ANTONIO J, BURBANO COSTOS a Y PRESUPUESTOS ve) ed iS] rl ed = r= 2a. EDICIONCOSTOS Y PRESUPUESTOS Conceptos fundamentales para la gerencia 2a. edicién ANTONIO J. BURBANO UNIVERSIDAD DE Los ANDES FACULTAD DE ADMINISTRACION ALFAOMEGABurbano Pénez, Antonio J Costos y presupuestos: conceptos fundamentalos para la gerencia / Antonio J Burbano, =2* ed, — Bogota: Universidad de los Andes, Facultad de Administracién, Alfaomega, Ediciones Uniandes, 216. 160 pp. 17 x 23 cm. ISBN 958-682-6112 1. Contabilidad de costos 2. Contabilidad administrativa 3, Toma de decisiones I Universidad de los Andes (Colombia). Facultad de Administracién IE. Tit cpp 6s7.a2 SBUA 2006 Segunda edicisn, 1997 Primera eclicién, © Antonio José Burbano Pérez, 2006 {© Alfsomega Colombiana §.A. ‘Carrera 15 No. 64 429 PBX: 7100122 scliente@allaomega.com.co ‘www alfaomega.com.co 1 2006, Universidad de lox Andes = Facultad de Administracién = Comité de Publicaciones ‘Cra. 1 No. 18°70, Edificio RGC, Bogoté, Colombia “Tels.: 3394949, 3393999 ext, 3079 Fax. 3524551 E-mail: publicaciones@admatmniandesedu.co itp :/ /administracion.uniandesedlu.co/ publicaciones, Ediciones Uniandes Cra, 1 No. 19-27, Aulas 6, A.A. 4976, Bagot’, Colombia ‘Tels, 3394949, 3394999 ext. 7133, fax extension: 2158, Boots, Colombia E-mail in ‘http: / /edicion amiandes.edu.co duni@uniandes.edu.co ISBN: 958-682-611-2 Diseho de caratula: Felipe Valencia Edicidn: Alfaomega Colombiana. 8. ‘Hecho en Colombia Printed and made in Colombia “Todos Jos derechos son reservados Esta publicacton no puede ser reproducida niensu todoni en partes ni registrida eno transmifida por un sistema demcuperacién deinformacién, en ninguna forma ‘nipor ningin medio sea mectinioo, fotoquimico, vlectrSnica, magnticy, eloctresptice, pox Fotecupia 0 cualquierotro sinel pemiso previo por escrito dela editorial,CONTENIDO INTRODUCCION .. CAPITULO I. CONCEPTOS BASICOS Y TERMINOLOGIA . Componentes de 10s COst08 wares Uss05 de 10s cOStO8 os... Area contable Toma de decisiones «esses ees teeessnsnen seeesesareeesenanueveres tpemteerserensare 1B Planeacién. Control ...... a a a eee Ce) Clases de CO8tO5 oss. cesessseeresesen Segdin su natutaleza Segtin su variabilidad con respecto-a la produccién Segdin su relacién con el producto Seguin su relacién con las divisiones 0 centros organizativos... Segtin su utilizacién en procedimientos de planeacién y control .. Costos estimados ....... Costs estainddar oc eeeeeeccesennetneennenetisnntneennseenenenstesensneeeeees 1D Segiin su utilizacién en la toma de decisiones .... Castos relevantes 0 diferenciales ............ Costos de oportunidad... Costos muertos ... Bemplo integrador .4 Axronio J Bursano CAPITULO IL UTILIZACION DE LOS COSTOS PARA LA TOMA DE DECISIONES...... 29 Conceptos fundamentales... Costos relevantes ....... Margen de contribucién Enfoque incremental. Algunos cjemplos tipicos de decisiones.... Supresién 0 adicién de productos 0 departamentos . 32 Fabricar 0 comprar 34 Reprocesar o vender como esta 34 Ejemplo integrador EJERCICIOS...... 7 CAPITULO IL ASIGNACION DE COSTOS Centros de responsabilidad Propésito de la asignacién de costos .. Metodologias de asignacion EJERCICIOS. . CAPITULO IV, SISTEMAS DE COSTOS...... Metodologia bisica Sistemas de costos Unidades equivalentes Indirectos sobre @ subaplicados .. Ejemplo integrador .. EJERCICIOS . sons . - CAPITULO V. EMPRESAS COMERCIALES Y DE SERVICIO Generalidades .... - 67 Costos bancatis .. FaCUnTAD ne ApNaINISsTRACION, UNIANDRS-ALPAOMEA,Conunwe 5 Costo de captacion de los fondos .... Castos de colocaciéin de los fonclos EJERCICIOS.. . . . CAPITULO VI SISTEMAS DE COSTOS BASADOS EN ACTIVIDADES (ABC) Generalidades .. Bjemplo 0 Bjemplo de integrador ... BJERCICIOS. . CAPITULO VII. PRESUPUFSTO venernreeeseerne 87 Generalidades Componentes... Caracteristicas El proceso presupuestal .. 298 EL calendario presupuestal 1.99 Fjemplo integrador .. 102 EJERCICIOS. 107 CAPITULO VIM. TECNICAS PARA MEJORAR LAS DECISIONES PRESUPUESTALES: Analisis costo-volumen-utilidad ... 12 Regresién lineal - “ - - ™ 116 La contabilidad del friput..snetnnnnnnese 118 Programacién lineal -. 121 Ejemplo integrador «0. seontnnsiinnnninnsinnnnneannnnsnee 123 EJERCICIOS. . 127 CAPITULO IX. INFORMES DE EJECUCION 131 131 Importancia ..‘Aniono]. Butane, Caracteristicas fundamentals ..........0.0+. 131 Conexion entre informes et cectes ease reacts ote states LAR Estructura del informe ......... 133 Anilisis detallado de variaciones ....... si sseancostoesesitee coos 135) Presupuesto flexible . Descomposicion de variaciones Disco de informes y metodologia de andlisis ....e0.s0nesmennemensee Control de gastos discrecionales .. Presupuesto base coro... Generalidades Metodologia ... Femplo Cubrimient «ccs Problemas y Benefici0s «ee. Ejemplo integrador .... EJERCICIOS. BIBLIOGRAFIA ... Facurtan ne APMINETRACION, LINIANDIS-ATPAOMCA,INTRODUCCION EL.camronr A contaniipan-deonsteses unode los més utiles en eldreaadministrativa y, sin embargo, al que con frecuencia so le presta menos atencién. Es sorprendente la trascendencia que puede tener una contabilidad de costos bien diseftada, bien Jlevada y, porsupuesto, bien interpretada, en materia de toma acertada de decisiones, de una adecuada planeacién, y de un eficiente control administrative. A pesar de ello, abundian las empresas en las que aquellas personas que tienen este tipo de responsabilidades consideran que no es de su incumbencia averiguar de dénde proceden lascifras que les llegan, quécriteriosesiguis para la recolecci6n y asignacisn de costos, ni mucho menos pensar si un método diferente de construccién o presentacién de tales cifras podria significar para la empresa la diferencia entre decisiones bien @ mal tomadas, planeacisn realista 0 equivocada, control ttil o inoperante y, por lo tanto, tal vez, la diferencia entre el éxito y el fracaso. De manera similar, frecuentemente el concepto de presupuestacién se toma como un requisito que es necesario cumpplir una vez al afio, oak en cl menor tiempo posible pata poder dedicarse a resolver los maltiples problemas que trae la vida diaria de una empresa, La responsabilidad de la preparacién del presupuesto, y del momento de su presentacién radica con frecuencia exclusivamente en un “Departamento de presupuestos” al que dificilmente se pedirain cuentas posteriormente, por cuanto las copias reposan en algunos cajones de escritorio, desde el dia siguiente a aquel en que fue aprobaco por la8 Avion]. Buwanes Junta Dirvetiva, y solo saldran de alli para ser reemplazadas un. atio después por las correspendientes al nuevo presupucsto, La importancia de una buena gerencia de les costos es cada vez mas notable amedida que tiene lugarla globalizaciGn de los mercades, y a la par que ocure mas apertura como consecuencia de miiltiples tratados de libre comercio entre naciones, cola integracian comercial dentro de regiones. Michael Porter (1998) establece que tanto la efectividad como la estrategia son esenciales para un desempefo superior; tuna empresa puede superar a los rivales entreganco mayor valor a sus clientes, creando valor comparable a un menor costo 0 haciendo ambas cosas. El costo se genera al realizar actividades y la ventaja en costes resullla de realizar determinadas actividades on forma mus eficionte que los competidores, EL mismo auttar (1987) destaca que aunque Ia estrategja tenga un énfasis en diferenciacién, es importante mantener una proximidad en el costo al cle sus competidores. Afirma que, aunque Jos gerentes reconocen la importancia del costo, ¢ incluyen ensus planes estratégicos metas en reducirfos, el comportamiento de los costos casi nunca se comprende bien, y-concluye que la ausencia de un marco de babajo sistematico para su andlisis on la mayoria de las empresas magnifica las dificultades para establecer su verdadera situiacion de eficiencia, y para evaluar su posicién relativa con relacion a sus competidores. En un entomo global la productividad es uno de los elementos de la venlaja competitiva de una empresa, y ésla s6lo se logra mejorando les ingresos © disminuyendo el costo promedio de los recursos empleacies en la operacion. Porque estoy convencido de la riqueza incalculable e inexplotada que constituyen estas dos herramientas administrativas, dedicaré estas paginas a intentar concicntizar al lector sobre su importancia, y a suministrar algunas guias sobre el tipo de aspectos que podria analizar y el tipo de preguntas que se podria formular sobre el sistema de costos y presupuestos en su orpanizacién, La mejor compensacién que podria tener este esfuerzo seria saber que ha sembrado ciertas inquietudes, y que en algunas organizaciones ha contribuido finalmente a alguna mejora significativa en los sistemas de informacion sobre costos de las productos 0 servicios, sobre la manera como se toman decisiones con base en esa informacién, en los procedimientos de planeacién y control utilizados. Ellibro esla destinado a ser usado como texto principal © complementatio, segtinsu cluracién, en cursos de pregradoen facultades deadministracién, ingenieria industrial y economia, También es una buena ayuda en cursos de posgrado que cubrentemasfinancierosms generales, yen cursos breves deactualizacién gerencial El capitulo I describe algunos conceptos bisices y terminologia utilizada sobre el tema de costos en general; en el II se plantea la trascendencia que tiene Facuntan nr ADMINSTRACION, UNIANDIS: AL PADREInmropucces 9 saber escoger comectamente los datos de costs que son rwlevantes para una dieterminada decisiGn, y el tipo de anilisis que debe efectuarse para llegar a una determinacién acertada, una ver obtenidos los datos pertinentes, El capitulo Ill toma en considcracién cl concepto decentros dewspansabilidad como una importante herramienta administativa, y como parte fundamental en el discho de un sistema ce costes, en el sentido de que en eses puntos determinados se agrupariin los costos incurtidos en cada perfodo para luego ser redistribuides y absorbidos por los diferentes productos o servicios, El nivel de agrupacién o desglose dependera de la precision requerida en les resultados y ol detalle necesario para /pesteriores andlisis de los resultados. Se describen ademas los distintos métodos de distribucin de los costes acurmulados en unes centros a otros, a fin de hacer posible la posteriorabsorcisn de todashos costos porlos productos oserviciosrealizades enel perfoda, EI IV ilustra los diferentes sistemas tradicionales para lograr que los productos oservicios absorban a totalidad de los costes incurrides enlos diferentes centros de responsabilidad, El diseno de ese sistema por lo general es tnico p cada empresa, y depende de todas las circunstancias que rodean la opera dela misma, y del nivel de precision y detalle requeridos en los costos resultantes, Enel V se hacen algunas consideraciones, y se dan varios ejemplos para ilustrar que los conceptos cubiertos en los primeros capitulos son igualmente aplicables tanto a empresas manufactureras como a organizaciones de servicio, incluyendoalgunassugerencias para manejar los costes de entidades financieras, EI Vi ofrece una descripcién breve c ilustrada sobre la nueva concepeién del costeo basado en actividades (ABC). EL VIII se refiere al procedimiento en general que se debe seguir para claberar un buen presupuesto, cl uso de los costos estindar y la inclusion de estimativos y metas de desempeito en todos los campos de la erganizacién cn el proceso dle presupuestacion, EL VIM ilustra algunas técnicas para analizar los resultados preliminares del presupuesto, desde el punto de vista de la mejor utilizacion de los recursos, ycorregirasi algunas dlecisionesy politicas originalmente trazadlasen una primera ‘version del presupuesto, Finalmente, el IXdescribealgunasideas generales para el diserio deinformes que muestren la informacion de costes y presupuestos necesaria y suficiente para unadecuado seguimiento-del clesempato de la organizaciény sus componentes, utilizando conceptos tales como costos estandar, presupuesto flexible, descompesicién de variaciones y politicas de control a gastos discrecionales,CAPITULO I CONCEPTOS BASICOS Y TERMINOLOGIA COMPONENTES DE Los CosTos CConsiberecs uN PROCESO SENCILLODE fabricacion:supongamos quehemos decidido montar una carpinteria en nuestro garaje, y queremos anticipar el tipo de costos en los que iremos a incurrir, Ante todo debemos pensar que tendremos que utilizar materiales como madera, tornillos, pegante y pintura, También necesitaremos contratar los servicios de uno ovarios empleados que nosayuden en el proceso, para lo cual tendremos que pagarles por su mano de obra. Si vamos a claborar varios productos seria deseable poder llevar un registro de los, costos de cada tipo de producto, y por lo tanto los materiales y mano de obra realmente utilizados en cada uno. Algunos de los materiales podran ser razonablemente medibles por producto, formaran parte de él y se llarnaran materiales divectos; un ejemplo seria la madera utilizada en cada tipo de mueble. Otros, por el contrario, no es posible identificarlos con cada producto ni medir razonablemente su consumo por tipo de producto o pedido, y debemos contentamos con conocer su consumo global y asignarlos luego a cada producto poralgtin método sencilloy razonable; tales elementosse conocen como materiales indirectos, y algunos ejemplos en el caso que nes ocupa podrian ser los tornillos, puntillas y pegante.12 Antonio J. BUREANO. De la misma manera, parte de la mano de obra utilizada tendra que ver directamente con la claboracién de cada producto y seria descable y posible medirlo sin demasiado esfuerzoa través de registros de tiempo del personal. Tal porcién se conoce como mano de obra directa, a diferencia de aquella no identificable facilmente con los productos, que recibe el nombre de mato de obra indirecta. Algunos ejemplos de esta tiltima podrian ser la supervision del trabajo y la vigilancia de las instalaciones e implementos de trabajo. Pero, pensdndolo bien, estos rubros no conforman el costo total denuestros muebles terminados; seguramente tendremos que utilizar herramientas que consumen electricidad o combustible; utilizaremos también materiales como la lija que, aunque no forman parte fisica del producto final, son nocesarios para un buen terminado, y probablemente no nos gustara vivir ni trabajar en un sitio en el estacio en que quedara después de la fabricacién de cada lote, de modo que tendremos que contratar a alguien que haga el aseo y proveerlo de implementos y materiales suficientes, y al final de mes nuestra cuenta del agua seguramente se verd incrementada considerablemente. Todo esto, que incluye Ja mano de obra indirecta, los materiales indlirectos y otros rubros como servicios y depreciaciones, recibe el nombre de costas inutirectos de fabricacién o simplemente indirectos, aunque se encuentran en la literatura miiltiples nombres equivalentes como carga fabril, generates de manufactira y hasta el tan abusado anglicismo overhead. Todos los costos vistos hasta el momento, es decir, los materiales ditectos, mano de obra directa, y los costes indirectos, compuestos asu vez por materiales indirectos, mano de obra indirecla, servicios y otros rubros, conforman el total de costos de manufactura que sern muy titles para llevar controles del proceso y para efectos contables, es decir, para valorizar los inventarios en caso de que se guarden los productos fabricados para una posterior venta, o para conformar el costo de venias del estado de pérdidas y ganancias cuando sean transferidos a