Documentos de Académico
Documentos de Profesional
Documentos de Cultura
ABSTRACT: $XGLWDQG,QWHUQDO&RQWURO5HJXODWLRQV5HJXODWLRQ'HYHORSPHQWE\'LI
IHUHQW6WDWH5HJXODWRU\DQG6XSHUYLVLQJ$JHQFLHV&HQWUDO%DQNRI$UJHQWLQD1DWLRQDO
6HFXULWLHV&RPPLVVLRQ1DWLRQDO6XSHULQWHQGHQFHRI,QVXUDQFH6HFRQG3DUW
Despite the fact that advances in regulations related to internal and external control have
proved to be relevant, their scope and depth have been different in the various State
Agencies analyzed. It is evident that the regulations of the Central Bank of Argentina not
only have been enforced too early with the exceptions already mentioned, but also that
they largely differ from those of the National Superintendence of Insurance. The latter`s
*
(GJDUGR59DUHOD es Contador Público y Licenciado en Administración de Empresas de la UNR, Secretario
Técnico y Titular de las cátedras de Auditoría I y II en UCEL. Cursa la Maestría en Contabilidad y Auditoría
en la UNR. Es especialista en asesoramiento y consultoría sobre temas de auditoría, control interno y orga-
QL]DFLyQDGPLQLVWUDWLYDGHHPSUHVDVHLQYHVWLJDGRUHQ8&(/(PDLOHUYDUHOD#¿EHUWHOFRPDU
ÈQJHO$QWRQLR9HQLQL es Contador Público de la UNR, asesor consultor de empresas y especialista en temas
de control interno y prevención de lavado de dinero. Investigador en UCEL. E-mail: avenini@arnet.com.ar
-XDQ &DUORV 6FDUDELQR es Doctor por la UNR. Contador Público (UNR), Analista de Sistemas (UTN),
Especialista en Entornos Virtuales de Aprendizaje de la Organización de Estudios Iberoamericanos para la
Educación, la Ciencia y la Cultura. Especialista en Costos y Gestión Empresarial (IAPUCO), entidad de la
cual es miembro de la Comisión de posgrado. Ha recibido siete premios de nivel nacional.
El presente artículo es un resumen de la investigación más amplia, realizada por Edgardo R Varela, Ángel
Antonio Venini en UCEL, y dirigida por el Dr. Juan Carlos Scarabino. E-mail: jscarabi@fcecon.unr.edu.ar.
regulations are in urgent need of further development and update. With the exception of
the description of the powers of the Auditing Committee, the National Superintendence of
,QVXUDQFHKDVQRVSHFL¿FUHJXODWLRQVRQWKDWVXEMHFW
1RUPDVUHODWLYDVDDXGLWRUtDLQWHUQD\FRQWUROLQWHUQR
D,$,$±,QVWLWXWRGH$XGLWRUHV,QWHUQRVGH$UJHQWLQD
Si bien no existen normas nacionales de auditoría interna de aplicación obliga-
toria por todas las entidades por igual, como sí existe la RT 7 para los contadores
independientes que actúen como auditores externos de estados contables, existen
normas de auditoría interna emitidas por el IAIA (Instituto de Auditores Internos
de Argentina) que son de aplicación obligatoria por aquellos auditores matriculados
en dicho instituto y que ejerzan funciones de auditoría interna en diversas socieda-
des. El Instituto de Auditores Internos de Argentina (IAIA) fue fundado en Buenos
Aires el 11 de agosto de 1960. Su misión primordial es prestigiar la profesión en el
ámbito nacional, brindando programas para el desarrollo profesional y normas para
el ejercicio de auditoría interna.
