NIC 12

Norma Internacional de Contabilidad n 12

Impuesto sobre las ganancias

Objetivo
El objetivo de esta norma es prescribir el tratamiento contable del impuesto sobre las ganancias. El principal
problema que se presenta al contabilizar el impuesto sobre las ganancias es cmo tratar las consecuencias
actuales y futuras de:
(a) la recuperacin (liquidacin) en el futuro del importe en libros de los activos (pasivos) que se han
reconocido en el balance de la entidad; y
(b) las transacciones y otros sucesos del ejercicio corriente que han sido objeto de reconocimiento en los
estados financieros.
Tras el reconocimiento, por parte de la entidad, de cualquier activo o pasivo, est inherente la expectativa de que
recuperar el primero o liquidar el segundo, por los importes en libros que figuran en las correspondientes
rbricas. Cuando sea probable que la recuperacin o liquidacin de los valores contabilizados vaya a dar lugar a
pagos fiscales futuros mayores (o menores) de los que se tendran si tal recuperacin o liquidacin no tuviera
consecuencias fiscales, la presente Norma exige que la entidad reconozca un pasivo (o activo) por el impuesto
diferido, con algunas excepciones muy limitadas.
Esta Norma exige que las entidades contabilicen las consecuencias fiscales de las transacciones y otros sucesos
de la misma manera que contabilizan esas mismas transacciones o sucesos econmicos. As, los efectos fiscales
de transacciones y otros sucesos que se reconocen en el resultado del ejercicio se registran tambin en los
resultados. Para las transacciones y otros sucesos reconocidos fuera del resultado (ya sea en otro resultado global
o directamente en el patrimonio neto), cualquier efecto impositivo relacionado tambin se reconoce fuera del
resultado (ya sea en otro resultado global o directamente en el patrimonio neto).
De forma similar, el reconocimiento de los activos y pasivos por impuestos diferidos en una combinacin de
negocios afectar al importe del fondo de comercio que surge en esa combinacin de negocios o al importe de la
ganancia reconocida por una compra en condiciones muy ventajosas.
Esta Norma tambin aborda el reconocimiento de activos por impuestos diferidos que aparecen ligados a
prdidas y crditos fiscales no utilizados, as como la presentacin del impuesto sobre las ganancias en los
estados financieros, incluyendo la informacin a revelar sobre los mismos.

Alcance
1 Esta Norma debe ser aplicada en la contabilizacin del impuesto sobre las ganancias.
2 Para los propsitos de esta Norma, el trmino impuesto sobre las ganancias incluye todos los impuestos, ya sean
nacionales o extranjeros, que se relacionan con las ganancias sujetas a imposicin. El impuesto sobre las
ganancias incluye tambin otros tributos, como las retenciones sobre dividendos que se pagan por parte de una
empresa dependiente, asociada o acuerdo conjunto, cuando proceden a distribuir ganancias a la entidad que
presenta los estados financieros.
3 [Eliminado]
4 Esta Norma no aborda los mtodos de contabilizacin de las subvenciones oficiales (vase la NIC 20,
Contabilizacin de las subvenciones oficiales e informacin a revelar sobre ayudas pblicas), ni de los crditos
fiscales por inversiones. Sin embargo, la Norma se ocupa de la contabilizacin de las diferencias temporarias que
pueden derivarse de tales subvenciones o deducciones fiscales.

Definiciones
5 Los siguientes trminos se usan, en la presente Norma, con el significado que a continuacin se especifica:
Resultado contable es la ganancia o la prdida del ejercicio antes de deducir el gasto por el impuesto sobre
las ganancias.
Ganancia (prdida) fiscal es la ganancia (prdida) de un ejercicio, calculada de acuerdo con las reglas
establecidas por la autoridad fiscal, sobre la que se calculan los impuestos a pagar (recuperar).

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Gasto (ingreso) por el impuesto sobre las ganancias es el importe total que, por este concepto, se incluye al
determinar la ganancia o prdida del ejercicio, conteniendo tanto el impuesto corriente como el diferido.
Impuesto corriente es la cantidad a pagar (recuperar) por el impuesto sobre las ganancias relativa a la
ganancia (prdida) fiscal del ejercicio.
Pasivos por impuestos diferidos son las cantidades de impuestos sobre las ganancias a pagar en ejercicios
futuros, relacionadas con las diferencias temporarias imponibles.
Activos por impuestos diferidos son las cantidades de impuestos sobre las ganancias a recuperar en
ejercicios futuros, relacionadas con:
(a) las diferencias temporarias deducibles;
(b) la compensacin de prdidas obtenidas en ejercicios anteriores, que todava no hayan sido objeto
de deduccin fiscal; y
(c) la compensacin de crditos no utilizados procedentes de ejercicios anteriores.
Las diferencias temporarias son las divergencias que existen entre el importe en libros de un activo o un
pasivo y el valor que constituye la base fiscal de los mismos. Las diferencias temporarias pueden ser:
(a) diferencias temporarias imponibles, que son aquellas diferencias temporarias que dan lugar a
cantidades imponibles al determinar la ganancia (prdida) fiscal correspondiente a ejercicios
futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado; o
(b) diferencias temporarias deducibles, que son aquellas diferencias temporarias que dan lugar a
cantidades que son deducibles al determinar la ganancia (prdida) fiscal correspondiente a ejercicios
futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado.
La base fiscal de un activo o pasivo es el importe atribuido, para fines fiscales, a dicho activo o pasivo.
6 El gasto (ingreso) por el impuesto sobre las ganancias comprende tanto la parte relativa al gasto (ingreso) por el
impuesto corriente como la correspondiente al gasto (ingreso) por el impuesto diferido.

Base fiscal
7 La base fiscal de un activo es el importe que ser deducible, a efectos fiscales, de los beneficios econmicos que
obtenga la entidad en el futuro, cuando recupere el importe en libros de dicho activo. Si tales beneficios
econmicos no tributan, la base fiscal ser igual a su importe en libros.

Ejemplos

1 El coste de una mquina es de 100. De los mismos, ya ha sido deducida una depreciacin acumulada
de 30 en el ejercicio corriente y en los anteriores, y el resto del coste ser deducible en futuros
ejercicios, ya sea como depreciacin o como un importe deducible en caso de venta del activo en
cuestin. Los ingresos ordinarios generados por el uso de la mquina tributan, las eventuales ganancias
obtenidas por su venta son tambin objeto de tributacin y las eventuales prdidas por venta son
fiscalmente deducibles. La base fiscal de la mquina es, por tanto, de 70.

2 La rbrica de intereses a cobrar tiene un importe en libros de 100. Fiscalmente, estos ingresos
ordinarios financieros sern objeto de tributacin cuando se cobren. La base fiscal de los intereses a
cobrar es cero.

3 Los deudores comerciales de una empresa tienen un importe en libros de 100. Los ingresos ordinarios
correspondientes a los mismos han sido ya incluidos para la determinacin de la ganancia (prdida)
fiscal. La base fiscal de los deudores comerciales es de 100.

4 Los dividendos a cobrar de una dependiente tienen un importe en libros de 100. Tales dividendos no
tributan. En esencia, la totalidad del importe en libros del activo es deducible de los beneficios
econmicos. En consecuencia, la base fiscal de los dividendos a cobrar es de 100.a

5 Un prstamo concedido por la empresa tiene un importe en libros de 100. El cobro del importe
correspondiente no tiene consecuencias fiscales. La base fiscal del prstamo concedido es de 100.
a Bajo esta forma de anlisis, no existen diferencias temporarias imponibles. Otra forma alternativa de realizar el anlisis es la de
suponer que los dividendos acumulados (o devengados) a cobrar tienen una base fiscal de cero, y que se aplica un tipo fiscal del
cero por ciento a la diferencia temporaria imponible por valor de 100. En cualquiera de las dos formas de anlisis no existe
ningn pasivo por impuestos diferidos.

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8 La base fiscal de un pasivo es igual a su importe en libros menos cualquier importe que, eventualmente, sea
deducible fiscalmente respecto de tal partida en ejercicios futuros. En el caso de ingresos ordinarios que se
reciben de forma anticipada, la base fiscal del pasivo correspondiente es su importe en libros, menos cualquier
eventual ingreso ordinario que no resulte imponible en ejercicios futuros.

Ejemplos

1 Entre los pasivos a corto plazo se encuentran deudas provenientes de gastos devengados, con un
importe en libros de 100. El gasto correspondiente ser deducible fiscalmente cuando se pague. La
base fiscal de las deudas por esos gastos devengados es cero.

2 Entre los pasivos a corto plazo se encuentran ingresos financieros cobrados por anticipado, con un
importe en libros de 100. El correspondiente ingreso tributa precisamente cuando se cobra. La base
fiscal de los ingresos cobrados por anticipado es cero.

3 Entre los pasivos a corto plazo se encuentran deudas provenientes de gastos devengados, con un
importe en libros de 100. El gasto correspondiente ya ha sido objeto de deduccin fiscal. La base fiscal
de las deudas por gastos acumulados (o devengados) es de 100.

4 Entre los pasivos financieros a corto plazo se encuentran sanciones y multas con un importe en libros
de 100. Ni las sanciones ni las multas son deducibles fiscalmente. La base fiscal de las sanciones y
multas es de 100.a

5 Un prstamo recibido tiene un importe en libros de 100. El cobro del importe correspondiente no tiene
consecuencias fiscales. La base fiscal del prstamo concedido es de 100.

a Bajo esta forma de anlisis, no existen diferencias temporarias deducibles. Otra forma alternativa de realizar el anlisis es la de
suponer que las sanciones y multas devengadas a pagar tienen una base fiscal de cero, y que se aplica un tipo fiscal del cero por
ciento a la diferencia temporaria deducible por valor de 100. En cualquiera de las dos formas de anlisis no existe ningn activo
por impuestos diferidos.

9 Algunas partidas tienen base fiscal aunque no figuren reconocidas como activos ni pasivos en el balance. Es el
caso, por ejemplo, de los costes de investigacin y desarrollo contabilizados como un gasto, al determinar el
resultado contable bruto en el ejercicio en que se incurren, que no sern gastos deducibles para la determinacin
de la ganancia (prdida) fiscal hasta un ejercicio posterior. La diferencia entre la base fiscal de los costes de
investigacin y desarrollo, esto es el importe que la autoridad fiscal permitir deducir en ejercicios futuros, y el
importe nulo en libros de la partida correspondiente en el balance es una diferencia temporaria deducible que
produce un activo por impuestos diferidos.
10 Cuando la base fiscal de un activo o un pasivo no resulte obvia inmediatamente resultara til considerar el
principio fundamental en el que se basa esta norma, esto es, que la entidad debe, con ciertas excepciones muy
limitadas, reconocer un pasivo (activo) por impuestos diferidos, siempre que la recuperacin o liquidacin del
importe en libros de un activo o pasivo vaya a generar futuros pagos fiscales mayores (menores) que los que
resultaran si tales recuperaciones o liquidaciones no tuvieran consecuencias fiscales. El ejemplo C que sigue al
prrafo 51A ilustra las circunstancias en las que puede ser til considerar este principio fundamental; por
ejemplo, cuando la base fiscal de un activo o un pasivo depende de la forma en que se espera recuperar o liquidar
el mismo.
11 En los estados financieros consolidados, las diferencias temporarias se determinarn comparando el importe en
libros de los activos y pasivos, incluidos en ellos, con la base fiscal que resulte apropiada para los mismos. La
base fiscal se calcular tomando como referencia la declaracin fiscal consolidada en aquellas jurisdicciones, o
pases en su caso, en las que tal declaracin se presenta. En las dems jurisdicciones o pases, la base fiscal se
determinar tomando como referencia las declaraciones fiscales de cada entidad del grupo en particular.

Reconocimiento de pasivos y activos por impuestos corrientes

12 El impuesto corriente, correspondiente al ejercicio presente y a los anteriores, debe ser reconocido como
una obligacin de pago en la medida en que no haya sido liquidado. Si la cantidad ya pagada, que
corresponde al ejercicio presente y a los anteriores, excede del importe a pagar por esos ejercicios, el
exceso debe ser reconocido como un activo.

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13 El importe a cobrar que corresponda a una prdida fiscal, si sta puede ser retrotrada para recuperar las
cuotas corrientes satisfechas en ejercicios anteriores, debe ser reconocido como un activo.
14 Cuando una prdida fiscal se utilice para recuperar el impuesto corriente pagado en ejercicios anteriores, la
entidad reconocer tal derecho como un activo en el mismo ejercicio en el que se produce la citada prdida fiscal,
puesto que es probable que la entidad obtenga el beneficio econmico derivado de tal derecho, y adems este
beneficio puede ser valorado de forma fiable.