titulo de venta. aro que en el momento de vender los muebles, y con el fin de conocer la utilidad resultante, deberiamos también tener en cuenta todos los gastos relacionados con el es{uerzo de venderlos; por eemplo, la publicidad que se tuvo que hacer, el transporte hasia él sitio de entrega, y seguramente algdin personal que se encarga de los tramites dle facturacion y cobro. Estos son los llamados gastos de distribucicn o de ventas. Por otra parte, necesitaremos también quienes se encarguen de llevar la contabilidad que nos origina el negocio, presentar la declaracién de renta, pagar ‘FACULIAD Dt ADNUNISTRACION, USIANDIS- ALFAMEGA,Concrimos asics ¥ 1HRMINOLOGIA 1B a los carpinteros y pintores, comprar los materiales, con lo cual se ocasionaran gastos de materiales, papeleria, etc. Todo esto se conoce con cl nombre de gastos de administracién. Se habran fijado que veniamos hablando de castos y, sin embargo, en los dos tiltimos conceptos empezamos a utilizar el término gastos. En realidad los términos costos y gastos se confunden con mucha frecuencia, y es conveniente aclarar desde ahora su diferencia, Los costos son, en general, aquella parte de las erogaciones que no necesariamente van a formar parte del estado de pérdidas y ganancias de ese mismo perfodo, por cuanto pueden mantenerse en el balance durante un tiempo. Asi, aquellas erogaciones directa o fisicamente asociadas con el propio producto son inventariables; es decir, permanecerdn en el balance como inventario de productos en proceso o inventario de productos terminados hasta el momento en que ocurra la venta y, entonees, si pasarin a formar parte del G&P como casto de ‘ventas. Los gastos, por el contrario, son erogaciones que se aplican directamente contra los ingresos del mismo perfodo en que ocurrieron. Tal es el caso de los intereses sobre préstamos, que aparecen en cl estado de ganancias y pérdidas en cl mismo periodo en que se causan, o el de los gastos de administracién y ventas que tienen el mismo destino, Para algunas decisiones es necesario, como se verd mas adelante, tener en cuenta todas las erogaciones que origina la fabricacién y venta de un producto incluyendo costo de fabricacién, gastos de distribucién, administracion y hasta financieros, al menos la parte que se vera afectada por la decisiGn, Como conclusién de esta descripcién, podriamos resumir la concepcién de la conformacién y comportamiento de los costos y gastos en el siguiente diagrama y las correspondientes definiciones de términos (ver grafico 1.1): Costo de materiales directos Todas las erogaciones necesarias para adquitir los elementos fisicos que conforman el producto terminado y que pueden identificarse y contabilizarse razonablemente en cantidad, por cada unidad de cada producto. Costo de materiales indirectos ‘Todas las erogaciones necesarias para adquirir los elementos fisicos que no formaran parte del producto o que no puede contabilizarse razonablemente por cada producto.4 Antonio J. Butiaxo Py 1 Vows] | deposits depress | = pro : : Soave Matoales = costes aos co set discus Mano obra coves vrodven : indrecos eon ‘se serrate scenes labreseién = Deprediacin —— senicosy | (nesta otro indrectos = soercees | | ints. Grilico 11 Costos de mano de obra directa Laparte proporcional de lossalarios pagados corres pondienteal tiempo utilizado para la fabricacion de cada unidad de cada producto, que pueda determinarse en una forma razonable. Costas de mano de obra indirecta La parte de los salarics pagados al personal relacionaco con produccién, pero no utilizado en la fabricacién de los productos 0 no identifiable en forma razonable con cada unidad del producto. Costas indirectos de fabricacién. Las erogaciones por concepto de materiales indirectos, mano de obra indirecta y demés costos utilizados en la fabricacién, que no son razonablemente identificables con cada producto. Inventario de producto en proceso Valor de las unidades de producto que se encuentran en proceso de fabbricacién, sin que éste haya culminado. Inventario de producto terminado Valor de las unidades de producto que estén listas para ser vendidas. FACULTAD DE ADMINISTAACION, UNIANDISALFAOMGACoNCHINDS BASICOSY TERMINOLOGIA 15 Gastos de distribucion Las erogaciones necesarias para motivar al cliente a adquirir los productos y para colocarlos en el sitio acordado para la venta. Gastos financieros Los intereses causados como consecuencia de utilizar dineros de terceros. Gastos administrativos Las erogaciones relacionadas con todas las labores relacionadas con la buena marcha de la empresa y que no se identifican con producci6n, distribucion 0 finanzas. Usos DE Los CosTos Podemos dividir la utilizacién y propésitos de la contabilidad de costos en cuatro grandes campos: Area contable Consiste en asignar a cada unidad de producto una participacién razonable del total del costo incurrido por la empresa, y se utiliza basicamente para la valoracién de inventarios en el balance y en la determinacién del costo de ventas para la elaboracién del estado de ganancias y pérdicas. Toma de decisiones Tiene que ver con la recoleccién y presentaci6n de informacién relacionada con los costos de fabricacién y manejo de cada tipo de producto, de tal forma que sea titil para una acertada toma de decisiones por parte de la alta gerencia Planeacién Esti relacionada con la determinacién de la estructura de costos y la presentacién dee los mismos de una manera fal que sea titi! para la estimacisn de lo que puede esperarse para el futuro, dependiendo de algunos supuestos sobre el medio ambiente y de las decisiones que se adopten sobre politicas a seguir en Areas como mereadeo, produccién, ete. Control Se refiere al establecimiento de procedimientos de informacion y analisis de los costos, para proveer una adecuada herramienta de diagnéstico ante los problemas de ineficiencia que puedan presentarse en cualquier momento. Identificarlacausa y localizaci6n de la responsabilidad de los problemas permitira tomar las medidas correctivas acertadas y en el momento preciso,16 Antone]. Burtao. Crass DE CosTos I propésito para el cual se vayana utilizar los costos determinara caracteristicas diferentes en su presentacion. La imposibilidad de pronosticar exactamente las necesidades de andlisis que se van a presentar en el futuro es lo que hace en parte que sea imposible encontrar e! sistema de costes perfecto. Sin embargo, es factible y necesario prever las mas probables ocurrencias de utilizacion, y disefiar de acuerdo con ellas un sistema de costos que responda en su momento en forma aceptable a la mayoria de las necesidades de cada empresa especitica. Gracias a que se conocen en forma general las Areas y problemas de mayor ocurrencia que dependen para su solucién de una u otra forma de las cifras de costos, se ha desarrollado una terminologfa aceptada universalmente que clasifica los costos segiin el aspecto de interés: Segdin su naturaleza Se refiere al tipo de agrupacién que ya se mencioné entre costos de fabricacién, compuestos por: materia prima, mano de obra directa y costs indirectos de fabricacion, y los gastos, que a su vez pueden dividirse en tres clasificaciones: gastos de distribucién, gastos de administracién y gastos financicros. La localizacién de un determinado costo en alguna de esas categorias puede variar de una empresa a otra; por gemplo, la depreciacién a veces se encuentra incluida dentro del costo de manufactura, mientras que otras veces puede aparecer separadamente como un componente del costo de ventas. Hl sueldo de un gerente de planta puede estar incluido dentro del costo de manufactura y, por lo tanto, haber sido absorbido por las distintas unidades producidas en el periodo, o puede enconirarse conformando los gastos de administracién. Segiin su variabilidad con respecio a la produccién El valor de algunos costos tiende a ser directamente proporcional a la cantidad de unidades producidas. Un ejemplo es la materia prima; si construimos tres mesas en lugar deuna, seguramente consumiremos aproximadamente cl triple del material. Los costos que tiene este tipo de comportamiento se denominan costos variables, El comportamiento de otros costes, por el contrario, tiende a ser independiente del volumen producido. Si pagamos arrendamiento por un local donde proclucimos las mesas, por ejemplo, el duefio, seguramente, no preguntari cudntas mesas produjimos cn el mes para cobramos el arriendo segin cl FACULTAD DE ADMIINSTRACION, UNIANDIS-ALFAOMEGA,ConcHTOS BASICOS ¥ THRMINOLOGIA 17 resultado, Otros casos tipicos de este comportamiento son la depreciacién de las Aquinas, los seguros y lossueldlos del personal desupervision y administracién. Tales costos se conocen como costos fijas. La distincién entre castos fijos y variables en una empresa es fundamental para una acertada planeacisn, e importantisima en el proceso de anélisis para la toma de decisiones relacionadas en alguna forma con produccién o venta de productos. Este concepto sera de especial importancia mas adelante cuando se hagan consideraciones sobre los costos que son relevantes o irrelevantes para la toma de una decisiGn, y cuando se hable de andlisis de sensibilidad y de analisis volumen-costo-utilidad que haran explicita la trascendencia deesta clasificacién. El llamado costeo directo tiene su inspiraciGn en la necesidad de mostrar en cl estado de pérdidas y ganancias el valor de los costos que se afectarfan como consecuencia de una variacién en las canticades producidas, y separadamente, como gastos propios del perioclo, todos los costos y gastos fijos realizados, A pesar de la importancia de conocer el comportamiento de los costos en. este sentido, la clasificacién no es en modo alguno tarea facil, por cuanto pocas costos presentan el comportamiento indiscutible de fijos o variables como los ejemplos que mencionamos arriba, y aun en estos casos, hay que ser conscientes de que son fijos o variables sélo dentro de ciertos limites o circunstancias: el arrendamiento del local, por ejemplo, sera fijo hasta el momento en que la produccién exija un ntimero de maquinas y operarios que no quepan alli y fengamos que atrendar otto local adyacente. Ottos costs, aun bajo las circunstancias actuales, tienen una componente fija y otra variable: el consumo de combustible de una caldera, por ejemplo, pareceria ser un costo estrictamente variable, pero en realidad viene a ser semivariable cuando consideramos que la caldera debe permanecer prendida aun cuando no haya consumo de vapor en un determinado momento, y el solo hecho de mantenerla prendida origina un consumo de combustible, Una técnica estadistica llamada regresicn lineal, a la que nos referiremos més adelante, constituye una herramienta ttil a la hora de efectuar esta separacién de componentes. Es importante darse cuenta también de qué otros costos son variables con respecto a otro tipo de actividad diferente de la produccién. Por ejemplo, el sueldo de los vendedores suele ser semivariable en relacién con las unidades vendidas, por cuanto en la mayoria de las empresas se les tiene un sueldo fijo-y una comision proporcional a las ventas, y puede ser importante para una decision conocer también esta variabilidac.18 Antonio J. BuRtANo. ‘Otro tipo de erogaciones dependen en su magnitud de una decision directiva, y no son variables, en términos generales, con el nivel de actividad, y se conocen con el nombre de diserecionales. Un ejemplo de ello son los gastos de publicidad. Segi su relacién con el producto Algunos costos son identificables directamente con el producto fabricado, y por tal motivo, como se mencioné anteriormente, se conocen como costas direct Tales el caso de la materia prima o la mano de obra utilizada en su fabricacion, ‘Otros costos, en cambio, son compartidos entre varios productos, y seria muy dificil tratar de conocer en forma precisa lo que corresponde a cada uno de ellos. Un ejemplo de ese tipo de costos es el sueldo de los supervisores que controlan la fabricacién de varios productos simultineamente, infinidad de elementos de bajo costo que son utilizados en la fabricacién de varios productos y que harian muy dispendiosa su contabilizacién independiente (materiales indirectos), y el casto de los departamentos de servicios, tales como la generacion de electricidad, vapor, tratamiento de agua, mantenimiento de equipos, etc. A ellos nos referimos anteriormente, en general, como castos indirectos de fabricacién, aunque advertimos que se conocian también con muchos otros nombres. Ta necesidad de calcular final mente el costo total de fabricacién de cada producto, sea que haya sido terminado o no, con el fin, entre otras cosas, de poder determinar el valor de los inventarios del producto en proceso y del producto terminado, y el costo de las bienes vendides, para usos contables y para toma de decisiones, hace imprescindible la reparticién de estos costos indirectos entre los diversos productos. Esto sc hace siguiendo un determinado ctiterio de asignacién que muchas veces no es el mas indicado y que causa distorsi6n en las cifras finales de costos. El capitulo II se dedicara precisamente a la consideracién de los diversos criterios y métodos de asignacién de los departamentas de servicio a los departamentos productivos, y el capitulo TV se ocupara de los métodos de contabilizacién final de todos los castes alos productos elaborados total o parcialmente en el periodo. Segan. su relacién con las divisiones 0 centros organizativos Asi como un costo puede ser directo o indirecto con relacién a un producto, dependiendo de que sea o no directamente identificable con su fabricaci6n, de la misma manera puede ser directo o indirecto respecto de una division organizativa, segtin sea posible o no su completa identificacién con ella. FFacutstab pt: AbMuNisti#4ciON, UMIANDIS-ALFAONEGA“ConCHIOS BASICS ¥ TERMINOLOGIA 19 De acuerdo con estas definiciones, un costo puede ser directo para un departamento pero indirecto con relacién a un producto que alli se fabrica y viceversa. El sueldo del jefe de un departamento productive, por ejemplo, &s indiscutiblemente directo para ese departamento, pero indirecto para los diversos productos que alli se procesan. La clasificacién de costos en directos e indirectos, relatives a una determinada dependencia, es la base de los tan mencionados centros de responsabilidad para efectos de control. El principio es que cada dependencia 0 centro tenga bajo su responsabilidad aquellos costos ditectos que pueda controlar. Segiin su utilizacion en procedimientos de planeacién y control EL instrumento basico para la planeaci6n y el control en una empresa es el presupuesto, al cual dedicaremos un capitulo, El presupuesto, como se vera mas adelante, es la concrecién en cifras para el proximo aiio de la orientacién que se dara a la empresa en el mediano plazo y de las politicas resultantes de tal decision. Es obvio, entonces, que para su elaboracién se requiere no solamente de las cifras de castes obtenidas en el pasado (costos histéricos), sino de una estimacion de lo que puede esperarse atinente a su comportamicnto futuro. Estos costos, que pudiéramos llamar predeterminados, pueden expresarse de dos maneras diferentes segvinel grado de elaboraciényy precision que se requiera en los mismos: Costos estimaclos Resultan generalmente de la experiencia y del andlisis del comportamiento de os costos ocurridos. Se puede, entonces, complementar las cifras hist6ricas con Jas expectativas sobre mejoras en eficiencia, modificaciones esperadas en precios tarifas, etc, sin mayor rigurosidad en la conformacion