'H¿QLFLyQGH,$,$/DDXGLWRUtDLQWHUQD es una actividad independiente y ob-
jetiva de aseguramiento y consulta concebida para agregar valor y mejorar las ope-
raciones de una organización. Ayuda a una organización a cumplir sus objetivos
DSRUWDQGRXQHQIRTXHVLVWHPiWLFR\GLVFLSOLQDGRSDUDHYDOXDU\PHMRUDUODH¿FDFLD
de los procesos de gestión de riesgos, control y gobierno. La auditoría interna revisa
ODFRQ¿DELOLGDGHLQWHJULGDGGHODLQIRUPDFLyQHODFDWDPLHQWRGHODVUHJXODFLRQHV
ODSURWHFFLyQGHORVDFWLYRVHOXVRHFRQyPLFR\H¿FLHQWHGHORVUHFXUVRVODVPHWDV
\ REMHWLYRV RSHUDFLRQDOHV HVWDEOHFLGRV DVLPLVPR DEDUFD DFWLYLGDGHV ¿QDQFLHUDV
y operacionales, incluyendo sistemas, producción, ingeniería, recursos humanos,
comercialización. En función de tal concepción abarcativa, los auditores internos
pueden especializarse en áreas tales como auditoría ambiental, de sistemas de in-
formación, de autoevaluación de control, de cumplimiento, de fraude, de asegura-
miento de la calidad.
En el caso de que los auditores internos no puedan cumplir con ciertas partes de
las Normas por impedimentos legales o de regulaciones, deberán cumplir con todas
las demás partes y efectuar la correspondiente declaración.
Si los auditores internos utilizan estas Normas junto con normas emitidas por
otros organismos de regulación, podrán mencionar el uso de las otras normas en sus
comunicados de auditoría, cuando sea apropiado. Si hubiera inconsistencia entre
estas Normas y las normas emitidas por otros organismos, los auditores internos
deberán cumplir con estas Normas y podrán también cumplir con las otras en caso
de que sean más restrictivas.
El propósito de las Normas es:
ā 'H¿QLUSULQFLSLRVEiVLFRVTXHUHSUHVHQWHQHOHMHUFLFLRGHODDXGLWRUtDLQWHUQD
tal como este debería ser.
· Proporcionar un marco para ejercer y promover un amplio rango de actividades
de auditoría interna de valor añadido.
· Establecer las bases para evaluar el desempeño de la auditoría interna.
Fomentar la mejora de los procesos y operaciones de la organización.
La estructura de las Normas está formada por las Normas sobre Atributos, las
Normas sobre Desempeño y las Normas de Implantación. Las Normas sobre Atri-
butos tratan las características de las organizaciones y de aquellas personas que
prestan servicios de auditoría interna. Las Normas sobre Desempeño describen la
naturaleza de los servicios de auditoría interna y proporcionan criterios de calidad
con los cuales puede evaluarse el desempeño de estos servicios. A su vez, las Nor-
mas sobre Atributos y sobre Desempeño se aplican a todos los servicios de auditoría
interna. Las Normas de Implantación amplían las Normas sobre Atributos y Desem-
peño, proporcionando los requisitos aplicables a las actividades de aseguramiento
(A) y consultoría (C).
Los servicios de aseguramiento comprenden la tarea de evaluación objetiva
de las evidencias, efectuada por los auditores internos, para expresar una opinión
o conclusión independiente respecto de una entidad, operación, función, proceso,
sistema u otro asunto. La naturaleza y el alcance del trabajo de aseguramiento están
determinados por el auditor interno. Los servicios de consultoría son por naturaleza
consejos, y son desempeñados, por lo general, a pedido de un cliente. La natura-
leza y el alcance del trabajo de consultoría están sujetos al acuerdo efectuado con
el cliente. Por lo general existen dos partes en los servicios de consultoría: (1) la
persona o grupo que ofrece el consejo, es decir el auditor interno, y (2) la persona o
grupo que busca y recibe el consejo, es decir el cliente del trabajo. Cuando desem-
peña servicios de consultoría, el auditor interno debe mantener la objetividad y no
asumir responsabilidades de gestión.
