"El fraude es el delito más creativo: requiere de las mentes más agudas y podemos decir que es

prácticamente imposible de evitar. En el momento en que se descubre el remedio, alguien

inventa algo nuevo"
Esta norma define el fraude y el error e indica que la responsabilidad de la prevención de los
mismos radica en la administración. El auditor deberá planear la auditoría de modo de que exista
una expectativa razonable de detectar anomalías importantes resultantes del fraude y el error.
Se sugieren procedimientos que deben considerarse cuando el auditor tiene motivos para creer
que existe fraude o error.
Propósito de esta NIA:
Establecer normas y proporcionar lineamientos sobre la responsabilidad del auditor de
considerar la existencia de fraude o error en una auditoria.
Esta NIA también establece la responsabilidad que pueda existir:
Responsabilidad de la Gerencia:
La responsabilidad por la prevención y detección de fraude y error descansa en la gerencia que
debe implementar y mantener sistemas de contabilidadadecuados.
Responsabilidad del Auditor:
El auditor no es y no puede ser responsable de la prevención del fraude o error, sin embargo, el
hecho de que se lleve a cabo una auditoria anual, puede servir para contrarrestar fraudes o
errores.
Evaluación del Riesgo:
Al planear la auditoria, el auditor debería evaluar el riesgo de distorsión material que el fraude o
error pueda producir en los estados financieros, y debería indagar ante la gerencia si existe
fraudes o errores significativos que hayan sido descubiertos.
Detección:
Basado en la evaluación del riesgo el auditor debería diseñar procedimientos de auditoria para
obtener seguridad razonable que sea detectada las distorsiones producidas por fraude o error
material en los EE.FF.
Limitaciones Inherentes a una Auditoria:
Una auditoria esta sujeta al riesgo inevitable de que algunos errores materiales de los estados
financieros no sean detectados.
Procedimientos a Seguir cuando hay indicios de que existe Fraude o Error:
El auditor debería considerar el efecto potencial sobre los estados financieros. Si el auditor cree
que dicho fraude o error podría tener un efecto de importancia sobre los estados financieros, el
auditor debería desarrollar los procedimientos modificados o adicionados apropiados.
Informe sobre Fraude o Error:
A la administración; respecto al fraude el auditor evaluaría la responsabilidad de
la administración, si esto conlleva a que están inmersos buscaría a los socios o accionistas, o sino
el auditor buscaría asesoría legal para auxiliarse en los procedimientos a seguir.
A los usuarios del dictamen del auditor sobre los EE.FF. ; si la empresa impide que obtenga
suficiente evidencia, el auditor hace una observación o una abstención de opinión sobre los
EE.FF.
A las autoridades reguladoras y ejecutoras; CONASEV.
2. El Fraude
Definición.- Podemos afirmar que es un engaño hacia un tercero, abuso de confianza,
dolo, simulación, etc. El término "fraude" se refiere al acto intencional de la
Administración, personal o terceros, que da como resultado una representación equivocada de
los estados financieros, pudiendo implicar:
 Manipulación, falsificación o alteración de registros o documentos.
 Malversación de activos
 Supresión u omisión de los efectos de ciertas transacciones en los registros o documentos.
 Registro de transacciones sin sustancia o respaldo
 Mala aplicación de políticas contables.

Tipos de fraude:
Se considera que hay dos tipos de fraudes: el primero de ellos se realiza con la intención
financiera clara de malversación de activos de la empresa.
El segundo tipo de fraude, es la presentación de información financiera fraudulenta como acto
intencionado encaminado a alterar las cuentas anuales.
 Los fraudes denominados internos son aquellos organizados por una o varias personas dentro
de una institución, con el fin de obtener un beneficio propio.
 Los fraudes conocidos como externos son aquellos que se efectúan por una o varias personas
para obtener un beneficio, utilizando fuentesexternas como
son: bancos, clientes, proveedores, etc.

Por Que Hay Fraudes

Se considera que hay fraudes por:
 Falta de controles adecuados.
 Poco y mal capacitado personal.
 Baja / alta rotación de puestos.
 Documentación confusa.
 Salarios bajos.
 Existencia de activos de fácil conversión: bonos, pagares, etc.
 Legislación deficiente.
 Actividades incompatibles entre sí.

Es un hecho demostrado que evitar fraudes es responsabilidad de todos los empleados. Por ello,
es importante crear una cultura empresarial encaminada a minimizar el riesgo de fraude.
Oportunidad.- Para que exista un fraude debe existir una oportunidad. Esta puede ser provocada
por la falta de controles.
Como se evita un fraude:
La respuesta más sencilla es la de mejorar el control administrativo, implementar practicas y
políticas de control, analizar los riesgos que motiven a un fraude, tener la mejor gente posible,
bien remunerada y motivada.
Como se detecta un fraude:
Existe una infinidad de respuestas a esta pregunta las más comunes son:
 Observar, probar o revisar los riesgos específicos de control, identificar los mas importantes
y vigilar constantemente su adecuada administración.
 Simular operaciones.
 Revisar constantemente las conciliaciones de saldos con bancos, clientes, etc.
 Llevar acabo pruebas de cumplimiento de la eficacia de los controles.

3. Errores e irregularidades
La presentación adecuada de los estados financieros depende de varios factores, entre los que se
encuentra la aplicación de los PCGA, el ejercicio de un criterio adecuado en la realización de las
estimaciones necesarias en aquellas áreas en donde existan incertidumbres y él suficiente
desglose de aspectos significativos, además de los elementos básicos, que son la adecuación y
validez de las operaciones y saldos.
Los errores, se consideran que se producen sin intención, mientras que las irregularidades se
producen intencionalmente. Puesto que es más difícil prevenir o detectar las irregularidades que
los errores.
Las posibles irregularidades que efectúan las operaciones de caja y bancos y de sus saldos pueden
clasificarse, desde el punto de vista de su ejecución de la sgte forma:
A. Desfalcos:

1.- Interceptación – efectuar cobros antes de que estos se registren (ejemplos: ventas al contado
o cobros de cuentas a cobrar no registrados)
2.- Sustracciones – Hacerse con una cantidad en efectivo después de haberla registrado
( Ejemplo: apoderarse de una cantidad de los cobros registrados pero no depositados, de fondos
fijos o cuentas bancarias)
3.- Desviaciones – Hacer que un desembolso que en un principio es legitimo se desvíe de su
destino correspondiente.
B) Distorsiones:
Modificación de los estados financieros sin obtener ningún activo.
4. Los errores
Los errores pueden ser consecuencia de fallos matemáticos o administrativos en los registros
contables, aplicación errónea de los PCGA o malinterpretación de los hechos existentes.
Las irregularidades en los estados financieros pueden ser el resultado de una mal interpretación
u omisión deliberadas de los efectos de hechos u operaciones u otra cambios intencionados en
los registros contables básicos.
Errores más comunes:
 En la clasificación del activo que no seria material en cuanto a su cantidad, si esta afectada a
dos categorías de la planta o el equipo.
 Error en un principio, un cambio de un principio debe ser evaluado en cuanto a sí: el principio
contable adoptado es generalmente aceptado, el método contable por el efecto de cambio esta
en conformidad con los pcga.

Error tolerable: se especifica generalmente como un componente de la precisión deseada.

El problema de los errores
El sistema de control debe ser adecuado para detectar errores, así como desfalcos.
Tipos de Errores:
1. Errores de Omisión: no son intencionales, son errores humanos y los mas numerosos y
costosos en la industria, pues contribuyen en mas al gasto o la falta de beneficio.
2. Errores intencionales: son los desfalcos y falsificaciones de registros.

El Error de Muestreo.- se produce cuando se utiliza incorrectamente el valor de una variable

incluida en la muestra como por ejemplo, cuando se lista un saldo de una cuenta de 87, 65
anotando en su lugar 78, 65.
NIA 240, Responsabilidad del auditor en
relación con el fraude en una auditoría de
Estados Financieros. Aspectos Clave
La norma internacional de auditoria 240 presenta las responsabilidades del auditor con respecto al
fraude en auditorias de estados financieros; y explica cómo deben aplicarse las normas de auditoria
315 y 330 para el manejo de riesgos de errores de importancia relativa,y da una guía al auditor para
proceder y que procedimientos debe aplicar cuando se encuentra en situaciones que son motivo de
sospecha o se determina que hay fraude. Cuando el auditor inicia el trabajo de auditoria puede
encontrar representaciones erróneas en los estados financieros que pueden surgir de errores o
fraude. El auditor puede determinar si la representación errónea se debe a fraude o error, si el error
es intencional o no en los estados financieros.

El auditor de acuerdo con la Norma internacional de auditoria 240 debe identificar y evaluar los
riesgos de errores de importancia relativa debidos a fraude en los estados financieros, obteniendo la
evidencia suficiente y apropiada, para diseñar e implementar los procedimientos necesarios y
responder de manera apropiada.

Cuando hablamos de fraude, lo relacionamos con un concepto que tiene implicaciones legales, sin
embargo el auditor no hará consideraciones legales de si ha ocurrido un fraude, el auditor lo
entenderá como la causa de errores intencionales de importancia relativa en los estados financieros.
De esta manera podrá establecer errores que son resultado de información financiera fraudulenta, y
errores que son resultado de malversación de activos. El fraude puede presentarse como resultado
de la presión que ejercen terceros sobre la administración o empleados para cumplir con metas
establecidas, sobrepasando el control interno y principios y valores.

La administración y/o encargados de la entidad, tienen la responsabilidad de la prevención y

detección de fraude. La administración debe considerar que existe la posibilidad de que se
sobrepasen controles o haya influencias que pueden afectar el proceso de la información financiera,
donde se manipule la información presentando información falsa en los estados financieros. Es por
esto que la entidad debe enfocarse a la prevención del fraude, lo que puede reducir la posibilidad de
que se presente, para esto debe crear controles en las diferentes áreas. Una manera efectiva es
inculcar una conducta ética, actuar bajo los principios tanto personales como profesionales, creando
así una cultura de honestidad e integridad en el personal.

De acuerdo con las normas internacionales de auditoria, el auditor debe obtener una seguridad
razonable de que los estados financieros como un todo, estén libres de representaciones erróneas
de importancia relativa debidas a fraude o error, trabajando bajo los principios fundamentales del
código de ética, y con juicio profesional y escepticismo profesional. Sin embargo siempre existe una
posibilidad de que no se puedan detectar por completo las representaciones erróneas, y es mayor
el riesgo de no detectar un error resultado de fraude, que un error por equivocación, debido a que
cuando se trata de fraude que implica información financiera fraudulenta se presenta acciones más
sofisticados para ocultarlo, como lo son la falsificación, no registro de transacciones, colusión,
omisión intencional, alteración de registros e incluso errores intencionales dentro del fraude. Cuando
se trata de malversación de activos, lo que implica robo de activos de la entidad, pueden presentarse
desfalcos, robo de activos físicos o propiedad intelectual, pagos por bienes y servicios no recibidos
y uso de activos para fines personales.
 El auditor debe ayudarse de aspectos como la pericia del perpetrador, frecuencia y extensión de la
manipulación, grado de colusión, entre otros, para detectar el fraude, además puede ayudarse de su
experiencia para detectar los aspectos importantes durante la auditoria que presenten más riesgo
de tener errores de importancia relativa debida a fraude. Cuando se encuentra involucrada la
administración en el fraude, es más difícil para el auditor detectar el fraude, debido a que la
administración tiene contacto directo con los estados financieros, y hay más riesgo de que se
presente información fraudulenta y que se sobre pasen procedimientos de control, es por eso que
se identifica como un riesgo de importancia relativa. En este aspecto las normas internacionales de
auditoria están diseñadas para ayudar al auditor a detectar y evaluar estos riesgos.

Fraude en los Estados Financieros

El fraude en los estados financieros consiste en la publicación intencionada de información falsa en

cualquier parte de un estado financiero.

Diferencias entre fraude y error según las Normas Internacionales de Auditoría:

- Los errores no son intencionales.

- El fraude es intencional.
Unos estados financieros fraudulentos pueden hacer que una persona interesada en los estados
financieros tome decisiones erradas. Ejemplo: Estados financieros en donde se muestran utilidades
cuando en la realidad la compañía está generando pérdidas significativas, puede hacer que un
tercero decida invertir en una compañía o que un banco apruebe un crédito a una compañía.

