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  • IR 2019-202O Parte 1-CPC - JOSUÉ ALFREDO BERNAL ROJĄS PDF

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    w an CPC JOSUE ALFREDO BERNAL ROJAS MANUAL PRACTICO DEL IMPUESTO A LA RENTA asp RES MANUAL PRACTICO DEL IMPUESTO A LA RENTA 2019.2020 15: Dierercisterporaas entre el devensacotibtais v ldevenado confab» IF 16: Trataiento etal tributrio, Dilrencias tempers « NIC 12:Origen tevesnycontahilzain del impueso derdo + No demicitads penonas nares juries «oriprudenciae nfomes de SUNAT CCPC Josué Alfredo Bemal Rojas Presentacion os lectores, esta edicion del Manual Préctico de! Impuesto a la Renta 2019- 020 contiene 10 capitulos e incluye mas de 180 casos précticos, entre ellos, la del concepio tributario de devengado, vigente a partir del ejercicio 2019, y para fines contables por aplicacion de la NIIF 15, Asimismo, incluye el {ributario con respecto a la NIIF 16 vigente también a parr del ejercicio 19 y las diferencias temporarias que se pueden originar en aplicacién de dichas asi como abundante Jurisprudencia ¢ Informes cle SUNAT relevantes, {capitulo 1 se desarrolla el marco doctrinario del impuesto a la renta, para pasar al capitulo 2.consistente en el ambito de aplicacién del impuesto. A continua- en el capitulo 3 desarrollamos la inmunidad tributaria, as exoneraciones jones del impuesto, las rentas gravadas que deben fributar y quiénes son ontribuyentes del impuesto ala renta, capitulos 4 y 5 tratan sobre las rentas empresariales (tercera categoria) consi- ndo el aspecto contable, sin dejar de lado las Normas Internacionales de Infor- 6n Financiera, que no necesariamente coinciden con las normas tributarias, ya tltimas tienen una finalidad recatidatoria, situacién que genera diferencias ,permanentes como temporarias, trayendo como consecuencia estas tltimas la zacién del impuesto a la renta diferido, y se ve cémo se realiza la reversién desarrollado también la normativa tributatia, especialmente en lo relacionado sdeduccion de los gastos sujetos a diversos limites o condiciones para su deduci- d tributaria: asi como los gastos no aceptados o prohibidos de deducir afin de ar la utlidad tributaria sobre la cual se debe tributar el impuesto a la renta, do esta parte con el desarrollo de un caso practico integral de determinacién [impuesto anual y la declaracién jurada respectiva, sha incluido también en los capitulos 6 y 7 los regimenes MYPE Tributario, y se lun caso integral de determinacisn del impuesto anual con la dectaracion jurada fiva, el Régimen Especial del impuesto a la Renta y el Impuesto Temporal a ‘Activos Netos con el correspondiente caso préctico. el capitulo 8 veremos el tratamiento de las diversas rentas de personas naturales rentas empresariales, como son las personas naturales con rentas de primera, a, cuarta y quinta categorias, y también con rentas de fuente extranjera con ‘correspondientes casos précticos. A su vez, presentamos un caso integral de aracién Jurada Anual de Persona Natural << Capitulo | Marco doctrinario ‘L_ Definicién de renta Bajo la teoria financiera “renta” es la riqueza de la que distruta una persona ‘consumida en un periodo, es decir no serfa la riqueza obtenida sino la riqueza ‘consumida, Por otro lado se menciona que el concept tributario de “renta’, como base de imposiciOn, es objeto de discusiones en doctrina y motiva diferencias entre las distintas legislaciones. La causa de ello radica, entre otros motivos, en que fen el tema pueden confluir consideraciones de tipo econémico, financiero e técnica tributaria en lo econémico se deriva de que el concepto de renta ‘Gene cufio econémico, mientras que en lo financiero