ā 2EOLJDWRULHGDGSDUDODVHQWLGDGHV¿QDQFLHUDVGHGHVDUUROODU\GRFXPHQWDUDGH-
cuados procedimientos administrativos y contables para el procesamiento y
control de las transacciones que realicen. En ese momento se dejó librado al
FULWHULR GH ODV HQWLGDGHV OD IRUPD GH FRQ¿JXUDFLyQ GH GLFKD GRFXPHQWDFLyQ
DWUDYpVGHPDQXDOHVQDUUDWLYRVFXUVRJUDPDVRÀXMRJUDPDV(OSURFHVRGH
documentación debía permitir apreciar claramente el proceso seguido con es-
pecial énfasis en los controles existentes y los sectores administrativos, cargos
\SXHVWRVUHVSRQVDEOHVGHFDGDSDVRHQHOÀXMR\FRQWUROGHODVWUDQVDFFLRQHV
(ajustado todo a la normativa reglamentaria del BCRA aplicable en cada caso).
ā 6HGH¿QtDTXpVHHQWLHQGHSRUWpFQLFDVGHFRQWUROLQWHUQR
· También se planteaba que el directorio u órgano equivalente de laHQWLGDG¿-
nanciera debía designar a las personas encargadas de evaluar el control interno,
teniendo en cuenta la dimensión de la entidad, la cantidad de casas con las que
cuente y la complejidad de las operaciones que realice. Los responsables de
dicho evaluación debían elaborar un plan de trabajo anual para ser aprobado
por el directorio u órgano equivalente. El directorio u órgano equivalente debía
garantizar la adecuada independencia funcional de los responsables de control
interno con respecto a las áreas y/o sectores sujetos a revisión.
ā &RQUHVSHFWRDOFRQWHQLGRHVSHFL¿FRGHOSODQVHSODQWHDEDTXHHQVXGHVDUUR-
llo durante el ejercicio debían ser auditadas todas las casas y/o sectores de la
entidad ubicados tanto en el país como en el exterior, con un grado de análisis
acorde al nivel operativo de cada uno y al seguimiento de las potenciales obser-
vaciones que se hayan realizado con respecto a apartamientos de las normas de
control interno vigentes.
ā $¿QDOHVGHHVHPLVPRDxRVHPRGL¿FDODQRUPDWLYDHQORVVLJXLHQWHVDVSHFWRV
La frecuencia del informe de los responsables de la evaluación de control in-
terno pasa a ser bimestral sin perjuicio de poner en conocimiento del órgano de
DGPLQLVWUDFLyQGHLQPHGLDWRODVVLWXDFLRQHVTXHDVtORVMXVWL¿TXHQ\DGHPiVVH
adecuaron también los plazos de presentación de dichos informes.
5HFLpQHQHODxRVHSURGXFHXQDPRGL¿FDFLyQVXVWDQFLDODODQRUPDWLYD
vigente, la que es derogada y reemplazada por un nuevo cuerpo de disposiciones
TXH DGHPiV VH IXQGDPHQWD HQ XQ DFHUFDPLHQWR PiV LPSRUWDQWH D GH¿QLFLRQHV \
normas internacionales en materia de control interno. Los principales alcances son
los siguientes:
ā /DGH¿QLFLyQGHXQDVHULHGHFRQFHSWRVEiVLFRVEDVDGRVHQHOGHQRPLQDGRLQ-
forme COSO1TXHFRPSUHQGHQD'H¿QLFLyQGHFRQWUROLQWHUQR\REMHWLYRVGHO
FRQWUROHVSHURVLQPRGL¿FDUODHVWUXFWXUDEiVLFD\DDQDOL]DGD
· Se consagran en el texto ordenado las pruebas de controles y los criterios de
GRFXPHQWDFLyQGHODVVXFHVLYDVPRGL¿FDFLRQHVUHDOL]DGDV
· Con respecto a los informes de auditoría interna, se mantiene la estructura bási-
ca de los mismos y la frecuencia bimestral (con posibilidad de informes parcia-
les) del informe al Comité de Auditoría con una reseña de los ciclos evaluados,
pruebas de controles y sustantivas efectuadas durante el período, grados de
alcance y la opinión acerca de su resultado con indicación de donde se han rea-
lizado. Se mantiene la obligación de emitir un informe por lo menos dos veces
al año sobre la revisión de la documentación presentada al BCRA acerca del
cumplimiento de algunas revisiones técnicas y se adecuan los plazos de presen-
tación y formalización de los informes en general.