de las cifras, Su exactitud ‘dependera de la experiencia y buen criterio de quien las clabore, y por la rapidez con que se obtienen pueden ser tiles cuando se requiere tomar una decision ‘pronta, Costos estandar Normalmente su célculo es muy elaborado y soportado por criterios técnicos de especificaciones sobre ¢l consumo de materiales, y de ingenieria industrial en cuanto al anilisis de tiempos y movimientos que Sc utilizan en la fabricaci A diferencia de los anteriores, en lugar de tratar de pronosticar lo que podrian ser los costos, reflejan lo que deberian ser y, por lo tanto, son mas tiles,20 Antonio J. BURHANO desde el punto de vista de identificar ineficiencias y establecer responsabilidades sobre su normalizacién. Lalaboriosidad en los calculos y la frecuencia que se requiereen su revisién, para mantenerlos al dia, hacen que sean mas apropiados para operaciones repetitivas y dealto volumen que puedan justificar el costo de su acministracion. Segiin su utilizacin en la toma de decisiones Costos relevantes 0 diferenciales Son aquellos que realmente se ver’n afectados dependiendo de la decision que se tome y tinicamente se debe considerar para el andlisis aquella porcién que cambia con la decision (andlisis incremental); con frecuencia los costos diferenciales se pueden asimilar a los castos variables o a la porcién variable de un costo semivariable. Es importante que reflejen no el valor obtenido en el pasado, sino el estimativo de lo que pueden representar en el futuro, como consecuencia de Ta decision adoptada. ‘Guando se trata de analizar posibles decisiones, habré que tener cuidado en considerar tanto los costes relevantes como también los gastos de ventas, administracién, ¢ inclusive financieros que puedan variar con cada alternativa que se adopte. Costos de oportunidad Sonaquellos ingresosa los cuales se renuncia como consecuencia deuna decisién, aunque su inclusién en la mayoria de los andlisis no es evidente porque no representa un desembolso fisico. Utilizar una bodega para el montaje de una nueva planta representa un ejemplo de costos de oportunidad de ese proyecto, cuando al no ser utilizada por él, pudiera obtenerse un ingreso por su arrendamiento. Costos muertos Son aquellos costos ya incurridos y que noson recuperables comoconsecuencia de tomar algunas de las decisiones en consideracién. La publicidad realizada en el lanzamiento de un nuevo producto, por eemplo, es un costo muerto ante la decision de seguir 0 no adelante con dicho producto. Como tales costos permaneceran inmodificables en todas las alternativas existentes, son irrelevantes y no deben tenerse en cuenta en el anilisis. Esto simplificara las cifras a mangjar. FAcULIAD bt AbMINISTRACION, UNIANDIS-ALFAOMIGA,Conecritos 8tc0s ¥ TERMINOLOGIA a EJEMPLO INTEGRADOR ‘Como ilustraci6n de los conceptos vistos en este capitulo, y los que veremosa Io largo de todo el libro, consideremos el caso de la empresa “PoliHogar”’, que se dedica a producir laminas y tejas a base de Policloruro de Vinilo (PVO) y platos desechables de poliestineno. La descripcidn incluye una gran cantidad de datos para mostrar el panorama completo de la operacién de la empresa, pero sélo los aspectos pertinentes a cada capitulo seran tenides en cuenta a la vez. Para tener cerca los datos que se vayan necesitando, hitp:// www. alfaomega.com.mx/descargas/costosypresupuestos2ed.xls seccién “Datos Basics”, La empresa estaba enfrentandoun enigma: Su producto estrella, el plato de poliestireno, el que aparentemente daba un mayor margen de utilidad, se estaba vendiendo a $4.500 por kilo, y sin embargo la competencia no parecia ser consciente del bajo costo unitario de ese producto y se empecinaba en cobrar precias tan altos como $4.760, mientras que las tejas, que se vendian a $5.300 por kilo, a duras penas dejando un pequefio margen, encontraban muchos competidores cobrando precios tan bajos como $5.250 por kilo. {Podrian ser los competidores tan irracionales? El gerente general encarg6 a su gerente financiero, ingeniero Justo Costoya, quien tenia un posgrado en administracion, la importante y decisiva misiGn de hacer las recomendaciones que considerara pertinentes, perosiempre soportadas por cifras, tablas 0 graficos que reflejaran la situaciGn actual y futura de la compania. El gerente general crefa que este seria un trabajo apropiado para evaluar qué tan acertada habia sido su reciente decisién de contratar al ingenicro Costoya como la persona de profundo criterio analitico y visién futurista que necesitaban; se pretendia que utilizando las cifras contables pudiera poner a la compaiia en el camino ptopicio para mejorar su desempeno financiero, con base eh una estrategia general y de productos adecuada. Los siguientes son los datos que el gerente financiero recopilé sobre la operacién de la empresa: En cl grafico 1,2.se muestra el diagrama de flujo de los diferentes procesos, Los cuadros oscuros representan procesos, ¥ los cuadras clares representan procluctos, 1 EL nombre es ficticio y las ciftas han sido acaptadas, de modo que al ejemplo no corresponde a ninguna empresa en particular,22 ANTONIO J. BURIANO EXTRUSION ‘CORRUGADORA TERMOFORMADORA PRODUCTO TERMOFORMADO Grifico 1.2 Diagrama de flujo de Politlogar Facuctap pr Apxanssiaacioy, USIANDIS-ALEAOMECAConciiTOS #ASICOS Y THRMINOLOGIA 2B Para producir laminas planas 0 corrugadas (tejas) se usa como materia prima Policloruro de Vinilo (PVQ que tiene un precio de $3.70 por kilo. La lamina plana estandar pesa igual que una teja #6, esto es 4 kg/Teja (dimensiones 1,83 m x092 m) Para producir platos desechables se usa como materia prima poliestireno que tiene un precio de $2.460 por kilo. De cada kilogramo se obtienen 22 platos, ya que cada unidad pesa 0,045 kg/unidad . Los procesos de extrusién, corrugado y termo-formado requieren en diferentes proporciones de servicios de apoyo, en particular. de una torre de enfriamiento, de una serie de intercambiadores decalor o “chiller,” un compresor de aire, un equipo de dos supervisores y un departamento de empaque. Los detalles de cada uno de las procesos de produccién y los servicios de apoyo son lossiguientes: Extrusién La maquina tiene un precio de adquisicién de 2.250,000.000 que se deprecia en 5 afios y tiene una capacidad de procesar 450 kilos de PVC 0 400 de poliestireno por hora, Se trabaja en promedio 240 horas por mes, de modo que la produccién mensual en un tumo puede ser hasta de 108,000 kilos de PVC y 96.000 de poliestireno por turno cada mes. La maquina requiere de un equipo de tres operarios dedicacos a cargar y descargar cl material en cada-una de sus etapas de produccién, que son; plastificacion, extrusion y enfriamiento, La supervision de estos operarios depende de las horas trabajadas; el cangue y descargue de material en cada etapa dura lo mismo, pero cada operacién toma el doble de tiempo si se trata de poliestireno, cn comparacién con el PVC, por las caracteristicas fisicas de esos materiales. Del total del tiempo de proceso el 20% se pasa en plastificaci6n, el 35% en extrusion y el 45% en enfriamiento. Se estima un consumo de energia de 405 kw-hr en la extrusora por cada hora de procesc?, de los cuales 170 se usan en plastificacion, 170 en extrusion y 65 en enfriamiento. El consumo de enfriamiento es cle 45,000 kjulios/hr para PVC y 35000 kj/hr para poliestireno’. Se utilizan 18 cfm de aire comprimido para PVC y 12 cfm para poliestireno! Se consumen 72,000 kjulios de chiller por cada hora de proceso 2. kw-hr es una unidad de energia asociaga aa potencia consumida por un aparato eléctico durante tuna unidad de tiempo, 3. Kolio/hr o kj/hr es una unidad de energia por unicad de tiempo. Generalmente es asodacla, por gjemplo, a la carga de calor que debe ser removida por un sistema de aire acondicionado, en un bempo determinado, 4 chm Cubbie Fert per Mite es una sinidad relacionada com la tasa de movimiento: volumétrice de an uido. Generalmente asociado a compresores © ventilaelores24 Antonia J. Buriano para PVC y 64000 para poliestireno. El costo mensual de mantenimiento de la extrusora se estima en 2,000,000. $/mes Corrugado La maquina tiene un precio de adquisicién de $75,000,000 que se deprecian en 5 ais y tiene una capacidad de procesar 27.000 tejas #6 por mes con un peso unitario de 4kilos porteja. La nica actividad en este proceso es la decompresiGn (0 corragado). Se requieren dos operarias que cargan y descargan la maquina, con un tiempo aproximadamente igual en cada una de estas actividades. Requieren de supervisién segiin las horas trabajadas. Por cada hora de proceso se estima un consumo de energia de 150 kw-hr, enfriamiento de 20.900 kj, y chiller de 61,000 kj. El costo mensual de mantenimiento de la corrugadora se estima en $100,000. Termoformado La maquina tiene un precio de adquisicién de $375,000.00 que se deprecian en 5 aiios, y tiene una capacidad de procesar hasta 400 kg de lamina de poliestireno por hora, 0 96.000 por mes, equivalentes aproximadarnente a 55.172 laminas de 1,74 kilogramos de peso, Salen alrededor de 40 platos por lamina. Existen dos operarios que atienden el movimiento del material entre las diversas etapas de produccién que son: calentamiento, termoformado y enfriamiento. Los cargues y descargues de cada ctapa toman igual cantidad de tiempo. La supervision necesaria depende de las horas trabajadas. El tiempo de proceso se reparte 601% en calentamiento, 10% en termo-formado y 30% en enfriamiento. Se estima un consumo de energia de 225 kw-hr en la termoformadora por cada hora de proceso, repartidos en 100, 70 y 35 para cada una de las ctapas respectivamente. El consumo de enfriamiento es de 190.000 kj/hr, y se usan 30 cfm de aire comprimido, y 350.000 kj de chiller por cada hota de proceso. El costo mensual de mantenimiento de la termoformadora es de $400.000 mensuales en promedio, Enfriamiento Los equipes tienen un precio total de adquisicién de $60,000.00 quese deprecian en 3 afos y tiene una capacidad de producir 230.000 kj por hora. Es una operacién totalmente mecénica en la que no interviene el recurso humane, El agua se recicla, y practicamente no hay consumo, Sin embargo, se necesitan 0000435 kw-hr de energia por eada kj prodiucido. El costo mensual aproximaco de mantenimiento de los equipos es de $100.00. FAcULTAD oF ADMINESTRACION, UNIANDISALPAOMEGAConc11108 #AS1C05 ¥ TERMINOLOGIA 25 Chiller Los equipos tienen un precio total de adquisicion de $120.000.000 que se deprecian en cinco aos y tiene una capacidad de producir 500,000 kj por hora. Sumangjorequiere de un operariocon su correspondiente supervisin. Seestima un consumo de energia de 0,00087 kw-hr por cada kj producido. El costo mensual aproximado de mantenimiento de los equipos es de $300,000, Compresor Los equipos tienen un precio total deadquisicién de$12,000,000 quese deprecian en 5afos y tiene una capacidad de producir 60 cfm de aire comprimido por hora a presién de 100 libras por pulgada cuadrada (psi). Practicamente no requieren atencion de ningim operario. Se estima un consumo de energia de 0,145 kw-hr por cfm producido. El costomensual aproximadode mantenimiento de los equipas es de $50,000. Empaque Cada operario y su ayudante son capaces de empacar por hora 450 kilos de lamina o teja, 0 500 kilos de platos. El material de empaque se considera pricticamente despreciable. Hay un pequefio consumo de energia para ctiquetado y zunchado de 0/1 kw-hr por kilo. Datos Generales y Gastos de Administraci6n, Ventas y Financieros La gerencia y todo su equipo administrative representan un gasto en salarios, prestaciones y suministros de oficina de $10,000,000 mensuales. Existen dos vendedores que tienen salarics isicos de $500,000 mensuales y comisiones de $15 por kilo vendido de lamina o teja y $10 por kilo de platos desechables. La energja eléctrica se compra a las empresas municipales a raz6n de $350 el kw- hr. Los operarios ganan un promedio de $1,200,000, incluyendo prestaciones, y los supervisores $2,000,000. La deuda paga intereses mensuales del 10% anual Los precios de venta por kilogramo son de $5.00 para laminas de PVC, $5.500 para tejas, y $4.300 para platos desechables, En la actualidad la extrusora dedica la mitad del tiempo a producir laminas de PVC y la otra mitad a producir lamina de poliestireno para la claboracién de platos desechables, Anilisis preliminar Después de conocer estos datos sobre el sistema de produccién de PoliHogar, el Ingeniero Costoya comenz6 por repasar algunos conceptos bésicos de costes,26 ANtONKO J. BURBANCS tratando de encontrar ejemplos de definiciones generales, relacionados con la ‘operaci6n de esta empresa, y pensaba de la siguiente mane: Materiales directos: PVC y poliestireno Materiales indirectos: Aumque no se mencionan dentro de la descripcién, podria necesitarse alguna sustancia para alisar la superficie de las tejas, o dar brillo a los, platos. Mano de obra directa La utilizada para cargue y descargue entre etapas de cada proceso Mano de obra indirecta: La supervision, el operario del chiller Costos Indirectos de Fabricacién: La energia y todo lo relacionado con Eniriamiento, chiller y compresor ‘Gastos de Administracién: Se relacionan especificamente dentro de la informacion Gastos de Distribucié Sueldos bisicos y comisiones de los vendedores: Gastos Financieros: Intereses sobre la deuda. Costos Fijos: Depreciacién, Mantenimiento, Supervision Castos Variables: Materia Prima, Energia Costo de Oportunidad: No se mencionan en la informacién, pero podria citarse ‘como posible ejemplo el valor comercial de un terreno en el que se considerara la posibilidad de realizar una ampliacion Costo Muerto: En el ejemplo anterior, el precio que se pag6 hace ates por el terreno y los impuestos precliales pagados Planeaciév: Definir niveles de produecién y venta por producto para el siguiente alto, Establecer gastos diserecionales tales como promociones. Elaborar proyecciones financieras detalladas Control: Elaborar informes de resultados comparativos con las cifras -presupuestadas, con el desglose que se requiera FACULIAD bt ADMINISTRACION, UN ANDISALFAOMEGAEJERCICIOS 1 2Cuidles de las siguientes erogaciones calificaria como costo de materia pri- ma, como mano de obra directa, como indirectos de fabricacién y como gastos de distribucidn y administracion de una fabrica de gaseosas? La soda ciustica para lavar botellas El azticar EI salario del encanastador en el tren de embotellado Elagua usada en el enjuague EI salario de los mecanicos de mantenimiento. El salario del director de ventas El salario del jefe de personal El agua incorporada en el producto El salario del operador de la lavadora Elarriendo de las bodegas de! producto La clectricidad en el salon de embotellado, La depreciacion de las maquinas La depreciacion de las oficinas La publicidad28 ANTONIO J. BURANG 2, {Cuales de los siguientes costos tienden normalmente a ser variables, cudles fijos y cuales semivariables con el volumen producido? © Materiales indirectos * Combustibles de la caldera + Desperdicios + Depreciacién 3, ¢Cuales de los siguientes pueden considerarse costes directos al centro de tomeado en una empresa metalmecsnica? + Depreciacién de los tornos * Aire acondicionado central + Supervisor de toreado 4. :Cudles de los siguientes pueden considerarse como costes directos de un lote de piezas que se tornearon, entre otras érdenes de trabajo? * Salario del supervisor de tomeado + Salario del contador que calcula los castos de los productos 5. Mencione ejemplos de utilizacién en su organizacién de los costos en cada uno de los tres campos: contable, decisiones, planeacién y control. Mencio- ne ejemplos de utilizacién que podrian darsele y que no estan siendo sufi- cientemente explotados. 