Reconocimiento de pasivos y activos por impuestos diferidos

Diferencias temporarias imponibles

15 Se reconocer un pasivo por impuestos diferidos por causa de cualquier diferencia temporaria imponible,
a menos que la diferencia haya surgido por:
(a) el reconocimiento inicial de un fondo de comercio; o
(b) el reconocimiento inicial de un activo o un pasivo en una transaccin que:
(i) no sea una combinacin de negocios; y
(ii) en el momento de realizarla, no haya afectado ni al resultado contable ni a la ganancia
(prdida) fiscal.
Sin embargo, debe ser reconocido un pasivo por impuestos diferidos, con las precauciones establecidas en
el prrafo 39, por diferencias temporarias imponibles asociadas con inversiones en empresas dependientes,
sucursales y asociadas, o con participaciones en acuerdos conjuntos.
16 Todo reconocimiento de un activo lleva inherente la suposicin de que su importe en libros se recuperar en
forma de beneficios econmicos, que la entidad recibir en ejercicios futuros. Cuando el importe en libros del
activo exceda a su base fiscal, el importe de los beneficios econmicos imponibles exceder al importe
fiscalmente deducible de ese activo. Esta diferencia ser una diferencia temporaria imponible, y la obligacin de
pagar los correspondientes impuestos en futuros ejercicios ser un pasivo por impuestos diferidos. A medida que
la entidad recupere el importe en libros del activo, la diferencia temporaria deducible ir revirtiendo y, por tanto,
la entidad tendr una ganancia imponible. Esto hace probable que los beneficios econmicos salgan de la entidad
en forma de pagos de impuestos. Por lo anterior, esta Norma exige el reconocimiento de todos los pasivos por
impuestos diferidos, salvo en determinadas circunstancias que se describen en los prrafos 15 y 39.

Ejemplo

Un activo cuyo coste histrico fue de 150, tiene un importe en libros de 100. La depreciacin acumulada, a
efectos fiscales, es de 90, y el tipo impositivo es el 25%.
La base fiscal del activo es de 60 (coste de 150 menos depreciacin fiscal acumulada de 90). Para recuperar
el importe en libros de 100, la entidad debe obtener ganancias fiscales por importe de 100, aunque slo podr
deducir una depreciacin fiscal de 60. A consecuencia de lo anterior, la entidad deber pagar impuestos sobre
las ganancias por valor de 10 (el 25 % de 40), a medida que vaya recuperando el importe en libros del activo.
La diferencia entre el importe en libros de 100 y la base fiscal de 60, es una diferencia temporaria imponible
de 40. Por tanto la entidad reconocer un pasivo por impuestos diferidos por importe de 10 (el 25 % de 40)
que representa los impuestos a satisfacer, a medida que vaya recuperando el importe en libros del activo.

17 Ciertas diferencias temporarias surgen cuando los gastos o los ingresos se registran contablemente en un
ejercicio, mientras que se computan fiscalmente en otro. Tales diferencias temporarias son conocidas tambin
con el nombre de diferencias temporales. Los que siguen son ejemplos de diferencias temporarias de esta
naturaleza, que constituyen diferencias temporarias imponibles y que por tanto dan lugar a pasivos por impuestos
diferidos:
(a) Ingresos financieros, que se incluyen en el resultado contable en proporcin al tiempo transcurrido,
pero pueden, en algunos regmenes fiscales, ser computados fiscalmente en el momento en que se
cobran. La base fiscal de cualquier inters a cobrar reconocido en el balance procedente de tales
ingresos es cero, puesto que los ingresos ordinarios correspondientes no afectarn a la ganancia fiscal
hasta que sean cobrados.
(b) Las cuotas de depreciacin o amortizacin utilizadas para determinar la ganancia (prdida) fiscal,
pueden ser diferentes que las calculadas a efectos contables. La diferencia temporaria es la diferencia

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entre el importe en libros del activo y su base fiscal, que ser igual al coste original menos todas las
deducciones respecto del citado activo que hayan sido permitidas por las normas fiscales, para
determinar la ganancia fiscal del ejercicio actual y de los anteriores. En estas condiciones surgir una
diferencia temporaria imponible, que producir un pasivo por impuestos diferidos, cuando la
amortizacin a efectos fiscales sea acelerada. Por otra parte, surgir una diferencia temporaria
deducible, que producir un activo por impuestos diferidos, cuando la amortizacin a efectos fiscales
sea menor que la registrada contablemente; y
(c) Los costes de desarrollo pueden ser objeto de capitalizacin y amortizacin en ejercicios posteriores, a
efectos de determinar el resultado contable, pero deducidos fiscalmente en el ejercicio en que se hayan
producido. Tales costes de desarrollo capitalizados tienen una base fiscal igual a cero, puesto que ya
han sido completamente deducidos de la ganancia fiscal. La diferencia temporaria es la que resulta de
restar el importe en libros de los costes de desarrollo y su base fiscal nula.
18 Las diferencias temporarias surgen tambin cuando:
(a) los activos identificables adquiridos y pasivos asumidos en una combinacin de negocios se
reconocern segn sus valores razonables de acuerdo con la NIIF 3 Combinaciones de negocios pero no
se realizarn ajustes equivalentes a efectos fiscales (vase el prrafo 19);
(b) se revalorizan los activos, pero no se realiza un ajuste similar a efectos fiscales (vase el prrafo 20);
(c) surge un fondo de comercio en una combinacin de negocios (vase el prrafo 21);
(d) la base fiscal de un activo o un pasivo, en el momento de ser reconocido por primera vez, difiere de su
importe inicial en libros, por ejemplo cuando una entidad se beneficia de subvenciones oficiales no
imponibles relativas a activos (vanse los prrafos 22 y 33); o
(e) el importe en libros de las inversiones en empresas dependientes, sucursales y asociadas, o el de la
participacin en acuerdos conjuntos, difiere de la base fiscal de estas mismas partidas (vanse los
prrafos 38 a 45).

Combinaciones de negocios
19 Con limitadas excepciones, los activos identificables adquiridos y pasivos asumidos en una combinacin de
negocios se reconocern segn sus valores razonables en la fecha de adquisicin. Las diferencias temporarias
aparecern cuando las bases fiscales de los activos identificables adquiridos y los pasivos identificables asumidos
no se modifiquen por la combinacin de negocios o lo hagan de forma diferente. Por ejemplo, aparece una
diferencia temporaria imponible, que da lugar a un pasivo por impuestos diferidos, en el caso de que el importe
en libros de un determinado activo se incremente hasta su valor razonable tras la combinacin, siempre que la
base fiscal del activo sea la misma que la que corresponda al propietario anterior. El importe del pasivo por
impuestos diferidos afecta, en este caso, al fondo de comercio (vase el prrafo 66).

Activos contabilizados al valor razonable

20 Las NIIF permiten o requieren que ciertos activos se registren al valor razonable o que se revaloricen (vanse,
por ejemplo, la NIC 16 Inmovilizado material, la NIC 38 Activos intangibles, la NIC 39 Instrumentos
financieros: Reconocimiento y valoracin y la NIC 40 Inversiones inmobiliarias). En algunos pases, la
revalorizacin o cualquier otra reconsideracin del valor del activo, para acercarlo a su valor razonable, afecta a
la ganancia (prdida) fiscal del ejercicio corriente. Como resultado de esto, se puede ajustar igualmente la base
fiscal del activo, y no surge ninguna diferencia temporaria. En otros pases, sin embargo, la revalorizacin o
reconsideracin del valor no afecta a la ganancia fiscal del ejercicio en que una u otra se llevan a efecto y, por
tanto, no ha de procederse al ajuste de la base fiscal. No obstante, la recuperacin futura del importe en libros
producir un flujo de beneficios econmicos imponibles para la entidad, puesto que los importes deducibles a
efectos fiscales sern diferentes de las cuantas de esos beneficios econmicos. La diferencia entre el importe en
libros de un activo revalorizado y su base fiscal es una diferencia temporaria y da lugar por tanto, a un activo o
pasivo por impuestos diferidos. Esto se cumple incluso cuando:
(a) la entidad no desea vender el activo. En tales casos, el importe en libros revalorizado se recuperar
mediante el uso, lo que generar beneficios fiscales por encima de la depreciacin deducible
fiscalmente en ejercicios futuros; o
(b) se difiera el pago de impuestos sobre las ganancias, a condicin de que el importe de la venta de los
activos se reinvierta en otros similares. En tales casos el impuesto se acabar pagando cuando se
vendan los nuevos activos, o bien a medida que vayan siendo utilizados.

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Fondo de comercio
21 El fondo de comercio que surja en una combinacin de negocios se valorar como el exceso del apartado (a)
sobre el (b) siguientes:
(a) Suma de:
(i) la contraprestacin transferida valorada de acuerdo con la NIIF 3, que, generalmente, se
requiere que sea el valor razonable en la fecha de adquisicin;
(ii) el importe de cualquier participacin no dominante en la adquirida reconocida de acuerdo con
la NIIF 3; y
(iii) en una combinacin de negocios llevada a cabo por etapas, el valor razonable en la fecha de
adquisicin de la participacin en el patrimonio neto de la adquirida anteriormente mantenido
por la adquirente.
(b) el importe neto en la fecha de la adquisicin de los activos identificables adquiridos y los pasivos
asumidos valorados de acuerdo con la NIIF 3.
En muchos casos, las autoridades fiscales no permiten que las reducciones del importe en libros del fondo de
comercio sean un gasto deducible al determinar la ganancia fiscal. Adems, en estos pases, el coste del fondo de
comercio no suele ser deducible, ni siquiera cuando la empresa dependiente enajena los activos de los que
procede. En tales situaciones, el fondo de comercio tiene una base fiscal igual a cero. As, cualquier diferencia
entre el importe en libros del fondo de comercio y su base fiscal, que es nula, ser una diferencia temporaria
imponible. No obstante, esta Norma no permite el reconocimiento del pasivo por impuestos diferidos
correspondiente, puesto que el fondo de comercio se valora de forma residual, y el reconocimiento de un pasivo
de esta naturaleza podra incrementar el importe en libros del fondo de comercio.
21A Las reducciones posteriores de un pasivo por impuestos diferidos, que no se ha reconocido porque surge del
reconocimiento inicial de un fondo de comercio, tambin se considerarn que proceden del reconocimiento
inicial del fondo de comercio y, por tanto, no se reconocern, segn el prrafo 15(a). Por ejemplo, si en una
combinacin de negocios una entidad reconoce un fondo de comercio de 100 u.m. que tiene una base fiscal nula,
el prrafo 15(a) prohbe que la entidad reconozca el pasivo por impuestos diferidos resultante. Si la entidad
reconociera posteriormente una prdida por deterioro del valor de ese fondo de comercio de 20 u.m., el importe
de la diferencia temporaria imponible relacionada con el fondo de comercio, se reducir desde 100 u.m. hasta 80
u.m., con el correspondiente decremento en el valor del pasivo por impuestos diferidos no reconocido. Este
decremento en el valor del pasivo por impuestos diferidos no reconocido tambin se considerar que est
relacionado con el reconocimiento inicial del fondo de comercio y, por tanto, el prrafo 15(a) prohbe su
reconocimiento.
21B Los pasivos por impuestos diferidos por diferencias temporarias imponibles relacionados con el fondo de
comercio se reconocern, sin embargo, en la medida en que no hayan surgido del reconocimiento inicial de este
fondo de comercio. Por ejemplo, si en una combinacin de negocios una entidad reconoce un fondo de comercio
de 100 u.m., que es deducible a efectos fiscales a una tasa del 20 por ciento anual, comenzando desde el ao de la
adquisicin, la base fiscal del fondo de comercio es de 100 u.m. en el momento del reconocimiento inicial, y de
80 u.m. al final del ao de adquisicin. Si el importe en libros del fondo de comercio al final del ao de la
adquisicin permanece sin cambios en 100 u.m., surgir al final de ese ao una diferencia temporaria imponible
por 20 u.m. Puesto que esa diferencia temporaria imponible no se relaciona con el reconocimiento inicial del
fondo de comercio, se reconocer el correspondiente pasivo por impuestos diferidos.

