UNIDAD

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 AUDITORÍA EN GENERAL
Sistemas, empresas y administración

Concepto de sistema
El concepto de sistema es expresado con claridad por Ackoff:

“Un sistema es un conjunto de elementos interrelacionados, de cualquier clase; por ejemplo, conceptos
(como en el sistema numérico), objetos (como en un sistema telefónico o el cuerpo humano) o personas
(como en una sociedad).

LA EMPRESA COMO UN SISTEMA

Una organización (con o sin fines de lucro) puede ser concebida como un sistema, ya que es un
conjunto de elementos interrelacionados.

Este sistema particular tiene sus propios objetivos y trabaja con elementos humanos y materiales que lo
componen, los que actúan en una permanente interacción y con cierto orden preestablecido.

FUNCIONES DE LA ADMINISTRACIÓN

Según Johnson, Kast y Rosenzweig: “A pesar que el proceso administrativo ha sido descripto en
numerosas formas, cuatros funciones básicas recibido una aceptación general: planear, organizar,
controlar y comunicar”.

De estas funciones básicas interesa analizar la función de controlar, por tratarse de la que tiene relación
íntima con la auditoría, que una forma de control.

CONTROL
Concepto
Control ha sido definido como “el proceso de ejercitar una influencia directiva o restrictiva sobre las
actividades de un objeto, organismo o sistema”.

Influencia directiva implica que el control intenta que las actividades del sistema se realicen de modo tal
que produzca determinados resultados o alcance objetivos específicos predefinidos.

Influencia restrictiva significa que el control se ejerce de modo que se evite que las actividades de un
sistema produzcan resultados no deseados.

TIPOS DE CONTROL

Existen diferentes tipos de controles según las características que pueden asumir. Es posible distinguir
entre controles correctivos y no correctivos. Los primeros implican la determinación de los desvíos y su
informe a quién debe actuar sobre éstos, en tanto que los segundos son los que no suponen tal
medición e información de desvíos (Ej. el control por separación de funciones).

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Cuando los controles correctivos operan sobre hechos del pasado se denominan retroalimentados;
cuando lo hacen sobre hechos del futuro se denominan prealimentados.

El control de calidad de los productos que se fabrican en un establecimiento industrial es un ejemplo de

control retroalimentado.

La preparación de un pronóstico financiero con el objetivo de determinar las políticas financieras a

seguir, es un ejemplo de control prealimentado.

Elementos del control

Los cuatro elementos básicos del control enunciados por Johnson, Kast y Rosenzweig:

1. Una característica o condición del sistema operante que deberá ser medida.

2. Un artefacto o método sensor para medir las características o condiciones controladas o sea la
medida del rendimiento.

3. Un grupo, unidad o equipo de control que compara los datos medidos con el rendimiento
planeado, determina la necesidad de corrección, y pone en acción la información que permitirá
corregir la producción del sistema.

4. Un grupo o mecanismo activador que es capaz de producir un cambio en el sistema operante, o

sea realizar la acción correctiva.

En el ejemplo de presupuesto financiero, se puede encontrar los elementos de control mencionados.

Los elementos de control son:

1. La existencia esperada de fondos en cada uno de los momentos del futuro que se desea
controlar.

2. el presupuesto financiero que mide, en este caso mediante un pronóstico, la existencia

esperado de fondos en el período futuro en consideración-

3. quien compara la existencia de fondos esperada en el período futuro pronosticado con los que
resultarían según los objetivos establecidos, determinar los desvíos e informar al grupo
activante.

4. quien toma las decisiones para evitar que se produzcan desvíos no deseados entre la existencia
real de fondos y los que surgen de los objetivos establecidos.

La descripción de los elementos que componen un control lleva a la conclusión que cada control es un
sistema en sí mismo, pues es un conjunto de elementos interrelacionados que cumplen las condiciones
establecidas para la existencia de un sistema. Los controles deberían ser denominados sistemas (o
subsistemas) de control, que pueden ser no correctivos, retroalimentados o prealimentados.

LA INDEPENDENCIA DEL CONTROL

Johnson, Kast y Rosenzweig clasifican a los controles en dos categorías: de secuencia cerrada y de
secuencia abierta, según si pertenecen o no al sistema operante al que regulan.

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Un subsistema de control de secuencia cerrada es aquel en el que todos los elementos de éste
pertenecen al sistema operante. En este caso no existe independencia del control, ya que depende de
la misma jerarquía o autoridad que conduce el sistema que está regulando.

Un subsistema de control de secuencia abierta es aquél en el que el grupo de control no pertenece al

sistema que regula. En él el grupo de control es independiente del sistema operante.

ECONOMICIDAD DEL CONTROL

La necesidad que el costo que implica la existencia de un control sea menor que el beneficio que
produce con su acción de regulación de un sistema es la consecuencia lógica de la finalidad del control.
Este principio se denomina de la economicidad del control.

Este principio conduce frecuentemente a que el control actúe en forma selectiva.

Concepto de
auditoria de

Auditoría es una función de control, porque su acción se dirige a influenciar un sistema en sentido
restrictivo o directivo. Al constituir un control, la auditoría es, como cualquier otro, un control de
sistemas. Es posible generalizar a la auditoría de sistemas comprendiendo a toda clase de auditorías,
ya que todas constituyen control de sistemas, y a todos los auditores como grupos de control
integrantes del subsistema de control denominado auditoría.

La auditoría es un sistema de control correctivo; del tipo retroalimentado.

Auditoría es, en general, un control selectivo porque normalmente no es necesario verificar la totalidad
de los resultados producidos por un sistema para obtener información suficiente para evaluar el
funcionamiento del sistema operante.

Una definición que podría derivarse de las características de la auditoría que fueron analizadas es la
siguiente: se denomina auditoría al control independiente, retroalimentado y generalmente selectivo de
un sistema.

