TODO SOBRE EXISTENCIAS

(Ver comentarios sobre aspectos tributarios, numeral 9)

CAP. I
Este procedimiento, no es recomendable porque permite ocultar las prdi-
das por este concepto o las ventas no facturadas. Consideraremos que una
empresa por ms pequea que sea debera llevar registros (krdex) de su
mercadera.

2.2.4 Mermas y Desmedros

Las Mermas
De acuerdo al Diccionario de Real Academia Espaola, la palabra merma
significa, porcin de algo que se consume naturalmente o se sustrae, asi-
CAP. II mismo, significa bajar o disminuir algo o consumir una parte de ello. Las
normas tributarias definen al concepto de Merma como prdida fsica en el
volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas inhe-
rentes a su naturaleza o al proceso productivo.
Las mermas de las existencias se producen en el proceso de su
comercializacin o en el proceso productivo, en la evolucin en estos proce-
sos se incurren en el transporte, almacenamiento, distribucin, produccin
y venta de estos bienes que afecta su naturaleza y constitucin fsica, con-
virtindose en prdida cuantitativa, es decir, estas prdidas se pueden con-
CAP. III tar, medir, pesar, etc. en unidades.
Veamos algunos ejemplos:

En el comercio:
1. La prdida de peso en kilos del ganado, debido al tiempo que se man-
tiene encerrado en un medio de transporte en el traslado de una ciudad
a otra, que puede comprender muchos kilmetros de distancia.
2. La prdida en galones o litros por la evaporacin de los combustibles,
que ocurre en el transporte, depsito y distribucin, prdida que se pro-
CAP. IV
duce por la naturaleza del bien, que se concreta en la disminucin del
volumen de este bien que se puede cuantificar.
3. La prdida en cantidad de litros o mililitros de alcohol, tiner, aguarras,
benzina y otros productos que se evaporan, debido a la manipulacin
en su distribucin y venta por los comerciantes.
4. La prdida en unidades que se ocasiona por el almacenamiento, trans-
porte y venta de menajes de vidrios, cristales y otros productos de
similar naturaleza.

CAP. V

96 CAPTULO II: ASPECTOS CONTABLES

C.P.C. CARLOS VALDIVIA LOAYZA / C.P.C. ALEJANDRO FERRER QUEA

En el proceso productivo:
1. La disminucin en miligramos o kilos de los productos marinos, en el CAP. I
proceso que comprende en el desmembramiento, cercenado y desme-
nuzado de vsceras, cabezas y aletas, en la industria de conservas de
pescado.
2. Las prdidas en litros y unidades de tinta, papel y otros suministros en
el proceso de impresin, compaginacin y empastado de libros y revis-
tas, en la industria editorial.
3. La prdida de cuero, cuerina, badana y gamuza y otros materiales, en
la elaboracin de zapatos, casacas y otras prendas de vestir, en la in-
dustria del calzado y confecciones. CAP. II

4. La prdida en kilos y unidades de las frutas por descomposicin o dete-

rioro que se produce por efecto del tiempo o en el proceso productivo,
en la industria de conservas.

Clasificacin de las Mermas en la Produccin:

Mermas que se pueden vender:
Esta clasificacin se aplica a los productos que se obtienen en el proceso
productivo catalogado como subproductos, desechos y desperdicios, codi-
ficados como Cuenta 22 - Subproductos, Desechos y Desperdicios en el CAP. III

Plan Contable General Revisado.