6. {Qué diferencia hay entre castos estimados y costos estindar? 7. (Qué diferencia hay entre castos predeterminados y costos histéricos? {Cudles son los componentes de un costo total y cudles Tos del costo de fabricacién? {Cudles de ellos son normalmente utilizados para la valoracién de inventarios y determinacién del costo de ventas? 9, Para la empresa que usted mejor conozea, haga una lista de los principales rubros de costos y gastos, v clasifiquelos como ditectos e indirectos, fijos y variables, etc. 10.Dé dos ejemplos de utilizaciones pricticas de la separacién de los costos entre fijos y variables. TLDé ejemplos de costos de oportunidad y costos muertos en su organizacion.. FACULTAD DE ADMINISTRACION, UNIANDIS-ALFAQMIGACAPITULO II UrtLizaciON DE LOS COSTOS PARA LA TOMA DE DECISIONES (CONCEPTOS FUND AMENTALES EXISTEN TRIS CONCEPTOS QUE ES necesario tener muy claros pata poder Llevar a cabo un proceso correcto de toma de decisiones: costos relevantes, margen de contribucién y enfoque incremental. El propésito de la primera parte de este capitulo es el de dejar sentada la teoria alrededor de estos conceptos, que serain herramientas fundamentales para los ejemplos de decisiones que se versin mas adelante. Costos relevantes Ya en el capitulo anterior tuvimos oportunidad de destacar la importancia de distinguir entre aquellos costas que se verdn afectadas en diferente forma, segin la alternativa que escojamos en un determinado proceso de decision, y aquellos que permanecerin inmodificados cualquiera que sea la decisién. Esta es precisamente la diferencia entre costos releountes e irrelevantes, y su diferenciacion ¢s muy importante para tener en cuenta en una determinada situacién todos los aspectos de interés y sélo cllas. De esta manera podremos concentrar los esfuerzos de recolecci6n de informacidn y andlisis en les temas que realmente importan como soporte de una buena decisién.30 ANTONIO J. BURHANG Por gemplo, con respecto a la decisién sobre si utilizar una maquinaria para producir el producto A o el B, serian costos relevantes los precios de venta de los productos, la cantidad y precio de las materias primas a utilizar, el tiempo que toma la fabricacién de cada unidad, etc. Los costos irrelevantes serian el precio que se pagé por la maquina, lo que costara su reparacién (sino depende del articulo producido), el sueldo del operario (si esti capacitado para ambos trabajos), el artiendo del local, ete. Margen de contribucién Se ha mencionado anteriormente que en muchos casos los costos variables se convierten en los tinicos costos relevantes para una decision, y por esa razon adquiere un inmenso valor el conocimiento de esos costos variables y el manejo de algunos conceptos que se derivan de elles. Uno de esos conceptos es el de margen de contribucién. Fl margen de contribucién total de una determinada operacion es sencillamente el resultado de restar de los ingresos ocasiona dos por esta operacién todos los costos variables que se derivan de la misma. EI margen de contribucion unitario, por su parte, se refiere al mismo concepto, pero con relacién a cada unidad resultante de la operacién La fabricaci6n de un Tote de 1.000 unidades de un producto, por ejemplo, que tiene costos variables de $300 por unidad, un total de costos fijos de $100,000, y que se vender a $1.000 unidad, tendra un margen de contribucion de $1.00 x $1,000 - $300 x $1.000, 0 sea $700,000. En términos unitarios tendremos que la contribucién marginal sera de $1,000 - $300 = $700 unidad, Obsérvese que para nada se han tenido en cuenta los costos fijos. El término contribucién est relacionado con el hecho de que es la cantidad que finalmente queda para “contribuir” al pago de los costos fijos. ‘Supongamos que de los costos variables $250 son de fabricacién y $50 de administraci6n y venta, y que de los fijos $150,000 corresponden a fabricacién y el resto a administracién y ventas. Una presentacion en forma tradicional del estado de ganancias y pérdidas de una empresa que solamente produjera y vendiera este articulo se veria entonces asi: Facuntap pt ADMINSTRACION, UNIANDIS-ALEAOMIGA,LITILZACI0N DE 108. COSTOS PARA LA TOMA DE DECISIONES, 31 MS eee e eect ee eens | 200000] Costo de ventas $400,000 Ullidad bata : . a ye $600.000 Gastos de verta y administracion . $300,000 Utilidad eperacional $300,000 En forma de contribucién, en cambio, se presentaria asi: Ventas $1,000,000 Menos: Costes vaables Ge procuceén «$250,000 oo ‘Gastos vorlobles de wentas y admon $50,000 . : . $300,000 Motgen de contibucién 700.000 | Menos; Costas fos o& produccion $150,000 Gastos fos de ventas y adminisracién $250,000 . orrinisrec 20 Sonn Utilidad coperacional . $300,000 Enfoque incremental Este enfoque para el andlisis de clecisiones considera tinicamente la variacién en las cifras que se origina como consecuencia de tomar un determinado curso de accion’, En el cjemplo anterior, si nos ofrecicran comprar un lote adicional de 300 unidades a $600 cada una, y nos basdramos en el hecho de que el cesto total unitario es de $300 + ($400.000/1.000) = $700 por unidad, seguramente rechazariamos el ofrecimiento, ya que el precio nisiquiera cubreel valor unitario. Sin embargo, puesto que ese pedido seguramente no originara esfucrzos adicionales de venta ni administracién, un enfoque incremental del problema nos ditia lo siguiente: 3) Vatter (1945) ilustra de otra forma este concept, y provee ideas sobre la medicidn de castos incremental.52 ANTONIO J. BURANO sin pedido Con pedido Diferencias 1.000unidades —*1.300unidades 300 unidades Ventas §1.000.000 $1.180.000 $180.00 Menos variable de ploduecién 250.000 325.000 75.000 Menos variable de vertas administracion 50.000 65.000 15,000 Margen, de contiibucién 700.000 790,000 90,000 Menos fijos de preduccin 50.000 150,000 a Menos tilos de ventas y administracién, 250.000 250.000 a Utlidad de operaciin 300.000 390.000, 90.000 Tabla 21 Este ejemplo muestra lo peligroso que puede ser tratar con costos unitarios totales, ya que éstos dan la idea de que todo es variable, y conducen por lo tanto a multiples errores de decisién, que se encuentran con increfble frecuencia en la vida diaria de las empresas®. Aqui comenzamos a ver la importancia de la separacién de los costos fijos de los variables y del enfoque incremental en la toma de decisiones. ALGUNOS FJEMPLOS TIPICOS DE DECISIONES, Supresién o adicion de productos o departamentos Supongamos que una tienda por departamentos tienesecciones deropa, ferreteria y drogueria, con los siguientes resultados mensuales en millones de pesos (ver tabla 22). Este panorama llevaria a pensar que, puesto que el Departamento de Ferreteria da pérdidas, la compaiiia estarfa mucho mejor sin él, y que por lo tanto la mejor decision seria suprimirlo, Se han separado para cl anilisis los costos fijos en evitables e inevitables, segiin contintien o no al clausurar un departamento, El anal incremental del cierre seria asi (ver tabla 2.3). La decisién de clausurar el departamento hubiera sido equivocada, por cuanto el margen de coniribucién de esa seccién de $100 millones, es mayor que los $75 millones que se evitarian con el cierre 6 Hill (1961) ofrece una descripeidin de los cidade que deben tenerse al utilizar costs unitarios Facutap pt ADMINISTRACION, USIANDISALEAONICAConcriies #sic08 ¥ TERMINGLOGTA 3 Departamentos “ ‘| Total” | Ferreteria Ropa ~ Drogueria Ventas $950 $500 $400 $50 Costo variable 710 400 280 30 Margen de conttibucién 240 00 120 20 Flos evitables 133 75 50 8 Fios inevitobles 90 x0 50 10 Total fios 223 105 100 18 Ulictos! neta 7 6) 20 2 Tabla 2.2 Sigue con suprime la Diterencia Ferreteria Ferreteria Ventas $450 $500 Costo variate a “a0 ato Morgen de contibucin M10 Fijos evita _ 133 58 . 75 Fios inevitobles 107 82 25 Total tos | on 90 Tg uilided neta on (3) : B Tabla 2.3, Se contempla ahora la altemativa para el espacio ocupado por la ferreteria de expandir la seccién de ropa, y se estima que las ventas aumentarian en $250 millones, con un margen de contribucién del 30% y costs fijos evitables de $35 millones. Se podria entonces hacer el siguiente andlisis para la utilizacién del espacio (ver tabla 2.4), Aunque las ventas adicionales jugarian a favor de mantener la ferreteria dejando un margen de contribucién mayor, los mayores costos evitables compensan con creces esa ventaja y hacen mas conveniente la utilizacién del espacio en una expansion del departamento de ropa34 ANTONIO J. BuRBANCS Fereteria Expandir ropa | Diferencia Ventas: 500 250 250 Costo vorioble ag 5 | 228 Margen de contibucién 100 15 | 6 _Flios evitables . . a 15 weed. . 38 40 Contiibucién o Inevtatbles % 40 15 Tabla 24 Fabricar 0 comprar Supongamos que en este momento se est asumiendo la fabricacién de un repuesto de frecuente uso en la empresa, y que se tienen los siguientes costos de fabricacién: Costos para 20 unidades Unitario Moteiopima 2. ,, $40,000, . $2.00 Mono de obra directa, |, oo. . 199,000, , 8.900 Indi. de, fobyieaign vexigble | 80,000, 4.900 Ind. de fabvicaclén fos | 160,000 8.000, | Totales 440,000 22.000 Tabla 25 gAceptaria comprario a otro fabricante a $20,000 la unidac? Si todo es evitable, js LY si los indiractos fijos son inevitables? {No!, porque el costo adicional por fabricarlos es de $280,000, mientras que comprarlos nos costaria $400,000. Reprocesar 0 vender como esta ‘Un cjemplo, que ademas ilustra muy bien la irrelevancia de los costes muertos de que se habl6 en el capitulo anterior, se refiere a que tenemos en existencia 100 piezas obsoletas que costaron $200,000, las cuales podemos remaquinar con un costo de $60,000, para luego venderlas por $100,000, 0 como chatarra en $10,000. Elandlisis seria cl siguicnte: Fac uta Dr ADMINISTRACION, USIANDES-ALEAOMEGA,Coneriosasicos y TrRMINoltA 35 Remaquinar Chatara Diterencia Ingreso- esperado $100.00 $10,000 $90,000 Costos esperacos * 60,000 | “| 60.000 Ingtesos lies 40000 | 10.000 | 30000 Costos de odauisicién 200.00 200.000 Uriidodt operacién (160.000) (190.000) 30.000 Tabla 2.6 Los $200,000 son un costo muerto (incurrido ¢ irrecuperable en ambas alternativas); gpara qué complicar el estudio incluyéndolo si el resultado del anillisis incremental es el mismo que sin indluirlo? En ambos casos se obtiene una ventaja de $30,000 al remaquinar, comparada con vender como chatarra, EJEMPLO INTEGRADOR Con relacién al caso” PoliHogar” descrito al final del capitulol, el gerente financiero ‘empez6 por considerar pequefios casos concretos y se pregunté: 2Se justifica tener el proceso de corrugado dentro de la empresa siendo un proceso relativamente sencillo que muchas empresas lo pueden realizar? A lo mejor, seria preferible contratar el proceso de corrugaco con un fabricante externo. Entre los datos recolectados se conocié que el centro de corrugado tiene mano de obra directa por $24 millones mensuales y que los costos de operacion se estiman en $7,65 millones mensuales, de los cuales podrian considerarse Variables los $6,3 millones por concepto de energia. De los restantes solamente es evitable el mantenimiento. deS0,1 millones. Averigué que la mejor oferta externa seria la de utilizar y mantener los equipos y entregar cada lamina corrugada a un precio de $180 por kilo. En este caso se evitarian mensualmente $2,4 millones de mano de obra (suponiendo que puede prescindir del personal sin problemas, o que seré utilizado por los contratistas) mas $6,3 millones dle cnergia y $0,1 millones de mantenimiento, o un total de $88 millones, mientras que la produccién de 54.000 kg de mina corrugada le valdria por el contrato 54.000'S180, es decir $9,72millones. |No se justifica el contrato!”, pens6. “Otra cosa seria si cometiera el error de tomar como evitables todos los $10,05 millones del centro, con lo cual se creeria rentable hacer el arreglo con el contratista”.EJERCICIOS 1. Mencione dos caracteristicas que, en su concepto, debe tener un costo para ser considerado relevante o diferencial. 2. Se esta considerando el reemplazo de un equipo que podria venderse hoy, pero que no tend ningiin valor dentro de cuatro anos. Se reemplazaria por olta maquina mas costosa que tampoco tendria valor de salvamento dentro de cuatro afos, pero que reduciria notablemente los costes de operacién. {Cudles de los siguientes conceptos son relevantes para esta decision? + Valor en libros del equipo vie} * Valor de venta del equipo viejo * Utilidad comercial en la venta del equipo + Costo del equipo nuevo + Costo de operacién del equipo viejo + Costo de operacién del equipo nuevo 3. Una empresa produce mil unidades mensuales de un articulo que se vende a $10,000 con costos variables de $5,000, costos fijos de fabricacién de38 Antonio J. Burtano $2,000.00 y gastos de venta y administracién de $1,000,000, de los cuales la mitad son variables. ¢Cual ¢s cl margen de contribucién total y cual es el margen de contribucién unitario? 4. Encl ejemplo anterior, gc6mo seria una presentacién tradicional del estado de pérdidas y ganancias y como seria en forma de contribucién? 5, Encl cjemplo del problema No, 3 nos ofrecen comprar un lote adicional de 200 unidades a $6.000 c/w. {Cémo seria el andlisis incremental de esta decisién?, ges favorable, o desfavorable la propuesta? 