Dossier auditoría

El Código de Ética de
IFAC: un nuevo horizonte
para la auditoría
de cuentas
Integridad, objetividad, competencia y diligencia, confidencialidad y comportamiento
profesional eran los principios fundamentales del anterior pero también lo son del
nuevo Código ético del IFAC cuya adaptación deberá aprobarse antes de finales de
este año. Con este documento, los auditores de cuentas dispondrán de una guía
de actuación ante ciertas situaciones que se dan en la práctica profesional
y que pueden menoscabar su independencia

080_Alio_224.indd 80 01/09/2010 15:00:06


L
as relaciones económicas y comerciales
están en permanente evolución, y con
ellas el entorno en el que los diversos
protagonistas intervienen y desarrollan
su función. El engranaje de la economía de li-
bre mercado debe operar de forma adecuada
bajo un marco regulatorio que tiende a ser ca-
da vez más convergente, y que la actual si-
tuación de crisis e incertidumbre da evidentes
muestras de acelerar, debido a la creciente
interconexión en una escala global.
Los auditores no son ajenos a esta coyun-
tura y colaboran de forma activa con autorida-
des y reguladores en la consecución de ese
escenario globalizado donde la transparencia,
la fiabilidad, la seguridad y el fair play de los
diferentes agentes que participan en los mer-
cados sean principios claves e irrenunciables.
Y si los auditores reclamamos que la arquitec-
tura económico-empresarial esté construida
sobre esos sólidos pilares, lo hacemos porque
el comportamiento ético intachable forma par-
te de nuestra realidad profesional y cotidiana,
porque lo aplicamos y nos lo exigimos como
profesión independiente de interés público en
cuyo trabajo y calidad confían una amplía co-
munidad de personas e instituciones, como
bien establece la normativa comunitaria.
Desde esta perspectiva, debe destacar-
se la labor de la International Federation of
pd
080_Alio_224.indd 81
Santiago Alió Sanjuan
Socio director AUDALIA
Presidente de la Comisión Nacional de Deontología.
Instituto de Censores Jurados de Cuentas de España
César Ferrer Pastor
Miembro de la Comisión Permanente del ICJCE
Carmen Rodríguez
Departamento Técnico y Control de Calidad del ICJCE
Accountants (IFAC), organismo mundial del
que el Instituto de Censores Jurados de
Cuentas de España (ICJCE) forma parte ac-
tiva desde su fundación.
IFAC sirve a los intereses de la sociedad
en general y el mercado desarrollando los es-
tándares y criterios más exigentes en audito-
ría, formación técnica y ética profesional, pro-
moviendo la transparencia y convergencia en
FICHA RESUMEN
Autores: Santiago Alió Sanjuan, César Ferrer Pastor y Carmen Rodríguez
Título: El Código de Ética de IFAC: un nuevo horizonte para la auditoría de cuentas
Fuente: Partida Doble, núm. 224, páginas 80 a 92, septiembre 2010
Localización: PD 10.09.05
Resumen: La International Federation of Accountants (IFAC) aprobó en julio de 2009 una versión
revisada de su Código de Ética. Una vez finalizado el proceso de traducción, y posterior
aprobación por parte de los diferentes órganos de gobierno del Instituto de Censores Jurados de
Cuentas, esta norma será de obligado cumplimiento para los miembros del Instituto. El principal
objetivo del IFAC ha sido dotar a la profesión auditora mundial de un estándar homogéneo de
alta calidad y que esté en sintonía con regulaciones avanzadas que afectan de forma directa a
esta actividad, como es el caso de la Recomendación de la Unión Europea sobre Independencia
del auditor de 2002 y de la VIII Directiva de la UE.
Palabras clave: Auditoría. Código de ética profesional. International Federation of Accountants.
Instituto de Censores Jurados de Cuentas de España.
Abstract: La International Federation of Accountants (IFAC) adopted a revised version of its Code
of Ethicson 2009. When the ICJCE translates it, this rule will be forced cumance for members of
the Institute. The main objective of IFAC has been providing the global auditing profession of a
homogeneous batch of high quality and is in line with regulations affecting advanced directly to
this activity like Recommendation European Union on auditor independence and the 2002 EU
Directive VIII.
Keywords: Audit. Code of professional ethics. International Federation of Accountants.
ICJCE.
pág
www.partidadoble.es 81
01/09/2010 15:00:08
 dossier auditoría nº 224 septiembre 2010
la información financiera, e impulsando las
prácticas profesionales que deben utilizar los
auditores miembros para el ejercicio de su
trabajo profesional.
Centrando el análisis en el campo del
comportamiento profesional, IFAC, a través
de su Comité de Normas Internacionales de
Ética para Profesionales (IESBA), aprobó en
julio de 2009 de una versión revisada de su
Código de Ética, que ha sustituido al vigente
de 2005, y que se convertirá en referente a
nivel mundial dada la alta calidad del trabajo y
el reconocimiento general que ha suscitado
entre las principales organizaciones e institu-
ciones transnacionales. Ese anterior Código
de Ética es la base del actual Código de Ética
Profesional del Instituto, que deberá adaptarlo
a ese novedoso Código de IFAC, una vez fi-
nalizado el proceso de traducción formal, y
posterior aprobación por parte de los diferen-
tes órganos de gobierno del Instituto. En todo
caso, se espera culminar a lo largo de 2010
su implanta ción como norma de obligado
cumplimiento para los miembros del ICJCE.
El Código de Ética de IFAC es el resulta-
do de un creciente interés por dotar a la pro-
fesión auditora mundial de un estándar homo-
géneo de alta calidad y que esté en sintonía
con regulaciones avanzadas que nos afectan
de forma directa, como es el caso de la Reco-
mendación de la Unión Europea sobre Inde-
pendencia del auditor de 2002 y de la VIII Di-
rectiva de la Unión Europea, aprobada en
2006 y que está pendiente de trasposición a
nuestro ordenamiento jurídico.