Reconocimiento inicial de un activo o pasivo

22 En el reconocimiento inicial de un activo o un pasivo puede surgir una diferencia temporaria, si, por ejemplo,
una parte o la totalidad del coste de un activo no es deducible a efectos fiscales. El mtodo de contabilizacin de
esta diferencia temporaria depender de la naturaleza de la transaccin que haya llevado al reconocimiento
inicial del activo o del pasivo:
(a) en una combinacin de negocios, una entidad reconocer cualquier pasivo o activo por impuestos
diferidos y esto afectar al importe por el que se reconozca el fondo de comercio o la ganancia por una
compra en condiciones muy ventajosas (vase el prrafo 19);
(b) Si la transaccin afecta al resultado contable o a la ganancia fiscal, la entidad proceder a reconocer los
activos o pasivos por impuestos diferidos, as como el correspondiente ingreso o gasto por impuesto
diferido, respectivamente, en el resultado (vase el prrafo 59).
(c) Si la transaccin no es una combinacin de negocios, y no afecta ni al resultado contable ni a la
ganancia fiscal, la entidad podra reconocer el correspondiente activo o pasivo por impuestos diferidos,
siempre que no se diese la exencin a la que se refieren los prrafos 15 y 24, y ajustar por tanto el

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importe en libros del activo o del pasivo por el mismo importe. Tales ajustes podran volver menos
transparentes los estados financieros. Por lo tanto, esta Norma no permite a las entidades reconocer el
mencionado activo o pasivo por impuestos diferidos, ya sea en el momento del registro inicial o
posteriormente (vase el ejemplo a continuacin). Adems, las entidades no reconocern tampoco, a
medida que el activo se amortice, los cambios siguientes en el activo o el pasivo por impuestos
diferidos que no se haya registrado inicialmente.

Ejemplo ilustrativo del prrafo 22 (c )

Una entidad planea utilizar un activo productivo, cuyo coste ha sido de 1000, a lo largo de su vida til de
cinco aos, y luego venderlo a un precio de cero. El tipo impositivo es del 40 %. La depreciacin del
activo no es deducible fiscalmente. Al proceder a su venta, la plusvala obtenida no tributa, y si se
produjeran prdidas no seran deducibles.
A medida que la entidad va recuperando el importe en libros del activo, la entidad obtendr ingresos
gravables de 1 000 y pagar impuestos por 400. La entidad no ha de reconocer el correspondiente pasivo
por impuestos diferidos por valor de 400 porque se deriva del registro inicial del activo productivo.
El ao siguiente, el importe en libros del activo productivo ser de 800. A medida que se vayan
obteniendo los ingresos gravables de 800, la entidad pagar impuestos por valor de 320. La entidad no
ha de reconocer el pasivo por impuestos diferidos de 320 porque se deriva del registro inicial del activo
productivo.

23 De acuerdo con la NIC 32, Instrumentos financieros: Presentacin, el emisor de un instrumento financiero
compuesto (por ejemplo un bono convertible) proceder a clasificar el componente de pasivo del instrumento
como un pasivo financiero, y el componente de capital como una partida del patrimonio neto. En algunos pases,
la base fiscal del componente de pasivo es igual al importe inicial en libros de la suma de los componentes de
pasivo y patrimonio. La diferencia temporaria imponible aparecer al registrar, ya desde el momento inicial, el
componente de pasivo y el de patrimonio del instrumento por separado. Por tanto, la excepcin establecida en el
prrafo 15(b) no ser aplicable. En consecuencia, la entidad proceder a reconocer el correspondiente pasivo por
impuestos diferidos. Segn el prrafo 61A, el impuesto diferido se carga directamente al importe en libros del
componente de patrimonio neto. Segn el prrafo 58, los cambios posteriores en el valor del pasivo por
impuestos diferidos se reconocern, en el resultado, como gastos (ingresos) por impuestos diferidos.

Diferencias temporarias deducibles

24 Se reconocer un activo por impuestos diferidos, por causa de todas las diferencias temporarias
deducibles, en la medida en que resulte probable que la entidad disponga de ganancias fiscales futuras
contra las que cargar esas diferencias temporarias deducibles, salvo que el activo por impuestos diferidos
aparezca por causa del reconocimiento inicial de un activo o pasivo en una transaccin que:
(a) no sea una combinacin de negocios; y
(b) en el momento de realizarla, no haya afectado ni al resultado contable ni a la ganancia (prdida)
fiscal.
No obstante, debe reconocerse un activo por impuestos diferidos, de acuerdo con lo establecido en el
prrafo 44, para las diferencias temporarias deducibles asociadas con inversiones en empresas
dependientes, sucursales y asociadas, as como con participaciones en acuerdos conjuntos.
25 Detrs del reconocimiento de cualquier pasivo est inherente la expectativa de que la cantidad correspondiente
ser liquidada, en futuros ejercicios, por medio de una salida de recursos que incorporen beneficios econmicos.
Cuando tales recursos salgan efectivamente de la entidad, una parte o la totalidad de sus importes pueden ser
deducibles para la determinacin de la ganancia fiscal en ejercicios posteriores al del reconocimiento del pasivo.
En esos casos se producir una diferencia temporaria entre el importe en libros del citado pasivo y su base fiscal.
De acuerdo con ello, aparecer un activo por impuestos diferidos, respecto a los impuestos sobre las ganancias
que se recuperarn en ejercicios posteriores, cuando sea posible la deduccin del pasivo para determinar la
ganancia fiscal. De forma similar, si el importe en libros de un activo es menor que su base fiscal, la diferencia
entre ambos importes dar lugar a un activo por impuestos diferidos respecto a los impuestos sobre las ganancias
que se recuperarn en ejercicios posteriores.

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Ejemplo

Una entidad reconoce una obligacin de pago por importe de 100, derivada de la provisin por garantas de
productos vendidos. El importe de la provisin dotada no es deducible a efectos fiscales, hasta que la entidad
pague las correspondientes reclamaciones. El tipo impositivo es del 25%.
La base fiscal del pasivo creado por la provisin tiene valor nulo (importe en libros de 100 menos el importe
que ser deducible fiscalmente respecto del pasivo en ejercicios). Al satisfacer la provisin, por su importe en
libros, la entidad reducir su ganancia fiscal por importe de 100 y, consecuentemente, reducir tambin los
pagos de impuestos por importe de 25 (25 % de 100). La diferencia entre el importe en libros de 100 y la base
fiscal, que tiene un valor nulo, es una diferencia temporaria deducible por valor de 100. Por tanto, la entidad
reconocer un activo por impuestos diferidos de 25 (25 % de 100), siempre que sea probable que pueda
obtener suficiente ganancia fiscal en ejercicios posteriores como para conseguir tal reduccin en los pagos por
el impuesto.

26 Los siguientes ejemplos recogen diferencias temporarias deducibles que dan lugar a activos por impuestos
diferidos:
(a) las prestaciones por retiro, que puedan deducirse para determinar el resultado contable a medida que se
reciben los servicios de los empleados, pero que no se pueden deducir fiscalmente hasta que la entidad
los pague efectivamente a los trabajadores, o haga las correspondientes aportaciones a un fondo externo
para que los gestione. Se producir una diferencia temporaria entre el importe en libros del citado
pasivo y su base fiscal; la base fiscal del pasivo creado tiene valor nulo. Esta diferencia temporaria
deducible har surgir el activo por impuestos diferidos a medida que los beneficios econmicos salgan
de la entidad en la forma de una deduccin del beneficio fiscal cuando se paguen las prestaciones por
retiro o se realicen las aportaciones al fondo externo;
(b) los costes de investigacin se tratan como un gasto del ejercicio en que se producen al determinar el
resultado contable, pero su deduccin a efectos fiscales puede no estar permitida hasta un ejercicio
posterior a efectos del calculo de la ganancia (prdida) fiscal. La diferencia entre la base fiscal de los
gastos de investigacin, que ser igual al importe que la administracin tributaria permitir deducir en
futuros ejercicios, y su importe en libros, que ser igual a cero, constituir una diferencia temporaria
deducible que dar lugar a un activo por impuestos diferidos;
(c) Con limitadas excepciones, una entidad reconocer los activos identificables adquiridos y los pasivos
asumidos en una combinacin de negocios por sus valores razonables, en la fecha de adquisicin. Si se
reconoce un pasivo asumido en la fecha de adquisicin, pero los costes relacionados no se deducen
fiscalmente para determinar el beneficio fiscal hasta un ejercicio posterior, surgir una diferencia
temporaria deducible que dar lugar a un activo por impuestos diferidos. Tambin surgir un activo por
impuestos diferidos si el valor razonable de un activo identificable adquirido es inferior a su base fiscal.
En ambos casos, el activo por impuestos diferidos que surja afectar al fondo de comercio (vase el
prrafo 66); y
(d) ciertos activos pueden ser contabilizados por su valor razonable, o pueden ser revalorizados sin que se
haga un ajuste similar para fines fiscales (vase el prrafo 20). En tal caso, aparecer una diferencia
temporaria deducible, siempre que la base fiscal del activo exceda a su importe en libros.
27 La reversin de las diferencias temporarias deducibles dar lugar, como su propio nombre indica, a reducciones
en la determinacin de las ganancias fiscales de ejercicios posteriores. No obstante, los beneficios econmicos,
en forma de reducciones en pagos de impuestos, llegarn a la entidad slo si es capaz de obtener ganancias
fiscales suficientes como para cubrir las posibles deducciones. Por tanto, la entidad reconocer activos fiscales
por impuestos diferidos slo si es probable que disponga de esos beneficios fiscales futuros contra los que cargar
las deducciones por diferencias temporarias.
28 Ser probable que se disponga de ganancias fiscales, contra los que cargar las deducciones por diferencias
temporarias, siempre que existan diferencias temporarias imponibles en cuanta suficiente, relacionadas con la
misma autoridad fiscal y referidas a la misma entidad fiscal, cuya reversin se espere:
(a) en el mismo ejercicio fiscal en el que se prevea que reviertan las diferencias temporarias deducibles; o
(b) en ejercicios en los que una prdida fiscal, surgida por un activo por impuestos diferidos, pueda ser
compensada con ganancias anteriores o posteriores.
En tales circunstancias, se reconocer un activo por impuestos diferidos en el ejercicio en que aparezcan las
diferencias temporarias deducibles.

8 Mayo 2014
 NIC 12

29 Cuando la cuanta de las diferencias temporarias imponibles relacionadas con la misma autoridad fiscal y
referidas a la misma entidad fiscal, sea insuficiente, slo se reconocern activos por impuestos diferidos en la
medida que se d cualquiera de estos supuestos:
(a) cuando sea probable que la entidad vaya a tener suficientes ganancias fiscales, relacionadas con la
misma autoridad fiscal y a la misma entidad fiscal, en el mismo ejercicio en el que reviertan las
diferencias temporarias deducibles (o en los ejercicios en los que la prdida fiscal, procedente de un
activo por impuestos diferidos, pueda ser compensada con ganancias anteriores o posteriores). Al
evaluar si la entidad tendr suficientes ganancias fiscales en ejercicios futuros, se han de ignorar las
partidas imponibles que procedan de diferencias temporarias deducibles que se esperen en ejercicios
futuros, puesto que los activos por impuestos diferidos, que surjan por causa de esas diferencias
temporarias deducibles, requerirn ellos mismos ganancias futuras para poder ser realizados
efectivamente; o
(b) cuando la entidad tenga la posibilidad de aprovechar oportunidades de planificacin fiscal para crear
ganancias fiscales en los ejercicios oportunos.
30 Las oportunidades de planificacin fiscal son acciones que la entidad puede emprender para crear o incrementar
ganancias fiscales en un determinado ejercicio, antes de que prescriba la posibilidad de deducir una prdida fiscal
u otro crdito por operaciones anteriores en el tiempo. Por ejemplo, en algunos pases puede crearse o
incrementarse la ganancia fiscal por medio de las siguientes actuaciones:
(a) eligiendo el momento de la tributacin de los ingresos financieros, ya sea en el momento en que sean
exigibles o en el momento de recibirlos;
(b) difiriendo el ejercicio del derecho de ciertas deducciones sobre la ganancia fiscal;
(c) vendiendo, y quizs arrendando posteriormente con opcin de compra, activos que se han revalorizado
pero cuya base fiscal no ha sido objeto de ajuste para reflejar la subida de valor; y
(d) vendiendo un activo que genere ganancias no imponibles (como por ejemplo, en ciertos pases, los
bonos emitidos por el Estado), para comprar otras inversiones que generen ganancia imponible.
En el caso de que las oportunidades de planificacin fiscal anticipen la ganancia tributable de un ejercicio
posterior a otro previo en el tiempo, la utilizacin de las prdidas o de los crditos fiscales por operaciones de
ejercicios anteriores aun depender de la existencia de ganancias tributables futuras, de fuentes distintas a las que
puedan originar diferencias temporarias en el futuro.
31 Cuando la entidad tiene un historial de prdidas recientes, habr de considerar las directrices que se ofrecen en
los prrafos 35 y 36.