Estos bienes de acuerdo a su naturaleza pueden tener un valor econmico
ya que se pueden vender de manera independiente del producto principal,
de esta manera podr recuperarse el costo incurrido en estos bienes. Cuan-
do la empresa logre efectuar las ventas de estos subproductos como tales o
como desechos o desperdicios, la merma no incrementar el costo de las
unidades producidas.
Las Mermas Normales que no se pueden vender: CAP. IV

Esta clasificacin corresponde a las mermas producidas en forma inevitable

que ya estn absorbidas por el costo de las unidades producidas incrementando
de esta manera el costo unitario de los productos terminados.
En ambos casos, las Mermas sern registradas como gastos en el momento
de las ventas de los productos terminados, sin embargo estas prdidas para
que sean reconocidas como gastos tributarios deben cumplir con las condi-
ciones que exigen las normas tributarias, que fueron sealadas anterior-
mente.
CAP. V

INSTITUTO PACFICO 97
 TODO SOBRE EXISTENCIAS

Merma Norma y Merma Anormal:

CAP. I
En el proceso productivo, las empresas industriales fijan porcentajes de pr-
didas por mermas de las materias primas o suministros que se consumen
en la produccin de sus productos, que se consideran normales, estas mer-
mas se aplican al costo de los productos elaborados en proporcin al volu-
men de produccin, es decir, las prdidas por esta clase de mermas ser
asumida por el Costo de Produccin.
En cuanto a lo que se refiere a la Merma Anormal, son aquellas mermas que
se producen en el proceso de produccin cuyos valores exceden los montos
estimados considerados normales, estas prdidas no formarn parte del costo
CAP. II
de los productos elaborados, estas prdidas deben ser asumidas como gas-
tos de la empresa.
Por ejemplo, una empresa que produce calzado, en el proceso de produc-
cin pierde diversos materiales como materias primas y suministros, la
empresa a establecido como una prdida normal el 3 % del total producido,
monto que ser asumido por el Costo de Produccin, las prdidas adicio-
nales al 3% no sern consideradas como parte del Costo de Produccin,
ser asumido como gasto de la empresa.
Se debe tomar en cuenta que un excesivo gasto de merma normal incluido
CAP. III en el Costo de Produccin, produce un excesivo costo del producto termi-
nado que redundar en el precio del valor de venta, trayendo como conse-
cuencia un precio no competitivo en el mercado, por tanto, bajar el volu-
men de ventas.

Aspectos Tributarios de las mermas

Con el propsito de establecer el pago de Impuesto a la Renta de las empre-
sas dedicadas al comercio y la industria, la autoridad tributaria a clasifica-
do esta renta como de tercera categora y a establecido una relacin de
CAP. IV
conceptos que sern deducidos como gastos del total de ingresos, dentro de
estos gastos se ha considerado como tales los conceptos denominados mer-
mas y desmedros de las existencias, siempre que stas sean debidamente
acreditadas.

Gasto tributario de las mermas

Para que estas mermas sean aceptadas como gastos, el contribuyente debe-
r acreditar mediante un informe tcnico emitido por un profesional inde-
pendiente, competente y colegiado o por el organismo tcnico competente.
Dicho informe deber contener por los menos la metodologa empleada y
CAP. V
las pruebas realizadas. En caso contrario, no se admitir la deduccin.
(Mayores comentarios de carcter tributario - ver numeral 1).

98 CAPTULO II: ASPECTOS CONTABLES

C.P.C. CARLOS VALDIVIA LOAYZA / C.P.C. ALEJANDRO FERRER QUEA

Los desmedros u obsolescencia

De acuerdo al Diccionario de Real Academia Espaola, la palabra desme- CAP. I
dro significa estropear, menoscabar, poner en inferior condicin algo, signi-
fica tambin disminuir algo, quitndole una parte, acortando, reducirlo, de-
teriorar o deslustrar algo, quitndole parte de la estimacin o lucimiento que
antes tena.
Las normas tributarias definen al concepto de desmedro como deterioro o
prdida del bien de manera definitiva, as como a su prdida cualitativa, es
decir a la prdida de lo que es, en propiedad, carcter y calidad, impidien-
do de esta forma su uso, ya sea por obsoleto, tecnolgico, cuestin de moda
u otros. CAP. II

Esta prdida es de orden cualitativo e irrecuperable de las existencias, ha-

cindolas inutilizables para los fines a los que estaban destinados.
Por ejemplo:
- Las mquinas de escribir, con la aparicin de las computadoras que-
daron en desuso, perdiendo el valor que inicialmente tenan.
- Las conservas de frutas cuya fecha de vencimiento por efecto del tiem-
po han sido prescritas.
- Los discos Long Play quedaron en desuso con la aparicin de los CAP. III
nuevos equipos electrnicos que utilizan nuevos dispositivos de infor-
macin musical.
- Las medicinas que tengan sus fechas de vencimiento prescritas.
- Las prendas de vestir de damas y caballeros que por el tiempo hayan
pasado de moda.

