchos casos la objecién ha estado dirigida al monto del gasto. Bl articulo 12° da entonces ciertas pautas que deben cumplirse para que los referidos gastos puedan ser deducidos por el Contratista: El primero de dichos requisitos es que, en concordancia con lo establecido en el ultimo pdérrafo del articulo 53° de la Ley, se cumpla el principio de causalidad que rige la deduccién de gastos y que ha sido recogido en la Ley del Impuesto a la Renta. Adicionalmente, se exige la sustentacién documentaria adecuada de los gastos en menciéncon el fin de establecer la vinculacidn y la razonabilidad de dichos gastos con la actividad generadora de renta gravada o con el mantenimiento de la fuente productora de la renta. En este punto se trata de una simple reiteracién de las reglas aplicables para la sustentacion documentaria de los gastos a que se encuentran sujetos los contribuyente: del Impuesto a la Renta, tomando en cuenta no obstante el hecho particular de tratarse de servicios del exterior o de servicios realizados parte en el pais y parte en el exterior. Con este objeto el Contratista podré utilizar documentos tales como facturas, informes técnicos, contratus, dicofios y, en general, cualquier otro que SUNAT considere adecuado a tal Zin. En segundo lugar, el Reglamento exige que para efectos de accedar a la deduccién el Contratista debe haber efectuado {a retencién del Impuesto a la Renta que grave dichos servicios. La obligacién de retener se encuentra prevista en la legislacién del Impuesto a la Renta para los casos en que el servicio sea prestado desde el exterior -por una persona no domiciliada~ y desarrollado integramente en el pais o parte en el pais y parte en el extranjero. Tratandose de gastos comunes incurridos por los servicios a que se refiere el presente articulo, el Reglamento establece como regia que la imputacién de dichos gastos se realice prorrateando en partes iguales el monto del gasto salvo que el Contratista pueda demostrar y acredite en forma fehaciente a SUNAT que la imputacién del gasto debe realizarse en forma diferente. Como cuarta precisién, el Reglamento establece que en el caso de empresas vinculadas econdmicamente con el contratista que presten en favor de éste los servicios a que se contrae el presente articulo, sélo seran deducibles los montos que retribuyan los mismos en tanto no excedan los que usualmente se hubieran reconocido a terceros no vinculados. Esta regla guarda coherencia con la que prevé el tercer parrafo del articulo 41 de la Ley del Impuesto a la Renta. Por la especial naturaleza de dichos servicios y a los efectos de precisar el valor usual referido, el Reglamento faculta a la SUNAT para solicitar al Contratista o ella misma de manera directa, informes de firmas de auditores de prestigio internacional. La definicién de vinculacién econémica aplicable es la misma que se encuentra contenida en las disposiciones del régimen comin del Impuesto a la Renta. En concreto, la definicion vigente se encuentra prevista en el articulo 24 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado porDecreto Supremo No. 122-94-EF. Articulo 13%.- Puede ocurrir que existan gastos cuya deduccién est4 sujeta a {mites y que los limites sean distintos por xrazén de cada Contrato -que goza de estabilidad del régimen tributario vigente al momento en que se suscribié- y para las Actividades Relacionadas y las Otras Actividades del Contratista -sometidas al régimen tributario com! Si el limite para la deduccién esta establecido en base a un porcentaje, no habré problema alguno para la determinacién del monto deducible puesto que dicho porcentaje se aplicara por saparado a cada Contrato, a cada una de las Actividades Relacionadas y a las Otras Actividades. Cuando se trata de un limite para la deduccién que se encuentra establecido en un indice de referencia ~como lo es la UIT- la determinacién del monto deducible se realizard aplicando el indice de referencia en forma separada respecto de cada Contrato, a cada una de las Actividades Relacionadas y a las Otras Actividades. £1 monto que finalmente resulte deducible serd el resultado de multiplicar el {ndice de referencia aplicable a cada Contrato, a cada una de las Actividades Relacionadas y a las Otras Actividades por aquella fraccién del gasto del Contratista -respecto del total de gastos sujetos a limitacidn- que corresponda a cada Contrato, a cada una de las Actividades Relacionadas y a las Otras Actividades. Articulo 142.