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11869-1-2008
EXPEDIENTE N° : 14469-2008
INTERESADO
ASUNTO. Impuesto a la Renta, Impuesto General a las Ventas y Multas.
PROCEDENCIA Lima’
FECHA Lima, 9 de octubre de 2008
Vista la apelacién interpuesta por contra la Resolucién de Intendencia N°
025-014.0005427/SUNAT de 6 de octubre de 2006, emitida por la Intendencia Regional Lima de la
Superintendencia Nacional de Administracién Tributaria - SUNAT, que declaré infundada la reclamacién
contra las Resoluciones de Determinacién N° 022-003-0002899 a 022-003-0002843 y 022-003-0002845 a
(022-003-0002852 y las Resoluciones de Multa N° 022-002-0003219 a 022-002-0003233, giradas por
concepto del Impuesto a la Renta ~Tercera Categoria y Dividendos Presuntos del jercicio 2004,
Impuesto General a las Ventas y saldos a favor de dicho impuesto de enero a junio y agosto a diciembre
dde 2004 y por la comisién de las infracciones tipticadas en el numeral 1 del articulo 178° del Cédigo
Tributario, en el numeral 1 del aticulo 8° del Decreto Legislativo N° 917 y en el numeral 1 del articulo 12°
del Decreto Legislativo N® 940.
‘CONSIDERANDO:
Que la recurrente manifiesta que la resolucién de intendencia impugnada no sefiala en sus considerandos
‘su conformidad 0 disconformidad con el Informe N? 220-7-2006 que adjunta, por lo que no puede saber
coon claridad y exactitud si la motivacién para declarar infundados sus recursos de reclamacién contra los
valores impugnados son los mismos del mencionado informe, lo que afecta su derecho al debido proceso,
pues le impide conocer los fundamentos de la decisién para deciarar infundadas las reclamaciones.
Que indica que durante la fiscalizacién exhibié la Escritura Publica de cesién de posicién contractual de 3
de marzo de 2004, por lo que no es valido el reparo de la Factura N? 001-2524 de TSG Peni S.A. y la
respectiva resolucién de mutta.
Que atirma que tas embarcaciones pesqueras arrendadas son su fuente productora de renta por lo que a
fin de mantenera, debia tomar todas las medidas de seguridad ante un eventual hundimiento y sinigstro
de las mismas, debido al permanente riesgo de su pérdida, por lo que estaba obligada a tomar la péliza
de seguro, lo que acredité con la copia del contrato de arrendamiento de embarcaciones pesqueras con
Maricultura El Dorado S.A.C. que dio origen a la transferencia de gastos y pdlizas de seguro, copia de la
Péliza N° 3101-50441 y el Endoso N° 3082 respectivo y copia de la Péliza N? 3101-500812.
Que alega que su obligacién de reintegro y la toma de una péliza por concepto de seguro de casco,
ppanga y red de las cuatro embarcaciones esta acreditada con los contratos de alquiler de 1 de enero de
2004, modificados el 2 de agosto de 2004, pues como arrendatario le corresponde devolver las
‘embarcaciones al arrendador al vencerse el contrato en el estado en que las recibid, sin mas deterioro
ue el de su uso ordinario tal como lo prescribe el articulo 1682 del Cédigo Civil, por lo que ante un
eventual siniestro por caso fortuito 0 fuerza mayor, de no estar asegurado el bien alquilado, estaria
obligada a devolver el bien mas la indemnizacién de datios y perjuicios por la negligencia de no haber
tomado las acciones necesarias para cumplir su obligacién de devolver el bien en el estado en que Io
recibié y mantener su fuente productora de renta.
Que menciona que existié un acuerdo verbal con la propietaria de las embarcaciones Maricutura El
Dorado S.A. en el sentido que iba a asumir a obligacién de contar con el referido seguro y los gastos
respects.
Que refiere que en cuanto a los gastos por concepto de honorarios, presenté copia del acta de la junta
general de accionistas donde consta ol poder a su gerente general para contratar los servicios de Luis
Barrera Mejia y Luis Barrera Palacios, copia del contrato de locacién de servicios, copia de los ingresos
realizados por ellos, copia de los recibos de honorarios profesionales, cheques girados por la recurrent,
pagos del Impuesto a la Renta de cuarta categoria 6 IES, ademas la retibucion se establecié en funcién &
Ce ye 24 Gribunad Fiscal N® 11869-1-2008
resultados, debido a la naturaleza aleatoria del sector pesquero, por lo que si es razonable, y el
desconocimiento de dichos contratos atenta conta la libertad de contratar, nada puede impedir su
ejecucién, salvo caso fortuito 0 fuerza mayor, y por ende la sustentaciGn de la necesidad de contratar
ichos servicios, asi como la exhibicién del legajo, y el informe técnico firmado por profesional colegiado
atenta contra la libertad de empresa y otros derechos constitucionales.
Que agrega que el reparo a los gastos por concepto de movilidad, servicios, trémites y otros pagos y
‘comprobantes de pago de compras por observaciones en los medios de pago utiizados 0 no sustentados
con medios de pago, es ilegal, pues desconoce la cancelacién de facturas mediante cheques,
transferencias y/o depésitos en cuenta, simplemente porque las copias para su control en algunos
cheques no consignan el sello de no negociable.
Que afiade que el desconocimiento de las cancelaciones por compensacién de deuda, contraviene el
articulo 1288° y siguientes del Cédigo Civil y el primer parrafo del articulo 8° de la Ley N? 28194, toda vez
que ante una compensacién de deuda no existe la obligacién de pago con dinero a que se refiere esta
‘ltima norma,
Que finaimente refiere que los valores impugnados no estén debidamente motivados, al expresar
fundamentos genéricos y no haberse pronunciado respecto de las puntos controvertidos de cada una de
tas resoluciones reclamadas en forma individual con los respectivos fundamentos de hecho y de derecho
‘que motivaron su emisién, por lo que la apelada vulnera el principio del debido proceso en sede
administrativa, pues no existe una decisién motivada y fundada en derecho.
‘Que se aprecia de autos, que como resultado de la fiscalizacién iniciada a la recurrente mediante
Requerimiento N® 0221050000644 y ampliada con Requerimiento N? 0222050000416, de fojas 2090,
2103 y 2104, notiicados el 9 y 18 de mayo de 2005, respectivamente, la Administracién efectud los
siguientes reparos por: i) gastos de movilidad, servicios, tramites y otros, recibos de honorarios no
‘sustentados, majoras cargadas como gastos y amortizacién de intangibles, con incidencia en el Impuesto
4 la Renta del ejercicio 2004, i) intereses, transferencias de gastos de seguros, cancelacién de poliza de
‘segutos, provisién de seguros, y cancelacién de adquisiciones sin medios de pago, con incidencia en el
Impuesto a la Renta del citado afio y el Impuesto General a las Ventas de los meses de enero a junio,
agosto a octubre y diciembre de 2004, y il) detracciones no efectuadas, diferencia en el porcentaje de
detraccién y uso anticipado o diferimiento de crédito fiscal, con incidencia en este Ultimo impuesto de los
‘meses de marzo a julio y setiombre a diciembre de 2004.
‘Que como consecuencia de los citados reparos, se emitieron las Resoluciones de Determinacién N° 022-
(003-0002850 y 022-003-0002851 por Impuesto a la Renta y Dividendos Presuntos del ejercicio 2004, de
fojas 2182 a 2185, las Resoluciones de Determinacién N° 022-003-0002839, 022-003-0002842 y 022-
(003-0002843, por impuesto General a las Ventas del Impuesto General a las Ventas de enero, abril y
mayo de 2004, de fojas 2172 a 2175, 2180 y 2181, las Resoluciones de Determinacién N° 022-003-
(0002840, 022-003-0002841 y 022-003-0002845 a 022-003-0002849, por saldo a favor de este ultimo
impuosto de febrero, marzo y agosto a diciembre de 2004, de fojas 2176 a 2179, 2158 a 2167, la
Resolucién de Determinacion N° 022-003-0002852 que no determind tributo omitido ni saldo a favor del
‘mismo impuesto de junio de 2004, de fojas 2170 y 2171, y las Resoluciones de Multa N° 022-002-
(0003219 a 022-002-0003233, por las infracciones tipificadas en el numeral 1 del articulo 178° del Cédigo
Tributario, de fojas 2148 a 2157, en el numeral 1 del articulo 8 del Decroto Legislative N° 917, de fojas
2144 22147, y en el numeral 1 del articulo 12° del Decreto Legislative N° 940, de fojas 2138 a 2143,
Que en consecuencia, corresponde analizar la procedencia de los reparos contenidos on las citadas
resoluciones de determinacién, as{ como las infracciones acotadas mediante las referidas resoluciones de
mutta.
