Obligaciones Laborales PDF

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OPERATIVA 2
OBLIGACIONES
LABORALES FISCALIZADAS
POR LA SUNAT
SOLUCIONES
LABORALES
SISTEMA INTEGRAL DE INFORMACIÓN PARA JEFES DE RECURSOS HUMANOS, ASESORES LEGALES, ADMINISTRADORES Y GERENTES
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OPERATIVA 2
OBLIGACIONES
LABORALES FISCALIZADAS
POR LA SUNAT
AV. ANGAMOS OESTE 526 - MIRAFLORES

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SISTEMA INTEGRAL DE INFORMACIÓN
PARA JEFES DE RECURSOS HUMANOS, ASESORES LEGALES, ADMINISTRADORES Y GERENTES
Guía
OPERATIVA 2
OBLIGACIONES LABORALES
SUMARIO
FISCALIZADAS POR LA SUNAT CAPÍTULO 1
Fiscalización de la Sunat en materia de
tributos y aportaciones
PRIMERA EDICIÓN 1. Implicancias de la actuación de la Sunat en materia laboral 5
FEBRERO 2010 2. Planilla electrónica como principal medio de fiscalización .. 6
3,330 ejemplares 3. Otras aportaciones que tienen como origen la relación laboral 8
4. Procedimiento de fiscalización aplicado por la Sunat y la
presunción de remuneraciones ............................................ 10
© Magaly Feliciano Nishikawa 5. Infracciones y sanciones ..................................................... 13
© Gaceta Jurídica S.A. CAPÍTULO 2
El Impuesto a la Renta de quinta categoría
PROHIBIDA SU REPRODUCCIÓN 1. Aspectos generales .............................................................. 20
TOTAL O PARCIAL 2. Diferencia entre la remuneración (laboral) y la renta (tributaria) . 20
DERECHOS RESERVADOS 3. Ingresos afectos a la renta de quinta categoría ................... 21
D.LEG. Nº 822 4. Conceptos que no constituyen renta de quinta categoría .... 32
5. Determinación de la renta neta de quinta categoría y del
HECHO EL DEPÓSITO LEGAL EN LA impuesto a pagar .................................................................. 40
BIBLIOTECA NACIONAL DEL PERÚ 6. Obligaciones del empleador respecto a la renta de quinta
2010-02168 categoría del trabajador........................................................ 40
LEY Nº 26905 / D.S. Nº 017-98-ED 7. Infracciones y multas relacionadas con la obligación de efectuar
retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría .......... 44
ISBN: 978-612-4038-70-9
CAPÍTULO 3
REGISTRO DE PROYECTO EDITORIAL Gastos deducibles para determinar Impuesto
31501221000174 a la Renta de tercera categoría
1. Aspectos generales ............................................................. 53
DIAGRAMACIÓN DE CARÁTULA
Martha Hidalgo Rivero 2. Criterios para la deducción del gasto .................................. 53
DIAGRAMACIÓN DE INTERIORES
3. Conceptos no deducibles como gasto.................................. 63
Wilfredo Gallardo Calle CAPÍTULO 4
La detracción del IGV en los casos de intermediación
laboral y tercerización
GACETA JURÍDICA S.A. 1. Sistema de detracciones ...................................................... 67
ANGAMOS OESTE 526 - MIRAFLORES 2. Operaciones comprendidas en el sistema de detracciones . 67
LIMA 18 - PERÚ 3. La detracción en los servicios de intermediación y la terceri-
zación ................................................................................... 68
CENTRAL TELEFÓNICA
4. Los supuestos de intermediación laboral afectos a detrac-
✆ 710-8900 ciones ................................................................................... 69
www.solucioneslaborales.com.pe 5. La tercerización de servicios y los supuestos de terceriza-
ción afectos a detracción ...................................................... 74
Imprenta Editorial El Búho E.I.R.L. 6. Sujetos obligados a efectuar la detracción ........................... 77
San Alberto 201 - Surquillo 7. Momento para efectuar el depósito de la detracción............ 78
Lima 34 - Perú
CAPÍTULO 1
Fiscalización de la Sunat en materia
de tributos y aportaciones
1. IMPLICANCIAS DE LA ACTUACIÓN DE LA SUNAT EN MATERIA LABORAL

La Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (Sunat) es una entidad
encargada de administrar, fiscalizar y recaudar los tributos internos y las aportaciones
al Seguro Social de Salud (EsSalud) y a la Oficina de Normalización Previsional (ONP),
a las que hace referencia la norma II del Título Preliminar del Texto Único Ordenado
del Código Tributario y, facultativamente, respecto también de obligaciones no tribu-
tarias de EsSalud y de la ONP, de acuerdo a lo que por convenios interinstitucionales
se establezca.
Las obligaciones tributarias que tienen incidencia en el ámbito laboral son aque-
llas que se derivan de la firma de un contrato de trabajo. La participación de la Ad-
ministración Tributaria como ente recaudador y fiscalizador ha tenido una presencia
progresiva en el ámbito laboral.
Así, en agosto de 1999 la Sunat y EsSalud celebraron un convenio de colabora-
ción a través del cual la primera entidad se comprometía a recaudar las aportaciones
al sistema de seguridad social en salud, esto debido a que la entidad contaba con la
adecuada infraestructura y facilidades para hacer más eficiente la recaudación.
Posteriormente, mediante la Ley N° 27334 se encarga a la Sunat la administración
de las citadas aportaciones, manteniéndose como acreedor tributario de estas el Seguro
Social de Salud (EsSalud) y la Oficina de Normalización Previsional (ONP).
El más reciente mecanismo de fiscalización de tributos laborales es la planilla
electrónica; a través de este medio se declaran los principales tributos que tienen como
origen la relación laboral.
En el ámbito laboral, la labor de fiscalización de la Sunat se centra en cuatro
grandes aspectos:
- Tributos laborales, que incluyen aportaciones a EsSalud y al Sistema Nacional
de Pensiones (ONP).
- Impuestos que tienen como origen la relación laboral: Impuesto a la Renta de
quinta categoría.
- Deducción de gastos para determinar renta neta de tercera categoría
- Detracción del IGV en los supuestos de intermediación laboral y tercerización
Asimismo, en el desarrollo de la fiscalización existen determinadas herramientas
que permiten a la Sunat aplicar presunciones a fin de determinar la existencia de eva-
sión de tributos cuando nos encontramos frente a una relación laboral.
SOLUCIONES LABORALES 5
GUÍA OPERATIVA Nº 2
2. PLANILLA ELECTRÓNICA COMO PRINCIPAL MEDIO DE FISCALIZACIÓN

Mediante Decreto Supremo N° 018-2007-TR se aprobaron las disposiciones apli-
cables a la declaración de la Planilla Electrónica PDT N° 601. Este medio electrónico,
vigente desde el 1 de enero de 2008, permite al empleador emitir de manera mensual
declaraciones respecto a las relaciones laborales que mantiene con sus trabajadores. Ade-
más de los conceptos laborales, como remuneraciones, beneficios sociales y situaciones
de la relación laboral, la planilla electrónica permite la declaración de conceptos tribu-
tarios que tienen como origen el contrato de trabajo(1) (como las aportaciones a Essalud,
ONP y la renta de quinta categoría). La recepción de esta información se encuentra a
cargo de la Sunat, entidad que a su vez la envía al Ministerio de Trabajo y a la ONP.
La planilla electrónica se configura no solamente como un medio para efectuar
declaraciones, sino también como un mecanismo de fiscalización de las entidades a las
cuales se les remite la información declarada.
En el PDT Planilla Electrónica N° 601 se declaran y pagan los siguientes conceptos:
Tributo Naturaleza
Retenciones del IR 4ta categoría Tributario
Retenciones del IR 5ta categoría Tributario
Aportes al EsSalud Tributario
Aportes al SNP (ONP) Tributario
SCTR – EsSalud No Tributario
Fondo de Derechos Sociales del Artista No Tributario
+ Vida Seguro de Accidentes No Tributario
Asegura tu Pensión No Tributario
2.1. Principales de tributos laborales que se declaran en la planilla

electrónica
La labor de fiscalización de la Sunat en materia de tributos que tienen como ori-
gen la relación laboral se centra en la determinación de la base imponible (en este
caso remuneración afecta al aportes), así como en el cálculo efectuado correcta-
mente y si la obligación de pago se ha cumplido en las modalidades y periodos
exigidos.
Las aportaciones y contribuciones solamente tienen como base para el cálculo la
remuneración del trabajador, a diferencia del Impuesto a la Renta de quinta cate-
goría, que tiene como base de determinación la renta generada por el trabajador.
(1) A través del PDT N° 601 no solamente a trabajadores sino también a locadores de servicios, modalidades formativas así como rentas
que tienen su origen en la prestación de servicios independientes (cuarta categoría).
6
Obligaciones laborales fiscalizadas por la Sunat
De acuerdo con lo regulado por el artículo 6 del Texto Único Ordenado de la Ley
de Competitividad y Productividad Laboral (LPCL)(2), se considera remuneración,
para todo efecto legal, el íntegro de lo que el trabajador recibe por sus servicios,
en dinero o en especie, cualquiera sea su forma o denominación siempre que sea
de libre disposición. Se excluyen los conceptos no remunerativos señalados de
manera expresa en los artículos 19 y 20 del TUO de la Ley de Compensación por
Tiempo de Servicios(3).
a) EsSalud
Los empleadores se encuentran obligados a efectuar una aportación obligatoria al
Régimen Contributivo de la Seguridad Social en Salud equivalente al 9% de la remu-
neración del trabajador de manera mensual. La base de la aportación sobre la cual se
paga el aporte a EsSalud no podrá ser menor a la remuneración mínima vital (RMV)
vigente, pese a que el trabajador perciba de manera efectiva un monto menor(4). Esta
aportación se declara y se paga a través de la Planilla Electrónica PDT-601.
Cabe señalar que durante el periodo en el que el trabajador se encuentre recibien-
do subsidios el empleador no se encuentra obligado a efectuar la aportación. No
obstante, cuando en un mes un trabajador perciba subsidios y remuneración la
base mensual mínima de aportación por cada trabajador se determinará de forma
proporcional a los días no subsidiados del mes correspondiente.
b) Aportación al Sistema Nacional de Pensiones
Los trabajadores afiliados al Sistema Nacional de Pensiones (SNP) deben realizar
una aportación de 13% de su remuneración. El empleador es el encargado de
efectuar la retención de este porcentaje sobre la remuneración habitual que per-
cibe el trabajador.
c) Impuesto a la Renta de quinta categoría
El Impuesto a la Renta de quinta categoría es uno de los principales tributos labo-
rales que tiene como origen la relación laboral. El tratamiento de este impuesto se
analizará en el capítulo 2 de la presente guía.
d) Seguro Complementario de Trabajo de Riesgo (SCTR)
Es un seguro que se encuentra a cargo del empleador y que otorga una cobertu-
ra adicional a aquellos trabajadores afiliados regulares que desarrollan activida-
des de alto riesgo. El mencionado seguro cubre dos prestaciones: prestaciones
de salud y prestaciones económicas.
(2) Aprobado por Decreto Supremo N° 003-97-TR.

(4) En el caso de un trabajador contratado a tiempo parcial, si su remuneración mensual es menor a la RMV, la aportación a EsSalud
que realice el empleador siempre tendrá como base la RMV.
El empleador puede optar en contratar las prestaciones médicas con EsSalud

o con una entidad prestadora de salud. Las prestaciones económicas, por otro
lado, pueden ser contratadas con la ONP o con una empresa de seguros.
Cuando las prestaciones de salud del Seguro Complementario de Trabajo de
Riesgo (SCTR) se contratan con EsSalud, el pago de la aportación respectiva se
declara en la planilla electrónica. Sin embargo, esta situación no hace que esta
aportación adquiera naturaleza tributaria pues se trata de prestaciones que si
bien son contratadas con el Estado, esta entidad está actuando como un parti-
cular (que compite con otras entidades privadas). En ese mismo sentido, se ha
pronunciado de manera reiterada el Tribunal Fiscal al establecer que el Seguro
Complementario de Trabajo de Riesgo no tiene naturaleza tributaria sino carác-
ter privado(5).
Todos los conceptos señalados se declaran en la planilla electrónica de manera
mensual y se aplican las normas del Código Tributario para la determinación
del interés por pago extemporáneo, infracciones, declaraciones y sanciones.
3. OTRAS APORTACIONES QUE TIENEN COMO ORIGEN LA RELACIÓN LABORAL

a) Senati
La Ley del Servicio Nacional de Adiestramiento en Trabajo Industrial - Senati,
Ley N° 26272 y su reglamento, aprobado por Decreto Supremo N° 139-94-EF,
establecen que se encuentran obligados al pago de la aportación al Senati:
- Las personas naturales o jurídicas que tengan más de veinte trabajadores y
que desarrollen actividades industriales comprendidas en la Categoría D de
la Clasificación Industrial Internacional Uniforme (CIIU) de todas las activi-
dades económicas de las Naciones Unidas (Revisión 3).
- Las empresas que cuenten con más de veinte trabajadores y que, además de
la actividad industrial, desarrollen otras actividades económicas. En ese caso
el pago de la contribución se hará únicamente sobre el monto de las remu-
neraciones correspondientes al personal dedicado a la actividad industrial y
a las labores de instalación, reparación y mantenimiento.
- Las empresas que no desarrollan actividades comprendidas dentro de la
Categoría D de la Clasificación Industrial Internacional Uniforme (CIIU) de
todas las actividades económicas de las Naciones Unidas (Revisión 3) sola-
mente pagarán la contribución sobre las remuneraciones del personal dedi-
cado a labores de instalación, reparación y mantenimiento realizadas tanto
a favor de la propia empresa cuanto de terceros.
(5) Sobre el particular ver la Resolucion del Tribunal Fiscal N° 00800-4-2009.
8
El monto de la contribución equivale al 0.75% del total de remuneraciones que

paguen las empresas a sus trabajadores y el plazo para el pago es dentro de los
doce primeros días hábiles del mes siguiente al que se abonen las remuneracio-
nes.
Si bien la entidad que fiscaliza el pago de esta contribución no es la Sunat, pues
este Senati tiene mecanismos propios de fiscalización del pago de este con-
cepto, son aplicables al pago de la contribución antes referida las normas del
Código Tributario relacionadas con la cobranza de contribuciones no pagadas
y los recargos por intereses y multas que ello genere.
b) Sencico
Se encuentran obligados a efectuar la contribución al Sencico las personas na-
turales o jurídicas que construyan para sí o para terceros dentro de las activida-
des comprendidas en la Gran División 45 de la CIIU de las Naciones Unidas.
La base imponible de la contribución al Sencico se determina en función al to-
tal de ingresos que perciban los sujetos obligados por concepto de materiales,
mano de obra, gastos generales, dirección técnica, utilidad y cualquier otro
elemento. La obligación al pago de esta contribución nace o se origina, con la
fecha en que se emite el comprobante de pago o con la fecha en que se perci-
ben los ingresos, cualquiera sea el hecho que ocurra primero
La tasa de aportación al Sencico a partir del año 1996 equivale a 0,2%. El pago
se realiza al Banco de la Nación y la banca privada afiliada a la cadena de re-
caudación de la Sunat, a través del sistema Pago Fácil.
Al igual que en la aportación al Senati, a las infracciones y sanciones que se
deriven del incumplimiento del pago de aportes de Sencico le son aplicables
las normas del Código Tributario.
c) Conafovicer
Los sujetos obligados a efectuar la contribución al Conafovicer (Comité Nacio-
nal del Fondo para la Construcción de Viviendas y Centros Recreacionales) son
los trabajadores que realicen actividad de construcción civil para una persona
jurídica o natural dedicada a la actividad de la construcción. Califican como
actividades de construcción aquellas comprendidas en la Gran División F del
CIIU de Nacionales Unidas.
En esta contribución los sujetos obligados son los trabajadores, no obstante,
el empleador es agente de retención de esta. Por ello, se encuentra obligado
a efectuar la retención equivalente al 2% sobre el jornal básico que perciba el
trabajador de construcción civil. Se incluye el salario dominical, el pago por los
días feriados y los descansos médicos.
La oportunidad de pago de la contribución al Conafovicer es dentro de los
quince días siguientes al mes en que se realiza la retención. Como en el sector
de construcción civil la remuneración se paga de manera semanal, los em-

pleadores deberán efectuar la retención en cada oportunidad de pago y luego
efectuar el pago de manera mensual.
A diferencia de las contribuciones al Senati y al Sencico, la contribución al
Conafovicer no se rige de acuerdo a lo dispuesto en el Código Tributario res-
pecto a las sanciones e infracciones que se puedan derivar del incumplimiento
de esta contribución.
Así, mediante, la Resolución N° 155-81-VI-1100 se ha establecido que si el
empleador no efectúa el depósito en el plazo establecido, entonces incurrirá
en mora y deberá pagar de manera adicional un recargo del 2% por mes o
fracción de mes atrasado.
4. PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN APLICADO POR LA SUNAT Y LA

PRESUNCIÓN DE REMUNERACIONES
El artículo 62 del Código Tributario establece que el ejercicio de la función fisca-
lizadora de la Sunat incluye la inspección, investigación y el control del cumplimiento
de obligaciones tributarias, incluso de aquellos sujetos que gocen de exoneración o
inafectación.
Para ello, la Administración Tributaria podrá exigir a los deudores tributarios la
exhibición y/o presentación de libros, registros, documentos que sustenten la conta-
bilidad libros de planillas, solicitar la comparecencia de terceros informaciones y/o
exhibición de documentación.
Con relación al aspecto laboral, se encuentra facultada para realizar cuestionarios
dirigidos a los trabajadores respecto al tipo de relación que mantienen con la empresa
(cargo, retribución, jornada de trabajo, horario de trabajo, modalidad de pago, entre
otras)
4.1. Presunción de remuneraciones aplicada por la Sunat

De acuerdo con lo señalado anteriormente, el contrato de trabajo determina el
nacimiento de obligaciones tributarias y no tributarias fiscalizadas por la Sunat.
Así, en los casos en los que existe un contrato de trabajo se tendrá clara la obli-
gación del pago de tributos y aportaciones por parte del empleador. No obstante,
dado el alto grado de informalidad, existen situaciones en las que en los hechos
nos encontramos frente a una verdadera relación laboral pero que se encuentra
encubierta por contratos de diferente naturaleza (como contratos de locación de
servicios).
En estos casos, en materia laboral, es el Poder Judicial el que aplica el principio
laboral de primacía de la realidad, por el cual se determina que si en los hechos,
independientemente de la modalidad de contratación empleada, se constata la
10
existencia de una verdadera relación laboral, entonces el empleador deberá cum-

plir con todas las obligaciones y derechos laborales.
En el ámbito tributario, no se aplica el principio de primacía de la realidad(6), no
obstante, mediante Decreto Legislativo N° 981(7) (norma que modifica diversos ar-
tículos del Código Tributario) se otorgó a la Administración Tributaria la facultad
de determinar si en una relación de locación de servicios existe un vínculo laboral
de dependencia mediante la aplicación de la presunción de remuneraciones.
La determinación de una obligación tributaria sobre una base presunta implica que
en mérito a los hechos y circunstancias que por relación normal sobre el hecho ge-
nerador de la obligación tributaria, permitan establecer la existencia y cuantía de la
obligación. Las presunciones, pues, tienen por finalidad establecer una afirmación
o un hecho a partir de circunstancias que se verifican en la realidad.
Con las modificaciones planteadas por el mencionado decreto legislativo, el inci-
so 12 del artículo 64 del Código Tributario faculta a la Administración Tributaria
a practicar la determinación de las obligaciones tributarias sobre base presunta
cuando el deudor tributario omitió declarar y/o registrar a uno o más trabajadores
por los tributos vinculados a las contribuciones sociales o por renta de quinta
categoría.
De esta manera, se incorpora una presunción adicional en las facultades de la
Sunat: la presunción de remuneraciones.
4.2. Procedimiento para la aplicación de la presunción de remuneracio-

nes por omisión de declarar y/o registrar a uno o más trabajadores
De conformidad con lo establecido en el artículo 72-D, cuando la Administración
Tributaria compruebe que el deudor tributario califica como entidad empleado-
ra(8) y se detecta que omitió declarar a uno o más trabajadores por los cuales tiene
que declarar y/o pagar aportes al seguro social de salud, al Sistema Nacional de
Pensiones o renta de quinta categoría, entonces se encuentra facultada para deter-
minar la deuda tributaria de acuerdo a los siguientes criterios:
a) Remuneración presunta
Se presumirá que las remuneraciones mensuales del trabajador no declarado,
por el periodo laborado por dicho trabajador, será el mayor monto remunera-
tivo mensual obtenido de la comparación con el total de las remuneraciones
(6) En el Derecho Tributario, sin embargo, de manera específica existe el principio de realidad económica, el cual establece que para
determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible la Sunat tomará en cuenta los actos, situaciones y relaciones económicas
que efectivamente realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios.
(7) Publicado el día 15 de marzo de 2007.
(8) Se entiende como entidad empleadora a toda persona natural, empresa unipersonal, persona jurídica, sociedad irregular o de hecho,
cooperativas de trabajadores, instituciones públicas, instituciones privadas, entidades del Sector Público nacional o cualquier otro
ente colectivo que tenga a su cargo personas que laboren para ella bajo relación de dependencia o que paguen pensiones de jubila-
ción, cesantía, incapacidad o sobrevivencia.
mensuales que hubiera registrado o, en su defecto, hubiera declarado el deu-