es el resultado de que el impuesto ala renta es visualizado como uno de los mas eficientes instrumentos ‘para financiar los gastos del Estado y, por tltimo, las consideraciones técnicas ‘frbutarias derivan del hecho de que los conceptos tedricos que se adopten deben ‘coneretarse en definiciones legales susceptibles de ser operadas eficientemente ‘por la administracion' ‘GARCIA VIZCAINO indica que, de acuerdo con doctrinas econémicas, la pala- ‘bra “Yenta” 0 “rédito” deriva del latin reditus y se discute si proviene del verbo ‘reddere que quiere decit “tendit” 0 del verbo redire que quiere decir “retornar, ‘volver a darse” Por ello podemos decit que en cualquier caso “renta” significa Srendimiento” o “retorno”. Su equivalente en inglés es income; en el alemén Einkommen, en el francés, révenu; y en el taliano, reddito. El término rédito se utiliza en la doctrina para mencionar al producto neto de ‘una determinada fuente, en la legislacién tributaria se le conoce como renta. Asi ‘se indica lo siguiente: el término “ganancia” es usado también, generalmente ‘en plural, para indicar ingresos netos de determinadas fuentes 0, en singular, ppara indicar la renta neta global. ‘Los términas réditos y ganancias son, ademas, sinénimos de productos como tendimientos netos de fuentes determinadas (en aleman Ertrag)’. FGARCIA MULLIN, Roque, Manual de puesto al refs, DOC 872, Buznos Aires: Cato Inirameticano ‘de Estos Tribar, 1978p. 15. | GARCIA VIZCAINO, Catalina, Derecho inbutar, I, Buenos Aes: Depalme, 1997, p93 FINO JARACH, Pnaess pablo y derecho tnbuaro, 2°, Buenos Aes; Absiedo-Farot, 196, p. 478. emnonceco OS™” oe ate i em! MpQUAL PRACTICO DEL DAPUESTO ALA RENTA 2019-2000 Entonces, cuando hablamos de impuesto a los réios, estamos hablando de impuesto a las ganancias o impuesto ala renta. ‘Asimismo, VIZCAINO menciona que “la insuficiencia o limitacién de los con. Pets teoricos de os economists frente alos fines précticos dela imposiié) sre nagar a nuevas Investigaciones y formulaciones doctrinales, a efectos de cic eae concepto de renta valida para considerarlo como hecho imponible por las normas tributarias”* Estas mevas formulaciones son las doctrinas fiscales para definir el concepto de “renta” que nos da los tres criterios siguientes: Criterio de la renta producto Es una teoria objetiva porque determina como renta al producto © fruto.obte- ee nfo una fuente durable la cual se explota en forma periédica de una fuente puesta en explotacién. Bajo este eiterio la riqueza debe ser periédica, nueva, distinta y separable ola fuente productora, dicha fuente puede ser corporal o incorporal, como por ejemplo los bienes muebles o inmuebles, capitals monetarios, derechos y ptiades y ademds dicha riqueza excede los costos y gastos incurridos pare producirla y mantener la fuente, Rajo esta teorfa se excluyen las ganancias de capital porque all momento © {que se realiza la gananca, la fuente desaparece del patrimonio de la persona, 1.2. Criterio del flujo de riqueza Este critero es més amplio que el de renta producto porque considera rena ein totalidad de enriquecimientos que provienen de terceros hacia la persona arn periodo determinado incluyendo las que proviene del exter de a rent froducto, Dentro de este crterio, se incluyen las ganancias de capital relizadas, Pe ingresos por actividades accidentales, es dect, por actos que no implican vooa eaganizacion de actividades para el fin de obtener la riqueza, los ingresos ne iaigs, que son ingresos ajenos a la voluntad de la persona que lo obtiene cient por elemplo de las loteras donde no hay periodicided y por imo los ingresos a titulo gratuito como por ejemplo donaciones, herencias, ele: 