Fondo de comercio
32 [Eliminado]
32A Si el importe en libros del fondo de comercio que surge en una combinacin de negocios es menor que su base
fiscal, la diferencia dar lugar a un activo por impuestos diferidos. El activo por impuestos diferidos que surge en
el reconocimiento inicial del fondo de comercio deber reconocerse como parte de la contabilidad de una
combinacin de negocios en la medida en que sea probable que la entidad disponga de ganancias fiscales futuras
contra las que se pueda cargar esa diferencia temporaria deducible.

Reconocimiento inicial de un activo o pasivo

33 Un caso donde aparecer un activo por impuestos diferidos, tras el reconocimiento inicial de un activo, es cuando
la subvencin oficial relacionada con el mismo se deduce del coste para determinar el importe en libros del
activo en cuestin, pero sin embargo no se deduce a efectos del clculo del importe depreciable fiscalmente (en
otras palabras, es parte de la base fiscal). En este supuesto el importe en libros del activo ser inferior a su base
fiscal, lo cual har aparecer una diferencia temporaria deducible. Las subvenciones oficiales pueden tambin ser
contabilizadas como ingresos diferidos, en cuyo caso la diferencia entre el importe del ingreso diferido y su base
fiscal, que es nula, ser una diferencia temporaria deducible. Sea uno u otro el mtodo que la entidad adopte para
la contabilizacin, nunca proceder a reconocer el activo por impuestos diferidos resultante, por las razones que
se han dado en el prrafo 22.

Prdidas y crditos fiscales no utilizados

34 Debe reconocerse un activo por impuestos diferidos, siempre que se puedan compensar, con ganancias
fiscales de ejercicios posteriores, prdidas o crditos fiscales no utilizados hasta el momento, pero slo en

Mayo 2014 9
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la medida en que sea probable la disponibilidad de ganancias fiscales futuras, contra los cuales cargar esas
prdidas o crditos fiscales no utilizados.
35 Los criterios a emplear para el reconocimiento de los activos por impuestos diferidos, que nacen de la posibilidad
de compensacin de prdidas y crditos fiscales no utilizados, son los mismos que los utilizados para reconocer
activos por impuestos diferidos surgidos de las diferencias temporarias deducibles. No obstante, la existencia de
prdidas fiscales no utilizadas puede ser una evidencia para suponer que, en el futuro, no se dispondr de
ganancias fiscales. Por tanto, cuando una entidad tiene en su historial prdidas recientes, proceder a reconocer
un activo por impuestos diferidos surgido de prdidas o crditos fiscales no utilizados slo si dispone de una
cantidad suficiente de diferencias temporarias imponibles, o bien si existe alguna otra evidencia convincente de
que dispondr en el futuro de suficiente ganancia fiscal contra la que cargar dichas prdidas o crditos. En tales
circunstancias, el prrafo 82 exige revelar la cuanta del activo por impuestos diferidos, as como la naturaleza de
la evidencia en que se apoya el reconocimiento del mismo.
36 Al evaluar la posibilidad de disponer de ganancias fiscales contra las que cargar las prdidas o crditos fiscales
no utilizados, la entidad considerar los siguientes criterios:
(a) si la entidad tiene suficientes diferencias temporarias imponibles, relacionadas con la misma autoridad
fiscal y referidas a la misma entidad fiscal, que puedan dar lugar a importes imponibles, en cantidad
suficiente como para cargar contra ellos las prdidas o crditos fiscales no utilizados, antes de que el
derecho de utilizacin expire;
(b) si es probable que la entidad tenga ganancias fiscales antes de que prescriba el derecho de
compensacin de las prdidas o crditos fiscales no utilizados;
(c) si las prdidas fiscales no utilizadas han sido producidas por causas identificables, que es improbable
que se repitan; y
(d) si la entidad dispone de oportunidades de planificacin fiscal (vase el prrafo 30) que vayan a generar
ganancias fiscales en los ejercicios en que las prdidas o los crditos fiscales puedan ser utilizados.
En la medida en que no sea probable disponer de ganancias fiscales contra las que cargar las prdidas o crditos
fiscales no utilizados, no se proceder a reconocer los activos por impuestos diferidos.

Reconsideracin de activos por impuestos diferidos no reconocidos

37 A la fecha de cierre de cada ejercicio, la entidad proceder a reconsiderar los activos por impuestos diferidos que
no haya reconocido anteriormente. En ese momento, la entidad proceder a registrar un activo de esta naturaleza,
anteriormente no reconocido, siempre que sea probable que las futuras ganancias fiscales permitan la
recuperacin del activo por impuestos diferidos. Por ejemplo, una mejora en el desarrollo de las ventas, puede
hacer ms probable que la entidad sea capaz de generar ganancias fiscales en cuanta suficiente como para
cumplir los criterios establecidos en el prrafo 24 34 para su reconocimiento. Otro ejemplo es cuando la
entidad proceda a reconsiderar los activos por impuestos diferidos, en el momento de realizar una combinacin
de negocios o con posterioridad a la misma (vanse los prrafos 67 y 68).

Inversiones en dependientes, sucursales y asociadas, y

participaciones en acuerdos conjuntos
38 Aparecen diferencias temporarias cuando el importe en libros de las inversiones financieras en dependientes,
sucursales y asociadas, o de las participaciones en acuerdos conjuntos (igual a la porcin que represente la
participacin del inversor en los activos netos de la dependiente, sucursal, asociada o negocio conjunto, contando
incluso con el importe en libros del fondo de comercio) sea diferente de su base fiscal (que a menudo coincide
con el coste). Estas diferencias pueden surgir en las ms variadas circunstancias, como por ejemplo:
(a) por la existencia de ganancias no distribuidas en las dependientes, sucursales, asociadas o acuerdos
conjuntos;
(b) por las diferencias de cambio, cuando la dominante y su dependiente estn situadas en diferentes pases;
y
(c) por una reduccin en el importe en libros de las inversiones en una asociada, como consecuencia de
haber disminuido el importe recuperable de la misma.
En los estados financieros consolidados, la diferencia temporaria puede ser diferente a la diferencia temporaria
registrada en los estados financieros individuales de la dominante, si sta contabiliza, en sus estados financieros,
la inversin al coste o por su valor revalorizado.

10 Mayo 2014
 NIC 12

39 La entidad debe reconocer un pasivo por impuestos diferidos en todos los casos de diferencias temporarias
imponibles asociadas con inversiones en dependientes, sucursales y asociadas, o con participaciones en
negocios conjuntos, excepto que se den conjuntamente las dos condiciones siguientes:
(a) la dominante, inversora, partcipe u operador conjunto es capaz de controlar el momento de
reversin de la diferencia temporaria, y
(b) es probable que la diferencia temporaria no revierta en un futuro previsible.
40 Puesto que la dominante tiene poder para establecer la poltica de dividendos de su dependiente, ser capaz
tambin de controlar el momento de la reversin de las diferencias temporarias asociadas con la inversin (entre
las que figurarn no slo las diferencias temporarias derivadas de ganancias no distribuidas, sino tambin las
relacionadas con eventuales diferencias de conversin). Adems, con frecuencia podra ser muy difcil estimar la
cuanta de impuestos a pagar cuando las diferencias temporarias reviertan. Por tanto, cuando la dominante haya
estimado que estas ganancias no sern objeto de distribucin en un futuro previsible, no proceder a reconocer un
pasivo por impuestos diferidos. Las mismas consideraciones se aplican en el caso de las sucursales.
41 Los activos y pasivos no monetarios de una entidad se valorarn en trminos de su moneda funcional (vase la
NIC 21 Efectos de las variaciones en los tipos de cambio de la moneda extranjera). Si las prdidas o ganancias
fiscales de la entidad (y, por tanto, la base fiscal de sus activos y pasivos no monetarios) se calculasen en una
moneda distinta, las variaciones en el tipo de cambio darn lugar a diferencias temporarias, que producirn el
reconocimiento de un pasivo o de un activo por impuestos diferidos (en este ltimo caso, en las condiciones
establecidas por el prrafo 24). El impuesto diferido resultante se cargar o abonar al resultado del ejercicio
(vase el prrafo 58).
42 La empresa que ha invertido en una asociada no controla esta entidad y, normalmente, no est en posicin de
determinar su poltica de dividendos. Por tanto, en ausencia de un acuerdo que establezca que los dividendos de
la asociada no sern distribuidos en un futuro previsible, la empresa inversora proceder a reconocer un pasivo
por impuestos diferidos nacido de las diferencias temporarias imponibles relacionadas con su inversin en la
asociada. En algunos casos, el inversor puede no ser capaz de determinar la cuanta de los impuestos que tendra
que pagar si recuperase el coste de su inversin en una asociada, pero puede determinar que sern iguales o
superiores a un mnimo. En tales casos, el pasivo por impuestos diferidos se mide por referencia a ese mnimo.
43 Normalmente, el acuerdo entre las partes de un negocio conjunto contempla la distribucin de ganancias, y
establece si la decisin de distribucin exige el consentimiento de todas las partes o de un grupo de ellas. Cuando
el partcipe o el operador conjunto puedan controlar el momento de la distribucin de la parte que le corresponde
de las ganancias del acuerdo conjunto y sea probable que su parte de las ganancias no se vaya a distribuir en el
futuro previsible, no se reconocer ningn pasivo por impuestos diferidos.
44 La entidad debe reconocer un activo por impuestos diferidos para todas las diferencias temporarias
deducibles procedentes de inversiones en dependientes, sucursales y asociadas, o de participaciones en
acuerdos conjuntos, slo en la medida en que sea probable que:
(a) las diferencias temporarias vayan a revertir en un futuro previsible; y
(b) se espere disponer de ganancias fiscales contra las cuales cargar las citadas diferencias
temporarias.
45 Al decidir reconocer o no activos por impuestos diferidos, por las diferencias temporarias asociadas con sus
inversiones en empresas dependientes, sucursales y asociadas, o con participaciones en y acuerdos conjuntos, la
entidad considerar las directrices establecidas en los prrafos 28 a 31.

Valoracin
46 Los pasivos (activos) corrientes de tipo fiscal, ya procedan del ejercicio presente o de ejercicios anteriores,
deben ser valorados por las cantidades que se espere pagar (recuperar) de la autoridad fiscal, utilizando la
normativa y tipos impositivos que se hayan aprobado, o estn prcticamente a punto de aprobarse, en la
fecha del balance.
47 Los activos y pasivos por impuestos diferidos deben valorarse segn los tipos que vayan a ser de aplicacin
en los ejercicios en los que se espere realizar los activos o pagar los pasivos, a partir de la normativa y
tipos impositivos que se hayan aprobado, o estn a punto de aprobarse, en la fecha del balance.
48 Los activos y pasivos de tipo fiscal, ya sean corrientes o diferidos a largo plazo, se valorarn normalmente
utilizando la normativa y tipos que hayan sido aprobados y estn en vigor. No obstante, en algunos pases, los
anuncios oficiales de tipos impositivos (y leyes fiscales) tienen un efecto similar al de las reglas en vigor, las
cuales aparecen unos meses despus del correspondiente anuncio. En tales circunstancias, los activos y pasivos
de tipo fiscal se valorarn utilizando la normativa y tipos impositivos anunciados de antemano.

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NIC 12

49 En los casos en que se apliquen diferentes tipos impositivos segn los niveles de ganancia fiscal, los activos y
pasivos por impuestos diferidos se valorarn utilizando los tipos medios que se espere aplicar, a la ganancia o a
la prdida fiscal, en los ejercicios en los que se espere que vayan a revertir las correspondientes diferencias.
50 [Eliminado]
51 La valoracin de los activos y los pasivos por impuestos diferidos debe reflejar las consecuencias fiscales
que se derivaran de la forma en que la entidad espera, a la fecha del balance, recuperar el importe en
libros de sus activos o liquidar el importe en libros de sus pasivos.
51A En algunos pases, la forma en que la entidad vaya a recuperar (liquidar) el importe en libros de un activo
(pasivo), puede afectar a alguna, o a ambas, de las siguientes circunstancias:
(a) el tipo a aplicar cuando la entidad recupere (liquide) el importe en libros del activo (pasivo); y
(b) la base fiscal del activo (pasivo).
En tales casos, la entidad proceder a valorar los activos y los pasivos por impuestos diferidos utilizando el tipo y
la base fiscal que sean coherentes con la forma en que espere recuperar o pagar la partida correspondiente.