dor tributario por los periodos comprendidos en el requerimiento, el mismo
que será determinado en función a dos referentes:
- Se identificarán las remuneraciones mensuales de los trabajadores de fun-
ción o cargo similar en los registros del deudor tributario (se entiende dentro
de la empresa) consignados durante el periodo requerido. En caso de que el
deudor tributario no presente los registros requeridos por la Administración
se realizará dicha identificación en las declaraciones juradas presentadas por
esta, en los periodos comprendidos en el requerimiento.
- De no encontrarse remuneraciones mensuales de los trabajadores de función
o cargo similar en los registros o declaraciones juradas del deudor tributario,
se tomará en cuenta la información de otras entidades empleadoras de giro
y/o actividad similar que cuenten con similar volumen de operaciones.
Cabe señalar que en ningún caso la remuneración mensual presunta podrá
ser menor a la remuneración mínima vital vigente en los meses en los que se
realiza la determinación de la remuneración presunta.
b) Periodo laborado
A efectos de determinar el periodo laborado por el trabajador no registrado y/o
declarado, se presumirá que en ningún caso dicho periodo es menor de seis (6)
meses, con excepción de:
i. Los trabajadores de las empresas que inicien actividades y tengan menos de
seis (6) meses de funcionamiento, para los cuales se entenderá que el tiempo
de vigencia del periodo laboral no será menor al número de meses de fun-
cionamiento.
ii. Los trabajadores de empresas bajo contratos sujetos a modalidad, para los
cuales se entenderá que el tiempo de vigencia del periodo laboral no será
menor de tres (3) meses.
c) Tributos que se determinan como consecuencia de la aplicación de
la presunción
Las remuneraciones determinadas de acuerdo a lo dispuesto en el procedi-
miento descrito forman parte de la base imponible para el cálculo de las apor-
taciones al seguro social de salud, al Sistema Nacional de Pensiones y de los
pagos a cuenta a realizarse vía retención del Impuesto a la Renta de quinta
categoría, cuando corresponda.
Cabe señalar que solo se considerará que la remuneración mensual presunta
constituye base de cálculo para las aportaciones al Sistema Nacional de Pensio-
nes en el caso que el trabajador presente un escrito a la Sunat donde señale que
se encuentra o que ha optado por pertenecer al Sistema Nacional de Pensiones.
12
El pago del aporte será de cargo de la entidad empleadora en su calidad de

agente de retención.
En caso de que el trabajador se encuentre obligado a efectuar el pago de renta
de quinta categoría, la realización del pago a cuenta vía retención por la remu-
neración mensual presunta será de cargo de la entidad empleadora.
5. INFRACCIONES Y SANCIONES
Todas aquellas contribuciones a las cuales se les aplique las normas del Código
Tributario como la aportación a EsSalud, a la ONP, renta de quinta categoría, y la
aplicación de presunción de remuneraciones se les aplica el régimen de infracciones y
sanciones regulado por el dispositivo antes referido.
En ese sentido, la Administración Tributaria se encuentra facultada para aplicar san-
ciones –generalmente multas– ante la comisión de infracciones relacionadas con el in-
cumplimiento de las obligaciones respecto a tributos laborales de cargo del empleador.
Cabe señalar que las multas impuestas por la Administración Tributaria no pueden
ser menor al 5% de la UIT vigente cuando se determinen en función al tributo omitido,
no retenido o no percibido, no pagado o no entregado.
a) Infracciones relacionadas con la obligación de presentar declaraciones
y comunicaciones
El artículo 176 del Código Tributario establece que constituyen infracciones
relacionadas con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones:
1. No presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deu-
da tributaria dentro de los plazos establecidos
Esta infracción se configura cuando el empleador no presenta la Declaración
del PDT-Planilla Electrónica (en la cual se determina los tributos a pagar)
antes de las fechas de vencimiento establecidas por el cronograma de pago
aprobado por la Administración Tributaria. La sanción para esta infracción
equivale a 1 UIT.
2. Presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda
tributaria en forma incompleta
De conformidad con lo establecido en el inciso 3 del artículo 176 del Códi-
go Tributario, constituye una infracción tributaria presentar una declaración
determinativa de una deuda sin consignar la información correspondiente
en las casillas de los tributos a pagar o cuando la información de alguna casi-
lla correspondiente a la columna base imponible no figure cantidad alguna
En este caso, la infracción se configura por cada uno de los conceptos que se
declare de forma incompleta y la multa a pagar equivale al 50% de la UIT.
3. Presentar más de una declaración rectificatoria relativa al mismo tributo y

periodo tributario
Esta infracción se configura cuando el empleador presenta una declaración
que implica la determinación de un tributo en más de una oportunidad y por
el mismo periodo tributario. Para que nos encontremos frente a este tipo de
infracciones es necesario que se trate del mismo tributo y periodo tributario.
Por ejemplo, si en el mes de marzo al realizar la declaración del PDT N°601,
el empleador no consignó un ingreso que califica como base para determi-
nar la aportación a Essalud, entonces el empleador tendrá que efectuar una
declaración rectificatoria (primera rectificatoria) a fin de pagar el tributo de
forma correcta. Si posteriormente presenta otra declaración respecto al mis-
mo tributo, entonces se configura la infracción.
No se configurará infracción cuando las declaraciones rectificatorias se pre-
sentan respecto a tributos diferentes. Por ejemplo, primero se rectifica la
aportación a Essalud y luego el Impuesto a la Renta de quinta categoría.
La sanción por la comisión de esta infracción equivale al 30% de la UIT.
4. Presentar la declaración, incluyendo las rectificatorias, sin tener en cuenta
los lugares que establezca la Administración Tributaria
En este caso la infracción se configura cuando el empleador no toma en
cuenta los lugares establecidos por la Sunat para la presentación de las de-
claraciones. Así, cuando la Administración Tributaria haya previsto determi-
nados lugares para el cumplimiento de obligaciones estos deben respetarse,
de lo contrario, se configura la infracción. La sanción en estos casos es el
30% de la UIT.
5. Presentar las declaraciones incluyendo las rectificatorias, sin tener en
cuenta la forma u otras condiciones que establezca la Administración Tri-
butaria
La Administración Tributaria se encuentra facultada para regular las formas
y modalidades en las que los contribuyentes deben presentar sus declaracio-
nes. Así, en algunos casos la obligación de presentar la declaración se debe
realizar por medios virtuales (como el PDT); otras veces la exigencia puede
ser la presentación de la declaración de manera física.
Cuando el administrado vulnera la forma de presentación de la declaración
cometerá esta infracción cuya multa asciende a 30% de la UIT.
b) Infracciones relacionadas con la obligación de permitir el control de
la administración, informar y comparecer ante esta
1. No efectuar las retenciones o percepciones establecidas por ley, salvo que el
agente de retención o percepción hubiera cumplido con efectuar el pago del
tributo que debió retener o percibir dentro de los plazos establecidos
14
Esta infracción se configura cuando el empleador no cumple con efectuar las

retenciones o percepciones para las cuales ha sido designado como obligado
por la Administración Tributaria. Como ejemplo de esta infracción tenemos
los casos en los que no se retiene la aportación al sistema pensionario público
(ONP). La sanción equivale al 50% del tributo no retenido.
No existe sanción cuando el empleador paga el tributo que debió retener opor-
tunamente.
c) Infracciones relacionadas con el cumplimiento de obligaciones tri-
butarias
Constituyen infracciones relacionadas con el cumplimiento de las obligaciones
tributarias:
1. No incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o retribuciones
y/o rentas y/o tributos retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas o porcentajes o
coeficientes distintos a los que les corresponde en la determinación de los pa-
gos a cuenta o anticipos, o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstan-
cias en las declaraciones, que influyan en la determinación de la obligación
tributaria
Esta infracción se origina cuando el empleador no realiza una correcta de-
terminación de los tributos a pagar. Generalmente, esta situación se presenta
cuando se omite declara ingresos o rentas afectas a tributos originándose así
que la determinación del tributo a pagar sea menor a la que corresponde.
La sanción en estos casos es 50% del tributo omitido.
INFRACCIONES Y SANCIONES EMITIDAS POR LA SUNAT
Artículo
Infracción del Código Sanción
Tributario
No presentar las declaraciones dentro de los plazos establecidos. 176.1 1 UIT
Presentar las declaraciones en forma incompleta. 176.3 50% de 1 UIT
Presentar más de una rectificatoria relativa al mismo tributo y periodo tributario. 176.5 30% de 1 UIT
Presentar la declaración, incluyendo las rectificatorias, sin tener en cuenta
176.7 30% de la UIT
los lugares que establezca la Administración Tributaria.
Presentar la declaración, incluyendo las rectificatorias, sin tener en cuenta
176.8 30% de la UIT
la forma u otras condiciones que establezca la Administración Tributaria.
No efectuar las retenciones o percepciones establecidas por ley, salvo que 50% del tributo
el agente de retención o percepción hubiera cumplido con efectuar el pago 177.13 no retenido o no
del tributo que debió retener o percibir dentro de los plazos establecidos percibido
No incluir en las declaraciones ingresos y/ o remuneraciones, retribucio-
50% del tributo
nes y/ o rentas y/ o tributos retenidos o percibidos, o aplicar porcentajes 178.1
omitido
distintos a los que les corresponde.
5.1. Actualización de la deuda

De conformidad con lo establecido en el artículo 33 del Código Tributario, el
monto del tributo no pagado dentro de los plazos indicados en los cronogramas
emitidos por la Sunat devengará un interés equivalente a la Tasa de Interés Mora-
torio (TIM)(9)
Los intereses moratorios se aplicarán diariamente desde el día siguiente a la fecha
de vencimiento hasta la fecha de pago, inclusive multiplicando el monto del tri-
buto impago por la TIM diaria vigente. La TIM diaria vigente resulta de dividir la
TIM vigente entre treinta (30).
Cabe señalar que la TIM también es aplicable para las multas impagas, las cuales
serán actualizadas desde la fecha en que se cometió la infracción o, cuando no
sea posible establecerla, desde la fecha en que la Administración detectó la in-
fracción.
Actualmente, la Tasa de Interés Moratorio (TIM) asciende a 1.2% de conformidad
con lo establecido en la Resolución de Superintendencia N° 053-2010/SUNAT(10).
5.2. Régimen de gradualidad de sanciones

La gradualidad de las sanciones tributarias es una facultad discrecional que tiene
la Administración Tributaria de aplicar descuentos por las infracciones cometidas
por los contribuyentes cumplidos determinados requisitos.
La Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT establece que este ré-
gimen se aplica en función a diversos criterios como la acreditación, autorización
expresa, la frecuencia, el momento de comparecer, la subsanación, entre otros.
(9) La TIM no podrá exceder del 10% (diez por ciento) por encima de la tasa activa del mercado promedio mensual en moneda nacional
(TAMN) que publique la Superintendencia de Banca y Seguros el último día hábil del mes anterior.
(10) Tasa vigente a partir del 1 de marzo de 2010. Anteriormente la TIM ascendia a 1.5%.
16
(Porcentaje de rebaja de la multa establecida

en las tablas)
SUBSANACIÓN SUBSANACIÓN
VOLUNTARIA INDUCIDA
Si se subsana la infrac-
INFRACCIÓN
DESCRIPCIÓN DE LA FORMA DE SUBSANAR Si se subsana la infrac- ción dentro del plazo otor-
INFRACCIÓN LA INFRACCIÓN ción antes de que surta gado por la Sunat para tal
efecto la notificación de efecto, contando a partir
la Sunat en la que que se de la fecha en que surta
le indica al infractor que efecto la notificación en
ha incurrido en infrac- la que se le indica al in-
ción. fractor que ha incurrido
en infracción
Sin pago Con pago Sin pago Con pago
No presentar las declara-
Presentando:
ciones que contengan la
· La declaración jurada co-
determinación de la deuda 80% 90% 50% 60%
rrespondiente, si omitió
tributaria dentro de los pla-
presentarla; o
zos establecidos.
· El formulario virtual
Artículo 176
Solicitud de Modifica-
Numeral 1
ción y/o Inclusión de

· Si se omitió presentar la Datos, si se consideró
declaración no presentada la de- No se aplica el criterio No se aplica el criterio
· Si se consideró como claración al haberse de gradualidad de pago de gradualidad de pago
no presentada la decla- omitido o consignado 100% 100%
ración. en forma errada el nú-
mero de RUC o el pe-
riodo tributario, según
corresponda.
Presentando la declara-
Presentar las declaraciones
Artículo 176
Numeral 3
ción jurada rectificatoria

que contengan la determi-
corespondiente en la que 80% 90% 50% 60%
nación de la deuda tributa-
se consigne la informa-
ria en forma incompleta.
ción omitida.
Presentando las decla-
Presentar las declaracio-
raciones en la forma y
nes, incluyendo las decla-
condiciones establecidas
Artículo 176
Numeral 8
raciones rectificatorias, sin No se aplica el criterio

por la Administración Tri-
tener en cuenta la forma u de gradualidad de pago 50% 80%
butaria.
otras condiciones que es- 100%
tablezca la Administración
Tributaria.
5.3. Régimen de incentivos

De acuerdo a lo establecido en el artículo 179 del Código Tributario, la sanción
de multa aplicable por las infracciones establecidas en los numerales 1, 4 y 5 del
artículo 178 se sujetará a un régimen de incentivos siempre que el contribuyente
cumpla con cancelar esta con la rebaja correspondiente.
El régimen de incentivos se aplica en mérito a la detección y notificación de las
sanciones por parte de la Autoridad Administrativa en atención a lo siguientes
criterios:
a) Subsanación voluntaria
La multa será rebajada en un noventa por ciento (90%) siempre que el deudor
tributario cumpla con declarar la deuda tributaria omitida con anterioridad a
cualquier notificación o requerimiento de la Administración relativa al tributo
o periodo a regularizar.
b) Subsanación con posterioridad a la notificación de requerimiento de
la Administración
- Antes del plazo
Si la declaración se realiza con posterioridad a la notificación de un requeri-
miento de la Administración, pero antes del cumplimiento del plazo otorgado
de acuerdo a lo establecido en el artículo 75(11) o en su defecto, de no haberse
otorgado dicho plazo, antes de que surta efectos la notificación de la Orden de
Pago o Resolución de Determinación, según corresponda, o la Resolución de
Multa, la sanción se reducirá en un setenta por ciento (70%).
- Después del plazo
Una vez culminado el plazo otorgado por la Administración Tributaria según lo
dispuesto en el artículo 75º o en su defecto, de no haberse otorgado dicho pla-
zo, una vez que surta efectos la notificación de la Orden de Pago o Resolución
de Determinación, de ser el caso, o la Resolución de Multa, la sanción será
rebajada en un cincuenta por ciento (50%) solo si el deudor tributario cancela
la Orden de Pago o la Resolución de Determinación y la Resolución de Multa
notificadas con anterioridad al vencimiento del plazo establecido en el primer
párrafo del artículo 117º del Código Tributario (7 días hábiles) respecto de la
Resolución de Multa, siempre que no interponga medio impugnatorio alguno.
(11) El artículo 75 del Código Tributario establece que una vez concluido el proceso de fiscalización o verificación, la Administración
Tributaria emitirá la correspondiente resolución de determinación, resolución de multa u orden de pago. No obstante, previamente a
la emisión de las resoluciones referidas, la Administración Tributaria podrá comunicar sus conclusiones a los contribuyentes, indi-
cándoles expresamente las observaciones formuladas y, cuando corresponda, las infracciones que se les imputan. En estos casos,
dentro del plazo que la Administración Tributaria establezca en dicha comunicación, el que no podrá ser menor a tres (3) días hábiles;
el contribuyente o responsable podrá presentar por escrito sus observaciones a los cargos formulados, debidamente sustentadas, a
la Administración Tributaria.
18
Al vencimiento del plazo antes señalado respecto de la resolución de multa

o interpuesto medio impugnatorio contra la orden de pago o resolución de
determinación, de ser el caso, o resolución de Multa notificadas, no procede
ninguna rebaja, salvo que el medio impugnatorio esté referido a la aplicación
del régimen de incentivos.
Tratándose de tributos retenidos o percibidos, el presente régimen será de apli-
cación siempre que se presente la declaración del tributo omitido y se cancelen
estos o la orden de pago o resolución de determinación, de ser el caso, y reso-
lución de multa, según corresponda.
La subsanación parcial determinará que se aplique la rebaja en función a lo
declarado con ocasión de la subsanación.
- Pérdida del régimen de incentivos
El régimen de incentivos se perderá si el deudor tributario, luego de acogerse
a él, interpone cualquier impugnación, salvo que el medio impugnatorio esté
referido a la aplicación del régimen de incentivos.
Aplicación del régimen de incentivos
Régimen de incentivos
Inducida
Artículo Infracción Multa
Voluntaria Antes Después
del del
plazo plazo
No incluir en las declaraciones ingre-
sos y/o remuneraciones, retribuciones
50% del
178.1 y/ o rentas y/ o tributos retenidos o 90% 70% 50%
tributo omitido
percibidos, o aplicar porcentajes dis-
tintos a los que les corresponde
50% del
No pagar dentro de los plazos estable-
178.4 tributo no
cido los tributos retenido o percibidos
pagado
CAPÍTULO 2
El Impuesto a la Renta de quinta categoría
1. ASPECTOS GENERALES
Uno de los principales tributos que tiene como origen la relación laboral y cuya
fiscalización se encuentra a cargo de la Sunat es el Impuesto a la Renta de quinta cate-
goría. Este tributo grava aquellos ingresos que se obtienen producto de la prestación de
servicios subordinados (incluidos cargos públicos, electivos o no).
Si bien una relación laboral es aquella en la cual se presentan los elementos pres-
tación personal de servicios, subordinación y remuneración, no obstante, conforme se
verá más adelante, existen situaciones que no configuran relaciones laborales propia-
mente, pero cuyos ingresos también constituyen rentas de quinta categoría.
Las rentas de quinta categoría se imputan bajo el criterio de lo percibido, es decir,
se entiende que la renta ha sido obtenida cuando se encuentra a disposición del bene-
ficiado, aun cuando este no las haya cobrado en efectivo o en especie.
Debido a que el Impuesto a la Renta de quinta categoría es uno de los tributos más
importantes en el marco de la relación laboral, resulta importante que el empleador
conozca cómo se determina el impuesto, cuáles como los conceptos que se encuentran
afectos o inafectos a este, asimismo, es importante que conozca cuáles son las obliga-
ciones que se derivan del pago de este impuesto para el empleador y las sanciones por
el incumplimiento de estas.
2. DIFERENCIA ENTRE LA REMUNERACIÓN (LABORAL) Y LA RENTA (TRI-

BUTARIA)
La remuneración que percibe un trabajador y la renta que genera son dos concep-
tos distintos que se encuentran regulados en ámbitos diferentes. El primero de ellos se
encuentra definido por lo dispuesto en las normas laborales y, el segundo, solamente
tiene efectos para el ámbito tributario.
Para efectos laborales, de acuerdo a lo regulado por el artículo 6 del Texto Único
Ordenado de la Ley de Competitividad y Productividad Laboral (LPCL)(12), se considera
remuneración, para todo efecto legal (salvo para el Impuesto a la Renta(13)), el íntegro de

(13) Esto de conformidad con lo regulado por el artículo 10 de la Ley de fomento al empleo que establece que la remuneración descrita
en la LPCL es aplicable para todo efecto legal, excepto para el Impuesto a la Renta que se rige por sus propias normas.
20
lo que el trabajador recibe por sus servicios, en dinero o en especie, cualquiera sea su
forma o denominación siempre que sea de libre disposición. Se excluyen los conceptos
no remunerativos señalados de manera expresa en los artículos 19 y 20 del TUO de
la Ley de Compensación por Tiempo de Servicios(14). Los ingresos que califican como
remuneración para efectos laborales sirven para determinar los beneficios sociales del
trabajador, así como para el cálculo de las aportaciones y contribuciones sociales (EsSa-
lud, ONP o AFP).
Por otro lado, el artículo 34 de la Ley del Impuesto a la Renta(15) establece que
constituyen renta de quinta categoría todos aquellos ingresos que el trabajador recibe
por la prestación de servicios personales.
Dada esta diferenciación, podemos concluir que la renta de quinta categoría no
se encuentra conformada únicamente por aquellos montos que califican como remu-
neración en el ámbito laboral. En efecto, el concepto de renta resulta más amplio pues
también califican como tal conceptos excluidos del carácter remunerativo en el ámbito
laboral, como los regulados por el artículo 19 y 20 de la Ley de CTS.
3. INGRESOS AFECTOS A LA RENTA DE QUINTA CATEGORÍA
3.1. Sueldos, salarios, asignaciones, emolumentos, primas, dietas,

gratificaciones, bonificaciones, aguinaldos, comisiones, compen-
saciones en dinero o en especie, gastos de representación y, en
general, toda retribución por servicios personales
De acuerdo a lo señalado anteriormente, califican como renta de quinta categoría,
en general, toda retribución que el trabajador reciba por la prestación de servicios
personales. De esta manera, aplicando la clasificación establecida en las normas
laborales, podemos distinguir que constituyen ingresos afectos a la renta de quinta
categoría los siguientes:
a. Remuneración básica y variable (en dinero y en especie)
La remuneración básica se encuentra comprendida por conceptos que se abonan
al trabajador de manera permanente y en una cantidad determinada. El sistema
de pago puede variar dependiendo de la política remunerativa de la empresa, así
pueden establecerse sistemas de pago semanal, mensual, o quincenal.
Por otro lado, la remuneración variable se encuentra comprendida por retri-
buciones que no tienen carácter permanente con relación al momento de
su percepción y en cuanto al monto que esta comprende. Es por ello que el
que sean otorgadas o no depende del cumplimiento de ciertas circunstan-
cias, que pueden estar determinadas por el desempeño del trabajador o por la