1.3. Criterio de consumo mas incremento de patrimonio Este citerio toma en cuenta las satisfacciones de las que dispone el individvo Jo largo de un periodo como indicador de su capacidad contributiva; va se 2 arg cumno 0 inerernento de su patrimonio al final de un periodo. Este ctetig es mucho mas amplio que los dos anteriores, ya que incluye las rentas de los criterios de renta producto y del flujo de riqueza 1.4. Concepto legalista de renta ‘Aparte de los tres criterios mencionados anteriormente, también encontremes parle tio crilerio denominado legalista. Bajo este criterio, el concepto de ae Sleds supeditado a lo que establezcan las normas legales de un estado “GanciA VECAINO, Devecho tributario, ob. ct, p.8 Bee LO MARCO BOCTRRNARIO (CPC JOSUE ALFREDO BERNALROWAS por cuestién de politica fiscal. GARCIA BELSUNCE afirma que dentro de este concepto “las normas legales deben de ser sumamente explicitas y claras, ya que, en caso de deficiencia en su expresién o de dudas en su interpretacion, no tendré el intérprete forma de recurrir a doctrinas o sistemas que puedan considerarse implicitos seguidos por la ley".® Ahora bien, lo afirmado por JARACH parece acercarse a este concepto cuando dice lo siguiente: {1 debemos afirmarrotundamente que el concepto de renta o réito alos «efectos de aseniar sobre él un impuesio, depende de lo que en realidad se considera como revelador de la capacidad contributva o sea, de lo que se ‘quiere gravar. No existe un concepio de renta 0 rédito a priori que obligue a Estado a cefise a él en el mamento de crear un impuesto a la rena, solo existe un concepto normative y este podra, en laeseracieniifica, ser objeto de erica bajo dluersos angulos, tales como su consistenci, su adacuacion al principio de igualdad, o bien su adaptabildad a una poliica de esablidad © desarrollo’ Bajo este concepto, un Estado puede aplicar el impuesto alla tenta, por ejemplo, ‘a gastos que no se acepten como deducibles como si dicho gasto fuera renta. Asi, en nuestro pais tenemos la famosa tasa adicional del 5 % por impuesto a la renta por gastos no deducibles con comprobantes de pago no fidedignos o gastos que no sean susceptibles de control tributario y que hayan beneficiado a los accionistas 0 socios, etc. RESOLUCION DEL TRIBUNAL FISCAL RTF N° 364-4-2013 'No se considera ingreso el descuento 0 rebaja en el precio de las compras otorga- {das por los proveedares, sino una disminucién del costo del bien adquitido y por lo tanto no esta sujeto al pago del impuesto a la rena. Impuesto a la renta Elimpuesto a la renta es, sin duda, un tributo de alta importancia para los es- tados en lo que a recaudacién se refiere. Como ya se mencioné anteriormente, este se aplica al rédito, al que también le llamamos rendimiento, ganancia, utilidad, producto, etc. ‘Origenes del impuesto a la renta El origen del impuesto a la renta data de épocas tan remotas que no son fé- cilmente ubicables, Existen antecedentes de la época de los Ptolomeos, en la antigua Grecia y en la época de Roma, luego también en la Edad Media y la poca del Renacimiento. En 1798, William Pitt logré implantar el impuesto a arenta bajo un sistema cedular conocido como “de la triple contribucién” en Inglaterra cuando dicho pais estaba en guerra con Francia, posteriormente fue Tid, 7. AIMRACH, Dino, Franzas pubiens yderech tiburio, 2°. el, Buenos Ais; Abclado Part. 1996, p. 4789. ua FRACTCO EL NRUESIO ALARENTA 20182000, ‘derogado y restablecido en dos oportunidades’, de manera que puede consi- SereEtie como el precursor inmediato del impuesto ala renta moderno, Dicho {Tepuesto recaia sobre las persones que poseian fortuna, fan proporcional a HEED ais iecis como ea posible, cesiicaba