De acuerdo con el Manual de Fraude Corporativo publicado por la Asociación de Examinadores

Certificados de Fraude, existen cinco categorías de fraude en los estados financieros:

 Ingresos ficticios
 Diferencia en el tiempo de reconocimiento de los ingresos
 Estrategias para esconder obligaciones y gastos
 Revelación insuficiente o impropia
 Valuación de activos impropia.

Normalmente los fraudes financieros buscan desorientar a inversionistas, acreedores, accionistas,

al estado y a la sociedad en general, distorsionando los estados financieros generalmente en dos
sentidos

1) Aparentar fortaleza financiera

Cuando existe presión de mostrar buenos resultados es probable que algunas compañías obtén por
recurrir a manipular sus estados financieros (“maquillar estados financieros”)

Normalmente las empresas que buscan aparentar fortaleza financiera lo hacen con el fin de
mostrarse atractivas a terceras partes, inversionistas, bancos, proveedores, entre otros

Para aparentar fortaleza financiera las empresas fraudulentas tienden a:

Sobre – Valorar Sub - Valorar

Activos Pasivos
 Ingresos Gastos

2) Aparentar Debilidad Financiera.

Normalmente las empresas que buscan aparentar Debilidad Financiera, lo hacen con el fin de pagar
menos impuestos.

Para aparentar debilidad financiera las empresas fraudulentas tienden a:

Sobre – Valorar Sub – Valorar

Pasivos Activos

Gastos Ingresos

Algunas formas de maquillar los estados financieros

A continuación presentamos algunas de las formas más comunes de maquillar estados financieros,
para que sean tenidas en cuenta por los auditores dentro de su auditoría de fin de año. Esta lista no
pretende abarcar todas las situaciones, nuestro objetivo es que ayude como una guía para detectar
situaciones que pongan en riesgo el trabajo del auditor.

Aparentar fortaleza financiera

 Falsificación de documentación soporte del disponible y/o las inversiones para mostrar su existencia
(Extractos bancarios, títulos, etc.)
 Mostrar saldos por cobrar que no son recuperables
 No retirar la totalidad del costo del producto de los inventarios al momento de la venta (el valor del
inventario queda sobreestimado)
 Mostrar inventario dañado, obsoleto o de lenta rotación, como inventario disponible para la venta.
 Mostrar inventario de terceros como si fuera inventario de la compañía.
 Mostrar propiedad, planta y equipo que no existe o que no es de propiedad de la compañía.
 No revelar situaciones de importancia para la toma de decisiones en las notas a los estados
financieros
 Mostrar propiedad, planta y equipo dañado u obsoleto como si estuviera en buen estado.
 No aplicar depreciación a la propiedad, planta y equipo o aplicarla por porcentajes menores.
 Capitalizar costos y gastos que no cumplen con características de diferidos.
 Esconder pasivos (préstamos bancarios, cuentas por pagar a proveedores, provisiones por
demandas en contra, pasivos laborales, etc.)
 Ventas ficticias con compañías vinculadas u otras compañías reales o ficticias.
 Traer ingresos del periodo posterior
 Facturar y no entregar productos
 Estimados de ingresos por encima de la realidad.
 Esconder las devoluciones en ventas
 Registrar ventas antes de su finalización
 Trasladar gastos a periodos posteriores
 Clasificar activos de largo plazo como activos de corto plazo
 Clasificar pasivos de corto plazo como pasivos de largo plazo
 Entre otras

Aparentar debilidad financiera

 No registrar la totalidad de las ventas

 No registrar la totalidad de los activos
 Registrar gastos y pasivos ficticios
 Registrar gastos de otros periodos en el periodo corriente
 Transacciones fraudulentas con “compañías de papel” o compañías vinculadas
 Entre otras

NIA 240 - Responsabilidades del auditor en

considerar el riesgo de fraude en los Estados
Financieros

A pesar que el propósito de una auditoría de estados financieros no es detectar Fraude, el

Auditor no está exento de identificar el riesgo de su existencia, y mucho menos en esta época
en que los Directivos de las Compañías cada vez más demuestran su interés por exponerse a
situaciones extremas, sobrepasando cualquier regulación o control existente, de tal manera que
el riesgo de Fraude, podríamos decir que ahora es inherente a los procesos de dirección
estratégica, financiera y operacional de las Compañías.

Esta norma 240 nos ilustra muy claramente todas y cada una de los pasos, procedimientos y
mecanismos de informar cualquier indicio, evento o materialización de Fraude en los estados
financieros.

Alcance de la norma:

 Establecer normas y dar lineamientos sobre la responsabilidad del auditor en considerar el

riesgo de fraude en la auditoría de los estados financieros.
 Esta norma distingue, entre fraude y error, y distingue los dos tipos de fraude que son relevantes
para el auditor:
o Malversación de activos, y
o Emisión de estados financieros fraudulentos.
 Requiere que el auditor mantenga una actitud de escepticismo profesional.
 Requiere que el auditor evalué el riesgo de fraude y determine respuestas sobre los riesgos
evaluados.
 Comunicarse con la administración y con los miembros del gobierno corporativo.

¿Cuáles son las características del Fraude que el auditor debe conocer?

 Error versus Irregularidad (acción no intencional vs acción deliberada)

 “Error” es una representación errónea no intencional en los estados financieros.
 “Fraude” se refiere a un asunto intencional, por parte de una o más personas de la
administración, los encargados del gobierno corporativo, empleados o terceros, a través del
engaño para tener una ventaja o beneficio ilegal.
 Dos tipos de aseveraciones: Fraude por manipulación de la información en los estados
financieros, para engañar a los usuarios de los E.F, y malversación de los activos.
 La información financiera se puede manipular por:
o Manipulación, adulteración, falsificación, alteración de registros contables.
o Omisión errónea o intencional de información relevante.
 Desviación de los principios de contabilidad

Desde el punto de vista legal, el Fraude es un concepto con muchas aristas, para propósitos de
esta NIA, al auditor le corresponde el fraude relacionado con desviaciones en la presentación
de estados financieros. Los auditores no toman determinaciones legales de si ha ocurrido
realmente fraude. El fraude que involucra a uno o más miembros de la administración o de los
encargados del gobierno corporativo se conoce como "fraude administrativo"; el fraude que
involucra sólo a empleados de la entidad se conoce como "fraude de empleados." En cualquiera
de los dos casos, puede haber colusión dentro de la entidad o con terceros fuera de ella.