Ejemplo A

Un elemento del inmovilizado material tiene un importe en libros de 100 y una base fiscal de 60. Si ese
elemento se vendiese, sera de aplicacin un tipo del 20 %, pero si se obtuviesen del mismo otro tipo de
ingresos, el tipo aplicable sera del 30 %.
La entidad reconocer un pasivo por impuestos diferidos de 8 (20 % de 40) si prev vender el elemento del
inmovilizado sin usarlo, y un pasivo por impuestos diferidos de 12 (30 % de 40) si prev conservar el elemento
y recuperar su valor en libros mediante el uso.

12 Mayo 2014
 NIC 12

Ejemplo B

Un elemento del inmovilizado material ha costado 100, tiene un importe en libros de 80 y se revaloriza a 150.
No se efecta, a efectos fiscales, un ajuste de valor equivalente. La depreciacin acumulada, a efectos fiscales,
es de 30, y el tipo impositivo es el 30 %. Si el elemento se vendiese por un precio superior a su coste, la
depreciacin fiscal acumulada de 30 se incluira en la ganancia fiscal, pero las cantidades percibidas por encima
del coste no tributaran.
La base fiscal del elemento es 70, y existe una diferencia temporaria imponible de 80. Si la entidad espera
recuperar el importe en libros del elemento de inmovilizado mediante su uso, deber generar ingresos
imponibles por importe de 150, pero slo podr deducir depreciaciones por importe de 70. Partiendo de este
supuesto, existe un pasivo por impuestos diferidos de 24 (30 % de 80). Alternativamente, si la entidad espera
recuperar el importe en libros mediante la venta inmediata del elemento de inmovilizado por un importe de
150, el pasivo por impuestos diferidos resultante se computar de la siguiente manera:

Diferencia Pasivo por

temporaria impuestos
imponible Tipo impositivo diferidos

Depreciacin fiscal
acumulada 30 30% 9

Ingresos netos
(deducido el coste) 50 exento

Total 80 9

(Nota: de acuerdo con el prrafo 61A, el impuesto diferido adicional que aparezca en la revalorizacin se
reconozca en Otro resultado global)

Mayo 2014 13
NIC 12

Ejemplo C

La situacin es la del ejemplo B, pero si el activo se vende por ms de su coste original, la depreciacin fiscal
acumulada se incluir en la ganancia fiscal (al tipo del 30 %), y el importe de la venta tributar al 40 %, despus
de deducir un coste ajustado por inflacin de 110.
Si la entidad espera recuperar el importe en libros del elemento de inmovilizado mediante su uso, deber
generar ingresos imponibles por importe de 150, pero slo podr deducir depreciaciones por importe de 70.
Partiendo de esta premisa, la base fiscal ser de 70, existir una diferencia temporaria imponible de 80 y un
pasivo por impuestos diferidos de 24 (30 % de 80), como en el ejemplo B.
Alternativamente, si la entidad espera recuperar el importe en libros vendiendo inmediatamente el elemento de
inmovilizado por un importe de 150, la entidad podr deducir el coste ajustado de 110. Las ganancias netas de
40 tributarn al 40 %. Adems, la depreciacin fiscal acumulada de 30 se incluir en la ganancia fiscal y
tributar al 30 %. Partiendo de esta premisa, la base fiscal ser de 80 (110 menos 30), existir una diferencia
temporaria imponible de 70 y un pasivo por impuestos diferidos de 25 (40 % de 40 ms 30 % de 30). Si el valor
de la base fiscal no resulta evidente en este ejemplo, podra ser til considerar el principio fundamental
establecido en el prrafo 10.
(Nota: de acuerdo con el prrafo 61A, el impuesto diferido adicional generado por la revalorizacin se
reconocer en Otro resultado global))

51B En el supuesto de que un activo no depreciable valorado con arreglo al modelo de revalorizacin de la NIC 16
genere un pasivo o un activo por impuestos diferidos, la valoracin del pasivo o el activo por impuestos diferidos
reflejar las consecuencias fiscales de la recuperacin del importe en libros de ese activo no depreciable a travs
de la venta, con independencia de la base de valoracin del importe en libros de dicho activo. Por lo tanto, si la
normativa fiscal especifica un tipo impositivo aplicable al importe tributable derivado de la venta de un activo
que sea diferente del tipo impositivo aplicable al importe gravable que se deriva del uso del activo, ser ese otro
tipo el que se aplique en la valoracin del activo o pasivo por impuestos diferidos asociado al activo no
depreciable.
51C En el supuesto de que una inversin inmobiliaria valorada con arreglo al modelo de valor razonable de la NIC 40
genere un pasivo o un activo por impuestos diferidos, existir la presuncin refutable de que el importe en libros
de esa inversin inmobiliaria se recuperar mediante la venta. Por lo tanto, salvo refutacin de la presuncin, la
valoracin del pasivo o el activo por impuestos diferidos reflejar las consecuencias fiscales de la recuperacin
del importe en libros de esa inversin inmobiliaria ntegramente mediante su venta. La presuncin quedar
refutada si la inversin inmobiliaria es depreciable y se mantiene en el marco de un modelo de negocio cuyo
objetivo consista en consumir esencialmente todos los beneficios econmicos incorporados a la inversin
inmobiliaria a lo largo del tiempo, en lugar de mediante la venta. En caso de refutacin de la presuncin, sern de
aplicacin los requisitos de los prrafos 51 y 51A.

Ejemplo ilustrativo del prrafo 51C

El coste de una inversin inmobiliaria es 100 y su valor razonable, 150. Se procede a su valoracin con arreglo
al modelo de valor razonable de la NIC 40. La inversin comprende unos terrenos con un coste de 40 y un valor
razonable de 60, y un edificio con un coste de 60 y un valor razonable de 90. Los terrenos tienen una vida til
ilimitada.
La depreciacin acumulada, a efectos fiscales, es de 30. Las variaciones no realizadas del valor razonable de la
inversin inmobiliaria no afectan a la ganancia fiscal. Si la inversin inmobiliaria se vende por un precio
superior a su coste, la reversin de la depreciacin fiscal acumulada de 30 se incluir en la ganancia fiscal y
tributar al 30 %. Por lo que respecta a las cantidades percibidas por encima del coste, la normativa fiscal
impone una tributacin al 25 %, si se trata de activos mantenidos durante menos de dos aos, y al 20 % en caso
de tenencia igual o superior dos aos.
Dado que la inversin inmobiliaria se valora con arreglo al modelo de valor razonable de la NIC 40, existe la
presuncin refutable de que la entidad recuperar en su integridad el importe en libros de la inversin
inmobiliaria mediante la venta. En caso de que no se refute la presuncin, los impuestos diferidos reflejarn
las consecuencias fiscales de la recuperacin del importe en libros de esa inversin inmobiliaria ntegramente
mediante su venta, aun en el supuesto de que la entidad espere obtener de esos inmuebles ingresos por rentas
antes de dicha venta.
La base fiscal de los terrenos es de 40 en caso de venta, y existe una diferencia temporaria imponible de 20 (60
40). La base fiscal del edificio, si se procede a su venta, es de 30 (60 30) y existe una diferencia temporaria

14 Mayo 2014
 NIC 12

Ejemplo ilustrativo del prrafo 51C

imponible de 60 (90 30). En consecuencia, la diferencia temporaria imponible total en relacin con la
inversin inmobiliaria es de 80 (20 + 60).
De acuerdo con el prrafo 47, el tipo impositivo es el tipo que vaya a ser de aplicacin en los ejercicios en los
que se espere realizar la inversin inmobiliaria. As pues, si la entidad espera vender el bien tras mantenerla
durante ms de dos aos, el pasivo por impuestos diferidos resultante se computar como sigue:

Diferencia Pasivo por

temporaria impuestos
imponible Tipo impositivo diferidos

Depreciacin fiscal
acumulada 30 30% 9

Ingresos netos
(deducido el coste) 50 20% 10

Total 80 19

Si la entidad espera vender el bien tras mantenerlo durante menos de dos aos, el cmputo anterior se
modificar, aplicndose un tipo impositivo del 25 %, en lugar del 20 %, a las cantidades percibidas por encima
del coste.
En cambio, si la entidad mantiene el edificio en el marco de un modelo de negocio cuyo objetivo consista en
consumir esencialmente todos los beneficios econmicos incorporados al mismo a lo largo del tiempo, en lugar
de mediante la venta, la presuncin quedar refutada por lo que respecta al edificio. Sin embargo, los terrenos
no son depreciables, de modo que la presuncin de recuperacin mediante la venta no quedar refutada por lo
que se refiere a los mismos. De ello se sigue que el pasivo por impuestos diferidos reflejar las consecuencias
fiscales de la recuperacin del importe en libros del edificio mediante el uso y del importe en libros de los
terrenos mediante la venta.
La base fiscal del edificio, si este se utiliza, es de 30 (60 30) y existe una diferencia temporaria imponible de
60 (90 30), dando lugar a un pasivo por impuestos diferidos de 18 (30 % de 60).
La base fiscal de los terrenos, si estos se venden, es de 40 y existe una diferencia temporaria imponible de 20
(60 40), dando lugar a un pasivo por impuestos diferidos de 4 (20 % de 20).
As pues, si la presuncin de recuperacin mediante la venta queda refutada por lo que respecta al edificio, el
pasivo por impuestos diferidos correspondiente a la inversin inmobiliaria ser de 22 (18 + 4).

51D La presuncin refutable contemplada en el prrafo 51C se aplicar tambin cuando de la valoracin de una
inversin inmobiliaria en una combinacin de negocios se derive un pasivo o un activo por impuestos diferidos,
si la entidad se va a valer del modelo de valor razonable al valorar posteriormente la inversin inmobiliaria.
51E Los prrafos 51B a 51D no modifican la obligacin de aplicar los principios establecidos en los prrafos 24 a 33
(diferencias temporarias deducibles) y en los prrafos 34 a 36 (prdidas o crditos fiscales no utilizados) de esta
Norma a la hora de reconocer y valorar los activos por impuestos diferidos.
52A En algunas jurisdicciones, el impuesto sobre las ganancias se grava a un tipo mayor o menor, siempre que una
parte o la totalidad de la ganancia neta o de las reservas por ganancias acumuladas se paguen como dividendos a
los accionistas de la entidad. En algunas otras jurisdicciones, el impuesto sobre las ganancias puede ser devuelto
o pagado si una parte o la totalidad de la ganancia neta o de las reservas por ganancias acumuladas se pagan
como dividendos a los accionistas de la entidad. En tales circunstancias, los activos y pasivos por impuestos
corrientes y diferidos se miden al tipo aplicable a las ganancias no distribuidas.
52B En las circunstancias descritas en el prrafo 52A, las consecuencias de los dividendos en relacin con el
impuesto sobre las ganancias se reconocen cuando se procede a reconocer el pasivo por el pago de dividendos.

Mayo 2014 15
NIC 12

Las consecuencias de los dividendos en el impuesto estn relacionadas ms directamente con transacciones o
sucesos pasados, que con las distribuciones hechas a los propietarios. Por tanto, estas consecuencias de los
dividendos en el impuesto sobre las ganancias se reconocern, en la ganancia o prdida del ejercicio, tal como se
exige en el prrafo 58, salvo en la medida en que las consecuencias impositivas de los dividendos surjan de las
circunstancias descritas en los prrafos 58(a) y (b).

Ejemplo ilustrativo de los prrafos 52 A y 52 B

El ejemplo que sigue trata de la valoracin de los activos y pasivos por el impuesto, ya sean corrientes o
diferidos, para una entidad en una jurisdiccin donde se gravan a un tipo ms alto las ganancias no distribuidas
(50 %), y se reembolsa una parte del importe cuando las ganancias se distribuyan. El tipo sobre las ganancias
distribuidas es del 35 %. En la fecha del balance, 31 de diciembre de 20X1, la entidad no ha reconocido ningn
pasivo por dividendos propuestos o declarados despus de la fecha del balance, por lo cual no se han
reconocido dividendos para el ao 20X1. La ganancia imponible para 20X1 es de 100.000. La diferencia
temporaria imponible neta, para el ao 20X1, es de 40.000.
La entidad reconoce un pasivo corriente por el impuesto, y un gasto corriente por el mismo concepto, por
50.000. No se reconoce ningn activo por la cuanta potencialmente recuperable como resultado de dividendos
futuros. La entidad tambin reconoce un pasivo por impuestos diferidos y un gasto por impuestos diferidos por
20.000 (50 % de 40.000), que representa el impuesto sobre las ganancias que la entidad pagar cuando
recupere o pague el importe en libros de sus activos y pasivos, basndose en el tipo del impuesto aplicable a
las ganancias no distribuidas.
Ms tarde, el 15 de marzo de 20X2, la entidad reconoce como pasivo unos dividendos de 10.000, procedentes
de las ganancias de las operaciones previas.
El 15 de marzo de 20X2, la entidad reconocer la recuperacin de impuestos sobre las ganancias por 1.500
(15 % de los dividendos reconocidos como pasivo), que sern un activo por impuestos corrientes y una
reduccin del gasto corriente por impuestos del 20X2.