alos contibuyentesen tes clases, de Sehento con Tas riquezas que poseyeran y con escalas para cada clase que va Genotaban la idea de la progresividad®, Ya en el silo XIK en Inglaterra, se produjeron avances en la estructuracion Jel impuesto y se desarrollaron calurosas dlscusiones acerca de discrminar el tratamiento de las rentas que presentaban distinias caracteristicas de acuerdo Pre ‘on su naturaleza, principio emiento del gravamen cedula” Acie Suiza lo implania en 1840; Australia, en 1849; Alemania, en 1850; ¢ Italia En Estacios Unidos, el impuesto ala renta bajo el sistema cedular se implan- fade forma temporal en 1815 con ocasion de la Guerra con Inglaterra y en ‘TR62 durante a guerra de secesion y para establecerlo nuevamente en 1909, ce aprucba una enmienda de la constitucén la cual fe ratficada en 1913 y fekquere el eardctor de mixto® En Francia se implanta en 1914 poco antes de la primera guerra mundial, en Espana se adopta en 1900, en la Unin Sovigtica en 1927, Fs enire ls afos 1920 y 1935 que en América Latina se difunde este impues- fo, de manera que los primeros paises en establecetto fueron Brasil en 1923, México en 1924, Colombia en 1928 y Argentina en 1932 2.2, Impuesto a la renta en el Pert smu En el Peri durante el gobiemo de Lequia, con la Ley N° 5574 se cre6 la Con- cir tribucion sobre la Renta. Ss Con esta ley entre otros, se grav6 los sueldos, salarios, emolumentos, asigna- Cones o rernuneraciones de toda especie que excedan de mil libras peruanas {Lp_ 1,000.00) al afio con una tasa de 5 % sobre dicho exceso, excepto a servidores del estado, “También se establecié un sobreimpuesto para las personas que tuvieran una renta liquida mayor de dos mil bras peruanas (Lp. 2,000.00) al afto por tra- thos hasta llegar a més de seis mil ipras peruanas al aio y con cinco tramos de2% 06%, En febrero de 1930, mediante Ley N° 6656, se rebajé el tramo inafecto para solteros y viudos sin hijos que no sostengan a sus padres vio hermanos y agre- ‘96 dos tramos mas a la escala progresiva aplicéndose el impuesto a aquellas Bersonas euya renta fuese mayor a 1,000 libras peruanas anuales y un titimo sum framo de 7%, ACTF 7 Garcia VacaN0, Derecho tba tp 1. J fale Cequed Joye GEBHARTyRaten H MALTAND, Imps elagomencin, 11a, Bueno A Feisows Mochi, 2005.4 9 Loca 10. Gaatla Vaca, Deco mrs, ob, cy 112, ua ae SRT ECO DETR (CPC OSUE FREDO BERNAL FOS Luego, en 1931, mediante el Decreto Ley N.° 6978, se inafect6 de dicho im- puesto los sueldos, salarios, emoluments, asignaciones o remiuneraciones de toda especie afectos al impuesto a los empleados y obreros.. En 1934, durante el gobierno de Benavides mediante la Ley N° 7904 se es- fablecié una nueva Ley del Impuesto a la Renta, resaltandose en esta ley la escala progresiva acumulativa de hasta diecinueve tramos. Esta ley fue suspendida por la Ley N° 8021 que restablecié la aplicacién de las Leyes N° 5574 y N° 6656. Hasta 1968 el impuesto a la renta en el Perit fue establecido bajo el sisterna ‘cedar; luego, con el Decreto Supremo N.° 287-68-HC de agosto de 1968, el Decreto Legislativo N° 200 de junio de 1981, el Decreto Ley N° 25751 de octubre de 1992, el Decreto Legislative N° 774 de diciembre de 1993 hasta el 2002 bajo el sistema global, excluvendo dividends y tercera categoria; en €1 2003, se incluyen los dividendos como una cédula independiente; a partit del 2009 a la actualidad las rentas de capital de primera y segunda categoria conforman una cédula independiente cada una calculandose el impuesto por separado. En el caso de tentas de trabajo conformado por las rentas de cuarta ¥y quinta categoria a las que se le agregan las rentas de fuente extranjera, se globalizan