La información financiera fraudulenta, con frecuencia, implica que la administración sobrepase

los controles que, de otro modo, pueden aparecer como funcionando de manera correcta y
efectiva. El fraude puede cometerse cuando la administración sobrepasa los controles. Algunos
ejemplos de fraude cometido por la gerencia o empleados de la Compañía auditada:

 Registrar asientos ficticios en la contabilidad, particularmente cerca del final de un ejercicio

contable, para manipular los resultados de operación, cumplir con los indicadores de
desempeño y obtener beneficios económicos.
 Ajustar de manera inapropiada los supuestos y cambiar los juicios usados para estimar los
saldos de cuentas.
 Omitir, adelantando o retrasando su reconocimiento en los estados financieros, hechos y
transacciones que han ocurrido durante el periodo que se reporta.
 Ocultar, o no revelar, hechos que pudieran afectar los saldos registrados en los estados
financieros.
 Participar en transacciones complejas que se estructuran para representar erróneamente la
posición financiera o el desempeño financiero de la entidad.
 Alterar registros y términos relacionados con transacciones importantes e inusuales.
 Ocultar pérdidas económicas, por el mecanismo de no registrar pasivos asociados.

Para el caso de la malversación de activos, que es la otra clasificación del Fraude empresarial,
a continuación se describen algunos ejemplos:

 Falsificar recibos.
 Robar activos físicos, o propiedad intelectual.
 Hacer que una entidad pague por bienes o servicios no recibidos.
 Usar los activos de una entidad, para uso y beneficio personal.
 El ocultamiento se da, a menudo usando recibos falsos.
 Existen motivaciones para la perpetración del fraude.(incentivo, presión, oportunidad)

La experiencia indica, que los fraudes por malversación de activos pueden ser más frecuentes
que los casos de fraudes en las aseveraciones de los estados financieros, en razón a que la
malversación por lo general la perpetran empleados de cualquier nivel de la organización y
 pueden realizarse con partidas no material (no significativas), mientras que el Fraude por
manipulación de la información en los estados financieros lo perpetran niveles de alta gerencia.

Responsabilidades del Gobierno Corporativo y de la administración para prevenir el

Fraude.

 La responsabilidad primaria por el control y la prevención descansa sobre los miembros del
gobierno corporativo y de la administración.
 Establecer programas de autocontrol y prevención del fraude.
 Establecer el control interno que brinde seguridad razonable respecto de la información
financiera, la eficiencia de las operaciones y el cumplimiento de leyes y regulaciones.
 Ambiente de control orientado a la reducción de riesgos.
 Filosofía de autocontrol.

¿Cuáles son las responsabilidades del auditor frente a la detección del Fraude?

 El auditor obtiene seguridad razonable que los E.F. están libres de errores de importancia
material, ya sean causados por fraude o error. No existe la seguridad absoluta en términos de
auditoría.
 Actitud de escepticismo profesional –proveer lo imprevisible.
 Uso de expertos, en caso de ser apropiado.
 Discutir entre los miembros del equipo de auditoría.

Entonces, ¿cuáles son los procedimientos que se deben aplicar en un proceso de

auditoría, para evaluar el riesgo de fraude en los Estados Financieros?

 El auditor obtiene un entendimiento de la entidad, su entorno, el sistema de control interno

(diseño y eficacia operativa de los controles)
 Averiguaciones con la administración, con la alta gerencia y los miembros de gobierno
corporativo, acerca del riesgo de fraude, la ocurrencia y las políticas para detectarlo.
 Identifica la existencia de factores de fraude. Cumplimientos de metas, bonos o incentivos, etc.
 Considera relaciones inusuales que se hayan identificado en las revisiones analíticas de la
información.
 Evaluación del riesgo de fraude en el reconocimiento de ingresos en los estados financieros.
 Otros procedimientos que se consideren apropiados.

Es importante el conocimiento previo del cliente, cuando los trabajos son recurrentes, de ahí
que cuando se inician trabajos con un cliente nuevo, el auditor debe ser mucho más escéptico
en este tema del Fraude. Se recomienda que el Socio o Gerente del trabajo de auditoría realice
personalmente una entrevista con las instancias del Gobierno Corporativo, con los niveles de la
alta Dirección y con el Comité de auditoría, si existiera, respecto del Fraude, indagando y
conociendo sobre las políticas de prevención implementadas, casos ocurridos, situaciones o
áreas de riesgo, etc., esta entrevista no se puede delegar a otro miembro del equipo, porque
con toda seguridad no tendrá el mismo resultado.

El auditor debe preparar una respuesta al riesgo de Fraude, considerando los siguientes
aspectos.

 Considerar la asignación del personal de auditoría.

 Considerar las políticas de contabilidad usadas.
 Incorporar elementos que no sean predecibles, en los procedimientos de auditoría. Por ejemplo,
inspecciones sorpresivas a inventarios, caja, títulos valores, etc.
 Técnicas de auditoría asistidas por computador.
 Minería de datos.
 Oportunidad y extensión de los procedimientos de auditoría.
 Riesgos que la administración sobrepase controles: verificar propiedad de los asientos, revisar
sesgo en estimaciones contables, lógica del negocio en transacciones importantes.
 Obtener representaciones de la gerencia.

Como lo vamos a ver más adelante, con el estudio de las demás normas de auditoría,
previamente el auditor debió identificar los niveles de gobierno corporativo a los que se deben
dirigir las comunicaciones con los hallazgos relevantes de la auditoría, pero también se debe
identificar los miembros de gobierno corporativo a los que se les debe informar situaciones de
Fraude, y por supuesto, la comunicación de esos eventos debe está rodeada de protocolos y
en forma muy confidencial. Lo más importante es que el tema lo maneje el socio a cargo, una
vez se haya tenido evidencia concluyente, dado el impacto que ello tendrá sobre la auditoría,
incluso estos asuntos pueden continuar siendo investigados por el cliente y ha habido casos
donde se llega a instancias judiciales, de ahí el cuidado que se advierte para enfrentar esta
clase de situaciones.

¿Cuál debe ser la reacción del auditor, frente a la detección de una Fraude?