Que previamente al andlisis de a procedencia de los reparos y multas contenidos en los citados valores,
resulta pertinente analizar la nulidad de la resolucién apelada alegada por la recurrente,
Cc 4 ad = Gribuned Fiscal NP 11869-1-2008
Andlisis de le null Resolucién 1A
Que la recurrente alega la nulidad de la resolucién apelada, al indicar que si bien hace referent
Informe N° 220-7-2008, no declara su conformidad o disconformidad con éste, de acuerdo con el articulo
6 de la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N® 27444, situacién que afecta su derecho a
tun debido proceso al impedirte conocer con claridad los fundamentos de hecho y de derecho de la citada
resolucién.
ten
N# 025.
Que de acuerdo con el numeral 2 del articulo 109° del Texto Unico Ordenado de! Cédigo Tributario,
aprobado por Decreto Supremo N° 136-99-EF, madificado por Decreto Legislativo N° 953, son nulos los.
actos de la Administracién dictados prescindiendo totalmente del procedimiento legal establecido,
Que de conforridad con lo dispuesto por el articulo 103° del citado cédigo, los actos de la Administracién
Tributaria serén motivados y constarén en los respectivos instrumentos 0 documentos, y segun el articulo
129° del referido cédigo, las resoluciones expresaran los fundamentos de hecho y de derecho que les
sirven de base, y decidiran sobre todas las cuestiones planteadas por los interesados y cuantas suscite et
expediente.
Que a resolucién impugnada expresamente sefiala que ha sido emitida considerando los fundamentos y
Conclusiones det Informe N° 220-7-2006, debiéndose precisar que tales conclusiones han sido recogidas
Integramente en la parte resolutiva de dicha resolucién, por lo que ésta se encuentra debidamento
‘motivada, por cuanto expresa los fundamentos de hecho y de derecho que le sirven de base, habiendo
ademas decidido sobre todas las cuestiones planteadas en la reclamacién, de acuerdo con lo establecido
por los articulos 103° y 129° del Cédigo Tributario, careciendo de sustento lo alegado por la recurrente en
1 sentido que se ha vulnerado su derecho al debido proceso,
Que en virtud de Io expuesto no resulta atendible la nulidad alegada por la recurrente.
Anélisis de los reparos
‘Que con relacién a los reparos efectuados, cabe sefialar lo
1. Reparos a la deduccién de gastos por intereses y transferencias, cancelacién de péliza y
provision de seguros
(Impuesto a la Renta de 2004 e Impuesto General a las Ventas)
De la revision de la Resolucién de Determinacién N° 022-003-0002851 emitida por Impuesto a la Renta
del elercicio 2004, de fojas 2184 y 2185, se aprecia que la Administracién repard el importe de S/. 681
133,00 Nuevos Soles por concepto de gastos financiers y de seguros no necesarios para generar
Ingresos o mantener la fuente productora de renta gravada.
‘Ademds mediante las Resoluciones de Determinacién N° 022-003-0002843 y 022-003-0002852 emitidas
por Impuesto General a las Ventas de mayo y junio de 2004, de fojas 2170 a 2173, la Administracién
‘también reparé el crédito fiscal correspondiente a los citados gastos que no son aceptados para efectos
del Impuesto a la Renta del ejercicio 2004.
De conformidad con el articulo 18° del Texto Unico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las
Ventas, aprobado por Decreto Supremo N° 055-99-EF, sdlo otorgan derecho a crédito fiscal las
adauisiciones de bienes, servicios o contratos de construccién que sean permitidos como gasto 0 costo
de la empresa, de acuerdo a la legislacién del Impuesto a la Renta, atin cuando el contribuyente no est
afecto a este titimo impuesto, y que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el Impuesto,
Por su parte, el articulo 37° del Texto Unico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por
Decreto Supremo N° 054-99-EF, dispone que a fin de establecer la renta neta de tercora categoria so
deducird de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, en tanto la
deduccién no esté expresamente prohibida por dicha ley, disponiéndose en los incisos a) y c) que son
SC Gribunad Fiscal vers
deducibies los intereses de deudas y los gastos originados por la constitucién, renovacién o cancelacién
de las mismas siempre que hayan sido contrafdas para adquirir bienes 0 servicios vinculados con la
obtencién 0 produccién de rentas gravadas en el pals 0 mantener su fuente productora, y las primas de
‘Seguro que cubran riesgos sobre operaciones, servicios y bienes productores de rentas gravadas, asi
como las de accidentes de trabajo de su personal y lucro cesante.
-2008
El inciso d) del articulo 44° de la citada ley establece que no son deducibies para la determinacién de la
renta imponible de tercera categoria las donaciones y cualquier otro acto de liberalidad en dinero o en
‘especie, salvo lo dispuesto en el inciso x) del articulo 37° de la Ley.
La tercera disposicién final de la Ley N° 27356", sefiala respecto del principio de causalidad, que para
efecto de determinar que los gastos sean necesarios para producir y mantener la fuente, a que se refiere
el articulo 37° de la Ley, éstos deberdn ser normales para la actividad que genera la renta gravada, asi
‘como cumplir con criterios tales como razonabilidad en relacién con los ingresos del contribuyente.
Estas normas recogen el denominado “principio de causalidad", que es la relacién existente entre el
‘egreso y la generacién de renta gravada 0 el mantenimiento de la fuente productora, es decir, que todo
gasto debe ser necesario y vinculado a la actividad que se desarrolla, nocién que debe analizarse
Considerando los crterios de razonabilidad y proporcionalidad, atendiendo a la naturaleza de las
operaciones realizadas por cada contribuyente,
En diversas resoluciones del Tribunal Fiscal, tales como las Resoluciones N? 07707-4-2004, 08318-3-
2004 y 00692-5-2008, se ha dejado establecido que para que el gasto se considere necesario se requiere
que exista una relacion de causalidad entre los gastos producidos y la renta generada, correspondiendo
evaluar la nacesidad del gasto en cada caso, considerando criterios de razonabilidad y proporcionalidad,
como por ejemplo, que los gastos sean normales de acuerdo con el giro del negocio o que éstos
‘mantengan cierta proporcién con el volumen de las operaciones, entre otros.
Al respecto, mediante ol punto 3 del Anexo 01 del Requorimiento N° 0222050003247, de fojas 2047 a
£2060, la Administracién solicité a la recurrente que sustentara los gastos y crédito fiscal detallados en el
‘Anexo N? 03 al citado requerimiento, de fojas 2045, por: i) intereses que pago a la empresa TSG Pert
‘SAC. cortespondientes al perfodo § de noviembre de 2003 al 31 de mayo de 2004, segin la Factura N°
001-002524 de 30 de junio de 2004, i) ransferencia de gastos de seguro de embarcaciones de su
proveedor Maricultura El Dorado S.A.C. segun las Facturas N° 001-85 y 001-66 de 20 de mayo de 2004, y
i) cancelacién de poliza de seguro de embarcaciones de su proveedor Rimac Internacional Compafiia de
‘Seguros segin la Factura N? 502-465540 de 31 de mayo de 2004, asi como la respectiva provision de su
amortizacién contable, requiriéndole que presentara entre otra documentacién sustentatoria fehaciente, e!
contrato de fecha cierta con TSG Peni S.A.C. sobre ol crédito que originé los intereses pagados, asi
como la Poliza de Seguros N° 3101-50812 de la referida Compariia de Seguros, con vigencia del 20 de
abril de 2004 al 20 de abril de 2005, el contrato celebrado y los documentos que acreditaran la obligacion
de haber contratado dicha péliza, cuyos desgloses de valores asegurados corresponden a las
embarcaciones pesqueras Giuliana 1, Mi Leslie Il, San Martin 10 y Don Lucho, y las chatas absorbentes
Milagros tly Piquero.
En el punto 3 del Anexo N® 01 al resultado del mencionado requerimiento, elaborado teniendo en cuenta
la documentacién presentada por la recurrente en respuesta al mismo, la Administracién sefialé que en
relacién a los intereses pagados, mediante contrato de suministro en exclusividad y otros celebrado ol 15
de agosto de 2003 entre TSG Peri S.A.C y Pesquera Harinas Especiales S.A.C, la primera otorgé a favor
de la segunda un mutuo por US$ 2 000 000,00 a ser devuelto en 10 armadas semestrales con intereses
al rebatir del 20% anual, precisndose que la recurrente no contrajo directamente una deuda con TSG
Peni S.A. y quo si bien mediante contrato de 2 de enero de 2004 Pesquera Harinas Especiales S.A.C.
cedié a la tecurrente su posicién contractual en el primer contrato, no se mencion6 que ésta asumiria
Ley que moaticé el Texto Unico Ordonado de la Ley dol Impuesto ala Renta, aprobado por Decreto Supremo N° 054-09-
EF, publicada en el dari ofcial El Peruano” el 18 de octubre de 2000.
te ,¥Q =& Gribunal Fiscal N®11869-1-2008
intereses, por lo que procedié a reparar el gasto por intereses para los fines del Impuesto a la Renta y del
Impuesto General a las Ventas.