Clases de auditoría
AUDITORIA EXTERNA DE ESTADOS CONTABLES
Para lograr que toda la comunidad confíe en la información contable y se base en ella para la toma de
decisiones vinculadas con el ente al que se refiere aquélla, es necesario que exista un control de ello.
Sería imposible en términos de tiempo y de costo que todos los interesados en la información
verificasen para poder utilizarlas. La solución más práctica que se ha encontrado es que alguien
verifique la información y comunique el resultado de su revisión a la comunidad, y que (por supuesto)
merezca su confianza. Este experto confiable es el auditor y no puede ser otro que un contador público
independiente.

El auditor, contador público independiente, lleva a cabo una investigación crítica de los estados
contables con el objetivo de formarse un juicio sobre la razonabilidad de tal información y comunicarlo a
la comunidad. Esta es la tarea del auditor y lo que se denomina auditoría externa de estados contables.

4
Concepto deAUDITORIA EXTERNA DE ESTADOS CONTABLES
Este sistema de control tiene los siguientes elementos que la caracterizan:

El objetivo de la comunidad es que los estados contables reflejen la realidad de la empresa y que sean
compilados y presentados de acuerdo a normas contables.

Las características controladas son las transacciones y el patrimonio,

OBJE en cuanto a su existencia, propiedad, integridad, valuación y

exposición.

El sensor o sistema de medición, es la contabilidad cuya salida son los estados contables, que incluyen
las transacciones y el patrimonio del ente, indicando que son los que existen, son propiedad de la
empresa, no existen omisiones, y están adecuadamente valuados y expuestos.

El grupo de control es el Contador Público, que debe tener independencia respecto de la empresa, para
poder ejercer la función. Este compara la existencia, propiedad e integridad de las transacciones y el
patrimonio con la realidad; y la valuación y la exposición de éstos con las normas contables. Determina
los desvíos respecto de los estados contables definitivos e informa de ello a la comunidad.

El grupo es la comunidad que a través del informe del auditor, generalmente puede conocer los estados
contables que debieran haberse compilado y está en condiciones de influenciar para corregir los
desvíos observados, si ello es posible.

Auditoría externa de estados contables para ser presentados a terceros podría ser
conceptualizada como la función independiente de control retroalimentado y generalmente
selectivo de los estados contables de un ente, que compara si las transacciones y el patrimonio
incluidos en ellos, coinciden con la realidad y con normas contables y comunica los desvíos a la
comunidad a través de su informe.

Auditoria interna Esta auditoría ha sido definida por la Tercera Convención Nacional
de Auditores Internos celebrada en 1982 como “una función de evaluación independiente establecida
en una organización para la revisión de sus actividades como un servicio a la dirección” agregando
luego que “es un control que funciona midiendo y evaluando la confiabilidad y eficacia del sistema
integral de control interno de la entidad con miras a lograr su mejoramiento”.

Las funciones principales son las siguientes:

 Revisión de las operaciones para verificar su concordancia con las políticas y procedimientos
establecidos por la organización.

 Control de los activos a través de los registros y comprobaciones físicas.

 Revisión de las políticas y procedimientos de la organización con miras a evaluar su efectividad.

 Revisión entre los procedimientos contables y las normas contables vigentes.

Auditoria operativa La auditoría operativa u operacional ha sido definida como “el

examen de la gestión de un ente con el propósito de evaluar la eficiencia de sus resultados, con
referencia a las metas fijadas, los recursos humanos, financieros y materiales empleados; la

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 organización, utilización y coordinación de dichos recursos y los controles establecidos sobre dicha
gestión”.

o b j e t
i v o s
de la auditoría El auditor debe emitir una opinión acerca de si los estados contables reflejan
razonablemente la situación de la empresa (de acuerdo a normas contables), o
se abstiene de hacerlo. Por lo tanto los objetivos del auditor son:

a. Comparar las transacciones del período y el patrimonio al final de éste, registradas en la

contabilidad e incluidas en los estados contables con las transacciones y el patrimonio
reales, en lo que se refiere a la existencia, propiedad e integridad de éstos.

b. Comparar la valuación asignada a las transacciones y al patrimonio, así como su forma de

presentación, con las que corresponda de acuerdo a normas contables.

Dichos objetivos de la auditoría, deben explicitarse por cada parte del patrimonio (rubro de los
estados contables) y por cada sistema en el que se procesan las transacciones a efecto de poder
efectuar la comparación específica.

NORMAS DE AUDITORÍA

Concepto Las normas de auditoría constituyen el marco dentro del cual un contador público
debe ejercer la actividad de auditor.

CONTENIDO

Normas locales

Actualmente en nuestro país, las normas locales que regula la tarea del auditor son la Resolución
Técnica 7 (RT 7) que se encuentra vigente desde el año 1985 y la Resolución Técnica 37 (RT37) la cual
reemplaza a la resolución técnica 7. La Junta de Gobierno de la Federación Argentina de Consejos
Profesionales de Ciencias Económicas recomienda a los Consejos Profesionales adheridos a la
Federación la aprobación de la norma con vigencia para los servicios profesionales que se presten a
partir de 01/01/2014 o, en el caso de de los encargos cuyo objeto sean estados contables, para los
ejercicios iniciados o períodos intermedios correspondientes a períodos iniciados a partir del
01/01/2014. Cabe destacar que se permite la aplicación anticipada de los servicios profesionales
previstos en la resolución técnica 37 para los encargos iniciados a partir de la fecha de aprobación de la
norma por la Junta de Gobierno de la FACPCE (23/03/2013).

La RT 7 se compone de dos partes. En la primera se presenta la resolución de la Federación Argentina

de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas (FACPCE) que aprueba la norma, la segunda parte
contiene tres capítulos:

I- INTRODUCCIÓN (contiene dos secciones)

PROPÓSITO DE ESTE INFORME

ANTECEDENTES

II – NORMAS DE AUDITORÍA EN GENERAL (contiene tres secciones)

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 CONDICIÓN BÁSICA PARA EL EJERCICIO DE LA AUDITORÍA (II.A)

NORMAS PARA EL DESARROLLO DE LA AUDITORÍA (II.B)

NORMAS SOBRE INFORMES (II.C)

III - NORMAS SOBRE AUDITORÍA EXTERNA DE ESTADOS CONTABLES (contiene tres secciones
que siguen el mismo ordenamiento que el capítulo anterior)

CONDICIÓN BÁSICA PARA EL EJERCICIO DE LA AUDITORÍA (III.A)

NORMAS PARA EL DESRROLLO DE LA AUDITORÍA (III.B)

NORMAS SOBRE INFORMES (III.C)

CONDICION BASICA PARA EL Las normas de Auditoría indican que la condición básica para el
EJERCICIO DE LA AUDITORÍA ejercicio de la Auditoría es la independencia. Así señalan que “el
Contador Público (en adelante indistintamente “el auditor”) debe
tener independencia con relación al ente al que se refiere la información contable”.