Gasto tributario de los desmedros

Para que estos desmedros sean considerados como gastos, la autoridad
tributaria aceptar como prueba la destruccin de las existencias efectua- CAP. IV
das ante Notario Pblico o Juez de Paz, a falta de aqul, siempre que se
comunique previamente a la autoridad en un plazo no menor de seis (6)
das hbiles anteriores a la fecha en que se llevar a cabo la destruccin de
los referidos bienes.
La autoridad tributaria podr designar a un funcionario para presenciar dicho
acto; tambin podr establecer procedimientos alternativos o complementarios
a los indicados, tomando en consideracin la naturaleza de las existencias o la
actividad de la empresa.
Estos conceptos han sido aprobados por Decretos Supremos, CAP. V
especficamente en el inciso c) art. 21 D.S. N. 122-94-EF, modificado por
D.S. N. 194-99-EF.
INSTITUTO PACFICO 99
 TODO SOBRE EXISTENCIAS

Aspecto contable
CAP. I
La Norma Internacional de Contabilidad (NIC) N. 2 EXISTENCIAS, que
se ocupa de prescribir o dar pautas o criterios contables para el tratamiento
contable de las existencias.
Un tema fundamental en la contabilizacin de las existencias es la determi-
nacin del monto del costo que se ha de reconocer como un activo y man-
tenerlo o diferirlo hasta que los ingresos relacionados sean reconocidos.
La norma estable pautas para:
a. Para la determinacin del costo y su posterior reconocimiento como un
gasto, incluyendo cualquier disminucin o castigo para llevarla a su valor
CAP. II
neto de realizacin.
b. En relacin con las frmulas de costeo que se usan para asignar los
respectivos costos a las existencias.
Sin embargo en esta norma no trata especficamente sobre los conceptos
denominados como merma o desmedro, estas disminuciones del valor
de las existencias son tratadas en el punto denominado valor neto reali-
zable.

CAP. III
CASO N. 19

Mermas y desmedros
1. El 5 de noviembre del 2005, la empresa El Mayorista ha comprado un lote de
conservas de pescado por S/. 20 000, dichas conservas tienen como fecha de
vencimiento el 25 de mayo del 2006, de acuerdo a informaciones de aos ante-
riores y de mercaderas similares se estima que no se vender el 5% de la
totalidad hasta la fecha de vencimiento.
2. En concordancia a las Normas Contables especficamente, la NIC 2 - EXISTEN-
CIAS al 31 de diciembre se debe registrar una provisin para desvalorizacin de
CAP. IV
existencias por el 5% de las mercaderas adquiridas.
3. El 30 de junio, fecha en que se elaboran Estados Financieros Intermedios, se
ha constatado que se han quedado sin vender un lote de conservas valoriza-
das en S/. 1 200.
4. Para efectos tributarios se ha cumplido con los trmites y requisitos exigidos
ante la autoridad tributaria para efectuar la destruccin de los referidos bienes,
acto que se llev a cabo en presencia de un funcionario del gobierno.
a. 05-11-05 Compra de mercaderas