(15) Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N° 054-94-EF y normas modificatorias.
consecución de un resultado en concreto (como ejemplo de estas tenemos las

comisiones).
b. Gratificaciones Legales de Fiestas Patrias y Navidad
Las gratificaciones legales se otorgan a aquellos trabajadores que pertenecen al
régimen laboral general y que se encuentren laborando de manera efectiva du-
rante la primera quincena de julio o diciembre, según se trate de gratificaciones
de Fiestas Patrias o Navidad.
- Monto de la gratificación
Las gratificaciones equivalen a una remuneración si el trabajador labora todo
el semestre, de lo contrario, se abona el beneficio de manera proporcional a
los meses calendario laborados. La remuneración base para el cálculo es la
vigente al 15 de julio o 15 de diciembre y, adicionalmente, se incluyen las
remuneraciones de carácter variable que cumplan con el requisito de regu-
laridad, esto es, que hayan sido percibidas en tres meses o más dentro del
semestre respectivo.
La oportunidad de pago de este concepto es el 15 de julio para las gratifi-
caciones de Fiestas Patrias y el 15 de diciembre para las gratificaciones de
Navidad.
c. Descanso vacacional
De acuerdo a lo establecido en el Decreto Legislativo N° 713 y su reglamento
aprobado por Decreto Supremo N° 012-92-TR, tienen derecho al descanso
vacacional aquellos trabajadores que cumplan con una jornada laboral de 4
horas diarias. El descanso se otorga por 30 días y se genera cuando el trabaja-
dor cumple dos requisitos: un año completo de labores y un número de días
de trabajo efectivo durante dicho año (récord vacacional). Este último requisito
depende de la jornada laboral que tenga el trabajador:
- Jornada ordinaria de seis días a la semana: 260 días en el año.
- Jornada ordinaria de cinco días a la semana: 210 días en el año.
- Jornada ordinaria que se desarrolla en solo cuatro días o tres días a la semana
o que el centro de trabajo sufra paralizaciones temporales autorizadas por la
Autoridad Administrativa del Trabajo: Faltas injustificadas no deben exceder
de diez en cada año de servicio.
El descanso vacacional se hace efectivo en el año inmediato siguiente al año
en que se alcanzó el goce del derecho. El momento de inicio del goce se de-
termina de común acuerdo entre empleador y trabajador, y en caso de que no
se llegue a acuerdo el empleador decide la oportunidad del goce. Cabe
señalar que si el trabajador no goza del descanso vacacional generado
22
en la oportunidad señalada, el empleador deberá pagar adicionalmente una

indemnización vacacional(16).
La remuneración vacacional se encuentra compuesta por la remuneración
que el trabajador hubiera percibido de manera habitual y regular en caso
de seguir laborando. En tal sentido, si se produce un incremento de remu-
neración, este deberá ser otorgado por el empleador cuando culmine el
descanso.
Cabe señalar que el trabajador puede acordar con el empleador el fracciona-
miento (goce del descanso vacacional en periodos diferenciados no menores
a 7 días) la acumulación (de hasta dos descansos consecutivos, siempre que
después de un año de labores goce por lo menos de 7 días de descanso) o la
reducción del descanso vacacional.
En este último caso, es posible acordar la reducción del descanso de 30 días
hasta 15 días como máximo, durante los cuales el trabajador prestará servicios
efectivos al empleador, por lo que además de la remuneración vacacional se
le otorga una compensación vacacional, la cual también se encontrará afecta a
renta de quinta categoría.
d. Asignación familiar
La asignación familiar es un beneficio que se otorga a los trabajadores sujetos al
régimen de la actividad privada cuyas remuneraciones no se regulen por nego-
ciación colectiva. Esta asignación se encuentra regulada por la Ley N° 25129
y su respectivo reglamento aprobado por Decreto Supremo N° 035-90-TR.
Para percibir este beneficio el trabajador debe acreditar que tiene a su cargo
uno o más hijos menores de 18 años o hijos mayores que se encuentren cur-
sando estudios superiores o universitarios. En este caso, el otorgamiento de la
asignación se extenderá hasta que culminen los estudios y tendrá como límite
hasta un máximo de 6 años de cumplida la mayoría de edad.
El monto de la asignación familiar equivale al 10% de la Remuneración Míni-

ma Vital (RMV) vigente a la fecha de pago, independientemente del número de
hijos que tenga el trabajador. Actualmente la RMV asciende a S/. 550, 00 por
lo que la asignación familiar equivale a S/. 55. 00. Este concepto se abona en
la misma oportunidad que la remuneración.
e. Asignación por educación

La asignación por educación tiene por finalidad cubrir gastos de estudio del
trabajador o de sus descendientes. Así, es común que las empresas otorguen a
(16) El tratamiento de la indemnización vacacional se desarrollará con el motivo de la revisión de los conceptos que no se encuentran
gravados con el Impuesto a la Renta.
los trabajadores una asignación que cubra los gastos de algún curso de espe-
cialización, una maestría, un diplomado o la pensión del colegio de los hijos
de los trabajadores.
Existen dos criterios que deben cumplirse para el otorgamiento de este benefi-
cio: la razonabilidad y el sustento respectivo. El primero de ellos responde a la
necesidad de que el gasto realizado sea el estrictamente necesario para cubrir
los estudios del trabajador o de sus hijos. Por otro lado, el sustento del gasto
supone que el monto otorgado sea utilizado solamente para cubrir estos gastos
de educación del trabajador, por lo que resulta trascendental la acreditación
del pago efectivo. Para acreditar el pago deberá presentarse documentos que
sustenten su pago, como boletas del centro de estudios, recibos, etc.
Resulta importante distinguir la asignación por educación de aquel concepto
que el empleador otorga a los trabajadores, de manera general, para cubrir
gastos de capacitación, debido a que este último no constituye renta de quinta
categoría. En efecto, la asignación por educación puede ser otorgada de mane-
ra voluntaria o de común acuerdo entre trabajador y empleador. No obstante,
cuando este concepto es entregado a todos los trabajadores de la empresa, o a
un grupo o categoría determinado (carácter general), entonces calificará como
un gasto de personal no afecto a renta de quinta categoría.
Características Asignación por escolaridad Gasto de personal
Generalmente voluntario aunque

Origen Voluntario o de común acuerdo
también puede pactarse
Que se otorgue de manera
Razonable y que se encuentre general: todos los trabajadores
Requisitos
sustentado o grupos de trabajadores con
características comunes
Base para renta de quinta

Sí No
categoría
Remunerativo No
No
Sobre el particular, resulta importante tener en cuenta la posición del Tribu-

nal Fiscal(17) respecto a la diferenciación entre gasto de personal y asignación
por educación, pues este Colegiado considera que la asignación podría incluir
gastos como maestría, diplomado, estudios que conllevan a una ventaja para
(17) Resolución del Tribunal Fiscal Nº 09484-2007 de fecha 10 de octubre de 2007.
24
el trabajador, mientras que los gastos de personal se encuentran referidos más

propiamente a la capacitación para el trabajo.
f. Otras asignaciones
Existen otras asignaciones que se pueden otorgar de manera unilateral o pro-
ducto de un acuerdo empleador-trabajador con motivo de festividades o acon-
tecimientos especiales. Así, tenemos la asignación por matrimonio, asignación
por cumpleaños, asignación por nacimiento de hijos.
Estas asignaciones no tienen naturaleza remunerativa, pero sí se encuentran
afectas a renta de quinta categoría.
g. Gratificaciones extraordinarias
A diferencia de las gratificaciones legales, las gratificaciones extraordinarias son
otorgadas a título de liberalidad y en forma ocasional. El inciso a) del artículo
19 del TUO de la Ley de Compensación por Tiempo de Servicios excluye el ca-
rácter remunerativo de este concepto pues se entiende que no guarda relación
directa con la prestación de servicios del trabajador; no obstante, sí constituye
ingreso afecto a renta de quinta categoría. Las gratificaciones extraordinarias
pueden ser otorgadas bajo las siguientes modalidades:
- Acto unilateral del empleador.
- Producto de un convenio colectivo.
- Por pacto en un proceso de conciliación o mediación.
- Por resolución de la Autoridad Administrativa de Trabajo.
- Por laudo arbitral.
Para efectos laborales, es preciso tomar en cuenta la importancia del carácter
ocasional de la gratificación extraordinaria. Existen pronunciamientos jurispru-
denciales en los cuales se ha regulado que cuando la gratificación extraordina-
ria se entrega en forma consecutiva por dos años se desnaturaliza el carácter
extraordinario de esta y se convierte en ordinarias (y, por tanto, en conceptos
de naturaleza remunerativa). Sin embargo, debemos señalar que la gratifica-
ción extraordinaria (califique como remuneración o no) siempre va a constituir
un ingreso afecto a renta de quinta categoría.
h. Movilidad
El costo del transporte que el empleador otorga al trabajador en dinero o aquel
que es proporcionando de manera directa (a través de buses, taxis, u otra forma
de transporte otorgado por la empresa) podría constituir un ingreso afecto a
renta de quinta categoría dependiendo del tipo de movilidad frente al que nos
encontremos. Podemos distinguir tres tipos de movilidad: la movilidad supe-
ditada a la asistencia al centro de trabajo, la movilidad de libre disposición y
aquella que se otorga como condición de trabajo. Este último concepto no es
considerado un ingreso afecto a renta de quinta categoría por calificar como

condición de trabajo(18).
- Movilidad supeditada a la asistencia al centro de trabajo
Se trata de un concepto de naturaleza no remunerativa que el empleador
otorga al trabajador y que cubre el traslado desde su domicilio al centro de
trabajo y viceversa. Debe cumplir con dos requisitos: ser otorgada por un
valor razonable (que cubra efectivamente el traslado) y, además, tiene que
ser entregada de forma general. Asimismo, en la medida en que es un monto
destinado a cubrir el transporte para la asistencia al trabajo, en caso que el
trabajador falte deberá ser descontado de manera proporcional.
- Movilidad de libre disposición
Este tipo de movilidad puede ser otorgada en el monto que el empleador
crea conveniente, cuando se otorgue de manera unilateral o en el monto
que pacte con el trabajador en caso de que tenga como origen el contrato de
trabajo o un convenio colectivo. Es un concepto que no debe cumplir con
ninguna condición para su otorgamiento, pues si bien se pretende que sea
destinada para cubrir el transporte es de libre disposición del trabajador.
La movilidad de libre disposición, a diferencia de la movilidad supeditada a
la asistencia al centro de labores y aquella que califica como condición de
trabajo, tiene carácter remunerativo para efectos laborales.
Tratamiento
Tipo de movilidad Tratamiento tributario
laboral
Movilidad supeditada a la
No remunerativo Afecto a renta de quinta categoría
asistencia al centro de trabajo
Movilidad de libre disposición Remunerativo Afecto a renta de quinta categoría
Movilidad como condición No constituye renta
No remunerativo
de trabajo de quinta categoría
i. Aguinaldo por Navidad: canasta navideña y otros

Con motivo de las fiestas navideñas las empresas además de entregar a los
trabajadores la gratificación de Navidad –de carácter obligatorio– otorgan de
manera voluntaria un aguinaldo por navidad que puede estar compuesto por
dinero en efectivo, canasta navideña, víveres, vales para compras, regalos, en-
tre otros.
(18) El tratamiento de la movilidad como condición de trabaja será desarrollado con motivo de la revisión de concepto que no constituyen
renta de quinta categoría.
26
Para efectos laborales, son conceptos de naturaleza no remunerativa(19) no obs-

tante sí constituye un ingreso afecto a renta de quinta categoría.
j. Bonificación por productividad y otras bonificaciones
Es común que las empresas otorguen al trabajador bonificaciones por alcanzar
metas u objetivos, pues además de contribuir con su motivación, incrementan la
productividad de la empresa. Las bonificaciones por productividad se otorgan en
función a la labor realizada en un determinado periodo y siempre es necesario
que se cumpla con ciertas condiciones para que proceda su otorgamiento.
Otras bonificaciones que se pueden entregar al trabajador en el marco de una
relación laboral pueden ser la bonificación por riesgo de caja, la cual se otorga
en razón del riesgo que se corre por el manejo de fondos; la bonificación por
cargo, que se otorga al trabajador mientras se encuentre desempeñando funcio-
nes en determinado puesto de trabajo. El carácter remunerativo de todas estas
bonificaciones se encuentra definido por su carácter contraprestativo y también
constituyen ingresos afectos a la renta de quinta categoría.
k. Alimentación
Existen diversos tipos de alimentación que el empleador puede entregar al tra-
bajador. Así, se distinguen: alimentación principal (en dinero y en especie), la
alimentación como condición de trabajo, las prestaciones alimentarias (directa
o indirecta) y el refrigerio.
- Alimentación principal
Comprende el monto otorgado al trabajador por concepto de desayu-
no, almuerzo o cena y tiene naturaleza remunerativa. Puede pagarse en
dinero, cuando el empleador otorga una determinada suma de manera
mensual o en especie, cuando el empleador otorga directamente los ali-
mentos. En este último caso, la valorización de lo entregado se realizará
de común acuerdo entre las partes.
- Refrigerio que no constituye alimentación principal
En este caso, estamos frente a un concepto que no constituye desayuno,
almuerzo o cena y que no califica como alimentación principal, por lo que
no tiene naturaleza remunerativa, no obstante, constituye un ingreso afecto
a renta de quinta categoría.
- Prestaciones alimentarias
Suministro directo: es aquel que otorga el empleador valiéndose de servi-
cios de comedor o concesionarios provistos en el centro de trabajo.
Suministro indirecto: es aquel que se otorga valiéndose de los servicios de
terceros.
(19) De conformidad con lo establecido en el incido d) del TUO de la Ley de CTS.
Todos los ingresos que reciba el trabajador por concepto de alimentación cali-
fican como renta de quinta categoría, salvo aquella alimentación que califique
como condición de trabajo.
Tipo de alimentación Remuneración Renta de quinta categoría
Alimentación principal Sí Sí
Refrigerio que no constituye alimentación principal No Sí
Alimentación como condición de trabajo No No
Prestaciones alimentarias: suministro directo Sí Sí
Prestaciones alimentarias: suministro indirecto No Sí
3.2. Participación en las utilidades (obligatorias y voluntarias)

El inciso c) del artículo 34 de la LIR señala que constituyen renta de quinta catego-
ría las participaciones de los trabajadores, ya sea que provengan de las asignacio-
nes anuales o de cualquier otro beneficio otorgado en sustitución de estas.
El Decreto Legislativo N° 893 regula cuáles son los requisitos y condiciones para
la participación de los trabajadores en las utilidades que genere la empresa. De
esta manera se establece que se encuentran obligadas a repartir utilidades las em-
presas que cumplan con tres requisitos:
- Generen renta de tercera categoría.
- Tengan más de veinte trabajadores(20).
- Hayan generado utilidades durante el ejercicio.
Ahora bien, la participación en las utilidades se calcula con base en la renta impo-
nible del ejercicio gravable, que resulte luego de haber compensado las pérdidas
de los ejercicios anteriores. Para tal efecto se tomarán en cuenta los mecanismos
de compensación de pérdidas regulados en la Ley del Impuesto a la Renta:
(20) En caso de que la empresa haya tenido durante el año un número variable de trabajadores, se deberá sumar el número de trabaja-
dores que se haya tenido en cada mes del ejercicio dividiendo el resultado entre 12. Cuando en un mes también exista variación del
número de trabajadores, se considera el número mayor.
28
Utilidad contable
(+) Adiciones y (-) deducciones

de reparos permanentes y temporales
Renta neta peruana
(-) Deducción de pérdidas netas compensa-

bles de ejercicios anteriores
Renta sobre la cual se calcula

Renta neta imponible
la participación en las utilidades
Impuesto a la Renta
Una vez determinada la renta sobre la cual procede la distribución, se calcula el

porcentaje a distribuir, el cual en función a la actividad que realice la empresa
puede ser:
Tipo de empresa Porcentaje a repartir
Empresas pesqueras 10%
Empresas de telecomunicaciones 10%
Empresas industriales 10%
Empresa mineras 8%
Empresas de comercio al por mayor y menor y restaurantes 8%
Empresas que realizan otras actividades 5%
La distribución de utilidades a los trabajadores procede de acuerdo a los siguien-

tes criterios:
- 50% en función a los día laborados por cada trabajador
Para determinar el número de días efectivamente laborados se sumarán los
días laborados por todos los trabajadores de la empresa y a este resultado se
multiplicará por los días efectivamente laborados por cada trabajador.
- 50% en función a las remuneraciones de cada trabajador
Para seguir este criterio de sumarán todas las remuneraciones que el total
de trabajadores de la empresa haya percibido durante el ejercicio anterior y
este resultado se multiplicará por las remuneraciones efectivamente percibi-
das por cada trabajador durante el periodo señalado. Se considerarán como
remuneraciones todos los ingresos que perciba el trabajador a excepción de

los conceptos no remunerativos de los artículos 19 y 20 del TUO de la Ley de
CTS.
El resultado obtenido es aquello que corresponderá a cada trabajador por con-
cepto de utilidades y no puede ser superior de 18 remuneraciones mensuales. En
caso existir un excedente, este será destinado al Fondo Nacional de Capacitación
Laboral. La participación en las utilidades a los trabajadores debe ser distribuida
dentro de los 30 días naturales siguientes al vencimiento del plazo para presentar
la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta.
3.3. Los ingresos provenientes de cooperativas de trabajo que perci-

ban los socios
Los socios de las cooperativas de trabajadores mantienen una relación laboral con
esta organización (los socios son trabajadores de la cooperativa). Así, en la me-
dida en que constituyen ingresos percibidos en una relación de dependencia, las
remuneraciones que perciban los socios de las cooperativas de trabajo también se
encontrarán afectos a renta de quinta categoría.
3.4. Rentas de cuarta-quinta

El inciso e) del artículo 34 de la LIR regula las denominadas rentas de cuarta-
quinta. En él se dispone que también califican como renta de quinta categoría los
ingresos obtenidos por el trabajo prestado en forma independiente (con contratos
de prestación de servicios normados por la legislación civil), cuando el servicio es
prestado en el lugar y horario designado por quien lo requiere y cuando el usua-
rio proporcione los elementos de trabajo y asuma los gastos que la prestación del
servicio demanda.
De lo expuesto podemos concluir que para que una renta califique como cuarta-
quinta deben cumplirse los siguientes requisitos:
- Que exista una relación civil de locación de servicios (regulado por el código civil).
- Que el locador preste servicios en el lugar y horario designado por el comitente.
- Que el usuario del servicio asuma los elementos y gastos necesarios para la
prestación de servicios.
Como podemos observar, se trata rentas que se generen en contratos civiles a las
que originalmente resulta aplicable (por tratarse de un ingreso por servicios inde-
pendientes) la calificación de rentas de cuarta categoría, pero que por presentar
requisitos y características particulares se ha optado por considerarlas rentas de
quinta categoría. Estos requisitos, además, podrían considerarse como indicios de
subordinación, por lo que la figura de la prestación de servicios independientes
se podría desvirtuar; sin embargo, siempre es necesario analizar el caso concreto
para verificar si ha existido una desnaturalización de la relación civil.
30
Resulta importante señalar que esta clasificación solamente tiene efectos tributa-
rios, pues en el ámbito laboral no existe tal distinción. En efecto, la cuarta-quinta
no constituye una modalidad independiente de contratación laboral, solamente
se trata de un régimen tributario creado para aquellas personas que desarrollen
labores en los supuestos antes referidos. Concluimos, entonces, que no es posible
contratar personal bajo la modalidad cuarta-quinta ya que las únicas modalidades
de contratación de personal son laboral o civil.
Cabe señalar que si bien se trata de servicios prestados de manera independiente,
en la medida que no constituyen rentas de cuarta categoría el locador no está
obligado a emitir recibos por honorarios.
Diferencias entre locación de servicios y relación laboral
Modalidad de contratación Naturaleza Características Renta que genera

Relación de subordinación.
Contrato laboral Laboral Prestación personal de servicios. Renta de quinta categoría
Remuneración
Locación se servicios Civil Servicio independiente Renta de cuarta categoría
Servicio independiente que se presta
Locación de servicios que en el lugar y horario que determine el
Civil Renta de quinta categoría
genera renta de cuarta-quinta comitente y con los elementos e insu-
mos proporcionados por este.
3.5. Rentas independientes obtenidas en una relación de dependencia

