Departamento de Contabilidad y Economía Financiera

CONTABILIDAD FINANCIERA

TRANSPARENCIAS TEMA 6

ESTADO DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO NETO

• Grupos: 1, 2, 3, 4, 6, 7, 8 y 9
 TEMA 6:
EL ESTADO DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO
NETO (ECPN)

1. INTRODUCCIÓN
2. ESTRUCTURA
2.1.ESTADO DE INGRESOS Y GASTOS
RECONOCIDOS (EIGR)
2.2 ESTADO TOTAL DE CAMBIOS EN EL
PATRIMONIO NETO (ETCPN)
3. ESTUDIO DE PARTIDAS ESPECIALES
 INTRODUCCION

• Nuevo Estado Contable incorporado por el PGC

a las Cuentas Anuales

• Su objetivo es informar acerca del patrimonio

neto de una sociedad durante dos años
consecutivos:
– la cuantía y composición
– las causas o motivos de su variación

• Completa la información suministrada por el

Balance y Cuenta de Pérdidas y Ganancias
 INTRODUCCIÓN

• Su importancia radica en la información que proporciona

a inversores y acreedores de una sociedad sobre la
garantía patrimonial que la misma ofrece

• Se trata de un estado de flujos

• Elaboración: norma 8ª elaboración Cuentas Anuales

• Presenta dos modelos:

– Normal
– Abreviado: puede ser presentado por las mismas
empresas que presentan Balance y Memoria
abreviados.
 ESTRUCTURA

• Se compone de dos subestados:

Estado de Ingresos y gastos

reconocidos
EIGR
Estado de
Cambios en el +
Patrimonio Neto
ECPN
Estado Total de cambios en el
patrimonio neto
ETCPN
 ESTRUCTURA

1. ESTADO DE INGRESOS Y GASTOS RECONOCIDOS

En esta parte se recogen todos los ingresos y gastos del ejercicio.
Indica el Resultado Total de la empresa.
• Según la norma de elaboración.”Recoge los cambios en el
Patrimonio Neto derivados de:

a) El resultado del ejercicio de la cuenta de Pérdidas y Ganancias.

(Grupos 6 y 7)

b) Los ingresos y gastos que deban imputarse directamente al

patrimonio neto de la empresa (Grupos 8 y 9)

c) Las transferencias realizadas a la cuenta de pérdidas y

ganancias” (Grupos 8 y 9)

Hay que tener en cuenta el efecto impositivo.

Las cuentas de los grupo 8 y 9 se cierran con cuentas del subgrupo 13

 ESTRUCTURA

2.- ESTADO TOTAL DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO NETO

• Según la norma de elaboración. “Informa de todos los cambios

habidos en el Patrimonio Neto derivados de:

a) El total de los ingresos y gastos reconocidos (EIGR)

b) Las variaciones originadas en el PN por operaciones con

los socios o propietarios cuando actúen como tales
(ampliación y reducción de capital, distribución de dividendos,
aportaciones para compensar pérdidas …)

c) Las restantes variaciones que se produzcan en el PN

(ampliación de capital con cargo a reservas, dotación de reservas
mediante la distribución de beneficios …)

d) Los cambios en los criterios contables o por correcciones

de errores
 ESTRUCTURA

Saldo de Rtº del ejercicio (ctª129)

ESTADO DE INGRESOS Y
Ingresos y gastos imputados

GASTOS RECONOCIDOS directamente a patrimonio neto

Transferencias a la cuenta de pyg

Ingresos y gastos reconocidos

Ajustes por cambios de criterios contables

ESTADO TOTAL DE CAMBIOS
Ajustes por correcciones de errores
EN EL PATRIMONIO NETO

Operaciones con socios y propietarios

Otras variaciones de patrimonio neto

 Saldo PyG A) Resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias
E
Ingresos y gastos imputados directamente al patrimonio neto
I. Por valoración de instrumentos financieros
MODELO NORMAL DEL EIGR
1. Activos financieros disponibles para la venta
2. Otros ingresos / gastos
Ingresos y
Gastos
II. Por coberturas de flujos de efectivo
imputados
III. Subvenciones donaciones y legados
directamente
a Patrimonio
IV. Por ganancias y pérdidas actuariales y otros ajustes
Neto
(grupos 8 y 9) V. Efecto impositivo
B) Total ingresos y gastos imputados directamente en el patrimonio neto (+/-
I+/-II+/-III+IV+/-V)
Transferencias a la cuenta de pérdidas y ganancias
VI. Por valoración de instrumentos financieros
1. Activos financieros disponibles para la venta
2. Otros ingresos / gastos
Transferencias
Cuenta PyG VII. Por coberturas de flujos de efectivo
(grupos 8 y 9)
VIII. Subvenciones donaciones legados
IX. Efecto impositivo