Los cuadros siguientes muestran la evolución histórica de las normativas en
materia de controles internos:
E6XSHULQWHQGHQFLDGH6HJXURVGHOD1DFLyQ
podrá ser nunca inferior a tres y sus funciones indelegables son: 1. Considerar y
elevar para su aprobación el programa anual de control interno elaborado por el
responsable del área de control interno 2. Reunirse por lo menos una vez al mes
para evaluar la marcha del programa anual de control interno y tomar conoci-
miento de los informes en la materia que se eleven al órgano de administración
3. De corresponder se adicionará la opinión de sus miembros respecto de las
medidas para subsanar las observaciones contenidas en los citados informes.
j. Se dispone que los auditores externos tomarán conocimiento del cumplimiento
del programa de control interno del período bajo análisis dejando constancia de
ello en sus informes de control interno anuales con motivo del cierre del ejerci-
cio económico sujeto a revisión.
k. Se establece un régimen de sanciones en caso de inobservancia de las disposi-
ciones en la materia.
5HÀH[LRQHV¿QDOHV
1. Luego del UDFFRQWR normativo realizado y del análisis comparativo planteado
FDEHUHDOL]DUXQDVHULHGHUHÀH[LRQHV¿QDOHVFRQUHVSHFWRDOWHPDSODQWHDGR\D
la hipótesis formulada al principio de este trabajo.
La primera consideración importante a plantear es con respecto a la normativa
profesional en general referida a normas de auditoría y control interno vigentes
en Argentina. Las principales conclusiones son las siguientes:
a. Existe un marco conceptual y normativo bastante claro en materia de
normas de auditoría externa en general basado en la resolución técnica 7
de la FACPCE con un esquema básico de normas sobre independencia,
normas para el desarrollo de la auditoría y normas sobre informes.
b. Se está en camino desde julio de 2003 para la adopción de Normas In-
ternacionales de Auditoría (NIA), con lo que ello implica desde el punto
de vista del marco conceptual y de aplicación práctica en nuestro país.
c. Con respecto a normas de control interno y auditoría interna no existen,
salvo excepciones que se tratan en este mismo trabajo, obligaciones lega-
les o normativas para generalizar la actividad. Por lo tanto tanto el marco
conceptual como el normativo deben remitirse a aportes de instituciones
QRR¿FLDOHV\VLQIXHU]DOHJDOREOLJDWRULDHQODPDWHULDYHUHQHVWHPLVPR
trabajo: normas del Instituto de Auditores Internos de la Argentina)
Por lo tanto ya desde el inicio del análisis existe una disparidad en cuanto
a importancia y calidad de la normativa entre las normas de auditoría ex-
terna y las de auditoría interna y control interno.
(QPDWHULDGHQRUPDVVREUHFRQWUROLQWHUQRODVFRQFOXVLRQHVHVSHFt¿FDVVRQODV
siguientes:
a. El BCRA comenzó a partir del año 1992 a diseñar e implementar norma-
WLYDVUHIHULGDVDODREOLJDWRULHGDGSDUDODVHQWLGDGHV¿QDQFLHUDVGHGHVDUUR-
llar y documentar adecuados procedimientos administrativos y contables
para el control de las transacciones que realicen. Entre otras cuestiones se
GH¿QLyTXpVHHQWHQGtDSRUWpFQLFDVGHFRQWUROLQWHUQRODREOLJDWRULHGDGGH
designar a las personas encargadas de evaluarlo, la necesidad de elaborar,
presentar y aprobar un plan de trabajo para la evaluación del control inter-
no y la emisión de informes sobre el particular.