 Si el auditor ha identificado fraude, o tiene indicios contundentes de su existencia, deberá

comunicarlo al nivel apropiado dentro de la administración.
 Si la integridad y honestidad de los miembros de la administración y el gobierno corporativo
están en duda, el auditor debe buscar asesoría legal.
 El auditor deberá reportar todas las debilidades del sistema de control interno que haya
identificado en sus auditorías, y hacer seguimiento sobre los planes de acción y remediación.
 Evaluar en caso extremo, la imposibilidad de continuar con el servicio de auditoría. Si la decisión
es retirarse, el auditor debe discutir con el nivel apropiado en el cliente, las razones de su
decisión.

En el evento en que el auditor compruebe y tenga las evidencias suficientes de la existencia de

una situación fraudulenta en los estados financieros auditados, luego de discutirlo con la
Dirección, al nivel adecuado, o con la Junta Directiva, tendrá que evaluar el impacto en su
dictamen, seguramente esa situación puede dar para una abstención de opinión o una opinión
adversa, todo dependerá de cada caso en particular, sin embargo cualquier fraude por pequeño
que resulte, potencialmente tiene el mismo daño para los usuarios de estados financieros, y
como el auditor lo que trasmite es credibilidad está en la obligación de reflejarlo en su opinión.
 Lo que debe saber todo auditor de la NIA
240 y los riesgos de fraude en los EEFF
12 febrero, 2018 CAMILO HERNANDEZ 0 comentarios auditor, EEFF, fraude, NIA
Aunque el papel del auditor es dar credibilidad a los estados financieros (EEFF), en el desarrollo
de su labor fácilmente puede encontrarse con situaciones que suponen un gran reto. Cada vez es
más común oír de casos en los que algunas compañías se ven salpicadas por fraudes en sus EEFF
por lo que el auditor debe tener la competencia y las herramientas para detectarlos y tomar, a
tiempo, las medidas necesarias.

La NIA 240 surge precisamente como esa herramienta que indica al auditor cómo proceder y de
qué manera frente a cualquier situación en la que encuentre indicios, eventos o materialización
de fraudes. En esta, se tratan aspectos importantes que van desde definir el alcance de la norma -
donde se diferencia entre fraude y error y se habla malversación de activos y emisión de estados
financieros fraudulentos, como los dos tipos de fraude relevantes para todo auditor- hasta cuál
debe ser la reacción del auditor al detectar fraude.

Las características del Fraude, responsabilidades del Gobierno Corporativo y de la

administración para prevenirlo y del auditor al detectarlo, los procedimientos que se deben aplicar
en un proceso de auditoría, para evaluar el riesgo de fraude en los EEFF son otros de los temas
importantes que aborda esta norma.

Redacción INCP a partir del artículo publicado por Auditool.

Para mayor información, puede revisar el artículo titulado “NIA 240 – Responsabilidades del
auditor en considerar el riesgo de fraude en los Estados Financieros” de la fuente Auditool.
NIA 240 – Responsabilidades del auditor en considerar el riesgo de fraude en los Estados
Financieros
A pesar que el propósito de una auditoría de estados financieros no es detectar Fraude, el Auditor
no está exento de identificar el riesgo de su existencia, y mucho menos en esta época en que los
Directivos de las Compañías cada vez más demuestran su interés por exponerse a situaciones
extremas, sobrepasando cualquier regulación o control existente, de tal manera que el riesgo de
Fraude, podríamos decir que ahora es inherente a los procesos de dirección estratégica, financiera
y operacional de las Compañías.

Esta norma 240 nos ilustra muy claramente todas y cada una de los pasos, procedimientos y
mecanismos de informar cualquier indicio, evento o materialización de Fraude en los estados
financieros.

Alcance de la norma:
 Establecer normas y dar lineamientos sobre la responsabilidad del auditor en considerar el
riesgo de fraude en la auditoría de los estados financieros.
 Esta norma distingue, entre fraude y error, y distingue los dos tipos de fraude que son
relevantes para el auditor:
 Malversación de activos, y
 Emisión de estados financieros fraudulentos.
 Requiere que el auditor mantenga una actitud de escepticismo profesional.
 Requiere que el auditor evalué el riesgo de fraude y determine respuestas sobre los riesgos
evaluados.
 Comunicarse con la administración y con los miembros del gobierno corporativo.
¿Cuáles son las características del Fraude que el auditor debe conocer?
 Error versus Irregularidad (acción no intencional vs acción deliberada)
 “Error” es una representación errónea no intencional en los estados financieros.
 “Fraude” se refiere a un asunto intencional, por parte de una o más personas de la
administración, los encargados del gobierno corporativo, empleados o terceros, a través del
engaño para tener una ventaja o beneficio ilegal.
 Dos tipos de aseveraciones: Fraude por manipulación de la información en los estados
financieros, para engañar a los usuarios de los E.F, y malversación de los activos.
 La información financiera se puede manipular por:
 Manipulación, adulteración, falsificación, alteración de registros contables.
 Omisión errónea o intencional de información relevante.
 Desviación de los principios de contabilidad
Desde el punto de vista legal, el Fraude es un concepto con muchas aristas, para propósitos de
esta NIA, al auditor le corresponde el fraude relacionado con desviaciones en la presentación de
estados financieros. Los auditores no toman determinaciones legales de si ha ocurrido realmente
fraude. El fraude que involucra a uno o más miembros de la administración o de los encargados
del gobierno corporativo se conoce como “fraude administrativo”; el fraude que involucra sólo a
empleados de la entidad se conoce como “fraude de empleados.” En cualquiera de los dos casos,
puede haber colusión dentro de la entidad o con terceros fuera de ella.