Este es un segundo supuesto en el cual aquellas rentas que no provienen del tra-
bajo en una relación de dependencia califican como rentas de quinta categoría. El
inciso f) del artículo 34 de la LIR establece que los ingresos obtenidos por la pres-
tación de servicios considerados dentro de la cuarta categoría, efectuados para
un contratante con el cual se mantenga simultáneamente una relación laboral de
dependencia, califican como renta de quinta categoría.
De acuerdo con lo señalado, para que se configure este tipo de renta es necesario
el cumplimiento de dos requisitos:
- Mantener una relación laboral con un determinado empleador.
- Prestar, adicionalmente, servicios a ese empleador bajo una relación de carác-
ter civil.
Esta última renta generada, que en principio debería ser considerada como de
cuarta categoría (por la prestación de servicios independientes) califica como renta
de quinta categoría por ser un servicio brindado al empleador. Nuevamente, nos
encontramos frente a una diferenciación válida solamente para efectos tributarios.
Aquí no estamos frente a rentas que tienen como origen la prestación personal de
servicios en una relación de subordinación, no obstante, el legislador ha creído
conveniente otorgarle la calificación de renta de quinta categoría.
4. CONCEPTOS QUE NO CONSTITUYEN RENTA DE QUINTA CATEGORÍA
4.1. Condiciones de trabajo

El inciso a) del artículo 34 de la LIR dispone que no se considerarán rentas de
quinta categoría las cantidades que percibe el servidor por asuntos del servicio en
lugar distinto al de su residencia habitual, tales como gastos de viaje, viáticos por
gastos de alimentación y hospedaje, gastos de movilidad y otros gastos exigidos
por la naturaleza de sus labores, siempre que no constituyan sumas que por su
monto revelen el propósito de evadir el impuesto.
Este inciso recoge lo que en materia laboral se denomina condiciones de trabajo.
Las condiciones de trabajo son conceptos que se otorgan al trabajador para el
cabal cumplimiento de sus labores y se encuentran vinculadas directamente con
la actividad que el trabajador realiza. Para efectos laborales, califican como con-
ceptos no remunerativos(21).
Dentro de las principales condiciones de trabajo que se otorgan a los trabajado-
res, dependiendo de la actividad que realice la empresa, podemos encontrar:
• Uniformes: es el vestuario que el empleador entrega a sus trabajadores para
su uso durante la prestación de servicio. Se incluyen los implementos que le
sirven de protección para actividades de riesgo como guantes, lentes de protec-
ción, entre otros.
• Transporte: la movilidad califica como condición de trabajo cuando resulta
necesaria para el cabal desempeño de las funciones del trabajador. Por ejem-
plo, la movilidad que se le otorga al vendedor para que visite a los clientes es
indispensable para que el trabajador desarrolle sus labores.
• Vivienda: el pago del alquiler de la vivienda o el otorgamiento de una casa
constituye una condición de trabajo cuando resulta imprescindible para que el
trabajador pueda llevar a cabo sus labores. Así, si se trata de lugares en donde
no es fácil conseguir alojamiento porque el lugar no es accesible o el trabaja-
dor no pueda encontrarlo con sus propios medios, la vivienda que el emplea-
dor entregue tendrá la calidad de condición de trabajo. Un claro ejemplo de
este concepto es la vivienda que se otorga a los trabajadores mineros.
• Gastos de representación(22): estos gastos se encuentran relacionados con acti-
vidades de representación de la empresa que realiza el trabajador. Un ejemplo
puede ser el costo de la cena con el cliente.
(21) De conformidad con lo establecido en el inciso j) del artículo 19 del TUO de la Ley de Compensación por Tiempo de Servicios.
(22) Los gastos de representación tienen una finalidad específica: representar a la empresa fuera de sus oficinas o mejorar su imagen
en el mercado. Es así que los montos que se entreguen al trabajador (usualmente personal de dirección) para cubrir las finalidades
antes señaladas deberán contar con el sustento respectivo. De lo contrario, si son conceptos de libre disponibilidad, calificarán como
ingresos afectos a la renta de quinta categoría.
32
• Alimentación: la alimentación que califica como condición de trabajo es aque-

lla que al igual que la vivienda resulta indispensable para el cumplimiento
de las labores del trabajador, como cuando no resulta de fácil acceso por las
condiciones del lugar en donde se brinda el servicio.
4.2. Las sumas pagadas al trabajador extranjero (no domiciliado) por

concepto de pasajes, alimentación, hospedaje y otros, durante
los tres primeros meses de residencia en el país
A efectos del Impuesto a la Renta, el criterio personal de Imputación de la Renta
se determina en función al domicilio del sujeto que la genera. En consecuencia,
es posible tener un trabajador extranjero domiciliado o no domiciliado. El trata-
miento tributario variará dependiendo de cual sea la situación en que se encuen-
tre la persona.
- Trabajador extranjero domiciliado
Adquiere la condición de domiciliado aquella persona que haya residido o
permanecido en el país por más de 183 días calendario durante un periodo
cualquiera de 12 meses. La condición de domiciliado se aplica al principio
de cada ejercicio gravable. En tal sentido, los cambios de condición que se
produzcan durante un ejercicio gravable solamente tendrán efectos a partir del
ejercicio siguiente.
El domiciliado tributa por la totalidad de las rentas gravadas que genere (renta
de fuente global) y para su determinación se aplican las reglas comunes.
- Trabajador extranjero no domiciliado
Tienen condición de no domiciliados las personas naturales extranjeras que
permanecen en el país por un periodo menor a 183 días en el país. Estas perso-
nas tributan solamente por sus fuentes de renta peruana, en el caso del trabaja-
dor extranjero por las rentas que se deriven del trabajo realizado. La tasa única
de aportación del impuesto será de 30%.
Si el trabajador extranjero tiene la condición de no domiciliado, no constitu-
yen renta gravable de quinta categoría los siguientes conceptos que se paguen
por el servidor, su cónyuge e hijos:
- Los pasajes al inicio y al término del contrato de trabajo.
- La alimentación y hospedaje generados durante los tres (3) primeros meses
de residencia en el país.
- El transporte al país e internación del equipaje, menaje de casa, al inicio del con-
trato.
- Pasajes a su país de origen por vacaciones devengadas durante el plazo de
vigencia del contrato de trabajo.
- Transporte y salida del país del equipaje y menaje de casa, al término del con-
trato.
4.3. Gastos y contribuciones de la empresa con carácter general a

favor del personal y aquellos destinados a prestar asistencia de
salud de los trabajadores (gastos de personal)
Aquellos gastos que asume la empresa a favor del personal y que se otorgan de
manera general no son considerados para el trabajador como renta de quinta
categoría. En este rubro se encuentran los gastos de salud, gastos de capacitación,
gastos recreacionales, entre otros.
El requisito para que no califiquen como renta es que estos beneficios se
otorguen de manera general. Se entiende que se ha cumplido con el este
requisito cuando el beneficio es entregado a todo el personal o a un grupo
de trabajadores que tenga características similares (cargo, antigüedad, rendi-
miento, etc.).
4.4. Impuesto a la Renta del trabajador asumido por el empleador

El último párrafo del artículo 47 de la Ley del Impuesto a la Renta señala que
el impuesto asumido por un tercero no podrá ser considerado como una mayor
renta del perceptor de esta. En tal sentido, si el empleador de manera unilateral o
por acuerdo con el trabajador se compromete a pagar el Impuesto a la Renta de
quinta categoría que este genere; entonces, este pago no se considerará como un
ingreso para el trabajador afecto a la renta de quinta categoría.
Sobre el particular, debemos señalar que esta situación resulta uno de los pocos
supuestos en los que aquello que tributariamente no se califica como renta gra-
vada sí constituye remuneración en el ámbito laboral. Esto debido a que la remu-
neración además de ser un monto que el trabajador recibe en razón del servicio
prestado (contraprestativo), es un concepto que genera una ventaja patrimonial
para este.
En tal sentido, si el empleador asume un gasto que normalmente debía pagar el
trabajador (consecuencia del descuento que realiza el empleador como agente de
retención), entonces debería considerarse como una remuneración, pues consti-
tuye una ventaja para el trabajador.
4.5. Ingresos inafectos al Impuesto a la Renta

La inafectación establece que una determinada situación se encuentra fuera del
ámbito de la aplicación del impuesto. Es decir, que determinado hecho no forma
parte de la hipótesis de incidencia del impuesto y, por lo tanto, no se grava con
este. Los sujetos e ingresos que se encuentran inafectos para la determinación
del Impuesto a la Renta son aquellos regulados por el artículo 18 de la Ley del
Impuesto a la renta. Aquellos que tienen relevancia en el ámbito tributario-laboral
son los siguientes:
34
a) Las indemnizaciones previstas por las disposiciones laborales vigentes

En el marco de una relación laboral pueden presentarse diversas situaciones que
generen el pago de una indemnización. Entre las indemnizaciones que se pue-
den entregar durante la relación laboral y con motivo de su extinción tenemos:
a.1) Indemnizaciones por despido arbitrario o acto de hostilidad
La indemnización por despido arbitrario es aquel pago que se otorga al tra-
bajador que haya superado el periodo de prueba y haya sido despedido sin
expresión de causa justificada. Por su parte, la indemnización por acto de
hostilidad es aquella que recibe el trabajador que ha sido víctima de un acto
de hostilidad y que opte por dar terminado el contrato de trabajo y solicitar
al juez el pago de una indemnización.
Para los trabajadores contratados a plazo indeterminado la indemnización
(por despido arbitrario o acto de hostilidad) es equivalente a una remune-
ración y media por cada año de servicio, los meses y días se calculan de
manera proporcional. Para los trabajadores contratados a plazo determinado
(contratos sujetos a modalidad) es equivalente a una remuneración y media
por cada mes dejado de laborar hasta el vencimiento del contrato. En ambos
casos la indemnización no puede superar las doce remuneraciones ordina-
rias mensuales.
a.2) Indemnización por vacaciones no gozadas oportunamente
Conforme a lo explicado en el punto 1.2 la oportunidad de goce del des-
canso vacacional es en el año inmediato siguiente al año en que se generó
el derecho. En caso de que no se cumpla esto y el trabajador no disfrute del
descanso físico en el referido periodo, el empleador se encuentra obligado a
pagar los siguientes conceptos:
- Una remuneración por el trabajo realizado en el mes de descanso vacacional.
- Una remuneración por el descanso vacacional generado y no gozado.
- Una indemnización equivalente a una remuneración por no haber disfru-
tado del descanso vacacional.
Este último concepto no tiene carácter contraprestativo sino compensatorio,
por la falta de goce oportuno de descanso. En consecuencia, no tiene natu-
raleza remunerativa y tampoco constituye base para determinar la renta de
quinta categoría.
a.3) Indemnización por retención indebida de CTS
El empleador solamente puede ordenar retener o compensar hasta en un
50% de la Compensación por Tiempo de Servicios del trabajador en los
siguientes casos:
- Préstamos.
- Descuentos autorizados por el trabajador.

- Descuentos judiciales.
- Comisión de falta grave que genere perjuicio económico para el empleador(23).
Por lo tanto, si empleador retuviera u ordenara retener la CTS del trabajador
por causales distintas a las antes mencionadas, entonces se configuraría la re-
tención indebida de la CTS. En consecuencia, quedará obligado al pago, en
calidad de indemnización, de los días en los que el trabajador se encontraba
impedido de retirar su CTS. Esta indemnización no tiene carácter remunera-
tivo y tampoco se encuentra afecta a renta de quinta categoría.
a.4) Indemnización por realizar horas extras impuestas por el empleador
El trabajo en sobretiempo (horas extras) tiene dos características fundamen-
tales: se otorga de manera voluntaria y tiene carácter extraordinario. En tal
sentido, solo puede ser prestado con consentimiento del trabajador cuando
por las necesidades de la empresa se requiera de servicios adicionales a la
jornada laboral ordinaria(24).
No obstante, cuando las horas extras son impuestas (desvirtuándose así el
requisito de la voluntariedad), el empleador será sancionado con el pago
de una indemnización. Este monto se abonará a favor del trabajador y será
equivalente al 100% de las horas extras trabajadas, siempre y cuando se
demuestre que fueron impuestas. El mencionado pago se encuentra inafecto
para determinar el Impuesto a Renta de quinta categoría.
b) Incentivo para constituir nueva empresa
El artículo 18 de la LIR señala también que se encuentran comprendidas en la
inafectación las cantidades que se abonen de producirse el cese del trabajador
en el marco de las alternativas previstas en el inciso b) del artículo 88 y en la
aplicación de los programas o ayudas a que hace referencia el artículo 147 del
Decreto Legislativo Nº 728, Ley de Fomento del Empleo.
La regulación contemplada en la mencionada norma actualmente se encuentra
dividida en dos dispositivos independientes: el TUO de la Ley de Competiti-
vidad y Productividad Laboral y el TUO de la Ley de Formación y Promoción
Laboral(25). Este último dispositivo en su artículo 47 establece que las empresas
y sus trabajadores dentro del marco de la negociación colectiva o por convenio
individual pueden establecer programas de ayuda que fomenten la constitución
(23) En el caso del despido por comisión de falta grave que genere perjuicio al empleador, se configura la retención indebida cuando
transcurren los 30 días (contados desde la notificación de retención a la entidad bancaria) y el empleador no interpone la demanda
por daños y perjuicios contra el trabajador.
(24) De conformidad con lo establecido en el artículo 9 del Decreto Supremo N° 007-2002-TR solo en los casos en que la labor resulte
indispensable por hecho fortuito o fuerza mayor que ponga en peligro a las personas o bienes del centro del trabajo o la continuidad
de la actividad productiva, la prestación de horas extras será obligatoria.
36
de nuevas empresas por los trabajadores que de manera voluntaria opten por
extinguir su vínculo laboral.
En esa línea, observamos que tienen que cumplirse ciertos requisitos para que
proceda el pago del incentivo para la constitución de una nueva empresa:
- Que el empleador por convenio colectivo o pacto individual haya regulado
el otorgamiento de incentivos para la constitución de empresas.
- Que la relación laboral se extinga por renuncia voluntaria.
- Que el empleador con motivo del cese otorgue al trabajador un monto por
concepto de incentivo para la constitución de empresa.
El límite para el otorgamiento de este incentivo es el monto de la indemni-
zación que correspondería al trabajador en caso de despido injustificado. El
exceso, por tanto, sí se encontrará gravado con el Impuesto a la Renta.
c) Indemnizaciones por muerte o incapacidad
También constituyen ingresos inafectos al impuesto las indemnizaciones que se
reciban por causa de muerte o incapacidad producidas por accidentes o enfer-
medades, sea que se originen en el régimen de seguridad social, en un contrato
de seguro, en sentencia judicial, en transacciones o en cualquier otra forma.
d) Las compensaciones por tiempo de servicios, previstas por las disposiciones
laborales vigentes
La compensación por tiempo de servicios (CTS) es un beneficio social que tiene
por finalidad cubrir las contingencias que se originan para el trabajador ante la
extinción de la relación laboral. Se trata de un beneficio semestral que se paga
por dos periodos mayo-octubre y noviembre-abril y que se encuentra regulado
por el TUO de la Ley de CTS aprobado por Decreto Supremo N° 001- 97-TR y
su reglamento.
e) Las rentas vitalicias y las pensiones que tengan su origen en el trabajo personal
e.1) Pensión de jubilación
La pensión de jubilación es aquel monto que percibe el trabajador cuando
cumple con los requisitos establecidos en el sistema de pensiones en el cual se
encuentra afiliado.
En el caso se encuentre afiliado al Sistema Privado de Pensiones, el trabajador
tiene derecho a percibir una pensión de jubilación cuando cumple 65 años
edad. El monto de su pensión se encontrará determinado en función a los
aportes acumulados en su Cuenta Individual de Capitalización (CIC) y la renta-
bilidad generada por la administradora de fondos de pensiones.
En caso de que se encuentre afiliado al Sistema Nacional de Pensiones, tendrá

derecho a percibir una pensión de jubilación cuando cumpla con dos requisi-
tos: 65 años de edad y veinte años de aportaciones.
e.2) Pensión de cesantía
La pensión se cesantía se otorga a aquel trabajador afiliado al régimen del De-
creto Ley N° 20530.
f) Los subsidios por incapacidad temporal, maternidad y lactancia
Los subsidios que se otorguen de conformidad con lo establecido en la Ley de
Modernización de la Seguridad Social en Salud (Ley N° 26790) no se encuen-
tran afectos a retenciones de renta de quinta categoría. Los subsidios que se
pueden otorgar son: por incapacidad temporal para el trabajo, por maternidad
y por lactancia.
f.1) Subsidio por incapacidad temporal

Es aquel monto en dinero que se paga al trabajador a partir del día 21 de in-
capacidad para el trabajador. El subsidio es el equivalente al promedio de las
doce últimas remuneraciones percibidas por el trabajador contadas desde el
mes anterior a la ocurrencia de la contingencia.
El trabajador asegurado tiene derecho al subsidio si cumple con los siguientes
requisitos:
- Tener la calidad de afiliado regular en actividad.
- Contar con tres aportaciones mensuales consecutivas o cuatro aportaciones
no consecutivas dentro de los seis meses anteriores al mes de la ocurrencia
de la contingencia. Adicionalmente se requiere que la entidad haya declarado
y pagado o se encuentre en fraccionamiento vigente las aportaciones de los
doce meses anteriores a los seis meses previos al mes de inicio de la aten-
ción.
El empleador debe pagar al trabajador durante el periodo de descanso por in-
capacidad en el momento en el que correspondía el pago de la remuneración
el monto del subsidio por el periodo descansado(26).
f.2) Subsidio por maternidad
En materia de seguridad social, el empleador debe cumplir con el pago del
subsidio por maternidad a la trabajadora durante el tiempo de descanso pre y
posnatal, el cual posteriormente será reembolsado por EsSalud. La finalidad del
(26) Posteriormente, el empleador podrá solicitar la devolución de lo pagado mediante un trámite ante EsSalud.
38
pago de este subsidio es resarcir el lucro cesante generado como consecuencia

del alumbramiento y cubrir las necesidades del recién nacido.
La trabajadora asegurada tendrá derecho al subsidio si cumple con los mis-
mos requisitos que para el subsidio por incapacidad y, adicionalmente, haber
estado afiliada al régimen contributivo de EsSalud al momento de la concep-
ción.
El monto del subsidio equivale al promedio diario de las remuneraciones de
los doce últimos meses anteriores al inicio de la prestación multiplicado por
el número de días de goce de la prestación, que para el caso de maternidad
comprende 90 días.
El pago del subsidio se realiza de forma directa por el empleador en la misma
modalidad y oportunidad en que la trabajadora recibe su remuneración.
f.3) Subsidio por lactancia
El subsidio por lactancia comprende un monto de dinero que tiene por finali-
dad contribuir al cuidado del recién nacido. Este concepto se otorga a la ma-
dre, o en caso de fallecimiento de esta, al padre. Asimismo, procede el pago a
la persona o entidad que lo tiene a su cargo en caso de que se haya declarado
el abandono del menor.
Las condiciones para solicitar el pago de este subsidio son las siguientes:
- Contar con tres meses de aportaciones consecutivas o cuatro no consecuti-
vas dentro de los seis meses anteriores a la fecha de nacimiento del lactan-
te.
- Si la madre del lactante no es asegurada titular, es necesario que haya sido
inscrita en EsSalud.
- Que el lactante haya nacido vivo (lo cual se acredita con la partida de na-
cimiento) y que se encuentre inscrito como derechohabiente del asegurado
titular. En caso de fallecimiento del lactante, corresponde realizar su inscrip-
ción póstuma.
El pago del subsidio por lactancia se solicita directamente a EsSalud. El monto
del subsidio asciende a S/. 820.00(27) y, en el caso parto múltiple, se otorgará
en razón de cada hijo.
(27) De conformidad con lo establecido en el Acuerdo N° 66-27-ESSALUD-2003.
5. DETERMINACIÓN DE LA RENTA NETA DE QUINTA CATEGORÍA Y DEL IM-

PUESTO A PAGAR
De acuerdo a lo establecido en el artículo 46 de la LIR para determinar la renta
neta de quinta categoría sobre el monto de la renta bruta se deducirá 7 UIT. El resultado
obtenido constituirá la renta neta de quinta categoría. Ahora bien, para determinar el
impuesto a pagar se aplicarán las tasas.
6. OBLIGACIONES DEL EMPLEADOR RESPECTO A LA RENTA DE QUINTA

CATEGORÍA DEL TRABAJADOR
El inciso a) del artículo 71 de la LIR establece que son agentes de retención aque-
llos que abonen o acrediten rentas quinta categoría. En tal sentido, el empleador que
pague a sus trabajadores tendrá que actuar como agente de retención de la renta que
perciba el trabajador.
6.1. Procedimiento para determinar la retención mensuales del Im-

puesto a la Renta de quinta categoría
Las personas naturales y jurídicas o entidades públicas o privadas que paguen
rentas comprendidas en la quinta categoría, deberán retener mensualmente sobre
las remuneraciones que abonen a sus servidores un dozavo del impuesto que les
corresponda tributar, sobre el total de las remuneraciones gravadas a percibir en
el año. A este total se disminuirá en el importe de las deducciones previstas por
la Ley (7 UIT).
La retención deberá abonarse al fisco dentro de los plazos previstos por el Código
Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual.
La forma de retención del impuesto puede varias dependiendo de diversos facto-
res. Así, pueden presentarse los siguientes casos:
a) Cuando el trabajador percibe remuneraciones mensuales fijas
Para determinar cada mes las retenciones por rentas de quinta categoría en
el caso de trabajadores que reciban remuneraciones fijas se procederá de la
siguiente manera:
40
Método para determinar las retenciones por rentas de 5a categoría