CAMBIA EL ENFOQUE
La Recomendación de la Unión Europea
de 2002 sobre la independencia de los audi-
tores de cuentas en la UE tiene un objetivo
de armonización y mejora de la calidad de
las auditorías obligatorias. Esta importante
Recomendación, que sigue un planteamien-
to basado en principios, que proporciona al
auditor un marco sólido en función del cual
es el propio auditor el que tiene que evaluar
los riesgos de independencia, no está armo-
nizada con el artículo 8 de nuestra actual
Ley de Auditoría de Cuentas (Ley 19/1988,
de 12 de julio), reguladora de la indepen-
dencia del auditor siguiendo un enfoque ba-
sado en reglas con prohibiciones, algunas
con ámbitos temporales, y que conforma un
marco legal un tanto confuso.
pág
82
080_Alio_224.indd 82
La propia VIII Directiva de 2006, que de-
bía haberse implantado en junio de 2008, se
remite a la Recomendación de la UE en cuan-
to a independencia, por lo que también esta
Directiva de obligada implantación en la UE
está basada en principios cuyo cumplimiento
debe ser evaluado por el auditor, frente a un
enfoque basado en reglas y prohibiciones,
que las diferentes y complejas situaciones a
las que nos enfrentamos pueden en ocasio-
nes superar. El interés general queda, enten-
demos, mejor protegido si es el profesional el
que considerando todas las circunstancias de
cada situación, evalúa la importancia de las
amenazas al cumplimiento de los principios
fundamentales de ética profesional requeri-
dos en la legislación, a las que debe enfren-
tarse al aceptar un trabajo. Si después no
acierta en su consideración, se tendrá que
atener a las consecuencias derivadas de la
revisión de control de calidad de su trabajo.
CINCO PRINCIPIOS
El Código se divide en tres partes diferen-
ciadas: la Parte A se centra en el marco con-
ceptual y fija los principios que debe observar
todo profe sional; la Parte B enumera las
amenazas a los principios y posibles salva-
guardas que deben aplicar los profesionales
de la contabilidad en ejercicio (entre ellos los
auditores); y, finalmente, la Parte C, destina-
da a los profesionales de la contabilidad en la
empresa, se guía por un esquema similar al
capítulo anterior. Posteriormente, se expon-
drán con más detalle los contenidos de las
Partes A y B.
Todos los profesionales del ámbito conta-
ble deben cumplir con cinco principios funda-
mentales de ética profesional, que en el códi-
go revisado se mantienen respecto al existen-
te y que ya aplican los miembros del Instituto
con el actualmente vigente. Dichos principios
son los siguientes:
a) Integridad: ser franco y honesto en to-
das las relaciones profesionales y em-
presariales.
b) Objetividad: no permitir que prejuicios,
conflicto de intereses o influencia indebida
de terceros prevalezcan sobre los juicios
profesionales o empresariales.
c) Competencia y diligencia profesiona-
les: mantener el conocimiento y la aptitud
pd
01/09/2010 15:00:08

profesionales al nivel necesario para ase-
gurar que el cliente o la entidad para la
que trabaja reciben servicios profesiona-
les competentes basados en los últimos
avances de la práctica, de la legislación y
de las técnicas y actuar con diligencia y
de conformidad con las normas técnicas y
profesionales aplicables.
d) Confidencialidad: respetar la confidencia-
lidad de la información obtenida como re-
sultado de relaciones profesionales y em-
presariales y, en consecuencia, no revelar
dicha información a terceros sin autoriza-
ción adecuada y específica, salvo que
exista un derecho o deber legal o profesio-
nal de revelarla, ni hacer uso de la infor-
mación en provecho propio o de terceros.
c) Comportamiento profesional: cumplir la
normativa aplicable y evitar cualquier actua-
ción que pueda desacreditar a la profesión.
Es indudable que la aplicación completa y
correcta de estos principios refuerza la credi-
bilidad y sostenibilidad de la profesión ante
terceros, supone una referencia para la socie-
dad e instituciones públicas y privadas y re-
presenta la mejor tarjeta de presentación que
un profesional puede ofrecer.
Este enfoque se desarrolla identificando el
auditor las amenazas a estos principios y, en
caso de existir, estableciendo las debidas sal-
vaguardas que impidan que esos principios
puedan verse comprometidos.
El Código de Ética de la IFAC establece
los requisitos éticos que deben cumplir todos
los profesionales de la contabilidad, y la au-
ditoría forma parte de dicha profesión. Por lo
tanto, cuando hablamos de amenazas a la
independencia del auditor tenemos, entre
otros, los siguientes ejemplos: (1) el interés
financiero del auditor en el cliente de audito-
ría; (2) la autorrevisión de un juicio previo
realizado por el propio auditor; (3) la presta-
ción de asesoramiento legal a nuestros
clientes de auditoría; (4) la familiaridad con
el cliente; y (5) la intimidación.
pd
080_Alio_224.indd 83
El Código de Ética de IFAC: un nuevo horizonte
para la auditoría de cuentas
Para protegernos de esas amenazas a la
independencia del auditor que pueden afec-
tar a la calidad de nuestro trabajo, tenemos
que protegernos con salvaguardas que ac-
túen como paraguas ante la posibilidad de
tormenta que generan las amenazas. El Có-
digo identifica estas amenazas, por ejemplo,
si prestamos servicios fiscales de prepara-
ción del impuesto; planificación y asesora-
miento fiscales, llevanza de libros de contabi-
lidad, etc., y las posibles salvaguardas.