16 Mayo 2014
 NIC 12

53 Los activos y pasivos por impuestos diferidos no deben ser descontados.

54 Una evaluacin fiable del importe descontado de los activos y pasivos por impuestos diferidos exigira plantear
la distribucin en el tiempo de cada diferencia temporaria. En muchos casos esta distribucin es impracticable o
altamente compleja de realizar. Por tanto, resulta inapropiado exigir el descuento de los activos o pasivos por
impuestos diferidos. El hecho de permitir este descuento, sin exigirlo, podra dar lugar a unas cifras sobre
impuestos diferidos que no fueran comparables entre entidades. Por tanto, esta Norma no exige, ni permite,
descontar los saldos de activos y pasivos por impuestos diferidos.
55 Las diferencias temporarias se calcularn tomando como referencia el importe en libros del activo o pasivo. Esto
ser de aplicacin incluso cuando el saldo en cuestin se determina mediante el descuento, por ejemplo en el
caso de pasivos por fondos de prestaciones por retiro (vase la NIC 19, Retribuciones a los empleados).
56 El importe en libros de un activo por impuestos diferidos debe someterse a revisin en la fecha de cada
balance. La entidad debe reducir el importe del saldo del activo por impuestos diferidos en la medida que
estime probable que no dispondr de suficiente ganancia fiscal en el futuro como para permitir cargar
contra la misma la totalidad o una parte de los beneficios que comporta el activo por impuestos diferidos.
Esta reduccin deber ser objeto de reversin, siempre que la empresa recupere la expectativa de
suficiente ganancia fiscal futura como para poder utilizar los saldos dados de baja.

Reconocimiento de impuestos corrientes y diferidos

57 La contabilizacin de los efectos fiscales, tanto en el ejercicio corriente como los diferidos para posteriores
ejercicios, de una determinada transaccin o suceso econmico, ha de ser coherente con el registro contable de la
transaccin o el suceso correspondiente. Los prrafos 58 a 68 C desarrollan este principio.

Partidas reconocidas en el resultado

58 Los impuestos corrientes y diferidos debern reconocerse como ingreso o gasto e incluirse en el resultado
del ejercicio, salvo si tales impuestos proceden de:
(a) una transaccin o evento que se reconoce, en el mismo ejercicio o en otro diferente, fuera del
resultado, ya sea en otro resultado global o directamente en el patrimonio neto (vase los prrafos
61A a 65);o
(b) una combinacin de negocios (salvedad hecha de la adquisicin por una entidad de inversin,
segn esta se define en la NIIF 10 Estados financieros consolidados, de una dependiente que deba
valorarse a su valor razonable con cambios en resultados) (vanse los prrafos 66 a 68).
59 La mayora de los pasivos y de los activos por impuestos diferidos aparecern cuando los ingresos y gastos, que
se incluyen en el resultado contable de un determinado ejercicio, se computen dentro de la ganancia fiscal en otro
diferente. El correspondiente impuesto diferido se reconocer en el resultado. Son ejemplos de lo anterior:
(a) los ingresos por intereses, regalas o dividendos que se reciban al final de los perodos a los que
corresponden y se computen en el resultado de forma proporcional al tiempo que ha transcurrido hasta
el cierre, segn la NIC 18, Ingresos Ordinarios, pero se incluyan en la perdida o ganancia fiscal cuando
sean cobrados; y
(b) los costes de activos intangibles, que se hayan capitalizado de acuerdo con la NIC 38 y se amorticen
posteriormente, mientras que se deducen para efectos fiscales en el mismo ejercicio en que se hayan
incurrido.
60 El importe en libros de los activos y pasivos por impuestos diferidos puede cambiar, incluso cuando no haya
cambiado el importe de las diferencias temporarias correspondientes. Esto puede pasar, por ejemplo, como
resultado de:
(a) un cambio en los tipos o en las normativas fiscales;
(b) una reestimacin de la recuperabilidad de los activos por impuestos diferidos; o
(c) un cambio en la forma esperada de recuperar el importe en libros de un activo.
El impuesto diferido, correspondiente a estos cambios, se reconocer en el resultado, excepto en la medida en
que se relacione con partidas previamente reconocidas fuera del resultado (vase el prrafo 63).

Mayo 2014 17
NIC 12

Partidas reconocidas fuera del resultado

61 (Eliminado)
61A Los impuestos corrientes y los impuestos diferidos debern reconocerse fuera del resultado si se relacionan
con partidas que se reconocen, en el mismo ejercicio o en otro diferente, fuera del resultado. Por lo tanto,
los impuestos corrientes y los impuestos diferidos que se relacionan con partidas que se reconocen, en el
mismo ejercicio o en otro diferente:
(a) en otro resultado global, debern reconocerse en otro resultado global (vase el prrafo 62).
(b) directamente en patrimonio neto, debern reconocerse directamente en el patrimonio neto (vase
el prrafo 62A).
62 Las Normas Internacionales de Informacin Financiera requieren o permiten que determinadas partidas se
reconozcan en otro resultado global. Ejemplos de tales partidas son:
(a) un cambio en el importe en libros procedente de la revalorizacin del inmovilizado material (vase la
NIC 16); y
(b) [eliminado]
(c) diferencias de cambio que surjan de la conversin de los estados financieros de un negocio extranjero
(vase la NIC 21).
(d) [eliminado]
62A Las Normas Internacionales de Informacin Financiera requieren o permiten que ciertas partidas sean acreditadas
o cargadas directamente al patrimonio neto. Ejemplos de estas partidas son:
(a) un ajuste al saldo inicial de las ganancias acumuladas procedente de un cambio en las polticas
contables, que se aplique retroactivamente, o de la correccin de un error (vase la NIC 8 Polticas
contables, cambios en las estimaciones contables y errores); y
(b) los importes que surgen del reconocimiento inicial del componente de patrimonio neto de un
instrumento financiero compuesto (vase el prrafo 23).
63 En circunstancias excepcionales puede ser difcil determinar el importe del impuesto corriente y diferido relativo
a partidas reconocidas fuera del resultado (o en otro resultado global o directamente en patrimonio neto). Este
podra ser el caso, por ejemplo, cuando:
(a) exista una escala progresiva en el impuesto sobre las ganancias, y sea imposible calcular el tipo al cual
ha tributado un componente especfico de la ganancia o la prdida fiscal;
(b) un cambio en el tipo impositivo u otra norma fiscal afecte a un activo o pasivo por impuestos diferidos
relacionados, en todo o en parte, con una partida que estaba previamente reconocida fuera del resultado;
o
(c) una entidad determine que debe reconocer, o debe dar de baja, por su importe total, un activo por
impuestos diferidos, y el activo por impuesto diferido se relaciona (en todo o en parte) con una partida
que estaba previamente reconocida fuera del resultado.
En estos casos, la parte del impuesto correspondiente al ejercicio y la parte diferida, relacionadas con partidas
que se han reconocido fuera del resultado, se basar en una prorrata razonable de los impuestos corrientes y
diferidos por la entidad en la jurisdiccin fiscal correspondiente, o en otro mtodo con el que se consiga una
distribucin ms apropiada, en esas circunstancias.
64 La NIC 16 no especifica si la entidad debe trasladar cada ao desde las reservas por revalorizacin a las reservas
por ganancias acumuladas una cantidad igual a la diferencia entre la depreciacin o amortizacin del activo
revalorizado y la depreciacin o amortizacin que se hubiera practicado sobre el coste original del activo. Si la
entidad hace esta transferencia, el importe correspondiente a la misma se calcular neto de cualquier impuesto
diferido que le corresponda. Consideraciones similares se aplican a las transferencias hechas tras la venta de un
elemento perteneciente al inmovilizado material.
65 Cuando un activo se ha revalorizado a efectos fiscales, y tal revalorizacin est relacionada con otra
revalorizacin, exclusivamente contable, practicada en ejercicios anteriores, o con una que se espera realizar en
algn ejercicio posterior, los efectos fiscales de la revalorizacin contable y del ajuste en la base fiscal
reconocidos en otro resultado global en los ejercicios en que tiene lugar. Sin embargo, si las revalorizaciones con
efectos fiscales no se relacionan con revalorizaciones contables practicadas en el pasado, o con otras que se
esperan realizar en el futuro, los efectos fiscales del ajuste de la base fiscal se reconocern en el resultado.

18 Mayo 2014
 NIC 12

65A Cuando una entidad paga dividendos a sus accionistas, puede tener la obligacin de pagar una parte de tales
dividendos a las autoridades fiscales en nombre de los accionistas. En muchas jurisdicciones, estas cuantas se
denominan retenciones de impuestos. Tales cuantas, pagadas o a pagar a las autoridades fiscales, se cargan al
patrimonio neto como parte de los dividendos.

Impuestos diferidos surgidos de una combinacin de negocios

66 Como se ha explicado en los prrafos 19 y 26(c), pueden surgir diferencias temporarias en una combinacin de
negocios. De acuerdo con la NIIF 3, una entidad reconocer cualquier activo por impuestos diferidos (en la
medida en que cumplan los criterios de reconocimiento del prrafo 24) o pasivo por impuestos diferidos
resultantes como activos y pasivos identificables en la fecha de adquisicin. Por consiguiente, esos activos por
impuestos diferidos y pasivos por impuestos diferidos afectarn al importe del fondo de comercio o a la ganancia
por una compra en condiciones muy ventajosas que reconozca la entidad. Sin embargo, de acuerdo con el prrafo
15(a), una entidad no reconocer los pasivos por impuestos diferidos que surjan del reconocimiento inicial del
fondo de comercio.
67 Como resultado de una combinacin de negocios, podra cambiar la probabilidad de realizar un activo por
impuestos diferidos de la adquirente anterior a la adquisicin. Una adquirente puede considerar probable la
recuperacin de sus propios activos por impuestos diferidos que no se reconocieron antes de la combinacin de
negocios. Por ejemplo, la adquirente podra ser capaz de utilizar los beneficios de sus prdidas fiscales no
utilizadas, para compensarlos con ganancias fiscales futuras de la adquirida. De forma alternativa, como
resultado de la combinacin de negocios puede dejar de ser probable que los beneficios fiscales futuros permitan
recuperar los activos por impuestos diferidos. En estos casos, la adquirente reconocer un cambio en el activo
por impuestos diferidos en el ejercicio de la combinacin de negocios, pero no lo incluir como parte de la
contabilidad de la combinacin de negocios. Por ello, la adquirente no lo tendr en cuenta para valorar el fondo
de comercio o la ganancia por una compra en condiciones muy ventajosas que reconozca en la combinacin de
negocios.
68 El beneficio potencial de las prdidas por impuestos compensables en el futuro de la adquirida, o de otros activos
por impuestos diferidos puede no satisfacer los criterios para su reconocimiento por separado cuando se
contabiliza inicialmente una combinacin de negocios, pero puede ser posteriormente realizado.
Una entidad reconocer los beneficios por impuestos diferidos adquiridos que aparezcan tras la combinacin de
negocios de la forma siguiente:
(a) Los beneficios por impuestos diferidos adquiridos reconocidos dentro del periodo de valoracin que
procedan de nueva informacin sobre hechos y circunstancias que existan en la fecha de adquisicin
debern aplicarse para reducir el importe en libros de cualquier fondo de comercio relacionado con esa
adquisicin. Si el importe en libros de ese fondo de comercio es nulo, cualquier beneficio por
impuestos diferidos que permanezcan debern reconocerse en resultados.
(b) Cualesquiera otros beneficios por impuestos diferidos adquiridos que aparezcan debern reconocerse en
resultados (o si esta Norma as lo requiere, fuera del resultado).