(Art. 40 Rgto. TUO-LIR)
7 UIT
IC = Impuesto Calculado
R = Retención del Mes
RA = Retenciones Acumuladas
b) Trabajador que percibe remuneración quincenal o semanal

En los casos en que la remuneración no se abone en forma mensual, sino se-
manal o quincenal, el impuesto a retener por dicho mes se fraccionará propor-
cionalmente en las fechas de pago.
c) Trabajador que percibe remuneración variable
De acuerdo con el artículo 41 del reglamento de la LIR cuando las remunera-
ciones mensuales pagadas al trabajador sean de montos variables se aplicará
el procedimiento previsto para la remuneración mensual. Sin embargo, el em-
pleador deberá tomar en cuenta lo siguiente:
- El empleador podrá optar por considerar como remuneración mensual el
promedio de las remuneraciones pagadas en ese mes y en los dos (2) meses
inmediatos anteriores.
La opción deberá formularse al practicar la retención correspondiente al pri-
mer mes del ejercicio gravable y deberá mantenerse durante el transcurso de
dicho ejercicio.
En el caso de trabajadores con remuneraciones de montos variables que
se incorporen con posterioridad al 1 de enero, el empleador practicará la
retención solo después de transcurrido un periodo de tres meses completos,

a partir de la fecha de incorporación del trabajador.
- Para el cálculo del promedio, así como de la remuneración anual proyecta-
da, no se considerarán las gratificaciones ordinarias a que tiene derecho el
trabajador.
- Al resultado obtenido, se le agregará las gratificaciones tanto ordinarias
como extraordinarias y en su caso las participaciones de lo trabajadores que
hubieran sido puestas a disposición de estos en el mes de la retención.
d) Situaciones especiales
d1. Trabajador con fecha de ingreso posterior al 1 de enero
Para calcular la retención de los trabajadores que se incorporen con poste-
rioridad al 1 de enero, el empleador tomará como base la remuneración que
corresponda al mes de su incorporación.
d2. Trabajador que percibe rentas de más de un empleador
Tratándose de personas que presten servicios para más de un empleador, la
retención la efectuará aquel que abone mayor renta.
En los casos de trabajadores que hubieran percibido remuneraciones de más
de un empleador en un mismo ejercicio, a efectos de la retención, el nuevo
empleador considerará las remuneraciones y retenciones acreditadas según el
certificado de retención de rentas de quinta categoría que el trabajador haya
presentado al empleador que le paga la mayor remuneración.
Si la remuneración es variable, entonces el nuevo empleador podrá optar al prac-
ticar la primera retención por el procedimiento a través del cual se considera
como remuneración mensual al promedio de las remuneraciones pagadas ese
mes y en los dos inmediatos anteriores, computando a ese efecto las retribucio-
nes pagadas en el mismo ejercicio gravable por los empleadores anteriores.
d3. Trabajadores que cesan durante el ejercicio
Cuando en el curso de un ejercicio gravable se dé por terminado el vínculo
laboral, el empleador determinará con carácter de ajuste final la retención co-
rrespondiente al mes en que tenga lugar ese hecho, sumando a ese efecto todas
las remuneraciones y gratificaciones obtenidas por el trabajador en el ejercicio
gravable, incluidas las remuneraciones gravadas percibidas con motivo de la
terminación del contrato, así como en su caso, las participaciones del trabaja-
dor y todo otro ingreso puesto a disposición de este.
A dicha suma se le restará la deducción de las 7 UIT y al resultado así deter-
minado se le aplicará las tasas previstas para la determinación del impuesto a
pagar.
42
Calculado el impuesto, se le deducirá los créditos que les corresponda y las

retenciones efectuadas, determinándose así el monto de la retención corres-
pondiente al ajuste final.
6.2. Retenciones en exceso

Debido a un error en el cálculo o por otros diversos motivos un empleador puede
retener un monto mayor al que corresponde de acuerdo a lo establecido en la Ley
del Impuesto a la Renta. En estos casos procederá la devolución al trabajador de
lo retenido en exceso de acuerdo a las siguientes precisiones:
a) Antes del cierre del ejercicio
Tratándose de retenciones en exceso que resulten de la liquidación corres-
pondiente al mes en que opere la terminación del contrato de trabajo o cese
del vínculo laboral, antes del cierre del ejercicio, se aplicarán las siguientes
normas:
- En el mes en que opere la terminación del contrato de trabajo o cese del
vínculo laboral, el empleador devolverá de manera directa al trabajador el
exceso retenido.
- El empleador compensará la devolución efectuada al trabajador con el mon-
to de las retenciones que por el referido mes haya practicado a otros traba-
jadores. Cuando el empleador no pueda compensar con otras retenciones la
devolución efectuada, podrá optar por aplicar la parte no compensada:
A la retención que por los meses siguientes deba efectuar a otros trabaja-

dores;
Solicitar su devolución a la Sunat.

b) Luego del cierre del ejercicio
Cuando con posterioridad al cierre del ejercicio se determinen retenciones en
exceso por rentas de quinta categoría efectuadas a contribuyentes que no se
encuentren obligados a presentar declaración, será de aplicación la Resolución
de Superintendencia N° 036-1998/SUNAT.
El mencionado informe señala que si con posterioridad al cierre del ejercicio
se hubiera determinado que los montos retenidos por el agente de retención
resultan superiores al impuesto que en definitiva le corresponda pagar al con-
tribuyente se procederá de la siguiente manera:
- El contribuyente presentará al agente de retención para el que labora la soli-
citud de la devolución a través de un formato (ver anexo al final del presente
capítulo) en el que determinará el impuesto a su cargo y el monto retenido
en exceso. Asimismo, indicará si solicita su devolución o su aplicación con-
tra las siguientes retenciones por pagos a cuenta hasta agotar el exceso.
La devolución a que se refiere el párrafo anterior será efectuada directamen-

te por el agente de retención al contribuyente. En los casos en que habiendo
solicitado la compensación el contribuyente dejase de laborar para el agente
de retención, este deberá devolver al contribuyente la parte no compensa-
da.
El contribuyente que hubiera dejado de laborar para la persona o entidad
que le efectuó las retenciones deberá presentar el formato, ante el agente de
retención para el que labora dentro del plazo del pago de regularización del
Impuesto a la Renta.
- El contribuyente que perciba rentas de quinta categoría de más de una per-
sona o entidad, presentará el formato al agente de retención que le abone la
mayor renta durante el mes en que se efectúe la presentación de este.
En todos los casos, el agente de retención compensará los montos devueltos
con las retenciones de quinta categoría que deba efectuar a dicho contribu-
yente o a otros, en dicho mes y en los siguientes.
6.3. Entrega de certificados de retenciones

De acuerdo con lo regulado por el artículo 45 del reglamento de la LIR, los agen-
tes de retención de renta de quinta categoría deberán entregar al perceptor de la
renta antes del 1 de marzo de cada año un certificado de rentas y retenciones, en
el que dejarán constancia, entre otros, del importe abonado y el importe retenido
correspondiente al ejercicio anterior.
En caso de que el vínculo laboral se extinga antes de finalizar el ejercicio, el em-
pleador deberá entregarle de manera inmediata el certificado de rentas y retencio-
nes por el periodo laborado por el trabajador.
7. INFRACCIONES Y MULTAS RELACIONADAS CON LA OBLIGACIÓN DE EFEC-

TUAR RETENCIONES DEL IMPUESTO A LA RENTA DE QUINTA CATEGORÍA(28)
Existen diversas sanciones que la Sunat puede imponer al empleador con motivo
del incumplimiento de las obligaciones que genera el pago del Impuesto a la Renta de
quinta categoría del trabajador. Así, podemos distinguir:
(28) Para el pago de estas sanciones también es aplicable, cuando corresponda, el régimen de gradualidad e incentivos tributarios desa-
rrollado en el primer capítulo de esta guía.
44
Artículo
Infracción del Código Multa
Tributario
No efectuar las retenciones o percepciones establecidas por ley, salvo que el agente de 50% del
Artículo 177
retención hubiera cumplido con efectuar el pago del tributo que debió retener dentro de tributo no
numeral 13
los plazos establecidos por ley. retenido
No incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o retribuciones y/o rentas
y/o patrimonio y/o actos gravados y/o tributos retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas 50% del
Artículo 178
o porcentajes o coeficientes distintos a los que les corresponde en la determinación de tributo
numeral 1
los pagos a cuenta o anticipos, o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias omitido
en las declaraciones, que influyan en la determinación de la obligación tributaria.
50% del
Artículo 178
No pagar dentro de los plazos establecidos los tributos retenidos o percibidos. tributo no
numeral 4
pagado
No entregar los certificados o constancias de retención o percepción de tributos así
Artículo 177 30% de la
como el certificado de rentas y retenciones, según corresponda, de acuerdo a lo dis-
numeral 26 UIT
puesto en las normas tributarias.
CONSULTAS Y CASOS PRÁCTICOS
Consulta 1: Rentas generadas por servicios independientes en una relación

laboral
El señor Fabrizio Zevallos es un abogado que trabaja como profesor de la facul-

tad de Derecho de una reconocida universidad local. De manera paralela a la labor
docente, el señor Zevallos presta servicios profesionales (como abogado) patrocinan-
do a la universidad en diversos procesos judiciales. Al respecto, nos consulta cuál es
el tratamiento de las rentas que genera el trabajador en esta situación.
En la situación planteada se distingue la generación de rentas por la prestación de
dos servicios diferenciados. En primer lugar, las rentas generadas por la relación laboral
que mantiene el trabajador con la universidad por su labor como docente y en segundo
lugar, las rentas generadas producto de la relación civil a través de la cual brinda servi-
cios profesionales como abogado.
Adicionalmente, debemos precisar que el inciso f) del artículo 34 de la LIR esta-
blece que los ingresos obtenidos por la prestación de servicios considerados dentro de
la cuarta categoría, efectuados para un contratante con el cual se mantenga simultánea-
mente una relación laboral de dependencia, califican como renta de quinta categoría.
En ese sentido, las rentas por el trabajo como docente, así como las rentas genera-
das por los servicios que brinda el señor Zevallos como abogado califican como rentas
de quinta categoría y, por lo tanto, el empleador se encuentra obligado a efectuar las
retenciones mensuales del impuesto por el total de ingresos generados en ambas rela-
ciones.
Consulta 2: Ingresos que constituyen renta de quinta categoría
Arturo Cortez labora en la empresa M&C como asistente de gerencia. El men-

cionado trabajador ha recibido varios ingresos producto de la relación laboral que
mantiene con la empresa durante el mes de marzo: remuneración mensual, asigna-
ción familiar, asignación por educación (para el pago de su maestría) subsidio por
incapacidad temporal por diez días(29) y una asignación por cumpleaños. Sobre esta
situación, nos consultan cuáles son los ingresos que el empleador deberá considerar
a efectos de determinar la retención del Impuesto a la Renta de quinta categoría de
este trabajador por el mes de marzo.
De conformidad con lo establecido en el inciso a) artículo 34 de la Ley del Im-
puesto a la renta califican como rentas de quinta categoría los sueldos, salarios, asigna-
ciones, gratificaciones, bonificaciones, aguinaldos, comisiones (…) y, en general, toda
retribución por servicios personales. En esa línea, dentro de esta clasificación podemos
considerar como ingresos afectos la remuneración mensual que percibe el trabajador,
la asignación familiar y la asignación por cumpleaños.
Respecto a la asignación por educación, para determinar si constituye un concep-
to afecto a la renta de quinta categoría es preciso determinar si se otorga solamente al
trabajador o si, por el contrario, es un concepto que se otorga a la generalidad de los
trabajadores para su capacitación en el trabajo. De acuerdo con lo señalado en la con-
sulta, la asignación por educación se otorga para cubrir el pago de la maestría que se
encuentra cursando el trabajador, si entendemos que este monto se otorga únicamente
al trabajador, entonces, no cumpliría con el requisito de generalidad y, por lo tanto, se
encontraría afecto para determinar el Impuesto a la Renta.
Finalmente, de acuerdo a lo señalado en el artículo 18 de la LIR, el subsidio que
recibe el trabajador durante el periodo de incapacidad no constituirá base gravable
para la determinación de la retención.
Consulta 3: Gastos de vivienda de trabajador extranjero
La empresa Rainbow S.A. decide contratar a un trabajador de nacionalidad fran-

cesa como gerente de marketing. En el contrato de trabajo se regula que la duración
del vínculo laboral será de seis meses contados desde la llegada al país del ciudadano
francés. Durante dicho periodo la empresa asumirá el pago de la vivienda y la ali-
mentación del trabajador. Sobre el particular nos consultan cuáles son las incidencia
tributarias de los pagos que realiza el empleador.
En primer lugar, el trabajador de nacionalidad francesa tiene la condición de no
domiciliado durante los primeros 183 días que permanece en el país, por lo que
(29) Cabe señalar que el trabajador tenía periodos de incapacidad para el trabajo acumulados en el mes de enero por 23 días, por lo que
el ingreso que recibe califica como subsidio por incapacidad temporal.
46
durante este periodo sus rentas generadas se imputan bajo la calidad de no domiciliado
y operará una retención del 30% sobre estas.
Adicionalmente, el inciso c) del artículo 20 del Reglamento de la Ley del Im-
puesto a la Renta establece que si el trabajador extranjero tiene la condición de no
domiciliado, entonces no constituyen renta gravable de quinta categoría los siguientes
conceptos que se paguen por el servidor, su cónyuge e hijos:
- Los pasajes al inicio y al término del contrato de trabajo.
- La alimentación y hospedaje generados durante los tres primeros meses de
residencia en el país.
- El transporte al país e internación del equipaje, menaje de casa, al inicio del
contrato.
- Pasajes a su país de origen por vacaciones devengadas durante el plazo de
vigencia del contrato de trabajo.
- Transporte y salida del país del equipaje y menaje de casa, al término del con-
trato.
Por lo tanto, la alimentación y el valor del hospedaje que la empresa asuma a
favor del trabajador no calificarán como rentas de quinta categoría durante los tres pri-
meros meses de su percepción. No obstante, transcurrido este tiempo estos ingresos sí
calificarán como rentas de quinta categoría.
Caso práctico: Retención de quinta categoría, por el periodo enero 2010, de tra-
bajador que labora para dos empleadores y supera las 54 UIT
El Sr. Dante Salas mantiene dos relaciones labores con empresas diferentes y percibe
remuneraciones por los servicios que presta a ambas de acuerdo al siguiente detalle:
- Santa Bárbara S.A.C. : S/. 9,800 mensual
- San Francisco S.R.L. : S/. 8,500 mensual
Sobre esta situación nos consultan cómo procede para la aplicación de la reten-
ción del Impuesto a la Renta de quinta categoría por el mes de enero de 2010 y cual
es el empleador obligado a efectuarla.
Solución:
Según el Reglamento del TUO de la LIR, las retenciones del Impuesto a la Renta
de quinta categoría deberán efectuarse mensualmente sobre las remuneraciones que se
abonen, aplicándose el procedimiento indicado en el artículo 40 del Reglamento del
TUO de la LIR.
Asimismo, el inciso b) del artículo 44 de la norma antes referida precisa que cuan-
do un trabajador percibe dos o más remuneraciones consideradas como renta de quinta
categoría, deberá remitir al empleador que le pague la remuneración de monto mayor,
la información referida a las remuneraciones que percibe de otros empleadores, para

que este las acumule y procede a realizar la retención correspondiente.
Datos:
- Periodo a liquidarse : Enero 2010
- Empresa Santa. Bárbara : S/. 9,800
- Asignación familiar : 55
- Empresa San Francisco : 8,500
- Asignación familiar : 55
Total mensual : S/. 18,410
• Cálculo de la base computable para la retención de quinta categoría, del pe-
riodo enero 2010
Considerando los ingresos que el trabajador percibe en cada relación de de-
pendencia, la empresa obligada a efectuar la retención es Santa Bárbara S.A.C.
por ser la que realiza el mayor pago de remuneración. Para estos efectos se
considera como ingreso del trabajador, el importe total de lo percibido en el
mes por el Sr. Salas.
- Remuneración, enero 2010 : S/. 18,410
Más:
- Remuneración proyectada
S/.18,410x11(feb/dic) : S/. 202,510
- Gratificación proyectada : 36,820
(S/. 18,410x2)
Ingresos proyectados : S/. 257,740
Menos:
- 7 UIT x S/. 3,600 : ( 25,200)
Base computable : S/. 232,540
• Aplicación de las tasas correspondientes para determinar el impuesto y la
retención por enero 2010
Renta neta global Tasa Impuesto parcial Impuesto acumulado

Hasta 7 UIT (S/.97,200) 15% 14,580.00 14,580.00
De 27 a 54 UIT (S/.97,200) 21% 20,412.00 34,992.00
Exceso 54 UIT:
30% 11,442.00 46,434.00
S/.232,540-94,400:S/.38,140
Impuesto proyectado : S/. 46,434.00 ----
Retención Enero 2010 : S/. 46,434.00 ÷ 12 * : S/. 3,869.50
* Numeral 1, inciso f) del art. 40 (Reglamento del TUO de la LIR).
48
MODELOS
CERTIFICADO DE RENTAS Y RETENCIONES POR RENTAS DE QUINTA CATEGORÍA

(Art. 45 D.S. Nº 122.94-EF del 21/09/1994) (R.S. Nº 010-2006/SUNAT del 13/01/2006)
Ejercicio gravable 2009
(Razón social de la empresa)....................................... RUC Nº .......................…con domicilio fiscal en .........

..................................................debidamente representada por el Sr. ......................................... en calidad de
Gerente General, identificado con DNI Nº..............................
CERTIFICA :
Que el Sr. (ra.)................................................................... con DNI Nº .........................domiciliado en ............

.............................................., se le ha retenido por Impuesto a la Renta de quinta categoría por sus funciones
en el cargo de ..................(detallar cargo que ocupa)............. el importe de:
1. Renta bruta:
- Sueldo o jornal básico S/. ............................
- Participación en las utilidades ............................
- Gratificación Fiestas Patrias ...........................
- Gratificación Navidad ............................
- Otras rentas ............................
Remuneración bruta total S/. ............................
2. Deducción sobre renta de quinta categoría:

- Menos: 7 UIT ( S/. 3,550 x 7 ) ( ….......24,850… )
Total renta imponible S/. ............................
3. Impuesto a la Renta ...........................