6. Un fabricante de refrescos posee plantas con las siguientes caracteristicas: Planta A Costas variables " § BOlunidod Nomina” : : 200 rrilonesimes Costes fos : $100 milonesimes Produccién 5 millones de unicadesimes Planta B Costos vatiobles $50/unidad Némina $600 millonesimes Costes fos $400 millonesmes Produecin 10 milones de unicadesimes Se necesita surtir una zona con demanda de tres millones de unidades mensuales a $170/unidad y se estan considerando las siguientes alternativas: * Surtirla desde la planta A con un costo de transporte de $30 por unidad y sin costos adicionales de mano de obra, pues hay exceso de capacidad. + Surtirla desde la planta B, que requiere adicién de un tumo de trabajo por valor de $72 millones/mes y horas extras por valor de $18 millones /mes, con un costo de transporte de $20 por unidad. Facuntar bt Abwinssiaacion, UNANDISALrAOMICeByrne icios 39 Preguntas: a. Los directives dela empresa calcularon los castos unitarios de fabricacin en ambas plantas, incluyendo los nuevos tres millones de unidades, encontrando cifras de $117.5 y $1338 en las plantas A y B, respectivamente; como la diferencia en transporte no compensa la ventaja en costes unitaries de fabricacin, han pensado surtir cl nuevo mercado desde la planta A. :Es este andlisis correcto? b. Calcule los costos variables unitarios de fabricacién y transporte en cada planta y compare. c. Haga un andlisis incremental en cada planta, respecto a fabricar los tres millones de unidades adicionales y ponerlas en el lugar de consumo, y recomiende la decision mas conveniente.CAPITULO II ASIGNACION DE COSTOS PARA HACER CLARIDAD SOBRE EL propésito y la metodologia de la asignacin de costos, es necesario primero entender el concepto de centros de costes, y en general de centres de responsabilidad. CENTROS DE RESPONSABILIDAD Para efectos de controlar el desempeno total de una empresa, se acostumbra dividirla en una serie de unidades para cada una de las cuales se registran los datos contables pertinentes a su operacién, los cuales pueden ser comparados con datos de periodas anteriores o con metas previamente establecidas. Tales unidades, que no necesariamente coinciden con unidades administrativas, se denominan centros de responsabilidad. Existen tres tipos de centros de responsabilidad: de costos, de utilidad y de rentabilidad. En los primeros solamente se acumulan datos de costes, pues su papel es Gnicamente prover un servicio y eperacién a costa de unas correspondientes crogaciones. En los segundos, se registran tanto costos coma ingyesos y, en los terceros, la utilidad resultante de los ingresos y los costos son. comparads con fa inversion que ha sido necesaria para su funcionamiento.42 Antonio J. BUREANO PROPOSITO DELA ASIGNACION DE COSTOS El propésito final de todo sistema de costes debe ser lograr que a todas las unidades de los productos procesados les sea atribuida una parte de las erogaciones causadas por la produccién de la manera mis justa posible; es decir, que aquellas unidades que mas esfuerzo productive requieran carguen con una mayor porcién de los eostos. De esta forma podemos estar conscientes de qué tan rentable resulla la fabricacion de cada producto para efectos de toma de decisiones, y adems garantizar que en la conlabilidad no hay sobrantes ni fallantes, por cuanto todas las erogaciones en el érea produciiva iran a parat, bien al estado de ganancias y pérdidas como costo de los bienes vendides, 0 bien al balance como inventarios de bienes terminados o en proceso. Es importante nolar que al referirse a asignacién de costes se habla Gnicamente de costos indireclos, ya que los directos, por definicién, pueden ser identificados con cada producto y, por lo tanto, no necesitan de ningtin método diferente de asignaci6n. De acuerdo con esta aclaracién, los diferentes métodos y ejemplos que se veran a continuacién solamente involucran costos indirectos, estos, el tolal de los acumulados en centros de servicios, que de por sison todos Indinectos, y la porcién indirecta de los costos acumuladas en los centras proxuctioos. Para que la distribucién de costes indirectos a los productos sea lo mas justa posible, habré que hacerla con base en la utilizacién que haga cada unidad fabricacla, de los recursos productives de la empresa. Sin embargo, como la utilizacién delos recursos productivos sélo se puede medir en los departamentos directamente relacionados con la fabricaci6n, se hace necesario que a éstos se lesasigne, ademas de sus costos indirectos propios, una reparticién de los costos incurridos en les departamentos de apoyo a la produccién, los cuales no manejan directamente las unidades fabricadas. Por ejemplo, una cerveceria tendrd como departamentos, o mejor, como centros productivos, la coccién, la fermentacién, la maduracién y el envase, pero ademas tendra centros de costos por los cuales nunea pasa la Cerveza pero que son necesarios para que puedan funcionar los centros productivos antes mencionados;estos centros son: produccidn de vapor, generacién de electricidad, suministro de frio, etc, Los costos acumulados en estos tiltimos centros deben ser asignados a los primeros, para que tengan como destino final su absorcion por parte de los productos que utilizan esos centros productivos, a medida que avanva el proceso. acuta nr Apwivstaaciiy. TINannneAtraoMciaASicxacidn DECOSIOS 43 METODOLOGIAS DE ASIGNACION Los pasos para lograr una buena asignacién de costes de los centros de servicio alos procluctives son: en primer lugar, ceterminar los costos correspondientes a esos diversos centros de servicio; segundo, escoger unas bases de asignaci6n lo més razonables posible para repartir los costos de cada centro de servicios y, por tiltimo, escoger un métedo para efectuar la asignacién. Algunas de las bases normalmente utilizadas para asignacién son: + Superficie ocupada (para asignar gastos de luz, asvo, etc). + Estadisticas de servicio recibido (horas de mantenimiento, kilovatios consumidos, metros cdbicos de agua consumidos, ete). + Caracteristicas que causan el servicio (cantidad y complejidad de las ‘maquinas para asignar el costo de mantenimiento, valor de la némina ‘ontimero de personas para manejo de personal, tamafio de los motores jinstalados para asignar cloctricidad, etc). Con frecuencia se parte, para la asignacion y la fijacion de una tasa de absorcién de indirectos, de unos presupuestos anuales para cada uno de los centros de responsabilidad, en lugar de partir de los costos reales. La ventaja de este método es que no involucta en los castos de los productos las ineficiencias resultantes en cada mes o perfodo de corte en general, y que establece una tasa de absorcién homogénea para todo el afio que no sufrird las oscilaciones que resultansisc tienen cifras de produccién muy diferentes en los distintos periodos. La desventaja es que para que todos los costos de fabricacion resulten finalmente absorbidos por los productos, es necesario comparar los costos finalmente absorbidos por este sistema con lostealmente efectuados y contabilizar separadamente esta diferencia, Ilamandola sobre o subaplicacién de indirectos. En cuanto a los métodos de asignacién, existen tres formas distintas’: Método directo Asigna el costo de cada centro de servicio entre los productives solamente, sin preocuparse porque los otros centros no productives pueden hacer también uso de su servicio, 7 Vara un tralamienio més detallado de los axttodos de asignaciény véise Koehler (1980).4 ANtoM0 J. BuRHANO. Método de baja o escalonado Considera, en parte, que otros centros no productivos pueden usar sus servicios, asignando por turmos el casto de cada departamento de servicios entre todos los centros que quedan por asignar, sean productivos o no. Una vez repartido el costo de un centro, ya no podré recibir asignacién de otros. Método reciproco o matricial Tiene en cuenta todas las interacciones entre centros de apoyo o servicio, expresando en forma de ecuacion el costo de cada uno de ellos como la cifra originalmente calculada mas una fraccién de las cifras de los demas, segan s proporcién en el consume, resolviendo luego el sistema de ecuaciones simultaneas, y distribuyendo esta cifra aumentada entre todos los demas centros, incluyendo tanto los de apoyo como los productivos. Con este sistema las cifras totales corespondientes a todos los centros de apoyo asignadas a los centros productivos terminan siendoiguales a la suma de las que originalmente querian asignarse, pero en el proceso se han considerado les consumos que cada centro deapoyo tiene de los demas. El concepto detras de este método sera mis facil de visualizar a través del cjemplo que se dara mas adelante’. Para culminar la asignacién de costos y prepararse para la siguiente etapa, que ¢s la contabilizacion misma de los costos a los productos, es nocesario establecer para cada centro productive un nivel de actividad también presupuestado, es decir, horas-maquina utilizadas, horas-hombre trabajadas, casto de la mano de obra utilizada, o simplemente unidades producidas. El mas utilizado para hacer mas sencilla la posterior contabilizacion de costos a los productos, es el de la mano de obra directa. Con base en este nivel de actividad (como denominador), y el costo indirecto finalmente resultante para cada centro productivo entre los indirectos ropios y las asignados por alguno de los métodos descritos (como numerador), se encuentra una tasa de absorcién que sera utilizada luego en la contabilizacion de costos a cada producto que por alli pase, segtin la cantidad de nivel de actividad que se necesite para procesarlo. Ejemplo: Para una cerveceria se han fijado los siguientes presupuestos de costos indirectos por centro, y las siguientes bases de asignacién: 8 Aspectos técnicos del uso del métoio recfproco para decisiones sobre contratacicn extema (outsourcing) se encuentran en Kaplan y Atkinson (1998), FFacuL-tAD pt AbMuNIstACION, UNIANDIS-ALFAOMIEGACONCHIOS BASICOS V THRRINOLOTA 45 opor $1.000 Bose Kilogramos usados Hlectticidad $600 Bose: Cobolos de fuerza instalados Fo, $200 Base: Arco refrigetada Coscién . . $300 Feimentacién $190 Macuracién 0 Envase $200 Los presupuestos para las diversas bases son: Vopor | Electicidad | io | Coceién | Fementacién |Maduracién | Envase Kg-vapor . ao | _| 600 . _ | 200 Caballos de fuera | 100 _ | 200 100 50 50 Area tetigetoca |) tag | ga Tabla 31 Sobre estas bases se han construido los cuadros: siguientes. Por el método directo, por ejemplo, la reparticién de los $500 de electricidad a coccién, se calcula asi: (100 caballos /(100+50+50+500)) * $500 = $71 Se puede observar que a coccién va la proporci6n del costo del centro electricidad, que representa su capacidad instalada de vapor (100) con relacién al total instalado en todos los centros productivos (coccién, fermentacion, maduraci6n y envase). Y por el método escalonado: (100 caballos (100+200+100+-50+50+500)) x $500 = $50 Se puede observar que a coccién va la proporciGn del costo del centro electricidad que representa su capacidad instalada de vapor (100) con relacién altotal instalado en todos los centros, sean productivos o no (vapor, fio, coccién, fermentacién, maduracin y envase). Luego, para la reparticién de los $1,050 que quedan en vapor a envase, por este tiltimo método tenemos: (200 kg-vapor/600+200) x $1,050 = 262.46 Anton J. BuRiANo. Método directo Becticidaa] Vapor | Fio | Coccién | Fermentacién |Maduracion | Emvase | Total Presupuesio | 500 | 1.000 |200 | 300 100 0 200, | 2.300 Electicidad n 96 36 gsr | 500 Yopor 750 0 o 280 | 1.000 Frio 0 80 120 0 | 200 Total (500) | (7.950) (200)| 1.121 216 15 | 807 Nivel de activicad= (gMop} 20 100 too | 800 | 1,000 Tosa de dabsorcion $a7d | $2.16 | $1.86 | $161 ‘Tabla 32 Método escalonado ectcitad) vapor | Fo | Coccion | Fermentacién |Maauracion | Envase | Total Presupuesto 500 | 1.000 | 200) 00 100 a 200 | 2.300 Electicidad 50 100} 50 ea 2% 250 | 500 ‘Vapor 788 oO a 202 | 1.080 Frio o| 0 120 180 o | x0 Total (600) | (1.800)/ 300 | 1.138 248 205 712 Nivel de actividad ‘$MOD} 200 100 toa | 800 | 1000 Toso de absorcion 979 | $249 | $205 | $1.42 Tabla 93 Método reciproco Para el establecimiento de las ecuaciones simultaneas es importante primero tener claro que el costo total de cada centro de servicio que resultaré de la reparticion va a ser mayor que el presupuesto fijado al FFACULTAD Dt ADMINISIRACION, UMANDIS-ALEAOMICA-CONCTITOS BABIES Y TLRMINOLOGTA a comienzo del ejemplo, porque cada centro de servicio terminaré teniendo, ademds de los costos propios de su operacién, una proporcién de Los costos de otros centres de servicio (cuyo monto en pesos sélo se sabré al final de la reparticién, ya que esos centros a su vez tendran fracciones de los costos totales de los demas centros de servicio). Esa proporeién, para un centro de servicio en particular, viene fijada por el valor de su base de asignacién correspondiente a ese centro de servicio con relacién a las correspondientes bases de asignacién de todos Los centros que se benefician de él. Por ejemplo, el costo total del centro de electricidad puede expresarse como sus costos propios ($500) mas un 20% del costo total del centro de vapor (cuyo valor atin no conocemos, y que representamos por “V”). El 20% proviene de 200 kg-vapor usados por el centro electricidad, sobre 1.000 kg-vapor usados por todos los centros (electricidad 200+cocci6n 600+envase 200). De la misma manera se determinan las ecuaciones para los centros de vapor y frio, as == 500402 = Costos totales del centro electricidad V= 1,000 + 0.1€ ¥ = Cosios fotales ce! cenito vapor F= 200 + 0,28 F = Costos totales del centro trio La solucién de este sistema de ecuaciones simultineas es: E=7143, V= LO7LA, y F= 3429 so de cada Estos costos quedan repartidos proporcionalmente segtin el centro, asi: Hci Vener “Avopor (10%) TI Aetachckac (20%) 2149 pono, | Mae React om a2 Acoccién (10%) 74a A envase (20%) 214,2 A rdhroctn 7 wa or. A envase (60%) 387.2 Total 74348 Axtoio J Buran Frio Atomenoamn | Cee BB Amaduracién (60%) 208.7 Total . . : : 7 “M29 Puede verificarse que el total de las cifras asignadas a los centros productivos de coccién, fermentacién, maduracin y envase suman $1.70, que corresponde a la suma de las cifras de clectricidad, vapor y frio que originalmente se querian asignar. El cuadro final quedarfa, entonces, de la siguiente manera: Método reciproco Electricldad | Vapor Frio Cocelém —Fermentaclém | Maduracién | Envase Presupuesto: 500 1.000 200 300 ‘00 a 200 Electicidod n 36 36 | 367 Vopor ols 0 a | 2 Frio a 37 206 a Total (800) | (1.000) (200) 1.014 273 242, 7 Nivel de ‘Octividad 300 00 100, 500 MCD) Tasa de obsorcion $3.38 $2,73 $2.42 $1.54 Tabla 3.4 EJEMPLO INTEGRADOR Con relacién al caso de la empresa PoliHogar, descrito al final del capitulo I, el nico anilisis que la gerencia financiera anterior habia efectuado se basaba en uncilculo decostes unitarios mensuales muy sencillo peroaparentemente ligico, como se aprecia a continuacién: Facui.tan ne Apwivisteacii. TIMAaNnnseAL rawCONCH IOS BASICOS Y IERMINOLOGIA 49 MOD extusén $3,600.00 VProacionesmaon | tag ta MOD Unitas extrusion 35.29 Sg [moo comgodo | §.400,000 _Produccion comugado cece eee , 54000 Kg ‘MoD unitaria comugado: . 44,44 $ikg, MOD termoformado $2.400.000, [Proauecten ermaiomego | aoa MOD unitaria temot 50,00 $/kg Costos indirectos de fabricacién: Eso bee cc ee. 578 520.000 | Corugado 7.650.000 Nemaemrag tere | Enffiamiento 6.414748 “nig 29.407900 com, ee Supervision 4,000,000 A ccc Me rROAtE Produccién total 102,000 kg “Tosa indectos, =| §137.780.203/102.000 1.380799 GoFe , 12290000 | Te ee Unitorio acrnén. y ventas $12,290,000/1 02.000 = 1205 Sika Entonces, los costos por producto quedan asi30 Antonio J. BURHANG Tejas Platos Wvoteda parma g199.g00000 | 118.060 000 MOD exnusi6n 1.905.862,4 1.694.117.6 MOD comugado _ 2.400.000 0 “Mop termotornaco gaat 000 Costos indirectos de fabricacién 72.942,460,4 64.837.7426 ‘Total : $277.048.502.8 187.011.8602 Produeeién 54.000 48,000 Unitato procuccién “51508 "39961 Unitorio admén. y ventas 1205 1205 Unitorio total 5.251 40166 “Recio de venta ee ee Margen unitario 249 483.4 El ingeniero Costoya resolvi6, de todas formas, realizar un célculo de costos mas estructurado usando el método de baja oescalonado para laasignacion de costos indirectos. Los calculos correspondientes se pueden encontrar en el punto 1, “Método escalonado” de la seccién “Métodos de casteo” en la pagina web hitp://wwwalfaomega.commx/descargas/costosy presupuestos2ed.xls. Seapreciaall que los costes unitarias de produccién cambian considerablemente, quedanco en $4.873,0 para tejas, y $4.185,8 para platos, lo cual modifica en forma importante los margenes y explica, al menos en parte, el comportamiento de los precias en el mercado. FACULTAD DF AbauNsstRACION, UMIANDIS-ALEAOMEGA,EJERCICIOS 6. (Para qué puede ser «til establecer en una organizacién centros de responsabilidad? Mencione ejemplos de los tres tipos enunciados en el capitulo. (Por qué es necesario asignar los costos de los centros © departamentos de servicios a los centros productivos? Mencione algunas posibles bases de asignacién para departamentos de servicios que parezcan razonables en su organizacién. Mencione cinco razones por las cuales la tasa de asignacién deba fijarse sobre cifras presupuestales y no reales. Cual de los tres métodos de asignacién considera el mas exacto y por qué? Una compaiiia tiene departamentos productivos de maquinado y acabado, yquiereasignara elloselalquiler de la fabrica con base en el area, la supervision con base en el mamero de personas, y el mantenimiento segtin las horas dedicadas. Se tiene:52 AN toNi0 J. BuR#ANO. ‘Alquiler | Supenisién |Mantenimiento | Maquinado | Acabado Me 5 20 50 5 No. personas 8 2 50 40 Horas mantenimiento, 5 35 10 Inditectos propios $45 $45 $45) 390 $200 Tabla 35) Sila reparticion quedo Maquinado ‘Acabado Alquiler $30 $15 Supervision 6 20 Mantenimiento 35 10 Tabla 3.6 {Cudl método de asignacién utilizaron? Por el método de baja, gual asignaria usted primero? Sustente ambas respuestas. 