- El articulo 142 del Reglamento contiene una consecuencia légica de las reglas establecidas en el articulo 12 y 22? del mismo. En efecto, cuando un Contratista realiza Actividades Relacionadas -las que no se encuentran alcanzadas por los beneficios y garantias-, la utilizacién de Hidrocarburos obtenidos en un Contrato en dichas Actividades Relacionadas debe recibir el tratamiento tributario de una transferencia. Por ello y para el solo efecto del Impuesto a la Renta se consideraré como ingreso del Contrato y como costo de las Actividades Relacionadas el valor de mercado que tengan los Hidrocarburos en el momento que sean destinados a dichas Actividades Relacionadas para su utilizacion como insumo en un proceso de transformacién. Por no tratarse de una operacién con terceros la salida debe sustentarse con la correspondiente guia interna, sin que se requiera la emisién de comprobante de pago alguno. Asi ocurrira, por ejemplo, en el caso de la actividad de refinacién para venta a terceros, que tendra como costo el valor mencionado en el parrafo ‘anterior mas costo~ 14 - agregado en la etapa de refinacién. aArticulo 152,- Resulta evidente que -para efectos del Impuesto Minimo a la Renta~ las empresas que realizan actividades de Hidrocarburos son empresas productivas en los términos de la Ley del Impuesto a la Renta. Por lo tanto, ello también resulta evidente en el caso de Contratistas, cualquiera que sea la modalidad de Contrato que tengan celebrado. En ambos casos, por lo tanto, resulta aplicable la norma de inafectacién al Impuesto Minimo a la Renta, prevista en el inciso a) del articulo 116? de la Ley del Impuesto a la Renta. Como se sabe, esta inafectacién dura hasta el ejercicio siguiente a aquél en que las empresas productivas "inician sus operaciones". Ahora bien, el articulo 15? del Reglamento sefiala en forma expresa que, en el caso de Contratistas, la expresion "inicio de operaciones" es equivalente a "fecha del inicio de la extraccién comercial" 0, alternativamente, cuando se realiza "la primera transferencia a titulo oneroso de hidrocarburos", lo que ocurra primero y respecto de cada uno de los Contratos que tenga celebrado él Contratista. Por aplicacién de lo dispuesto en el articulo 52 del Reglamento, cabe agregar, ademas, que la inafectacién al Impuesto Minimo a la Renta se aplicard respecto del valor da los activos imputables a los Contratos en fase de exploracién o a las actividades de Hidrocarburos en etapa preoperativa y hasta el afio siguiente, inclusive, a aquél en que iniciaron la extraccién comercial. Articulo 162.— Como se ha visto en la exposicién de notivos de los articulos 5° y 6°, la base imponible y la cuant{a del Impuesto a la Renta se determinan ~incluyendo el Impuesto Minimo a la Renta-, por separado, por cada Contrato, por cada una de las Actividades Relacionadas y por las Otras Actividades, sumando los distintos tributos parciales resultantes del referido cdlculo a fin de establecer el monto a pagar por el Contratista como persona por concepto de dicho tributo. Igual sistema debe observarse para efectos de la determinacién de la base imponible sobre la que se calculan les pagos a cuenta del Impuesto a la Renta ~incluyendo el Impuesto Minimo a la Renta-. Como la tributacién es por persona, el Contratista deberd cancelar, por concepto de) pago a cuenta, el importe que resulte de sumar los montos parciales de pago a cuenta por cada Contrato, por lasere Actividades Relaclonadas y por las Otras Actividades. De otra parte, los sistemas de pago a cuenta aplicables al Contratista, respecto de cada Contrato, serén los previstos por la legiSlacién vigente al momento de la celebracién del Contrato de que se trate. En consecuencia, dicho Contratista podrdé optar por cualquiera de los sistemas previstos -si la legislacién ‘a cuyo amparo celebré el Gontrato permite tal opcién-, con la particularidad de que la opcién puede ser ejercida respecto de cada Contrato y, ademas -si la legislacién comin permite la opcién-, por las Actividades Relacionadas y por las Otras Actividades. ‘Adem4s debe tenerse en cuenta la compensacién de pérdidas a que se contra el articulo 8° del Reglamento. CAPITULO IIT IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS, IMPUESTO SELECTIVO ‘AL CONSUMO Y¥ OTROS IMPUESTOS AL CONSUMO Articulo 172 La garantia de estabilidad del régimen tributario vigente a la fecha de suscripcién de cada Contrato alcanza, en principio, a todo tipo de tributos. En tal sentido, en principio, a un Contratista no se le podréan aplicar la$ normas modificatorias de los impuestos al consumo -Impuesto General a las Ventas, Impuesto de Promocién Municipal, Tmpuesto Selectivo ‘al Consumo y cualquier otro tributo similar- si ellas entran en vigencia con posterioridad a la fecha de celebracién del Contrato Sin embargo, atendiendo al fin econémico de la estabilidad tributaria garantizada a los Contratistas, a la naturaleza de los impuestos que gravan el consumo, las modificaciones del Impuesto General a las Ventas, del Impuesto Selectivo al Consumo, as{ como.del Impuesto de Promocién Municipal y, en general, de todo tributo trasladable al consumidor o usuario deben ser de aplicacién al Contratista. 