Respecto a la transferencia de gastos de seguros, sefialé que la recurrente presenté copias de 2 tacturas
‘emitidas en abril de 2004 por Rimac Internacional por US$ 47 038,00 por concepto de seguro de cascos
por el perfado de abril de 2003 a abril de 2004 a favor de Maricultura El Dorado S.A.C., siendo que el 20,
de mayo de 2004 ésta refacturé (trasladé) a la recurrente dicho importe como valor de venta por concepto
de transterencia de gasto de seguro, a pesar de que dicha obligacién no estaba estipulada en ol
Tespectivo contrato de alquiler de 1 de enero de 2004, modificado el 2 de agosto de 2004, asi como
‘tampoco se tomé en cuenta el principio del devengado, pues dicho seguro comprende parte del ejercicio
2003, por lo que reparé el gasto para los fines del Impuesto a la Renta y del Impuesto General a las
Ventas.
En cuanto a los gastos de seguros, indicé que la recurrente presents copia de una factura emitida el 31
de mayo de 2004 por Rimac Internacional por un valor de venta de USS 123 545,37 por concepto de
seguro de casco, maquinaria, panga y red de cuatro embarcaciones y dos chatas alquiladas por el
periodo del 20 de abril de 2004 al 20 de abril de 2005, respecto del cual utiiz6 el créito fiscal y dedujo
‘como gasto el importe devengado en el ejercicio 2004, a pesar de que en ol respectivo contrato de
alquiler de embarcaciones y contrato madiicatorio antes mencionados no se contemplé que debia tomar
una pdliza y asumir dicho gasto, por lo que lo consideré una liberalidad y procedis a repararto para efecto
Gel Impuesto ala Renta y del impuesto General a las Ventas.
‘Segiin la copia de la Escrtura Publica de 15 de agosto de 2003, de fojas 1264 a 1285, TSG Pert S.AC. y
Pesquera Harinas Especiales S.A.C. celebraron una prorroga del contrato de Suministro en Exclusividad
y Fabricacién, Ensacado, Cosido, Moviizacién Intera, Atrumaje y Almacenamiento en Exclusividad de
Harina de Pescado, y Mutuo con Garantias Hipotecarias y Prendarias, con intervencién de Langostinera
Caleta Dorada S.A.C., en el que acordaron prorrogar por cinco afios adicionales que vencerian el 15 de
julio de 2008, e! referido contrato suscrito el 28 de enero de 2002, moxificado parcialmente ol 23 de enero
{de 2003, por el cual Pesquera Harinas Especiales S.A.C., como arrendataria del establecimiento industrial
{de procesamiento de harina de pescado de propiedad de Langostinera Caleta Dorada S.A.C., ubicado en.
Playa Norte Lote 1B-2 det Puerto de Malabrigo del distrito de Razuri, Provincia de Ascope, departamento
do La Libertad, se obligé a producir con carécter de exclusividad harina de pescado para TSG Peri
SAC.
Asimismo, de acuerdo con la cléusula sexta del citado contrato, TSG Pent S.A.C. otorgé un mutuo a favor
do Posquera Harinas Especiales S.A.C. por la suma de USS 2 000 000,00 que seria entregada una vez
‘que se realizara el bloqueo de la partida registral correspondiente al bien inmueble donde se encuentra
ubicado el referido establecimiento industrial entregado en hipoteca, obligandose esta ultima a devolver el
Integro del dinero objeto de! mutuo en diez armadas semestrales, de US$ 200 000,00 cada una por
cconcepto de capital, a las cuales se aplicaria la tasa de interés al rebatir del 20% anual, venciendo la
primera armada el 31 de enero de 2004, pacténdose ademas que TSG Peni S.A. podia detraer US$
25,00 por cada tonelada métrica de harina de pescado del precio que abone a Pesquera Harinas
Especiales S.A.C. en los términos de dicho contrato.
De acuerdo con las copias de la minuta de 2 de enero de 2004 y Escritura Publica de 3 de marzo de
2004, de fojas 1286 a 1291 y 2710 a 2714, la recurrente, como nueva arrendataria del citado
‘establecimiento industrial segin el contrato de arrendamiento de 1 de enero de 2004, y Pesquera Harinas
Especiales S.A.C. celebraron un contrato de cesién de posicién contractual con intervencién de TSG Pert
S.AC. y Langostinera Caleta Dorada S.A.C., mediante el cual la primera asumié la posicién contractual
de la segunda en el contrato mencionado en los considerandos anteriores, obligandose a cancelar el
mutuo y a cumplir con los demas términos de este ultimo contrato prorrogado hasta el 15 de julio de 2008,
pactandose que dicha cesién tenia cardcter absolutamente gratuita, por lo que la recurrente no estaba
‘obligada al pago de contraprestacién alguna a favor de Pesquera Harinas Especiales S.A.C., y que la
tC ,c~ primera armada semestral que vencia el 31 de enero de 2004 se haria efectiva en el semestre inmediato
al vencimiento de la citima cuota de pago del mutuo, es decir, vencerla el 31 de enero de 2009.
Sogin la copia del testimonio de la Escritura Publica de 23 de jullo de 2004, de fojas 849 a 858, la
fecurtente, TSG Peri SAC. y Langostinera Caleta Dorada S.AC. celebraron un contrato ‘de
modificacin, aciaracién y reducci6n de garantias prendaria e hipotecaria, mediante el cual las partes
acordaron modificar las cldusulas primera a tercera y cuarta a sétima dei contrato celebrado el 28 de
enero de 2002, modfieado el 23 de enero de 2003, pacténdose que la recurrente se obligaba a vender
con cardcter dé exclusividad para TSG Perd S.A.C., Narina de pescado, por un precio de venta que seria
sobre la base del valor actual del mercado internacional de harina de pescado, a la fecha de ia venta,
siendo el objeto del contrato la venta de harina de pescado con carécter de exclusividad, obligandose la
recurrente a emitr en forma daria la facturaciGn correspondiente a la harina vendida y TSG Pend S.A. a
cancelar la factura a los dos dias siguientes de presentada.
En la cldusula novena de dicho contrato se indio6 que la recurrente ha cancelado a favor de TSG Peri
S.A.C. US$ 400 000,00 por concepto de amortizacién de capital correspondientes al segundo y tercer
‘semestre a vencerse el 31 de julio de 2004 y 31 de enero de 2005, respectivamente, y US$ 75 084,94 por
concepto de intereses, asimismo, se sefialé que TSG Peri S.A.C. declaré que el 19 de diciembre de 2003,
recibié integramente US$ 102 093,67 por concepto de intereses de la cedente Pesquera Harinas
Especiales S.A.C., y que el mutuo otorgado a favor de la recurrente quedé reducido a US$ 1 600 000,00
por concepto de capita.
El articulo 1496° del Cédigo Civil dispone que en los contratos con prestaciones no ejecutadas total 0
parcialmente, cualquiera de las partes puede ceder a un tercero su posicién contractual, requiriéndose
‘que la otra parte preste su conformidad antes, simulténeamente o después del acuerdo de cesién, por su
parte, ol articulo 1437? dol citado cédigo sefiala que el cedente se aparta de sus derechos y obligaciones
Yy nos y otros son asumidos por el cesionario, desde ol momento en que se celebre la cesién.
De Ia revisién de los citados contratos se observa que la recurrente asumié el pago de la deuda
conformada por capital e intereses inicialmente contraida por Pesquera Harinas Especiales S.A.C. en
Virtud al préstamo otorgado por TSG Pent S.AC., a pesar de que en sus libros contables no se apreci
que el dinero del mutuo haya sido transferido a su favor, ni ha acreditado que fue utlizado para adquirr
bienes 0 servicios vinculados con la obtencién 0 produccién de rentas gravadas o mantener su fuente
productora 0 que obtuvo algin ingreso u otro beneficio derivado del citado préstamo, por lo que el pago
del capital e intereses de dicha deuda constiturla una liberalidad, en tal sentido, no procede deducir el
gasto ni utiizar el crédito fiscal correspondiente a los intereses devengados en los periodos acotados, de
Conformidad con el inciso a) del articulo 372 de la Ley del Impuesto a la Renta y el articulo 18° de la Ley
dol impuesto General a las Ventas, debiéndose mantener este extremo del reparo.
Es pertinente sefialar que no se ha acreditado que los ingresos que habria generado la recurrente a partir
de la vigencia del referido contrato de cesién de posicién contractual, en virtud al suministro exclusivo de
harina de pescado a favor de TSG Pert S.A.C., tengan relacién alguna con el pago del préstamo antes
‘mencionado, mas atin cuando en dicho contrato se acordé expresamente que la cesién tendria caracter
absolutamente gratuita.