La independencia se caracteriza por la actitud mental del auditor que asegure imparcialidad y
objetividad en sus juicios.

La norma la regula enunciando aquellas situaciones que, de existir significarían falta de independencia
del contador público dictaminante, sin admitir prueba en contrario.

Estas situaciones se refieren a:

 relación de dependencia laboral;  posesión de intereses significativos;

 parentesco o matrimonio con  remuneración dependiente de las

funcionarios de jerarquía; conclusiones del trabajo o del resultado
del período examinado.
 vinculación societaria;

Las restricciones señaladas se extienden a las personas o entidades económicamente vinculadas con
el emisor de la información y, a su vez, alcanzan también a los socios del auditor y a los integrantes del
equipo de trabajo que interviene en esa auditoría.

La RT Nº 7 dispone:

III. NORMAS SOBRE AUDITORIA EXTERNA DE INFORMACIÓN CONTABLE

A. CONDICIÓN BASICA PARA EL EJERCICIO DE LA AUDITORÍA

Independencia

1. El contador público (en adelante indistintamente el “auditor”) debe tener independencia con
relación al ente al que se refiere la información contable.

Falta de Independencia

2. El auditor no es independiente en los siguientes casos:

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 2.1 Cuando estuviera en relación de dependencia, con respecto al ente cuya información
contable es objeto de auditoría o con respecto a los entes que estuvieran vinculados
económicamente a aquel del que es auditor, lo hubiera estado en el ejercicio al que se
refiere la información que es objeto de la auditoría.

No se considera relación de dependencia al registro de documentación contable, la

preparación de los estados contables y la realización de otras tareas similares
remuneradas mediante honorarios, en tanto no coincidan con funciones de dirección,
gerencia o administración del ente cuyos estados contables están sujetos a la auditoría.

2.2 Cuando fuera cónyuge o pariente por consanguinidad, en línea recta o colateral hasta el
cuarto grado inclusive, o por afinidad hasta el segundo grado, de algunos de los
propietarios, directores, gerentes generales o administradores del ente cuya información
contable es objeto de auditoría o de los entes vinculados económicamente a aquel del
que es auditor.

2.3 Cuando fuera socio, asociado, director o administrador del ente cuya información
contable es objeto de auditoría, o de los entes que estuvieran vinculados
económicamente a aquel del que es auditor, o lo hubiese sido en el ejercicio al que se
refiere la información que es objeto de la auditoría. No existe relación de dependencia
cuando el auditor fuera socio o asociado de entidades civiles sin fines de lucro (clubes,
fundaciones, mutuales u otras organizaciones de bien público) o de sociedades
cooperativas, cuya información contable es objeto de la auditoría o de los entes
económicamente vinculados a aquel del que es auditor.

2.4 Cuando tuviera intereses significativos en el ente cuya información contable es objeto de
la auditoría o en los entes que estuvieran vinculados económicamente a aquel del que es
auditor, o lo hubiera tenido en el ejercicio al que se refiere la información que es objeto
de la auditoría.

2.5 Cuando la remuneración fuera contingente o dependiente de las conclusiones o

resultados de su tarea de auditoría.

2.6 Cuando la remuneración fuera pactada sobre la base del resultado del período a que se
refieren los estados contables sujetos a la auditoría. No vulneran esta norma las
disposiciones sobre aranceles profesionales que fijan su monto mínimo sobre la base de
del activo, pasivo o ingresos por ventas o servicios del ente.

Vinculación económica

3. Se entiende por entes (personas, entidades o grupos de personas) económicamente

vinculadas a aquellos que, a pesar de ser jurídicamente independientes, reúnen algunas de
las siguientes condiciones:

3.1 Cuando tuvieran vinculación significativa de capitales.

3.2 Cuando tuvieran, en general, los mismos directores, socios o accionistas.

3.3 Cuando se tratare de entes que por sus especiales vínculos debieran ser consideradas
como una organización económica única.

Alcance de las incompatibilidades

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 4. Los requisitos de independencia son de aplicación para el contador público que emite su
informe, como para todos los integrantes del equipo de trabajo que intervienen en esa
auditoría, ya sean éstos profesionales en ciencias económicas, en otras disciplinas o no
profesionales.

5. En el caso de sociedades de profesionales, las incompatibilidades determinadas en III, A, 2,

se extienden a todos los socios o asociados del contador público.

NORMAS PARA EL DESARROLLO DE LA AUDITORÍA

Estas normas contienen disposiciones acerca de cómo el auditor debe obtener los elementos de juicio
válidos y suficientes que le permitan emitir su informe.

Las normas de auditoría contienen además disposiciones respecto de los papeles de trabajo que
constituyen la prueba del trabajo del auditor y el respaldo de sus opiniones.

Sobre el particular dispone que los programas de trabajo con la indicación de su cumplimiento, las
evidencias y las conclusiones reunidas constituyan el conjunto de los papeles de trabajo.

N O R M A S SOBRE INFORMES

Los informes del auditor constituyen el medio de comunicación de las conclusiones obtenidas por éste
sobre la materia examinada, luego de aplicar las normas de auditoría. Están dirigidos a quien hubiera
contratado al auditor o a quien el contratante indicara.

Cuando se refieran a estados contables debe indicarse en todas las páginas de los estados contables,
la relación que vincula a éstos con el contador público.