C) Total transferencias a la cuenta de pérdidas y ganancias (+/-VI+/-VII+/-VIII-

IX+/-X)
TOTAL DE INGRESOS Y GASTOS RECONOCIDOS (+/-A+/-B+/-C)
 MODELO NORMAL DEL EIGR
ESTADO DE INGRESOS Y GASTOS RECONOCIDOS Notas en la
Cuentas memoria 200X 200X-1
A) Resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias
B) Ingresos y gastos imputados directamente al patrimonio neto
I. Por valoración instrumentos financieros
900, (800) 1. Ingresos/gastos de activos financieros disponibles para la venta.
2. Otros ingresos/gastos.
II. Por coberturas
94 III. Subvenciones, donaciones y legados.
IV. Por ganancias y pérdidas actuariales y otros ajustes
+/- 8301 V. Efecto impositivo
Total ingresos y gastos imputados directamente en el patrimonio neto (I+II+III+IV+V)
C) Transferencias a la cuenta de pérdidas y ganancias
VI. Por valoración instrumentos financieros
(802),902 1. Ingresos/gastos de activos financieros disponibles para la venta
2. Otros ingresos/gastos
VII. Por coberturas
(84), VIII. Subvenciones, donaciones y legados
+/- 8301 IX. Efecto impositivo
Total transferencias a la cuenta de pérdidas y ganancias (VI+VII+VIII+IX)

Ctª 900: Beneficios en activos financieros disponibles para la venta; Ctª 8301: Impuesto diferido
Ctª 800: Pérdidas en activos financieros disponibles para la venta
Ctª 802: Transferencias de beneficios en activos financieros disponibles para la venta
Ctª 902: Transferencias de pérdidas en activos financieros disponibles para la venta
Ctª 94: Ingresos por subvenciones, donaciones y legados
Ctª 84: Transferencias de subvenciones, donaciones y legados
 MODELO NORMAL DEL EIGR

Ejemplo: La empresa X presenta a 31-12-2009 la siguiente información:

- Resultado del ejercicio 2009 = 120.000 (ctª 129)

- Beneficio en AFDV = 10.000 (ctª 900)
- Ingresos de subvenciones oficiales de capital = 40.000 (ctª 940)
- Transferencias de subvenciones oficiales de capital = 8.000 (ctª 840)
- Impuesto diferido = 12.600 Sd (ctª 8301)

SE PIDE: Estado de Ingresos y Gastos Reconocidos del ejercicio 2009

 MODELO NORMAL DEL EIGR

Nº Cuenta Año 2009

A) Rtº de la cuenta de PyG

Ingresos y gastos imputados directamente a Patrimonio Neto

I.Por valoración de activos financieros
900 1. Activos financieros disponibles para la venta
940 III. Subvenciones, donaciones y legados recibidos
+/- 8301 V. Efecto impositivo
B) Total de ingresos y gastos imputados directamente a
Patrimonio Neto
Transferencias a la cuenta de PyG
(840) VIII. Subvenciones, donaciones y legados recibidos
+/- 8301 IX. Efecto impositivo
C) Total transferencias a la cuenta de PyG

Total de ingresos y gastos reconocidos ( A+B+C)

MODELO NORMAL ESTADO TOTAL DE CAMBIOS EN PATRIMONIO NETO
(La presentación de esta cuenta anual prevé una tabla de doble entrada)