La información financiera fraudulenta, con frecuencia, implica que la administración sobrepase

los controles que, de otro modo, pueden aparecer como funcionando de manera correcta y
efectiva. El fraude puede cometerse cuando la administración sobrepasa los controles. Algunos
ejemplos de fraude cometido por la gerencia o empleados de la Compañía auditada:

 Registrar asientos ficticios en la contabilidad, particularmente cerca del final de un ejercicio

contable, para manipular los resultados de operación, cumplir con los indicadores de
desempeño y obtener beneficios económicos.
 Ajustar de manera inapropiada los supuestos y cambiar los juicios usados para estimar los
saldos de cuentas.
 Omitir, adelantando o retrasando su reconocimiento en los estados financieros, hechos y
transacciones que han ocurrido durante el periodo que se reporta.
 Ocultar, o no revelar, hechos que pudieran afectar los saldos registrados en los estados
financieros.
 Participar en transacciones complejas que se estructuran para representar erróneamente la
posición financiera o el desempeño financiero de la entidad.
 Alterar registros y términos relacionados con transacciones importantes e inusuales.
 Ocultar pérdidas económicas, por el mecanismo de no registrar pasivos asociados.
Para el caso de la malversación de activos, que es la otra clasificación del Fraude empresarial, a
continuación se describen algunos ejemplos:

 Falsificar recibos.
 Robar activos físicos, o propiedad intelectual.
 Hacer que una entidad pague por bienes o servicios no recibidos.
 Usar los activos de una entidad, para uso y beneficio personal.
 El ocultamiento se da, a menudo usando recibos falsos.
 Existen motivaciones para la perpetración del fraude.(incentivo, presión, oportunidad)
La experiencia indica, que los fraudes por malversación de activos pueden ser más frecuentes
que los casos de fraudes en las aseveraciones de los estados financieros, en razón a que la
malversación por lo general la perpetran empleados de cualquier nivel de la organización y
pueden realizarse con partidas no material (no significativas), mientras que el Fraude por
manipulación de la información en los estados financieros lo perpetran niveles de alta gerencia.

Responsabilidades del Gobierno Corporativo y de la administración para prevenir el

Fraude.
 La responsabilidad primaria por el control y la prevención descansa sobre los miembros del
gobierno corporativo y de la administración.
 Establecer programas de autocontrol y prevención del fraude.
 Establecer el control interno que brinde seguridad razonable respecto de la información
financiera, la eficiencia de las operaciones y el cumplimiento de leyes y regulaciones.
 Ambiente de control orientado a la reducción de riesgos.
 Filosofía de autocontrol.
¿Cuáles son las responsabilidades del auditor frente a la detección del Fraude?
 El auditor obtiene seguridad razonable que los E.F. están libres de errores de importancia
material, ya sean causados por fraude o error. No existe la seguridad absoluta en términos de
auditoría.
 Actitud de escepticismo profesional –proveer lo imprevisible.
 Uso de expertos, en caso de ser apropiado.
 Discutir entre los miembros del equipo de auditoría.
Entonces, ¿cuáles son los procedimientos que se deben aplicar en un proceso de auditoría,
para evaluar el riesgo de fraude en los Estados Financieros?
 El auditor obtiene un entendimiento de la entidad, su entorno, el sistema de control interno
(diseño y eficacia operativa de los controles)
 Averiguaciones con la administración, con la alta gerencia y los miembros de gobierno
corporativo, acerca del riesgo de fraude, la ocurrencia y las políticas para detectarlo.
 Identifica la existencia de factores de fraude. Cumplimientos de metas, bonos o incentivos,
etc.
 Considera relaciones inusuales que se hayan identificado en las revisiones analíticas de la
información.
 Evaluación del riesgo de fraude en el reconocimiento de ingresos en los estados financieros.
 Otros procedimientos que se consideren apropiados.
Es importante el conocimiento previo del cliente, cuando los trabajos son recurrentes, de ahí que
cuando se inician trabajos con un cliente nuevo, el auditor debe ser mucho más escéptico en este
tema del Fraude. Se recomienda que el Socio o Gerente del trabajo de auditoría realice
personalmente una entrevista con las instancias del Gobierno Corporativo, con los niveles de la
alta Dirección y con el Comité de auditoría, si existiera, respecto del Fraude, indagando y
conociendo sobre las políticas de prevención implementadas, casos ocurridos, situaciones o áreas
de riesgo, etc., esta entrevista no se puede delegar a otro miembro del equipo, porque con toda
seguridad no tendrá el mismo resultado.

El auditor debe preparar una respuesta al riesgo de Fraude, considerando los siguientes
aspectos.
 Considerar la asignación del personal de auditoría.
 Considerar las políticas de contabilidad usadas.
 Incorporar elementos que no sean predecibles, en los procedimientos de auditoría. Por
ejemplo, inspecciones sorpresivas a inventarios, caja, títulos valores, etc.
 Técnicas de auditoría asistidas por computador.
 Minería de datos.
 Oportunidad y extensión de los procedimientos de auditoría.
 Riesgos que la administración sobrepase controles: verificar propiedad de los asientos,
revisar sesgo en estimaciones contables, lógica del negocio en transacciones importantes.
 Obtener representaciones de la gerencia.
Como lo vamos a ver más adelante, con el estudio de las demás normas de auditoría, previamente
el auditor debió identificar los niveles de gobierno corporativo a los que se deben dirigir las
comunicaciones con los hallazgos relevantes de la auditoría, pero también se debe identificar los
miembros de gobierno corporativo a los que se les debe informar situaciones de Fraude, y por
supuesto, la comunicación de esos eventos debe está rodeada de protocolos y en forma muy
confidencial. Lo más importante es que el tema lo maneje el socio a cargo, una vez se haya tenido
evidencia concluyente, dado el impacto que ello tendrá sobre la auditoría, incluso estos asuntos
pueden continuar siendo investigados por el cliente y ha habido casos donde se llega a instancias
judiciales, de ahí el cuidado que se advierte para enfrentar esta clase de situaciones.

¿Cuál debe ser la reacción del auditor, frente a la detección de una Fraude?
 Si el auditor ha identificado fraude, o tiene indicios contundentes de su existencia, deberá
comunicarlo al nivel apropiado dentro de la administración.
 Si la integridad y honestidad de los miembros de la administración y el gobierno corporativo
están en duda, el auditor debe buscar asesoría legal.
 El auditor deberá reportar todas las debilidades del sistema de control interno que haya
identificado en sus auditorías, y hacer seguimiento sobre los planes de acción y remediación.
 Evaluar en caso extremo, la imposibilidad de continuar con el servicio de auditoría. Si la
decisión es retirarse, el auditor debe discutir con el nivel apropiado en el cliente, las razones
de su decisión.
En el evento en que el auditor compruebe y tenga las evidencias suficientes de la existencia de
una situación fraudulenta en los estados financieros auditados, luego de discutirlo con la
Dirección, al nivel adecuado, o con la Junta Directiva, tendrá que evaluar el impacto en su
dictamen, seguramente esa situación puede dar para una abstención de opinión o una opinión
adversa, todo dependerá de cada caso en particular, sin embargo cualquier fraude por pequeño
que resulte, potencialmente tiene el mismo daño para los usuarios de estados financieros, y como
el auditor lo que trasmite es credibilidad está en la obligación de reflejarlo en su opinión.