4. Crédito contra el impuesto ...........................
5. Total retención efectuada ............................
Saldo por regularizar S/. ...........................
................. , ......... de ........................... de 2010
Nombres y apellidos del representante legal Documento de identidad

(Persona acreditada ante la Sunat)
DECLARACIÓN JURADA DEL IMPUESTO A LA RENTA
5ª. CATEGORÍA NO RETENIDO O

RETENIDO EN EXCESO
ANOTE LOS IMPORTES EN NUEVOS SOLES SIN CONSIDERAR CÉNTIMOS
NOMBRE O RAZÓN SOCIAL DEL EMPLEADOR
APELLIDOS Y NOMBRES DEL TRABAJADOR
TOTAL RENTAS DE 5ª CATEGORÍA PERCIBIDAS EN EL EJERCICIO (incluya gratificaciones y unidades)

DEDUCCIÓN SIETE (7) UIT Artículo 46, Decreto Legislativo Nº 774
TOTAL RENTA NETA (anote el total de rentas percibidas menos la deducción)
CÁLCULO DEL IMPUESTO ESCALA PARA EL CÁLCULO DEL IMPUESTO A LA RENTA

(Utilice esa escala para (De acuerdo al total Renta Neta)
la determinación del HASTA CINCUENTA Y CUATRO (54) UIT, PAGARÁN EL 15% DEL TOTAL DE RENTA NETA
impuesto) MÁS DE 54 UIT PAGARÁN: (15% DE 54 UIT)+ 30% DE [TOTAL RENTA NETA - 54 UIT]
IMPUESTO AL RENTA CALCULADO (anote el impuesto que obtenga de aplicar tasa)

CRÉDITO POR DONACIONES (1)
TOTAL IMPUESTO RETENIDO (2) (anote el impuesto efectivamente retenido por el empleador)
TOTAL IMPUESTO RETENIDO O RETENIDO EN EXCESO
SOLO DE TENER IMPUESTO RETENIDO EN EXCESO
Marca con un aspa “x”donde corres- DEVOLUCIÓN COMPENSACIÓN

ponda De las retenciones en Con futuras
____________________
FIRMA DEL TRABAJADOR
50
RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL FISCAL
Sustento de pago de movilidad supeditada al centro de trabajo

RTF Nº 05449-4-2007
Se indica que la recurrente no ha acreditado que los montos otorgados por con-
cepto de transporte se encuentren supeditados a la asistencia al centro de traba-
jo, toda vez que al no contar con un control de asistencia no le es posible efec-
tuar tales pagos en función a la asistencia del trabajador. Asimismo, la recurrente
no ha presentado documento alguno que acredite que los montos otorgados a
los trabadores por concepto de refrigerio y educación hayan sido utilizado efec-
tivamente por dicho concepto, no obstante que fue requerida para ello.
Ingresos a favor de personal que cumplan con el requisito de generalidad

RTF Nº 00477-1-2001
En cuanto al Impuesto a la Renta, se efectúan reparos a la determinación de las
retenciones por rentas de quinta categoría al no haber considerado la recurrente
como tales los alimentos otorgados a favor del personal. Al respecto, si bien el
inciso a) del artículo 34 de la Ley del Impuesto a la Renta califica como renta
de quinta categoría toda retribución en dinero o en especie por el trabajo pres-
tado en relación de dependencia, el numeral 3 del inciso c) del artículo 20 del
Reglamento de dicha ley excluye de dicha calificación, entre otros conceptos,
el rubro correspondiente a gastos que realiza la empresa a favor del personal,
condicionada tal exclusión al hecho de que se efectúen con carácter general.
Sin embargo, no fluyendo de autos que los alimentos se hayan otorgado con
carácter general y tengan como origen alguna obligación de tipo contractual,
se ordena a la Sunat que verifique las condiciones en que se otorgan dichos
alimentos, debiendo levantar el reparo si se cumplen con los requisitos de gene-
ralidad y obligatoriedad.
Asignación por educación otorgada al trabajador para el pago de maestrías y

posgrados
RTF Nº 9484-4-2007
Los gastos por concepto de grados académicos o de formación profesional cons-
tituyen rentas de quinta categoría para el trabajador de la empresa sujeto a re-
tención, por lo que procede que se mantengan los reparos a las retenciones de
quinta categoría, así como la infracción de no efectuar las retenciones en los
plazos establecidos.
INFORMES DE LA SUNAT
Informe N° 204-2009-SUNAT/2B0000
La suma correspondiente a la asignación extraordinaria por trabajo asistencial a
que se refiere el Decreto de Urgencia N.° 032-2002, califica como renta de quinta
categoría afecta al Impuesto a la Renta. Esta asignación no se encuentra afecta a las
contribuciones al ESSALUD ni a la ONP, pues esta no tiene carácter remunerativo,
ni pensionable, ni sirve de base de cálculo para la compensación por tiempo de
servicios ni para ningún otro beneficio.
Los ciudadanos extranjeros enviados por su empleador extranjero que ingresan al
territorio nacional bajo la calidad migratoria de “trabajador designado” para reali-
zar actividades laborales generan rentas de fuente peruana para fines del Impuesto
a la Renta por la ejecución de tales actividades, salvo en los casos de excepción
que menciona el inciso f) del artículo 9 del TUO de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta.
Los ciudadanos extranjeros que durante su permanencia en el Perú, hubieran ob-
tenido rentas de quinta categoría por el trabajo personal llevado a cabo en el
territorio nacional, sobre las cuales no se les hubiera practicado la retención res-
pectiva, deberán pagar el Impuesto a la Renta mediante el sistema Pago Fácil. Sin
embargo, si tienen la condición de no domiciliados en el país, deberán pagar el
tributo con el formulario preimpreso N° 1073.
Los importes entregados a los trabajadores por concepto de gastos de movilidad
no constituyen retribuciones por servicios personales y, por ende, no califican
como rentas de quinta categoría, sin importar si tales montos superan o no el equi-
valente diario de 4% de la remuneración mínima vital mensual.
52
CAPÍTULO 3
Gastos deducibles para determinar el Impuesto
a la Renta de tercera categoría
1. ASPECTOS GENERALES
Dentro de las facultades de la Sunat se encuentra también la de fiscalizar el pago
del Impuesto a la Renta generado por las actividades empresariales que desarrollan las
personas jurídicas o las empresas unipersonales (renta de tercera categoría).
En efecto, la Sunat fiscaliza la correcta determinación del Impuesto a la Renta de
tercera categoría y para ello verifica si los gastos para la determinación de la renta neta
se han deducidos respetando los criterios y los límites establecidos por las normas tri-
butarias, así como si se han cumplido las condiciones para que proceda la deducción
del gasto correspondiente. En todo caso, determina los reparos a realizar cuando no se
han aplicado correctamente los criterios de deducción.
Por lo expuesto, es conveniente que el empleador tenga conocimiento de cuáles
son los principales criterios para la deducción del gasto de personal (o aquel pago
que tiene relación con el ámbito laboral) a efectos de determinar la renta neta de ter-
cera categoría, los gastos que califican como deducibles y aquellos que no tienen esa
condición, las condiciones generales y los documentos a presentar para que opere la
deducción del gasto, así como los principales pronunciamientos de Tribunal Fiscal al
respecto.
2. CRITERIOS PARA LA DEDUCCIÓN DEL GASTO

- Criterio de lo devengado
Las rentas de tercera categoría tributan por el criterio de lo devengado, es
decir, se imputan cuando existe el reconocimiento de que existió una tran-
sacción (ingreso o gasto) independientemente de si esta se cobró o pagó. El
principio de lo devengado implica que se hayan producido los hechos sus-
tanciales generadores del ingreso y que no este sujeto a condición que pueda
hacerlo inexistente(30).
- Principio de causalidad
El artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta establece que a fin de deter-
minar la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los
gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, así como los
(30) Resolución del Tribunal Fiscal N° 01652-5-2004.
vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no

esté expresamente prohibida por esta ley.
En razón de lo señalado solamente serán deducibles aquellos gastos que sean
necesarios para la generación de la renta. Al respecto, el Tribunal Fiscal en la
Resolución N° 1275-5-2004 ha señalado que es gasto deducible aquel que
es normal, proporcional, razonable respecto de la actividad económica de la
empresa, incluso cuando el gasto no produce la renta de manera directa e in-
mediata, sino de manera indirecta.
- Principio de generalidad
Para deducir gastos que tienen relación con pagos al personal adicionalmente
se tienen que cumplir el requisito de generalidad. La generalidad se entiende
como el otorgamiento de beneficios a todos los trabajadores (totalidad de los
trabajadores en una empresa) o aquellos trabajadores que comparten deter-
minadas características como mismo rango, nivel o que desarrollen funciones
similares, antigüedad, rendimiento.
En virtud de lo mencionado el requisito de generalidad puede cumplirse aun
en el caso en que el beneficio recaiga sobre una sola persona, cuando los cri-
terios para el otorgamiento de este han determinado que dada la características
del puesto o en función al rendimiento un beneficio corresponda a una sola
persona(31).
2.1. Gastos deducibles

Para determinar la renta neta de tercera categoría es necesario deducir de la renta
bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente. Dentro de los
gastos que tienen vinculación con la relación laboral tenemos los siguientes:
a) Movilidad como condición de trabajo
El valor del monto otorgado por concepto de movilidad como condición de tra-
bajo (de naturaleza no remunerativa) es deducible como gasto para determinar la
renta neta de tercera categoría de conformidad con lo establecido en el inciso a1)
del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Estos gastos pueden ser sustentados con comprobantes de pago o con una planilla
suscrita por el trabajador usuario de la movilidad. En este último caso, los gastos
sustentados no podrán exceder, por cada trabajador, del importe diario equivalen-
te al 4% de la remuneración mínima vital mensual de los trabajadores sujetos a la
actividad privada.
(31) Criterios establecidos por el Tribunal Fiscal en las Resoluciones N°s 2230-2-2003 y 2505-2-2004.
54
Sobre el sustento del gasto por movilidad, de acuerdo a lo establecido por el in-
ciso v) del artículo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, se debe
tomar en cuenta lo siguiente:
- Por cada día se podrá sustentar los gastos por concepto de movilidad respecto
de un mismo trabajador únicamente con comprobantes de pago o con la pla-
nilla de gasto de movilidad, no pudiendo utilizar ambas formas para sustentar
dicho gasto.
- En el caso de que dichos gastos no se sustenten, únicamente bajo una de las
formas previstas en el primer párrafo, solo procederá la deducción de aquellos
gastos que se encuentren acreditados con comprobantes de pago.
- La planilla de gastos de movilidad puede comprender:
(i) Los gastos incurridos en uno o más días, si incluye los gastos de un solo
trabajador.
(ii) Los gastos incurridos en un solo día, si incluye los gastos de más de un
trabajador.
(iii) En caso de que se incumpla con lo dispuesto anteriormente, la planilla
queda inhabilitada para sustentar los gastos por movilidad.
(iv) Podrán coexistir planillas referidas a uno o a varios trabajadores.
(v) La planilla de gastos de movilidad deberá constar en documento escrito,
ser suscrita por el (los) trabajador(es) usuario(s) de la movilidad.
(vi) La planilla de gastos de movilidad no constituye un libro ni un registro.
(vii) Lo regulado en este acápite no resulta de aplicación a los gastos de movi-
lidad por viajes al interior o al exterior del país.
Cabe señalar que no se aceptará la deducción de gastos de movilidad sus-
tentados en la planilla antes señalada en caso de que el trabajador tenga a
su disposición movilidad proporcionada por el empleador, por ejemplo, se le
proporcione un vehículo para efectuar sus labores.
b) Aporte voluntario con fin previsional abonado por el empleador
Podrá ser deducido de la renta bruta el aporte voluntario con fin previsional
abonado en la Cuenta de Capitalización Individual (CIC) de los trabajadores
cuya remuneración no exceda 28 remuneraciones mínimas anuales. Dicho
aporte deberá constar en un acuerdo previamente suscrito entre trabajador y
empleador; no deberá ser considerado como ingreso ni remuneración para el
este ni deberá exceder del 100% del aporte voluntario con fin previsional rea-
lizado por el trabajador.
c) Las asignaciones destinadas a constituir provisiones para benefi-

cios sociales
Es posible provisionar el gasto devengado por concepto de beneficios sociales
que se genere a favor de los trabajadores. Este gasto pese a no ser pagado de
manera efectiva antes de la presentación de la declaración jurada del Impuesto
a la Renta podrá ser deducido como gasto en el ejercicio de acuerdo a lo esta-
blecido en el inciso j) del artículo 37 de la LIR.
Adicionalmente, el incido h) del artículo 20 del reglamento de la LIR dispo-
ne que serán deducibles las provisiones por obligaciones de cualquier tipo
asumidas contractualmente en favor de los trabajadores del contribuyente, en
tanto los acuerdos reconocidos y aceptados por la empresa se comuniquen al
Ministerio de Trabajo y Promoción Social dentro de los treinta días de su cele-
bración.
d) Las pensiones de jubilación y montepío
También serán deducibles las pensiones de jubilación y montepío que el em-
pleador pague a favor de sus trabajadores cesados en la parte que no estén
cubiertas por seguro alguno.
e) Los aguinaldos, bonificaciones, gratificaciones y retribuciones que
se acuerden al personal, incluyendo todos los pagos que por cual-
quier concepto se hagan a favor de los servidores en virtud del vín-
culo laboral existente y con motivo del cese
Este inciso hace referencia a aquellos pagos que se acuerden entre trabajador
y empleador o aquellos que se otorguen como acto voluntario del empleador.
Es decir, en donde la fuente de beneficio no sea lo establecido por la ley sino
la voluntad de las partes o el acto unilateral del empleador(32).
De acuerdo al inciso l) del artículo 37 de la LIR, estas retribuciones podrán
deducirse en el ejercicio comercial a que correspondan cuando hayan sido
pagadas dentro del plazo para la presentación de la declaración jurada corres-
pondiente a dicho ejercicio.
Se incluye dentro de este inciso a las gratificaciones extraordinarias, las bonifi-
caciones por productividad, canasta navideña y similares, participación en las
utilidades (voluntarias) y otros conceptos que se otorguen al trabajador que no
constituyan una obligación que se derive de las normas laborales y además que
no puedan ser deducidos como renta de quinta categoría para el trabajador.
Resulta importante señalar que de acuerdo al último párrafo del artículo 37
para la deducción de estos conceptos es necesario que se cumpla con el crite-
rio de generalidad.
(32) Este criterio ha sido establecido por el Tribunal Fiscal en diversas RTF N° 10167-2-2007. Así, se ha interpretado que el inciso l) del
artículo 37 se aplica para la deducción de gasto de remuneraciones convencionales y no de remuneraciones legales.
56
Sobre el particular, debemos señalar que las normas laborales establecen la

posibilidad de otorgar al trabajador (de manera individual) sumas como libera-
lidades, por ejemplo, las gratificaciones extraordinarias. No obstante, debido a
este requisito de generalidad no se podrán deducir como gasto si no se otorgan
de manera general o se sustenten en criterios objetivos de otorgamiento gene-
ral. El requisito de generalidad en este caso puede constituir una barrera para el
otorgamiento de liberalidades, pues si laboralmente es posible el otorgamiento
de manera voluntaria y sin condición alguna, tributariamente, el empleador
encontrará un problema pues no podrá deducir dicho monto como gasto.
Para la deducción de gastos que se acuerden con el personal estos deberá pre-
sentar documentos en donde conste el acuerdo o el origen del pago a efectuar,
por ejemplo, convenio de otorgamiento, liquidación de beneficios sociales,
resolución judicial que ordene el pago, entre otros.
f) Gastos de representación
Se denominan gastos de representación aquellos en los cuales incurre la em-
presa a fin de ser representada fuera de sus oficinas, como las cenas y almuer-
zos a los clientes, y aquellos destinados a presentar una imagen que le permite
mantener o mejorar su posición frente a sus clientes. Como ejemplo de este
último tipo podemos citar los obsequios que se otorgan a los clientes.
Los gastos de representación propios del giro o negocio son deducibles para
determinar la renta neta en la parte que, en conjunto, no exceda del medio por
ciento (0.5%) de los ingresos brutos(33), con un límite máximo de cuarenta (40)
Unidades Impositivas Tributarias.
g) Gastos de personal
De conformidad con el inciso ll) del artículo 37 de la LIR, son deducibles
los gastos y contribuciones destinados a prestar al personal servicios de salud,
recreativos, culturales y educativos(34), así como los gastos de enfermedad de
cualquier servidor.
Dentro de los gastos de personal que suelen otorgar las empresas de manera
frecuente podemos encontrar: el agasajo que se le brinda a los trabajadores por
determinadas festividades (Día del Trabajo, Día de la Madre, Navidad, etc.) la
cobertura de seguros de salud a favor de los trabajadores y sus familiares; asi-
mismo, se incluyen los cursos de capacitación para el trabajo.
(33) Se consideran ingresos brutos al total de ingresos gravables de tercera categoría devengados en cada mes sin tomar en cuenta
devoluciones, bonificaciones, descuentos y demás conceptos de naturaleza similar que correspondan a la costumbre de la plaza.
(34) Diversas resoluciones del Tribunal Fiscal han establecido que este tipo de gastos de educación, a diferencia del que se otorga
mediante asignación por educación, se encuentra orientado a efectuar de manera adecuada la labor que desempeñan dentro de la
empresa, es decir, con la capacitación para el trabajo.
Los denominados gastos de personal son deducibles como gasto pues contribu-
yen de manera indirecta con la generación de la renta de tercera categoría. En
efecto, si bien estos gastos no favorecen de manera directa la generación de la
renta, en la medida en que tienen por finalidad motivar al personal generando
un ambiente laboral adecuado que favorece la productividad contribuyen de
manera indirecta a la generación de esta.
Ahora bien, de acuerdo al último párrafo del artículo 37, estos gastos son de-
ducibles en la medida en que cumplan con ser otorgados a los trabajadores de
manera general. La generalidad, conforme con lo señalado anteriormente, no
solo debe entenderse como un beneficio que debe ser otorgado a todos los tra-
bajadores sino que también se cumplirá con este requisito cuando se otorgue
a determinado grupo de trabajadores que compartan características comunes
(jerarquía, nivel, antigüedad, rendimiento).
Resulta importante tomar en cuenta que el único requisito para la deducción
de los gastos relacionados con la salud y actividades culturales es la generali-
dad.
Respecto a los gastos de capacitación, hasta el año 2010 el único requisito para
su deducción era el de generalidad. No obstante, debemos señalar que me-
diante Ley N° 29498, Ley de Promoción a la Inversión en Capital Humano(35),
se reguló que los gastos destinados a la capacitación de personal, podrán ser
deducidos hasta un monto máximo equivalente a 5% del total de gastos dedu-
cidos en el ejercicio.
Asimismo, la norma refiere que el requisito de generalidad para este supuesto
deberá evaluarse considerando situaciones comunes del personal, lo que no se
relaciona necesariamente con comprender a la totalidad de trabajadores de la
empresa(36).
La ley mencionada, además, establece la obligación de que las empresas que
se acojan a lo dispuesto por esta norma deberán presentar al Ministerio de
Trabajo y Promoción del Empleo un programa de capacitación con carácter de
declaración jurada.
Para los gastos recreativos, como por ejemplo el agasajo que se realiza a los
trabajadores con motivo de la Navidad u otras festividades, deberá tomarse en
cuenta que además del requisito de generalidad solamente serán deducibles en
la parte que no exceda del 0.5% de los ingresos netos del ejercicio(37), con un
límite de 40 Unidades Impositivas Tributarias.
(35) Ley publicada en el diario oficial El Peruano el día 19 de enero de 2010, entra en vigencia a partir del 1 de enero de 2011.
(36) Este criterio sobre la aplicación del requisito de generalidad había sido recogido por el Tribunal Fiscal en diversas resoluciones. Con
esta ley, este criterio ahora tiene un respaldo normativo.
(37) Se entiende por ingresos netos al total de ingresos gravables de tercera categoría devengados en cada mes menos las devoluciones,
bonificaciones, descuentos y demás conceptos de naturaleza similar.
58
Los gastos de personal se sustentarán con el comprobante de pago por el servi-

cio contratado a favor de los trabajadores, el cual debe cumplir con las caracte-
rísticas y requisitos establecidos en el reglamento de comprobantes de pago.
Gastos de personal Descripción Criterios para su deducción
- Seguros médicos a favor de los traba-

jadores y/o familiares.
Servicios de salud Generalidad
- Asunción de gastos por enfermedad
de los trabajadores y/o familiares.
Agasajo a los trabajadores por determi-

Generalidad y límite: 0.5% de ingresos
Gastos recreativos nadas festividades: Día de la Madre, Día
netos de ejercicio o 40 UIT.
del Trabajo, Navidad, entre otros.
- Generalidad.
- Límite: no puede superar 5% del total
Gastos destinados a la capacitación
Gastos educativos de gastos deducidos en el ejercicio.
para el trabajo (en el cargo).
- Presentación de plan de capacita-
ción ante el MTPE.
h) Remuneraciones del titular de la E.I.R.L., accionistas, participacio-

nista y, en general, socios o asociados de personas jurídicas y de
sus familiares
Las remuneraciones que por todo concepto correspondan al titular de una em-
presa individual de responsabilidad limitada, accionistas, participacionistas y,
en general, a los socios o asociados de personas jurídicas, así como de los cón-
yuges, concubinos o parientes hasta el cuarto grado de consaguinidad y segun-
do de afinidad de estos, serán deducibles para la determinación del Impuesto
a la Renta de tercera categoría en tanto se pruebe que trabajan en el negocio y
que la remuneración no excede el valor del mercado.
Según lo señalado, el criterio del valor del mercado de la remuneración será
aplicable para los siguientes trabajadores:
- El titular de la empresa individual de responsabilidad limitada.
- Los accionistas, participacionistas y, en general, socios o asociados de per-
sonas jurídicas que califiquen como parte vinculada con el empleador(38), en
razón a su participación en el control, la administración o el capital de la
empresa.
- El cónyuge, concubino o parientes hasta el cuarto grado de consanguinidad
y segundo de afinidad, del propietario de la empresa, titular de una empre-
sa individual de responsabilidad limitada, accionistas, participacionistas o
(38) Los criterios de vinculación se encuentran regulados en el inciso ll) del artículo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
socios o asociados de personas jurídicas, en tanto se pruebe que trabajan en

el negocio y califique como parte vinculada con el empleador.
h.1) Valor de mercado de las remuneraciones
El inciso b) del artículo 19 del Reglamento de la LIR establece las reglas para
determinar el valor de mercado de las remuneraciones. Para ello se tomará en
cuenta la remuneración de un trabajador referente de acuerdo a las siguientes
consideraciones aplicables en el orden establecido:
- El valor de mercado de la remuneración será la remuneración del trabajador
mejor remunerado que realice funciones similares dentro de la empresa.
- En caso de no existir el referente señalado, será la remuneración del trabaja-
dor mejor remunerado entre aquellos que se ubiquen dentro del grado, ca-
tegoría o nivel jerárquico equivalente dentro de la estructura organizacional
de la empresa.
- En caso de no existir los referentes anteriormente señalados, será el doble
de la remuneración del trabajador mejor remunerado entre aquellos que se
ubiquen dentro del grado, categoría o nivel jerárquico inmediato inferior,
dentro de la estructura organizacional de la empresa.
- De no existir los referentes anteriores, será la remuneración del trabajador de me-
nor remuneración dentro de aquellos ubicados en el grado, categoría o nivel jerár-
quico inmediato superior dentro de la estructura organizacional de la empresa.
- De no existir ninguno de los referentes señalados anteriormente, el valor de
mercado será el que resulte mayor entre la remuneración convenida por las
partes, sin que exceda de (95) UIT anuales, y la remuneración del trabajador
mejor remunerado de la empresa multiplicado por el factor de 1.5.
h.2) Remuneración del trabajador referente
Se entiende como remuneración del trabajador elegido como referente al total
de rentas de quinta categoría a que se refiere el artículo 34 de la Ley del Im-
puesto a la Renta, computadas anualmente.
La remuneración deberá corresponder a un trabajador que no guarde relación
de parentesco hasta el cuarto grado de consanguinidad y segundo de afinidad
con alguno de los sujetos a los que se les aplica las disposiciones de valor
de mercado y, asimismo, el trabajador referente deberá haber prestado sus
servicios a la empresa, dentro de cada ejercicio, durante el mismo periodo de
tiempo que aquel por el cual se verifica el límite.
Cuando cese el vínculo laboral de este último antes del término del ejercicio
o si ingresa a él luego de iniciado este, el valor de mercado se determinará
sumando el total de las remuneraciones puestas a disposición del trabajador
elegido como referente en dicho periodo.
60
h.3) Exceso en las remuneraciones