CAP. V

100 CAPTULO II: ASPECTOS CONTABLES

C.P.C. CARLOS VALDIVIA LOAYZA / C.P.C. ALEJANDRO FERRER QUEA

x Debe Haber
60 COMPRAS 20 000
CAP. I
601 Mercaderas
40 TRIBUTOS POR PAGAR 3 800
4011 IGV
42 PROVEEDORES 23 800
421 Facturas por Pagar
Por la compra de mercaderas
x
20 MERCADERAS 20 000
201 Almacn
61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 20 000 CAP. II
611 Mercaderas
Por el destino de las compras de mercaderas

b. 31-12-06 Provisin para desvalorizacin de existencias

x Debe Haber
68 PROVISIONES DEL EJERCICIO 1 000
685 Desvalorizacin de existencias
29 PROVISIONES PARA DESVALORIZACIN CAP. III
DE EXISTENCIAS 1 000
Por las provisiones del ejercicio relativo a la desvalori-
zacin de existencias.
x
94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 1 000
945 Cargas Diversas
79 CARGAS IMPUTABLES 1 000
791 Cargas Imputables a cuenta de costos.
Por el destino de las provisiones para desvalorizacin
de existencias
CAP. IV

c. 30-06-06 Por la destruccin de las mercaderas que se han declarados inservi-

bles por desmedro

x Debe Haber
29 PROVISIONES PARA DESVALORIZACIN
DE EXISTENCIAS 1 000
20 EXISTENCIAS
201 Almacn 1 000
Por la baja de las mercaderas inservibles por desmedro. CAP. V

INSTITUTO PACFICO 101

 TODO SOBRE EXISTENCIAS

x Debe Haber
66 CARGAS EXCEPCIONALES 200
CAP. I
669 Otras Cargas Excepcionales
20 EXISTENCIAS 200
201 Almacn
Por la destruccin de las mercaderas inservibles por
desmedro.

Comentario
1. El 31 de diciembre del 2005, se realiz la provisin para desvalorizacin de exis-
CAP. II
tencias en concordancia de las Normas Contables (NIC 2 - EXISTENCIAS), sin
embargo este gasto no ser considerado como deduccin para efectos de cal-
cular el Impuesto a la Renta, por lo que se tratar como una diferencia temporal.
Para explicar mejor este caso vamos a suponer que en el ejercicio 2005, se ha
obtenido una utilidad contable de S/. 54 200, entonces se proceder de la si-
guiente manera:

Contable Tributario

RESULTADO 54 200 54 200

Ms provisin no aceptada tributariamente 1 000
CAP. III

RESULTADO IMPONIBLE 54 200 55 200
30 % Impuesto a la Renta 16 260 16 560
====== =====

x Debe Haber
88 IMPUESTO A LA RENTA 16 260
38 CARGAS DIFERIDAS 300
40 TRIBUTOS POR PAGAR 16 560
Por el pago del impuesto a la renta considerando el
CAP. IV pago diferido por la diferencia temporal.

2. Al 31 de diciembre del ao 2006, se ha constatado la prdida por desmedro de

las existencias por S/. 1 200 de los cuales S/. 1 000 fue provisionado, mientras
que los S/. 200 ser un gastos extraordinario del ejercicio por no estar cubierto
por provisiones; asimismo, como en este ejercicio la prdida por desmedro es
constatado fsicamente y demostrado a la autoridad tributaria, ser aceptado
tributariamente como gastos para efectos del Impuesto a la Renta.
Para explicar mejor este caso vamos a suponer que en el ejercicio 2006, se ha
obtenido una utilidad contable de S/. 25 200, entonces se proceder de la si-
CAP. V guiente manera:

102 CAPTULO II: ASPECTOS CONTABLES

C.P.C. CARLOS VALDIVIA LOAYZA / C.P.C. ALEJANDRO FERRER QUEA

Contable Tributario

RESULTADO 25 200 25 200 CAP. I

Menos provisiones no registrado el ao anterior (1 000)

RESULTADO IMPONIBLE 25 200 24 200
30 % Impuesto a la Renta 7 560 7 260
====== =====

x Debe Haber
88 IMPUESTO A LA RENTA 7 560
38 CARGAS DIFERIDAS 300
40 TRIBUTOS POR PAGAR 7 260
CAP. II
Por el pago del Impuesto a la Renta considerando el
pago diferido recuperado del ao anterior