Impuesto corriente y diferido derivado de una transaccin con pago

basado en acciones
68A En algunas jurisdicciones fiscales, la entidad puede obtener una deduccin fiscal (esto es, un importe que es
deducible para la determinacin de la base imponible) asociada con una remuneracin pagada en forma de
acciones, en opciones sobre acciones o en otros instrumentos de patrimonio de la propia entidad. El importe de
esa deduccin fiscal podra diferir del gasto de la remuneracin asociada acumulada, y tambin podra surgir en
un ejercicio posterior. Por ejemplo, en algunas jurisdicciones, la entidad podra reconocer un gasto por el
consumo de los servicios recibidos de un empleado como contrapartida por las opciones sobre acciones
concedidas, de acuerdo con la NIIF 2 Pagos basados en acciones, y no recibir la deduccin fiscal hasta que las
opciones sobre acciones sean ejercitadas, de forma que la valoracin de la deduccin fiscal se base en el precio
que tengan las acciones de la entidad en la fecha de ejercicio.
68B Igual que sucede con los costes de investigacin, discutidos en el prrafos 9 y el apartado (b) del prrafo 26 de
esta Norma, la diferencia entre la base fiscal de los servicios recibidos de los empleados hasta la fecha (que es el
importe que las autoridades fiscales permitirn como deduccin en futuros periodos), y el importe en libros de
valor nulo, ser una diferencia temporaria deducible que dar lugar a un activo por impuestos diferidos. Si el
importe que las autoridades fiscales permitirn deducir en ejercicios futuros no se conociese al final del ejercicio,
deber estimarse a partir de la informacin disponible al trmino del ejercicio. Por ejemplo, si el importe que las
autoridades fiscales permitirn deducir en ejercicios futuros depende del precio de las acciones de la entidad en

Mayo 2014 19
NIC 12

una fecha futura, la valoracin de la diferencia temporaria deducible deber basarse en el precio de las acciones
de la entidad al finalizar el ejercicio.
68C Como se ha sealado en el prrafo 68A, el importe de la deduccin fiscal (o de la deduccin fiscal futura
estimada, valorada de acuerdo con el prrafo 68B) podra diferir del gasto por remuneraciones acumuladas
correspondiente. El prrafo 58 de la Norma requiere que los impuestos corrientes y diferidos se reconozcan como
ingreso o gasto, y se incluyan en el resultado del ejercicio, salvo y en la medida en que procedan de: a) una
transaccin o suceso que se reconoce, en el mismo ejercicio o en otro diferente, fuera del resultado, o b) una
combinacin de negocios (salvedad hecha de la adquisicin por una entidad de inversin de una dependiente que
deba valorarse a su valor razonable con cambios en resultados). Si el importe de la deduccin fiscal (o deduccin
fiscal futura estimada) excediese del importe del gasto por remuneraciones acumuladas correspondientes, esto
indicara que la deduccin fiscal se relaciona no solo con el gasto por remuneraciones, sino tambin con una
partida del patrimonio neto. En esta situacin, el exceso del impuesto corriente o diferido asociado se reconocer
directamente en el patrimonio neto.

Presentacin

Activos y pasivos por impuestos

69 [Eliminado]
70 [Eliminado]

Compensacin
71 Una entidad debe compensar los activos por impuestos y los pasivos por impuestos si, y slo si, la entidad:
(a) tenga el derecho, exigible legalmente, de compensar los importes reconocidos; y
(b) tenga la intencin de liquidar la cantidad neta, o de realizar el activo y cancelar el pasivo
simultneamente.
72 Aunque los activos y pasivos de naturaleza fiscal se evalen y reconozcan por separado, pueden compensarse en
el balance con los mismos criterios que los establecidos para los instrumentos financieros en la NIC 32. Una
entidad tendr, normalmente, un derecho reconocido legalmente para compensar activos corrientes por impuestos
con pasivos corrientes de la misma naturaleza cuando los mismos se relacionen con impuestos sobre las
ganancias correspondientes a la misma autoridad fiscal, y sta permita a la entidad pagar o recibir una sola
cantidad que cancele la situacin neta existente.
73 En los estados financieros consolidados, un activo fiscal de naturaleza corriente en una entidad se compensar
con un pasivo corriente fiscal de otra entidad del grupo si, y slo si, las entidades correspondientes tienen
reconocido legalmente el derecho de pagar o recibir una sola cantidad que cancele la situacin neta, en el caso de
que tales entidades tengan la intencin de hacer o recibir tal pago neto o recuperar el activo y pagar,
simultneamente, el pasivo.
74 Una entidad debe compensar activos por impuestos diferidos con pasivos por impuestos diferidos si, y slo
si:
(a) tiene reconocido legalmente el derecho de compensar, frente a la autoridad fiscal, los importes
reconocidos en esas partidas; y
(b) los activos por impuestos diferidos y los pasivos por impuestos diferidos se derivan del impuesto
sobre las ganancias correspondientes a la misma autoridad fiscal, que recaen sobre:
(i) la misma entidad o sujeto fiscal; o
(ii) diferentes entidades o sujetos a efectos fiscales que pretenden, ya sea liquidar los activos
y pasivos fiscales corrientes por su importe neto, ya sea realizar los activos y pagar los
pasivos simultneamente, en cada uno de los ejercicios futuros en los que se espere
liquidar o recuperar cantidades significativas de activos o pasivos por los impuestos
diferidos.
75 A fin de evitar la necesidad de establecer un calendario detallado de los momentos en que cada diferencia
temporaria revertir, esta Norma exige a las entidades la compensacin de activos y pasivos por impuestos
diferidos de la misma entidad o sujeto fiscal si, y slo si, se relacionan con impuestos sobre las ganancias
correspondientes a la misma administracin fiscal, siempre y cuando la entidad tenga reconocido legalmente el
derecho de compensar los activos corrientes por impuestos diferidos, con los pasivos corrientes de la misma
naturaleza.

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76 En algunas circunstancias, muy raras en la prctica, la entidad puede tener reconocido legalmente el derecho de
compensar, y la intencin de liquidar en trminos netos, las deudas fiscales de unos determinados ejercicios, pero
no de otros. En tales casos muy especiales, puede requerirse una programacin temporal detallada para
determinar si el pasivo por impuestos diferidos, de una entidad o sujeto fiscal, producir un incremento en los
pagos por impuestos, en el mismo ejercicio en que un activo por impuestos diferidos, de otra entidad o sujeto
fiscal, vaya a producir una disminucin en los pagos de esta segunda entidad fiscal.

Gasto por el impuesto

Gasto (ingreso) por el impuesto sobre las ganancias relativo a las ganancias o
prdidas de las actividades ordinarias
77 El importe del gasto (ingreso) por impuestos, relativo a las ganancias o las prdidas de las actividades
ordinarias, debe aparecer como parte de los resultados en el estado o estados de resultados y otro
resultado global.

Diferencias de cambio en los activos o pasivos por impuestos diferidos en

moneda extranjera
78 La NIC 21 exige el reconocimiento como ingresos o gastos de ciertas diferencias de cambio, pero no especifica
si tales diferencias deben ser presentadas en la cuenta de resultados. De acuerdo con ello, cuando las diferencias
de cambio en los activos y pasivos por impuestos diferidos extranjeros sean reconocidas en la cuenta de
resultados, tales diferencias pueden ser presentadas por separado como gastos o ingresos por el impuesto sobre
las ganancias, si se considera que esta presentacin es ms til para los usuarios de los estados financieros.

Informacin a revelar
79 Los componentes principales del gasto (ingreso) por el impuesto sobre las ganancias deben ser revelados
por separado en los estados financieros.
80 Los componentes del gasto (ingreso) por el impuesto sobre las ganancias pueden incluir:
(a) el gasto (ingreso) corriente, y por tanto correspondiente al ejercicio presente, por el impuesto;
(b) cualquier ajuste de los impuestos corrientes del ejercicio presente o de los anteriores;
(c) el importe del gasto (ingreso) por impuestos diferidos relacionado con el nacimiento y reversin de
diferencias temporarias;
(d) el importe del gasto (ingreso) por impuestos diferidos relacionado con cambios en los tipos fiscales o
con la aparicin de nuevos impuestos;
(e) el importe de los beneficios de carcter fiscal procedentes de prdidas fiscales, crditos fiscales o
diferencias temporarias, no reconocidos en ejercicios anteriores, que se han utilizado para reducir el
gasto por impuestos del presente ejercicio;
(f) el importe de los beneficios de carcter fiscal, procedentes de prdidas fiscales, crditos fiscales o
diferencias temporarias, no reconocidos en ejercicios anteriores, que se han utilizado para reducir el
gasto por impuestos diferidos;
(g) el impuesto diferido surgido de la baja, o la reversin de bajas anteriores, de saldos de activos por
impuestos diferidos, de acuerdo con lo establecido en el prrafo 56; y
(h) el importe del gasto (ingreso) por el impuesto, relacionado con los cambios en las polticas contables y
los errores, que se ha incluido en la determinacin del resultado del ejercicio, de acuerdo con la NIC 8
Polticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores porque no ha podido ser
contabilizado de forma retroactiva.
81 La siguiente informacin deber tambin revelarse, por separado:
(a) el importe agregado de los impuestos, corrientes y diferidos, relacionados con las partidas
cargadas o acreditadas directamente a patrimonio (vase el prrafo 62A);
(ab) el importe del ingreso por impuestos relativo a cada componente del otro resultado global (vase
el prrafo 62 y la NIC 1 (revisada en 2007));
(b) [Eliminado];

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(c) o en ambas a la vez: una explicacin de la relacin entre el gasto (ingreso) por el impuesto y el
resultado contable, en una de las siguientes formas,
(i) una conciliacin numrica entre el gasto (ingreso) por el impuesto y el resultado de
multiplicar el resultado contable por el tipo o tipos impositivos aplicables, especificando
tambin la manera de computar los tipos aplicables utilizados, o
(ii) una conciliacin numrica entre el tipo medio efectivo y el tipo impositivo aplicable,
especificando tambin la manera de computar el tipo aplicable utilizado;
(d) una explicacin de los cambios habidos en el tipo o tipos impositivos aplicables, en comparacin
con los del ejercicio anterior;
(e) la cuanta y fecha de validez, si la tuvieran, de cualesquiera diferencias temporarias deducibles,
prdidas o crditos fiscales para los cuales no se hayan reconocido activos por impuestos diferidos
en el balance;
(f) la cantidad total de diferencias temporarias relacionadas con inversiones en dependientes,
sucursales y asociadas, o con participaciones en acuerdos conjuntos, para los cuales no se han
reconocido en el balance pasivos por impuestos diferidos (vase el prrafo 39);
(g) con respecto a cada tipo de diferencia temporaria, y con respecto a cada tipo de prdidas o
crditos fiscales no utilizados:
(i) el importe de los activos y pasivos por impuestos diferidos reconocidos en el balance,
para cada uno de los ejercicios sobre los que se informa;
(ii) el importe de los gastos o ingresos por impuestos diferidos reconocidos en resultados, si
ste no resulta evidente de los cambios reconocidos en el balance;
(h) con respecto a las actividades interrumpidas, el gasto por impuestos relativo a:
(i) la ganancia o prdida derivada de la interrupcin; y
(ii) la ganancia o prdida por las actividades ordinarias, que la actividad
interrumpida ha proporcionado en el ejercicio, junto con los correspondientes
importes para cada uno de los ejercicios anteriores presentados;
(i) el importe de las consecuencias en el impuesto sobre las ganancias de los dividendos para
los accionistas de la entidad que hayan sido propuestos o declarados antes de que los
estados financieros hayan sido formulados o autorizados para su divulgacin, pero no
reconocidos como pasivos en los estados financieros;
(j) si una combinacin de negocios en la que la entidad es la adquirente produce un cambio
en el importe reconocido previo a la adquisicin de su activo por impuestos diferidos
(vase el prrafo 67), el importe de dicho cambio; y
(k) si los beneficios por impuestos diferidos adquiridos en una combinacin de negocios no
se reconocieron en la fecha de la adquisicin pero han sido reconocidos tras dicha fecha
(vase el prrafo 68), una descripcin del suceso o cambio en las circunstancias que
dieron lugar a que los beneficios por impuestos diferidos se reconociesen.
82 La entidad debe revelar el importe del activo por impuestos diferidos, as como la naturaleza de la
evidencia que apoya su reconocimiento, cuando:
(a) la realizacin del activo por impuestos diferidos dependa de ganancias futuras, por encima de las
ganancias surgidas de la reversin de las diferencias temporarias imponibles actuales; y
(b) la entidad haya experimentado una prdida, ya sea en el presente ejercicio o en el precedente, en
el pas con el que se relaciona el activo por impuestos diferidos.
82A En las circunstancias descritas en el prrafo 52A, la entidad debe revelar la naturaleza de las
consecuencias potenciales que podran producirse en el impuesto sobre las ganancias, en el caso de que se
pagaran dividendos a sus accionistas. Adems, la entidad debe revelar la cuanta de las consecuencias
potenciales, que sea practicable determinar, en el impuesto sobre las ganancias, as como si hay otras
consecuencias potenciales que no es practicable determinar.
83 [Eliminado]
84 Las informaciones a revelar requeridas en el prrafo 81(c), permitirn a los usuarios de los estados financieros
entender si la relacin entre el gasto (ingreso) por el impuesto y el resultado contable est fuera de lo normal, as
como comprender los factores significativos que pudieran afectar a tal relacin en el futuro. La relacin entre el
gasto (ingreso) por impuestos y el resultado contable puede estar afectada por factores tales como los ingresos