De otra parte, segiin la copia del contrato de arrendamionto de 1 de enero de 2004, de fojas 1666 a 1669,
Maricultura El Dorado S.A.C. cedié en uso a la recurrente las embarcaciones pesqueras denominadas
ina 1°, "Mi Leslie Il", "San Martin 10° y “Don Lucho", por el plazo de 3 afios computado del 1 de
enero de 2004 al 31 de diciembre de 2006, acordandose que el monto de la renta mensual que se
ppagaria en calidad de contraprestacién por el uso de dichas embarcaciones seria de S/. 14 000,00 por las
{tes primeras y S/. 28 000,00 por la ultima, comprometiéndose la recurrente en su calidad de arrendataria
‘a conservarlas en buen estado, a desocuparias y devolverlas en su oportunidad sin mas deterioro que el
producido por el uso normal y ordinario, a realizar las reparaciones y mantenimiento que sean necesarios,
‘a no efectuar mejoras o modificaciones en ellas sin el consentimiento expreso y por escrito del arrendador
te y @ me Drbunad Fiscal NP 11869-1-2008
y a asumir todos los gastos y tributos que origine la celebracién y ejecucién de dicho contrato, asimismo
las partes acordaron que en todo Io no previsto en el contrato se someterian a lo establecido por las
normas del Cédigo Civil y demas aplicables.
Conforme con la copia del contrato de modificacién, aclaracién y resolucién parcial de 2 de agosto de
2004, de fojas 1670 a 1672, las partes del referido contrato de arrendamiento acordaron modificar sus
ldusulas cuarta, sétima y décimo cuarta a fin de incrementar el monto de la renta mensual por el uso de
las embarcaciones pesqueras “Mi Leste Il" y “San Martin 10" a US$ 60 000,00 y “Don Lucho” a US$ 80
(000,00, y deciararon que el 15 de mayo de 2004 la embarcacién pesquera Giuliana 1 sufrié un siniestro
‘maritimo con pérdida total, por lo que se resolvié en forma parcial el contrato s6lo en el extremo de esta
‘embarcacién, ademas se modificé el plazo del contrato a un afio que se computaria del 1 de enero al 31
de diciembre de 2004.
‘Seguin se aprecia de la Péliza N° 3101-200441 de Rimac Internacional, de fojas 813 a 818, Maricultura El
Dorado S.A, contraté dicha péliza para el periodo del 2 de abri! de 2003 al 2 de abril de 2004,
cconsignandose como asegurado al propietario Maricultura El Dorado S.A.C., habiéndose asegurado el
‘casco, motor principal, pertenencias, equipos de frio, red, panga y efectos personales de tripulantes de
las embarcaciones Don Lucho, Giuliana, Mi Leslie Il y San Martin 10, ascendiendo el valor de las primas.
a US$ 118 002,00, a la que se adicioné el derecho de emisién y’el Impuesto General a las Ventas,
resultando la suma de USS 143 419,63.
‘Obran en autos a fojas 811 y 812 las Facturas N° 502-0446657 y 502-0446658 omitidas por Rimac
Internacional Seguros de fecha 23 de abril de 2004 a Maricultura E1 Dorado S.A.C. por el pago de la
mencionada péliza por las sumas de US$ 23 519,00 cada una,
Asimismo obra foja 1693 la Factura 001 N° 000066 emitida por Maricultura El Dorado S.A. el 20 de
mayo de 2004, por el monto total de US$ 55 975,22 por la transferencia de gastos de seguro de las
‘embarcaciones pesqueras Don Lucho, San Martin X, Giuliana | y My Leslie Il, que es materia de reparo.
De otro lado, segtin se aprecia de la copia de la Péliza de Cascos Pesqueros N® 3101-500812 de Rimac
Internacional, del Endoso N? 0380 y de los desgloses de los valores asegurados, de fojas 1687 a 1692, la
recurrente contratd dicha pdliza para el periodo del 20 de abril de 2004 al 20 de abril de 2005,
consignaéndose como asegurado al propietario Maricultura El Dorado S.A.C., habiéndose asegurado el
casco, motor principal, pertenencias, equipos de fio, red, panga y efectos personales de tripulantes de
las embarcaciones Don Lucho, Giulianat, Mi Leslie Ii y San Martin 10, asi como el casco, maquinarias,
anclas, cadenas, manguerones y efectos personales de tripulantes de las chatas absorbentes Milagros I
y Piquero, ascendiendo el valor de las primas a US$ 114 524,06, a la que se adicioné el derecho de
‘omisién, los gastos de financiacién y el Impuesto General a las Ventas, resultando la suma de US$ 147
018,09 consignada en la Factura N° 502-0465540, girada ol 31 de mayo de 2004 por Rimac Intermacional
‘a nombre de la recurrente, de fojas 1692, que también es materia de reparo.
Conforme con el documento danominado “Programa de Seguros de Cascos Pesqueros" de fojas 1676, la
cobertura negociada para la flota de la recurrente para el perfodo 20 de abril de 2004 a 20 de abril de
2005 comprendia, para las embarcaciones pesqueras, las averias particulares al Casco de la
fembarcacién por cualquier riesgo, y las averias particulares a la Maquinaria a consecuencia de
hhundimiento y/o varadura y/o encalladura, incendio y/o explosién, colisién y/o abordaije, y para las chatas
absorbentes, las averias particulares al Casco y Maquinaria de la embarcacién por cualquier riesgo de
‘mar, precisdndose como coberturas comunes, entre otras, la pérdida total absoluta de la embarcacién,
gastos de salvataje, auxilio 0 reflotamiento, actos de negligencia del patrén y/o motorista y/o tripulacién,
Colisién, incendio o explosién, responsabilidad civil frente a terceros y efectos personales de la tripulacién
hasta US$ 200,00 cada uno, aplicable en casos de pérdida total absoluta 0 constructiva y/o en cualquier
otro evento que se demuestre la pérdida de bienes de los tripulantes.
‘Segunn lo establecido en el inciso c) del articulo 37° del Texto Unico Ordenado de la Ley del Impuesto a la
Renta aprobado por Decreto Supremo N? 054-99-EF, resultan deducibles a fin de establecer la renta neta
vy» @= Yribunded Fiscal NP 11869-1-2008
de tercera categoria las primas de seguro que cubran riesgos sobre operaciones, servicios y bienes
productores de rentas gravadas.
De acuerdo con el articulo 1314* del Cédigo Civil, quien actia con la diligencia ordinaria requerida, no es
imputable por la inejecucién de la obligacion o por su cumplimiento parcial, tardio 0 defectuoso,
De conformidad con lo establecido en el articulo 1683° del Cédigo Civil, el arrendatario es responsable
Por la pérdida y el deterioro del bien que ocurran en el curso del arrendamiento, aun cuando deriven de
incendio, si no prueba que han ocurrido por causa no imputable a dl
En el caso de autos, de las pélizas de seguros cuyo gasto se repara se evidencia que éstas cubren los
Fiesgos referidos a la pérdida de los bienes arrendados por la recurrente, por lo que éste como
arrendatario de los bienes ha actuado con la dligencia ordinaria requerida a fin de salvaguardar el bien
arrendado que sirve para producir sus rentas gravadas y por cuya pérdida debe responder de serle
imputabies las causas que la produzcan,
En consecuencia, los gastos por seguros asumidos por la recurrente se encuentran relacionados con sus
ingresos provenientes de la ejecucién del referido contrato de arrendamiento, debiendo levantarse en este
extremo del reparo.
‘Sin embargo cabe indicar respecto a la Factura 001 N? 000086 emitida por Maricultura El Dorado S.A.C.
‘1 20 de mayo de 2004, por el monto total de USS 55 975,22 por la transferencia de gastos de seguro de
las embarcaciones pesqueras Don Lucho, San Martin X, Giuliana | y My Leslie ll; que la Poliza N® 3101-
200441 de Rimac Internacional, contratada por Maricultura El Dorado S.A que le da origen, tenia vigencia
del 2 de abril de 2003 al 2 de abril de 2004 y un monto total de US$ 143 419,63, y teniendo en
‘consideracién que de acuerdo al contrato antes descrito la recurrente arrendé tales embarcaciones a
partir del 1 de enero de 2004, s6lo procede aceptar la transferencia del gasto por el monto proporcional
correspondiente al periodo en que la recurrente era arrendataria de los bienes asegurados.
2. Reparo por no utilizacién de medios de pago
(|mpuesto a la Renta de 2004 e Impuesto General a las Ventas)
De la revisién de la Resolucién de Determinacién N° 022-003-0002851 emitida por Impuesto a la Renta
del ejercicio 2004 antes mencionada, se aprecia que la Administracién reparé el importe de S/. 1 180
126,00 Nuevos Soles por no utilizar y no sustentar uso de medios de pago.