2.2.5 Retiro por siniestro

Se entiende por siniestro a la avera grave, destruccin fortuita o prdida
importante que sufren las personas o la propiedad, en especial por muerte,
incendio o naufragio.
De acuerdo al Diccionario de la Real Academia Espaola, SINIESTRO
significa dao de cualquier importancia que puede ser indemnizado por CAP. III
una compaa aseguradora.
- El siniestro puede ser considerado como siniestro total o prdida total
cuando como resultado de un siniestro se da una de las dos, o las dos
situaciones siguientes:
- Cuando la reparacin de los daos producto del siniestro no es
viable tcnicamente (viabilidad tcnica).
- Cuando la reparacin de los daos producto del siniestro no es
viable econmicamente (viabilidad econmica).
La reparacin de un dao es tcnicamente viable cuando es posible me- CAP. IV

diante la tcnica devolverle al bien daado las mismas condiciones de uso,

esttica y seguridad que tena con anterioridad al siniestro.
La reparacin de un dao es econmicamente viable cuando su coste eco-
nmico (precio), se situ por debajo del valor de reposicin menos el valor
de los restos recuperables.
Esta situacin de siniestro total o prdida total, la determina un perito (tc-
nico experto), tras efectuar la correspondiente valoracin de daos, tasa-
cin del valor de reposicin del bien siniestrado y tasacin del valor de los
CAP. V
restos.

INSTITUTO PACFICO 103

 TODO SOBRE EXISTENCIAS

Las existencias son bienes que pertenecen al grupo de los activos, debido a
que contiene potencial para contribuir beneficios econmicos futuros direc-
CAP. I
tamente al convertirse en efectivo, luego de su venta a los clientes.
Estos activos estn expuestos a sufrir desvalorizaciones por mermas y
desmedros; sin embargo, tambin pueden ser daados o sufrir prdidas
totales por siniestros, stos sin embargo pueden estar cubiertos por segu-
ros o no.
Existen plizas de seguros o contratos de seguros que contemplan la indem-
nizacin por prdida total del objeto asegurado en este caso de las existen-
cias. En cualquier caso, corresponde siempre a un perito tras determinar un
CAP. II
siniestro total, el examen de las condiciones particulares de cada pliza en
concreto y la elaboracin de la correspondiente propuesta de indemniza-
cin por prdida total.
Es decir, para la compaa de seguros, siniestro comprende todo aqullo
que implique la posible indemnizacin por parte de la compaa.
Si por efecto de un siniestro se han perdido existencias y stas no estn
aseguradas, entonces se convertir en una prdida debiendo en este caso
aplicarse lo sealado en las normas tributarias.
Las normas tributarias consideran a las disminuciones o prdidas de las
CAP. III existencias por concepto de Mermas y Desmedros como gastos aceptados
para determinacin de la base imponible del Impuesto a la Renta, asimis-
mo en el enciso d) del artculo 37 del Texto nico Ordenado del Impuesto
a la Renta determina que a fin de establecer la renta neta de tercera cate-
gora se deducir de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y
mantener su fuente, as como los vinculados con la generacin de ganan-
cias de capital.
Por tanto, se considera deducible las prdidas extraordinarias sufridas por
caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de renta gravada o
CAP. IV por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o
terceros, en la parte que tales prdidas no resulten cubiertas por
indemnizaciones o seguros y siempre que se haya probado judicialmente el
hecho delictuoso o que se acredite que es intil ejercitar la accin judicial
correspondientes.