NIA 610: Consideración del trabajo del

auditor interno. Lo que todo Auditor debe
saber

 Los procedimientos anotados en esta NIA necesitan ser aplicados solo a actividades de
auditoría interna que sean relevantes a la auditoría de los estados financieros.

Auditoría interna significa una actividad de evaluación que se establece dentro de una entidad
como un servicio a la entidad. Sus funciones incluyen, entre otras cosas, monitorear el control
interno.

Auditoría interna se define como una actividad de evaluación que se establece dentro de una
entidad como un servicio interno para la Entidad. Sus funciones incluyen, entre otras cosas,
evaluar y monitorear el control interno.

Usualmente la auditoría interna tiene como propósito principal los siguientes aspectos, que
variarán dependiendo el tamaño y naturaleza de la Entidad:

 Monitoreo del control interno. Establecer el control interno adecuado es responsabilidad de

la administración, la cual demanda atención apropiada en una base continua. Auditoría
interna debe revisar y mantener los controles, monitorear su operación y recomendar las
mejoras.
 Examinar la información financiera y de operación. Esto puede incluir revisión de los medios
usados para identificar, medir, clasificar y reportar dicha información y la investigación
específica de partidas individuales incluyendo pruebas detalladas de transacciones, saldos y
procedimientos.
 Indicadores no financieros de una entidad. Evaluando eficiencia y efectividad de las
operaciones.
 Revisar el cumplimiento con leyes y regulaciones, políticas y directivas de la Dirección y los
órganos de Gobierno Corporativo.

A pesar que el auditor externo tiene responsabilidad única por la opinión/dictamen de

auditoría sobre los estados financieros y por la determinación de la naturaleza, oportunidad
y alcance de los procedimientos de auditoría externa, ciertas partes del trabajo de auditoría
interna pueden ser útiles para el auditor externo.

Diferencias entre Auditoría externa y Auditoría interna

Auditoría Externa Auditoría Interna

 Independiente. Contratada por la Junta  Dependiente. Subordinada a la Dirección o al

Directiva o por los Socios y Accionistas. comité de auditoría.

 Principal objetivo: Emitir un dictamen uEvaluar y monitorear el control interno. Emite

opinión sobre la razonabilidad de los Estadosreportes para uso interno.
Financieros.

 Responsabilidad frente a terceros  Responde frente a la Dirección

  Lineamientos del Instituto de Auditores
Sigue las normas internacionales de Auditoría
– NIA´s Internos - IIA

 Realiza su trabajo en visitas puntuales.  Habita la Compañía, permanece en ella todo el

tiempo.

Es claro que las diferencias son muy marcadas entre la función de auditoría externa y la
interna, sin embargo algunas técnicas para realizar el trabajo y recolectar evidencia puede ser
similares u originarse de técnicas y procesos similares.

Por lo anterior, es relevante que el auditor externo responsable por la opinión de los estados
financieros, debe realizar un proceso de reconocimiento y evaluación al área de auditoría
interna, para considerar ser incorporada alguna evidencia obtenida por ellos, al trabajo del
externo, en especial todo lo relacionado con la evaluación y monitoreo al control interno.

Pasos para determinar si se puede utilizar la ayuda directa de los auditores internos,
las áreas en las que se pueden involucrar y la extensión del trabajo.

a. Determinar si se puede utilizar la ayuda directa de los auditores internos para fines de
la auditoría de estados financieros.

> El primer asunto es evaluar si por norma legal local, estuviera prohibido el uso de los
auditores internos para el trabajo de auditoría de estados financieros, en este evento no se
podrían involucrar al trabajo.
> El auditor de estados financieros debe evaluar el riesgo o amenaza que afecten la
objetividad y el grado de competencia profesional de los auditores internos. Este asunto es
claro en cuanto al hecho de involucrar un personal que ciertamente es ajeno al proceso de
auditoría externo, por supuesto que el riesgo debe ser considerado, medido y contrarrestado
de ser necesario.
> En caso de concluir que existen amenazas del riesgo de conflicto de interés, o falta de
objetividad, de capacidad profesional, por ninguna razón se podrán vincular estos miembros
de equipo de auditoría interno, o quizás todo el equipo debe mantenerse al margen de los
trabajos de auditoría de estados financieros.

b. Determinar la naturaleza y extensión del trabajo que se pueda asignar a los auditores
internos que prestan la ayuda directa.

El auditor de estados financieros debe considerar los siguientes aspectos al momento de

involucrar a los auditores internos.
> El grado de juicio profesional aplicado la planificación y desarrollo de los procedimientos
de auditoría importantes. Por ejemplo, no debería asignar responsabilidad sobre las áreas
críticas.
 > La evaluación de la evidencia de auditoría que se obtendrá.
> Calificar el riesgo de desviaciones o errores materiales no corregidos.
> Evaluación de la misma área de auditoría interna, en estos casos es obvio que no se deben
asignar estas tareas a los mismos auditores internos.

c. Utilización de la ayuda directa.

> Es conveniente enmarcar la relación en un acuerdo escrito, con conocimiento de la alta

gerencia o del comité de auditoría de la Entidad.
> Asegurarse de aplicar la confirmación de independencia a los partícipes auditores internos.
> Asegurarse de obtener la carta de confidencialidad de los auditores internos que estarán
involucrados.

Aspectos de la evaluación de Auditoría Interna.