La Nueva Resolución Técnica (FACPCE) 37

Se analiza en detalle la nueva resolución técnica (FACPCE) 37:

1. INTRODUCCIÓN

En el marco de su decisión de convergencia hacia las Normas Internacionales de Auditoría, la

Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas (FACPCE) comenzó un
proyecto, muy dilatado en el tiempo, tendiente a adoptar las Normas Internacionales de Auditoría, de
Revisión, Encargos de Aseguramiento y Servicios Relacionados, el cual fue pospuesto en sucesivas
oportunidades desde el año 2003, hasta que finalmente la Junta de Gobierno en su reunión de
noviembre de 2012 aprobó las siguientes resoluciones técnicas:

a) resolución técnica 32, “Adopción de las Normas Internacionales de Auditoría del IAASB de la IFAC”;

b) resolución técnica 33, “Adopción de las Normas Internacionales de Encargos de Revisión del IAASB
de la IFAC”;

c) resolución técnica 34, “Adopción de las Normas Internacionales de Control de Calidad y Normas de
Independencia”; y

d) resolución técnica 35, “Adopción de las Normas Internacionales de Encargos de Aseguramiento y

Servicios Relacionados del IAASB de la IFAC”.

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Junto con la adopción restringida de las normas antes indicadas, el plan de la FACPCE preveía también
la modificación de la resolución técnica 7, manteniendo con ello en la práctica dos juegos de normas de
auditoría, para acercarla a las normas internacionales.

De acuerdo con ello, en el mes de junio de 2012, la FACPCE publicó el Proyecto 28 de resolución
técnica, “Modificación de la resolución técnica 7 –Normas de Auditoría” (en adelante, P28RT), la cual
pensaba denominarse “Normas de Auditoría, Revisión, Otros Encargos de Aseguramiento, Certificación
y Servicios Relacionados”. El proceso de consulta finalizó el día 02/11/2012.

Como resultado del proceso de consulta, se elaboró un P28RT revisado, el cual se sometió a una ronda
de comentarios por parte de los Consejos Profesionales de Ciencias Económicas, y en la reunión de
Junta de Gobierno de la FACPCE del 22 de marzo de 2013 fue convertido en la resolución técnica 37,
“Normas de Auditoría, Revisión, Otros Encargos de Aseguramiento, Certificación y Servicios
Relacionados”.

La aprobación de la resolución técnica 37 implica la derogación de la antigua resolución técnica 7 y la

interpretación Nº 5, “El informe del auditor sobre cifras e información presentada a efectos
comparativos”.

Las modificaciones introducidas por la resolución técnica 37 tienen por objetivo:

a) incorporar diversos tipos de encargos de aseguramiento y servicios relacionados previstos en las

normas internacionales que no estaban específicamente contemplados en la resolución técnica 7;

b) lograr congruencia entre un informe de auditoría emitido de acuerdo con las Normas Internacionales
de Auditoría (NIA) y la resolución técnica 7, adaptando su estructura y contenido del previsto en las
normas argentinas al indicado por las normas internacionales; y

c) modificar la estructura de la resolución técnica 7 para regular en capítulos separados a cada uno de
los distintos tipos de encargos de aseguramiento y servicios relacionados, efectuando también
agregados y cambios en la redacción de las normas referidas a la auditoría externa y los encargos de
revisión.

En las secciones siguientes, analizaremos en detalle las modificaciones introducidas a las “Normas de
Auditoría argentinas” con motivo de la aprobación de la resolución técnica 37, respecto de las
contenidas en la ahora derogada resolución técnica 7.

2. DESARROLLO

2.1 Estructura de la resolución técnica 37

La estructura de la resolución técnica 37 responde al siguiente esquema:

* Vistos

Primera parte * Considerandos

* Parte resolutiva
Segunda parte
Capítulo I – Introducción
Capítulo II - Normas
Sección A) Propósito de esta RT.
Sección B) Antecedentes.
Sección A) Condición básica para su ejercicio

10
 comunes a los servicios de profesional en los servicios previstos en esta RT.
auditoría, revisión, otros
Sección B) Normas para el desarrollo del encargo.
encargos de
aseguramiento,
certificación y servicios Sección C) Normas sobre informes.
relacionados
Sección A) Auditoría i. Normas para su desarrollo
externa de estados
contables con fines ii. Normas sobre informes
generales.
Sección B) Auditoría de i. Normas para su desarrollo
estados contables
preparados de
conformidad con un ii. Normas sobre informes
marco de información
Capítulo III - Normas de con fines específicos.
auditoría
Sección C) Auditoría de i. Normas para su desarrollo
un solo estado contable
o de un elemento,
cuenta o partida ii. Normas sobre informes
específicos de un
estado contable.
Sección D) Auditoría de i. Normas para su desarrollo
estados contables
resumidos. ii. Normas sobre informes

Capítulo IV - Normas de i. Normas para su desarrollo

revisión de estados
contables de períodos ii. Normas sobre informes
intermedios
Segunda parte Sección A) Otros i. Normas para su desarrollo
encargos de
aseguramiento en ii. Normas sobre informes
general.
Capítulo V - Normas sobre Sección B) El examen i. Normas para su desarrollo
otros encargos de de información contable
aseguramiento prospectiva. ii. Normas sobre informes

Sección C) Informes i. Normas para su desarrollo

sobre los controles de
una organización de ii. Normas sobre informes
servicios.

Capítulo VI - Normas sobre i. Normas para su desarrollo

certificaciones ii. Normas sobre informes
Capítulo VII - Normas Sección A) Encargos i. Normas para su desarrollo
sobre servicios para aplicar
relacionados procedimientos ii. Normas sobre informes
acordados.
Sección B) Encargos de i. Normas para su desarrollo
compilación.
ii. Normas sobre informes

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 Sección C) Otros i. Normas para su desarrollo
servicios relacionados.
Informes especiales no
incluidos en el capítulo ii. Normas sobre informes
V.
Glosario de términos

2.2 ANÁLISIS de las modificaciones introducidas por la nueva RT 37

2.2.1 Capítulo I – I NTRODUCCIÓN

De manera específica, la resolución técnica 37 incorpora normas que regulan servicios profesionales no
previstos expresamente por la anterior resolución técnica 7. Tales normas de refieren a:

a) servicios de aseguramiento sobre información distinta de la auditoría y revisión de estados contables

(denominados por la resolución técnica 37 como “otros encargos de aseguramiento”);

b) servicios de procedimientos acordados; y

c) servicios de compilación.