CAP. V

104 CAPTULO II: ASPECTOS CONTABLES

C.P.C. CARLOS VALDIVIA LOAYZA / C.P.C. ALEJANDRO FERRER QUEA

CASO N. 20
CAP. I
Si por ejemplo una empresa tiene en sus almacenes mercaderas por S/. 50 000 y si
stos por efectos de las lluvias han inundado sus almacenes causando el dao total
de sus mercaderas, que no se encontraban aseguradas, el asiento ser el siguiente:
a. Compra de Mercaderas

x Debe Haber
60 COMPRAS 50 000
601 Mercaderas
40 TRIBUTOS POR PAGAR 9 500
4011 IGV
CAP. II
42 PROVEEDORES 59 500
421 Facturas por Pagar
Por las compras de mercaderas

x
20 MERCADERAS 50 000
61 VARIACION DE EXISTENCIAS 50 000
Por el destino de las compras de mercaderas

b. Por la baja de las mercaderas CAP. III

x Debe Haber
66 CARGAS EXCEPCIONALES 50 000
669 Otras Cargas Excepcionales
20 MERCADERAS 50 000
Por la prdidas de las mercaderas por siniestro

CASO N. 21 CAP. IV

Si una empresa ha comprado mercaderas por S/. 150 000, la que mantiene en sus
almacenes; si por causa de un incendio todas estas mercaderas han sido daadas
e inutilizadas, sin embargo, la administracin de la empresa aseguro esta mercade-
ra contra incendio.
La empresa aseguradora devolvi el valor de las mercaderas prdidas a la empresa,
luego que sta realizara los trmites y gestiones pertinentes.

CAP. V

INSTITUTO PACFICO 105

 TODO SOBRE EXISTENCIAS

a. Compra de Mercaderas

CAP. I x Debe Haber

60 COMPRAS 150 000
601 Mercaderas
40 TRIBUTOS POR PAGAR 28 500
4011 IGV
42 PROVEEDORES 178 500
421 Facturas por Pagar
Por las compras de mercaderas
x
20 MERCADERAS 150 000
CAP. II
61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 150 000
Por el destino de las compras de mercaderas

b. Por la baja de las mercaderas

x Debe Haber
66 CARGAS EXCEPCIONALES 150 000
669 Otras Cargas Excepcionales
20 MERCADERIAS 150 000
CAP. III Por la prdida de las mercaderas por siniestro.
x
16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS 150 000
162 Reclamos a Terceros
75 INGRESOS DIVERSOS 150 000
759 Otros Ingresos Diversos
Por la recuperacin de las prdidasconcedidas por la
compaa de seguros
x
CAP. IV 10 CAJA Y BANCOS 150 000
104 Cuentas Corrientes
16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS 150 000
162 Reclamos a Terceros
Por el cobro a la compaa aseguradora

CAP. V

106 CAPTULO II: ASPECTOS CONTABLES

C.P.C. CARLOS VALDIVIA LOAYZA / C.P.C. ALEJANDRO FERRER QUEA

c. Por la compra de Mercaderas que se reponen

x Debe Haber CAP. I

60 COMPRAS 150 000

601 Mercaderas
40 TRIBUTOS POR PAGAR 28 500
4011 IGV
42 PROVEEDORES 178 500
421 Facturas por Pagar
Por la compra de mercaderas
x
20 MERCADERAS 150 000
61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 150 000 CAP. II

Por el destino de la compra de mercaderas

En este caso, tanto el gasto por la prdida extraordinaria de las existencias, as

como el ingreso producto de la devolucin de parte de la compaa aseguradora, no
tiene efecto tributario para la determinacin de la base imponible para el pago del
Impuesto a la Renta.
Sin embargo, se deber tener en cuenta el inciso f) del artculo 1 del Reglamento del
Impuesto a la Renta que dice lo siguiente:
f) En los casos a que se refiere el inciso b) del artculo 3 de la Ley no se computar
CAP. III
como ganancia el monto de la indemnizacin que, excediendo el costo computable
del bien, sea destinado a la reposicin total o parcial de dicho bien y siempre que
para ese fin la adquisicin se contrate dentro de los seis meses siguientes a la fecha
en que se perciba el monto indemnizatorio y el bien se reponga en un plazo que no
deber exceder de dieciocho (18) meses contados a partir de la referida percepcin.
En casos debidamente justificados, la Superintendencia Nacional de Administracin
Tributaria (SUNAT) autorizar un mayor plazo para la reposicin final del bien.

CAP. IV

CAP. V

INSTITUTO PACFICO 107