 El auditor externo deberá obtener una comprensión suficiente de las actividades de control
interno para identificar y evaluar los riesgos de representación errónea de importancia
relativa de los estados financieros y para diseñar y aplicar procedimientos de Auditoría
adicionales.
 Una Auditoría interna efectiva a menudo permitir una modificación en la naturaleza y
oportunidad de los procedimientos, aspecto que juega en contra de los objetivos de Auditoría
externa.
 Auditoría Interna puede tener reducción en el alcance de los procedimientos desempeñados
por el auditor externo, pero no los puede eliminar por completo.
 En ciertos casos, a pesar de haber considerado las actividades de Auditoría interna, el auditor
externo puede decidir que la Auditoría interna no tendrá efecto sobre los procedimientos de
Auditoría externa.
 El auditor externo deberá realizar una evaluación de la función de Auditoría interna cuando
la Auditoría interna sea relevante para la evaluación del riesgo por el auditor externo.
 Una Evaluación de la función de Auditoría interna de influir en el juicio del auditor externo,
sobre el uso que puede darse a la Auditoría interna para hacer evaluaciones del riesgo y por
tanto modificar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de Auditoría
externa adicionales.
 Al obtener una comprensión y desarrollar una evaluación preliminar de la función de
Auditoría interna, los criterios importantes son:

I. Estatus Organizacional. Sería el asunto más importante a evaluar. Cuál es el estatus

específico de la Auditoría interna en la entidad y el efecto que ésta tiene sobre su capacidad
para ser objetiva. En la situación ideal, la Auditoría interna deberá reportar al nivel más alto
de administración y estar libre de cualquiera otra responsabilidad operativa. Cualesquier
impedimentos o restricciones puestos a la Auditoría interna por parte de la administración
necesitará ser cuidadosamente considerado. En particular los auditores internos necesitan
estar libres de comunicarse plenamente con el auditor externo.
II. Competencia Técnica: Es el segundo asunto de mayor relevancia en la evaluación. Si la
Auditoría interna es desempeñada por personas que tienen el entrenamiento técnico y la
eficiencia adecuada como auditores internos. El auditor externo puede, por ejemplo, revisar
las políticas para contratar y entrenar al personal de Auditoría interna y su experiencia y
calificaciones profesionales.

III. Alcance de la Función: La naturaleza y alcance de las asignaciones de Auditoría interna

desempeñadas. El auditor externo también necesitara, considerar si la administración actúa
sobre las recomendaciones de Auditoría interna v como se evidencia esto.

IV. Debido Cuidado Profesional: Evaluar y obtener evidencia si Auditoría interna es

planeada, supervisada, revisada v documentada apropiadamente. Se deberá considerar la
existencia de manuales de Auditoría adecuados, programas de trabajo y papeles de trabajo.

Planeación del tiempo para enlace y coordinación.

Una vez el auditor, en su etapa de planeación ha considerado vincular y considerar los

trabajos de Auditoría interna en ciertas áreas y proceso de la Auditoría, documentará en un
papel de trabajo estas consideraciones y el criterio aplicado para llegar a tales conclusiones,
se comunicará formalmente a la función de Auditoría interna y se planificará el trabajo
conjuntamente (solo para los tópicos que resulten favorecidos en la evaluación).

Como es natural, el auditor externo necesitar considerar el plan de trabajo diseñado por la
Auditoría interna para el periodo y discutirlo de forma anticipada, regularmente esto ocurre
en la etapa de planeación. Cuando el trabajo de Auditoría interna va a ser un factor para
determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos del auditor externo, es
recomendable convenir por adelantado el tiempo para dicho trabajo, el grado de cobertura de
la Auditoría, los niveles de pruebas y los métodos propuestos para selección de nuestras,
documentación del trabajo desarrollado y revisión de los procedimientos para reportes. En
estos aspectos siempre se debe tener el control y seguimiento por parte del auditor externo,
es un error dejarlo a la suerte del Interno.

La interacción con Auditoría interna resulta más efectiva cuando se celebran reuniones a
intervalos apropiados durante el periodo. El auditor externo necesitará ser informado de, y
tener acceso a, informes de auditorías internas relevantes y mantenérsele informado de
cualquier asunto importante que venga a la atención del auditor interno lo que puede afectar
el trabajo del auditor externo. En forma similar, el auditor externo ordinariamente deberá
informar al auditor interno de cualesquier asuntos importantes que puedan afectar la
Auditoría interna.

Evaluación del trabajo de Auditoría interna

Teniendo en cuenta que el responsable primario sobre la evidencia de auditoría, el alcance y

extensión de los procedimientos de Auditoría, en casos donde se haya considerado involucrar
al auditor interno, será de relevante consideración que el auditor externo realice un
exhaustivo proceso de control de calidad sobre el trabajo realizado por el Auditor Interno,
mucho más cuando se trate de trabajos por primera vez.
 La evaluación de trabajo específico de Auditoría interna implica la consideración de la
adecuación del alcance del trabajo y programas relacionados y si la evaluación preliminar de
la Auditoría interna permanece como apropiada. Esta evaluación puede incluir la
consideración de los siguientes elementos:

1. El trabajo es desempeñado por personas que tienen entrenamiento técnico y eficiencia

adecuados como auditores internos y si el trabajo de los auxiliares es supervisado, revisado
y documentado apropiadamente;

2. Si se obtiene suficiente evidencia apropiada de Auditoría para poder sustentar conclusiones

razonables:

3. Las conclusiones alcanzadas son apropiadas en las circunstancias y si cualquiera de los

informes preparados son consistentes con los resultados del trabajo desempeñado; y

4. Las excepciones o asuntos inusuales revelados por la Auditoría interna son resueltos en forma
apropiada.

La naturaleza, oportunidad y extensión de los procedimientos de Auditoría aplicados al

trabajo específico de Auditoría íntima dependerá del juicio del auditor externo respecto del
riesgo e importancia relativa del área auditada, la evaluación preliminar de la Auditoría
interna y la evaluación del trabajo específico por Auditoría interna. Los procedimientos de
Auditoría pueden incluir examen de partidas ya examinadas por Auditoría interna, examen
de otras partidas similares y observación de procedimientos de Auditoría interna.

El auditor externo deberá registrar las conclusiones respecto del trabajo específico de
auditoría interna que ha sido evaluado y los procedimientos de Auditoría aplicados al trabajo
del auditor interno.

Para finalizar este documento, no menos importante el cuidado sobre la confidencialidad y

la cadena de custodia sobre las evidencias obtenidas, cuando involucramos al auditor interno
en nuestros procesos, puede resultar nocivo para los intereses del auditor externo, cualquier
desviación que se presente en estos dos aspectos. Ser cuidadosos!