Antes de su análisis específico, debe indi-
carse que la parte general del Código y las
primeras secciones de la segunda parte re-
flejan con nitidez la diferencia conceptual que
existe entre el enfoque de la actual normativa
sobre independencia española, contenida en
el artículo 8 de la Ley de Auditoría de Cuen-
tas, y el enfoque del Código de Ética de la
IFAC. Mientras que nuestra norma está basa-
da en reglas, a veces de difícil interpretación
y que son muchas veces superadas por la
realidad cotidiana con lo que se incertidum-
bre e inseguridad jurídica por las dudas que
genera al auditor sobre cómo podrá acabar
interpretando el regulador la norma, el Códi-
go de Ética de IFAC proporciona un marco
conceptual que permite definir unos cimien-
tos sólidos sobre los que construir un análisis
racional y argumentado ante la multiplicidad
de situaciones a las que los auditores nos
enfrentamos en nuestro quehacer diario.
LA PARTE A DEL CÓDIGO
DE ÉTICA DE IFAC
En este apartado va a examinarse la
parte general del Código y, tras ello, se
atenderá a algunos pormenores de la parte
relativa a normas de Ética e Independencia
para auditores en ejercicio.
Hay que empezar señalando que, aún
tras los cambios que ha experimentado el
Código y que, entre otros objetivos, han bus-
cado la convergencia internacional, el Código
debe seguir leyéndose como una norma ba-
sada en principios y no en reglas. La búsque-
da de la convergencia citada y el apoyo de
pág
www.partidadoble.es 83
01/09/2010 15:00:08
 dossier auditoría nº 224 septiembre 2010
El Código requiere que se identifiquen
las amenazas al cumplimiento de
principios fundamentales, como las que
afectan al interés propio, autorrevisión,
abogacía, familiaridad o intimidación
los principales reguladores mundiales han
hecho evolucionar el Código hacia un texto
mucho más prescriptivo.
Ello ha generado un amplio debate en la
profesión y ha motivado que se enviaran nu-
merosos comentarios a IESBA sobre este
asunto. No obstante, el Código no puede ni
debe perder sus raíces. Nació como un Códi-
go basado en principios, ya que se conside-
raba que la única manera de abarcar la diver-
sidad de situaciones a las que se tiene que
enfrentar un auditor en su quehacer profesio-
nal no sólo no pueden catalogarse de forma
exhaustiva, sino que, aunque se pudiera, la
normal evolución del entorno en que trabaja
el auditor dejaría ese catálogo rápidamente
obsoleto. Por ello, el Código, en su primera
parte, describe los principios que deben regir
el comportamiento profesional del auditor y
proporciona un marco conceptual que el pro-
fesional debe aplicar para:
– Identificar cualquier amenaza para el cum-
plimiento de los principios fundamentales.
– Evaluar la importancia de las amenazas
identificadas.
– Aplicar salvaguardas cuando sea necesa-
rio para eliminar las amenazas o, al me-
nos, reducir las mismas hasta un nivel
aceptable.
¿Cuándo entiende el Código que deben
aplicarse salvaguardas? Las salvaguardas
son necesarias cuando el auditor entiende
que las amenazas exceden el nivel en
el que un tercero razonable e informado po-
dría concluir, después de sopesar todos los
hechos y circunstancias cuyo conocimiento
está disponible para el auditor en ese mo-
mento, que no se vulneran los principios
fundamentales.
pág
84
080_Alio_224.indd 84
Es éste, sin duda, un juicio subjetivo, pero
no por ello discrecional. Este juicio debe ha-
cerse sobre la base de un análisis riguroso de
los principios básicos del Código y de una ex-
posición no sesgada de los hechos y circuns-
tancias pertinentes al caso analizado. Y todo
ello debe documentarse con claridad. Como
vemos, el análisis debe hacerse siguiendo el
mismo proceso básico que el auditor debe se-
guir para aplicar las normas de auditoría: utili-
zando su juicio de forma argumentada y do-
cumentando el mismo. Los principios funda-
mentales de Integridad, Objetividad, Compe-
tencia y Diligencia Profesionales, Confiden-
cialidad y Comportamiento Profesional ya han
sido tratados anteriormente, por lo que ahora
se centrará la atención en los restantes as-
pectos del Marco Conceptual.
El concepto que subyace en el marco
conceptual es que el auditor puede enfren-
tarse a una multiplicidad de situaciones que,
como hemos mencionado anteriormente, es
imposible analizar en abstracto de forma ex-
haustiva. Por ello, el Código requiere que se
identifiquen, evalúen y afronten las amena-
zas al cumplimiento de los principios funda-
mentales. Dichas amenazas se clasifican de
la siguiente manera:
– Amenaza de interés propio: la amenaza
de que un interés financiero o de otro tipo
influyan de manera inadecuada en el jui-
cio o el comportamiento del auditor. Un
ejemplo sería el que un miembro del equi-
po de auditoría tenga un interés financiero
directo en el cliente de auditoría.
– Amenaza de autorrevisión: la amenaza
de que un auditor no evalúe adecuada-
mente los resultados de un juicio previo o
de un servicio prestado con anterioridad
por él o por otra persona de su firma, que
el auditor va a utilizar como base para lle-
gar a una conclusión como parte de un
servicio actual. Un ejemplo de este tipo
de amenaza sería, por ejemplo, que una
firma auditara unas cuentas anuales ha-
biendo participado en la elaboración de la
contabilidad de esa entidad.
– Amenaza de abogacía: la amenaza de que
el auditor promueva la posición de un clien-
te hasta el punto de poner en peligro su
objetividad. Esto se produce, por ejemplo,
si la sociedad auditora promueve la com-
pra de acciones de la entidad auditada.
pd
01/09/2010 15:00:08

– Amenaza de familiaridad: la amenaza de
que debido a una relación prolongada o
estrecha con un cliente, el auditor se
muestre demasiado afin a sus intereses o
acepte con demasiada facilidad su traba-
jo. Un ejemplo de esta amenaza sería
que el director financiero de la entidad au-
ditada fuera hermano del gerente del
equipo de auditoría.