b. En 1997 se avanza sustancialmente en la normativa adoptando están-
dares internacionales en materia de control interno (INFORME COSO)
TXHGH¿QHQFODUDPHQWHHOFRQFHSWRDOFDQFHREMHWLYRV\FRPSRQHQWHVGHO
FRQWUROLQWHUQR$GHPiVVHFUHD\GH¿QHQFODUDPHQWHODVIXQFLRQHV\UHV-
SRQVDELOLGDGHVGHO&RPLWpGH$XGLWRUtDTXHSDUDODVHQWLGDGHV¿QDQFLHUDV
DGLIHUHQFLDGHOD&19WLHQHXQDUHVSRQVDELOLGDGPD\RU\PiVHVSHFL¿FD
HQHOFRQWUROLQWHUQRGHGLFKDVHQWLGDGHV(QHVWDPRGL¿FDFLyQQRUPDWL-
YD WDPELpQ VH GH¿QHQ FXHVWLRQHV FRPR SRVLELOLGDG GH GHOHJDU OD ODERU
de auditoría interna en profesionales independientes, los términos para la
conservación de papeles de trabajo, los informes a emitir, los ciclos más
relevantes a ser evaluados desde el punto de vista del adecuado funciona-
miento del control interno, los objetivos de control para cada ciclo analiza-
do, la forma de documentar la labor realizada, el impacto en la labor de los
sistemas de procesamiento electrónico de datos, las pruebas sustantivas a
ser aplicadas y el alcance y estructura de los informes a emitir.
F 7RGDV HVWDV PRGL¿FDFLRQHV FXOPLQDQ HQ OD HPLVLyQ HQ GHO WH[-
to ordenado sobre las normas de control interno actualmente vigente que
consagra estos principios y aspectos fundamentales:
,&RQFHSWRVEiVLFRVGHFRQWUROLQWHUQRGH¿QLFLyQREMHWLYRVFRPSRQHQWHV
,,5ROHV\UHVSRQVDELOLGDGHVGHOSHUVRQDOGHODVHQWLGDGHV¿QDQFLHUDV
III. Integración y funciones del Comité de Auditoría. Aquí se precisan y
amplían las funciones relativas al seguimiento de observaciones, revisión
GHRSHUDFLRQHVHQODVTXHH[LVWDFRQÀLFWRGHLQWHUHVHV\DQiOLVLVGHORVVHU-
vicios prestados por los auditores externos en un acercamiento importante,
aunque no total, a las normas de la CNV.
,9'H¿QLFLyQGHORVFLFORVUHOHYDQWHVSDUDODUHYLVLyQGHOFRQWUROLQWHUQR
H&RQUHVSHFWRDOD&19VDOYRORHVSHFL¿FDGRSDUDODVDWULEXFLRQHVGHO
&RPLWpGH$XGLWRUtDQRH[LVWHRWUDQRUPDWLYDHVSHFt¿FDVREUHHOSDUWLFXODU
5HFLELGR$SUREDGR
NOTA
1
Comité of Sponsoring Organizations of the Treadway Comission . Grupo de trabajo conformado por una
serie de entidades vinculadas con el tema de control interno, auditoría interna y externa, regulación estatal
\DFWRUHVSULYDGRVFRQHOREMHWLYRIXQGDPHQWDOGHGH¿QLUXQQXHYRPDUFRFRQFHSWXDOGHOFRQWUROLQWHUQR
FDSD]GHLQWHJUDUODVGLYHUVDVGH¿QLFLyQHV\FRQFHSWRVXWLOL]DGRVVREUHHOWHPD/DSULPHUDSXEOLFDFLyQ
sobre el particular fue realizada por esta comisión en el año 1992 y ha sido actualizada permanentemente
siendo de gran uso y aceptación a nivel internacional en todas las actividades relacionadas con el control
interno de manera directa o indirecta.
BIBLIOGRAFÍA
Libros
Coopers y Lybrand e Instituto de Auditores Internos de España. /RV QXHYRV FRQFHSWRV GHO FRQWURO LQWHUQR.
(Informe COSO). Año 1997.
/DWXFFD$QWRQLR-XDQ&RPSHQGLRGH$XGLWRUtD3RQWL¿FLD8QLYHUVLGDG&DWyOLFD$UJHQWLQD)DFXOWDGGH&LHQ-
cias Económicas del Rosario. (2001)
Lozano Aragonez, Ricardo. 'LUHFFLyQ*HQHUDOGH6HJXURV\)RQGRVGH3HQVLRQHV0LQLVWHULRGH(FRQRPtD\
+DFLHQGDGH(VSDxD. Setiembre de 2007.