8610 en el caso que la aplicacidn de tales modificaciones - aquéllas que entren en vigencia en fecha posterior a la de celebracidn del Contrato~ produzcan una alteracién en lo que es esencial a dichos tributos es decir, en lo que respecta al cardcter traslativo de su carga econémica-, no serdn de aplicacién por atentar contra la garantia de estabilidad de la que goza el Contratista. En definitiva, de lo que se trata es de hacer aplicable al Contratista cualquier modificacién -que entre en vigenciaeget con posterioridad a la fecha de celebracién del Contrato~ que no afecte la naturaleza trasladable de tales tributos. Adicionalmente, la garantfa de estabilidad alcanza al régimen vigente en los que respecta a exportaciones y la exoneracién a la importacidn que se encuentra prevista en el articulo 56 de la Ley. Articulo 189.- El articulo 409 de la Ley concede al Contratista el derecho a utilizar en sus operaciones, sin costo alguno, los Hidrocarburos producidos en el area del Contrato. Este derecho ha sido concedido bajo la conviccion del legislador de que tal utilizacién resulta necesaria para que el Contratista pueda ejecutar a cabalidad el Contrato. Resulta evidente que la expresion "sin costo alguno" incluye los costos tributarios. Por tal razén, el artfculo 18? del Reglamento sefiala que tal utilizacién no puede ser entendida como una operacién gravada con el Impuesto General a las ventas, el Impuesto de Promocién Municipal ni el Impuesto Selective al Consumo, siempre que dichos Hidrocarburos sean empleados en las operaciones que se lleven a cabo en la ejecucién de un Contrato, que son las operaciones que gozan d@ los beneficios y garantias de la Ley. En concordancia, pues, con el objetivo perseguido por el articulo 408 de la Ley, dicha utilizacién tampoco constituye -y asi lo sefiala el art{culo 18? del Reglamento- una operacién gravada con el Impuesto General a las Ventas, el Impuesto de Promocién Municipal ni el Impuesto Selectivo al Consumo. Por la misma razén, resulta evidente que no puede estar gravada con los referidos tributos la utilizacién indirecta de los mencionados Hidrocarburos por el Contratista —es decir, 1a utilizacién realizada por sus subcontratistas-, si esa utilizacién esta vinculada con la ejecucién ‘del Contrato. Por ello, el Reglamento aclara que la desgravacién alcanza tanto a la utilizacién efectuada por el Contratista como a la realizada de manera indirecta por éste a través de sus subcontratistas. CAPITULO IV IMPUESTOS A LA IMPORTACION Articulo 192.- El articulo 19? del Reglamento resvelve un problema de terminologia que surge de lo dispuesto en los| -17- articulos 552, 56° y 58° de la Ley, cuando allos disponen una exencién pero después hablan de exoneracién. En efecto, el articulo 55€ menciona los bienes importados exentos de tributos e igual afirmacién contiene el articulo 582 cuando se refiere a la exportacién de Hidrocarburos. =mpero, el primer parrafo del articulo S62 menciona la importacién de bienes exonerada de tributos. El Reglamento explicita que el articulo 56° de la Ley dispone una exoneracién cuyo plazo también se encuentra contenido en la misma Ley. En tal sentido, siempre que la disposicién del articulo 569 no se modifique en sentido distinto, cualquiera sea la fecha en que se celebre un nuevo Contrato| le serén de aplicacién los beneficios alli previstos durante el plazo que dure la fase de exploracién. De otro lado, la exoneracién que establece el articulo 562 alcanza como es propio a la importacién de bienes e insumos requeridos en la fase de exploracién de cada Contrato para las actividades de exploracién tales como equipos, maquinaria, implementos y otros materiales necesarios para las actividades de exploracién durante la fase de exploracién, La relacién de los mencionados bienes es la que aparece en el Anexo que fue aprobado por el Decreto Supremo No. 138-94-EF. Articulo 202.