– Amenaza de intimidación: la amenaza de
que un auditor no pueda actuar objetiva-
mente debido a presiones reales o perci-
bidas, incluyendo los intentos de ejercer
una influencia indebida. Como ejemplo, el
caso de que un cliente amenazara con
demandar por cualquier motivo a la firma
auditora o, más grave aún, cuando efecti-
vamente la demanda.
Por su parte, las salvaguardas que el au-
ditor puede adoptar para mitigar las anterio-
res amenazas se dividen entre:
– Aquellas creadas por la profesión o la
normativa tales como los requerimientos
de acceso a la profesión, programas de
formación continuada, normas profesio-
nales, etc.
– Las que se refieren al entorno de trabajo.
Estas últimas son tratadas en la parte B
del Código. En ella se distinguen:
– Las que se pueden implantar de forma
general en una firma de auditoría. Ejem-
plos de estas salvaguardas serían:
• Que la dirección de la firma activa-
mente promueva el cumplimiento de los
principios fundamentales del Código.
• Políticas y procedimientos para im-
plantar y supervisar controles de cali-
dad en los trabajos de auditoría.
• Políticas y procedimientos que per-
mitan la identificación de inversiones u
otras relaciones entre la firma auditora
o miembros del equipo de trabajo y el
cliente de auditoría, etc.
– Las que se implantan para un trabajo
específico. Algunos ejemplos serían:
• Que un profesional de la firma audi-
tora se involucre en el trabajo a los
pd
080_Alio_224.indd 85
El Código de Ética de IFAC: un nuevo horizonte
para la auditoría de cuentas
únicos efectos de revisar el mismo o
de asesorar en cómo cumplir con las
normas de auditoría.
• Informar al Comité de Auditoría o al
Consejo de Administración de los ser-
vicios distintos de la auditoría presta-
dos y de los honorarios facturados por
los mismos, etc.
LA PARTE B DEL CÓDIGO DE ÉTICA
DE IFAC: INTRODUCCIÓN
La segunda parte del Código detalla ejem-
plos de la aplicación práctica de los citados
principios a situaciones concretas. Dichos
ejemplos deben leerse a la luz de los princi-
pios que los inspiran y no deben considerarse
como un conjunto de reglas exhaustivas que
agotan en sí mismas las posibles amenazas a
la independencia del auditor.
Pero antes de entrar en materia de inde-
pendencia, esta sección del Código aborda
una serie de cuestiones de ética profesional
que merece una breve reseña.
Aceptación de clientes y trabajos
Antes de aceptar un nuevo cliente, el au-
ditor debe evaluar si ello puede comprometer
el cumplimiento de los principios fundamen-
tales. Por ejemplo, porque el cliente esté in-
volucrado en actividades ilícitas. Si las ame-
nazas no pueden ser reducidas a un nivel
aceptable mediante el establecimiento de
salvaguardas, se debe rechar el cliente.
El mismo proceso debe llevarse a cabo
para cada trabajo, considerando aspectos ta-
les como su capacidad para llevarlo a cabo,
las relaciones existentes con el cliente, las ra-
zones por las que el anterior auditor ha deja-
do de serlo, etc.
Conflictos de intereses
Al evaluar la aceptación de un cliente o
trabajo, un aspecto relevante es la potencial
existencia de conflictos de intereses, ya sean
reales, ya sean percibidos como tales, como
por ejemplo, el que el auditor tenga negocios
comunes con el principal competidor del po-
tencial cliente. El auditor debe evaluar los
conflictos existentes, aplicar las salvaguardas
que puedan mitigar los mismos, incluyendo la
revelación de estos a su potencial cliente y,
pág
www.partidadoble.es 85
01/09/2010 15:00:08
 dossier auditoría nº 224 septiembre 2010
en caso de que las salvaguardas no reduz-
can las amenazas derivadas de dichos con-
flictos a un nivel aceptable, debe abstenerse
de actuar.
Segundas opiniones
Cuando a un auditor se le requiere para
que exprese su opinión, por ejemplo sobre la
aplicación de los principios contables a una
situación específica por un cliente no audita-
do por él, puede surgir una amenaza a los
principios de competencia y diligencia profe-
sionales si se manifiesta sobre unos hechos
diferentes de aquellos a los que ha tenido ac-
ceso el auditor del cliente. El Código indica
cómo actuar para gestionar adecuadamente
esta amenaza.
Otras cuestiones éticas
Esta sección también aborda otras cues-
tiones éticas tales como las referidas a la for-
ma de determinar los honorarios por los ser-
vicios prestados por el auditor, la publicidad
de los servicios que ofrece, los regalos que
pueda dar o recibir del cliente de auditoría,
así como otras cuestiones conexas como las
invitaciones recibidas del cliente. Asimismo
se aborda el asunto de la custodia de activos
de clientes.
Por último, en esta sección de la segunda
parte del Código se trata un tema tan relevan-
te como es la objetividad que se requiere del
auditor en todos los servicios que presta,
sean o no de auditoría. Se analizan las poten-
ciales amenazas y las pautas de conductas
que se esperan del auditor.
Tras esta breve exposición, cabe exami-
nar los aspectos relativos a la independencia
del auditor.
LA PARTE B DEL CÓDIGO:
INDEPENDENCIA
La reputación de nuestra profesión es
uno de los grandes motores de la ética en el
mundo empresarial, siendo el concepto de in-
dependencia su valor más tangible. Los regu-
ladores consideran la independencia del au-
ditor como la demostración de objetividad e
integridad. El Código requiere que el auditor
sea independiente, tanto mentalmente como
en apariencia, de sus clientes de auditoría.
Ambas cualidades son importantes pero los
pág
86
080_Alio_224.indd 86
que están interesados en salvaguardar el in-
terés público sólo pueden medir la indepen-
dencia en apariencia.