7. Se quiere utilizar el método escalonado de asignacion, para Jo cual se ha establecido como base de asignacién de todos los departamentos de servicio de una fabrica el rea cle ocupacion, y se tienen Los siguientes datos de costos indirectos: Departamente | Departamento Departamento | Departamento Sesenicione. 1 | desericiono.2 | productvono.1_productvono. 2 Aveo 10 20 50 % Indirecto propio $1.000 $2.000 $3.000 $2.000 Tabla 37 Si se asigna cada departamento a los demas en el orden en que aparecen, gcomo quedan los costos indirectos totales de los departamentos de produccién? Facuntap pr Absit action, USIANDIS ALFAMEGAEquncicios 53 8. En dl problema anterior, gc6mo quedan los castos indirectos totales de los departamentos productives si se usa el método reciproco? 9. Dos departamentes tienen las siguientes estructuras de costo presupuestal en $ millones Departamento Departamento de produccién no, 1 de produccién no. 2 Mano de obta 30 20 Matelicies directos 10 20 Costos inditectos propios 2 10 Asignados servicios 40 50 Totol 100 100 Tabla 3.8 Se requiere fijar una tasa de aplicacion o absorcién de indirectos con base en el valor de la mano de obra directa. ¢Cudnto seria para cada departamento productive? 10. En el gercicio anterior suponga una tasa de absorcin del Depto. No. 2 de $1,5, En dl se producen en un periodo 22,000 unidades con los siguientes costos directos: Materia: prima $1.500/unidad Mano de obra directa $1,000/uni¢ad Si se cumple el presupuesto para costos indizectos propios y el de los departamentos de servicios, gcudnto vale la carga fabril sobre o subaplicada en ese departamento?Carituto IV SISTEMAS DE COSTOS SI EN FL CAPHULO ANTERIOR se analizaron alternativas para que todos los costos indirectos incurridos en el proceso de produccion quedaran incluidos como parte de los costos de los centros productivos, y fijar asi una tasa de absorcion por parte de los productos, en este capitulo se veran diferentes procedimientos para aplicar esas tasas de absorcion y lograr que las unidades u ordenes de produccidn absorban esos costos. Por los costos directos (materia prima y mano de obra) no habra dificultad, pues sus consumos son mas ficilmenteidentificables con les productos, y se les puede asignar a cada cual;ademis, por su importancia se justifica la contabilizacién separada. METopoLoGia BASICA Para poder reflejar en el balance y el estado de pérdidas y ganancias de la compaifa los costos de la produccisn a medida que éstaavanza, se hace necesario tener un “retrato” en todo momento de lo invertido en les siguientes conceptos. inventario de materiales, inventario de productos en proceso, inventario de producto terminado y costo de bienes vendidos, Pensemos en estos conceptos como cajasen las que se va colocando el dinero, y para las que es posible trasladar su contenido total o parcial de una a otra36 Antonio J. BUREANG. Inveniario Inventario Costo Inventario producto producto bienes materiales en proceso jerminado vendidos costo cove eel etn Grifico 41 Si compramos 1.000 unidades de materia prima por $500,000, solo habremes alterado el contenido de la primera caja, ¥ su etiqueta sera Unidodes 1.000) Costo $500,000 Siempezames la produccion, para lo cual tenemos que trasladar la mitad de las unidades de materia prima a un departamento productive y pagarles $200,000 a unos obreros para adelantar esa parte del proceso que determina 100 unidades de producto sin terminar, habremos modificado la etiqueta de la primera caja y al menos los tres primeros renglones de la etiquela de la segunda caja. Para llenar el dltimo renglén deesa caja,supongamos quehemosestablecido previamente una tasa cle absorcion de indirectos de $1,50 por cada peso incurrido en mano de obra directa. Las etiquetas de las dos cajas quedarian entonces ast: Inventario de producto en proceso Unidos 100 Inventario materiales moms pir $250.000 Uridoxes 109 ee sos toe C.commodecoedste 200.000 Jabla 4.1 Facunt appt ADMINIstRACiON, UNIANDIS-ALEAOMGASsiema pEcesta oF Supongamos queen elsiguiente periodoes necesarioagregar300 unidades més de materia prima, y pagar otros $200,000 a los obreros para terminar las unidiades; los rotulos de las cos primeras cajas se alterarian ast: Inventario de materiales Inventatio de producto en proceso unoae 200 sridodes 109 rdtectasabsabidcs $600,000 Tesolecates s1.zon.000 Vabla 42 E inmediatamente, al trasladar las unidades a la caja de producto terminado, el segundo y tercer rétulo dirdn: Inventario de producto en proceso Inventario de producto terminado Coo 62 materacima a onto aemotore pin s1.zom.000) Tots arias ° Tabla 43 Siportltimo-vendemos la mitad de estas unidadesen $1 millén, tendremos el siguiente movimiento en los rotulos de las tiltimas cos cajas: Inventario de producto terminado Costo de bienes vendidos Uuseodes so Uncles 50 Costade mateo ima $709.00 Cost $700,900 Tabla 44 Y cl estado de pérdidas y ganancias se construye facilmente:38 Antonia J, Burana Ventas $1,000.00 Coste de bienes vendidos $700,000 Utlided brute 300.000 Enla préctica, la contabilidad exige que todo movimiento sea por partida doble, y ademas de las “cajas” (cuentas “T’) correspondientes a los rubros indicados se necesitardn otras como cueutlas por pagar, proveedores, salarios por pagar y costos indirectos reales (causacion real de electricidad, agua, mantenimiento, etc,). Los movimientos anteriores se verian de la siguiente manera utilizando cuentas “T”, donde los ntimeros entre paréntesis se refieren a los pasos 0 cuentas importantes que tuvieron lugar: EXP PROVEDORES INV. MATERIALES (COSTOS INDIRECTOS REALES (ur soucos (7) 800000 |i2)as0.0c0 (2 scc.o00 oo SALARIOS POR PAGAR INV PROD. PROCESO INV. PROD, TERMINADO (a1 2m000 750000 [ja Van00m (14000000 [03 700.000 fe) 200000 2) 200000 12) sn.nc0 Fs) ts9.000 1) 20000 ‘COSTOR, VENDIDOS 1 200000 Grifico 42 SisTEMAS DE CosTos Cuando sélo se fabrica un producto y siempre de las mismas caracteristicas, basta con Hevar la cuenta de unidades (toneladas, my’, hectolitros, ete) que estin, en proceso, que se terminany que se venden, de forma que se obtiene ficilmente un costo unitario en cada etapa y los movimientos contables se hacen faciles; este procedimiento se conoce como sistema de costos por procesos. Facuntap bt ADMINSIRACION, UNIANDIS-ALFAOMIGSpIEMA DECASIO 59 ‘Cuando las caracteristicas de los productos cambian radicalmente con frecuencia, como sucede en empresas que fabrican por pedido del cliente y segtin sus necesidades, es necesario llevar contabilizacién por separado de cada lote 0 pedido, y de los consumos por cada concepto mediante documentos especialmente disefados como los que se ilustran mas adelante. Este procedimiento se conoce como sistema de costos por drilenes de trabajo. Légicamente, los movimientos contables siguen haciéndose tal como se vio en las cuentas “T’, de tal forma que en irroen tario de producto en proceso figuraré la suma de les consumos parciales que se registraron en las hojas de trabajo de las Ordenes no terminadas; en la cuenta invertiario de producto temnrinado figurara la suma de los consumos contabilizados en las hojas de trabajo de érdenes terminadas, que al ser facturadas se sacarn (crédito) de inventario de productos terminados y se llevarén (débito) a la cuenta costo de bienes verididos. UNIDADES EQUIVALENTES Cuando la cantidad de unidades produeidas no es exacta, es necesario estimar elequivalente enunidades completas delos trabajos parciales, para poder calcular el costo que tendria cada unidad procesada en su totalidad. La manera mis sencilla y prdetica es considerar que cada unidad incompleta equivale a media unidad completa. Ejemplo: Sial iniciar el period existian 400 unidades a medio procesar, se pasaron a producto terminado 200 y quedaron por terminar 200, las “ unidades equivalentes” trabajacias fueron: 499.4 1.600 +79? = 1.900 Si el valor del proceso hubiera sido $1,900,000, el costo de cada unidad terminada seria $1,000, y de cada unidad sin terminar $500 Cuando fa materia prima se consume al comienzo del proceso, sin embargo, conviene tratar separada mente ésta de los dennis costes, considerando que cada unidad en proceso es una unidad equivalente desde el punto de vista de la materia prima, y media desde el punto de vista de los demas costos o de conversion,60 ANTONIO J. BuRSANG INDIRECTOS SOBRE 0 SUBAPLICADOS EL objeto de levar Ia cuenta indivectos remles es comparar al final lo que se ha aplicadoa los productos mediante una tasa deabsorcion, con los costos indirectos realmente incurridos. Para contabilizar completamente las erogaciones del periodo es necesario Ulevar esa diferencia a algtin rubro de los estados financieros, La practica mas sencilla es la dle Hevarla directamente como un ajuste a costo de bienes verido Hoja de trabajo rabojo No.101 Cliente Arficuto __ Contidos__ Resumen Costoesimade | Costoreal | Direrencia Mateta pina 25.000 000 | 2400 Mano de obra 16,000 17.000 1.000 Indrectos 20.000 21.250 1.250 Total 61,000 60.8650 180 Motoria prima Mano de oba Costes inditectos Fecha |Pedida|vaior$ Fecha _fpostane,|vaior$ [Fecha |peato.|iasa_[$ sepa [1816 }22.600 |sep. 4 _|i6s7 [8.000 _ sep. alensam|1.25 _|10.000 lsop. 5 [1705 _|.000 _|so0. §|Ensam|}.25 [11.250 [iota 122.600 7.000 21.250. Solicitud de materiales Fecha: Sep. 4 Departamento; Ensamiblado Trabole: No, 107 Pedido No.1816 CANTIDAD ARTICULO COSTS UNTARIO. VALOR 5 Arandelos_No. 5 $1,400 $7,000 12 Accesorios A 62 500 6.000 2 Tubetia_No. 20 4800 9.609 Total $22,600 Facuntap pr Apaunistaacion, UM AND ALPAOMIGASstiMA DECESIO 6 Boleta de tiempo Empleade: Reto} No. Depto:: Ensarnbiado Fecha: Sep. 4 No. 1687 Hora Hoatémino Tempo. Toatta Valor ‘ren 6: 00 a.m, 1: 30.am, 38h) 2.000 7.000 105 1: 30 a.m, 12:00 m. sh) 1.000) 104 1:00 pn. 5:00pm, 4on 8.000 101 frotales a 16.000 EJEMPLO INTEGRADOR Dentro de su proceso de claboracién de las cifras del balance inicial del aio, el nuevo gerente financiero de PoliHHogar (ver final del capitulo 1), estaba verificando la cifra que deberia figurar como inventarios. Segtin la informacisn de produccién, el inventario inicial de la empresa PoliHogar consta de 40,000 kg de tejas, 15.000 de las cuales se encuentran a medio procesar (laminas), y 20.000 kg de platos, 6.000 de los cuales se encuentran a medio procesar (limina). Con los costos encontrados para esa empresa en el capitulo anterior, y que figuran encl punto 1,”"Metodo escalonado” de la seccién “Método de costeo” (consultar hittp:/ / www.alfaomega.com.mx/descargas/costosypresupuestos2ed.xls) la valoraciGn de esos inventarios seria como sigue: Tejas come letas: 26.000 x$4.873 = § 121.825.000 Talos sernjprocesados 15,000 x $4,544.5 = § 68.167.800 Piatos compietos: 4,000 x $4.185.8 = § 68.601.200 Plats semiprocesods" 6.000 x ($200.919.644,2-52.400.000- $99.702.118; 48,000 19.852.190,7, 9 Kilos semiprocesados. x (Cesto total platos-MOD Dit. Termoformado-Indir. Termoformada)/kg procesados.62 Antonio J. BURHANO. EI total de los inventarios, entonces, deberia ser la suma de los cuatro rubros, cs decir, $268.445.890.7 En caso de que no se supiera en qué parte del proceso exactamente se encuentran las unidades a medio procesar, podria aproximarse cl valor de los inventarias para éstas tomando la materia prima completa, y la mano de obra directa y los costos indirectos atribuibles a la mitad de esas unidades ast: ‘Tejas semiprocesadas: 15.000 x $3.70 + 7.500 x ($4.873-S3.700) = $ 64.297.500 Platos semsiprocesados: 6.000 * 2.460 + 3.000 x (S4185.8-82460) = $ 19.937,400 Si en el ao siguiente se producen y venden, como esti programado, el mismo ntimero de unidades, el incremento en el valor de los inventarios sera nulo, siempre que los costos no varien. En ese caso, el costo de ventas incluita el costo de completar las unidades semiprocesadas y dejar otro tanto en el mismo estado de procesamiento. Notese que no se ha considerado que haya inflacién. Si los costos aumentaran, los recursos necesarios para completar las unidlades en proceso y producir un nuevo lote, del cual algunas unidades quedarin en invenlario én proceso o terminado, serian mayores y en consecuencia el costo de ventas y el valor de los inventarios finales serfan también més altos, Una vez, escrutadas todas las cifras contables, el balance final del afio anterior o inicial para el presente qued6 como sigue: BALANCE INICIAL Erecio 00,000,000 (Clos porpogar_] 466,000,000) Inversones lemip 900,000,000 Deudos coro | 600,000,000} cs. por coeror 506,000,000 Deuces oigo1,500.000.004 nventoros 268.445, 890,7 Coptal 1.486.177.474| actvos fos 2.892,000,000 Uo. elenides | 320,000.000} Depreciacién (878,400.00) Uti pefogo | _155.868.417] ott 4,368,045.891 Toot 4.968.045 891 Facuitap or AbMinistacion, UIANDIS-ALFAOMIGA,EJERCICIOS 1. @Cuéles son los principales documentos para llevar adecuadamente un sistema de costos por érdenes de trabajo y qué informacién basica debe registrarse en cada uno de ells? 2. Mencione tres ejemplos de empresas en las cuales pareceria mas logico utilizar el sistema de costos por procesos, y tres para los cuales pareceria mas adecuado usar el sistema de costes por el sistema de érdenes de trabajo. 3. La compajiia Maki Nada lleva un costeo por procesos, pues produce encendedores deun solo tipo, y tuvo en el periodo los siguientes movimientos de consumos: inven proceso dep. inven proceso depio, moquinade ‘ocabaco cmap 0 Naieiopra 7 woo 85 00 99 A 440 4221 Inv. do producto © terminode ee \Gastos generals de abriccion Grafica 43,64 An tomo J. Burtaxo Durante el periodo se maquinaron 50 encendedores, que pasaron al Departamento de Acabado, donde se terminaron totalmente. De éstos, 40 se vendieron. por $2,000, Marque en las cuentas “T” los movimientos que ccurrieron. En el gercicio anterior, gqué cambiaria si en el Departamento de Acabado sélo se hubieran terminado 45 y quedaran 5 en proceso? En la compaiiia Maki Nada (ejercicio 3), suponga ahora que se trata de costeo por dreenes de frainjo, y que hablamos de dos ordenes, de las cuales la primera corri6 con cl 60% del total imputado por materia prima y el 40% del total de mano de obra directa y gastos generales de fabricacion. Si se vende Ja primera por $1.000, gc6mo queda el estado de ganancias y pérdidas, y como el saldo de la cuenta de productos terminados? Los costos de materia prima tienden a ser mayores en un sistema de costos por procesos, cuando se usa, cual de los sistemas de inventarios: Peps, Uleps, Promeiio? ;Y en el sistema de costos por érdenes de trabajo? @Cuiles de los siguientes costos van a mano de obra directa de una orden de trabajo, y cuales a carga fabril? Tiempo hab productivo Salarios superisores de produccién Tiempo no laborable Salatios empleados administrativos Tiempo no habil no productivo Comisiones empleados de ventas Recargos horas extias Cesantia trabojadores de produccién zAdonde se lleva la carga fabril sobre o subaplicada? La compaiiia La Chiquitita produce dos tipos de elementos para construccién, baldosasy tubos, usando una misma materia prima. Tiene dos departamentos productivos, homoy moldeado-acabado. Como centros de costos de servicios ha establecido combustible (considcrado variable), mantenimiento (también variable) y supervision (considerado fijo). La asignacién de los presupuestos de esos departamentos dio lo siguiente en miles de pesos: Fac untap pt AbnanastaxciOn, UNIANDIS-ALFAOMEGAEnneicics 6 Combustible | Mantenimiento_| Supervision Homo Moideado: 1,000 1,600 300 300 (Dep) 420 (Dep) Combustible | (1,000) 800 200 Mantenin. (1,500) 1,200 300 Supervision (300) 100 200, Total $2400 | $1.120 Indrectos Horas - 200 maquina Mano de 00 500 cbra_directo Tasas. S12/H-Mt La compaiiia esta muy interesada en conocer los costos de cada producto y, por Io tanto, produjo primero un lote de 4.000 m* de baldosin, para lo cual registré en el horno un consumo de materia prima de 17,000 libras, que habian sido adquiridas a $150/Ib, una mano de obra directa de $820.000, y 160 horas-maquina. a) Muestreendos cuentas “T” el movimiento contable “inventario en proceso horno” ¢ “inventario en proceso moldeado”, si todo lo horneado pasé a moldeado. b) En moldeado se agregé un costo de mano de obra directa por valor de $560,000 para terminar 3.500 m? y dejar semiterminados los otros 500 mm, auingue tenian ya toda su materia prima incluida. 