El valor de mercado de las remuneraciones de los sujetos señalados se determi-
nará en el mes de diciembre con motivo de la regularización anual de las reten-
ciones de renta de quinta categoría, o, de ser el caso, en el mes en que opere el
cese del vínculo laboral cuando este ocurra antes del cierre del ejercicio.
En caso de que las remuneraciones excedan el valor de mercado, la diferencia
será considerada dividendo a cargo del titular, accionista, participacionista,
socio o asociado. El mencionado dividendo no podrá ser deducido como gasto
y se encuentra gravado con una tasa del 4.1%.
i) Los gastos de viaje por concepto de transporte y viáticos
El inciso r) del artículo 37 establece que son deducibles aquellos montos que se
encuentran destinados a cubrir los gastos en los que incurra el trabajador cuando
se traslade a un lugar distinto a su residencia habitual para el cumplimiento de sus
labores. Los gastos de viaje comprenden: los gastos de transporte y los viáticos.
Los gastos de transporte son aquellos que cubren propiamente el traslado desde la
residencia habitual del trabajador hasta el lugar donde va a prestar el servicio efec-
tivo. La necesidad del viaje quedará acreditada con la correspondencia y cualquier
otra documentación pertinente, y los gastos de transporte con los pasajes.
Por otro lado, los viáticos son los gastos de alojamiento, alimentación y movili-
dades en los que incurre el trabajador durante su estadía en el lugar de destino.
Para la deducción de estos conceptos es necesario que sean indispensables de
acuerdo con la actividad productora de renta gravada y que se cumpla con la
acreditación de ellos.
El límite para la deducción de gastos por viáticos no podrá exceder del doble
del monto que por ese concepto concede el Gobierno central a sus funciona-
rios de carrera de mayor jerarquía cuando se realicen viajes.
Ahora bien, los montos máximos para la deducción del gasto por viáticos se
determinan en función al lugar de destino:
- Si el lugar de destino es el interior del país, de acuerdo a lo establecido en el
Decreto Supremo Nº 028-2009-EF el monto por viáticos diarios que otorga el
Gobierno central a sus funcionarios de carrera de mayor jerarquía es S/. 210.00,
por lo tanto, el límite para la deducción de gasto por viáticos asciende a S/. 420.00.
Estos gastos deberán sustentarse con comprobantes de pago.
Límites de gastos por viáticos diarios a nivel nacional
Viáticos diarios que otorga el Gobierno central a Viáticos diarios para trabajadores
sus funcionarios de carrera de mayor jerarquía del Sector Privado
S/. 210.00 S/. 420.00
- En caso de que el lugar de destino sea el exterior, el gasto máximo deducible

dependerá de la zona geográfica de destino.
Gasto máximo deducible por viáticos en el exterior
Zona geográfica Gasto máximo deducible

África $ 400
América Central $ 400
América del Norte $ 440
América del Sur $ 400
Asia $ 520
Caribe $ 480
Europa $ 520
Oceanía $ 480
Los viáticos por alimentación y movilidad en el exterior podrán sustentarse con

los documentos emitidos en el exterior de acuerdo a las disposiciones del país
en donde se realice el gasto o con la declaración jurada del beneficiario de los
viáticos. No obstante, los gastos sustentados con la referida declaración jurada
no podrán exceder del treinta por ciento (30%) del monto máximo permitido
por concepto de viáticos.
j) Los gastos o costos que constituyan para su perceptor rentas de
segunda, cuarta o quinta categoría
Estos conceptos abarcan todo lo descrito en el acápite de Impuesto a la Renta de
quinta categoría del trabajador y podrán deducirse en el ejercicio gravable a que
correspondan cuando hayan sido pagados dentro del plazo establecido para la
presentación de la declaración jurada correspondiente a dicho ejercicio.
Cabe señalar que bajo este inciso no es posible deducir aquellos ingresos que
pese a calificar como rentas de quinta categoría han sido regulados de manera
independiente y específica por algún otro inciso del artículo 37. De esta mane-
ra, las asignaciones y bonificaciones que se acuerden al personal (inciso l), las
asignaciones destinadas a constituir provisiones para beneficios sociales (inciso
j) serán deducibles en aplicación de cada uno de los incisos referidos(39).
k) Remuneraciones que se paguen por la contratación de personas con
discapacidad
Cuando se empleen personas con discapacidad(40) las empresas que contra-
ten a estos trabajadores tendrán derecho a una deducción adicional sobre las
(39) Este criterio ha sido establecido por el Tribunal Fiscal en la RTF N° 07719-4-2005, de observancia obligatoria.
(40) La contratación laboral de personas con discapacidad se encuentra regulada por la Ley N° 27050 y el Decreto Supremo N° 003-
2000-PROMUDEH.
62
remuneraciones que se paguen a estas personas en un determinado porcentaje.

El porcentaje de deducción adicional, de acuerdo a lo señalado por inciso x) del
artículo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta es el siguiente:
Porcentaje de personas con discapacidad

Porcentaje de deducción adicional aplicable
que laboran para el generador de rentas
a las remuneraciones pagadas
de tercera categoría, calculado
por cada persona con discapacidad
sobre el total de trabajadores
Hasta 30% 50%
Más de 30% 80%
Sobre esta deducción debe señalarse, además, que el monto adicional dedu-
cible anualmente por cada persona con discapacidad no podrá exceder de 24
remuneraciones mínimas vitales. Por otro lado, en caso de trabajadores con
menos de un año de relación laboral, el monto adicional deducible no podrá
exceder de dos remuneraciones mínimas vitales por mes laborado por cada
persona con discapacidad.
El porcentaje de personas con discapacidad que laboran para el generador de
rentas de tercera categoría se debe calcular por cada ejercicio gravable.
El generador de rentas de tercera categoría deberá acreditar la condición de
discapacidad del trabajador con el certificado correspondiente que aquél le
presente, emitido por el Ministerio de Salud, de Defensa y del Interior a través
de sus centros hospitalarios, y por el Seguro Social de Salud - EsSalud.
3. CONCEPTOS NO DEDUCIBLES COMO GASTO

a) Impuesto a la Renta de quinta categoría asumido por la empresa
El Impuesto a la Renta asumido por la empresa no puede ser deducido como
gasto a fin de determinar la renta neta. En ese sentido, si el empleador se com-
promete a asumir el Impuesto a la Renta de quinta categoría del trabajador, el
monto no podrá ser deducido por la empresa para determinar su renta neta del
ejercicio.
b) Multas por infracciones
Tampoco son deducibles, las multas, recargos, intereses moratorios previstos
en el Código Tributario y, en general, sanciones aplicadas por el Sector Público
nacional.
Se entiende que Sector Público abarca las siguientes entidades: Gobierno cen-
tral, gobiernos regionales, gobiernos locales, instituciones públicas y organis-
mos descentralizados autónomos.
Podemos concluir entonces que las multas referidas incluyen aquellas multas
o sanciones por la comisión de infracciones impuestas por el Ministerio de
Trabajo o la Sunat.
CONSULTAS Y CASOS PRÁCTICOS
Consulta 1: Deducción de multas e intereses por sanciones impuestas por el

Ministerio de Trabajo
En una reciente inspección laboral realizada a la empresa Better Together se ha de-

tectado la comisión de diversas infracciones por el incumplimiento del pago de beneficios
sociales a los trabajadores (CTS, gratificaciones legales y vacaciones). En la resolución de
determinación de la multa se ha consignado el importe a pagar de S/. 3 800.00. Al respec-
to, nos consultan si ese importe pagado puede ser deducido como gasto para determi-
nar la renta neta de tercera categoría.
De conformidad con lo establecido en el artículo de la LIR no son deducibles para
determinar la renta neta de tercera categoría las multas aplicadas por el Sector Público
nacional. Dentro de este sector encontramos a diversas entidades que forman parte del
Poder Ejecutivo, entre ellas el Ministerio de Trabajo y Promoción del Empleo.
En razón de lo señalado, la multa impuesta y los intereses generados por el no
pago oportuno de esta, no podrán ser deducidos como gasto a fin de determinar la renta
neta de tercera categoría de la empresa Better Together.
Consulta 2: Deducción de gastos por capacitación del personal
Con motivo de la instalación de un nuevo sistema informático utilizado para el

envío de información a clientes en el exterior, los trabajadores del área de sistemas de
la empresa STBX S.A. recibirán un curso de capacitación a fin de conocer el manejo
de este nuevo sistema. Así, el empleador pagará el costo del curso, el cual asciende a
$ 500 por persona. Sobre el particular nos consultan si es posible deducir este monto
a fin de determinar la renta neta de tercera categoría.
De conformidad con el inciso ll) del artículo 37 de la LIR son deducibles los
gastos y contribuciones destinados a prestar al personal servicios de salud, recreativos,
culturales y educativos. Para la deducción de gastos educativos es necesario que se
cumplan dos requisitos: que sean destinados a brindar capacitación al trabajador y que
se otorguen de manera general.
Ahora bien, en la medida en que el curso que recibirán los trabajadores servirá
para que conozcan cómo operar este nuevo sistema, se cumplirá el primer requisito. Por
otro lado, respecto al requisito de generalidad, si bien este curso no ha sido otorgado a
todos los trabajadores de la empresa, en diversas resoluciones del Tribunal Fiscal se ha
establecido que se entiende cumplido el requisito de generalidad cuando se otorgue el
64
beneficio a determinado grupo de trabajadores que compartan características comunes

(jerarquía, nivel, antigüedad, rendimiento). En este caso el requisito se cumple, pues el
curso se ha pagado para todos los trabajadores del área de sistemas.
RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL FISCAL
RTF Nº 09222-1-2001
Se confirma la apelada en un extremo por cuanto conforme al criterio en la Reso-
lución Nº 461-5-98 la entrega a los trabajadores en tanto se efectúan con ocasión
de la prestación de servicios y con el objeto de unificar su vestimenta con la cual
se proyecta la imagen de la compañía, conforme a los usos y costumbres de las
empresas, califica como una condición de trabajo y a su vez es considerada como
indispensable para la prestación de servicios.
Utilidades
RTF N° 03964-1-2006
El pago de las utilidades por encima de los límites legales establecidos para la par-
ticipación de las utilidades de los trabajadores les resulta aplicable lo dispuesto en
el inciso l) del artículo 37° de la LIR, por lo que debe ser deducible.
RTF Nº 11235-3-2008 (19/09/2008)
Las participaciones en las utilidades de los directores se encuentran contempladas
en un inciso distinto al v) del artículo 37 de la LIR, por lo que no es exigible el
requisito consistente en la cancelación dentro del plazo de presentación de la
declaración anual del Impuesto a la Renta.
Gastos de personal
RTF Nº 00523-4-2006 (27/01/2006)
La generalidad del gasto de seguro médico debe evaluarse considerando situacio-
nes comunes del personal, como su jerarquía, antigüedad o cualquier otra condi-
ción que demuestre que se encuentran en una situación similar.
RTF Nº 5909-2-2007 (03/07/2007)

Los gastos destinados a la organización de eventos recreativos para los trabajadores
deben estar debidamente sustentados no solo en los comprobantes sino también
con toda aquella otra documentación que acredite la realización del evento.
INFORMES DE LA SUNAT
INFORME N° 084-2008-SUNAT/2B0000 (20/05/2008)

Los sujetos generadores de rentas de tercera categoría podrán aplicar la deducción
establecida en el inciso z) del artículo 37 de la LIR aun cuando contraten a un solo
trabajador con discapacidad.
INFORME N° 046-2008-SUNAT/2B0000 10/04/2008

Los gastos de movilidad son aquellos en los que se incurre a efectos que el traba-
jador pueda trasladarse o desplazarse de un lugar a otro, con la finalidad de poder
cumplir las labores vinculadas con la actividad del contribuyente, esto es, son gas-
tos necesarios para el cabal desempeño de las funciones asignadas al trabajador y,
por ende, coadyuvan a la generación de rentas.
INFORME N° 046-2008-SUNAT/2B0000 10/04/2008

Los gastos de movilidad y los gastos de vehículos automotores regulados en los in-
cisos a1) y w) del artículo 37 de la LIR, respectivamente, no son complementarios
sino excluyentes, dado que regulan conceptos distintos.
66
CAPÍTULO 4
La detracción del IGV en los casos
de intermediación laboral y tercerización
Otra obligación que fiscaliza la Sunat y que tiene incidencia en el ámbito laboral
es la detracción del IGV cuando se brindan servicios de intermediación laboral (incluso
para los casos en los que esta figura no se ajusta a lo dispuesto en las normas sobre la
materia) y en algunos casos de tercerización de servicios.
Las empresas que contraten o que brinde servicios bajo las modalidades antes
mencionadas deberán conocer cuáles son los supuestos en los que se configura la obli-
gación de pago para verificar si se encuentra obligado a efectuar la detracción.
El presente capítulo desarrolla el marco general del sistema de detracciones, los
sujetos y actividades comprendidas dentro de su alcance –con énfasis en aquellas ope-
raciones de intermediación laboral y tercerización– y las infracciones y sanciones que
se generan por incumplir con lo dispuesto en la regulación sobre la materia.
1. SISTEMA DE DETRACCIONES
Con la finalidad de garantizar el pago del Impuesto General a las Ventas (IGV) en
aquellos sectores donde existe alto grado de informalidad, el Estado viene aplicando el
Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno central SPOT (Sistema de
Detracciones) regulado por el Decreto Legislativo N°940 y sus normas modificatorias.
Este sistema consiste en la generación de fondos a través de la detracción o des-
cuento de un determinado porcentaje del precio de venta o retribución acordada que
efectúa el adquiriente del bien o usuario del servicio que se encuentra afecto al siste-
ma.
El mencionado porcentaje deberá ser depositado en una cuenta en el Banco de la
Nación a nombre del vendedor o a nombre de aquel que presta el servicio. Este último
utilizará los fondos que se encuentran en esta cuenta para realizar los pagos de sus
obligaciones tributarias.
2. OPERACIONES COMPRENDIDAS EN EL SISTEMA DE DETRACCIONES

Mediante la Resolución Nº 183-2004/SUNAT y normas modificatorias posterio-
res se ha regulado cuáles son las operaciones que se encuentran sujetas al sistema de
detracciones:
- Las ventas de bienes y prestación de servicios gravados con el IGV.
- El retiro de bienes gravados con el IGV.
- El traslado de bienes fuera del centro de producción, así como desde cual-
quier zona geográfica que goce de beneficios tributarios hacia el resto del país,
cuando no se origine en operaciones de venta de bienes respecto de los cuales

la informalidad es muy alta.
Los bienes y servicios comprendidos en las operaciones sujetas a detracción y los
porcentajes a detraer se detallan en el siguiente cuadro:
Anexo Bienes o servicios Porcentaje
Azúcar 10%
Anexo 1 Alcohol etílico 10%
Algodón 12%
Recursos hidrobiológicos 9% o 15%
Maíz 7%
Algodón 10% o 15%
Caña de azúcar 10%
Arena y piedra 10%
Residuos y deshechos 10%
Anexo 2 Bienes del inciso A) del Apéndice I de la Ley del IGV 10%
Aceite de pescado 9%
Harina, polvo y pellets de pescado, crustáceos, moluscos y demás invertebrados 9%
acuáticos
Embarcaciones pesqueras 9%
Leche 4%
Madera 9%
Intermediación laboral y tercerización. 12%
Arrendamiento o cesión en uso de bienes muebles o inmuebles. 12%
Movimiento de carga. 12%
Anexo 3 Comisión mercantil. 12%
Otros servicios empresariales 12%
Fabricación por encargo. 12%
Servicio de transporte de personas 12%
3. LA DETRACCIÓN EN LOS SERVICIOS DE INTERMEDIACIÓN Y LA TERCE-

RIZACIÓN
Los servicios de intermediación y tercerización a los que hace referencia en el
anexo 3 comprenden únicamente aquellos servicios que expresamente se encuentran
establecidos en el anexo; no obstante, cabe señalar que, conforme se vera más adelan-
te, existen otras situaciones sujetas a detracción no comprendidas en el mencionado
acápite que podrían calificar como supuestos de tercerización.
Ahora bien, se especifica que los servicios de intermediación y tercerización(41)
que se encuentran afectos al sistema son los siguientes:
(41) Siempre que se encuentren afectos al IGV.
68
Intermediación laboral y tercerización

a) Los servicios temporales, complementarios o de alta especialización prestados de acuerdo a lo dispuesto en la Ley
N° 27626 y su reglamento, aprobado por el Decreto Supremo N° 003-2002-TR, aun cuando el sujeto que presta el
servicio:
a.1) Sea distinto a los señalados en los artículos 11 y 12 de la citada ley.
a.2) No hubiera cumplido con los requisitos exigidos por esta para realizar actividades de intermediación laboral.
a.3) Destaque al usuario trabajadores que a su vez le hayan sido destacados.
b) Los contratos de gerencia, conforme al artículo 193 de la Ley General de Sociedades.
c) Los contratos en los cuales el prestador del servicio dota de trabajadores al usuario del mismo; sin embargo, estos
no realizan labores en el centro de trabajo o de operaciones de este último, sino en el de un tercero.
4. LOS SUPUESTOS DE INTERMEDIACIÓN LABORAL AFECTOS A DETRAC-

CIONES
Con relación a la intermediación laboral se señala que constituyen servicios afec-
tos a detracción independientemente del nombre que le designen las partes:
4.1. Los servicios temporales, complementarios o de alta especiali-

zación prestados de acuerdo con lo dispuesto en la Ley N° 27626
y su reglamento, aprobado por el Decreto Supremo N° 003-2002-
TR
Este inciso recoge la denominación de aquello que según lo dispuesto por las
normas laborales califica como intermediación laboral. La intermediación labo-
ral es un proceso a través del cual una empresa (denominada empresa usuaria)
contrata a otra empresa (empresa de servicios o cooperativa de trabajadores) para
que le destaque personal a sus instalaciones a fin de que le presten servicios bajo
su dirección y supervisión. Los servicios que puede prestar el personal destacado
se encuentran restringidos a actividades temporales, complementarias o de alta
especialización.
Las características de la intermediación laboral son las siguientes:
a) Los servicios de intermediación laboral solo pueden ser prestados
por empresas de servicios o cooperativas de trabajadores
La actividad de intermediación laboral solamente puede ser realizada por em-
presas de servicio o cooperativas de trabajadores que cumplan con determina-
dos requisitos entre los cuales encontramos:
- Las empresas de servicios se constituyen como personas jurídicas de acuer-
do a lo establecido en la Ley General de Sociedades.
- Tienen como único objeto social prestar servicios de intermediación laboral.
- Las empresas de servicio deben contar con un capital mínimo de 45 UIT;

asimismo, deben encontrarse inscritas en el Registro Nacional de Empresas
que realizan actividades de Intermediación Laboral del Ministerio de Traba-
jo para iniciar labores.
b) Solamente cabe la contratación de servicios de manera permanente
para actividades complementarias o altamente especializadas y de
manera temporal en caso de suplencia o de actividades ocasionales
Existe una limitación respecto a las actividades que se pueden contratar bajo
modalidad de intermediación laboral. Así, esta modalidad de contratación se
encuentra dirigida a cubrir servicios complementarios (que no califican como
actividad principal o esencial de una empresa) y a servicios altamente especia-
lizados, que requieren de altos conocimientos sobre una materia específica.
De acuerdo a la norma que regula los servicios de intermediación laboral ca-
lifican como servicios complementarios los servicios de limpieza, vigilancia,
mensajería externa, entre otros. Sin embargo, el análisis de cuáles actividades
califican como principales y cuáles como complementarias se realiza depen-
diendo del caso concreto.
Complementarias
Actividades que se pueden

contratar bajo la modalidad de Altamente especializadas
intermediación laboral
Temporales (suplencia u ocasional)
Asimismo, también existe una limitación respecto al porcentaje de trabajadores

que se puede contratar bajo la figura de intermediación laboral. En tal sentido,
solamente podrá contratarse bajo esta modalidad hasta un 20% de la planilla
total de trabajadores de la empresa.
c) Implica la provisión de mano de obra de la empresa de servicios a la
empresa usuaria y el cumplimiento de determinadas formalidades
La principal característica de la intermediación laboral es que implica el destaque
de trabajadores de la empresa de servicios a la empresa usuaria. Si bien con la
empresa usuaria los trabajadores destacados no mantienen ninguna vinculación
de carácter laboral, se encuentran bajo la dirección y supervisión de esta últi-
ma. Ahora bien, existen diversos requisitos formales a cumplir cuando se lleva a
cabo un proceso de intermediación laboral: es necesario celebrar un contrato de
locación de servicios con la empresa usuaria y presentarlo ante el Ministerio de
Trabajo asimismo, la empresa usuaria deberá emitir una carta de fianza a fin de
cumplir con los pagos de obligaciones de carácter laboral.
70
Sobre el particular, resulta importante tomar en cuenta las conclusiones de la