La parte B del Código contiene dos sec-
ciones específicas sobre la independencia
en encargos de seguridad (assurance), lo
que representa 77 de sus 129 páginas. La
independencia de los encargos de auditoría
ocupa 49 páginas y a ella haremos referen-
cia a continuación.
En el caso de encargos de auditoría se re-
quiere que los miembros del equipo de audi-
toría, las firmas y la red sean independientes
de los clientes de auditoría.
Para la mejor comprensión del alcance
del Código en esta materia, es preciso expo-
ner previamente algunas de las definiciones
que contiene, lo que ayudará a entender la
amplitud de su aplicación.
Firma es:
– Un auditor ejerciente individual, una so-
ciedad o una corporación de auditores.
– Una entidad que controla a dichas par-
tes, mediante propiedad, gestión u
otros medios.
– Una entidad controlada por dichas par-
tes, mediante propiedad, gestión u
otros medios.
“Red” y “firmas de la red”: red es la estruc-
tura más amplia que:
– Tiene por objetivo la cooperación; y
– Tiene claramente por objetivo compar-
tir beneficios o costes, o que comparte
propiedad, control o gestión comunes,
políticas y procedimientos de control
de la calidad comunes, una estrategia
empresarial común, el uso de un nom-
bre comercial común o una parte signi-
ficativa de sus recursos profesionales.
Está en línea con la definición dada en la
VIII Directiva. La definición se centra en có-
mo opera la red y cómo se presenta a ella
misma. En la sección 290 sobre independen-
cia, cuando se utiliza la palabra “firma” se in-
cluye a la “red de firmas”, excepto si se indi-
ca lo contrario; es decir, a todas las firmas
pd
01/09/2010 15:00:08

de la red. Una firma dentro de una red tiene
que ser independiente de los clientes de au-
ditoría del resto de firmas que pertenecen a
la red.
El equipo del encargo son todos los so-
cios y empleados de la firma que realizan el
encargo y cualesquiera personas contrata-
das por la firma o por una firma de la red,
que aplican procedimientos de seguridad
(assurance) para cumplir con el encargo. Es-
to excluye a los expertos externos contrata-
dos por la firma o por una firma de la red
(evaluar objetividad del experto externo con-
forme a la ISA 620).
Los socios clave de auditoría son:
– El socio del encargo.
– El responsable de la revisión de con-
trol de calidad del encargo.
– Otros socios de auditoría del equipo
del encargo que toman decisiones o
realizan juicios clave sobre asuntos
significativos en relación con la audito-
ría de los estados financieros sobre
los que se va a expresar una opinión.
Por ejemplo, socios que sean respon-
sables de sociedades dependientes o
de divisiones significativas.
Cliente de auditoría: cuando es una enti-
dad cotizada, incluye a todas las entidades
vinculadas:
(a) Una entidad que tiene un control directo o
indirecto sobre el cliente cuando el cliente
sea material para dicha entidad.
(b) Una entidad con un interés financiero di-
recto en el cliente, si dicha entidad tiene
una influencia significativa sobre el clien-
te y cuando el interés en el cliente sea
material para dicha entidad.
(c) Una entidad que el cliente controla directa
o indirectamente.
(d) Una entidad en la que el cliente, o una en-
tidad vinculada al cliente de acuerdo con
(c), tiene un interés financiero directo que
le otorga una influencia significativa sobre
dicha entidad cuando el interés sea mate-
rial para el cliente y su entidad vinculada
de cuerdo con (c).
pd
080_Alio_224.indd 87
El Código de Ética de IFAC: un nuevo horizonte
para la auditoría de cuentas
El Código no es un compendio absoluto
ya que el entorno cambiante puede
generar nuevas amenazas para las que se
deban desarrollar nuevas salvaguardas
(e) Una entidad que se encuentra bajo control
común con el cliente (una “entidad herma-
na”) si la entidad hermana y el cliente son
ambos materiales para la entidad que
controla tanto al cliente como a la entidad
hermana.
Caso de que el cliente de auditoría no sea
una cotizada, se incluye a las entidades direc-
ta o indirectamente controladas.
El Código incluye consideraciones espe-
cíficas cuando una entidad se convierte en
vinculada a un cliente de auditoría a causa
de un proceso de compra o fusión (apartados
290.33 a 290.38).
Entidad de interés público (EIP): Todas las
entidades cotizadas y cualquier entidad:
(a) Definida por la normativa como tal.
(b) Para la que se requiere, por la normati-
va, que la auditoría sea llevada a cabo
cumpliendo los mismos requisitos de in-
dependencia aplicables a las entidades
cotizadas.
Se anima a las firmas y organismos
miembros a considerar si otras entidades de-
ben ser tratadas como EIP, factores como un
amplio numero de interesados, numero de
empleados, tamaño, naturaleza del negocio
(bancos, seguros).
Circunstancias concretas
El Código de la IFAC no pretende ser un
compendio absoluto ya que el entorno de los
negocios cambia rápida y continuamente, por
lo que se pueden dar nuevas circunstancias y
amenazas para las que sea necesario desa-
rrollar nuevas salvaguardas.
Lo importante es que el auditor realice el
ejercicio de evaluar la posibilidad de existencia
pág
www.partidadoble.es 87
01/09/2010 15:00:08
 dossier auditoría nº 224 septiembre 2010
Lo importante es que el auditor realice
el ejercicio de evaluar la posibilidad de
existencia de cualquier amenaza a su
independencia y actuar en consecuencia
de cualquier tipo de amenazas a su indepen-
dencia y actuar en consecuencia.
Además, el Código exige que se docu-
menten las conclusiones alcanzadas respec-
to al cumplimiento de los requisitos de inde-
pendencia y cualquier asunto importante que
soporte dichas conclusiones. El Código sirve
de guía de cómo aplicar posibles salvaguar-
das ante situaciones concretas en las que se
puede encontrar el auditor en su día a día.