2 como salié cada metro cuadrado del baldosin terminado? ;Qué porcidn de los costos indirectas presupuestados restan por aplicar? 10. Efectiie la valorizacién de los inventarios finales de producto en proceso y de producto terminado de la empresa “PoliHogar” del ejemplo integrador al final del capitulo suponiendo que se producen 60.000 kg de teja. y 33.000 de platos, en lugar de los 54.000 y 48,000 presupuestacos originalmente, y que todos los costes susceptibles de ser afectados por la inflacin aumentan en un 10% sobre los del ario anterior.CAPITULO V EMPRESAS COMERCIALES Y DE SERVICIO GENERALIDADES ENUNA EMPRISA COMERCIAL Los sistemas de-costos son massencillos, sin que porello sean menos importantes. Como noexisten procesos de fabricacisn, no es necesario preocuparse por los costos del inventario en proceso ni por registrar todos los rubros que lo componen, pero adquieren mayor importancia la oficiencia en la compra y el mantcnimiento de los inventarios de articulos para la venta, v cl proceso administrativo y de distribucién. Muchos de estos gastos son de tipo discrecional (dependen del juicio de alguien), y podran seguirse técnicas del estilo de las que seran cubiertas en un capitulo posterior Las empresas de servicios también se prestan para un manejo mas simplificado de los costos, por cuanto tampoco existen inventarios de producto en proceso ni de producto terminado, pero de todas formas requieren disenar algdin sistema que permita saber en qué proporcién se utilizan los recursos disponibles para la prestacién de cada uno de los servicios y, en consecuencia, cuanto ¢s el casto final de cada uno de elles, para poder comparar con cl precio de venta del servicio, o al menos con las cifras de los demés servicios, o con el costo de ese mismo servicio en periodos anteriores.6 Anion]. Buwang Técnicas tan clementales como la anteriormente descrita sobre asignacion decostos son muy titiles para este propésito, mezcladas, por gjemplo, con formas elementales de costeo por procesos o por drdenes de trabajo. Tomemos como ejemplo una firma de consultores que se compone de personal administrativo, que representa una némina de $10 millones mensuales, diez profesionales con experiencia que reciben una remuneraci6n de $3 millones mensuales cada uno, y diez profesionales ayudantes que reciben $1 millénal mes. Un 10% del tiempo de los profesionales en promedio se va en capacitacién y en reuniones de planeacisn y seguimiento de las actividades generales de la compatiia. Se tiene un presupuesto de sistemas de informacién y computaciGn de $20 millones anuales, basado en una utilizacién de 7.500 horas de computador en el alto, ¥ de servicios de luz y teléfono de $05 millones mensuales. Las horas habiles de trabajo se estiman en 160 al mes por persona. En un trabajo determinado se utilizaron 600 horas de profesional experimentado y 1.000 de ayudantes, asi como 700 horas de computador. La empresa quisiera saber, para efectos comparativos con otros trabajos, y para saber si gané o perdié en ese contrato, cuanto del costo total de operacién puede atribuirse a esa consultoria en particular. Supongames que la empresa ha logrado establecer que una base justa de distribucién de los costes indirectos son las horas trabajadas (mano de obra directa), y para los costos de informacién y computacién, el niimero de horas- computador utilizadas, De esa manera se tendria; Name de hots de mano obra direcs: 20x 160x 12x09 = 34.560 ol ano. Costes inditectos capacitacion y planeaci6r 0.1 x Nomina anual = 48 millones Nomero de horas de mano de obra inorecte: 20 x160x12 x0,1 = 3.840 al ao Trabajo No. XX Costo en § millones Mano de obra ‘ized (600 x {3.000.000"1 60} $11.25 "Mono de obo Gyudantes | (1.000 x (9.000. 000)1 40} “625 Mano ae obra recta |, , {i600 x (48,000,003 560) |. 222, | Infornacién y computocién | (700 x (20,000.000/7.500), 1.87 Total casto del trabajo 921.89 Facuntanne Anwmvstascton, UNiaNnrs-Arraonanca,Eniisas COMEKCIALES Y DESERVICIO 69 Los gastos de administraciénnormalmente no se distribuyena los trabajos, y forman parte del P&G como gastos del period. COsTOS BANCARIOS Entrelos tipos particulares deorganizaciones de servicios quese podtrian beneficiar mas dle un sistema de costos como el anteriormente descrito, estin los bancos, y en general las entidacles financieras, y sin embargo pocas veces se ve que tomen ventaja de la informacién que lessuministraria unsistema de costos bien diseniado y organizado alrededor de los conceptos antes mencionados. Las organizaciones bancarias tienen a dificultad adicional de que prestan muchos y muy variados tipos de servicio, y que varias de las actividades que realizan son comunesa objetives tan diferentes como pueden ser la eaptacion y la colocacién de dinero, En términos generales, una entidad financiera obtiene su rentabilidad de recibir dinero a una tasa de interés (captacién), para luego prestarla a otra tasa de interés que légicamente deberia ser mayor (colocacién). Sin embargo, para gue haya utilidad la tasa de colocacién debe estar lo suficientemente por encima dela de captacién para que ese margen pueda cubrir los costos que implican los esfuerzos de, por una parte, convencer al ahorrador de la bondad. de dejar alli su dinero y luego administrar el ingreso del mismo y la informacion estadistica ¥ contable que se requiera y, por otra, estudiar las solicitudes de crédito y administrar el egteso, cobro y sistemas de informacion referentes a los dineros prestados. Desde ese punto de vista, esnecesario saberculesson y a cuinto.ascienden loscostos decolocar el dinero, asi como también cuales son los costes de conseguir ese dinero, tanto desde el punto de vista de las sumas que hay que pagar en intereses, como del personal y otros recursos de todo tipo que se utilizan en la consecucién, registro y seguimiento de las sumas conseguidas en préstamo, preferiblemente discriminados por tipo de actividad. Para esto es necesario disenar y mantener en funcionamiento un buen sistema de costes. Costo de captacién de los fondos El primer paso para establecer los costos de operacisn de una entidad bancaria es determinar el coste total de cada peso captado. Para ello es necesario, ante todo, entender que una cosa es el coste correspondiente al interés que se debe pagar por cada peso captado, y otra muy distinta es el costo del esfuerzo de captarlo, El primero de estos dos aspectos es probablemente mas sencillo, bien70 Agron J. Bursiano sea porque se conoce el interés que se paga por cada una de las formas de captacién, y una composicién porcentual de la contribucién de cada una de las diversas fuentes en el total captado, o bien porque tenemos datos contables y esladisticas que nos permiten establecer el total causado en el periodo en consideracion por intereses, y las sumas promedio sobre las cuales se causaron es0s intereses. El segundo de les dos aspectos, la combinacién de esfuerzos para captar y mantener, es mas dificil de determinar, y para cllo seri necesario, establecer centras de costos con las sumas corespondientes a las erogaciones de cada uno de ellos, y bases justas de distribucién de los costes de los centros de apoyo hacia todos ios centros prestadores de servicio, dentro de los cuales habra tanto relacionados con captacién como con colocacién. Los costos de los centros de captacién, donde se incluyen tanto costos propios como los que les han llegade como resultado de la distribucion de castos de otros centros, combinados con las cifras de captacién logradas por cada centro, llevaran a establecer el costo por peso captado en cacia uno de los centros o modalidades de captaci6n. El costo total por peso proveniente de cada centro modalidad de captacién sera, por supuesto, cl costo de los intereses pagados, mas el costo de operacion decse centro relacionadoconlos esfuerzos decaptacion de cada peso, Enalgunas modalidades de captacién, inclusive, dependiendo de la forma como se hayan definido los centros de costas, puede ser necesario combinar los costes de diferentes centros para encontrar finalmente el costo total de captacién. Costos de colocacién de los fondos Del sistema ce clasificacion en centres de costos y distribucién de les centras de apoyoa los centros prestadores descrvicioque se describi6en el pairrafo anterior, seobtendrd también comoresultado un costo (propio y que llega por distribucién de otros centros) de cada uno de los centros relacionades con la colocacién, Estos costos de operacién de eada centro de colocacién, junto con los datos estadistions de las cifras de colocaciones manejadas por cada uno de ellos, nos llevaran a un costo por peso colocado, el cual sumado con el costo de obtencién de cada peso que resulté del proceso descrito anteriormente, nos Hevarén a un, costo total de cada peso prestado. La forma como establezcamos la divisisn en centros de costes, asi como las clasificaciones de costos de captacién por fuente-o por plazo, y de colocacion por tipo de destino o plazo, o simplemente tratando las diversas fuentes 0 colocaciones por promedios ponderados mas generales, depende del detalle dle informacién que necesitemos, para lo cual cada entidad decidir el diseio que mas se adapte a sus circunstancias. Facuvtar ne AMMINSTEACION, UINIANDR-ALFAOMEEAConcurics Basicos Y uomMoLoGta 7 Comola tniea forma de entenderclaramente todo lo dicho anteriormente es mediante el mangjo practico de esos conceptos, a continuaci6n se ilustra Ja metodologia descrita, plasmacia en un ejemplo simplificad. El Banco Ejemplar tiene dos modalidades de captacién, A y B, y puede colocar en dos tipos de crédito diferente, X y Y. Los dineros captados por la modalidad A pagan un interés efectivo anual del 20%, y tienen un encaje ind. temat. del 20% (por cada peso captado deben mantener inactivos 0,20 en el Banco Central). La modalidad B, a su vez, paga un interés efectivo anual de % y tiene un encaje del 10%. Los créditos otorgados de tipo X pagan un interés del 42% efectivo anual, mientras que los créditos de tipo Y pagan el 22%. Por facilidad se han establ jo cuatro centras prestadores de servicio denominados A, B, X y Y, cada uno de los cuales se encargan de todo lo relacionado con las modalidades de captacién o colocacion que su nombre indica, Existen ademiis algunos centros técnicos de apoyo, que son: Sisternas (5) y Planeacién y control (P). Se ha establecico que una base justa de asignacién de sus costes podrian ser las horas de computador utilizadas, y el saldo final de captaciones © colocaciones, respectivamente. Para un afta determinado se obtuvieron los siguientes costs y datos estadisticos: s P - 8 x v Nomina (Sri) [ 40 wo) 2 | Sumiisos y ohos || | a0 10 ag ‘0 | Total io | om | wm | 7 0) 30 . . | P A e x . Y said fhe sooo | 7.000 3.700 6,000 Horas yputacior 4,000 9.000 3.500 | 5.500 Si se considerara razonable asignar los costos de Sistemas y Planeacién por el método directo, terminariamos con los siguientes costos propios distribuidos por cada centro prestadar de servicio:72 Arona}. Busano 8 P A 8 x y Propios : 180 nm 70 0 | 90 Distibuicos $ (150) 613 239 | 375 Distibulcios : (79) 107 249 1st 213 Total . “ia | 1662. | 87 | 880 Si se tratara del primer afio de operacién, se podria adems suponer que ‘estos costos son airibuibles a captar y colocar los saldos dados en el cuadro inicial, con lo cual obtendriamos Costo de pase caplade modaided =A = 1283000 = — 0,0427 0 4.27% Costo de pase caplade mod B = — 186,207,000 0,0223 0 2.23% Coste de peso colocade modalidad X = 87/2700 0.0285 6 2.35% 88,816.000 0.0148 0 1.28% Costo de peso colocade modalitod ¥ Para encontrar el costo final por peso colocado tenemos que tener en ‘cuenta él costo de los fondlos disponibles para préstamo, tanto por interés pagado ‘como por manejo en la caplacién y en la colocaci6n. Sin embargo, hay que tener ‘en cuenta, ahora sf, el encaje, por cuanto el esfuerzo realizadoy el interés pagado para captar, digamos $100, solamente es efectivo para colocar (1-encaje) x $100. Es decir, el costo unitario o porcentual en captacién de cada modalidad se ve aumentado porelfactor 1/ (1-encaje). Teniendoen cuenta esto, podemos construir el costo de los fondos captacios por medio de un cuadro como el que se muestra a continuacién: Modalidag 8 Enecie | Costos operacién | Interés Total A 3.000 20% 30.34% 8 7.000 10% 35.81% L6gicamente, se tendria que hacer un andlisis mas complejo si parte del saldo final hubiera sido conseguido en periocios anteriores, y se considerara que algunos de los esfuerzes cle caplacién san atribuibles a los fondos nuevos y otros al mantenimiento de captaciones anteriores, pero probablemente en la mayoria de los casos no se justifica llegar a ese nivel de sofisticacion. FacUrTAR De AnkmasTedcion, INTANDRS-APAONCA,3 Conscurios BAstoos YiuEMINOLOGIA Una vez establecido el costo de los fondos captados por las diversas modalidades, se padri encontrar un costo promedio ponderads pam utilizarlo en el costo total de colocacién, a menos que se considere que algunas fuentes tienen destinaci6n especifica, como podria ser el aso de fuentes de corto plazo destinadasa créditos de corto plazoo alguna restriccién similar, peronormalmente no es el caso, Nétese que las captaciones por efecto de los encajes solamente dan fondos disponibles para préstamo de $3,000 x 08 + $7.000 x 09 = $8,700 y, sin embargp, los préstamos ascienden a $9,700, Estosignifica que hay $1,000 aportacios por los accionistas, y la pregunta clave seria: ¢Qué costo cleberiamos asignarle a esa fuente? Podria pensarse al menos en dos enfoques distintos sobre el tema: 0 bien le damos el costo de la rentabilidad exigida normalmente por les-accionistas, con lo cual tendrfamos que considerar que cualquicr utilidad calculada tomando encuenta cl costode losfondos, deesta manera,seria por encima delonormalmente exigido por los aceionistas, 0 bien le damos un costo nulo, ¥ cualquier utilidad calculada de esta forma tiene que ser relacionada en forma porcentual con la cantidad invertida por los socios, ¥ compatada con la rentabilidad esperada. ‘Hagamoslo de la segunda manera, utilizando las siguientes tablas: Fuente, |, Costo | Monto |. Participacién 30.34%, | $ 1%. | $7.00 Producto (2(4) | 22,19% B Copitol cecionisas oz, | $1,000 0% Promedio ponderao 31,06% Mod. colocacion | Momlo, _ Cost,ondos Cost. operacion | ingreso | Neto. Lx - | $8:700, |, 91.06% |) 2.95%, | 42%, | 8.59% y $6.000_| _31,06% 1.48% 32% |(0.5ay% Un P&G simplificado basado en estas cifras daria lo siguiente: eet Bcc Merve eee TOME | Monto $3,700, - $6.000 . $9,700 Ingresos $1554 $1900, 93.474 Gosia fondias 11492. . 