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ordinarios exentos de tributacin, los gastos que no son deducibles al determinar la ganancia o la prdida fiscal,
el efecto de las prdidas fiscales o el de los eventuales tipos impositivos soportados en el extranjero.
85 Al explicar la relacin entre el gasto (ingreso) por impuestos y el resultado contable, la entidad utilizar el tipo
impositivo aplicable que suministre la informacin ms significativa para los usuarios de sus estados financieros.
Muy a menudo, el tipo ms significativo es el tipo nominal del pas en el que est domiciliada la entidad,
sumando el tipo aplicado a los impuestos nacionales con los correspondientes a cualesquiera impuestos locales,
que se calculen sobre un nivel de ganancias o prdidas similares. No obstante, para una entidad que opera en
diferentes pases o administraciones fiscales, puede resultar ms significativo agregar las conciliaciones hechas
por separado utilizando los tipos nacionales de cada uno de los pases. El ejemplo preparado al efecto ilustra
cmo la presentacin de la conciliacin numrica se puede ver afectada por el tipo impositivo aplicable.

Ejemplo ilustrativo del prrafo 85

En 19X2, la entidad ha tenido un resultado contable antes de impuestos, en su propio pas (pas A) por 1 500 (en 19X1
fue de 2 000) y en el pas B por 1 500 (en 19X1, 500). El tipo impositivo es del 30 % en el pas A y del 20 % en el pas
B. En el pas A se han tenido gastos, que no son deducibles fiscalmente, por importe de 100 (en 19X1 de 200).

Lo que sigue es un ejemplo de conciliacin con el tipo impositivo nacional.

19X1 19X2

Resultado contable 2.500 3.000

Impuestos al tipo nacional (30 %) 750 900

Efecto de los gastos que no son fiscalmente deducibles 60 30

Efecto de los menores tipos en el pas B -50 -150

Gasto por el impuesto 760 780

Lo que sigue es un ejemplo de conciliacin, preparado mediante agregacin de las reconciliaciones separadas de cada
pas. En este mtodo, el efecto de las diferencias entre el tipo impositivo del pas de la entidad y el tipo impositivo en el
otro pas, no aparece como informacin separada en el estado. La entidad puede necesitar discutir el efecto de los
cambios significativos, ya sea en los tipos impositivos o en la mezcla de ganancias obtenidas en los diferentes pases, a
fin de explicar los cambios habidos en el tipo o tipos impositivos aplicables, como exige el prrafo 81 (d).

Resultado contable 2.500 3.000

Impuestos segn los tipos aplicables a las ganancias en cada pas 700 750

Efecto de los gastos que no son fiscalmente deducibles 60 30

Gasto por el impuesto 760 780

86 El tipo medio efectivo ser igual al gasto (ingreso) por el impuesto sobre las ganancias dividido entre el resultado
contable.
87 A menudo, puede resultar impracticable computar el importe de los pasivos por impuestos diferidos que surgen
de las inversiones en dependientes, sucursales y asociadas, o de las participaciones en acuerdos conjuntos (vase

Mayo 2014 23
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el prrafo 39). Por ello, esta Norma exige que la entidad revele informacin sobre las diferencias temporarias
subyacentes, pero no sobre los pasivos por impuestos diferidos correspondientes. No obstante, cuando sea
posible, se aconseja a las entidades que revelen tambin informacin acerca de las cuantas de los pasivos por
impuestos diferidos no reconocidos, puesto que los usuarios de los estados financieros pueden encontrar til esa
informacin.
87A El prrafo 82A exige que la entidad revele la naturaleza de las consecuencias potenciales que, en el impuesto
sobre las ganancias, podran producirse en el caso de que se pagaran dividendos a sus accionistas. La entidad
revelar las caractersticas importantes del sistema impositivo sobre las ganancias y los factores que vayan a
afectar al montante de las potenciales consecuencias del pago de dividendos sobre el impuesto sobre las
ganancias.
87B A veces, puede no ser practicable el clculo del importe total de las potenciales consecuencias que, sobre el
impuesto, va a tener el pago de dividendos a los accionistas. Este podra ser el caso, por ejemplo, para una
entidad que tuviera un gran nmero de dependientes extranjeras. No obstante, incluso en tales circunstancias,
algunas porciones de la cuanta total pueden ser fcilmente determinables. Por ejemplo, en un grupo consolidado,
la dominante y alguna de sus dependientes pueden haber pagado impuestos sobre las ganancias a un tipo ms alto
por haber dejado ganancias sin distribuir, y tener conciencia de las cuantas que les podran ser reembolsadas en
el caso de pago de dividendos a los accionistas en el futuro, con cargo a las reservas por ganancias acumuladas
consolidadas. En tal caso, se revelar la cuanta de estos reembolsos. Cuando sea aplicable, la entidad revelar
tambin que existen consecuencias adicionales potenciales, en el impuesto sobre las ganancias, que no es posible
determinar. En los estados financieros individuales de la dominante, si los hubiere, las revelaciones de las
consecuencias potenciales en el impuesto sobre las ganancias sern las relativas a las reservas por ganancias
acumuladas de la propia dominante.
87C Una entidad obligada a suministrar las informaciones del prrafo 82A puede tambin estar obligada a suministrar
otras informaciones relacionadas con las diferencias temporarias que estn asociadas con sus inversiones en
dependientes, sucursales y asociadas o participaciones en acuerdos conjuntos. En tales casos, la entidad habr de
considerar esto a la hora de determinar qu informacin revelar segn lo establecido en el prrafo 82A. Por
ejemplo, una entidad puede estar obligada a revelar la cuanta total de las diferencias temporarias, asociadas con
las inversiones en dependientes, para las cuales no se han reconocido pasivos por impuestos diferidos (vase el
prrafo 81.f). Si no fuera practicable el cmputo de las cuantas de los pasivos por impuestos diferidos (vase el
prrafo 87), puede haber importes, relativos a tales dependientes y derivados de las consecuencias potenciales de
los dividendos, que tampoco sea practicable determinar.
88 La entidad revelar informacin acerca de cualesquiera activos contingentes y pasivos contingentes relacionados
con los impuestos, de acuerdo con la NIC 37, Provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes. Pueden
aparecer activos contingentes y pasivos contingentes, por ejemplo, derivados de litigios sin resolver con la
administracin fiscal. De igual forma, en el caso de que se hayan aprobado o anunciado leyes fiscales, o
simplemente cambios en los tipos impositivos, tras la fecha del balance, la entidad revelar informacin acerca
de cualquier efecto significativo que tales cambios vayan a suponer sobre sus activos y pasivos por impuestos, ya
sean de tipo corriente o diferidos (vase la NIC 10, Hechos ocurridos despus de la fecha del balance).

Fecha de vigencia
89 Esta Norma tendr vigencia para los estados financieros que abarquen ejercicios que comiencen a partir
del 1 de enero de 1998, salvo por lo especificado en el prrafo 91. Si alguna entidad aplica esta Norma en
estados financieros que abarquen ejercicios comenzados antes del 1 de enero de 1998, debe revelar en los
mismos el hecho de que aplica lo previsto en esta Norma, en lugar de la antigua NIC 12, Contabilizacin
del impuesto sobre las ganancias, aprobada en 1979.
90 Esta Norma deroga la antigua NIC 12, Contabilizacin del impuesto sobre las ganancias, aprobada en 1979.
91 Los prrafos 52A, 52B, 65A, 81 (i), 82A, 87A, 87B y 87C, y la eliminacin de los prrafos 3 y 50, tendrn
vigencia para los estados financieros anuales* que abarquen ejercicios comenzados a partir del 1 de enero
de 2001. Se aconseja la aplicacin anticipada. Si la aplicacin anticipada afectase a los estados
financieros, la entidad deber revelar este hecho.
92 La NIC 1 (revisada en 2007) modific la terminologa usada en las NIIF. Adems modific los prrafos 23,
52, 58, 60, 62, 63, 65, 68C, 77 y 81, elimin el prrafo 61 y aadi los prrafos 61A, 62A y 77A. Una
entidad aplicar esas modificaciones para los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de enero de

*
El prrafo 91 hace referencia a los estados financieros anuales para aclarar ms explcitamente la expresin de las fechas de vigencia
adoptadas en 1998. El prrafo 89 hace referencia a estados financieros.

24 Mayo 2014
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2009. Si una entidad aplica la NIC 1 (revisada en 2007) a ejercicios anteriores, las modificaciones se
aplicarn tambin a esos ejercicios.
93 El prrafo 68 deber aplicarse prospectivamente desde la fecha de vigencia de la NIIF 3 (revisada por el
Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad en 2008) para el reconocimiento de los activos por
impuestos diferidos adquiridos en combinaciones de negocios.
94 Por ello, las entidades no ajustarn la contabilidad de combinaciones de negocios anteriores si los beneficios
fiscales no satisfacen los criterios para su reconocimiento por separado en la fecha de adquisicin y se
reconocern a partir de la fecha de adquisicin, a menos que los beneficios se reconozcan dentro del periodo de
valoracin y procedan de informacin nueva sobre hechos y circunstancias que existan en la fecha de la
adquisicin. Cualesquiera otros beneficios por impuestos reconocidos debern llevarse a resultados (o si esta
Norma as lo requiere, fuera del resultado).
95 La NIIF 3 (revisada por el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad en 2008) modifica los
prrafos 21 y 67 y aade los prrafos 32A y 81(j) y (k). Una entidad aplicar esas modificaciones para los
ejercicios que comiencen a partir del 1 de julio de 2009. Si una entidad aplica la NIIF 3 (revisada en 2008)
a ejercicios anteriores, las modificaciones se aplicarn tambin a esos ejercicios.
98 Mediante el documento Impuestos diferidos: Recuperacin de los activos subyacentes, emitido en diciembre de
2010, se renumer el prrafo 52, que pasa a ser prrafo 51A, se modificaron el prrafo 10 y los ejemplos que
siguen al prrafo 51A, y se aadieron los prrafos 51B y 51C y el ejemplo que los sigue, as como los prrafos
51D, 51E y 99. Las entidades aplicarn esas modificaciones a los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1
de enero de 2012. Se permite su aplicacin anticipada. Si una entidad aplicase las modificaciones en un ejercicio
que comience con anterioridad, revelar este hecho.
98A La NIIF 11 Acuerdos conjuntos, publicada en mayo de 2011, modific los prrafos 2, 15, 18, letra e), 24, 38, 39,
43 a 45, 81, letra f), 87 y 87C. Una entidad aplicar esas modificaciones cuando aplique la NIIF 11.
98B Mediante el documento Presentacin de partidas de otro resultado global (Modificaciones de la NIC 1),
publicado en junio de 2011, se modific el prrafo 77 y se elimin el prrafo 77A. La entidad aplicar esas
modificaciones cuando aplique la NIC 1 modificada en junio de 2011.
98C El documento Entidades de inversin (Modificaciones de la NIIF 10, la NIIF 12 y la NIC 27), publicado en
octubre de 2012, modific los prrafos 58 y 68C. Una entidad aplicar esas modificaciones a los ejercicios
anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2014. Se permite la aplicacin anticipada del documento
Entidades de inversin. Si una entidad aplica las referidas modificaciones a un ejercicio anterior, deber
asimismo aplicar todas las modificaciones incluidas en el documento Entidades de inversin al mismo tiempo.

Derogacin de la SIC 21
99 Las modificaciones introducidas mediante el documento Impuestos diferidos: Recuperacin de los activos
subyacentes, emitido en diciembre de 2010, sustituye a la Interpretacin SIC 21 Impuesto sobre las ganancias
Recuperacin de activos no depreciables revaluados.

Mayo 2014 25