‘Ademés mediante las Resoluciones de Determinacién N* 022-003-0002839 022-003-0002843, 022-
(003-0002845 a 022-003-0002847, 022-003-0002849 y 022-003-0002852 emitidas por Impuesto General a
las Ventas de enero a junio, agosto a octubre y diciembre de 2004, de fojas 2188, 2159, 2162 a 2167 y
2170 a 2181, la Administracién también repar6 el crédito fiscal correspondiente a los citados gastos que
‘no son aceptados para efectos del Impuesto a la Renta del ejercicio 2004.
De conformidad con el articulo 3° del Decreto Legislative N? 939, que aprobé Medidas para la Lucha
contra la Evasién y la Informalidad, y el articulo 3° de la Ley N° 28194, Ley para la Lucha contra la
Evasién y para la Formalizacién de la Economia, vigentes durante el afio 2004, las obligaciones que se
cumplan mediante el pago de sumas de dinero cuyo importe sea superior al monto a que se refiere el
articulo 4° se deberdn pagar ullizando los medios de pago a que se refiere el articulo 5° aun cuando se
cancelen mediante pagos parciales menores a dichos montos,
El articulo 4° del Decreto Legislativo N° 939 dispone que mediante Decreto Supremo refrendado por el
Ministro de Economia y Finanzas se fijaré el monto a partir del cual se debera utilizar Medios de Pago, el
cual no podra ser menor a una cuarta parte de la Unidad Impositiva Tributaria (% UIT) ni mayor a dos
Unidades impositivas Tributarias (2 UIT), y quo dicha norma también podrd establecer montos especiticos
atendiendo al tipo de obligacién, precisando que el monto serd fijado en nuevos soles, para las
‘operaciones pactadas en moneda nacional, y en délares americanos, para las operaciones pactadas en
dicha moneda; por su parte, el articulo 4? de la Ley N° 28194, sefiala que el monto a partir del cual se
vy @ = Dra hibunal Fiscal N?11869-1-2008,
deberd utilizar medios de pago es de cinco mil Nuevos Soles (S/. 5 000,00) 0 mil quinientos délares
americanos (US$1 500,00).
El articulo 5° del citado decretolegisatvo, susttuido por el aticulo 3? del Decreto Logislativo N° 947, y el
articulo 5° de la Ley N° 28194, establecen que los medios de pago a través de empresas del Sistema
Financiero que se utiizaran en los supuestos previstos en el aticulo 3° son: a) depésitos en cuentas, b)
giros, ©) transferencias de fondos, d) érdenes de pago, ©) tarjetas de débito expedidas en el pais, f)
larjatas de crédito expedidas en el pals, g) cheques con la cléusula de “no negociables”,‘intransferibies’
“no ala orden u otra equivalente, emitidos al amparo del articulo 190° de la Ley de Tituos Valores.
Por su parte, el articulo 8° de ambos dispositives legales disponen que para efectos tributarios, los pagos
que se efectien sin utlizar Medios de Pago no darén derecho a deducir gastos, costos o créditos, a
efectuar compensaciones nia solcitar devoluciones de tributos, saldos a favor, reintegros tributarios,
recuperacién anticipada, restitucién de derechos arancelarios, precisando que en el caso de gastos y/o
costos que se hayan deducido en cumplimiento del criterio de lo devengado de acuerdo a las normas del
Impuesto a la Renta, la verifcacién del Medio de Pago utiizado se deberd realizar cuando se efectde el
pago correspondiente a la operacién que generé la obligacién, y en el caso do créditosfiscales o saldos a
favor utilzados en la oportunidad prevista en las notmas sobre el Impuesto General a las Ventas @
Impuesto Selectivo al Consumo y del Impuesto de Promacién Municipal, la veiicacién del Medio de Pago
utlizado se deberd realizar cuando se efectde el pago correspondiente a la operacién que gener6 el
derecho.
‘Ademas dicho articulo establece que en caso de que el deudor tributario haya utilizado indebidamente:
gastos, costos 0 créditos, o dichos conceptos se tomen indebides, deberd rectificar su deciaracion y
realizar el pago del impuesto que corresponda, y que de no cumplir con declarar y pagar, la SUNAT on
Uso de las facultades concedidas por el Cédigo Tributario procederé a emitir y notificar la resolucién de
determinacién respectiva.
Como se puede advertir de las normas citadas, para efectos tributarios los pagos que se efectien sin
utilizar medios de pago no dardn derecho a deducir gastos, costos 0 créditos respecto de los bienes que
se adquieran.
En el caso de autos, se tiene que a través del punto § del Anexo 01 del Requerimiento N°
0222050003247, la Administracién solicté a la recurrente que sustentara la forma de cancelacién de las
facturas detalladas en el Anexo 5 de dicho requerimiento, con indicacién del tipo de medio de pago
utiizado (depésito en cuenta, giro, transferencia de fondos, orden de pago u otros), documento que
sustentara el medio de pago (nimero de cheque, niimero de carta y fecha u otros), su contabllizacion,
indicando el libro, nimero de folio en que se registré la cancelacién det medio de pago y/o saldo
pendiente de pago, el cual debia ser acreditado mediante el registro y documentos contables, as! como
‘oxhibiera los medios de pago utilizados.
En respuesta a lo solicitado la recurrente sefialé que cumplié con cancelar las referidas facturas con
cheques, transterencias, depésitos en cuenta y via compensacién de deudas, y adjunt6 la documentacién
sustentatoria de fojas 1034 a 1249, asi como una relacién detallada de ésta, de fojas 1250 a 1256.
En el punto 5 del Anexo 01 del resultado del citado requerimiento, la Administracién reparé el crédito
fiscal de las facturas detalladas en su Anexo 04, emitidas a la recurrente por sus proveedores
Langostinera Caleta Dorada S.A.C., Maricultura el Dorado S.A.C., Pesquera Harinas Especiales S.A.C.,
Procesadora del Campo S.A.C., Fiorella Representaciones S.A.L., RINTU S.A.C., Empresa de Transporte
Guzmédn §.A., Marco Vento Nario, Rosa Detfina Avila, Maria Aurelia Mont, Westfalia Separato y Richard
Huaman Armas, por cuanto su pago so habria efectuado en efectivo (Caja), mediante cheques que no
consignaron la cléusula de no negociables, intransferibles 0 no a la orden, o via compensaciones no
sustentadas.
von es a)
Gribunad Fiscal
En esta instancia se ha verificado que las facturas de las empresas indicadas en el considerando
precedente fueron emitidas por importes superiores a USS 1 500,00 6 S). 5 000,00, por lo que exista la
Obligacién de utilizar alguno de los medios de pago previstos por el Decreto Legislative N? 939 y la Ley N°
28194,
‘Asimismo, de la verificacién de la documentacién presentada por la recurrente en la fiscalizacién se
aprecia que las copias de los cheques presentados por la recurrente a efecto de sustentar los pagos
pparciales 0 totales efectuados durante el afio 2004 de las facturas emitidas en enero, febrero y abril por
Langostinera Caleta Dorada S.A.C., de enero a marzo y agosto por Maricultura el Dorado S.A.C., en
‘enero y febrero por Procesadora del Campo S.A.C., en febrero por Fiorella Representaciones S.R.L. y
RINTU S.A.C., y en agosto por Marco Vento Nario, no consignan el sallo no negociable, intransferible o
no a la orden.
° 1 1869-1-2008,
De otro lado, si bien la recurrente alega que a través de la compensacién cancelé parcial o totalmente las
Facturas N* 001-567 de Pesquera Harinas Especiales S.A.C., 001-1216 de Empresa de Transporte
Guzman S.A. y 001-72 y 001-78 a 001-80 de Maricultura el Dorado S.A.C., no ha presentado
documentacién que sustente debidamente dicha forma de pago, tales como acuerdos entre las partes y/o
cartas oponiendo la compensacién, de conformidad con los articulos 1288° y 1289 del Cédigo Civil, que
establecen que por la compensacién se extinguen las obligaciones reciprocas, liquidas, exigibles y de
prestaciones fungibles y homogéneas, hasta donde respectivamente alcancen, desde que hayan sido
‘opuestas la una a la otra, y que puede oponerse la compensacion por acuerdo entre las partes; mas atin,
conforme se aprecia de la relacién de documentos entregados por la recurrente on la fiscalizacién de
fojas 1250 a 1256, dichas compensaciones no fueron debidamente registradas en la contabilidad, pues no
8 precisa el numero de documento interno ni el libro contable y/o folio en que habrian sido anotadas,
Finalmente, respecto de los demas pagos observados en el Anexo 04 del Resultado del Requerimionto N?
0222050003247, la recurrente alega que fueron efectuados mediante "caja", sin embargo, no presenté los
‘Medios de pago exigidos por las normas citadas.