Los servicios indicados en los apartados primero y segundo anteriores no estaban previstos
expresamente en la resolución técnica 7, aunque que la doctrina consideraba que podrían encuadrarse
dentro de la figura de los “informes especiales” contemplados en dicha resolución técnica.

2.2.2 Capítulo II – Normas comunes a los servicios de de auditoría, revisión, otros encargos de
aseguramiento, certificación y servicios relacionados

2.2.2.1. Condición básica para el ejercicio profesional en los servicios previstos en la resolución
técnica 37

La resolución técnica 37 mantiene las normas sobre presunciones de falta de independencia

contenidas en la resolución técnica 7, las cuales se refieren a:

a) relación de dependencia;

b) parentesco;

c) propiedad y administración del ente cuya información fuera objeto del encargo profesional;

d) intereses significativos del ente cuya información fuera objeto del encargo profesional;

e) remuneración contingente o dependiente del resultado de la tarea o el resultado de los

estados contables.

Pero ha extendido el apartado b) de la pérdida de independencia previsto en la resolución

técnica 7, ya que ahora se indica que no es independiente el contador “cuando fuera cónyuge o
equivalente” de algunos de los propietarios, directores, gerentes generales o administradores
del ente cuya información es objeto del encargo o de los entes vinculados económicamente a
aquel. De esta manera, se extiende a las personas que vivan en aparente matrimonio con el
contador aquellas incompatibilidades reservadas al cónyuge de este.

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Por otra parte, se reemplazan las referencias -incluidas en la RT 7- a “auditoría” por “encargo”,
de modo que sus disposiciones sean aplicables a la auditoría de estados contables y a los otros
servicios previstos en los Capítulos IV a VII de la resolución técnica 37.

Finalmente, se agregan referencias a las normas legales y reglamentarias aplicables al tipo de

encargo y al Código de ética correspondiente, las cuales pueden ser más exigentes respecto de
la independencia del contador que las propuestas en la resolución técnica 37, en cuyo caso se
aplicaran las primeras.

2.2.2.2. NORMAS para el desarrollo del encargo

En cada uno de los apartados siguientes, analizaremos en detalle las modificaciones introducidas.

a) Plazo de conservación de la documentación respaldatoria del encargo

Con la resolución técnica 37 se extiende a 10 años el plazo de conservación de la documentación

respaldatoria. Sobre este punto es interesante la opinión de Guillermo G. Español, quien señala que ello
se debe a que el contrato de auditoría es un contrato de locación de obra y la prescripción de La
responsabilidad de la obra se rige por el artículo 1646 del Código Civil. A esto agregaremos que los
restantes servicios profesionales contemplados en la resolución técnica 37 también pueden clasificarse
como locación de obra, de modo tal que a ellos también se extiende este nuevo plazo de conservación
de la documentación respaldatoria.

Asimismo se aclara en este capítulo de la resolución técnica que los papeles de trabajo se pueden
conservar en un soporte adecuado, de modo que se admiten los soportes electrónicos (por ej., planillas
de cálculo y base de datos), microfilmaciones, correos electrónicos, etc.

b) Copia de los estados contables u otra información objeto del encargo

La resolución técnica 37 extiende ahora la obligación de conservar copia de la información objeto del
encargo firmada por el representante legal del ente al cual pertenezca, obligación que anteriormente la
resolución técnica 7 limitaba a los estados contables.

c) Aplicación de técnicas de muestro

Se aclara en este capítulo de la resolución técnica 37 que en los servicios de procedimientos
acordados, la utilización de bases selectivas de aplicación de los procedimientos también debe ser
establecida de común acuerdo entre el contador y la parte contratante.

Mientras que, respecto a las certificaciones, el capítulo VI, sección i), de la resolución técnica 37 aclara
que n oes posible aplicar pruebas sobre bases selectivas en el caso de las certificaciones profesionales.

d) Manifestaciones escritas de la dirección

La resolución técnica 7 requería la obtención de manifestaciones escritas de la dirección para la

auditoría de estados contables. La resolución técnica 37 amplía la obligación de obtener tales
manifestaciones escritas de la dirección también a los servicios de revisión, otros servicios de
aseguramiento y servicios de compilación, pero no incluye a las certificaciones y a servicios de
procedimientos acordados, lo cual es razonable.

13
 e) Obligación de extender la aplicación de los procedimientos a los hechos posteriores hasta
la fecha del informe profesional

La resolución técnica 37 contiene un requerimiento específico por el cual el contador debe extender los
procedimientos a la revisión de operaciones o hechos posteriores a la fecha de cierre de los estados
contables u otra información objeto del encargo, en la medida que fuere aplicable.

f) Uso del trabajo de un experto

La resolución técnica 37 incorpora el requerimiento de que, cuando se usa el trabajo de un experto, se
debe evaluar la competencia, capacidad, objetividad e independencia de este, considerando el riesgo
involucrado. Esta cuestión es muy importante dada la habitualidad con que se acude al trabajo de
expertos en otras materias, tales como en informática o tasadores.

2.2.2.3 NORMAS sobre informes

En cuanto a las modificaciones introducidas respecto de las normas sobre informes, las analizaremos
en las siguientes secciones.

a) Supresión de la alternativa de presentación de informes orales

La resolución técnica 37 elimina la alternativa excepcional de presentar informes “orales”, que preveía la
RT 7, opción que no resultaba ser empleada en la práctica.

b) Extensión de la obligación de identificar la relación entre el contador y la información objeto del

encargo

La resolución técnica 7 preveía que el contador debía identificar expresamente su relación con los
estados contables objeto de auditoría. La resolución técnica 37 extiende expresamente la obligación de
identificar la relación entre el contador y cualquier otro tipo de información objeto del encargo, lo cual
incluye también las certificaciones.

c) Descripción de las responsabilidades de emisor de la información objeto del encargo y del

contador

La resolución técnica 37 agrega la obligación de incorporar en el informe del contador un párrafo

describiendo las responsabilidades del emisor de de la información objeto del encargo y las del
contador.

d) Título de cada sección del informe

La resolución técnica 37 incorpora un requerimiento específico que dispone el agregado de un título a
cada una de las secciones del informe del contador, lo que tiene como finalidad sistematizar su
contenido y facilitar la inclusión de referencias.

e) Cláusulas de restricción a la distribución de los informes profesionales

La resolución técnica 37 agrega la alternativa de incluir párrafos de restricción a la distribución de los
informes cuando se considere necesario.