A. SALDO FINAL DEL AÑO 200X - 2

I. Ajustes por cambios de criterio 200X-2 y anteriores

II. Ajustes por errores 200X-2 y anteriores

B. SALDO AJUSTADO, INICIO DEL AÑO 200X-1

I. Total ingresos y gastos reconocidos

FI LAS

II. Operaciones con socios o propietarios

III. Otras variaciones del patrimonio neto

C. SALDO FINAL DEL AÑO 200X - 1

I. Ajustes por cambios de criterio 200X-1

II. Ajustes por errores 200X-1

D. SALDO AJUSTADO, INICIO DEL AÑO 200X

I. Total ingresos y gastos reconocidos

II. Operaciones con socios o propietarios

III. Otras variaciones del patrimonio neto

E. SALDO FINAL DEL AÑO 200X

 MODELO NORMAL ESTADO DE CAMBIO DE PATRIMONIO NETO
A. SALDO FINAL DEL AÑO 200X - 2
I. Ajustes por cambios de criterio 200X-2 y anteriores
II. Ajustes por errores 200X-2 y anteriores
B. BALANCE AJUSTADO, INICIO DEL AÑO 200X-1
I. Total ingresos y gastos reconocidos
II. Operaciones con socios o propietarios
1. Aumentos de capital
2. ( - ) Reducciones de capital
3. Conversión de pasivos financieros en patrimonio neto (conversión obligaciones, condonaciones de deudas)
4. ( - ) Distribución de dividendos
5. Operaciones con acciones o participaciones propias (netas)
FI LAS

6. Incremento (reducción) de patrimonio neto resultante de una combinación de negocios

7. Otras operaciones con socios y propietarios
III. Otras variaciones del patrimonio neto
C. SALDO FINAL DEL AÑO 200X - 1
I. Ajustes por cambios de criterio 200X-1
II. Ajustes por errores 200X-1
D. SALDO AJUSTADO, INICIO DEL AÑO 200X
I. Total ingresos y gastos reconocidos
II. Operaciones con socios o propietarios
1. Aumentos de capital
2. ( - ) Reducciones de capital
3. Conversión de pasivos financieros en patrimonio neto (conversión obligaciones, condonaciones de deudas)
4. ( - ) Distribución de dividendos
5. Operaciones con acciones o participaciones propias (netas)
6. Incremento (reducción) de patrimonio neto resultante de una combinación de negocios
7. Otras operaciones con socios y propietarios
III. Otras variaciones del patrimonio neto
E. SALDO FINAL DEL AÑO 200X
 MODELO NORMAL ESTADO DE CAMBIO DE PATRIMONIO NETO
(La presentación de esta cuenta anual prevé una tabla de doble entrada)
Una columna por cada componente del Patrimonio Neto del Balance de Situación

Suscrito
Capital
No exigido
Prima de emisión o asunción
COLUMNAS

Reservas
(Acciones y participaciones propias)
Resultado de ejercicios anteriores
Otras aportaciones de socios
Resultado del ejercicio
(Dividendo a cuenta entregado)
Otros instrumentos de patrimonio
Ajustes por cambio de valor
Subvenciones donaciones y legados recibidos
 MODELO NORMAL ESTADO DE CAMBIO DE PATRIMONIO NETO

Capital (Acciones y Subvenciones

Resultados de ejercicios Otras aportaciones de Otros instrumentos de Ajustes por cambios de
ESTADO TOTAL DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO NETO Prima de emisión Reservas participaciones en Resultado del ejercicio (Dividendo a cuenta) donaciones y legados TOTAL
anteriores socios patrimonio valor
patrimonio propias) recibidos
Escriturado No exigido

A. SALDO, FINAL DEL AÑO 200X – 2

I. Ajustes por cambios de criterio 200X-2 y anteriores.

II. Ajustes por errores 200X-2 y anteriores.

B. SALDO AJUSTADO, INICIO DEL AÑO 200X-1

I. Total ingresos y gastos reconocidos.

II. Operaciones con socios o propietarios.

1. Aumentos de capital.

2. ( - ) Reducciones de capital.

3. Conversión de pasivos financieros en patrimonio neto

(conversión obligaciones, condonaciones de deudas).

4. ( - ) Distribución de dividendos.
5. Operaciones con acciones o participaciones propias (netas).
6. Incremento (reducción) de patrimonio neto resultante de una combinación de
negocios.

7. Emisiones y cancelaciones de otros instrumentos de

patrimonio neto.

III. Otras variaciones del patrimonio neto.

C. SALDO, FINAL DEL AÑO 200X – 1

I. Ajustes por cambios de criterio 200X-1.

II. Ajustes por errores 200X-1.

D. SALDO AJUSTADO, INICIO DEL AÑO 200X

I. Total ingresos y gastos reconocidos.

II. Operaciones con socios o propietarios.

1. Aumentos de capital.

2. ( - ) Reducciones de capital.