Por lo expuesto, al no haber utlzado en las transacciones observadas madios de pago de acuerdo a lo
sefialado en el Decreto Legislativo N* 939 y en la Ley N° 28194, los importes que figuran en las facturas
como contraprestacién por los bienes o servicios adquiridos no pueden ser considerados a efectos de
establecer costo, gasto, crédito fiscal ni saldos a favor, por lo que debe mantenerse el reparo.
3. Reparo a los gastos de movilidad, servicios, trémites y otros
(impuesto a la Renta de 2004)
De la revisién de la Resolucién de Determinacién N° 022-003-0002851 se aprecia que la Administracién
reparé el importe de S/. 162 935,00 Nuevos Soles por gastos de movilidad y otros sin sustento.
De acuerdo con el inciso j) del articulo 44° del citado Texto Unico Ordenado de la Ley del Impuesto a la
Renta, no son deducibles para la determinacién de la renta imponible de tercera categoria, los gastos
cuya documentacién sustentatoria no cumpla con los requisitos y caracteristicas minimas establecidos
Por el reglamento de comprobantes de pago.
El inciso b) del articulo 25° del Reglamento de la Ley det Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto
‘Supremo N° 122-94-EF,, dispone que los gastos a que se refiore el inciso j) del articulo 44° de la ley son
aquéllos que de conformidad con el Reglamento de Comprobantes de Pago no puedan ser utilizados para
sustentar costo 0 gasto.
Al respecto, el articulo 2° del Reglamento de Comprobantes de Pago aprobado por Resolucién de
Superintendencia N° 007-8-SUNAT, sefiala que s6lo se consideran comprobantes de pago, siempre que
cumplan con todas las caracterstcas y requisites minimos establecidos en el citado reglamento, las
facturas, los recibos por honorarios, las boletas de venta, as liquidaciones de compra, ls ticket 0 cintas
emitidos por maquinas registradoras, los documentos autorizades en el numeral 6 del artculo 4°, tales
a a ey
Dribunad Fiscal NP 11869
como boletos de avién, los expedidos por bancos, aseguradoras, AFP y EPS, y otros documentos que por
su contenido y sistema de emisién permitan un adecuado control tributario y se encuentren expresamente,
autorizados, de manera previa, por la SUNAT.
En el punto 4 del Anexo N° 01 al Requerimionto N° 0222050003247, de fojas 2055, la Administracién
solicité a la recurrente que sustentara con documentacién fehaciente los gastos contabilizados en la
‘Subcuenta 637 detallados en el Anexo N° 04 a dicho requerimiento, de fojas 2038 a 2044, por concepto.
de movilidad, vidticos, gastos de viaje, refrigerio, trémites, dtiles de oficina, teléfono, alquileres, parqueo y
peaje, gastos operativo-administrativos, transporte, servicios publicos, servicios de terceros y servicios
varios, habiendo la recurrente exhibido los documentos internos de caja, de fojas 886 a 952.
En 61 punto 4 de! Anexo N° 01 al resultado de dicho requerimiento, de fojas 2017, la Administracién
sefialé que la recurrente no sustenté lo solicitado de conformidad con la Ley Marco de Comprobantes de
Pago y el Reglamento de Comprobantes de Pago, por lo que procedié a reparar el Impuesto a la Renta
del ejercicio 2004 y determiné adicionalmente dividendos presuntos.
La recurrente no ha adjuntado comprobantes de pago a efectos de sustentar en forma fehaciente los
{gastos observados, debiéndose indicar que los comprobantes internos de caja que adjunta no tienen las
ccaracteristicas propias de comprobantes de pago segiin el reglamento que los regula.
Cabe sefialar que si bien en aplicacién del criterio contenido en las Resoluciones del Tribunal Fiscal N°
01215-5-2002 y 01460-1-2006, no resultaria procedente condicionar la deduccion de gastos de movilidad,
telefonia o de viaticos de los trabajadores a la presentacién de comprobantes de pago, en las citadas
resoluciones se acredité que los montos reparados fueron entregados en efectivo y en una cantidad
razonable a los trabajadores, y ademas se encontraban sustentados en planillas 0 cuademos de
liquidacién de gastos, debidamente detalladas y suscritas por los trabajadores beneficiarios, lo que no se
hha demostrado en el caso de autos; mas alin, los mencionados comprobantes intemos de caja no
cconsignan el niimero de registro contable que permita identificar su anotacién en el Libro Caja, ni es
posible verificar su anotacién en los Libros Mayor y Diario debido a que en éstos las operaciones se
fegistran en forma global
En consecuencia, no procede considerar tales gastos como deducibles para efectos de la determinacién
de la renta neta del Impuesto a la Renta, de acuerdo con el crterio establecido por este Tribunal en la
Resolucién N° 01467-5-2003, por lo que procede mantener el reparo al haber sido efectuado conforme a
ley.
4, Reparo por recibos de honorarlos no sustentados
(Impuesto ala Renta de 2004)
De fa revision de la Resolucién de Determinacién N° 022-003-0002851 se aprecia que la Administracién
reparé el importe de S/. 1 332 872,00 Nuevos Soles por gastos correspondientes a recibos por honorarios
or servicios prestados por Luis Alberto Barrera Mejia y Luis Armando Barrera Palacios.
El articulo 37° del Texto Unico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto
‘Supremo N* 054-99-EF, disponia que para efecto de establecer la renta neta de tercera categoria se
deduciria de la renta bruta fos gastos necesarios para producir y mantener la fuente, en tanto la
deduccién no estuviera prohibida.
La Tercera Disposicién Final y Transitoria de la Ley 27356, sefialaba respecto del principio de causalidad,
‘que para efecto de determinar que los gastos sean necesarios para producir y mantener la fuente, a que
se refiere el articulo 37° de la ley, éstos deberén ser normales para la actividad que genera la renta
‘gravada, asi como cumplir con cfiterios tales como razonabilidad en relacién con los ingresos del
contribuyente,
Los incsos v) y z) del artculo 37° del referido Texto Unico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta
establecen que los gastos o costes que consttuyan para su pereeptorrentas de segunda, cuata 6 qunta
vv » do Grbunad Fiscal N2®11869-1-2008
categoria podran deducirse en el ejercicio gravable a que corresponda cuando hayan sido pagadas
dentro del plazo establecido por el Reglamento para la presentacién de la declaracién jurada
correspondiente a dicho ejercicio, y que para efecto de determinar que los gastos sean necesarios para
producir y mantener la fuente deberdn ser normales para la actividad que genera la renta gravada asi
‘como cumplir con criterias tales como razonabilidad en relacién con los ingresos del contribuyente, y
generalidad para los gastos a que se refieren los incisos !) y I).
En ese mismo sentido, en diversas resoluciones del Tribunal Fiscal, tales como las Resoluciones N°
7707-4-2004, 8318-3-2004 y 692-5-2005, se ha dejado establecido que para que el gasto se considere
necesario se requiere que exista una relacién de causalidad entre los gastos producidos y la renta
generada, correspondiendo evaluar la necesidad del gasto en cada caso, considerando criterios de
Fazonabilidad y proporcionalidad, como por ejemplo, que los gastos sean normales de acuerdo con el giro
del negocio o que éstos mantengan cierta proporcién con el volumen de las operaciones, entre otros.
‘Asimismo, conforme con el criterio adoptado por este Tribunal en la Resolucién N? 01218-5-2002, entre
otras, para tener derecho al crédito fiscal 0 a la deduccién de gastos, no basta acreditar que se cuenta
‘con el comprobante de pago que respalde las operaciones realizadas, ni con el registro contable de las
mismas, sino que se debe demostrar que éstas efectivamente se realizaron,
En el punto 8 del Anexo N° 01 al Requerimionto N° 0222050003247, de fojas 2051, Ia Administracién
solicté a la recurrente que sustentara los gastos detallados en su Anexo 8, de fojas 2030, contabilizados
‘en la Subcuenta 632 Honorarios Profesionales, correspondientes a los servicios sustentados en los
recibos de honorarios emitidos por Luis Alberto Barrera Mejia y Luis Armando Barrera Palacios, en su
mayoria por US$ 11 325,02 y US$ 22 650,06, respectivamente, para lo cual le requirié, entre otra
documentacién @ informacién, que indicara nombres y nimero de Documento Nacional de Identidad de la
persona o personas que por su cuenta realizaron la evaluacién y contratacién de tales servicios, que
exhibiera el legajo y acreditara las competencias profesionales, técnicas y laborales de dichas personas,
ue presentara informe técnico detallado a fin de acreditar la necesidad de Ia referida contratacién de
servicios, asf como el andlisis descriptivo de la forma de determinacién de los montos a pagar por cada
recibo de honorarios.