14
 2.2.3 Capítulo III – N o r m a s de a u d i t o r í a
En las siguientes secciones analizaremos las modificaciones introducidas respecto de la auditoría.

2.2.3.1. Auditoría externa de estados contables con fines generales

2.2.3.1.1. NORMAS para el desarrollo del encargo

a) Marco de información bajo el cual se preparan los estados contables

La resolución técnica 7 establecía la obligación del auditor de emitir el informe de auditoría cuya opinión
debe tomar como referencia las normas contables profesionales. Por su parte la resolución técnica 37
admite la posibilidad de emitir un informe tomando como referencia un marco de información distinto de
las normas contables profesionales cuando existan normas legales o reglamentarias que requieran
utilizar otro marco de información (por ej., en el caso de entidades financieras y compañías de seguros),
siempre que se cumplan las condiciones especificadas en la Norma.

b) Tareas adicionales cuando el ente emisor de los estados contables a auditar hace uso de
organizaciones de servicios

La resolución técnica 37 agrega dentro de las tareas de conocimiento del ente, cuyos estados contables
auditará, a las referidas al uso de “organizaciones de servicio” para llevar a cabo procesos con impacto
en la información fuente de los estados contables.

c) Modificaciones a los procedimientos de auditoría

Respecto a los procedimientos de auditoría a aplicar en las auditorías de estados contables, la
resolución técnica 37 introduce las siguientes modificaciones:

a) se reemplaza la referencia a la “evaluación de las actividades de control de los sistemas que son
pertinentes a su revisión” por “evaluación del control interno pertinente a la valoración del riesgo”, ello
por cuanto el concepto de “actividades de control” es uno de los componentes del “control interno”; y

b) se agregan las preguntas a la dirección del ente para identificar si hay dudas sustanciales sobre la
capacidad del ente para continuar como una empresa en marcha en funcionamiento durante al menos
los 12 meses posteriores a la fecha de cierre de los estados contables, y de obtener elementos de juicio
sobre la idoneidad de la aplicación del precepto de “empresa en funcionamiento” y si existe una
incertidumbre significativa al respecto.

2.2.3.1.2 NORMAS sobre informes

La resolución técnica 37 introduce las siguientes modificaciones en el informe del auditor para
armonizarlo con el emitido de acuerdo con las NIA:

a) El informe del auditor para a titularse ahora COM “Informe del auditor independiente”;

b) Se eliminan los párrafos de “alcance” y “aclaraciones previas”, y se incorporan párrafos de

“responsabilidad de la dirección en relación a los estados contables”, “responsabilidad del

15
 auditor”, y en caso de que corresponda, “fundamentos de la opinión modificada”, y “párrafo de
énfasis” y/o “párrafos de otras cuestiones”;

c) El párrafo de “identificación de los estados contables objeto de la auditoría” ahora pasa a ser el
“apartado introductorio”, y el párrafo de Dictamen u opinión” cambiará su denominación en
función del tipo de dictamen a emitir (“opinión con salvedades”, “opinión adversa” o “abstención
de opinión”);

d) cuando se incorpore el párrafo de “información especial requerida por leyes o disposiciones

nacionales, provinciales, municipales o de organismos de control o de la profesión”, debe
agregarse un subtítulo de “Informe sobre los estados contables” antes del apartado introductorio;

e) en el “apartado introductorio”, se requiere hacer referencia explícita a la nota a los estados

contables que resume las políticas contables significativas aplicadas por el ente emisor de estos;

f) se agrega en el párrafo de “Responsabilidad de la dirección” una mención explícita a la

responsabilidad de la dirección sobre los estados contables y el control interno;

g) se agrega en el párrafo de “Responsabilidad del auditor” menciones a:

1. el desarrollo de la auditoría aplicando:

a) las normas de la resolución técnica 37; y

b) las normas de ética;

2. si se obtuvo evidencia de auditoría apropiada y suficiente; y

3. se incluye una explicación de las responsabilidades del auditor y de lo que es una auditoría.

h) dictamen u opinión: se incorpora la diferenciación entre “marco de presentación razonable” y

“marco de cumplimiento” con respecto a la forma de opinión;

i) se eliminan las salvedades indeterminadas y abstenciones por “incertidumbres”, las que ahora son
incluidas en el párrafo de énfasis sin modificar la opinión. Sin embargo, se admite la abstención de
opinión cuando existen múltiples incertidumbres que impiden formar una opinión debido a su posible
interacción y efecto acumulativo sobre los estados contables;

j) las salvedades ahora deben exponerse claramente en un párrafo anterior a la opinión llamado,
según corresponda, “Fundamentos de la opinión con salvedades”, “Fundamentos de la opinión
adversa” o “Fundamentos de la abstención de opinión”;

k) se aclara cuando un desvío a las normas contables o limitación al alcance implica una opinión
favorable con salvedades, y cuando una abstención de opinión u opinión adversa. Será opinión
favorable con salvedades cuando las cuestiones sean significativas pero no generalizadas” y
abstenerse o adversa cuando sean “significativas y generalizadas”;

l) se elimina la salvedad por falta de uniformidad que requiere la resolución técnica 7, para logra la
congruencia con las NIA;

m) se elimina la “opinión parcial” prevista por la resolución técnica 7, para logar la congruencia con
las NIA;

n) se agrega el “Párrafo de énfasis”…

16
o) se agrega el “Párrafo de otras cuestiones”, el cual se refiere…

p) se presentan dos enfoques generales distintos para la información comparativa:

1. “estados contables con cifras correspondientes de períodos anteriores”: en cuyo caso, la opinión
se refiere solamente al período actual ya que las cifras correspondientes forman parte de los
estados contables del período actual; o