Se tratan los diferentes tipos de intereses fi-
nancieros, las relaciones empresariales y de
empleo con el cliente de auditoría, las rela-
ciones personales y familiares, la vinculación
prolongada de personal sénior con clientes
de auditoría y también asuntos relacionados
con honorarios, regalos, políticas de remu-
neración y evaluación y litigios con el cliente
de auditoría.
Por otra parte, los auditores han estado
tradicionalmente ligados con la prestación de
un variado rango de servicios distintos del de
auditoría. Debido a la complejidad y extensión
de este tipo de servicios, surge cierta preocu-
pación sobre si prestar ciertos servicios a un
cliente de auditoría podría atentar contra la in-
dependencia del auditor. El Código indica a
los auditores cómo actuar cuando prestan
ciertos servicios distintos a un cliente de audi-
toría; la importancia de las amenazas que
puedan existir dependerá, en ocasiones, de si
el cliente de auditoría es o no una Entidad de
Interés Público (EIP). Los servicios tratados
específicamente en el Código son los de
asunción de responsabilidades de de la direc-
ción, la preparación de registros contables y
estados financieros, servicios de valoración,
servicios fiscales, servicios de auditoría inter-
na, servicios relacionados con los sistemas
de tecnología de la información, servicios de
apoyo en disputas o litigios, servicios jurídi-
cos, servicios de selección de personal direc-
tivo y servicios de asesoramiento en finanzas
corporativas.
pág
88
080_Alio_224.indd 88
Veamos ahora de forma sucinta cómo se
tratan en el Código algunas de las circunstan-
cias más relevantes para nuestra profesión.
Intereses financieros
Dada la importancia de la amenaza de
interés propio creada, no tendrán un interés
financiero directo o un interés financiero
indirecto, pero material, en un cliente de
auditoría:
– La firma, un miembro del equipo de audi-
toría o un miembro de su familia inme-
diata (el cónyuge –o equivalente– o su
dependiente).
– Otros socios de la misma oficina en la que
el socio encargado del contrato está reali-
zando el contrato de auditoría o miembros
de su familia inmediata.
– Otros socios o empleados de la gerencia
que prestan servicios que no son de audi-
toría a un cliente de auditoría, excepto si
su involucración es mínima, o miembros
de su familia inmediata.
A efectos del Código, si se mantiene el in-
terés a través de un intermediario (por ejem-
plo, un vehículo de inversión colectiva, o
cualquier otra estructura de tenencia de patri-
monio) pero se tiene control sobre el interme-
diario o la capacidad de influir en sus decisio-
nes de inversión, se considera que el interés
financiero es directo.
También se consideran en el Código otra
serie de circunstancias específicas de interés
financiero en un cliente de auditoría para las
que se evaluará la importancia de la amenaza
y se aplicarán salvaguardas si es necesario.
Relaciones familiares y personales
Las relaciones familiares y personales en-
tre un miembro del equipo de auditoría y un
administrador o directivo de la entidad audita-
da crea amenazas de interés propio, familiari-
dad e intimidación.
Cuando un miembro de la familia inmediata
(el cónyuge –o equivalente– o su dependiente)
de un miembro del equipo de auditoría es:
– Administrador o directivo en un cliente de
auditoría; o
pd
01/09/2010 15:00:08

– Un empleado en un puesto que le permi-
te ejercer una influencia significativa en
la preparación de los registros contables
o de los estados financieros sobre los
que se expresará opinión, la única salva-
guarda posible es sacar a ese miembro
del equipo de auditoría. En otras circuns-
tancias se evaluará si existe amenaza y
se actuará en consecuencia.
Vinculación prolongada con un
cliente de auditoría (rotación)
La vinculación prolongada con un cliente
de auditoría crea amenazas de interés propio
y familiaridad. Se evaluará cualquier amena-
za existente y se aplicarán salvaguardas en
caso necesario. Sin embargo, para el caso de
que el cliente de auditoría sea una Entidad de
Interés Público (EIP):
– Rotación de los socios clave de auditoría
tras siete años como tal; no pueden volver
a esa posición ni al equipo del encargo
hasta pasados dos años.
– No obstante, cuando su continuidad sea
importante para la calidad de la auditoría y
se den situaciones raras e imprevistas fue-
ra del control de la firma (la excepción po-
dría darse en caso de que se requiera ro-
tación y esta no sea posible debido a en-
fermedad grave del profesional que ten-
dría que sustituir al socio clave de audito-
ría), se permite su permanencia un año
adicional, siempre que la amenaza se pue-
da eliminar o reducir a un nivel aceptable.
– Cuando un cliente de auditoría se convier-
te en una EIP, los años en que se ha ser-
vido como socio clave en el cliente antes
de ser una EIP se tendrán en
cuenta para el cómputo del lí-
mite de los siete años.
pd
080_Alio_224.indd 89
El Código de Ética de IFAC: un nuevo horizonte
para la auditoría de cuentas
– Excepción para pequeñas firmas: si una
firma dispone de poco personal con la ne-
cesaria experiencia y conocimiento para
ser socio de clave auditoría, la rotación
puede no ser una salvaguarda disponible.
Si el regulador facilita la excepción de la
rotación en tales situaciones y establece
salvaguardas alternativas (revisiones ex-
ternas periódicas), un socio clave de au-
ditoría puede permanecer como tal más
de siete años.
Responsabilidades de la dirección
El Código indica que una firma no asumirá
responsabilidades de la dirección en un clien-
te de auditoría (amenazas de interés propio y
autorrevisión). Cuando se prestan servicios
distintos a los de auditoría a un cliente de au-
ditoría, la firma debe asegurarse de la exis-
tencia de un miembro de la dirección del
cliente que asuma esas responsabilidades
respecto al servicio prestado:
– Toma de decisiones, juicios significativos.