1,863.8... 30128 | Soste colocar., Can |. 888 | 1758 Utlided (A. de Imp.) 317.8 (32.4 285474 Antonio J. BUREANO De esta manera, la rentabilidad para la inversion de $1 millon por parte de los accionistas, sin tener en cuenta cl pago de impuestos, es del 28,54%, y para juzgar si es buena o mala tendrd que ser comparada con la rentabilidad que puede esperarse en condiciones normales de un negocio de estas caracteristicas. Con este sistema, ademas de conocer la utilidad y rentabilidad total del negocio, se ha podido establecer cual es el costo de la captacién y manejo de fondos, dato que sera de mucha utilidad en cl momento de establecer la bondad dle nuevos negocios que se propongan para la utilizacién de fondos. Por otra parte, se han podido determinar por este procedimiento los costos de operacién. de cada una de las modalidades de utilizacién de los fondo: ademas se ha logrado conocer en qué proporcisn contribuye cada una de ellas a la utilidad total dela entidad;el hecho, por gemplo, ce conocer que la colocacién en créditos de tipo “Y” esta causando pérdidas puede llevar a andlisis y replanteamientos que culminen en decisiones para una mejor utilidad de la empresa. Por tiltimo, es necesario mencionar que los costos de eaptaciény colocacién de fondos se han tratado aqui en forma porcentual, lo que supone que todos ellos son variables con respecto a las sumas captadas y colocadas. Si se establece que alguna parte de elles es realidad independiente de las cantidades movidas, se tendrian que hacer andlisis que involucren separadamente los costos fijos y los variables, con Jo cual habria que disefiar en forma diferente los conceptos de costos y los centros de responsabilidad para lograr una mayor discriminacién. acuta Dt! ADMINISTRACION, USIANDISALFAOMIEGAEJERCICIOS 1. Una organizacién de servicio tiene diez profesionales con salario de $150.000 (incluyendo prestaciones), cinco con salario de $250,000 y tres de $500,000, Tiene ademas gastos generales de $2,000,000, El 10% del tiempo de los profesionales de los tres niveles se dedica a labores comunes a los proyectos. Un proyecto requitié esta semana diez horas de profesionales del primer tipo, 20 horas de los del segundo, y 15 horas del tercero. Sien un mes se trabajaba 160 horas, gcusl fueel costo impulablea ese proyecto durante esta semana? 2. Una empresa financiera tiene las siguientes clasificaciones de funcionarios y de salarios mensuales: ‘Aunilor [30 personas) @ $64.00 1.920.000 Oficnsta (18 petsonos) «$96,000 on $1,728,000 Decor (6 petsonos) a $128,000 oo. _ $768,000 Total salarios ; eee, $416.00 Ssuminstos, depreciacién equipo, etc. $1.766.400 Total $6.182.40076 Antonio J. BuRHANo. Cerca del 20% del tiempo disponible se utiliza en capacitacion. Mediante el establecimiento de una “tasa de absorcién de carga fabril”, como un porcentaje del trabajo directo, la empresa quiere establecer el casto de cada actividad. El mes pasado el manejo de CDT requirié 1,600 horas de auxiliares, 800 horas de oficinista, y 160 de un director, cual fue el costo total de ese programa? 3. El Banco Piccolissimo realiza sus captaciones con base en tres instrumentos: cuentas corrientes, cuentas de ahorro y CDT a 90 dias. Tiene un departamento para el manejo de cada uno de ellos, cuyos costes anuales se muestran en la tabla 3.1, en donde también figuran los saldos promedio del ltimo ano, el encaje y los intereses pagados sobre cada uno de esos instrumentos en el mismo periodo, Los castos incluyen ya cl costo de los cajeros que realizan igual ntimero de transacciones entre cuentas corrientes ¥ de ahorros. Los departamentos antes mencionados son coordinados por una Vicepresidencia Comercial, que cuesta 45 millones anuales; ante la pregunta de” ;Cuanto tiempole dedica a cada uno de ellos?",el vicepresidente respondi6:“No tengo hijos predilectos, creo quea todos losatiendo porigual’ Las colocaciones se efecttian en dos departamentos, uno dedicado al crédito de capital cle trabajo (corto plazo), y otto dedicado a proyectos de inversion (largo plazo); cada uno de ellos recibe, estudia, aprueba, reembolsa y verifica la inversion relativa a su tipo de crédito. Los costos de esos depariamentos entre némina, papeleria y otros gastos es de 60 y 90 millones al aio, respectivamente. Los dos son atendidos por una Vicepresidencia de Crédito que cuesta 40 millonesal afto, y cuya dedicaci6n se estima que es proporcional a la magnitud de cada crédito. La cartera promedio de cada tipo de crédito en el afio ha sido de 2.000 y 4.000 millones, en su orden. Existen ademds una Administracién General de $80 millones al afio y un Departamento de Sistemas que cuesta $60 millones, (Milones $) coe. Costo Saldo Encoje Interés Cuertos contentes | 60 000 We | o Cuentas de chores || 40 2,000 oe | 360 cor “0 3,000 om | 900 abla 5.1 FFacuttab ot AbMuNIstACiON, UMIANDIS-ALFAOMEGAEyeecicios 7 tienen ademas las siguientes estadisticas: ©. Corrientes C.Ahorres CDT Capital Trabajo Inversion Sistemas No, de personas 6 | 4 3 4 5 6 foros ce come | 200) gon. | 1200 | eng | Area (rr?) 2 30 10 20 20 80 Existe una inversin forzosa del 7% de los fondos en Finagro que renta el 15%. Las colocaciones en créditos de capital de trabajo e inversion le representan en promedio 40% y 45%, respectivamente, Se pide Haga los supuestos que sean necesarios, incluyendo datos razonables que no figuren en el ejercicio y calcule: a. Hl costo de las fonclos por cada uno de los instrumentos de captacién, separando costos de operacién e interés. b. Hlcosto de colocacién de cada tipo de crédito, tanto por operacién como fondos. ‘¢. Proponga los indicadores e informes que considere convenientes para un adecuado control.CAPITULO VI SISTEMAS DE COSTOS BASADOS EN ACTIVIDADES (ABC) (GENERALIDADES Los MAS RECIENTES DESARROLLOS EY sistemas de costos han Ilevadoa reconocer quecl punto mis débil del sistema tradicional se encuentra en la distribucién de los costos de los centros de apoyo a los productivos, y luego en la absorcién de estos costos distribuidos, y de oiros costos indirectos, por parte de los productos o servicios. En particular, un centro de apoyo normalmente esta constituide en su operacién por un néimero grande de actividades con frecuencia de muy distinta naturaleza, y en el sistema tradicional los costos de todas esas actividades se distribuyen con un mismo criterio de asignacién a los centros productivos. De la misma manera, estos costos asi distribuidas, al igual que otros costos indirectos de cada centro productivo, resultan adjudicados a los productos y servicios sobre un mismo criterio de utilizacién de ese centro, que normalmente es una medida, a veces arbitraria, de su “nivel de actividad”. Para evitar estas distorsiones, que en algunos casos son muy grandes, aunque en muchos no sean tan notables, el sistema de costos basado en actividades propone, primero, que la definicion de rubros de costos se haga de una manera lo mAs homogenea posible dentro de cada uno de ellos, es decir, que agrupe costos de naturaleza lo mis parecida posible en cuanto a su.80 Antonio J. Burtano comportamiento. Segundo, queesos grupos decostos se distribuyana las diversas actividades o grupos de actividades de acuerdo con criterios razonables, que se denominan en inglés cost drivers, y que podriamos denominar para nuestros propésitos “criterios primarios de asignacién” o simplemente criterios primarios. En tercero ¥ tiltimo lugar, se propone relacionar lo mejor posible las diferentes actividades con los productos o servicios resultantes, de modo que cada uno de ellos absorba parte de los costos de aquellas actividades que realmente participan ensu realizacién, y en la proporcin mas justa posible. Los criterios que llevan a esa reparticién se conocen come activity drivers, que en nuestro caso podemos llamar “criterios secundarios de asignacién” o simplemente criterios securdarios", Eyemrto A manera de ilustracién de estos conceptos, tomemos nuevamente el ejemplo del Banco Ejemplar mencionado en el capitulo anterior, y a riesgo de obtener resultados muy diferentes, hagamos las siguientes consideraciones: El Departamento de Sistemas (5) realiza dos tipos de actividades: procesamiento de datos, basadlos en aplicaciones existentes (61), para las cuales dedica tres de sus ocho téenicos (que tienen un mismo salario), y desarrollo de nuevas aplicaciones ($2), que utilizan los restantes cinco téenicos, Se estima que los costos de las actividades cel primer tipo pueden repartirse de una manera justa entre captaciény colocaciéneon base en las horas de computador utilizadas, mientras que las actividades del segundo tipo deben distribuirse segan las horas estimadas de dedicacién para las aplicaciones relacionadas con cada producto. Para el Departamento de Planeacién y Control no se cree justificable considerar que existen actividades radicalmente diferentes, y s6lo se consideran actividades de “planeaci6n y control” (P1), cuyos costos estaria bien distribuirlos segiin el saldo en pesos de cada producto. Muchas personas en la organizacion realizan actividades relacionadas con varios productos. Por ejemplo, existen en el pais 15 cajeros y diez informadoras (con sueldos iguales), 1o cual explica la némina contabilizada para A y Ben el enunciadoantetior (990 millones), y lossuministros se consideran proporcionales 10 Para mayores detalles sobre ef sistema de costos basados en actividades, wwe R. Cooper y RS. ‘Kaplan (1999) sobre su aplicacion prctica, Cooper ef al. 1998, Para conocer el graclo de aplicaciones de esta téenica en diversos paises y los carnpas en Tos cuales se han conseguido ventajas gracias a utilizacion, véise APQC/CAMA (1999), Armitage y Nicholson (1993), Innes y Mitchell (1995 Cotton (1998) y Clarke (1995) FACUL-TAD Dr AbMINsIRACION, UNIANDIS-ALFAOMECASIGIEMLAS DE COSTOS BASADOS EX ACIMIBADIS (ABC) 81 al ntimero de personas. Mediante un estudio de tiempos y movimnientos se logré establecer que los cajcros dedican 80% desu tiempoa movimientos en las cuentas de eaptacién (C1), de las cuales un 30% eorresponde a modalidad A y 70% a modalidad B, y el oto 20% a recibir pagos relacionados con créditos (C2), en proporciones aproximadamente iguales entre los tipos X y Y. EI mismo estudio demostré que las informadoras dedican en promedio ‘un 90% de su tiempo a atender captaciones (M1), de las cuales un 60% son de tipo A, y un 40% de tipo B, y 10% a atender beneficiarios de créditos (12), todos de tipo Y, puesto que los usuarios de créditos de tipo X son en su mayoria entidades ya familiarizadas con la forma de operacién. Las dependencias Xy ¥ tienen un solo tipo de actividad que es el estuctio, ‘otorgamiento y control de los créditos (E1), y puede suponerse que los saldos teflejan la dedicacién necesaria para cada uno de los tipos de crédito, Aclaradosestos conceptos, podemos realizar la nueva definicién de rubros de costos y de actividades, los criterios primarios y la distribucién resultante de Jos costos a Tas actividades en la siguiente tabla: Rubro Monto | Criterio primario | Actividad — Costo distribuido Sistemas 150 No. técnicos 8] Planeacién-Contral Unica Pl | 70 Cajeros Tiempo cl 768 2 19.2 Intormadoras 64 Tiempo nl a 2 64 Crécitas 80 Unica el 80 Tabla &1 Encontrados los costos de cada actividad, procedemos mediante la utilizaci6n de los criterios secundiarios adecuades a distribuir los costos de las actividades entre los correspondientes productos en la siguiente tabla:82 Antonio J, Buran Actividad Monto Crit. secundario Datos criterio | Producto Costo distribuido sl | 56.3 Hotes computador | “4.000 “ye A ary ses : 5.500 Y 2. wy 937. Hotos tcnieo 7 “2.000 : . A ] 3.000 x J 4000 Y . “7000 B | 3,700 x Loh. f. 28, |B Transccciones | 30% Ld. 8 | 70% B 53,76 Y a ye 516 4% Trensaeciones. . A : “yas a aa | gas} ye El 80,0 Saido en $ x 30,52 ¥ Tabla 62 Como resultado final, al sumar los costos de las diversas actividades recibidos por cada servicio, se obtiene lo siguiente: FACULTAD DE ADMINISTRACION, UNIANDIS ALFAOMICA,SisIEMAS DE COSTOS BABADOS EN ACTIVIDADES (ABC) 8 Servicio A B x y Total Costo total 97,28 134, 90.29 38,33 460 Como se ve,la suma de todas los costos absorbidos porlas distintosservicios iguala el total de costos incurridos por las diferentes dependencias, tanto de apoyo como productivas. Gon estas cifras se puede hacer el mismo tipo de anilisis que se hizo anteriormente sobre casto de fondos, costo de cada tipo de crédito y margen de utilidad total por cada modalidad de crédito. Lo tinico que ha cambiado es que la distribucion de costos indirectos es ahora mas justa y confiable, si las apreciaciones sobre distribucién de los costos a las actividades y participacién de éstas en la prestacién de cada servicio son correctas Como conclusién, la diferencia entre resultados por medio de la metodologia tradicional y por el sistema ABC variarin mucho © poco, segtin Ta magnitud de los errores incluidos en los supuestos sobre los que se efectiia la distribucion por el método tradicional. Claro esta que, bien elaborado, y con el respaldo de los estudios necesarios, un sistema de costos basado en actividades debe dar resultados mas precisos, pero requiere una cantidad mucho mayor de trabajo de discfio y mantenimiento, que solamente se justifica cuando los resultados con el sistema tradicional son radicalmente diferentes, y repercuten. en una toma de decisiones mas racional. Como en muchos otros temas, la adopcién o no de un sistema mas claborado y complejo como este depende de la comparacién entree! costo adicional y el mayor beneficio que puede derivarse de él. EJEMPLO INTEGRADOR Elnuevo gerente financiero de Poli Hogar (ver el final del capitulo I) estaba inquieto. por el cambio notorio en los costos unitarios por producto obtenidos utilizando un método de asignacién un poco mas sustentado, con relacién al métoda simplificado que se habia utilizado para sus andlisis previos . Elhabia escuchado sobre lanueva tendencia cada vez mayora llevar elandlisisal nivel deactividades para asignarloscostos deellas a ls productosen la medida en que cada actividad participara en su fabricacion. Resolvié, entonces, realizar la contabilizacién de costes basado en actividades para observar la diferencia, El proceso de asignacién de costes a cada actividad y su distribucién final a los productos seguido por el ingeniero84 Antowio J. BuRBasc Costoya puede observarse en el punto 2, “Método basado en actividades” de la seccién “Metodos de costeo” (consultar http:/ / www.alfaomega.com.mx/ descargas /costosypresupuestas2ed.xls).En ella puede analizarseendetalle como se Henen en cuenta todos los datos suministracos en el caso sobre las actividades en cada proceso, sus caracteristicas de costo y su participacidn en la fabricacién. de cada producto. En las columnas Ey G se marca con una “F “o una “V" si cl tipo de costo se considera, segtin un juicio preliminar, fijo o variable. Cabria la discusion si, por ejemplo, la mano de obra directa se puede considerar vatiable sobre la base de que se pueda pactar un pago de acuerdo con el tiempo efectivamente trabajado, sin ninguna indemnizacién por el cambio. Las distribuciones decostos dan finalmente un costo unitario de producci6n de $4.793,4 para tejas y $4.275,3 para platos que no se apartan mucho de los resultados obtenidos por asignacién de indirectos por el método escalonado, pero que se mueven atin mas en el sentido de reducir el margen de los platos, considerados originalmente como producto “estrella “ y aumentar el de las tejas, que se rea en principio que dejaba una contribucién baja a las utilidades