2. “estados contables comparativos”: en cuyo caso, la opinión se refiere a cada período para el que
se presentan estados contables.

q) la resolución técnica 37 agrega la posibilidad de incorporar información requerida por

disposiciones legales en un informe por separado, cuando esto esté permitido;

r) la resolución técnica 37 especifica ahora que el lugar de emisión del informe del auditor es la
jurisdicción donde ejerce el auditor;

s) se aclara que la fecha del informe no puede ser anterior a la fecha de aprobación de los estados
contables por la dirección;

t) en cuanto a la presentación, la resolución técnica 37 requiere que todas las hojas de los estados
contables básicos deben estar firmadas o inicialadas;

u) cuando se presentara información adicional no auditada formando parte de los estados contables,
la resolución técnica 37 indica que el auditor debe requerir que se distinga claramente de los
estados contables, en caso contrario debe requerir que esa información figure como “no auditada”.
Si la dirección se negara a hacerlo, el auditor debe un párrafo de otras cuestiones indicando que ese
información no está auditada;

v) en cuanto a la otra información en los documentos que contienen estados contables, debe leerse
la documentación para ver si hay incongruencias de la otra información con los estados contables o
aparentes incorrecciones significativas en la descripción e un hecho. Si se deben modificar los
estados contables y la dirección no lo hiciera, se incluirán salvedades en el informe. Si
correspondiera modificar la otra información y la dirección no lo hiciera, el auditor debe incluir un
“Párrafo de otras cuestiones” describiendo la incongruencia, no emitir el informe de auditoría o
retirarse del encargo, o no dar consentimiento para el uso del informe.

2.2.3.2. Auditoría externa de EECC preparados de conformidad con un

marco de información con fines específicos

Esta sección está basada en la NIA 800 y lleva el mismo título que esa norma. Como ejemplos de
este tipo de estados contables podemos citar:

a) estados contables preparados de acuerdo a normas fiscales que acompañan a una declaración
de impuestos de la entidad; y

b) estados contables preparados para un ente regulador de acuerdo a disposiciones sobre

información financiera establecidas por este.

Según la resolución técnica 37, en el informe de auditoría para este caso se incluirá:

a) la finalidad para la cual han sido preparados;

17
 b) los usuarios a quienes se destina;

c) un párrafo de énfasis que advierta que los estados contables:

1. se han preparado de conformidad con un marco de información con fines específicos, y

2. en consecuencia, pueden ser no adecuado para otros fines.

Auditoría de un solo estado contable o de un elemento, cuenta o partida específicos de un estado

2.2.3.3.

contable

Esta sección está basada en al NIA 805 y lleva el mismo título de la norma referida. Las alternativas
que se pueden presentar, respecto del auditor, son:

a) auditó los estados contables de la entidad: en cuyo caso el contador expresará una
opinión por separado para cada encargo; o

b) no fue el auditor de los estados contables: en cuyo caso determinará si es factible llevar a
cabo el encargo.

En caso que se publicara un estado contable o un elemento de dichos estados junto con el juego
completo de estados auditados, la resolución técnica 37 destaca que deben estar claramente
distinguidos.

La resolución técnica 37 aclara que, si el encargo contemplado en este capítulo se desarrollara en

forma simultánea con la auditoría de los estados contables completos, se deben expresar una opinión
por separado para cada encargo. Si la opinión del contador sobre le conjunto completo de estados
contables no fue favorable sin salvedades, se deberá determinar el efecto que ello puede tener sobre el
informe de auditoría sobre un solo estado contable o sobre un elemento, cuenta o partida de un estado
contable.

2.2.3.4. Auditoría de estados contables resumidos

Este capítulo de la resolución técnica 37 se basa en la NIA 810 de la cual toma su título.

2.2.3.4.1. NORMAS para el desarrollo del encargo

La resolución técnica 37 establece que la condición necesaria para aceptar el encargo para informar
sobre unos estados contables resumidos es haber realizado la auditoría de los estados contables
completos de los cuales se deriven los estados contables resumidos.

2.2.3.4.2. NORMAS sobre informes

Las posibles formas de expresar una opinión favorable sin salvedades, de acuerdo a la resolución
técnica 37, son:

a) los estados contables resumidos son congruentes, en todos los aspectos significativos, con los
estados contables completos auditados, de conformidad con los criterios aplicados; o

b) los estados contables resumidos son un resumen razonable de los estados contables auditados,
de conformidad con los criterios aplicados.
18
Cuando el conjunto completos de los estados contables no contiene una opinión limpia, se debe:

a) poner de manifiesto el tipo de opinión en el informe de auditoría sobre los estados contables
auditados; y

b) describir el fundamento de tal opinión.

Adicionalmente, resumimos en el siguiente cuadro las alternativas posibles:

Casos Se debe expresar

 Opinión con salvedades;

 Párrafo de énfasis; o Su efecto sobre los estados contables resumidos

 Párrafo de otras cuestiones.

Opinión No resulta

 Desfavorable; o
Adecuado expresar una opinión sobre los estados contables
 Abstención de opinión resumidos.

N O R M A S de revisión de estados contables de

2.2.4. Capítulo IV –

períodos intermedios
Con la aprobación de la resolución técnica 37, se cambia el nombre del servicio de “revisión limitada” a
“revisión”, y adicionalmente se introducen modificaciones a las normas de desarrollo del encargo y
sobre el informe, las que analizaremos a continuación.

2.2.4.1. NORMAS para su desarrollo

Se establece en la resolución técnica 37 la posibilidad de emitir un informe tomando como parámetro

un marco de información distinto de las normas contables profesionales cuando existan normas legales
o reglamentarias que requieran utiliza otro marco de información, siempre que se cumplan ciertas
condiciones. La resolución técnica 7 establece la obligatoriedad de usar como criterio a las “normas
contables profesionales”.