y se determina el impuesto a la tenta sobre el total, por ello hoy ‘enemos en el Peri un impuesto a la tenta mixto o dual. RESOLUCION DEL TRIBUNAL FISCAL RTF NE 4222-10-2019, ‘Nuestra leglslacion para gravar con el impuesto a la renta a las empresas acoge Ja teoria de renta producto en el aticulo 1 del LIR y la teoria del flujo de riqueza en el articulo 3 de la LIR. Caracteristicas del impuesto a la renta El impuesto a la renta se caracteriza por ser no trasladable, aplica el principio de igualdad y tiene efecto estabilizador. No es trasladable De acuerdo con esta caracteristica, el impuesto a la renta no es trasladable, ppor ello afecta directamente al sujeto gravado v de forma definitiva sin que ‘pueda trasladarlo, Sin embargo, existen argumentos en contra de esta caracteristica, especialmente en el impuesto que se aplica a las empresas, porque es trasladable dentro de Ciertos limites y en determinadas condiciones de mercado y tiempo”, en las formas modernas de mercado el gravamen puede ser trasladado mediante Jos precios de los bienes y servicios, sin desconocer lo expresado por DUE y FRIEDLAENDER, citados por REIG, GEBHARDT y H. MALVITANO, acerca de ‘que no existen pruebas definidas de que sea trasladado por completo o en parte sustancial” GARCIA MULLIN, Manual delimpusto a a rem, doe 872, ob. ct 8 REG, eo, Impueso os ganancas, ob cp. 8. fe Mon PRACTICO DELIMPUESTO“A LA FENTA 2018-2020 3.2. Es equitativo El cardcter de equidad es una caracteristica importante porque subordina la ~aplicacién del impuesto a la renta al principio de capacidad contributiva. Dentro de la equidad podemos encontrar la equidad horizontal v la equidad. vertical la horizontal indica tratar con igual gravamen a los iguales en capaci ‘dad contributiva y la vertical en gravar de forma desigual a los desiguales en ‘apacidad contributiva, por lo cual se aplican tasas progresivas con la finalidad Ge que tribute mas el de mayor riqueza y tribute menos el de menor riqueza. 3.3. Es estabilizador de la economia Con este cardcter, en situaciones de alza de precios, al aumentar la tasa del impuesto, los fondos de los ciudadanos se congelan y se controla la inflacion, 9, en épocas de recesién, al bajar la tasa del impuesto hard que los cludadanos ispongan de mayores recursos para incentivar el consumo. 4, Tipos de imposicion Dentro de los tipos de imposicién tenemos cuatro sistemas indic ‘© analitico, el global o sintético 0 unitario y el mixto. cedular 4.1, Sistema indiciario Bajo este sistema, la renta es establecida por presunciones 0 indicios, como un impuesto francés sobre las puertas y ventanas, en el cual la cantidad de estas hacia presumir mayor capacidad contributiva del duerio de la casa En la actualidad, tenemos, por ejemplo, el impuesto a la renta por incremento ppatrimonial no justficado, intereses presuntos ¥ otros. Este sistema puede ser confiscatorio de no tener una aplicacién racional 4.2. Sistema cedular 0 analitico Este sistema discrimina las rentas por su origen, grava las tentas con diferentes tasas segiin las fuentes de las ganancias y no permite la compensacién entre rentas y pérdidas de distintas fuentes*. ‘GARCIA MULLIN menciona que un sistema de impuestos cedulares es imperfecto ‘para cumplir con los objetivos de igualdad horizontal y vertical, va que, st bien {listema cedular abarca todas las rentas de una persona, no lo hace de forma ‘lobal, la cual es la Gnica que contempla la real capacidad contributiva, sino |, variando el peso fiscal en funcién del origen de la rental. 