– Asumir responsabilidad sobre las accio-
nes a llevar a cabo que resulten como
consecuencia del servicio prestado.
Preparación de registros contables
y de estados financieros
La preparación de registros contables y
de estados financieros al cliente de auditoría
crea amenaza de autorrevisión. La Dirección
es la responsable de la preparación y fiel pre-
sentación de los estados financieros. Se hace
distinción entre:
– Entidades que no
son de Interés Público. Se
pueden prestar servicios
relacionados con la pre-
paración de los registros
contables y estados finan-
cieros cuando sean de
naturaleza mecánica o ru-
tinaria (por ejemplo, servi-
cios de nóminas basados
en información del cliente,
registro de transacciones
basado en los asientos
aprobados por el cliente,
preparación de estados fi-
nancieros en base al ba-
lance de sumas y saldos).
pág
www.partidadoble.es 89
01/09/2010 15:00:08
 dossier auditoría nº 224 septiembre 2010
– Entidades de Interés Público. Excepto en
situaciones de emergencia no se pueden
prestar servicios de teneduría de libros de
contabilidad, incluyendo servicios de nó-
minas, preparación de estados financie-
ros o información financiera que forma la
base de los estados financieros. A pesar
de lo anterior, se permiten si son de natu-
raleza mecánica o rutinaria, no los presta
un miembro del equipo de auditoría y se
prestan a divisiones o entidades relacio-
nadas que sean inmateriales o que el ser-
vicio prestado no sea material para éstas.
Las situaciones de emergencia se refie-
ren a casos en los que es impracticable
para el cliente de auditoría contratar el
servicio a otros y puede ser perjudicial el
no contratarlo con la firma de auditoría.
En estos casos, se permite siempre que
el personal que preste el servicio no per-
tenezca al equipo de auditoría y siempre
pág
90
080_Alio_224.indd 90
que no vaya a ser un servicio recurrente y
se comente con los responsables del go-
bierno del cliente.
Servicios de valoración
En general, los servicios de valoración
prestados a un cliente de auditoría generan
amenaza de autorrevisión, la cual se evaluará
y, si es necesario, se aplicarán salvaguardas.
No obstante:
– Entidades que no son de Interés Público.
Si el servicio de valoración puede tener un
efecto material sobre los estados financie-
ros sobre los que se va a opinar y además
envolvería un alto grado de subjetividad,
no hay salvaguarda posible, la firma no
prestará este tipo de servicio a un cliente
de auditoría.
– Entidades de Interés Público. No se pres-
tará un servicio de valoración si éste va a
tener un efecto material sobre los estados
financieros sobre los que se va a opinar.
Servicios fiscales
En el Código se hace distinción entre los
diferentes tipos de servicios que integra la
prestación de servicios fiscales:
– Preparación de declaraciones de im-
puestos.
La preparación de declaraciones de im-
puestos incluye asistir al cliente con las obli-
gaciones formales de cumplimentación de los
impuestos, responder en nombre del cliente
ante las autoridades fiscales debido a las soli-
citudes de información adicional. Se basa en
información histórica, su análisis y presenta-
ción de dicha información ante las autorida-
des fiscales.
Generalmente no se crea amenaza a la
independencia si la Dirección del cliente toma
responsabilidad sobre los impuestos, inclu-
yendo cualquier juicio significativo realizado.
– Cálculos de impuestos con el fin de pre-
parar los asientos contables.
Se puede crear una amenaza de autorre-
visión. En general, se evaluará la importancia
de cualquier amenaza que pueda surgir y se
aplicarán salvaguardas en caso necesario.
pd
01/09/2010 15:00:09

Un caso particular se produce cuando el
cliente es una Entidad de Interés Público. Ex-
cepto en situaciones de emergencia, no se
prestará este tipo de servicio si va a tener un
efecto material sobre los estados financieros
sobre los que se expresará una opinión. Las
situaciones de emergencia se refieren a casos
en los que es impracticable para el cliente de
auditoría contratar el servicio a otros y puede
ser perjudicial el no contratarlo con la firma.
En estos casos se permite siempre que el per-
sonal que preste el servicio no pertenezca al
equipo de auditoría y siempre que no vaya a
ser un servicio recurrente y se comente con
los responsables del gobierno del cliente.
– Planificación fiscal y otros servicios de
asesoramiento fiscal
Se puede crear una amenaza de autorre-
visión. En general, se evaluará la importancia
de cualquier amenaza que pueda surgir y se
aplicarán salvaguardas en caso necesario.
No se prestará el servicio si la efectivi-
dad del asesoramiento fiscal depende de un
tratamiento contable en particular o de una
presentación concreta en los estados finan-
cieros y, además, el resultado sería material
sobre los estados financieros y existen du-
das razonables sobre lo apropiado del trata-
miento contable.
Los servicios de valoración a efectos fis-
cales que vayan a tener un efecto directo en
los estados financieros se tratarán como ser-
vicios de valoración a efectos de los requisi-
tos de independencia. Caso de que su efec-
to sólo sea a través de asientos contables en
cuentas de impuestos, generalmente no se
crea amenaza a la independencia siempre
que el efecto sea inmaterial o que la valora-
ción esté sujeta a una revisión externa por
las autoridades fiscales o similares. Si es
material y la valoración no se somete a revi-
sión se aplica el marco conceptual: se eva-
luará la importancia de cualquier amenaza
que pueda surgir y se aplicarán salvaguar-
das en caso necesario.
– Asistencia en la resolución de contencio-
sos fiscales.