En respuesta al citado requerimiento la recurrente sefal6 que los formalismos solicitados no son exigibles
‘a empresas privadas por lo que atentan contra su libertad de contratar, de empresa y otros derechos,
asimismo adjunt6 los respectivos contratos de locacién de servicios, el Acta que faculld a su gerente
general para contratarlos, informes realizados por los servidores contratados, recibos de honorarios
profesionales, cheques, pagos del Impuesto a la Renta de cuarta categoria e Impuesto Extraordinario de
Solidaridad y cuadro del calculo del monto a pagar, de fojas 971 a 1022.
En el punto 8 del Anexo N° 01 al resultado del Requerimiento N° 0222050003247 de fojas 2014 al 2015,
la Administracién indicé que la recurrente no cumplié con presentar la informacién y documentacién antes
‘mencionada; asimismo, sefialé que ninguno de los demés recibos de honorarios profesionales exhibidos
superaba los USS 1 700,00, y que segin el Libro de Planillas la remuneracién de la Gerente General s6lo
ascendia a S/. 1 000,00 Nuevos Soles mensuales, por lo que concluyd que los gastos observados no
‘curnpifan con los criterios de razonabillidad en relacién a los ingresos y demés conceptos remunerativos
pagados por ella, y que por su cardcter general los informes presentados no reflejan un aporte sustancial
© valor agregado que incida en la generacién de ingresos adicionales a las ventas corrientes que se
basan mayormente on el suministro de harina y servicios a TSG Peri S.A.C., no justificéndose la
determinacién de la cuantia a pagar en funcién a aspectos praductivos de la empresa, lo cual representa
tuna forma indirecta de disposicién de utilidades, por lo que adicionalmente se determiné la aplicacién de
dividendos presuntos.
De la copia de los contratos de locacién de servicios suscritos el 6 de enero de 2004, de fojas 985 a 988 y
1007 a 1010, se tiene que el sefior Luis Alberto Barrera Mejia, prestaria sus servicios de asesoramiento
logistico, técnico y operative de embarcaciones pesqueras, y recomendaria y seleccionaria personal con
vy @ = ‘experiencia y conocimiento sobre las labores relacionadas con la extraccién de los recursos
hidrobiol6gicos, ascendiendo su retribucién a US$ 1,25 por cada tonelada de descarga de tales recursos,
mientras que el sefior Luis Armando Barrera Palacios, prestarfa sus servicios de asesoramiento
administrativo, financiero, operativo y técnico en los establecimientos industriales indicados en la cldusula
primera del mismo contrato y apoyaria en la seleccién y control del personal necesario con conocimiento
Y experiencia en la olaboracién y procesamiento de la harina de pescado de alto contenido proteico,
ascendiendo su retribucién a US$ 3,20 por cada tonelada de recurso hidrobiolégico que se procese
durante el afio 2004.
Cabe indicar que el importe total abonado por dichos contratos en el ejercicio 2004 a los sefiores Luis
Alberto Barrera Mejfa y Luis Armando Barrera Palacios, asciende a S/.1 332 872,00, monto reparado
segin s0 sefiala en el Anexo N® 07 al Resultado del Requerimianto N® 0222050003247 de fojas 1995.
Asimismo, fa recurrente dectaré para el ejercicio 2004 como resultado de la operacién un pérdida de S/2
538 913.00.
Do la documentacién que obra en autos, no se aprecia que la recurrente hubiera presentado
documentacién especifica que permitiera sustentar la racionalidad y proporcionalidad de los referidos
gastos y su potencialidad para generar ingresos, tales como el detalle pormenorizado de las
ecomendaciones e instrucciones a través de las cudles debieron concretarse los servicios contratados,
asi como la forma y cuantia en las que, en cada caso, tales recomendaciones ¢ instrucciones incidieron
fen la generacién de mayores ingresos, lo cual resuitaba necesario teniendo en cuenta que de acuerdo
on los mencionados contratos el objeto de dichos servicios era obtener un incremento en la produccién y
productividad de la empresa en el ejercicio materia de reparo.
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De la revisién de los informes emitidos por los sefiores Luis Barrera Mejia y Luis Barrera Palacios, de
fojas 1426 a 1431 y 1399 al 1412, se aprecia que los mismos si bien se encuentran referidos a servicios
relacionados con el giro de! negocio de la recurrente, no resultan suficientes para determinar que los
gastos reparados cumplian con los criterios de razonabilidad y proporcionalidad en relacién con los
resultados del contribuyente, y que por ende eran necesarios para producir y mantener la fuente.
En consecuencia, procede mantener el reparo.
5. Reparo por mejoras cargadas a gastos
(impuesto a la Renta de 2004)
De la revisién de la Resolucién de Determinacién N° 022-003-0002851, se aprecia que la Administracién
reparé el importe de S/. 1 827 991,00 Nuevos Soles por mejoras enviadas al gasto.
El inciso e) del articulo 44° del mencionado Texto Unico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta
sefiala que no son deducibles para la determinacién de la renta imponible de tercera categoria, las sumas
invertidas en ta adquisicién de bienes o majoras de carécter permanente.
El inciso h) del articulo 22° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que las mejoras
introducidas por el arrendatario on un bien alquilado, en la parte que el propietario no se encuentre
obligado a reembolsar, serén depreciados por el arrendatario con el porcentaje correspondiente a los
bienes que constituyen las mejoras, de acuerdo con et inciso s) y con la tabla a que se refiere el inciso b)
del presente articulo, que si al devotver el bien por terminacién del contrato atin exisiera un saldo por
depreciar, el integro de dicho saldo se deduciré en el ejercicio en que ocurra la devolucion,
Conforme con lo indicado en el pérrafo 25 de la Norma Intemacional de Contabilidad-NIC 16, referida a
Inmuebles, Maquinaria y Equipo (modificada en 1993), los desembolsos posteriores sobre inmuebles,
maquinaria y equipo sélo se reconocen como activo cuando mejoran la condicién del activo mas alla del
Tendimiento esténdar originalmente evaluado, como por ejemplo, la extensién de su vida util, el
mejoramiento sustancial en la calidad de la’ produccién obtenida o la reduccién de los costes de Gfae GF. °
ubund Yaseal ° 11869-1-2008
roduccién, y los desembolsos por reparaciones © mantenimiento de los activos son aquellos que se
efectiian para restaurar o mantener los futuros beneficios econémicos que una empresa puede esperar
del rendimiento estandar originalmente evaluado del activo.
Mediante diversas resoluciones emitidas por este Tribunal, como las N° 147-2-2001, 09259-5-2001,
01217-5-2002 y 03595-4-2003, se ha dejado establecido que el elemento que permite distinguir si un
desembolso relacionado a un bien del activo fijo pre-existente constituye un gasto por mantenimiento 0
reparacién o una mejora de cardcter permanente que debe incrementar el costo computable del mismo,
@s el beneficio obtenido con relacién al rendimiento esténdar originalmente proyectado, asi si el
desembolso origina un rendimiento mayor, deberd reconocerse como activo, pues acompafiard toda la
vvida util al bien, en cambio si el desembolso simplemente repone o mantiene su rendimiento original,
entonces deberd reconocerse como gasto del ejercicio.
En el punto 9 del Anexo 01 al Requerimiento N° 0222050003247, de fojas 2049, la Administracién solicité
a la recurrente que sustentara con documentacién fehaciente y con informe técnico suscrito por
profesional colegiado, las adquisiciones que la recurrente contabiliz6 como gastos del ejercicio dotalladas
en el Anexo 09 al referido requerimiento (fojas 2027 al 2029), las que calificé como activo fjo y mejoras
de cardcter permanente realizadas en bienes muebles o inmusbles alquilados, concluyendo al cierre de
dicho requerimiento que la recurrente no presenté Io solicitado, y que las referidas adquisiciones eran
{gastos de mantenimiento de las embarcaciones y de las plantas pesqueras tomadas en arrendamiento, y
en el Anexo 8 de dicho resultado (fojas 1992 al 1994) se limit6 a detallar el contenido de las facturas.
Como se observa, la Administracién calificé los desembolsos materia de andlisis como mejoras de
cardcter permanente sin haber analizado la forma en que los servicios prestados a favor de la recurrente
afectaron el rendimiento esténdar originalmente proyectado de su embarcacién, ni identificar qué
adquisiciones mejoraron la condicién de los actives fijos preexistentes més alla del esténdar originalmento
‘evaluado, como por ejemplo, la extensién de su vida util, el mejoramiento sustancial en la calidad de la
pproduccién obtenida o la reduccién de los costos de produccién, por lo que conforme al criterio antes
indicado procede dejar sin efecto el reparo y revocar la apelada en este extremo.
6. Reparo por amortizacién de intangibles
{Impuesto a la Renta de 2004)
De la revisién de la Resolucién de Determinacién N* 022-003-0002851 se aprecia que la Administracién
reparé el importe de S/. 927 730,00 Nuevos Soles por amortizacién de intangibles.