3. Conversión de pasivos financieros en patrimonio neto

(conversión obligaciones, condonaciones de deudas).

4. ( - ) Distribución de dividendos.

5. Operaciones con acciones o participaciones propias (netas).

6. Incremento (reducción) de patrimonio neto resultante de una combinación de

negocios.

7. Emisiones y cancelaciones de otros instrumentos de

patrimonio neto.

III. Otras variaciones del patrimonio neto.

E. SALDO, FINAL DEL AÑO 200X

 MODELO NORMAL ESTADO DE CAMBIO DE PATRIMONIO NETO

Ejemplo: La empresa X presenta a 1-1-2009 la siguiente información:

- Capital social: 300.000
- Prima de emisión = 9.000
- Reservas = 35.000
- Resultado del ejercicio 2008 = 90.000
- Ajustes por valoración AFDV = 5.000 Sh
Durante el ejercicio 2009 han realizado, en relación con dichas cuentas, las siguientes operaciones:
1.- Ampliación de capital: 2.500 acciones con un valor nominal de 100 euros/acción y un valor de
emisión de 110 euros/acción. Desembolso según el mínimo legal.
2.- El resultado de 2008 se distribuye 50% a reservas y 50% a dividendos.
SE PIDE: elaboración del ETCPN del 2009. (teniendo, también, en cuenta la información obtenida
en el ejemplo para la elaboración del EIGR)
 MODELO NORMAL ESTADO DE CAMBIO DE PATRIMONIO NETO

Capital Capital Prima Reserva Rtº Rtº del Ajustes Subv. Total
escriturado No emisión ejercicios ejercicio por cambio capital
exigido anteriores de valor
C. Saldo final 2008

I. Ajustes cambios
criterios 2008
II. Ajustes por
errores 2008
D. Saldo ajustado,
inicio 2009
I. Total ingresos y
gastos reconocidos
II. Operaciones con
socios
1. Aumentos de
capital
4. (-) Distribución
de dividendos
III. Otras
variaciones del PN
E. Saldo, final
2009
CAMBIOS EN CRITERIOS CONTABLES, ERRORES Y ESTIMACIONES CONTABLES
Norma de valoración nº 22
Efecto de los cambios sobre la información contable

•Cambios de criterios contables •Cambios en las estimaciones

•Corrección de errores contables

EFECTO RETROACTIVO: EFECTO PROSPECTIVO:

El efecto se calculará desde el El efecto será sobre el ejercicio
ejercicio más antiguo para el presente y ejercicios futuros
que se tenga información

El efecto acumulado producirá Su efecto se imputará a la

una modificación en las reservas Ctª de PyG del ejercicio

EFECTO IMPOSITIVO
CAMBIOS EN CRITERIOS CONTABLES, ERRORES Y ESTIMACIONES CONTABLES

Cambios de criterios contables: sólo procederán de acuerdo con lo establecido en el

principio de uniformidad. Se aplicará de forma retrospectiva.

En el ejercicio en que se produce el cambio de criterio se realizará un ajuste, por el

efecto acumulado, que se imputará directamente en una partida de reservas.

Principio de uniformidad continuidad en la aplicación de normas y criterios

“Cuando se alteren los supuestos que motivaron la elección

de dichos criterios la empresa puede aplicar otros distintos.

Información en la memoria

Ejemplos cambio de criterio:

1. Valoración de existencias PMP / FIFO
2. Método amortización Lineal/ km. Recorridos.
 CAMBIOS EN CRITERIOS CONTABLES, ERRORES Y ESTIMACIONES CONTABLES
Cambios de criterios contables
Ejemplo: La empresa X ha seguido tradicionalmente el método de valoración FIFO para sus
Existencias. A final de 2009, debido a un cambio de circunstancias, la empresa estima que con
el PMP se ofrece una valoración más exacta, por lo que procede al cambio de criterio.
Se tiene la siguiente información sobre las existencias finales :

FIFO PMP
2007 6.000 5.000 - 1.000 ▼ existencias = 3.000
2008 10.000 8.000 - 2.000
Tipo impositivo: 30%.
SE PIDE: incidencia del cambio de criterio en el ECPN del ejercicio 2009
 CAMBIOS EN CRITERIOS CONTABLES, ERRORES Y ESTIMACIONES CONTABLES