Sunat respecto al servicio de intermediación sujeta a detracciones emitido en el
Informe N° 244-2003-SUNAT
 El servicio de intermediación laboral debe prestarse en los locales o centro de
operaciones de la empresa usuaria. Asimismo, tratándose de la intermediación
de servicios temporales, el servicio debe ser dirigido y supervisado por la em-
presa usuaria, salvo que se trate de la intermediación de servicios complemen-
tarios o altamente especializados, en los cuales la empresa usuaria no puede
determinar ni supervisar sustancialmente las tareas del trabajador destacado.
 De otro lado, corresponde que el servicio de intermediación laboral sea pres-
tado en un horario de trabajo. Sin embargo, al no existir una norma específica
que contemple el horario de trabajo del destacado como una condición nece-
saria para la existencia del servicio de intermediación laboral se entiende que
la falta de tal aspecto no conlleva la inexistencia o desnaturalización de dicho
servicio.
 Los servicios de mensajería externa y de mantenimiento constituyen servicios
complementarios que sí pueden ser objeto de intermediación laboral y, en
consecuencia, estar incluidos en el sistema.
 No se encuentran comprendidos en el sistema los servicios de intermediación
laboral exonerados del IGV.
Intermediación laboral
Actividad complementaria
ACTIVIDAD PRINCIPAL
Servicios temporales
o altamente especializados
Actividad complementaria
Empresa de servicios
Empresa de servicios
4.2. Contratación de servicios que no califican propiamente como in-

termediación laboral
En ese numeral podemos distinguir tres supuestos en los cuales, por diferentes
razones, no se cumplen las normas que regulan el proceso de intermediación laboral,
por tanto, nos encontramos frente a figuras que propiamente no constituyen supuesto
de intermediación laboral o se encuentran desnaturalizadas. En estos supuesto la Sunat
reconoce la existencia de la obligación de detracción aun cuando se trate de supuesto
de intermediación laboral encubierto.
a) Los servicios prestados sean distinto a los señalados en los artícu-
los 11 y 12 de la citada ley
Conforme a lo señalado en el numeral anterior, solamente se pueden contratar
bajo la modalidad de intermediación laboral servicios temporales, complemen-
tarios, altamente especializados. Entonces, en este supuesto nos encontraría-
mos frente a casos en los cuales se ha contratado servicios para cubrir puestos
dentro de la actividad principal de la empresa de manera permanente.
b) No hubiera cumplido con los requisitos exigidos por esta para reali-
zar actividades de intermediación laboral
El incumplimiento de los requisitos exigidos por la norma puede dar como re-
sultado que nos encontremos frente a supuestos que conllevan a la desnaturali-
zación de la figura de la intermediación o frente a una sanción menos gravosa,
dependiendo de cuál sea el requisito vulnerado.
En caso de que no se cumplan con estos requisitos en el ámbito laboral nos
encontraremos frente a incumplimiento que tiene como consecuencia que la
empresa usuaria asuma a los trabajadores destacados como suyos y, por lo
tanto, deberá incorporarlos en la planilla de la empresa, pues se ha producido
una desnaturalización de la figura.
No obstante, la figura así recogida constituye un supuesto sobre el cual cabe
aplicar el sistema de detracciones.
c) Destaque al usuario de trabajadores que a su vez le hayan sido des-
tacados
Este último supuesto supone la celebración de un contrato de prestación de
servicios de carácter civil a través del cual la empresa usuaria requiere el des-
taque de mano de obra a sus instalaciones. No obstante, posteriormente este
personal destacado es nuevamente desplazado a una tercera empresa usuaria.
El supuesto descrito implica un doble destaque de los mismos trabajadores con
lo cual se desvirtúa el objeto de la contratación bajo la modalidad de interme-
diación que busca ser una modalidad de contratación restrictiva. Asimismo,
constituye un supuesto prohibido de contratación bajo la modalidad de inter-
mediación laboral.
72
Dotación Empresa Empresa

Empresa de servicio
de personal usuaria 1 usuaria 2
Destaque de personal Destaque de personal
Observamos que en estos tres supuestos existe una vulneración de lo estable-

cido en las normas laborales que regulan el servicio de intermediación laboral,
por lo que nos encontramos frente a supuestos de desnaturalización que pue-
den conllevar al reconocimiento de una relación laboral entre los trabajadores
destacados y la empresa usuaria.
4.3. Contratos en los cuales el prestador de servicio dota de trabaja-

dores al usuario del mismo, sin embargo, estos no realizan labo-
res en el centro de trabajo o de operaciones de este último, sino
en el de un tercero
Esta figura comprende un contrato de locación de servicios a través del cual
una empresa usuaria celebra un contrato de locación de servicios con otra
empresa para que esta le destaque de trabajadores a su empresa. Sin embargo,
el personal destacado no presta servicios efectivos en el local de la empresa
usuaria sino en las instalaciones de una tercera empresa, con la que no ha exis-
tido vinculación contractual alguna.
Centro de
Empresa
Empresa usuaria operaciones
de servicios
tercero
No hay destaque
de personal
efectivo
El destaque se realiza a un tercero
4.4. Implicancias laborales de la regulación extensiva de la Sunat

De acuerdo a lo señalado, las situaciones reguladas no solamente incluyen su-
puestos de intermediación laboral sino también aquellos casos en los que esta
figura se ha desnaturalizado o ha existido simulación.
En tal sentido, si bien las empresas se encuentran obligadas en el ámbito tributario
a efectuar la detracción correspondiente, y aun cuando cumplan con hacerlo, nos
encontraríamos frente a situaciones que configuran infracciones en materia labo-
ral. Así, es posible determinar la desnaturalización de la relación y, por lo tanto, la

incorporación de los trabajadores destacados a la planilla de la empresa usuaria.
4.5. Infracciones laborales a los supuestos de intermediación laboral

Se considera desnaturalizada la intermediación laboral y, en consecuencia, confi-
gurada una relación laboral directa con el trabajador y la empresa usuaria, cuando
se produzcan cualesquiera de los siguientes supuestos:
- Cuando la intermediación laboral se utilice para cubrir personal que se en-
cuentra ejerciendo el derecho de huelga.
- Cuando se utilice la contratación para cubrir personal de otra empresa de
servicios o cooperativa de trabajadores regulada por ley.
- Cuando se utilice la contratación para vulnerar derechos colectivos de los
trabajadores
- El exceso de los porcentajes limitativos establecidos para la intermediación de
servicios temporales.
- La intermediación para servicios temporales distintos de los que pueden ser
cubiertos por los contratos de naturaleza ocasional o de suplencia.
- La intermediación para labores distintas de las reguladas en los artículos 11 y
12 de la ley.
- La reiterancia del incumplimiento de las obligaciones de la empresa usuaria
regulada en el reglamento. Se verifica la reiterancia cuando persiste el incum-
plimiento y se constata en la visita de reinspección o cuando se constata que
en un procedimiento de inspección anterior la empresa usuaria realiza tal
incumplimiento.
Cabe señalar que la verificación de los supuestos establecidos anteriormente
son infracciones de tercer grado de la empresa usuaria y de la entidad, respectiva-
mente.
5. LA TERCERIZACIÓN DE SERVICIOS Y LOS SUPUESTOS DE TERCERIZA-

CIÓN AFECTOS A DETRACCIÓN
El primer grupo del anexo 3 solamente recoge de manera expresa un supuesto
de tercerización afecto al sistema de detracción: contratos de gerencia; no obstante, en
los demás grupos existen prestaciones de servicios que si bien no se encuentran defini-
dos por la norma que regula el sistema de detracciones como tercerización sí podrían
calificar bajo esta denominación si se brinda de conformidad con lo regulado en las
normas sobre la materia. Específicamente lo relacionado a otros servicios empresariales
y fabricación de bienes por encargo.
74
A fin de comprender los alcances de la tercerización y distinguir esta figura de la

intermediación laboral, a continuación se desarrollaran las principales características.
5.1. Tercerización: aspectos generales

La tercerización es definida como una forma de organización empresarial por la cual
una empresa (principal) le encarga de manera integral el desarrollo de una parte de
su actividad principal a una empresa tercerizadora. Esta modalidad de externaliza-
ción productiva se encuentra regulada por la Ley N° 29245, el Decreto Legislativo
N° 1038 y el reglamento aprobado por el Decreto Supremo N° 006-2008-TR.
De la definición recogida en las normas señaladas podemos distinguir las siguien-
tes características de la tercerización:
- Se trata de la externalización de actividades principales o de alta especializa-
ción dentro de la empresa, por lo tanto, se entiende que se puede tercerizar
aquella actividad que es consustancial al giro del negocio de la empresa.
- Mediante la tercerización se brinda un servicio integral que la empresa terceri-
zadora desarrolla de manera autónoma bajo su propio riesgo.
- La tercerizadora tiene que tener pluralidad de clientes(42).
- Existe desplazamiento de personal de la empresa tercerizadora a la empresa
principal.
Tercerización
Gerencia Ventas
RRHH Producción
Área de RRHH
tercerizada por
empresa
(42) La pluralidad es exigida salvo en tres supuestos: cuando el servicio sea requerido por un número reducido de empresas en un
ámbito geográfico del sector de mercado; cuando por la naturaleza del servicio existe un pacto de exclusividad; y cuando se trate de
microempresas.
Materia Intermediación Tecerización
Tipo de servicio Destaque de mano de obra Se presta un servicio integral
Prestación de un servicio autónomo

Poder de La empresa usuaria tiene facultades de di-
(no hay poder de dirección sobre el
dirección rección y fiscalización del personal
personal del tercero)
Complementarias
Tipo de actividad
Temporal: suplencia u ocasional Actividad principal
contratada
Altamente especializada
Pueden o no ser trabajadores del
Tipo de personal Solo pueden ser trabajadores de un tercero
tercero
Ajenidad en ries- El riesgo de la actividad lo asume la
Todo riesgo es asumido por la usuaria
go de servicio empres tercerizadora
Trato del per- Puede ser tratado como trabajador de la No debe ser tratado como trabajador
sonal usuaria de la usuaria.
Solamente se encuentran sujetas a
Todas las contrataciones bajo la modalidad detracción los contratos de geren-
Detracción del
de intermediación laboral están sujetas a de- cia, fabricación por encargo y acti-
IGV
tracción incluso las desnaturalizadas vidades señaladas en el anexo 3 que
se contraten bajo esta modalidad
Conforme a lo señalado la norma que regula el sistema de detracciones no incluye

todos los supuestos de tercerización sino solamente aquellos que se encuentran
regulados de manera expresa en el anexo 3. Así, tenemos:
5.2. Los contratos de gerencia, conforme a lo establecido en la Ley

General de Sociedades
De conformidad con lo establecido en el 193 de Ley General de Sociedades,
una sociedad puede designar como gerente a una persona jurídica. En este caso
será necesario que la persona jurídica nombre a una persona natural como su
representante, la cual se encontrará sujeta a las responsabilidades detalladas en la
norma antes referida.
Este inciso recoge un supuesto de tercerización de servicios a través del cual una
empresa principal contrata a otra con la finalidad de encargarle (de manera inte-
gral) una parte de la actividad productiva de la empresa (gerencia) para que esta
se encargue de su realización de manera autónoma.
5.3. Fabricación de bienes por encargo

Esta actividad hace referencia a aquel servicio mediante el cual el prestador de
este se hace cargo de todo o una parte del proceso de elaboración, producción,
fabricación o transformación de un bien. Para tal efecto, el usuario del servicio
entregará todo o parte de las materias primas, insumos, bienes intermedios o
76
cualquier otro bien necesario para la obtención de aquellos que se hubieran en-
cargado elaborar, producir, fabricar o transformar.
Se incluye en esta definición a la venta de bienes, cuando las materias primas,
insumos, bienes intermedios o cualquier otro bien con los que el vendedor ha
elaborado, producido, fabricado o transformado los bienes vendidos, han sido
transferidos bajo cualquier título por el comprador de estos.
No se incluye en esta definición:
a. Las operaciones por las cuales el usuario entrega únicamente avíos textiles, en
tanto el prestador se hace cargo de todo el proceso de fabricación de prendas
textiles(43).
Las operaciones por las cuales el usuario entrega únicamente diseños, planos o
cualquier bien intangible, mientras que el prestador se hace cargo de todo el pro-
ceso de elaboración, producción, fabricación o transformación de un bien.
5.4. Otros servicios que podrían calificar como tercerización de

servicios
El anexo 3 comprende también otros servicios que pueden ser contratados bajo la
modalidad de tercerización(44).
En estos casos la obligación de efectuar la detracción se genera no porque nos
encontremos frente a un supuesto de contratación bajo la modalidad de terceriza-
ción, sino porque el servicio que se brinda o se contrata se encuentra dentro de las
actividades que se encuentran dentro del ámbito de aplicación del SPOT.
Así, por ejemplo, si se contrata mediante tercerización servicios de contabilidad,
para que una empresa se encargue de este sector dentro de la organización de la
empresa, por cada servicio que se brinde será necesario cumplir con la obligación
de realizar la detracción respectiva.
6. SUJETOS OBLIGADOS A EFECTUAR LA DETRACCIÓN

El sujeto obligado a efectuar la detracción es el usuario de servicio. Solamente en
caso se incumpla con la obligación esta se trasladará al prestador de servicios.
(43) Para tal efecto son avíos textiles los siguientes bienes: etiquetas, hangtags, stickers, entretelas, elásticos, aplicaciones, botones,
broches, ojalillos, hebillas, cierres, clips, colgadores, cordones, cintas twill, sujetadores, alfileres, almas, bolsas, plataformas y cajas
de embalaje.
(44) Algunas actividades que pueden contratarse bajo tercerización son: las actividades jurídicas, contabilidad, teneduría de libros y
auditoría; asesoramiento en materia de impuestos, investigaciones de mercados y realización de encuestas de opinión pública,
actividades de asesoramiento empresarial y en materia de gestión, entre otras.
Modalidad de contratación Usuario del servicio Prestador del servicio(*)

Intermediación laboral Empresa usuaria Empresa de servicios o cooperativa
Tercerización Empresa principal Empresa tercerizadora
(*) En caso el prestador de servicios reciba la totalidad del importe de la operación sin haberse acreditado el depósito respectivo.
Sin perjuicio de la sanción que corresponda al usuario del servicio que omitió realizar el depósito habiendo estado obligado a
efectuarlo.
7. MOMENTO PARA EFECTUAR EL DEPÓSITO DE LA DETRACCIÓN
Hasta la fecha de pago

Usuario
Dentro del 5º día hábil del mes siguiente a su anotación
Dentro del 5º día hábil siguiente a recibida

Prestador
la totalidad del importe
CONSULTAS
Consulta 1: Empresa que brinda servicios de intermediación laboral de mane-

ra irregular
La empresa M&M brinda servicios de limpieza destacando trabajadores para que

efectúen estas labores en las instalaciones de diversas empresas. Sin embargo, esta
empresa no tiene como único objeto social realizar esta actividad, sino que además
comercializa y exporta productos de limpieza. Asimismo, la empresa no se encuentra
inscrita en el registro respectivo del Ministerio de Trabajo. Al respecto, nos consultan
si los usuarios de los servicios de M&M deben efectuar las detracciones correspon-
dientes sobre los pagos que le realicen a esta.
Respuesta
La empresa M&M no cumple con los requisitos establecido por la Ley de Interme-
diación laboral y su reglamento para brindar estos servicios, por lo tanto, nos encontra-
mos frente a un destaque de mano de obra que no se ha configurado de manera correcta.
Pese a esta situación, en el ámbito tributario, la empresa se encuentra obligada a efectuar
el pago de la detracción por el servicio brindado ya que también son sujetos obligados a
aquellos que no hubieran cumplido con los requisitos exigidos por la Ley de Intermedia-
ción para realizar este tipo de actividades se les aplica el Sistema de Detracciones.
78
De esta manera, el usuario del servicio deberá detraer el 12% del monto a pagar
por el servicio prestado y realizar el depósito respectivo a fin de cumplir con su obli-
gación tributaria.
Consulta 2: Sanciones Laborales por desnaturalización de contratación bajo

la modalidad de intermediación laboral
La empresa MAC ha celebrado un contrato con la empresa Red a través del cual
se obliga a destacar personal para la realización de servicios de naturaleza principal
en dicha empresa. Sobre el particular, nos consultan si esta figura se encuentra su-
jeta al régimen de detracción y si existen infracciones laborales que se derivan de la
misma.
Tributariamente, esta situación si se encuentra dentro del ámbito de aplicación del
Sistema de Detracciones, pese a que no se configure como una modalidad válida de
contratación bajo la modalidad de intermediación laboral, por lo que se genera la obli-
gación en el usuario del servicio de detraer el 12% del monto a pagar por el servicio.
Por otro lado, en el ámbito laboral observamos que ha existido una desnaturali-
zación de la intermediación laboral, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 14 del
Reglamento de la Ley de Intermediación Laboral, pues la contratación ha procedido
sobre actividades que no pueden contratarse bajo esta modalidad (actividad principal
de carácter permanente) por lo tanto, la sanción en estos casos, en aplicación del prin-
cipio de primacía de la realidad es que empresa S.A.C. incorporaré a los trabajadores
destacados a su planilla.
Cabe señalar que la verificación de los supuestos establecidos anteriormente son
infracciones de tercer grado de la empresa usuaria y de la entidad, respectivamente.

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guía

AV. ANGAMOS OESTE 526 - MIRAFLORES

1. IMPLICANCIAS DE LA ACTUACIÓN DE LA SUNAT EN MATERIA LABORAL

2. PLANILLA ELECTRÓNICA COMO PRINCIPAL MEDIO DE FISCALIZACIÓN

2.1. Principales de tributos laborales que se declaran en la planilla

(2) Aprobado por Decreto Supremo N° 003-97-TR.

El empleador puede optar en contratar las prestaciones médicas con EsSalud

3. OTRAS APORTACIONES QUE TIENEN COMO ORIGEN LA RELACIÓN LABORAL

(5) Sobre el particular ver la Resolucion del Tribunal Fiscal N° 00800-4-2009.

El monto de la contribución equivale al 0.75% del total de remuneraciones que

de construcción civil la remuneración se paga de manera semanal, los em-

4. PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN APLICADO POR LA SUNAT Y LA

4.1. Presunción de remuneraciones aplicada por la Sunat

existencia de una verdadera relación laboral, entonces el empleador deberá cum-

4.2. Procedimiento para la aplicación de la presunción de remuneracio-

mensuales que hubiera registrado o, en su defecto, hubiera declarado el deu-

El pago del aporte será de cargo de la entidad empleadora en su calidad de

3. Presentar más de una declaración rectificatoria relativa al mismo tributo y

Esta infracción se configura cuando el empleador no cumple con efectuar las

Presentar las declaraciones en forma incompleta. 176.3 50% de 1 UIT

5.1. Actualización de la deuda

5.2. Régimen de gradualidad de sanciones

(Porcentaje de rebaja de la multa establecida

ción y/o Inclusión de

ción jurada rectificatoria

raciones rectificatorias, sin No se aplica el criterio

5.3. Régimen de incentivos

Al vencimiento del plazo antes señalado respecto de la resolución de multa

2. DIFERENCIA ENTRE LA REMUNERACIÓN (LABORAL) Y LA RENTA (TRI-

(12) Aprobado por Decreto Supremo N° 003-97-TR.

3. INGRESOS AFECTOS A LA RENTA DE QUINTA CATEGORÍA

3.1. Sueldos, salarios, asignaciones, emolumentos, primas, dietas,

(14) Aprobado por Decreto Supremo N° 001-97-TR.

consecución de un resultado en concreto (como ejemplo de estas tenemos las

en la oportunidad señalada, el empleador deberá pagar adicionalmente una

El monto de la asignación familiar equivale al 10% de la Remuneración Míni-

e. Asignación por educación

Características Asignación por escolaridad Gasto de personal

Generalmente voluntario aunque

Base para renta de quinta

Sobre el particular, resulta importante tener en cuenta la posición del Tribu-

(17) Resolución del Tribunal Fiscal Nº 09484-2007 de fecha 10 de octubre de 2007.

el trabajador, mientras que los gastos de personal se encuentran referidos más

considerado un ingreso afecto a renta de quinta categoría por calificar como

i. Aguinaldo por Navidad: canasta navideña y otros

Para efectos laborales, son conceptos de naturaleza no remunerativa(19) no obs-

(19) De conformidad con lo establecido en el incido d) del TUO de la Ley de CTS.

Tipo de alimentación Remuneración Renta de quinta categoría

Refrigerio que no constituye alimentación principal No Sí

Alimentación como condición de trabajo No No

Prestaciones alimentarias: suministro directo Sí Sí

Prestaciones alimentarias: suministro indirecto No Sí

3.2. Participación en las utilidades (obligatorias y voluntarias)

(+) Adiciones y (-) deducciones

Renta neta peruana

(-) Deducción de pérdidas netas compensa-

Renta sobre la cual se calcula

Una vez determinada la renta sobre la cual procede la distribución, se calcula el

Tipo de empresa Porcentaje a repartir

Empresas pesqueras 10%

Empresas de telecomunicaciones 10%

Empresas industriales 10%

Empresas de comercio al por mayor y menor y restaurantes 8%