No se prestará el servicio si éste consis-
te en actuar como abogados representando
al cliente ante los tribunales para la resolu-
ción de un contencioso fiscal y las cantida-
pd
080_Alio_224.indd 91
El Código de Ética de IFAC: un nuevo horizonte
para la auditoría de cuentas
En general, los servicios de valoración
prestados a un cliente de auditoría
generan amenaza de autorrevisión, ante
la cual se deberán aplicar salvaguardas
des relacionadas son materiales para los
estados financieros sobre los que se va ex-
presar una opinión. Se puede asesorar al
cliente en contenciosos fiscales mediante
análisis, preparando respuestas a solicitu-
des de información, etc.
Servicios de auditoría interna
No se asumirán responsabilidades de la
dirección en la prestación de servicios de au-
ditoría interna a un cliente de auditoría.
Cuando los resultados de servicios de au-
ditoría interna prestados a un cliente de audi-
toría se utilicen en la realización de la audito-
ría, se ha de aplicar el marco conceptual para
evaluar la importancia de la amenaza de auto-
rrevisión y, en su caso, aplicar salvaguardas.
Si el cliente de auditoría es una Entidad
de Interés Público, no se le prestarán servi-
cios de auditoría interna relacionados con:
– Una parte significativa de los controles in-
ternos sobre la información financiera;
– Sistemas de contabilidad financiera que
generan información que es, separada-
mente o en agregado, significativa para
los registros contables del cliente o los es-
tados financieros sobre los que se expre-
sará una opinión; o
– Cantidades o información a revelar que
sean, separadamente o en agregado, ma-
teriales para los estados financieros sobre
los que se expresará una opinión.
Importancia de los honorarios
Cuando los honorarios totales proceden-
tes de un cliente de auditoría representan una
parte importante de los honorarios totales de
la firma, de una oficina de la firma, o del socio
encargado del cliente, surgen amenazas de
pág
www.partidadoble.es 91
01/09/2010 15:00:10
 dossier auditoría nº 224 septiembre 2010
Aunque se establecerán periodos
transitorios para los supuestos en que
se han ampliado o endurecido los
requerimientos, el Código revisado
entrará en vigor en enero de 2011
interés propio e intimidación. Se evaluará
cualquier amenaza existente y se aplicarán
salvaguardas en caso necesario.
Cuando el cliente de auditoría es una EIP,
si durante dos años consecutivos los honora-
rios de un cliente de auditoría y de sus entida-
des vinculadas superan el 15% de los hono-
rarios totales recibidos por la firma, la amena-
za es tan significativa que no se podrá conti-
nuar con el cliente a menos que se informe a
los responsables del gobierno de la entidad y
se trate con ellos la salvaguarda a aplicar: re-
visión previa o posterior a la emisión del infor-
me de auditoría realizada por un profesional
que no pertenezca a la firma que emite la opi-
nión de auditoría o por un organismo regula-
dor de la profesión.
En años sucesivos que excedan del 15%,
se llevarán a cabo anualmente las salvaguar-
das descritas en el párrafo anterior.
Si exceden significativamente del 15%, la
revisión que se llevará a cabo será previa a la
emisión del informe de auditoría.
Incumplimiento inadvertido
El Código no se olvida de que en una fir-
ma se pueden producir incumplimientos inad-
vertidos de algún requisito de independencia.
En estos casos, concluye en que general-
mente no se comprometerá la independencia
si se asegura que:
– La firma tiene establecidos procedimien-
tos y políticas de control de calidad ade-
cuados (equivalentes a la Norma Interna-
cional de Control de Calidad, ISQC 1) pa-
ra salvaguardar la independencia; y
– una vez descubierta la infracción se corri-
ge rápidamente y se aplica cualquier sal-
pág
92
080_Alio_224.indd 92
vaguarda para eliminarla o reducirla a un
nivel aceptable.
ENTRADA EN VIGOR
La entrada en vigor del Código revisado
será probablemente la de enero de 2011. No
obstante, se establecen periodos transitorios
para ciertos asuntos del Código revisado
que han supuesto la ampliación o endureci-
miento de requerimientos respecto a la edi-
ción anterior (2005):
– Restricciones para las nuevas EIP: El 1
de enero de 2012.
– Socios sujetos a rotación por la nueva de-
finición de “socio clave de auditoría”: ejer-
cicios que empiecen en o después del 15
de diciembre de 2011.
– Nuevos servicios de no seguridad (fiabili-
dad) prohibidos: no se podrán contratar
desde 1 de enero de 2011 y los contrata-
dos con anterioridad deberán terminarse
al 1 de julio de 2011.
– Para adaptarse a los nuevos requerimien-
tos respecto a la dependencia económica
(honorarios): auditorías o revisiones que
cubran ejercicios que se inicien en o des-
pués del 15 diciembre de 2010.
– Un socio clave de auditoría no podrá ser
evaluado o compensado en base a éxitos
conseguidos en la venta de servicios dis-
tintos de los de seguridad a su cliente de
auditoría: efectivo el 1 de enero de 2012.
Desde el Instituto de Censores Jurados
de Cuentas de España se hará un esfuerzo
para la mejor adaptación de todos los profe-
sionales a esta norma, se impartirá la forma-
ción necesaria para ello, y se estará a dispo-
sición de los auditores ante la necesidad de
aclarar cualquier duda que surja al respecto.
El Código desarrolla ampliamente las cir-
cunstancias aquí citadas y otras no menos im-
portantes. Pero con lo expuesto puede consi-
derarse avanzado lo esencial del nuevo Códi-
go de Ética de IFAC. Con este documento, los
auditores de cuentas disponen de una guía de
actuación ante ciertas situaciones que se dan
en la práctica profesional y que pueden crear
o crean amenazas que dan la apariencia de
menoscabar la independencia del auditor. 
pd
02/09/2010 12:10:09
Copyright of Partida Doble is the property of Wolters Kluwer Espana and its content may not be copied or
emailed to multiple sites or posted to a listserv without the copyright holder's express written permission.
However, users may print, download, or email articles for individual use.