Además, con la resolución técnica 37 se extiende la obligación de obtener conocimiento del ente, al
conocimiento del uso de “organizaciones de servicio”. Se agrega como procedimiento las preguntas a
la dirección del ente para identificar si hay dudas sustanciales sobre la capacidad del ente para
continuar como empresa en funcionamiento durante por lo menos los 12 meses posteriores a la fecha
de cierre de los estados contables, y de obtener elementos de juicio sobre si resulta apropiada la
aplicación del precepto de empresa en funcionamiento y si existe una incertidumbre significativa al
respecto.

19
Finalmente diremos que la resolución técnica 37 agrega la obligación de obtener confirmación escrita de
la dirección.

2.2.4.2 N ORMAS sobre informes

Se incorporan modificaciones en la estructura del informe, para compatibilizarlo con los informes
emitidos bajo Norma Internacional de Encargos de Revisión (NIER) 2410.

Una de las modificaciones más relevantes es que, aplicando la resolución técnica 37, en el informe de
revisión se expresará “…si algo llamó la atención del contador que le hiciera pensar que los estados
contables de períodos intermedios:

a) no están presentados en forma razonable, en todos los aspectos significativos, de acuerdo con
las normas contables profesionales (marco de presentación razonable): o

b) han sido preparados, en todos los aspectos significativos, de acuerdo con otro marco de
información aplicado (marco de cumplimiento que no permita concluir sobre presentación
razonable)”

Por otra parte la resolución técnica 7 solo contenía la expresión de que el contador “no tiene
observaciones que formular”.

2.2.5. Capitulo V – NORMAS sobre otros encargos de aseguramiento

Este capítulo de la resolución técnica 37 se divide en las siguientes tres secciones:

a) Otros encargos de aseguramiento en general;

b) Examen de información contable prospectiva; e

c) Informes sobre controles de una organización de servicios.

Estas secciones están respectivamente inspiradas en las Normas Internacionales sobre Encargos de
Aseguramiento (NIEA) 3000, 3400 Y 3402.

Como en los restantes capítulos de la resolución técnica 37, cada una de las secciones se dividen a su
vez en:

a) Normas para su desarrollo; y

b) Normas sobre informes.

Sobre este capítulo de la resolución técnica 37 cabe destacar que se incorporan normas específicas
para servicios de aseguramiento sobre información que no son estados contables. En la resolución
técnica 7 no estaban previstos y la doctrina interpretaba que se encontraban incluidos bajo la figura de
“informes especiales”. En cuanto a su alcance, son similares a los de una auditoría (los que encuadran
dentro de los servicios de seguridad razonable) o revisión (que se categorizan como servicios de
seguridad limitada) pero se los aplica a otra información distinta de los estados contables, y con ciertas
particularidades según el tipo de información.

2.2.6. Capítulo VI – NORM AS sobre certificaciones

20
La resolución técnica 37 mantiene en este capítulo las normas contenidas en la resolución técnica 7
respecto a las certificaciones, manteniendo la certificación literal de estados contables.

Tal como se indicó anteriormente, se excluye expresamente el uso de muestreo en la certificación,

debiendo examinar la totalidad de la población sobre la que se emitirá una manifestación.

Además, cabe destacar que la resolución técnica 37 requiere la incorporación de un párrafo de

“explicación del alcance de una certificación”, el cual no era requerido por la resolución técnica 7.

2.2.7. Capítulo VII – NORMAS sobre servicios relacionados

Este capítulo se divide en 2 secciones:

a) encargos para aplicar procedimientos acordados

b) encargos de compilación

Las secciones anteriores están respectivamente inspiradas en las Normas internacionales sobre
Servicios Relacionados (NISR) 4400 y 4410. Asimismo cada una de las secciones se subdivide a su
vez en:

a) Normas para su desarrollo.

b) Normas sobre informes.

Para la prestación de estos servicios, la resolución técnica 37 exige independencia como si fuera u
encargo de aseguramiento.

2.3 Vigencia propuesta

La resolución técnica 37 ha sido aprobada por la Junta de Gobierno de la FACPCE con vigencia para
los encargos que se presten a partir del 01/01/2014 o, en su caso de encargos cuyo objeto sean
estados contables, para los ejercicios iniciados o períodos intermedios correspondientes a ejercicios
iniciados a partir del 01/01/2014.

Asimismo, cabe destacar que se permite la aplicación anticipada de los servicios profesionales previstos
en la resolución técnica 37 para los encargos iniciados a partir de la fecha de aprobación de la norma
por la junta de Gobierno de la FACPCE (22/03/2013), lo cual definitivamente quedará sujeto a la puesta
en vigencia por los Consejos Profesionales de Ciencias Económicas en sus respectivas jurisdicciones.

Con la aprobación de la resolución técnica 37, se derogan la resolución técnica 7 y la interpretación Nº

5, a partir de la fecha de vigencia y correspondiente aplicación de esta resolución técnica.

3. CONCLUSIONES

Tal como hemos mencionado en la introducción, la resolución técnica 37 tiene por finalidad modificar las
normas profesionales argentinas, fundamentalmente, para incluir nuevos servicios ya contemplados en
las normas internacionales de aseguramiento y servicios relacionados, adoptadas ahora por la
FACPCE, y adecuar la norma de antigua data hasta el momento existente.

Bibliografía
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La bibliografía especialmente consultada para la construcción de estas notas de cátedra fue la
siguiente:

 SLOSSE, Carlos y Otros – “Auditoria un nuevo enfoque empresarial” – Ediciones Macchi – Bs.
As. 1990 – Segunda edición.
 FOWLER NEWTON, Enrique – “Cuestiones fundamentales de auditoria” – Editorial Macchi – Bs
As 1993.
 FOWLER NEWTON, Enrique –“Auditoria Aplicada” – Ediciones Macchi – Bs. As. 1990.
 MANUAL DE AUDITORIA – Informe Nro. 5 – Área Auditoria del Centro de Estudios Científicos y
Técnicos (CECyT) de la F.A.C.P.C.E.
 FOWLER NEWTON, Enrique –“Normas de Auditoria” – Manual de aplicación de la R.T. 7 -
Ediciones Macchi – Bs. As. 1996.
 R.T.37.-
 Resoluciones Técnicas vigentes.
En especial las que contienen normas de auditoría vigentes.

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