13 GARCIA Mo lee [5 GARCIA MULLIN, Manan! del mpuedo alert, ob. .12. a pacAiNd, Derecho bua, ob. p10 CAPTULO F MARCO BOCTAINARIS ‘CFC JOSUE AFREDO BERNAL FOWAS . Sistema global, sintético 0 unitario Este sistema es considerado perfecto en Jo que a ca} refiere, pues se determina con base en la totalidad de rentas a nivel del suleto gravado compensando rentas positivas y negativas, GARCIA MULLIN indica que en este sistema no interesa el origen concreto de la renta el que podra ser tomado en cuenta, a lo sumo, para faclitar la sintesis, final (categoria de renta), sin implicar discriminaci6n entre las diferentes rentas, Jas que se suman algebraicamente en su totalidad’®. Sistema mixto Elsistema mixio es una combinacién del sistema cedular y global y se ha adop- tado en la mayorfa de paises. Aqui los sistemas cedulares se complementan ‘con mecanismos que permitan alguna globalizacién. "Principio jurisdiccional Para que un Estado se atribuya la potestad de hacer tributar, una renta en sus areas debe tener en cuenta los denominados puntos de conexién, es decir, que - larenta generada esté ligada a través de puntos de conexién subjetivos y puntos de conexién objetivos al pais donde se pretende hacer tributar dicha renta. respecto, GARCIA MULLIN expone: Para que un enriquecimiento calificado abstractamente como “renta por ‘una legislecion genere el impuesto correspondiente, no basta con que él ‘encaje en la descripcion hipotética de la Ley, sino que ademés es necesario ‘que tenga algin tipo de conexién o vinculacién con el pafs, que por alguna ‘ircunstansia, el Estado se atribuya juisdiccion, en el sentido de potestad ‘ributaria, para hacer tributar ese fenomeno en sus arcas. Esas caractristicas que determinan la vinculacién de un fenémeno econé- ‘mico con la potestad tributaria de un Estado han sido denominados “puntos de conexién” 0 “momentos de vinculacién’, es decir, aspectos especiales del fenémeno que lo ligan o vinculan con el estado [..]”. tro de los puntos de conexién subjetivos, tenemos a la nacionalidad 0 ania y @la residencia o domicilio en caso de personas naturales y en el aso de personas juridicas al lugar de constitucién o sede de direcci6n efectiva. ora bien, como punto de conexi6n objetivo tenemos ala ubicaci6n territorial dela fuente. ManUL RACTCODE WEUESTO ALA RENTA 2019-2020, Puntos de conextn [Personas et i ee domi OT rset | ee ioe se 5.1. Puntos de conexién subjetivos de personas naturales Los puntos de conexién subjetivos son: algunas condiciones personales del per- ceptor de la renta, en caso de personas | naturales la nacionalidad o el domicilio, condiciones que harén que se tribute o no el impuesto en cierto estado que se SRliouve jurisdieciOn para ejercer su potestad de hacer trbutar el impuesto en su terror. La nacionalidad ciudadania de una persona puede ser lo que determine en qué Estado debe tributar sus rentas. ‘Tomando en cuenta la nacionalidad o ciudadania, todas las tentas que perciban los nacionales de un Estado tributan_ en dicho Estado, es decir, por haber nacido o ser: -ciudadano de un Estado tiene Ta obligacién de tributar en dicho Estado por la rentas que percibe en cualquier parte del mundo. El domicilio o residencia es otra de las condiciones a tomar en cuenta a la hora de determinar en qué Estado se tributaré el impuesto. Bajo esta condicién, los ‘domiclliados o residentes en un determinado Estado, aun siendo nacionales de ‘otro Estado, deben tributar en el pais en que residen por las rentas obtenidas. 5.2. Puntos de conexién subjetivos de personas juridicas En el caso de personas juridicas, la condicién que hara que tribute en un de- terminado Estado sera su higar de constituci6n 0 la sede de direccién efectiva. El lugar de constitucién haré que sean nacionales de un Estado y, por consi-

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