A final de 2007 las cuentas de PN presentan los siguientes saldos:

- Capital escriturado: 160.000
- Prima de Emisión: 5.000
- Reservas: 36.000

Efecto en el ETCPN

Capital Prima Reservas Rº de ejercicios

emisión anteriores
Escriturado No exigido

SALDO, FINAL AÑO 2007

I. Ajustes por cambios de criterio 2007 y
anteriores
SALDO (AJUSTADO), INICIO AÑO 2008
……………………………………………….
SALDO, FINAL DEL AÑO 2008
I. Ajustes por cambios de criterio 2008

SALDO (AJUSTADO), INICIO AÑO 2009

……………………………………………….
SALDO, FINAL DEL AÑO 2009
 CAMBIOS EN CRITERIOS CONTABLES, ERRORES Y ESTIMACIONES CONTABLES

Corrección de errores: omisiones e inexactitudes en las cuentas anuales de ejercicios

anteriores. Pueden estar ocasionados por errores aritméticos, conceptuales ….

Deben corregirse cuando se detecten y tratarse contablemente como si nunca se

hubieran tenido; por lo tanto, deben registrarse con efectos en el pasado (retrospectivo)

En el ejercicio en que se produce el cambio de criterio se realizará un ajuste, por el

efecto acumulado, que se imputará directamente en una partida de reservas.

Información en la memoria

Ejemplos errores contables:

1. Contabilizar como venta del ejercicio X una venta que corresponde al año anterior.
2. Registro de amortización por un valor menor al que corresponde
 CAMBIOS EN CRITERIOS CONTABLES, ERRORES Y ESTIMACIONES CONTABLES

Corrección de errores

Ejemplo: la empresa X adquirió un inmovilizado a comienzos del 2005 que ha venido

amortizando a razón de 700 euros anuales. A final del 2009 el responsable del departamento
de contabilidad determina que por un error de cálculo la cuota anual debía haber sido de 1.000
euros anuales. Tipo impositivo: 30%.
SE PIDE: incidencia de la corrección del error en el ECPN del ejercicio 2009
 CAMBIOS EN CRITERIOS CONTABLES, ERRORES Y ESTIMACIONES CONTABLES
A final de 2007 las cuentas de PN presentan los siguientes saldos:
- Capital escriturado: 160.000
- Prima de Emisión: 5.000
- Reservas: 36.000

Efecto en el ETCPN

Capital Prima Reservas Rº de ejercicios

emisión anteriores
Escriturado No exigido

SALDO, FINAL AÑO 2007

I. Ajustes por cambios de criterio 2007 y
anteriores
SALDO (AJUSTADO), INICIO AÑO 2008
……………………………………………….
SALDO, FINAL DEL AÑO 2008
I. Ajustes por cambios de criterio 2008

SALDO (AJUSTADO), INICIO AÑO 2009

……………………………………………….
SALDO, FINAL DEL AÑO 2009
CAMBIOS EN CRITERIOS CONTABLES, ERRORES Y ESTIMACIONES CONTABLES

Cambios en las estimaciones contables: consecuencia de obtención de información

adicional, una mayor experiencia o del conocimiento de nuevos hechos.

Se aplicarán de forma prospectiva. Su efecto se imputará a la Cuenta de PyG del

ejercicio. El eventual efecto sobre ejercicios futuros se irá imputando en el transcurso
de los mismos.

Información en la memoria

No procede ajuste en el ECPN

Ejemplo de cambios en las estimaciones contables:

1. Cambios en la estimación del valor residual de un bien.
2. Cambios en la vida útil de un bien.
3. Dudas razonables sobre el éxito técnico o la rentabilidad comercial de un proyecto de
investigación.
 CAMBIOS EN CRITERIOS CONTABLES, ERRORES Y ESTIMACIONES CONTABLES

Cambios en las estimaciones contables

Ejemplo: La empresa X realiza varios proyectos de investigación y desarrollo. En uno de

dichos proyectos, que reúne los requisitos establecidos en la norma de valoración nº 6 del PGC,
El importe activado es de 80.000 euros, ascendiendo la amortización acumulada a 32.000 euros.
A 31 de diciembre de 2009, la empresa tiene dudas razonables sobre el éxito técnico del proyecto.
SE PIDE: incidencia del cambio en la estimación en el ECPN del ejercicio 2009