El inciso g) del articulo 44° del citado Texto Unico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta sefiala que
no son deducibles para la determinacién de la renta imponible la amortizacién de llaves, marcas,
patentes, procedimientos de fabricacién, juanillos y otros activos intangibles similares. Sin embargo, ei
precio pagado por activos intangibles de duracién limitada, a opcién del contribuyente, podré ser
considerado como gasto y aplicado a los resultados del negocio en un solo ejercicio o amortizarse
proporcionalmente en el plazo de diez (10) afios. La SUNAT previa opinién de los organismos técnicos
Pertinentes, esté facultada para determinar el valor real de dichos intangibles, para efectos tributarios,
Cuando considere que el precio consignado no corresponda a la realidad. La regia anterior no es aplicable
alos intangibles aportados, cuyo valor no podra ser considerado para determinar los resultados
Asimismo, los numerales 1 y 2 del inciso a) del articulo 25° de! Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, mencionan que el tratamiento previsto por el inciso g) del articulo 44° de la Ley respecto del precio
pagado por actives intangibles de duracién limitada, procedera cuando dicho precio se origine en la
cesién de tales bienes, y no a las contraprestaciones pactadas por la concesién de uso 0 el uso de
intangibles de terceros, supuesto que encuadra en la deduccién a que se refiere el inciso p) del articulo
37° de la Ley, y que se consideran activos intangibles de duracién limitada a aquélios cuya vida ctl est
limitada por ley © por su propia naturaleza, tales como las patentes, los modelos de utilidad, los derechos
de autor, los derechos de lave, los diserios © modelos planos, procesos o férmulas secretas y los ty
programas de instrucciones para computadoras (Software), precisandose que no se considera activos
intangibles de duracién limitada las marcas de fabrica y el fondo de comercio (Goodwill)
‘Asi, las normas citadas distinguen entre intangibles de duracién ilimitada, cuya deduccién no esta
ermitida, e intangibles de duracién limitada por ley 0 por su naturaleza, deducibles del impuesto, y
Adicionalmente, prohibe deducir como gasto o amortzar los bienes intangibles aportados.
En el punto 10 del Anexo 01 al Requerimiento N? 0222050003247, la Administracién solicité a la
Tecurrente que sustentase con un informe contable suscrito por profesional colegiado y con
documentacién fehaciente original, de fecha cierta y con referencias legales, la determinacion y
naturaleza de la amortizacién contabilizada on la cuenta provisiones sub cuenta 682 “Amortizacién de
Intangibles", por el monto consignado en la declaracién jurada del Impuesto a la Renta del ejercicio 2003
presentada el 5 de abril de 2004 mediante Formulario 654 N? 03003463, de fojas 1886.
La recurrente sefialé que se trataba de un intangible originado en la Escritura Publica de Cesién de
Derechos, claramente identificado, separable y cuya amortizacién del 10% anual estaba de acuerdo con
‘el método de linea recta segiin la NIF 38° y ol articulo 44° de la Ley del Impuesto ala Renta,
La Administracién en el Anexo 01 al resultado del citado requerimiento concluyé que la recurrente no
sustenté lo solicitado,
En virtud al contrato de cesién de posicién contractual por el cual Pesquera Harinas Especiales S.A.C.
Cedi a la recutrente su posicién en el contrato de Suministro en Exclusividad, Mutuo y otros que celebré
con TSG Peni S.A.C., la recurrente registré como activos intangibles en la cuenta 34 “Concesiones y
Derechos” bajo la denominacién de “Traspaso de deuda de Pesquera Harinas Especiales a favor de
TSG", los importes de! mutuo y de sus respectivos intereses que esta uitima otorgé a la primera en el afio
2003 y que han sido materia de andlisis en el punto 1, resultando el importe de S/. 9 277 304,00 al 31 de
diciembre de 2004, conforme se aprecia en el asiento contable de fojas 1292, registrando como gasto por
concepto de amortizacién el 10% de dicho importe, es decir, S/. 927 730,00.
‘Sin embargo, dado que esta instancia ha concluido que el capital e intereses de la citada deuda
transferida a la recurrente no constituye un gasto deducible al no haber ésta acreditado su relacién de
causalidad con sus ingresos y/o el mantenimiento de su fuente productora, dicho traspaso tampoco puede
generar derecho alguno susceptible de amortizacién, pues conforme se ha indicado, el derecho al
Suministro exclusivo de harina de pescado a favor de TSG Peni S.A.C., adquirido por la recurrente en
Virtud al contrato de cesién de posicién contractual antes mencionado, no tiene relacién alguna con el
pago del indicado préstamo, mas alin cuando en dicho contrato se acordé expresamente que la cesién
tendria cardcter absolutamente gratuito, por lo que el reparo se encuentra arreglado a ley.
7. Reparos por sumas cargadas a gastos no susceptibles de posterior control tributario
(Impuesto a la Renta de 2004)
De la Resolucién de Determinacién N° 022-003-0002850 emitida por el Impuesto a la Renta de 2004, de
fojas 2182 y 2183, se aprecia que la Administracién grav6 el importe de S/. 1 047 065.00 Nuevos Soles
reparado por gastos de movilidad y otros sin documentacién sustentatoria y gastos por honorarios no
sustentados, con la tasa adicional del 4,1% al considerar que dicha suma constituye un gasto no
susceptible de posterior control tributario.
El articulo 55° del citado Texto Unico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, sustituido por Decreto
Legislative N° 945, aplicable al caso de autos, establece que el impuesto a cargo de los perceptores de
rentas de tercera categoria domiciliados en el pais se determinard aplicando la tasa dol treinta por ciento
(80%) sobre su renta neta, y que las personas juridicas se encuentran sujetas a una tasa adicional del
‘cuatro punto uno por ciento (4,1%) sobre las sumas a que se refiere el inciso g) del articulo 24-A.
° 1 1869-1-2008,
* Debe referee ala NIC 38
vy @ |? 1 1869-1-2008,
El inciso g) del articulo 24°-A del referido Texto Unico Ordenado dispone que para efectos del Impuesto
se entiende por dividendos y cualquier forma de distribucién de utiidades a toda suma o entrega en
especie que al practicarse la fiscalizacién respectiva, resulte renta gravable de la tercera categoria, en
tanto signifique una disposicién indirecta de dicha renta no susceptible de posterior control tributario,
incluyendo las sumas cargadas a gasto e ingresos no declarados, precisando el citado articulo que el
impuesto a aplicarse sobre estas rentas se regula en el articulo 65° de la mencionada ley.
Por su parte, ol articulo 13°-B del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, modificado por Decreto
‘Supremo N° 086-2004-EF,, vigente a partir del 5 de julio del 2004, sefiala que a efectos del inciso g) del
articulo 24-A de la Ley, constituyen gastos que significan “disposicién indirecta de renta no susceptible de
Posterior control tributario” aquellos gastos susceptibles de haber beneficiado a los accionistas,
Participacionistas, titulares y en general a los socios 0 asociados de personas juridicas a que se refiere ol
articulo 14° de la Ley, entre otros, los gastos particulares alenos al negocio, los gastos de cargo de los
accionistas, participacionistas, ttulares y en general socios 0 asociados que son asumidos por la persona
juridica. Agrega dicha norma que retnen la misma calificaciOn, los siguientes gastos:
1. Los gastos sustentados por comprobantes de pago falsos, constituidos por aquellos que reuniendo los.
requisitos y caracteristicas formales sefialados en el Reglamento de Comprobantes de Pago, son
emitidos en alguna de las siguientes situaciones: i) el emisor no se encuentra inscrito en et Registro Unico
de Contribuyentes ~ RUC, i) el erisor se identiica consignando el niimero de RUC de otro contribuyente,
ii) cuando en el documento, el emisor consigna un domicilo fiscal falso, y iv) cuando el documento es
utlizado para acreditar 0 respaldar una operacin inexistente,
2. Gastos sustentados por comprobantes de pago No fidedignos, constituides por aquéllos que contienen
informacion distinta entre el original y las copias y aquéllos en los que el nombre o raz6n social del
comprador o usuario differa del consignado en el comprobante de pago.
3. Gastos sustentados en comprobantes de pago emitidos por sujetos a los cuales, a la fecha de emisién
de los referidos documentos, ja SUNAT les ha comunicado 0 notificado la baja de su inscripcién en el
RUC 0 aquéllos que tengan la condicién de no habido, salvo que al 31 de diciembre del ejercicio, 0 a la
fecha de clerre del balance del ejercicio, el emisor haya cumplido con levantar tal condicién.
4, Gastos sustentados en comprobantes de pago otorgados por contribuyentes cuya inclu
‘égimen especial no los hablite para emitir ese tipo de comprobante,
5. Otros gastos cuya deduccién sea prohibida de conformidad con la Ley, siempre que impliquen
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