- zste articulo permite, en primer lugar, que los bienes que han sido importados con la exoneracién a que se contrae el articulo 562 de la Ley sean: a) Utilizados en la fase de desarrollo de la actividad de exploracién o en actividades distintas a la de exploracién; 0, b) Vendidos a terceros. , el Contratista debera pagar los tributos a la importacién que no fueron cancelados debido al goce del beneficio, salvo en los casos que el Reglamento sefiala an los incisds a) alc) del articulo 202. De producirse alguno de los casos a los que se contraen los incisos a), b) 0 c) del artficulo 20%, el Contratista deberd - ponerio en conocimiento de ADUANAS. Para el efecto del pago de tributos se entenderd que la obligacién tributaria nace en el momento en que se produce la utilizacién o la venta a que se contraen los incisos a) y b) precedentemente citados. Nacida la obligacién, la base imponible y el tributo serén determinados conforme a la legislacién vigente a la fecha de celebracién del Contrato,por ser los aplicables de acuerdo a la garantia, salvo lo dispuesto en el articulo 17 del Reglamento. Las reglas de valoracién aplicables en estos mismos casos son las aplicables para el caso de bienes usados contenidas en el Arancel de Aduanas y vigentes a la fecha en que se produzcan los supuestos previstos en los incisos a) y b) precedentes. Como ya se adelanté, el mismo articulo 20% establece algunas causales que no hacen perder la inafectacién y que no determinan pago alguno de tributes. Estas causales son tres: 1) Cuando los bienes e insumos sean vendidos o entregados en uso a para ser utilizados en actividades de exploracidn, durante la fase de exploracién, de ua Contrato sujete a la misma exoneracion. 2) Cuando los bienes e insumos sean reexportados, siempre que se cuente con la autorizacién de PERUPETRO. 3) Cuando los bienes e insumos sean utilizados en actividades de exploracién, durante la fase de exploracicn, por el mismo Contratista pero en otros Contratos. Por dltimo, se establece de manera expresa que le corresponde a ADUANAS verificar la correcta aplicacién de lo dispuesto en este articulo. Articulo 212.- A los efectos de llevar un control pormenorizado de los bienes e insumos importados con exoneracién, el articulo 219 del Raglamanto dispone que el Contratista, al término de la actividad de exploracién en la fase de exploracién o a la fecha de la Declaracidn de Descubrimiento Comercial, deberd preparar un inventario detallado de todos los bienes e insumos importados con exoneracién indicando el destino esperado para los mismos. Dicho {nventario debera ser puesto en conocimiento de PERUPETRO S.A. Articulo 222.- Este artfculo precisa que el Contratista puede importar temporalmente cualquier bien que se requiera para la ejecucién de un Contrato de conformidad con lo establecido en los articule 602 y 612 de la Ley. Articulo 23 En razén de la garantia de estabilidad que establece la Ley, el articulo 23% precisa que los bienes que el Contratista podra importar, definitiva o temporalmente, segtin lo dispuesto en los articulos 562 y 602 de la Ley, seraén los mismos que estaban comprendidos en tales regimenesa la fecha de sus’ -ipcién del Contrato. Articulo 242.~ La disposicién del articulo 242 constituye un simple mandato de control para que la SUNAT se encargue de coordinar con ADUANAS el suministro de la informacion necesaria acerca de los bienes importados a efectos de fiscalizar las operaciones respectivas. TITULO IT DISPOSICIONES COMPLEMENTARIAS Primara.- La Primera Disposicién Complementaria del Reglamento contiene una disposicién acorde con la naturaleza de los hechos que regula. En efecto, ya que la garantia de estabilidad tributaria del régimen tributario es un beneficio que persigue a quienes tienen la calidad de Contratistas, la Primera Disposicién Complementaria aclara que el régimen tributario de que gozan los Contratistas en virtud de la garantia de estabilidad tributaria resulta también de aplicacién a quienes asuman la condicion de Contratista en fecha posterior a la celebracién de un Contrato. Esta asuncién de la calidad de Contratista puede producirse de cualquiera de las formas que establece el articulo 17° de la Ley. Segunda.~ Siendo conveniente que las disposiciones de la Ley se apliquen de conformidad con lo que aclara o precisa el Reglamento, la Segunda Disposicién Complementaria del Reglamento dispone que los Contratistas que hayan celebrado Contratos a partir de la vigencia de la Ley y antes de la entrada en vigencia del Reglamento, incorporarén a su régimen de estabilidad dicho Reglamento. Para ello, los Contratistas tendran que comunicarlo a PERUPETRO S.A., a SUNAT y a ADUANAS. TITULO TIT DISPOSICIONES TRANSITORIAS Unica.- La Tercera Disposicién Transitoria de la Ley permite que los Contratistas con Contrato vigente a la fecha de entrada en vigencia de la misma pucdan adecuarse a lo que dicha Ley establece. Siendo ello as{, resulta obvio que habré que garantizarles la estabilidad de un régimen